177/18.9BECTB - Tribunal Central Administrativo Sul

1. As causas de nulidade de sentença taxativamente enumeradas nos artigos 615.º do CPC e 125/1 do CPPT, visam o erro na construção do silogismo judiciário e não o chamado erro de julgamento, a injustiça da decisão ou a não conformidade dela com o direito aplicável;

2. A nulidade por omissão de pronúncia ou desrespeito pelo objecto do recurso, em directa conexão com os comandos ínsitos nos artigos 608.º e 609.º do CPC, só se verifica quando o tribunal deixe de se pronunciar sobre questões ou pretensões que devesse apreciar e cuja apreciação lhe foi colocada;

3. O excesso de pronúncia, gerador de nulidade da sentença, dá-se quando o tribunal conhece de questões de que não podia tomar conhecimento (artigos 615º, nº 1, d), 2ª parte, e 608º, nº 2, 2ª parte, do CPC);

4. A nulidade da sentença, por contradição entre os fundamentos e a decisão, que é prevista na alínea c), do nº1, do artigo 615º do CPC, verifica-se quando há um vício na lógica-jurídica que presidiu à respectiva construção, de tal modo que os fundamentos invocados apontam, logicamente, num certo sentido, e a decisão tomada vai noutro sentido, oposto, ou, pelo menos, diverso;

5. A mesma alínea do artigo 615º do CPC sanciona, ainda, com a nulidade, a decisão em que ocorra alguma ambiguidade ou obscuridade que a torne ininteligível. É «obscuro» o que não é claro, aquilo que não se entende; e é «ambíguo» o que se preste a interpretações diferentes. Em qualquer caso, fica o destinatário da decisão sem saber ao certo o que efectivamente se decidiu, ou quis decidir. Mas não é qualquer obscuridade, ou ambiguidade, que é sancionada com a nulidade do acórdão, mas apenas aquela que «torne a decisão ininteligível»;

6. O principio do inquisitório e da verdade material é estruturante do processo tributário, não excedendo os seus poderes, nem revelando parcialidade o juiz que no âmbito das questões colocadas pelas partes e visando o seu completo esclarecimento, colhe informações da AT, com base nas quais, ou também com base nas quais, vem a formar ou solidificar a sua decisão de facto;

7. De acordo com as regras de distribuição do ónus da prova (artigos 74.º e 75.º da LGT), a Administração Tributária está onerada com a demonstração da factualidade que a levou a desconsiderar certas declarações e rubricas contabilísticas, em termos de abalar a presunção de veracidade da declaração e contabilidade (ainda que correctamente organizada) e dos respectivos documentos de suporte passando, a partir daí, a competir ao contribuinte o ónus da prova (que deverá ser concludente) de que a escrita é merecedora de credibilidade;

8. A condenação em custas deve ser proporcional à sucumbência das partes.

ACORDAM EM CONFERÊNCIA NA 2.ª SUBSECÇÃO DO CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO DO TRIBUNAL CENTRAL ADMINISTRATIVO SUL

1- RELATÓRIO

M………………………., LDA., melhor identificada nos autos, notificada da sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Castelo Branco que julgou parcialmente procedente a impugnação judicial deduzida contra as liquidações adicionais de IVA de períodos de 2013 e a liquidação adicional de IRC do ano de 2013, e respectivos juros compensatórios, tudo no valor de €90.497,38, vem interpor recurso jurisdicional para este Tribunal.

A Recorrente juntou alegações, que termina com as seguintes conclusões:

«A. A Sentença incorre em erro de julgamento quando dá como provados os factos enunciados nos números 26, 40, 46 e 59 da matéria dada como provada, através de documentos que não integram o processo administrativo;

B. A Mma Juíza deu como provados os factos números 26, 40, 46 e 59, em virtude de ter admitido fundamentação à posteriori dos actos de liquidação do IVA;

C. A Sentença enferma de nulidade por omissão de pronúncia, nos termos do artigo 615º do CPC, dado não se ter pronunciado sobre a falta de fundamentação invocada na PI quanto às liquidações de IVA;

D. A fundamentação sobre o quantum das liquidações adicionais de IVA apenas ocorreu com os documentos apresentados, em audiência de inquirição de testemunhas, pela Fazenda Publica, e que não podia ser admitida pela Mma Juíza;

E. Ressalvando o enorme respeito e reconhecimento de mérito da Mma Juíza, notória, sempre se dirá que existiu parcialidade da Mma Juíza quando admite a junção de documentos oficiais antes de conhecer o seu teor e quando convida o Digníssimo Representante da Fazenda Pública a juntar o documento ao processo;

F. A prova testemunhal carreada para os autos pela testemunha da Fazenda Pública e pela Testemunha R............., contrariam na totalidade os factos enunciados nos números 26, 40, 46 e 59 da matéria dada como provada;

G. A Sentença Recorrida dá como factos não provados os indicados em A) e B), quando a prova testemunhal produzida pela testemunha da Fazenda Pública e pela Testemunha R............. dá como provada a reunião existente e o pedido de regularização das operações incorrectamente registadas na contabilidade;

H. A Mma Juíza não ponderou, para decidir, não só os documentos juntos à impugnação judicial como não atendeu à prova testemunhal carreada para os autos pela testemunha da Fazenda Pública e pela Testemunha R.............,

que declararam, sob compromisso de honra, que tinha existido uma reunião, na qual foi solicitada a rectificação das situações que não estavam correctas;

1. A Sentença recorrida face aos depoimentos da testemunha da Fazenda Pública e do Senhor R............. concretamente transcritos e levando em consideração os documentos juntos, devia dar como provada a matéria alegada em 42º, 43º, 44º, 47º, 48º, 49º, 51º e 62º da PI, a saber:

- O recorrente rectificou a contabilidade antes de iniciada a acção de fiscalização, tendo, aquando do início da acção de inspecção, apresentado o balancete que evidenciava a realidade económica financeira da sociedade;

- O balancete analítico do ano de 2013 disponibilizado à Autoridade Tributária aquando do início da acção de inspecção, era o documento que reflectia com exactidão a contabilidade da ora recorrente.

- As obras que o recorrente inicialmente havia registado em proveitos/réditos, e que não foram realizadas, foram correctamente reclassificadas para a conta de diferimento de proveitos - 282911321;

- Para efeitos do apuramento do quantum da liquidação de IRC impugnada concorreram os valores registados na conta 282911321, no valor de € 343.981,76, referente a obras que não foram iniciadas nem realizadas nesse exercício;

J. O facto dado como não provado A), deveria ter sido reformulado, n a medida em que a testemunha E............., confirma que, ela própria, o seu colega e a coordenadora, reuniram com o contabilista (Senhor R.............) e solicitaram a regularização das falhas da contabilidade e da tributação, mormente, com urgência na situação do reembolso do IVA dos 60.000 euros;

K. Os factos dados como não provados C), D), E), F), G) e H), deveriam ser dados como provados, na medida em que, reiteradamente foi declarado pela testemunha R............., que a contabilidade analisada pela AT não correspondia à contabilidade que a recorrente enviou para a inspecção tributária, e que os custos/gastos e proveitos/réditos que não haviam sido realizados foram, sem excepção,expurgados da contabilidade.

L. Os factos dados como não provados C), D), E), F), G) e H), e a decisão adaptada ferem o teor do artigo 39º da LGT, segundo o qual: "Em caso de simulação de negócio jurídico, a tributação recai sobre o negócio jurídico real e não sobre o negócio jurídico simulado."

M. O depoimento da testemunha R............., em conjugação com os documentos juntos aos autos, permitiria considerar provados os fatos articulados em 74º, 75º, 80º, 81º, 82º, 86º, 90º, 91º, 101º, 102 e 105º da PI, logo dar como provados, os factos, que a Mma Juíza, deu como não provados em 1), J), K), L) e M).

N. A Mma Juíza dá como não provado que tenha sido vendida a viatura, mas deu como provado que a recorrente não comprou a viatura. Importa assim indagar como se dá como não provada que não se vendeu uma viatura que por sua vez se dá como provada que não foi adquirida. Logo, supostamente, a recorrente vendeu o que não comprou!

O. O facto não provado elencado em N), deveria, salvo melhor opinião, ser considerado como facto provado, atentas as declarações da testemunha que, com conhecimento directo e pessoal, conhecia a realidade aqui suscitada.

P. O dispositivo não é claro, objectivo e principalmente esclarecedor do julgamento realizado, e sobretudo elucidativo do valor que as liquidações impugnadas sucumbiram e qual o valor das liquidações que se mantêm. Mais, é contraditório.

Q. A Sentença enferma, nos termos dos artigos 615.º alínea d) e nº 2 do 608.º, do CPC, de nulidade por excesso de pronúncia, dado que o pedido formulado na PI não se coaduna com o julgado.

R. Atento o dispositivo da Sentença, onde se indicam os valores alegadamente anulados, a percentagem de condenação de custas está errado, na medida em que, sendo o valor da acção de 90.497,38 EUR e o valor de IRC anulado pela Sentença teria que ascender, no mínimo, a 18.367,88 EUR, então, e sem considerar o IVA alegadamente anulado pela Sentença, o decaimento nunca poderia ser inferior a 20%.

Uma vez que a sentença padece de erro de julgamento no âmbito da valoração da prova produzida e na aplicação do direito e bem assim de omissão e excesso de pronúncia, deve ser dado provimento ao recurso e consequentemente ser revogada a sentença recorrida, com todas as consequências legais, nomeadamente a anulação total das liquidações impugnadas, assim se cumprindo a Lei e de fazendo Justiça.»

A Recorrida Fazenda Pública não contra-alegou.

A Exma. Senhora Procuradora-Geral-Adjunta emitiu mui douto parecer em que conclui no sentido da improcedência do recurso.

Colhidos os vistos legais e nada mais obstando, cumpre decidir.

2- DO OBJECTO DO RECURSO

Delimitado o objecto do recurso pelas conclusões da alegação do Recorrente (cf. artigos 634.º, n.º4 e 639.º, n.º1 do CPC), são estas as questões que importa resolver: (i) se a sentença enferma de nulidade por omissão de pronúncia dado não se ter pronunciado sobre a falta de fundamentação das liquidações de IVA invocada na P.I.; (ii) se enferma de nulidade por excesso de pronúncia na medida em que o julgado exorbitou o pedido formulado na P.I.; (iii) se o dispositivo da sentença se apresenta obscuro e contraditório com o julgado; (iv) se a sentença incorreu em erro de julgamento na medida em que deu como provados os factos vertidos nos pontos 26, 40, 46 e 59 da matéria assente com base em documentos que não integram o processo administrativo; (v) parcialidade da Mmª. Juiz a quo dado ter diligenciado e aceite a junção de documentos oficiais pela Fazenda Pública sem antes se inteirar da pertinência do respectivo conteúdo; (vi) erro de julgamento da sentença ao dar como não provados os factos contantes dos pontos A) a M) do probatório e ao não dar como provados os factos alegados nos artigos 42 a 44, 47 a 49, 51 e 62 da P.I.; (vii) a percentagem de condenação em custas não é proporcional do decaimento das partes.

3- FUNDAMENTAÇÃO DE FACTO

Em 1ª instância, deixou-se consignado em sede factual:

1. Em 30.09.2013 a Impugnante emitiu, em nome da “S………………, Lda.”, a factura n.º 10/80, no valor de 24.600,00 EUR (IVA incluído), com a descrição “Produção de prateleiras em madeira, circuito de iluminação e estrutura em ferro. Transporte incluído até ao destino. “Bens/serviços colocados à disposição do adquirente nesta data.” – cfr. factura de fls. 19 do processo administrativo.

2. Em 03.10.2013 foi elaborado o documento intitulado “Acordo mútuo de rescisão de serviços”, que aqui se dá por reproduzido, para o efeito de “rescisão e quitação, por mútuo acordo entre o prestador de serviços “M............ Lda” (…) e o requisitante dos mesmos, a empresa, “S………………….. Lda”, (…) referente aos trabalhos de produção prateleiras, circuito de iluminação e estruturas em ferro destinados à estruturas para stand da Feira S. Mateus – Viseu, e constantes da Factura n.º 10/80 de 30-09-2013 em anexo, uma vez que os mesmos não foram efectuados de acordo, e em perfeitas condições com o contratualizado.” – cfr. fls. 18 verso do processo administrativo.

3. O documento melhor identificado no ponto anterior do probatório só está assinado pelo legal representante da Impugnante – cfr. fls. 18 verso do processo administrativo.

4. Em 03.10.2013 a Impugnante emitiu a nota de crédito n.º 10/5, em nome de “S…………………., Lda”, no valor 24.600,00 EUR (IVA incluído), com a descrição “Anulação da fatura 10/80 de 30.09.2013 por rescisão” – cfr. nota de crédito de fls. 18 do processo administrativo.

