0619/20.3BESNT - Supremo Tribunal Administrativo

O ato de inscrição como residente não habitual é condição de aplicação do respetivo regime fiscal e a apresentação do pedido de inscrição fora do prazo previsto no n.º 10 do artigo 16.º do Código do IRS, na redação do Decreto-Lei n.º 41/2016, de 1 de agosto, tem como consequência que o regime só será aplicável para o futuro, ou seja, só é aplicável a partir do ano de inscrição como residente não habitual.

Acordam em conferência na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo: 1. AA , titular do número de identificação fiscal ...46, residente na Rua ..., ... Cascais, recorreu da sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra, na parte em que julgou improcedente a ação administrativa, que visava a anulação da decisão de indeferimento do pedido de inscrição como residente não habitual com efeitos reportados a 2013 e a condenação da Ré a admitir a inscrição com efeitos reportados a essa data. Com a interposição do recurso, apresentou alegações e formulou as seguintes conclusões: «(…) O presente recurso vem interposto da sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra, datada de 7 de maio de 2025, que julgou parcialmente procedente a ação interposta pelo Recorrente, determinando a sua inscrição como Residente Não Habitual (RNH) apenas a partir do ano de 2020, rejeitando a aplicação retroativa pretendida desde 2013. A sentença recorrida baseou-se na interpretação de que o pedido de inscrição no regime dos RNH, efetuado após o prazo inicialmente previsto, apenas produziria efeitos futuros, decisão com a qual se discorda frontalmente por não corresponder à correta aplicação das normas legais relevantes. O Tribunal a quo procedeu a uma interpretação incorreta dos artigos 16.º do Código do IRS (CIRS) e dos artigos 1.º, 2.º e 12.º do Estatuto dos Benefícios Fiscais (EBF), atribuindo efeitos constitutivos a um ato meramente declarativo. Conforme expressamente previsto no, então, artigo 16.º, n.º 6 do CIRS, a qualidade de Residente Não Habitual era adquirida automaticamente, bastando para tal a verificação objetiva das condições legais, especificamente a transferência de residência fiscal para Portugal e a ausência de residência fiscal no território nacional durante os cinco anos anteriores. O pedido formal de inscrição como Residente Não Habitual, previsto, n.º 8 do artigo 16.º do CIRS, constitui uma obrigação declarativa de natureza administrativa, cuja violação, apenas constitui uma infração administrativa passível de sanção pecuniária (coima). De entre as decisões arbitrais significativas referidas nas presentes Alegações, veja-se, nomeadamente, as decisões proferidas nos processos n.º 777/2020-T, 188/2020-T, 319/2022-T e 815/2021-T, reiteram inequivocamente que o pedido de inscrição tem natureza exclusivamente declarativa e que a inscrição tardia não condiciona nem preclude a aplicação retroativa do benefício fiscal. Acresce que o legislador apenas veio estabelecer consequências expressas para a inscrição tardia no âmbito das disposições transitórias do artigo 236.º da Lei do Orçamento do Estado para 2024, reforçando o entendimento segundo o qual, anteriormente a esta alteração legislativa, não existiam tais efeitos preclusivos. O legislador, ao estabelecer uma consequência específica, em 2024, para a inscrição tardia, confirma implicitamente que antes desta alteração legislativa não existia qualquer consequência que limitasse o acesso retroativo ao regime fiscal especial. Acresce que a sentença recorrida incorre em erro quando conclui que o regime especial de 2024 se limita a ratificar a posição da jurisprudência do STA, uma vez que na data da sua publicação, pura e simplesmente, ainda não tinha sido proferida qualquer acórdão do STA. Assim, a nova solução da lei tinha como exclusivo propósito impedir a produção de efeitos retroativos para o regime especial, como decorre da correta interpretação do regime normal, como pugna o Recorrente. A jurisprudência do Supremo Tribunal Administrativo (STA) citada na sentença recorrida não constitui entendimento consolidado nem vinculativo, sendo isolada face às múltiplas decisões arbitrais e judiciais que defendem a retroatividade dos efeitos do regime RNH. O próprio acórdão do STA citado, embora reconhecendo o caráter declarativo da inscrição, contraditoriamente admite que a apresentação tardia do pedido limita os efeitos do regime, posição que não encontra suporte claro na letra da lei nem nos princípios gerais do direito tributário. A remissão feita pelo Tribunal a quo para o artigo 12.º do Estatuto dos Benefícios Fiscais foi realizada de forma errónea, uma vez que esse artigo reforça justamente o entendimento de que o direito aos benefícios se reporta à data da verificação dos pressupostos, independentemente da formalização posterior. O Recorrente cumpriu todos os requisitos materiais exigidos pelo regime dos Residentes Não Habitual, nomeadamente a transferência da sua residência fiscal para Portugal em 2013 e a ausência de residência fiscal em território nacional nos cinco anos anteriores, pelo que preencheu integralmente os pressupostos exigidos pelo artigo 16.º do CIRS. Desta forma, a inscrição formal, embora efetuada com atraso, deve ter efeitos retroativos desde o ano em que o Recorrente preencheu efetivamente os requisitos legais, neste caso o ano de 2013, não podendo o atraso formal na inscrição ser motivo para uma limitação dos seus direitos substantivos. Considerar a inscrição como ato constitutivo implicaria restringir indevidamente os direitos substantivos decorrentes do regime fiscal especial, violando assim a intenção do legislador que pretendeu incentivar a transferência de residência fiscal para Portugal através de um regime favorável, cujo benefício se adquiria automaticamente com o preenchimento das condições legais objetivas. Em consequência de todo o exposto, deve a sentença recorrida ser revogada na parte que limita a aplicação do regime fiscal especial ao ano de 2020, condenando-se a Autoridade Tributária e Aduaneira a proceder à inscrição do Recorrente como Residente Não Habitual com efeitos retroativos ao ano de 2013, reconhecendo integralmente os direitos que resultam diretamente da lei e da jurisprudência dominante sobre a matéria. ». Pediu fosse concedido provimento ao recurso, fosse revogada a sentença recorrida na parte em que lhe foi desfavorável e fosse condenada a Recorrida a proceder à inscrição do Recorrente como Residente Não Habitual, com efeitos ao ano de 2013, com as demais consequências legais. A Recorrida apresentou contra-alegações, que rematou com as seguintes conclusões: Inconformada com a sentença proferida pelo douto Tribunal a quo, que considerou parcialmente procedente a ação de condenação à prática de ato devido, deduzida pelo Recorrente, a qual à luz da jurisprudência desse STA, pugnou pela procedência parcial do pedido, e pela anulação das decisões impugnadas, na parte em que não reconhecem o pedido de inscrição do Autor como RNH, com efeitos reportados a 2020 (data da submissão do pedido). Em sentido contrário, entende a entidade aqui Recorrida que o douto Tribunal “a quo” fez uma correcta e exacta apreciação dos factos e correcta aplicação do direito, maxime das normas legais aplicáveis e da jurisprudência dos tribunais superiores, razão pela qual a douta sentença não merece censura, devendo a mesma ser mantida. Entende o Recorrente que a posição adotada quer na Sentença, como nos dois acórdãos nela citados, não só interpreta erroneamente a lei na parte em que considera que o reconhecimento do estatuto do RNH apenas ocorre a partir do momento em que o sujeito passivo realiza o respetivo pedido de inscrição, mas, pior, considera ainda o Recorrente que, não obstante tal posição não ser a mais acertada, a mesma encontra-se desprovida de fundamentação suficiente, não só no acórdão supracitado como, mais importante, na própria Sentença, que limita-se a aceitar tal consideração, sem mais e sem, no entanto, explicitar, de onde é que decorre, da lei, que a referida produção de efeitos só ocorre a partir do pedido de inscrição no regime. Todavia, os argumentos aduzidos pela Recorrente são claramente infundados e descabidos, não merecendo o entendimento vertido na sentença qualquer censura. Com efeito, como perfilhado no acórdão prolatado por esse Colendo Tribunal proferido no Proc. n.º n.º 0842/23.9BESNT , de 29.05.2024 e no Acórdão proferido no Proc. n.º 01750/22.6BEPRT , de 15.01.2025 o entendimento relativamente aos Residentes não Habituais é de que o regime fiscal do residente não habitual não prevê qualquer consequência para o não exercício atempado da inscrição como residente não habitual. Logo, a partir do momento em que estão reunidos os requisitos do n.º 8 do Art.º 16º do CIRS, os quais são aferidos em função do ano de inscrição como residente, a apresentação do pedido de inscrição como residente não habitual, fora do prazo previsto no nº 10, tem como consequência que o regime só será aplicável para o futuro, ou seja, só é aplicável a partir do ano de inscrição como residente não habitual. Acresce ainda que tal entendimento tem sido acolhido pelo CAAD que o Recorrente tanto salienta nos decisões a que alude, de que se destaca a decisão arbitral proferida no Proc. nº 1276/2024-T, o qual refere “A nossa posição relativamente à questão em apreço é consonante com este entendimento jurisprudencial e, por isso, consideramos que o pedido de inscrição como residente não habitual, previsto no artigo 16.º, n.º 10, do Código do IRS, para efeitos de aplicação do regime dos residentes não habituais, tem natureza meramente declarativa. Acresce, no entanto, dizer que, como resulta do citado acórdão do STA, de 29.05.2024, proferido no processo n.º 0842/23.9BESNT ,“a partir do momento em que estão reunidos os requisitos para a concessão do estatuto de residente não habitual previstos no nº 8 do artigo 16º do CIRS, os quais são aferidos em função do ano de inscrição como residente (no caso 2018), a apresentação do pedido de inscrição como residente não habitual, fora do prazo previsto no nº 10, tem como consequência que o regime só será aplicável para o futuro, ou seja, só é aplicável a partir do ano de inscrição como residente não habitual”(…) “São considerados residentes não habituais, em território português, os sujeitos passivos que, tornando-se fiscalmente residentes nos termos dos n.