5. A Impugnante emitiu a factura n.º 10/26, em 31.03.2013, em nome da “E…………….. Lda”, no valor de 16.051,50 EUR – cfr. factura de fls. 24 verso do processo administrativo.

6. A Impugnante emitiu a factura n.º 10/81, em 30.09.2013, em nome da “E………………. Lda”, no valor de 16.051,50 EUR – cfr. factura de fls. 26 verso do processo administrativo.

7. Em 03.10.2013 foi elaborado o documento intitulado “Acordo mútuo de rescisão de serviços”, que aqui se dá por reproduzido, para o efeito de “rescisão e quitação, por mútuo acordo entre o prestador de serviços “M............ Lda” (…) e o requisitante dos mesmos, a empresa, “E……………... Lda”, (…) respeitante aos trabalhos remodelação do circuito de iluminação e estruturas em ferro nas suas lojas sitas em Tortosendo e Castelo Branco, e constantes da Fatura n.º 10/81 de 30-09-2013 em anexo, uma vez que os mesmos não foram efectuados de acordo, e em perfeitas condições com o contratualizado.” – cfr. fls. 23 verso do processo administrativo.

8. O documento melhor identificado no ponto anterior do probatório só está assinado pelo legal representante da Impugnante – cfr. fls. 23 verso do processo administrativo.

9. Em 03.10.2013 a Impugnante emitiu a nota de crédito n.º 10/6, em nome de “E……………, Lda”, no valor de 16.051,20 EUR (IVA incluído), com a descrição “Anulação da factura 10/81 de 30/09/2013 por rescisão do contrato por mútuo acordo”– cfr. nota de crédito de fls. 23 do processo administrativo.

10. A Impugnante recebeu da “E…………... Lda”, a quantia total 16.050,15 EUR, paga em três cheques, no valor de 5.350,05 EUR cada – cfr. três cheques de fls. 25 (frente e verso) e 26 do processo administrativo e valor lançado a débito na conta do cliente como é evidenciado pelo extracto de conta de fls. 24 do processo administrativo. Os cheques juntos pela Impugnante como documento 6 evidenciam que os mesmos foram endossados pela Impugnante e entregues para pagamento a uma empresa espanhola. Portanto, o dinheiro entrou na esfera jurídica da Impugnante que utilizou o mesmo para fazer outro pagamento. E, tanto assim é que a Impugnante lançou na contabilidade tais cheques a débito.

11. A Impugnante emitiu quatro declarações, em 28 de Fevereiro, 30 de Abril, 30 de Junho e 30 de Setembro de 2015, pelas quais declara ter recebido da “E……………., Lda” o montante de 4.000,00 EUR em cada uma daquelas três primeiras datas e 4.052,85 EUR na última data, referente ao pagamento parcial da factura 10/81 de 30.09.2013 – cfr. declarações de fls. 27, 29 verso, 32 e 34 verso do processo administrativo e notas de lançamento emitidas pela “E…………….., Lda” com a descrição “Pagamento em numerário referente a V/ Fat. 10/81” de fls. 27 verso a 29 frente, 30 e 31, 32 verso a 34 frente e 35 a 37 frente do processo administrativo.

12. A Impugnante emitiu a factura n.º 10/82, em 30.09.2013, em nome da “E............, SL”, no valor de 15.990,00 EUR – cfr. factura de fls. 21 do processo administrativo.

13. A Impugnante emitiu a factura n.º 10/83, em 30.09.2013, em nome da “E............, SL”, no valor de 18.450,00 EUR – cfr. factura de fls. 21 verso do processo administrativo.

14. Em 03.10.2013 foi elaborado o documento intitulado “Acordo mútuo de rescisão de serviços‖, que aqui se dá por reproduzido, para o efeito de “rescisão e quitação, por mútuo acordo entre o prestador de serviços “M............ Lda” (…) e o requisitante dos mesmos, a empresa, “E............, SL”, (…) respeitante a trabalhos de manutenção, conservação e renovação, descritos nas Facturas n.ºs 10/82, e 10/83 de 30-09-2013 em anexo, uma vez que os mesmos não foram efectuados de acordo, e em perfeitas condições com o contratualizado.” – cfr. fls. 20 verso do processo administrativo.

15. O documento melhor identificado no ponto anterior do probatório só está assinado pelo legal representante da Impugnante – cfr. fls. 20 verso do processo administrativo.

16. A Impugnante recebeu da “E............, SL”, a quantia de 9.225,00 EUR, paga por cheque – cfr. cheque de fls. 22 verso do processo administrativo e valor lançado a débito na conta do cliente como é evidenciado pelo extracto de conta de fls. 22 frente do processo administrativo. O cheque junto pela Impugnante como documento 6 evidencia que foi endossado pela Impugnante e depositado no B.............SA em Cáceres, Espanha. Ao lançar tal pagamento na contabilidade a débito a Impugnante assume que tal dinheiro entrou na sua esfera jurídica.

17. Em 03.10.2013 a Impugnante emitiu a nota de crédito n.º 10/7, em nome de “E.............SL”, no valor de 34.440,00 EUR (IVA incluído), com a descrição “Anulação das facturas 10/82 e 10/83 por rescisão de contrato por mútuo acordo” – cfr. nota de crédito de fls. 20 do processo administrativo.

18. Em 29.11.2016 os inspectores tributários da Divisão de Inspecção Tributária da Direcção de Finanças de Castelo Branco elaboraram a informação de fls. 127 do processo administrativo, pela qual é proposta a abertura de ordens de serviço externas de âmbito parcial de IRC e IVA para os exercícios de 2013, 2014 e 2015, considerando que:

“(…)

1. A acção inspectiva foi originada na sequência da análise da empresa M................, Lda. cujo sócio é o mesmo da M......................, Lda. e da S............, Lda., tendo-se verificado emissão de facturas de uma empresa para outras empresas.

2. Subsistem indícios que o sujeito passivo se encontra a contabilizar facturas de fornecedores cujas operações não se realizaram, operações essas já verificadas no decorrer da análise da empresa S.................., Lda.

3. Na sequência do procedimento inspectivo o sujeito passivo procedeu a anulação de facturas, o que origina divergências no apuramento do IVA e ainda implica também diferenças no apuramento do resultado liquido para efeitos de IRC.

7. Consultando o sistema da AT, verificamos que o sujeito passivo efectuou alterações nas Declarações Periódicas de IVA, referente ao exercício de 2013.

(…)” – cfr. informação de fls. 127 do processo administrativo.

19. Em 06.12.2016 o Chefe da Divisão de Inspecção Tributária da Direcção de Finanças de Castelo Branco (em substituição) determinou a abertura de um procedimento de inspecção externa de âmbito parcial, em IRC e IVA, ao exercício de 2013 – cfr. ordem de serviço n.º OI……… de fls. 128 do processo administrativo.

20. Em 26.02.2018 foi enviado, em correio postal registado, o ofício destinado a notificar a Impugnante do projecto de relatório da inspecção tributária, sancionado por despacho do Chefe da Divisão de Inspecção Tributária da Direcção de Finanças de Castelo Branco (em substituição) de 23.02.2018, cuja cópia de fls. 136 a 146 aqui se dá por reproduzida – cfr. ofício, registo postal e projecto de relatório de inspecção tributária de fls. 134 a 146 do processo administrativo.

21. Em 14.03.2018 a Impugnante apresentou um requerimento pelo qual se pronunciou em sede de audiência prévia – cfr. fls. 187 e 188 do processo administrativo.

22. Em 20.03.2018 a Inspectora Tributária dos Serviços de Inspecção Tributária da Direcção de Finanças de Castelo Branco elaborou o “Relatório de Inspecção Tributária” cuja cópia aqui se dá por reproduzida e transcreve parcialmente:

“(…)

II- Objectivos, âmbito e extensão

(…)

II- 3.4. Obrigações fiscais

Consultado o sistema informático da AT, verificou-se que o sujeito passivo tem cumprido com as suas obrigações fiscais declarativas, nomeadamente:

• Entrega da declaração periódica de rendimentos Modelo 22, a que se referem os artigos 117.° e 120.° do Código do IRC, dentro do prazo legal;

• Entrega da declaração anual de informação contabilística e fiscal, a que se referem os artigos 117.° e 121.° do Código do IRC, dentro do prazo legal,

• Entrega das declarações periódicas de IVA, a que se refere o artigo 29.° do Código do IVA; dentro do prazo legal, sendo que posteriormente foram substituídas já fora do prazo legal.

• Foram efetuados os pagamentos por conta relativos ao exercício de 2013, previstos no artigo 105.° do Código do IRC, no montante de 960,00 euros.

• Foram efetuados os pagamentos especiais por conta relativos ao exercício de 2013, previstos no artigo 106.° do Código do IRC, no montante de 800,00 euros.

II- 3.5 – Contabilidade

O sujeito passivo dispõe de contabilidade organizada e informatizada, conforme o estipulado no artigo 115° do CIRC. O programa de faturação e de contabilidade do sujeito passivo encontra-se no escritório da empresa que elabora a contabilidade "D............ Ld.ª, com escritório sito na Rua…………………— ………….. Covilhã.

Tem como responsável pela elaboração da contabilidade, a contabilista certificada C............, NIF ............. Todos os contactos foram feitos com o sócio gerente da sociedade, L............, embora o gabinete de contabilidade D............, tenha enviado os elementos referente à contabilidade, nomeadamente balancetes, extratos de contas, atas e outros mapas relativos ao Dossier Fiscal da sociedade M……………, Ld.ª.

III- Descrição dos factos e fundamentos das correcções meramente aritméticas à matéria tributável

III.1- Procedimentos desenvolvidos

(…)

Assim, em 2 de outubro de 2017, o sócio gerente L............ procedeu à entrega de quatro pasta de documentos, na Direção de Finanças de Castelo Branco, pelo que nos termos do número 4 do art.° 34° do Regime Complementar do Procedimento de Inspeção Tributária os atos de inspeção realizaram-se nesta Direção de Finanças.

No ato da entrega das referidas pastas, constatou-se que a numeração dos documentos não era coincidente com a descrição que consta na lombada das pastas dos documentos, e que os documentos tinham sido renumerados.

(…)

Desta análise e dos procedimentos inspetivos (análise das declarações fiscais e balancetes enviados) concluímos que foram extraídos documentos que estariam inicialmente contabilizados, que a contabilidade foi reaberta e alterada depois de encerradas e aprovadas as contas pela gerência.

Assim, a análise efetuada no decurso do procedimento de inspeção centrou-se na aferição dos valores declarados na declaração de rendimentos, na declaração anual de informação contabilística e fiscal e nas declarações periódicas de IVA apresentadas pelo Sujeito Passivo. (…)

III.3- Correcções em sede de IRC

III.3. 1 – Gastos e Perdas

a) Divergências entre os valores declarados e os valores da contabilidade

Da análise aos registos contabilísticos (balancetes analíticos e extratos de contas) e aos documentos de suporte arquivados nas pastas que foram apresentadas, os valores contabilizados como gastos são os seguintes:

Considerando que os valores declarados na IES de 2013 não são coincidentes com os valores contabilizados, o valor a considerar como gasto no exercício em analise será o que consta na contabilidade, o que representa um diferencial de gastos declarados a mais no montante de 181.426,75€, além de outras correções, relativas a gastos não aceites fiscalmente, que serão descritas nos pontos seguintes.

Além desta divergência entre os valores declarados na IES e o valor contabilizado, verificou-se a contabilização de gastos que não são aceites fiscalmente, e que se passa a descrever:

b) Indispensabilidade de gastos

(…)

c) Facturas interempresas com operações simuladas

Relativamente às faturas que constam no quadro seguinte, todas elas foram emitidas, por fornecedores em que a contabilista certificada à data dos factos era C............, NIF ............, sócia do gabinete de contabilidade D

Naquele gabinete de contabilidade além do programa de contabilidade também têm o programa de faturação com o certificado n° 17/AT- Sage, onde são emitidas as faturas dos clientes, muito embora muitos desses clientes tenham no seu estabelecimento um outro programa de faturação certificado.

Feita a análise aos documentos e face ao disposto no n° 4 do art.° 23° do CIRC os documentos comprovativos da aquisição dos gastos incorridos ou suportados pelo sujeito passivo, devem conter pelo menos os elementos constantes naquele normativo legal.

Conforme se verifica em algumas faturas, na descrição não identificam as "quantidades, denominação usual dos bens adquiridos ou dos serviços prestados" apenas descrevem muito vagamente e de uma forma global ou genérica os bens vendidos ou os serviços prestados.

Da análise efetuada constatou-se que as faturas, embora de valor superior a 1.000,00€, foram pagas por caixa, infringindo o disposto no n° 3 do art° 63°-C da Lei Geral Tributária que refere:

"3- Os pagamentos respeitantes a faturas ou documentos equivalentes de valor igual ou superior a (euro) 1000 devem ser efetuados através de meio de pagamento que permita a identificação do respetivo destinatário, designadamente transferência bancária, cheque nominativo ou débito direto. (Redacção da Lei 20/22012 – 14/05).

Tendo surgido dúvidas se efetivamente os bens ou os serviços prestados tinham sido adquiridos pela sociedade, e ainda mediante a apresentação das faturas ao sócio gerente e este ter declarado que não tinha conhecimento da compra dos bens ou dos serviços prestados, foi efetuada a circularização de alguns fornecedores.

Dado que o descritivo nas faturas não é suficientemente especifico, não sendo possível identificar com fiabilidade os mesmos, foi efetuada a circularização aos fornecedores tendo os mesmos sido notificados para enviarem, relativamente ao ano de 2013 elementos que possam identificar com mais precisão os bens transmitidos ou serviços prestados constantes das faturas emitidas à sociedade M............, Ld.ª, nomeadamente orçamentos, folha de obras, guias de transporte, etc. e ainda a identificação do meio de pagamento.

1- Fatura n° 10/1 — de Q………………., Ld.ª no valor total de 1.230,00€, - M............ na qualidade de representante de cessação desta sociedade informou "total desconhecimento da fatura e que a empresa não tinha como objeto social a venda de material elétrico".

2- Fatura n° FTR 10/1 — de R……………….., Ld.ª no valor total de 615,00 com a alienação do veiculo Peugeot 205 XAD com a matricula ………... Da análise ao cadastro desta viatura, constatou-se que a mesma nunca foi registada no IMT (Instituto da Mobilidade e Transportes, I.P.) em nome do sujeito passivo. Em 7-2-2013 passou de C............, Ld.ª para a sociedade R……………Ld.ª mantendo-se em nome desta empresa até à presente data.

3- Fatura n° FTR 10/1 de 31-8-2013 — de R……………, Ld.ª no valor total de 2.939,70 com a descrição de venda de bancos de pé e mesas. Esta sociedade tem como objeto social "Restaurante Tradicional, Panificação e Comercio a retalho de pão, produtos de pastelaria e confeitaria". Em 31-3-2013, a sociedade M……………….. Ld.ª, pela fatura FTR 10/2 vendeu à sociedade R…………..Ld.ª os seguintes bens: 40 bancos de pé e 15 mesas.

Passados 5 meses, parte desta mercadoria é novamente vendida e faturada pela sociedade R……………., Ld.ª para M…………….Ld.ª, que anteriormente a havia fornecido. Sendo que esta mercadoria não foi vendida nem consta do inventário a 31-12-2013.

A sociedade R……………, Ld.ª depois de notificada para apresentar vários elementos relacionados com a sociedade M……………, Ld.ª informou "que não conseguiram encontrar qualquer fatura correspondente ao cliente referido — M………………….., Ld.ª".

4- Fatura recibo n° 10/3 de R............ - refere a fatura que se trata da alienação de ativos corpóreos em estado de uso (3 televisores, mobília de café, ar condicionado etc.), tendo referido o gerente do sujeito passivo que não comprou tal mercadoria e não tem armazém onde guardar estes bens, além disso os mesmos não foram vendidos, no exercício de 2013 e não constam do inventário reportado a 31-12-2013.

É de referir que o contribuinte R............, NIF ............, teve como actividade CAE 56301 — Café, tendo cessado a atividade em 30-9-2013, passando a ser cessionário do café B............ com o NIF…………, com início da atividade em 20-9-2013. Sendo R............ a cessionária ao fazer o trespasse do café, o mesmo deve incluir também os ativos fixos tangíveis.

5- Fatura 10/10 de 24-9-2013 no valor total 10.230,00€ — R............., Unip. Ld.ª — neste fatura na descrição refere a " alienação de ativos em estado de uso", que além de outros bens refere a venda de um veículo Renault Kangoo 1,5 matricula ……... Da consulta ao cadastro desta viatura, constatou-se que a mesma nunca foi registada no IMT (Instituto da Mobilidade e Transportes, I.P.) em nome do Sujeito Passivo. Em 12-9- 2013 o registo do veículo passou da sociedade R............., Unip. Ld.ª para nome do sócio R

Esta empresa cessou a atividade em 30-9-2013, e o veiculo foi registado antes da cessação em nome do sócio. Quando da emissão da fatura n° 10/10 (24-9-2013) o veículo já não pertencia à sociedade, pelo que não podia vender um veículo que já não lhe pertencia.

6- Fatura FTR 13/1 de 30-9-2013, no valor de 4.941,61€ - F……………., Ld.ª na descrição desta fatura apenas é descrito "Equipamento de Charcutaria". Tendo sido pedido esclarecimentos a esta empresa sobre a referida fatura, a mesma veio esclarecer que "...a existência de tal documento, que impugno, apenas se pode dever a uma emissão abusiva por parte da D............ -…………., Ld.ª sem nunca ter dado conhecimento à F………"... tal equipamento nunca foi vendido pela F………., nem qualquer quantia foi recebida por qualquer meio referente a tal venda, nunca foi efetuada. ... Nunca a firma vendeu quaisquer mercadorias relacionadas com charcutaria, nem tão pouco as produz ou as adquiriu para os vender..."

Informou ainda que nunca teve quaisquer relações comerciais com M............, Unip. Ld.ª.

7- Fatura FTR 10/4 de 30-9-2013, no valor de 11.316,00€, J……………, Unipessoal, Ld.ª a mesma foi paga por caixa, e não existe nos documentos de suporte aos registos contabilísticos, além da fatura qualquer documento probatório destes serviços prestados, nomeadamente cópia dos flyers, contratos, etc.

8- Fatura n° 10/3 — de 30-9-2013 — no valor de 10.762,50€ -C…………, Ld.ª – a fatura na descrição refere que se trata de "Aluguer de equipamento de construção civil, transporte pesado e escavadora". Questionado o sócio gerente sobre o local e o cliente onde foram necessários os serviços da escavadora, o mesmo não soube responder. Assim, foram pedidos esclarecimentos à sociedade C…………., Ld.ª sobre os serviços prestados descritos na referida fatura, tendo a mesma informado que "a empresa não teve qualquer conhecimento a cerca da emissão de nenhum destes documentos, logo não existiu qualquer contrato, orçamento ou folha de obra associado".

Um gasto só pode ser fiscalmente relevante se tiver sido realmente suportado pelo sujeito passivo, isto é, se o gasto contabilizado corresponder a uma transação efetivamente realizada pelo contribuinte.

Não se pode deduzir um gasto que tenha resultado de operações simuladas ou cujo preço tenha sido simulado, conforme dispõe o art.° 39° da Lei Geral Tributária, devendo a tributação incidir sobre o negócio jurídico real e não sobre o negócio jurídico simulado.

Assim, não será considerado como gasto para apuramento do rendimento líquido em IRC o valor de 38.240,24 euros.

III.3. 2 – Ativos fixos tangíveis

- Amortizações e depreciações não aceites

Quando o sócio gerente do sujeito passivo foi ouvido em auto de declarações, foi perguntado sobre os bens que constam do mapa resumo das depreciações e amortizações, e afirmou que "não possui o computador Qosmio F 750 — 1, nem a pá carregadora Bobcat S 150 BACHS".

Nos termos da alínea g) do n° 2 do artigo 23° do CIRC, para determinação do lucro tributável são dedutíveis as depreciações e amortizações, calculadas de acordo com o disposto na Subsecção III do CIRC e Decreto Regulamentar n° 25/2009 de 14 de setembro, dos bens adquiridos pela empresa.

Dado que no exercício de 2013, foram considerados como gastos amortizações e depreciações, referente aos referidos bens corpóreos que não pertencem à empresa, o valor contabilizado de 2.522,74€ será desconsiderado para apuramento do rendimento líquido de IRC, conforme cálculos apurados no mapa de reintegrações e amortizações do sujeito passivo e se transcreve para o quadro seguinte.

III.4- Correcções em sede de IVA

III.4. 1. – IVA de gastos que não confere direito a dedução

a) Indispensabilidade de gastos

Face ao disposto no n° 1 do art.° 20° do CIVA "...só pode ser deduzido o imposto que tenha incidido sobre bens ou serviços adquiridos, importados ou utilizados pelo sujeito passivo para a realização das operações seguintes:

a) Transmissões de bens e prestações de serviços sujeitas a imposto e dele não isentas;

Assim, tendo em conta a descrição das faturas identificadas no mapa 1(anexo 1) somos de concluir que o sujeito passivo deduziu IVA indevidamente no montante de 3.190,97 € à taxa normal e 56,26 € à taxa reduzida e das faturas descritas no mapa 2 (anexo2) o sujeito passivo deduziu IVA à taxa normal no montante de 3.295,12€.

Mediante os lançamentos dos referidos documentos, o IVA deduzido indevidamente será repartido pelos seguintes períodos:

III.4. 2 – Documentos interempresas com operações simuladas

Relativamente às faturas que constam no quadro VI, da mesma forma que as mesmas não são consideradas como gastos para efeitos do apuramento do rendimento tributável em sede de IRC, também o IVA constante das mesmas não será dedutível nos termos da alínea a) do n° 2 do art.° 19° do CIVA.

O documento só poderá ser considerado emitido sob a forma legal, se contiver todos os elementos enumerados no 5 do artigo 36° do CIVA conforme já foi referido, as faturas na sua descrição não identificam as quantidades, denominação dos bens nem especificam a prestação de serviço efectuada. Além de que, em face da circularização efetuada aos fornecedores, somos de concluir que as faturas não conferem a operações reais.

Perante os factos descritos no ponto 111.3.1 al. c) — Operações simuladas e de acordo com o disposto no n° 3 do art.° 19° do CIVA, o sujeito passivo não pode deduzir imposto que resulte de operações simuladas ou que seja simulado o preço constante da fatura.

Assim, encontra-se em falta o imposto no montante de 8.795,30 €, deduzido indevidamente nas declarações periódicas do IVA, em cada um dos meses conforme o seguinte quadro:

III.4- Notas de Crédito

O Sujeito passivo emitiu as notas de crédito, constantes do quadro seguinte para anulação de faturas também identificadas no mesmo quadro, tendo contabilizado o IVA na conta 2434131

- IVA REGULARIZAÇÕES — Descontos e devoluções de mercadorias, e efetuado a regularização a favor do sujeito passivo na declaração periódica do IVA do mês de Outubro submetida em 2017-07-14. A declaração foi entregue fora do prazo legal, com crédito de imposto a recuperar superior à declaração entregue dentro do prazo, e tendo sido ultrapassado o prazo do n° 3 e 6 do art.° 78° do CIVA (2 anos a declaração encontra-se "não liquidável (definitiva).

Não obstante a regularização das notas de crédito, fiscalmente não terem produzido efeitos, as mesmas foram analisadas para a verificação da veracidade das mesmas.

Refere o n° 5 do art.° 78° do CIVA que: "Quando o valor tributável de uma operação ou o respetivo imposto sofrerem retificação para menos, a regularização a favor do sujeito passivo só pode ser efetuada quando este tiver na sua posse prova de que o adquirente tomou conhecimento da retificação ou de que foi reembolsado do imposto, sem o que se considera indevida a respetiva dedução"

Não se encontra evidenciado nas notas de crédito, nem em qualquer documento probatório que os clientes tivessem conhecimento da emissão das notas de crédito e para que essas sociedades tivessem efectuado a regularização do IVA a favor do Estado, nos termos do n° 4 do art.° 78 do CIVA. Aliás, consultando as declarações periódicas dos clientes, nos períodos a que se referem as notas de crédito, verificamos que não foi feita, por parte desses contribuintes, qualquer regularização de imposto a favor do Estado, referente àquelas notas de crédito.

• A nota de crédito n° 10/5, no valor de 24.600,00€, que anula a fatura n° 10/80 do mesmo valor, emitida a S………………….Unipessoal, Ld.ª, não se encontra justificada a sua receção por parte do cliente, encontra-se anexado um documento " Acordo Mútuo de Rescisão de Serviços" apenas assinado pelo gerente da sociedade M……………… Lda. É de realçar que no referido documento é mencionado que os trabalhos efetuados na feira de S. Mateus- Viseu “não foram efetuados de acordo, e em perfeitas condições com o contratualizado".

A feira de S. Mateus- Viseu no ano de 2013, decorreu de 9 de Agosto a 16 de Setembro, a fatura só foi emitida a 30-9-2013, e a 3-10-2013 é emitida a nota de crédito que anula a totalidade da fatura, sem que o cliente tenha conhecimento, face os elementos constantes da contabilidade e da circularização efetuada. Se os trabalhos não foram efetuados de acordo e em perfeita condições com o contratualizado, o mais lógico seria a concessão de um desconto e não a anulação da fatura na totalidade.