ºs 1 ou 2 do artigo 16.º do Código do IRS, não tenham sido residentes em território português em qualquer dos cinco anos anteriores (cf. artigo 16.º, n.º 8, do Código do IRS). O pedido de inscrição como residente não habitual, a que se refere o n.º 10 do artigo 16.º do Código do IRS, tem natureza meramente declarativa e não constitutiva do direito a ser tributado enquanto residente não habitual. A partir do momento em que estão reunidos os requisitos para a concessão do estatuto de residente não habitual, previstos no n.º 8 do artigo 16º do Código do IRS, os quais são aferidos em função do ano de inscrição como residente em território português, a apresentação do pedido de inscrição como residente não habitual, fora do prazo previsto no nº 10 do mesmo artigo 16.º, tem como consequência que o regime só será aplicável para o futuro, ou seja, só é aplicável a partir do ano de inscrição como residente não habitual”. Na mesma se entendeu no Proc. n.º: 1086/2024-T o qual refere que 1-A inscrição como Residente Não Habitual (RNH) , uma vez solicitada nos termos no nº 10 do art. 16º do CIRS, até 31 de março do ano seguinte àquele em que o contribuinte se tiver tornado residente em território português , tem efeitos declarativos do direito do contribuinte ser tributado como tal durante 10 anos a partir do ano a que a inscrição respeita. 2-É através dessa inscrição que a AT tem a possibilidade de previamente verificar e controlar os pressupostos legais da atribuição do estatuto de RNH. Aqui chegados, recorta-se de forma clara que o disposto no n.º 8 do Art.º 16.º do CIRS, estabelece uma data-limite para o cumprimento da obrigação acessória que onera o contribuinte, sobre o qual impende o dever de inscrição da sua qualidade de residente não habitual, sendo obrigatória para aplicação do mesmo regime fiscal. Donde, o acto de inscrição como residente não habitual é condição de aplicação do respectivo regime fiscal, pelo que, o acto de inscrição como residente não habitual tem natureza meramente declarativa, mais devendo a sua constituição reportar-se à data de verificação dos respectivos pressupostos (cfr.artº.12, do E.B.Fiscais; ac.S.T.A-2ª.Secção, 29/05/2024, rec. 0843/23.9BESNT ; Ricardo da Palma Borges e Pedro Ribeiro de Sousa, O novo regime fiscal dos residentes não habituais, in Estudos em Memória do Prof. Doutor J. L. Saldanha Sanches, Volume V, Coimbra Editora, 2011, pág.709 e seg.). Pelo que, a partir do momento em que estão reunidos os requisitos para a concessão do estatuto de residente não habitual previstos no Artº.16.º nº.8 do CIRS, tem como consequência que o regime só será aplicável para o futuro, ou seja, só é aplicável a partir do ano de inscrição como residente não habitual (cfr. artº.12, do C.Civil ). Neste desiderato, improcedem liminarmente os argumentos aventados pelo Recorrente não merecendo a sentença sob escrutínio qualquer censura. ». O recurso foi admitido, com subida imediata nos próprios autos e com efeito suspensivo. Foi dado cumprimento ao disposto no n.º 1 do artigo 146.º do Código de Processo nos Tribunais Administrativos. Foram dispensados os vistos legais, pelo que cumpre decidir, em conferência. 2. Ao abrigo do disposto no artigo 663.º , n.º 6 do Código de Processo Civil , aplicável ex vi artigo 679.º do mesmo Código , dão-se aqui por reproduzidos os factos dados como provados em primeira instância . 3. No acórdão do Pleno da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo de 27 de maio de 2026 foi uniformizada jurisprudência nos seguintes termos: «[o] ato de inscrição como residente não habitual é condição de aplicação do respetivo regime fiscal e a apresentação do pedido de inscrição fora do prazo previsto no n.º 10 do artigo 16.º do Código do IRS, na redação do Decreto-Lei n.º 41/2016 , de 01/08, tem como consequência que o regime só será aplicável para o futuro, ou seja, só é aplicável a partir do ano de inscrição como residente não habitual ». A decisão recorrida conforma-se com a jurisprudência uniformizada. Pelo que a decisão recorrida não merece censura e deve ser confirmada. Conclusão O ato de inscrição como residente não habitual é condição de aplicação do respetivo regime fiscal e a apresentação do pedido de inscrição fora do prazo previsto no n.º 10 do artigo 16.º do Código do IRS, na redação do Decreto-Lei n.º 41/2016 , de 1 de agosto, tem como consequência que o regime só será aplicável para o futuro, ou seja, só é aplicável a partir do ano de inscrição como residente não habitual. Decisão Nos termos e com os fundamentos expostos, acordam os juízes da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo em negar provimento ao recurso. Custas nesta instância pelo Recorrente. Lisboa, 7 de outubro de 2026. - Nuno Filipe Morgado Teixeira Bastos (relator) - Anabela Ferreira Alves e Russo - Catarina Almeida e Sousa.