• Relativamente à nota de crédito n° 1016, no valor de 16.051,50€, que anula a fatura n° 10/81 do mesmo valor, emitida à empresa E…………………..Unip. Ld.ª, NIPC ............, encontra-se em anexo um " Acordo Mútuo de Rescisão de Serviços" que apenas se encontra assinado pelo gerente do sujeito passivo, Sr. L............ ............. Feita a circularização do cliente, constatamos que na contabilidade da sociedade "E..........." não se encontra lançada a nota de crédito, apenas se encontram contabilizadas as faturas, n°s 26 e 81, no valor de 16.051,50€ cada. As mesmas encontram-se pagas, sendo que a fatura n° 10/81 foi paga em numerário, por várias tranches, tendo sido enviada cópia de quatro declarações da sociedade M…………….Ld.ª (assinada pelo Sr. R........... — sócio do gabinete de contabilidade "D............") declarando a quitação da fatura n° 10/81. Quanto à fatura n° 10/26, a mesma foi paga, de acordo com a circularização realizada, através de três cheques no valor de 5.350,05€ cada, emitidos à ordem deM…………, UP. Ld.ª., que foram endossados e depositados em Cória, na Espanha.

• No que respeita à nota de crédito n° 10/7, datada de 3-10-2013, no valor de 34.440,00€ que anula as faturas n°s 10/82 e 10/83 ambas de 30-9-2013, emitidas à sociedade E..........., SL com o NIPC ..........., também se encontra anexado um " Acordo Mútuo de Rescisão de Serviços" que apenas se encontra assinado pelo gerente do sujeito passivo.

Na contabilidade deste cliente, para pagamento destas faturas, encontra-se lançado um cheque no valor de 9.225,00€, datado de 2013-11-25, que se encontra emitido à ordem de M……………, UP. Ld.a e que foi depositado no B.............SA., em Cáceres — Espanha. Ora, se foi realizado o pagamento parcial da fatura, a mesma não poderá ser anulada na sua totalidade através da emissão de uma nota de crédito.

No que concerne aos elementos recolhidos na circularização dos clientes, constam cópias no anexo 3, que comprovam que as notas de crédito foram emitidas, sem que se encontre justificado por parte dessas empresas que tiveram conhecimento da emissão das mesmas e cópia dos meios de pagamento das faturas.

É de referir que na contabilidade do Sujeito Passivo, apenas se encontram contabilizados movimentos financeiros na conta n° ........... da C..........., desconhecendo-se qualquer conta que a sociedade tenha em Espanha.

Resumo das correcções em sede IRC

Perante as irregularidades descritas, deverá efetuar-se a correção do resultado liquido do exercício declarado na declaração modelo 22 de IRC, para apuramento do imposto devido, nos termos do art.º 89.º al. b) do CIRC, corrigindo a liquidação efetuada pelo sujeito passivo, nos CIRC, conforme o seguinte quadro:

Na declaração modelo 22 de IRC, entregue em 24-3-2014, o Sujeito passivo declarou um resultado líquido do período no montante de 20.735,33 euros, depois de efetuadas as correções descritas no quadro anterior apura-se um resultado líquido corrigido de 271.131,42 euros.

Resumo das correcções em sede de IVA

Perante as irregularidades descritas neste capítulo, deverá efetuar-se a correção dos valores declarados nas declarações periódicas do IVA, apurando o imposto em falta, conforme o seguinte quadro:

(…)” – cfr. relatório de fls. 2 a 16 do processo administrativo.

23. Em 21.03.2018 o Chefe de Divisão, em substituição, dos Serviços de inspecção Tributária da Direcção de Finanças de Castelo Branco exarou o seguinte despacho sobre o relatório melhor identificado no ponto anterior do probatório e o parecer concordante do chefe de equipa: “Concordo com as correcções propostas, dado o que se informa, parecer do chefe de equipa e legislação aplicável. (…)” – cfr. despacho de fls. 5 verso do processo administrativo.

24. Em 24.03.2018 foi elaborada a liquidação adicional de IVA, em nome da Impugnante, com o n.º ..........., referente ao mês de Janeiro de 2013, nos seguintes termos:

cfr. fls. 33 do processo em suporte informático.

25. Para o período de Janeiro de 2013 a Impugnante apresentou uma declaração periódica de substituição, em 20.11.2016, com o n.º ........... pela qual apurou crédito de imposto a recuperar no valor de 4.293,96 EUR, cujo teor aqui se dá por reproduzido – cfr. fls. 181 e 182 do processo em suporte informático.

26. A declaração de substituição melhor identificada no ponto anterior do probatório está no estado “Não liquidável (definitiva)” – cfr. lista de declarações de IVA de fls. 219 do processo em suporte informático.

27. Em 24.03.2018 foi elaborada a liquidação adicional de IVA, em nome da Impugnante, com o n.º ........... referente ao mês de Fevereiro de 2013, nos seguintes termos:

cfr. fls. 34 do processo em suporte informático.

28. Para o período de Fevereiro de 2013 a Impugnante apresentou uma declaração periódica de substituição, em 20.11.2016, com o n.º ..........., pela qual apurou crédito de imposto a recuperar no valor de 4.308,67 EUR, cujo teor aqui se dá por reproduzido – cfr. fls. 183 e 184 do processo electrónico.

29. A declaração de substituição melhor identificada no ponto anterior do probatório está no estado “Substituída” – cfr. lista de declarações de IVA de fls. 219 do processo em suporte informático.

30. Em 24.03.2018 foi elaborada a liquidação adicional de IVA, em nome da Impugnante, com o n.º ..........., referente ao mês de Março de 2013, nos seguintes termos:

cfr. fls. 35 do processo em suporte informático.

31. A liquidação melhor identificada no ponto anterior do probatório foi objecto de acerto de contas com o estorno da liquidação do mesmo período com o n.º ..........., no valor de EUR 2.918,76, tendo sido apurado imposto a pagar no valor de 3.382,66 EUR – cfr. demonstração de acerto de contas de fls. 43 do processo administrativo.

32. Em 24.03.2018 foi elaborada a liquidação de juros compensatórios de IVA referente ao mês de Março de 2013, em nome da Impugnante, no valor de 1.070,93 EUR, a qual foi objecto de acerto de contas com a liquidação de juros compensatórios referente ao mesmo período (n.º ...........), no valor de 416,24 EUR, tendo sido apurado saldo a pagar no valor de 654,69 EUR – cfr. liquidação de fls. 45 do processo em suporte informático e demonstração de acerto de contas de fls. 85 do processo administrativo.

33. Para o período de Março de 2013 a Impugnante apresentou uma declaração periódica de substituição, em 20.11.2016, com o n.º ..........., pela qual apurou imposto a entregar ao Estado no valor de 2.390,72 EUR, cujo teor aqui se dá por reproduzido – cfr. fls. 185 e 186 do processo electrónico.

34. A declaração de substituição melhor identificada no ponto anterior do probatório está no estado “Substituída” – cfr. lista de declarações de IVA de fls. 219 do processo em suporte informático.

35. Em 24.03.2018 foi elaborada a liquidação adicional de IVA, em nome da Impugnante, com o n.º ..........., referente ao mês de Abril de 2013, nos seguintes termos:

cfr. fls. 36 do processo em suporte informático.

36. Para o período de Abril de 2013 a Impugnante apresentou uma declaração periódica de substituição, em 23.11.2016, com o n.º ..........., pela qual apurou crédito de imposto a recuperar no valor de 2.467,86 EUR, cujo teor aqui se dá por reproduzido – cfr. fls. 187 e 188 do processo electrónico.

37. A declaração de substituição melhor identificada no ponto anterior do probatório está no estado “Substituída” – cfr. lista de declarações de IVA de fls. 219 do processo em suporte informático.

38. Em 24.03.2018 foi elaborada a liquidação adicional de IVA, em nome da Impugnante, com o n.º ..........., referente ao mês de Maio de 2013, nos seguintes termos:

cfr. fls. 37 do processo em suporte informático.

39. Para o período de Maio de 2013 a Impugnante apresentou uma declaração periódica de substituição, em 25.11.2016, com o n.º ..........., pela qual apurou crédito de imposto a recuperar no valor de 1.920,02 EUR, cujo teor aqui se dá por reproduzido – cfr. fls. 189 e 190 do processo electrónico.

40. A declaração de substituição melhor identificada no ponto anterior do probatório está no estado “Não liquidável (definitiva)” – cfr. lista de declarações de IVA de fls. 219 do processo em suporte informático.

41. Para o período de Junho de 2013 a Impugnante apresentou uma declaração periódica de substituição, em 27.11.2016, com o n.º ..........., pela qual apurou crédito de imposto a recuperar no valor de 9.098,08 EUR – cfr. fls. 191 e 192 do processo electrónico.

42. Em 24.03.2018 foi elaborada a liquidação adicional de IVA, em nome da Impugnante, com o n.º ..........., referente ao mês de Julho de 2013, nos seguintes termos:

cfr. liquidação de fls. 39 do processo em suporte informático.

43. A liquidação melhor identificada no ponto anterior do probatório foi objecto de acerto de contas com o estorno da liquidação do mesmo período com o n.º ..........., no valor de EUR 0,00, tendo sido apurado imposto a pagar no valor de 692,24 EUR – cfr. demonstração de acerto de contas de fls. 50 do processo administrativo.

44. Em 24.03.2018 foi elaborada a liquidação de juros compensatórios de IVA referente ao mês de Julho de 2013, em nome da Impugnante, no valor de 125,32 EUR, a qual foi objecto de acerto de contas com a liquidação de juros compensatórios referente ao mesmo período (n.º ...........), no valor de 0,00 EUR, tendo sido apurado saldo a pagar no valor de 125,32 EUR – cfr. liquidação de fls. 46 do processo em suporte informático e demonstração de acerto de contas de fls. 92 do processo administrativo.

45. Para o período de Julho de 2013 a Impugnante apresentou uma declaração periódica de substituição, em 27.11.2016, com o n.º ..........., pela qual apurou crédito de imposto a recuperar no valor de 6.393,94 EUR, cujo teor aqui se dá por reproduzido – cfr. fls. 193 e 194 do processo físico.

46. A declaração de substituição melhor identificada no ponto anterior do probatório está no estado “Não liquidável (definitiva)”– cfr. lista de declarações de IVA de fls. 219 do processo em suporte informático.

47. Em 24.03.2018 foi elaborada a liquidação adicional de IVA, em nome da Impugnante, com o n.º ..........., referente ao mês de Agosto de 2013, nos seguintes termos:

cfr. fls. 40 do processo em suporte informático.

48. A liquidação melhor identificada no ponto anterior do probatório foi objecto de acerto de contas com o estorno da liquidação do mesmo período com o n.º ..........., no valor de EUR 2.014,43, tendo sido apurado imposto a pagar no valor de 2.596,02 EUR – cfr. demonstração de acerto de contas de fls. 57 do processo administrativo.

49. Em 24.03.2018 foi elaborada a liquidação de juros compensatórios de IVA referente ao mês de Agosto de 2013, em nome da Impugnante, no valor de 713,99 EUR a qual foi objecto de acerto de contas com a liquidação de juros compensatórios referente ao mesmo período (n.º ...........), no valor de 255,43 EUR, tendo sido apurado saldo a pagar no valor de 458,56 EUR – cfr. liquidação de fls. 47 do processo em suporte informático e demonstração de acerto de contas de fls. 99 do processo administrativo.

50. Para o período de Agosto de 2013 a Impugnante apresentou uma declaração periódica de substituição, em 27.11.2016, com o n.º ..........., pela qual apurou crédito de imposto a recuperar no valor de 3.965,16 EUR, cujo teor aqui se dá por reproduzido – cfr. fls. 195 e 196 do processo electrónico.

51. A declaração de substituição melhor identificada no ponto anterior do probatório está no estado “Substituída” – cfr. lista de declarações de IVA de fls. 219 do processo em suporte informático.

52. Em 24.03.2018 foi elaborada a liquidação adicional de IVA, em nome da Impugnante, com o n.º ..........., referente ao mês de Setembro de 2013, nos seguintes termos:

cfr. fls. 41 do processo em suporte informático.

53. A liquidação melhor identificada no ponto anterior do probatório foi objecto de acerto de contas com o estorno da liquidação do mesmo período com o n.º ..........., no valor de EUR 16.550,39, tendo sido apurado imposto a pagar no valor de 9.374,72 EUR – cfr. demonstração de acerto de contas de fls. 64 do processo administrativo.

54. Em 24.03.2018 foi elaborada a liquidação de juros compensatórios de IVA referente ao mês de Setembro de 2013, em nome da Impugnante, no valor de 3.655,83 EUR a qual foi objecto de acerto de contas com a liquidação de juros compensatórios referente ao mesmo período (n.º ...........), no valor de 2.040,72 EUR, tendo sido apurado saldo a pagar no valor de 1.615,11 EUR – cfr. liquidação de fls. 48 do processo em suporte informático e demonstração de acerto de contas de fls. 106 do processo administrativo.

55. Para o período de Setembro de 2013 a Impugnante apresentou uma declaração periódica de substituição, em 30.11.2016, com o n.º ..........., pela qual apurou imposto a pagar ao Estado no valor de 12.585,23 EUR, cujo teor aqui se dá por reproduzido – cfr. fls. 197 e 198 do processo físico.

56. A declaração de substituição melhor identificada no ponto anterior do probatório está no estado “Substituída” – cfr. lista de declarações de IVA de fls. 219 do processo em suporte informático.

57. Em 24.03.2018 foi elaborada a liquidação adicional de IVA, em nome da Impugnante, com o n.º ..........., referente ao mês de Outubro de 2013, nos seguintes termos:

cfr. fls. 42 do processo em suporte informático.

58. Para o período de Outubro de 2013 a Impugnante apresentou uma declaração periódica de substituição, em 14.07.2017, com o n.º ..........., pela qual apurou crédito de imposto a recuperar no valor de 12.391,22 EUR, com regularizações a favor do sujeito passivo nos termos do n.º 2 e n.º 4 do artigo 78.º do CIVA, cujo teor aqui se dá por reproduzido – cfr. fls. 199 a 202 do processo físico.

59. A declaração de substituição melhor identificada no ponto anterior do probatório está no estado “Não liquidável (definitiva)” – cfr. lista de declarações de IVA de fls. 219 do processo em suporte informático.

60. Em 24.03.2018 foi elaborada a liquidação adicional de IVA, em nome da Impugnante, com o n.º ..........., referente ao mês de Novembro de 2013, nos seguintes termos:

cfr. fls. 43 do processo em suporte informático.

61. A liquidação melhor identificada no ponto anterior do probatório foi objecto de acerto de contas com o estorno da liquidação do mesmo período com o n.º ..........., no valor de EUR 6.323,25, tendo sido apurado imposto a pagar no valor de 893,33 EUR – cfr. demonstração de acerto de contas de fls. 71 do processo administrativo.

62. Em 24.03.2018 foi elaborada a liquidação de juros compensatórios de IVA referente ao mês de Novembro de 2013, em nome da Impugnante, no valor de 16,59 EUR a qual foi objecto de acerto de contas com a liquidação de juros compensatórios referente ao mesmo período (n.º ...........), no valor de 737,45 EUR, tendo sido apurado saldo a pagar no valor de 30,02 EUR – cfr. liquidação de fls. 49 do processo em suporte informático e demonstração de acerto de contas de fls. 113 do processo administrativo.

63. Para o período de Novembro de 2013 a Impugnante apresentou uma declaração periódica de substituição, em 02.12.2016, com o n.º ..........., pela qual apurou imposto a pagar ao Estado no valor de 5.588,97 EUR, cujo teor aqui se dá por reproduzido – cfr. fls. 203 e 204 do processo em suporte informático.

64. A declaração de substituição melhor identificada no ponto anterior do probatório está no estado “Liquidada” – cfr. lista de declarações de IVA de fls. 219 do processo em suporte informático.

65. Em 24.03.2018 foi elaborada a liquidação adicional de IVA, em nome da Impugnante, com o n.º ..........., referente ao mês de Dezembro de 2013, nos seguintes termos:

cfr. fls. 44 do processo em suporte informático.

66. A liquidação melhor identificada no ponto anterior do probatório foi objecto de acerto de contas com o estorno da liquidação do mesmo período com o n.º ..........., no valor de EUR 8.565,56, tendo sido apurado imposto a pagar no valor de 88,20 EUR – cfr. demonstração de acerto de contas de fls. 78 do processo administrativo.

67. Para o período de Dezembro de 2013 a Impugnante apresentou uma declaração periódica de substituição, em 03.12.2016, com o n.º ..........., pela qual apurou imposto a pagar ao Estado no valor de 8.620,82 EUR, com regularizações a favor do Estado nos termos do n.º 4 do artigo 78.º do CIVA, cujo teor aqui se dá por reproduzido – cfr. fls. 205 a 207 do processo em suporte informático.

68. A declaração de substituição melhor identificada no ponto anterior do probatório está no estado “Substituída” – cfr. lista de declarações de IVA de fls. 219 do processo em suporte informático.

69. Em 26.03.2018 foi elaborada a liquidação adicional de IRC, em nome da Impugnante, com o n.º ..........., referente ao período de 2013, pela qual foi apurado imposto a pagar no montante de 32.266,03 EUR, dos quais 4.278,24 EUR respeitam a juros compensatórios – cfr. liquidação de fls. 50 do processo em suporte informático.

70. Em 27.03.2018 foi elaborada a demonstração de liquidação de juros compensatórios devidos pelos dois pagamentos por conta, calculados sobre o valor base de 478,50 EUR e 478,49 EUR, pelo recebimento indevido, calculado sobre o valor base de 56,57 EUR, e pelo retardamento da liquidação, calculado sobre o valor base de 27.987,79 EUR, o que perfaz o valor total de juros de 4.260,27 EUR – cfr. demonstração de liquidação de fls. 52 do processo em suporte informático.

71. Em 27.03.2018 foi elaborada a demonstração de acerto de contas da liquidação de IRC e de juros melhor identificadas no dois pontos anteriores do probatório com o estorno da liquidação do mesmo período com o n.º ..........., no valor de 56,57 EUR, tendo sido apurado imposto a pagar no valor de 32.322,60 EUR – cfr demonstração de acerto de contas de fls. 53 do processo em suporte informático.

72. Foram elaborados e distribuídos folhetos a publicitar serviços de administração, manutenção e limpeza e climatização e ainda serviços de administração, apoio jurídico e contabilístico, manutenção e limpeza e climatização pela “M...........” do qual consta a identificação dos seguintes endereços de correio electrónico: [email protected] e [email protected] – cfr. cópia de dois panfletos juntos como documento 9 com a petição inicial (fls. 104 e 105 do processo em suporte informático).

73. Em virtude da distribuição dos panfletos publicitários melhor identificados no ponto anterior do probatório correu termos o processo n.º 1394/16.1T8CVL no Tribunal Judicial da Comarca de Castelo Branco – Covilhã – JL Criminal, no qual é arguida a sociedade “M..........., Lda.”, cuja decisão foi objecto de recurso para o Tribunal da Relação de Coimbra – acórdão junto como documento 10 com a petição inicial (fls. 106 a 112 do processo em suporte informático).

74. Em virtude da distribuição dos panfletos publicitários melhor identificados no ponto 72 do probatório correu termos no Conselho Distrital de Coimbra da Ordem dos Advogados o processo de averiguações n.º…………, no âmbito do qual foi apurado que a denunciada “M..........., Lda.” cometeu uma contra-ordenação e determinada a remessa dos autos ao Instituto do Consumidor para que seja instaurado o competente processo de contra-ordenação – cfr. decisão de fls. 113 a 115 do processo em suporte informático.

75. Em 04.04.2017 o legal representante da Construções J……., LDA. declarou que “relativamente ao aluguer inerente ao estaleiro de obras, reparação automóvel, máquinas e equipamentos para construção, processado na FTR 10/3, no montante de 10.000,00€ + IVA, de 31.03.2014, e FTR 10/8, no montante de 16.260,16€ + IVA, de 18.06.2014, não foi redigido nenhum contrato por escrito mas somente verbal entre ambas as partes. (…)” – cfr. declaração de fls. 200 do processo administrativo.

Com relevo para a decisão da causa não resultou provado que:

A) A alteração da contabilidade da Impugnante (anulação de custos e proveitos referentes ao exercício de 2013) antes da inspecção tivesse sido feita por recomendação da Direcção de Finanças de Castelo Branco.

B) A obra, complexo Desportivo na cidade de Fez (Marrocos), a construção de campos de futebol e de ténis em Vila Real, Palmela, Covilhã, Santo Tirso e Hotel Alvor Baía não tenham sido realizadas.

C) Os serviços a que se reportam a factura emitida pela Impugnante em 30.09.2013, em nome da “S………………, Unipessoal, Lda.”, no valor de 24.600,00 EUR (IVA incluído), não tivessem sido prestados – ver se a prova testemunhal falou disto.

D) A nota de crédito n.º 10/5, no valor de 24.600,00EUR, emitida para anular a factura a que se refere a alínea anterior, seja do conhecimento da “S………….., Unipessoal, Lda.”.

E) Os serviços a que se reportam a factura n.º 10/81, emitida pela Impugnante, no valor de 16.051,50 EUR (IVA incluído), em nome da “E…………….., Unipessoal, Lda.”, não tenham sido prestados pela Impugnante.

F) A nota de crédito n.º 10/6, no valor de 16.051,20 EUR (IVA incluído), emitida para anular a factura melhor identificada no ponto 9 do probatório, seja do conhecimento da “E………………., Unipessoal, Lda.”.

G) Os serviços a que se reportam as facturas n.º 10/81 e 10/82, emitidas pela Impugnante em 30.09.2013, em nome da “E………..; SL”, no valor total de 34.440,00 EUR (IVA incluído), não tivessem sido prestados.

H) A nota de crédito n.º 10/7, no valor de 34.440,00 EUR (IVA incluído), emitida para anular as facturas melhor identificadas nos pontos 12 e 13 do probatório, seja do conhecimento da “E............, SL”.

I) A Impugnante tivesse realizado várias operações comerciais com a sociedade “Q………………, Lda.” que eram formalizadas e contratualizadas com o pai do senhor M………

J) A Impugnante tivesse utilizado os bens a que se reportam a factura n.º 10/01, emitida pela sociedade “Q………, Lda.” no exercício da sua actividade.

K) A viatura Renault Kangoo, matrícula ………., tenha sido vendida à Impugnante.

L) Os serviços a que se reportam a factura 10/3 emitida por Construções J….., Lda., em 30.09.2013, referente a “Aluguer de equipamento de construção civil, transporte pesado e escavadora.”, tenham sido efectivamente prestados à Impugnante.

M) A sociedade R…………., Lda. tivesse entregado à Impugnante, em consignação, a viatura Peugeot 205 XAD, matrícula…………., bancos de pé e mesas.

N) O computador portátil Qosmio F 750-1 fosse utilizado apenas na actividade da Impugnante.

A convicção do tribunal quanto à matéria de facto provada assentou na análise da documentação constante do processo administrativo e dos autos conforme discriminado supra no probatório.

A convicção do tribunal quanto à matéria de facto não provada ficou a dever-se, essencialmente, à insuficiência da prova produzida nos autos, como se analisará detalhadamente quanto a cada um dos factos.

Antes, contudo, importa notar que para prova da matéria de facto alegada a Impugnante arrolou três testemunhas de entre as quais foi ouvido J........... e R........... (tendo a outra testemunha sido prescindida pela Impugnante). Assim, quando nas alegações, ao analisar a prova produzida, a Impugnante refere que todas as testemunhas foram unânimes em afirmar determinado facto, reporta-se exclusivamente àquelas duas testemunhas.

A testemunha J........... identificou-se como tendo sido angariador de negócios para a Impugnante (enquanto trabalhador independente) durante um período de tempo que não soube precisar mas que teria decorrido no ano de 2013. Às perguntas que lhe foram feitas sobre a concretização de variadas obras facturadas pela Impugnante e que teriam sido angariadas por si, a referida testemunha respondeu sempre de forma vaga e genérica, alegando não se recordar se teriam ou não sido feitas. Acabou por declarar que tais obras não se terão realizado porque nunca recebeu quaisquer proveitos de tais angariações. Simultaneamente declarou que apenas acompanhava o cliente que angariava na fase inicial (de angariação), a tudo o mais já não prestava qualquer assistência, confiando em R..........., pessoa com quem contactava e a quem pedia para emitir facturas em nome dos clientes que angariava quando o negócio estava numa fase mais avançada e estes precisavam de recorrer a crédito. Confrontado, pela Fazenda Pública, com a declaração junta como documento 7 com a petição inicial (cfr. fls. 85 a 89 do processo em suporte informático), emitida pelo próprio e na qual se arroga a qualidade de “encarregado geral e futuro sócio de sociedade a constituir”, a testemunha nega que tivesse aquela qualidade e acaba por admitir que existia a intenção de constituir uma sociedade.

Por sua vez, a testemunha R........... identificou-se como contabilista não certificado (sócio da “D............”, sociedade responsável pela elaboração da contabilidade da Impugnante) e gestor de negócios da Impugnante. Ao longo do depoimento foi evidente o nervosismo da testemunha e ansiedade em responder às questões que lhe eram colocadas. De acordo com as declarações prestadas pela referida testemunha, parte dos negócios da Impugnante que ocorreram no ano de 2013 e 2014, designadamente todos os que não respeitavam à climatização (que era tratada apenas pelo sócio da Impugnante, M...........) passavam exclusivamente pela testemunha e por J..........., sendo desconhecidos do legal representante e único sócio da Impugnante. Até a contabilidade da Impugnante era exclusivamente feita pela testemunha que utilizava a senha da contabilista certificada (C...........), desconhecendo esta, de acordo com afirmação do próprio, o teor das declarações que eram enviadas. Embora afirmasse que assumiu a qualidade de gestor de negócios juntamente com J..........., quando confrontado com o facto de este se ter apresentado em Tribunal apenas como angariador de clientes da Impugnante, acabou por afirmar que tal era correcto e que a testemunha é que era o “principal gestor de negócios”. Analisado o modo como esta testemunha prestou declarações (respondendo de forma por vezes evasiva, outras repetitiva e outras ainda contraditória), o seu comportamento em Tribunal (evidenciado pela sua postura física que denotava nervosismo e ansiedade, esta até mesmo no modo como respondia às questões que lhe eram colocadas), o grau de conhecimento dos negócios da Impugnante (como se tivesse sido o próprio a tratar de tudo, a título pessoal – aliás com mais conhecimento do que o próprio sócio e gerente legal da sociedade Impugnante que também prestou declarações em Tribunal), é possível concluir que o mesmo depôs, não como uma mera testemunha contabilista, mas sim como se de uma verdadeira parte se tratasse, sendo notória a sua imparcialidade no decurso do depoimento.

Mais, é de notar que o Tribunal não ficou esclarecido quanto à real relação existente entre as referidas duas testemunhas e a sociedade Impugnante, nem quanto às reais intenções dos mesmos, soçobrando a dúvida sobre o eventual interesse pessoal que depositam no desfecho deste processo.

Antevê-se, deste modo, que tais depoimentos não são suficientes, porque pouco consistentes e credíveis, para sustentar a matéria de facto alegada pela Impugnante. Não obstante, vejamos em detalhe a matéria de facto não provada.

A factualidade constante da alínea A) foi alegada pela Impugnante no artigo 42.º da petição inicial. De acordo com a testemunha R........... teria ocorrido uma reunião entre o próprio, em representação da Impugnante, e o Director de Finanças de Castelo Branco na qual teria sido acordada a alteração da contabilidade referente ao ano de 2013. Em depoimento, a testemunha M..........., inspectora tributária, negou que alguma vez tivessem sido dadas instruções à referida testemunha para alterar a contabilidade da Impugnante referente ao ano de 2013. As mensagens de correio electrónico juntas pela Impugnante com a petição inicial como documento 4 (cfr. fls. 53 e 54 do processo em suporte informático) não se reportam a qualquer reunião nem tão pouco consta das mesmas qualquer tipo de instrução para se proceder à alteração da contabilidade da Impugnante. Sendo assim, e porque também se afigura avessa à prática corrente (não se afigura verosímil que um Director de Finanças tenha dado instruções para ser alterada a contabilidade de uma empresa relativamente a um ano cujas contas já estavam, ou deveriam estar, encerradas, sendo que uma coisa é regularizar a situação tributária da empresa, outra diferente é alterar os pressupostos da mesma que assentam naquela mesma contabilidade), não foi produzida prova suficiente para dar como provada a factualidade em análise.

A matéria de facto constante da alínea B) foi alegada pela Impugnante nos artigos 45.º e 46.º da petição inicial. Quanto a tais obras as testemunhas pouco ou nada falaram em concreto. A testemunha J..........., questionado pelo Ilustre Mandatário da Impugnante focou as obras do bar “F……..”, as “obras do Quelhas” e a venda de bens para Angola. Porém, revelou desconhecer a efectiva concretização das mesmas, referindo que uma não funcionou, outra não deu, outra não correu bem (embora não saiba o motivo) e outra não sabe se chegou a ser feita, sempre de forma genérica, alegando não se recordar. Também a testemunha R........... quando questionado sobre essas mesmas obras referiu que as mesmas não foram concluídas, sem apresentar grande explicação, limitando-se a referir num caso que o senhor adoeceu, noutro que o senhor faleceu e noutro que o senhor os enganou. Em face da pouca consistência destes depoimentos e da total ausência de prova complementar que corrobore tais declarações, resta a dúvida sobre a efectiva realização das obras.

Note-se que a testemunha R........... referiu ainda que à medida que se apercebeu que as obras não se iriam realizar ia anulando as facturas. Esta testemunha quando questionada sobre o motivo da emissão de tanta factura para negócios que não se chegaram a realizar, declarou, de forma lacónica, ser essa prática habitual nos negócios, chegando mesmo a afirmar que o objecto da sociedade se vai alterando à medida que os negócios vão surgindo. E, pese embora inicialmente afirmasse que a factura se devia ao facto de os clientes precisarem de crédito, a final acabou por referir que emitia factura sem saber se o fim seria ou não esse e que se limitava a emitir a factura sempre que isso lhe era solicitado pelo cliente. Ora, estas declarações da testemunha não se coadunam com as regras de experiência comum, que indicam que para recurso ao crédito as instituições se bastam com uma factura pró-forma ou um orçamento, nem tão pouco com a alegada experiência do mesmo enquanto contabilista, já que enquanto tal tem a obrigação de saber que quando uma factura de venda ou prestação de serviços é emitida é gerado um proveito (se a factura é ou não paga é outra questão que não contende com a realização do negócio que lhe está subjacente). A testemunha R........... apresenta ao Tribunal o acto de emissão de uma factura como um acto puramente banal e reversível a qualquer momento, querendo fazer crer que esta é a prática corrente entre as empresas. Ora, estas declarações da testemunha impressionaram negativamente o Tribunal pela forma como a mesma encara a realização da contabilidade (como se de uma realidade mutável a todo o tempo se tratasse) e a situação em litígio e ainda pela forma como tenta convencer o Tribunal da sua versão.

Por outro lado, é preciso realçar que apesar de a testemunha dizer que as facturas iam sendo anuladas à medida que os negócios não se realizavam, a verdade é que nem isso se verificou, pois no caso em apreço estão em causa negócios que se reportam ao ano de 2013 e a passagem para a conta 28 diferimentos (balancete emitido em 29.03.2018 junto como documento 5 com a petição inicial, fls. 62 do processo em suporte informático) e que no entender da testemunha serviria para anular o rendimento, só veio a ocorrer vários anos depois, em momento imediatamente anterior ao início da acção inspectiva (e após a inspecção à sociedade M…………., Lda.).

Sendo assim, a prova apresentada pela Impugnante não é suficiente para dar como provada a matéria de facto constante da alínea B).

Nos artigos 63.º a 66.º da petição inicial a Impugnante alega, em bloco, para todas as notas de crédito analisadas no relatório de inspecção tributária sob o ponto III.4 que as facturas nunca foram pagas pelos clientes, nenhum serviço foi efectivamente prestado e que todos os clientes tiveram conhecimento das notas de crédito emitidas.

No que respeita à empresa “S……………..Unipessoal, Lda.” constam do processo administrativo a factura, a nota de crédito e um acordo de rescisão de serviços (cfr. pontos 1, 2 e 4 do probatório). Porém, da prova apresentada pela Impugnante, não é possível concluir, como alega a mesma, que os serviços não foram prestados (alínea C) da matéria de facto não provada). Desde logo, o facto de na contabilidade não constar o recebimento do preço só por si não indica que os serviços não tenham sido prestados. Por outro lado, o acordo de rescisão não está sequer assinado pela referida empresa, mas apenas pelo legal representante da Impugnante (cfr. ponto 3 do probatório). Também não existe qualquer evidência nos autos de que a nota de crédito tivesse sido levada ao conhecimento da referida empresa (v.g. comprovativo do envio por correio registado com aviso de recepção ou declaração assinada pela cliente). Impõe-se ainda referir que o documento 7 junto pela Impugnante (cfr. fls. 85 a 89 do processo em suporte informático) mais não é do que uma declaração emitida por J........... (que quanto ao seu teor se assemelha a um depoimento escrito), o qual foi ouvido como testemunha em Tribunal, e não se sobrepõe ao seu depoimento. Aquando da sua inquirição, a referida testemunha nada referiu quanto à factualidade em apreço. Por fim, das imagens de alegadas mensagens de telemóvel juntas pela Impugnante (de fls. 91 a 97 do processo em suporte informático) não é possível descortinar a identificação das pessoas, a data em que foram trocadas nem tão pouco a que documentos exactos se referem. Em consequência, também não é possível ao Tribunal dar por assente a matéria de facto provada na alínea D)).

Quanto à empresa “E…………….., Unipessoal” constam do processo administrativo duas facturas, a nota de crédito, um acordo de rescisão de serviços e comprovativos de pagamento das facturas (cfr. pontos 5, 6, 7, 9, 10 e 11 do probatório). Também quanto a esta sociedade a Impugnante não logrou demonstrar que não prestou os serviços em apreço, tanto mais que as duas facturas emitidas em nome daquela sociedade lhe foram pagas. Mais, não existe qualquer prova nos autos de que a nota de crédito seja do conhecimento daquela empresa, tendo aqui plena aplicação a fundamentação expendida quanto a este aspecto relativamente à empresa S……………… Unipessoal, Lda. Sendo assim, não existem elementos nos autos que permitam dar como provada a factualidade constante das alíneas E) e F).

Quanto à empresa “E............, SL” constam do processo administrativo duas facturas, a nota de crédito, um acordo de rescisão de serviços e comprovativo do pagamento de parte do preço (cfr. pontos 12, 13, 14, 16 e 17 do probatório). Mais uma vez fica por demonstrar pela Impugnante que os serviços não tenham sido prestados, tanto mais que pelo menos parte do preço foi pago, ou que a nota de crédito tivesse sido levada ao conhecimento da cliente, motivo pelo qual se deu como não provada a factualidade constante das alíneas G) e H).

A factualidade constante da alínea I) da matéria de facto não provada foi alegada no artigo 74.º da petição inicial. Sobre esta matéria versou o depoimento da testemunha R........... que afirmou ter apenas contactado com o pai do Sr. M..........., que tinha muitas empresas, e nunca com o filho, reportando-se aquela factura a um encontro de contas entre a D............ e a B........... (a testemunha referiu recordar-se perfeitamente que o material foi entregue para liquidar honorários). Ora, para além de inexistir nos autos qualquer prova documental que corrobore tal depoimento é de atentar que está em causa uma factura emitida pela “Q……………, Lda.” em nome da Impugnante e que foi considerado custo desta pelo que não se descortina como poderia a mesma servir o propósito de um encontro de contas entre aquelas duas sociedades referidas pela testemunha.

Acresce que a Impugnante, ao contrário do alegado no artigo 76.º da petição inicial, também não apresentou qualquer meio de prova que indiciasse que o material eléctrico a que se reporta a referida factura emitida pela “Q………….., Lda.” tivesse sido utilizado no âmbito da sua actividade, pelo que não é possível dar como assente a matéria de facto constante da alínea J).

A factualidade constante da alínea K) foi alegada nos artigos 90.º, 91.º e 92.º da petição inicial. A este propósito a testemunha R........... mencionou que o senhor foi para Angola e deixou-lhe material à consignação, mas como não conseguiu vender esse material procedeu à sua devolução mediante factura. Ora, tal depoimento além de não estar em consonância com o alegado na petição inicial também carece de qualquer outro meio de suporte, sendo, por isso, insuficiente. Acresce que o alegado percurso da viatura não bate certo com o seu registo (que foi analisado pela Autoridade Tributária), uma vez que o registo da viatura passou para o nome do sócio em 12.09.2013 e a venda da sociedade para a Impugnante é posterior, de 24.09.2013.

A matéria de facto que consta da alínea L) foi alegada no artigo 105.º da petição inicial. Nenhuma prova em concreto foi apresentada pela Impugnante além do depoimento da testemunha R........... que, de forma genérica, afirmou que as obras de construção eram realizadas pela Impugnante em nome da J……, sendo aquela subempreiteira desta.

A convicção do Tribunal quanto à factualidade constante da alínea M) ficou a dever- se à ausência de prova sobre a mesma.

Por fim, o facto constante da alínea N) resultou da insuficiente prova apresentada pela Impugnante. A testemunha R........... revelou que o referido computador estava na D............, motivo pelo qual o sócio gerente da Impugnante não tinha conhecimento do mesmo, e servia para trabalhar na actividade desta. Porém, estando o computador localizado num escritório onde é feita a contabilidade de várias empresas, pela própria pessoa que revela que utiliza o mesmo, com o desconhecimento do sócio gerente da Impugnante, soçobra a dúvida sobre a efectiva utilização do mesmo. Neste contexto, nada garante que o referido computador fosse utilizado apenas no interesse da actividade da Impugnante.

Posto isto, verifica-se que a Impugnante pretendeu fazer prova de praticamente toda a matéria alegada com o depoimento de duas testemunhas cujo real interesse e participação na gerência de facto da sociedade Impugnante ficou por esclarecer e cujo depoimento não foi suficientemente esclarecedor nem imparcial, não sendo sequer possível apreciar a sua consistência dada a ausência de outros meios de prova».

4- FUNDAMENTAÇÃO DE DIREITO

A Recorrente começa por invocar nulidade da sentença por omissão de pronúncia.

Embora não resulte claro das doutas conclusões, uma leitura conjugada destas com as alegações permite apreender que a Recorrente entende que a sentença enferma de nulidade por omissão de pronúncia na medida em que não conheceu da invocada falta de fundamentação reportada a momento contemporâneo ao das liquidações de IVA, antes tendo procurado suprir esse vício formal recorrendo ao conteúdo de documentos supervenientes às liquidações de IVA juntos pela Fazenda Pública, aqui Recorrida, na audiência de julgamento, com base nos quais deu como provados os factos 26, 40, 46 e 59 da matéria assente, os quais devem ser expurgados do probatório. Vejamos.

A nulidade por omissão de pronúncia é uma das causas de nulidade da sentença taxativamente previstas no art.º 615.º do CPC e, especialmente no processo tributário, no n.º1 do art.º125.º do CPPT.

As causas de nulidade da sentença (acórdão ou outra decisão), como é pacífico na jurisprudência, visam o erro na construção do silogismo judiciário e não o chamado erro de julgamento, a injustiça da decisão ou a não conformidade dela com o direito aplicável.

Como também é pacífico na jurisprudência, a nulidade consistente na omissão de pronúncia ou no desrespeito pelo objecto do recurso, relaciona-se directamente com os comandos dos artigos 608.º e 609.º do CPC (aplicável ao processo tributário ex vi do art.º2.º alínea e), do CPPT) e só ocorre quando o tribunal deixe de pronunciar-se sobre questões ou pretensões que devesse apreciar e cuja apreciação lhe foi colocada.

A expressão «questões» prende-se com as pretensões que as partes submetem à apreciação do tribunal e as respectivas causas de pedir e não se confunde com as razões (de facto ou de direito), os argumentos, os fundamentos, os motivos, os juízos de valor ou os pressupostos em que as partes fundam a sua posição na controvérsia.

Pois bem, a questão da falta de fundamentação formal e material das liquidações de IVA foi exaustivamente tratada na sentença e por referência a cada período mensal do ano em causa de 2013, nomeadamente na vertente da sua conformidade com as correcções resultantes da acção inspectiva.

E nem venha a Recorrente dizer que nessa apreciação o Mmo. Juiz a quo se socorreu de documentos supervenientes às liquidações juntos pela Fazenda Pública na audiência de julgamento, afastando-se da questão colocada na P.I. que era a da não fundamentação contemporânea do acto.

É que os prints automáticos de fls.219 do processo virtual que a sentença indica como suporte probatório dos factos elencados nos pontos 26, 40, 46 e 59 da matéria assente, embora juntos pela Fazenda Pública na audiência de julgamento, é certo, reflectem situações já antes referidas e explicadas no relatório de inspecção tributária.

Com efeito, daqueles quatro pontos de facto resulta que as declarações de substituição apresentadas pelo impugnante com crédito de imposto a recuperar se encontravam no estado “Não liquidável (definitiva)”.

Ora, já no RIT se referia expressamente que «A declaração foi entregue fora do prazo legal, com crédito de imposto a recuperar superior à declaração entregue dentro do prazo, e tendo sido ultrapassado o prazo do n° 3 e 6 do art.° 78° do CIVA (2 anos, a declaração encontra-se "não liquidável (definitiva)”.» - cf. RIT, fls.12v. e 13 do apenso instrutor e ponto 22 da matéria assente.

Ou seja, o estado “não liquidável (definitiva)” das declarações de substituição de IVA apresentadas pelo sujeito passivo com imposto a recuperar a seu favor, que os prints automáticos de fls.219 do processo virtual reflectem, já resultava apreensível e em termos acessíveis ao homem médio (art.º268/3 da CRP), do próprio conteúdo do relatório de inspecção tributária.

Como assim, não pode dizer-se que a sentença se afastou do objecto da impugnação judicial (falta de fundamentação das liquidações de IVA), menos ainda, que se tenha socorrido de documentos supervenientes às liquidações para decidir essa questão.

De resto, note-se, ainda que a sentença tivesse conhecido da falta de fundamentação das liquidações com base no conteúdo de documentos supervenientes às mesmas, tal não inquinaria a sentença do vício mais gravoso da nulidade, posto que a questão sempre teria sido conhecida e apreciada pelo tribunal a quo, embora, eventualmente, com erro de julgamento.

Por outro lado, note-se, não está o tribunal obrigado a pronunciar-se sobre todos os factos que resultam dos depoimentos prestados em audiência contraditória, mas apenas sobre aqueles – dando-os como provados ou não provados (art.º 123.º, n.º 2, do CPPT) – que relevam para a causa segundo as soluções plausíveis da questão de direito. Se erra nesse julgamento, o vício não inquina a sentença de nulidade mas sim, eventualmente, de erro de julgamento (Error in judicando).

Improcede a arguida nulidade da sentença por omissão de pronúncia.

Quanto à invocada nulidade da sentença por excesso de pronúncia, na medida em que o julgado exorbitou o pedido, não o alcançamos. O pedido era anulatório das liquidações de IVA, IRC e juros compensatórios resultantes da acção inspectiva e foi a validade dessas liquidações que a sentença apreciou. E não vislumbramos, nem a Recorrente o diz, que questão foi apreciada na sentença sem que tenha sido colocada pelas partes ao tribunal, no fundo, onde é que o julgado, ou o conteúdo da decisão impugnada, excedeu ou se desviou do objecto da impugnação judicial.

Improcede a arguida nulidade da sentença por excesso de pronúncia.

Quanto, por fim, à arguida nulidade da sentença por obscuridade/ ambiguidade do dispositivo e contradição com o julgado, vejamos.

A nulidade da sentença, por contradição entre os fundamentos e a decisão, que é prevista na alínea c), do nº1, do artigo 615º do CPC, verifica-se quando há um vício na lógica jurídica que presidiu à respectiva construção, de tal modo que os fundamentos invocados apontam, logicamente, num certo sentido, e a decisão tomada vai noutro sentido, oposto, ou pelo menos diverso; a mesma alínea do artigo 615º do CPC sanciona, ainda, com a nulidade, a sentença em que ocorra alguma ambiguidade ou obscuridade que torne a decisão ininteligível. É «obscuro» o que não é claro, aquilo que não se entende; e é «ambíguo» o que se preste a interpretações diferentes. Em qualquer caso, fica o destinatário da sentença sem saber ao certo o que efectivamente se decidiu, ou quis decidir. Mas não é qualquer obscuridade, ou ambiguidade, que é sancionada com a nulidade da sentença, mas apenas aquela que «torne a decisão ininteligível» - vd. neste sentido, o Acórdão do STA (Secção do CA) de 11/08/2018, tirado no proc.º0149/18.3BALSB.

Também no sumário doutrinal do recente Acórdão do STJ, de 01/22/2019, tirado no proc.º 19/14.4T8VVD.G1.S1 e com interesse para a apreciação desta causa de nulidade da sentença se deixou consignado: «A nulidade ancorada na ambiguidade ou obscuridade da decisão proferida, remete-nos para a questão dos casos de ininteligibilidade do discurso decisório, concretamente, quando a decisão, em qualquer dos respectivos segmentos, permite duas ou mais interpretações (ambiguidade), ou quando não é possível saber com certeza, qual o pensamento exposto na sentença (obscuridade).

A nulidade do aresto, sustentada na contradição entre os seus fundamentos e decisão, pressupõe um erro lógico na argumentação jurídica, dando conclusão inesperada e adversa à linha de raciocínio adoptada, ou seja, apenas ocorre, quando os fundamentos invocados pelo Tribunal deviam logicamente conduzir ao resultado oposto ao que veio expresso no dispositivo do dito acórdão» (fim de cit.).

Regressando aos autos, constata-se que a sentença recorrida tem este dispositivo:

«Nestes termos, julgo a presente impugnação parcialmente procedente, e, em consequência:

I. Anulo a liquidação adicional de IRC e IVA, bem como os respectivos juros compensatórios, na parte em que foi adicionado ao resultado líquido do exercício os gastos no montante de 181.426,75 EUR e na parte em que foi desconsiderado o valor da amortização da Escavadora DAEWOO S300 LC V, no valor de 2.252,03 EUR;

II. Mantenho, quanto ao mais, as liquidações adicionais de IVA e respectivos juros compensatórios».

Por outro lado, a dado passo da sentença, apreciando de direito a questão da “divergência entre os valores declarados e os valores da contabilidade”, deixou-se consignado:

«Os serviços de inspecção concluíram que os valores declarados como custos e gastos, pelo sujeito passivo, na IES referente ao exercício de 2013, não são coincidentes com os valores que estão contabilizados para esse ano, tendo apurado uma diferença total (relativamente às contas da classe 6) no valor de 181.426,75 EUR. Esta diferença resultou evidente da análise dos documentos da contabilidade da Impugnante e da IES apresentada pela mesma, pelo que os serviços se limitaram ao confronto do conteúdo daqueles elementos.

A Informação Empresarial Simplificada, abreviadamente designada por IES, agregava, no período em análise, num único acto, o cumprimento de quatro obrigações legais, a saber: a declaração anual de informação contabilística e fiscal, o registo da prestação de contas, a prestação de informação de natureza estatística ao Instituto Nacional de Estatística e a prestação de informação relativa a dados contabilísticos anuais para fins estatísticos ao Banco de Portugal (cfr. n.º1 do artigo 2.º do Decreto-Lei n.º 8/2007, de 17.01, na redacção em vigor à data).

O conteúdo da declaração anual de informação contabilística e fiscal deve ser concordante com os elementos obtidos na contabilidade (cfr. n.º 5 do artigo 121.º do CIRC). Se o não for, sem que seja apresentada qualquer razão plausível para o efeito, verifica-se uma irregularidade, devendo prevalecer os elementos que resultam da contabilidade, desde que devidamente suportados e desde que não seja detectada qualquer irregularidade no seu tratamento.

Não se conforma a Impugnante com o facto de a Administração Tributária ter considerado a anulação dos custos feita pela Impugnante e ter mantido a componente dos proveitos, erroneamente contabilizada em 343.981,76 EUR, inalterada, desconsiderando assim a alteração feita pela mesma.

Desde logo é de realçar que a Impugnante alega que a alteração que fez à contabilidade antes do início da acção de inspecção foi feita por recomendação da Direcção de Finanças de Castelo Branco, porém tal facto não ficou demonstrado nos presentes autos (cfr. alínea A) da matéria de facto não provada).

Compulsado o relatório verifica-se que, apesar de aí se referir que ―o valor a considerar como gasto no exercício em análise será o que consta na contabilidade, o que representa um diferencial de gastos declarados a mais, no montante de 181.426,75 € (cfr. ponto 22 do probatório), aquando da correcção do resultado liquido do exercício que teve em consideração o declarado na modelo 22 de IRC a Administração Tributária adicionou aquela diferença a outras correcções feitas em sede de IRC e somou aquele valor ao resultado liquidado do exercício declarado para obter o valor do resultado liquido corrigido (cfr. quadros XI e XII do relatório de inspecção tributária constante do ponto 22 do probatório).

Deste modo, a Administração tributária adicionou ao resultado líquido do exercício que foi declarado na modelo 22 do IRC e que reflecte, em princípio (e o contrário não se retira da fundamentação do relatório) a contabilidade, o valor dos custos que foram declarados a mais na IES. Então, se assim é, a administração não considerou os custos contabilizados pelo sujeito passivo, antes adicionou aquele valor declarado a mais na IES ao valor dos custos contabilizado. Verifica-se, portanto, que não existe congruência entre a correcção que no relatório se refere que vai ser realizada e a correcção que afinal foi feita. Com efeito, se a modelo 22 está de acordo com a contabilidade (e nada se indica em sentido contrário), então nenhuma correcção se impunha fazer, porque o valor dos custos contabilizados é precisamente o valor que a Administração Tributária considera correcto (e bem, em face do regime jurídico analisado).

Este lapso manifesto tem que ser corrigido, pelo que se impõe anular parcialmente a liquidação adicional de IRC, na parte referente à diferença entre o valor da IES e a contabilidade, no montante de 181.426,75 EUR.

No que respeita aos rendimentos que a Impugnante alega que deviam ser anulados, é de notar que a Impugnante não logrou demonstrar que não tivesse realizado as obras que alega (cfr. ponto B) do probatório). Nem tão pouco ficou demonstrada uma relação directa entre os custos e os rendimentos.

Face ao exposto, procede parcialmente o vício invocado pela Impugnante, o que determina a anulação parcial da liquidação de IRC, na parte em que foi adicionado ao resultado liquido do exercício o montante de 181.426,75 EUR.».

E, mais adiante, apreciando em particular a correcção de IRC referente a “Amortizações e depreciações não aceites”, deixou-se consignado na sentença:

«A Impugnante alega desde logo que apesar da Autoridade Tributária indicar que o sujeito passivo não possuía a “Pá carregadora Bobcat S 150 Bachs”, procedeu à correcção do valor respeitante à “Escavadora DAEWOO S300 LC V”. Mais alega que a referida escavadora já não se encontra na esfera da Impugnante porquanto foi vendida em Janeiro de 2014 à sociedade “………..& Export”, com sede no Cairo, a pá Bobcat foi vendida em Março de 2014 à sociedade ………..na Bélgica e o computador Qosmio F750 – 1 encontra-se na D............ para que sejam emitidas as facturas e se realize o arquivo informático das mesmas.

Vejamos.

Do relatório de inspecção tributária consta que o sócio gerente da Impugnante, em declarações, informou que não possui o computador Qosmio F 750 – 1, nem a pá carregadora Bobcat S 150 BACHS (cfr. ponto III.3.2 do relatório de inspecção tributária constante do ponto 22 do probatório). Em consequência, os serviços de inspecção tributária consideraram que o valor contabilizado de 2.522,74 EUR será desconsiderado no apuramento do rendimento líquido de IRC.

Sucede, porém, que do quadro de apuramento dos valores de amortização a desconsiderar (quadro VII do relatório de inspecção tributária, cfr. ponto 22 do probatório), consta o valor referente ao Portátil Qosmio F 750 – 1 e o valor referente à Escavadora DAEWOO S300 LC V.

É assim evidente que a Autoridade Tributária incorreu em erro ao desconsiderar o valor da escavadora, porquanto da fundamentação que expendeu no relatório seria para desconsiderar o valor da pá carregadora.

Assim, não podia a AT desconsiderar o valor da escavadora, pelo que procede nesta parte o vício alegado pelo Impugnante.».

Pois bem, nada vislumbramos de obscuro ou ambíguo no dispositivo da sentença, menos ainda que o dispositivo se mostre contraditório com o julgado.

Na verdade, resulta contextualmente claro (cf. art.º 236/1 ex vi do 295.º, ambos do Código Civil), que a sentença anulou as liquidações adicionais impugnadas de IRC, IVA e de juros compensatórios, na parte em que os montantes de 181.426,75 Euros e de 2.252,03 Euros contribuíram, como componentes negativas (custos ou perdas) para a formação do resultado líquido do exercício em causa de 2013 – cf. artigos 17.º, n.º 1 e 18.º, n.º 1 do CIRC.

O que se passa é que no ponto II do dispositivo a sentença deixou consignado o seguinte: «Mantenho, quanto ao mais, as liquidações adicionais de IVA e respectivos juros compensatórios», sem se referir ao IRC, mas tendo em conta que no ponto I, anulou expressamente a liquidação adicional de IRC e JC “na parte em que foi adicionado ao resultado líquido do exercício os gastos no montante de 181.426,75 EUR e na parte em que foi desconsiderado o valor da amortização da Escavadora DAEWOO S300 LC V, no valor de 2.252,03 EUR”, resulta contextualmente manifesto, sem grande exegese interpretativa, que a liquidação de IRC se mantém na ordem jurídica na parte não assente naqueles dois valores corrigidos.

Improcede também e, por último, a nulidade da sentença por obscuridade, ambiguidade ou contradição, invocada com fundamento na alínea c) do n.º 1 do art.º 615.º do CPC.

Questão diversa, convém salientar, é a de saber se a anulação das correcções em sede de IRC se reflectiu na base tributável do IVA, como parece ter sido o entendimento do tribunal a quo, mas sendo a resposta negativa, tal consubstanciaria eventual erro de julgamento, não inquinando a sentença do vício mais gravoso da nulidade, que foi o invocado.

Prosseguindo na apreciação dos demais vícios assacados à sentença recorrida, invoca a Recorrente erro de julgamento na medida em que o tribunal a quo deu como provados os factos vertidos nos pontos 26, 40, 46 e 59 da matéria assente com base em documentos que não integram o processo administrativo, outrossim, alegando parcialidade da Mmª. Juiz a quo dado ter aceite a junção de documentos oficiais pela Fazenda Pública sem antes se inteirar da sua pertinência probatória.

Sobre a primeira questão, já antes referimos que embora a sentença tenha dado como provados os factos vertidos nos pontos 26, 40, 46 e 59 da matéria assente com base nos prints automáticos de fls.219 do processo virtual, a verdade é que tais prints ao indicarem que as declarações de substituição se encontram no estado “Não liquidável (definitiva)” se limitam a reflectir congruentemente situações já descritas e explicadas factual e juridicamente no relatório de inspecção tributária, nessa medida, não podendo dizer-se que acrescentam ao RIT fundamentação nele não contemplada, o que consubstanciaria na óptica do Recorrente fundamentação a posteriori, imprestável para ajuizar do alegado vício de forma por falta ou insuficiência de fundamentação contemporânea do acto praticado.

Por outro lado, não pode falar-se de parcialidade do Mmo. Juiz a quo no processo.

Tanto quanto entendemos, pretenderá a Recorrente com esta alegação que o Mmo. Juiz a quo não terá assegurado no desenrolar do processo o estatuto de igualdade substancial das partes, designadamente, no exercício de faculdades e no uso de meios de defesa (cf. art.º 4.º, do CPC), admitindo à Fazenda Pública, ora Recorrida, a junção de documentos através dos quais veio a suprir factualmente a falta ou insuficiente fundamentação contemporânea dos actos de liquidação, que era um dos fundamentos da sua pretensão anulatória.

Todavia e salvo o devido respeito, já vimos que este modo de ver da Recorrente assenta no pressuposto erróneo de que o Mmo. Juiz a quo se socorreu de documentos (os tais prints automáticos de fls.219 do processo virtual), sem qualquer pertinência à demonstração da factualidade relevante para ajuizar da fundamentação contemporânea dos actos de liquidação, porque de conteúdo superveniente a esses actos. Porém, como dissemos e realçamos, o conteúdo daqueles prints automáticos limita-se a reflectir congruentemente factualidade já vertida no RIT e transcrita no ponto 22 da matéria assente [“A declaração foi entregue fora do prazo legal, com crédito de imposto a recuperar superior à declaração entregue dentro do prazo, e tendo sido ultrapassado o prazo do n° 3 e 6 do art.° 78° do CIVA (2 anos a declaração encontra-se "não liquidável (definitiva)”.]

Acresce que o dever do juiz de actuar com imparcialidade no processo, contrariamente ao que parece entender o Recorrente, não significa que o juiz deva ter uma actuação passiva no processo (cf. art.º 6.º, do CPC) e, em particular no processo tributário, o art.º 13.º, n.º1 do CPPT, segundo o qual, “aos juízes dos tribunais tributários incumbe a direcção e julgamento dos processos da sua jurisdição, devendo realizar ou ordenar todas as diligências que considerem úteis ao apuramento da verdade relativamente aos factos que lhes seja lícito conhecer”, até lhe impõe uma actuação activa, orientada para a descoberta da verdade material podendo/devendo, no respeito dos factos alegados pelas partes (princípio do dispositivo), promover a recolha do material probatório que entenda necessário para a formação do seu convencimento e fundamentação da decisão.

Vem isto a propósito, para salientar que se o relatório de inspecção tributária descreve uma determinada situação – no caso, relativa ao estado “não liquidável (definitiva)” das declarações de substituição de IVA com crédito de imposto a recuperar – que a impugnante/Recorrente questiona na petição inicial, ao julgador compete (trata-se de um poder/dever) esclarecer a verdade dos factos, de modo a formar ou solidificar a sua convicção.

Improcedem, pelas indicadas razões, quer o invocado erro de julgamento, quer a invocada parcialidade do Mmo. Juiz a quo ao dar como provados os factos vertidos nos pontos 26, 40, 46 e 59 da matéria assente com base nos prints automáticos de fls.219 do processo virtual.

Prosseguindo na apreciação das demais questões do recurso, invoca a Recorrente erro de julgamento da sentença ao dar como não provados os factos contantes dos pontos A) a M) do probatório ou ao não dar como provados os factos alegados nos artigos 42 a 44, 47 a 49, 51 e 62 da douta P.I. Apreciemos.

Quanto ao facto A) [A alteração da contabilidade da Impugnante (anulação de custos e proveitos referentes ao exercício de 2013) antes da inspecção tivesse sido feita por recomendação da Direcção de Finanças de Castelo Branco] – Os depoimentos prestados apresentam-se vagos, nada detalhando de concreto sequer quanto às circunstâncias de modo e tempo em que decorreu a reunião entre o contabilista da impugnante e o pessoal da inspecção tributária, neste se incluindo a depoente E.............. Acresce que nada permite concluir que as declarações de substituição que a impugnante apresentou tivessem seguido as instruções da AT dadas naquela reunião.

Quanto ao facto B) [A obra complexo Desportivo na cidade de Fez (Marrocos), a construção de campos de futebol e de ténis em Vila Real, Palmela, Covilhã, Santo Tirso e Hotel Alvor Baía não tenham sido realizadas] – Não há qualquer elemento de prova relevante quanto a estas situações, nem a Recorrente os indica.

Quanto aos factos C) [Os serviços a que se reportam a factura emitida pela Impugnante em 30.09.2013, em nome da “S……….., Unipessoal, Lda.”, no valor de 24.600,00 EUR (IVA incluído), não tivessem sido prestados]; E) [Os serviços a que se reportam a factura n.º 10/81, emitida pela Impugnante, no valor de 16.051,50 EUR (IVA incluído), em nome da “E……….Unipessoal, Lda.”, não tenham sido prestados pela Impugnante] e G) [Os serviços a que se reportam as facturas n.º 10/81 e 10/82, emitidas pela Impugnante em 30.09.2013, em nome da “E……….; SL”, no valor total de 34.440,00 EUR (IVA incluído), não tivessem sido prestados] – Quanto a estes factos, dos depoimentos das testemunhas R............. e inspectora tributária E............. apenas se pode extrair que as facturas emitidas e contabilizadas em proveitos pela impugnante e pretensamente relativas a obras não concretizadas no ano de 2013 transitaram para uma conta de proveitos diferidos. Como refere R............., “as obras que não foram realizadas encontram-se na conta 28 – Diferimentos, com conhecimento da própria inspecção”; e a testemunha E............., esclarece que: “(…) as facturas que a M............ emitiu, elas inicialmente estavam nos proveitos e depois passou-as para uma conta 28, que são proveitos diferidos, mas essas facturas não tiveram qualquer análise, porque elas foram emitidas na esfera do contribuinte a quem elas foram emitidas, o contribuinte levou-as a gastos e deduziu o IVA. Aí não fizemos qualquer correcção”.

No que em particular respeita ao ponto C) da matéria não provada, em que a sentença deixou constar da fundamentação “Ver se a prova testemunhal falou nisto”, basta olhar à motivação da decisão de facto vertida a final e a propósito [No que respeita à empresa “S………… Unipessoal, Lda.” constam do processo administrativo a factura, a nota de crédito e um acordo de rescisão de serviços (cfr. pontos 1, 2 e 4 do probatório). Porém, da prova apresentada pela Impugnante, não é possível concluir, como alega a mesma, que os serviços não foram prestados (alínea C) da matéria de facto não provada). Desde logo, o facto de na contabilidade não constar o recebimento do preço só por si não indica que os serviços não tenham sido prestados. Por outro lado, o acordo de rescisão não está sequer assinado pela referida empresa, mas apenas pelo legal representante da Impugnante (cfr. ponto 3 do probatório). Também não existe qualquer evidência nos autos de que a nota de crédito tivesse sido levada ao conhecimento da referida empresa (v.g. comprovativo do envio por correio registado com aviso de recepção ou declaração assinada pela cliente). Impõe-se ainda referir que o documento 7 junto pela Impugnante (cfr. fls. 85 a 89 do processo em suporte informático) mais não é do que uma declaração emitida por J........... (que quanto ao seu teor se assemelha a um depoimento escrito), o qual foi ouvido como testemunha em Tribunal, e não se sobrepõe ao seu depoimento. Aquando da sua inquirição, a referida testemunha nada referiu quanto à factualidade em apreço], para logo resultar evidente que ali se manteve por manifesto lapso, e que a Mma. Juiz a quo se não convenceu, ponderada a globalidade da prova produzida, incluindo a testemunhal e o depoimento de J………… em particular, da não execução dos serviços facturados e contabilizados à S…………, juízo que validamos nesta sede.

Quanto aos factos D) [A nota de crédito n.º 10/5, no valor de 24.600,00EUR, emitida para anular a factura a que se refere a alínea anterior, seja do conhecimento da “S……….., Unipessoal, Lda.”]; F) [A nota de crédito n.º 10/6, no valor de 16.051,20 EUR (IVA incluído), emitida para anular a factura melhor identificada no ponto 9 do probatório, seja do conhecimento da “E……….. Unipessoal, Lda.”] e H) [A nota de crédito n.º 10/7, no valor de 34.440,00 EUR (IVA incluído), emitida para anular as facturas melhor identificadas nos pontos 12 e 13 do probatório, seja do conhecimento da “E............, SL”] – Sobre esta matéria nada de minimamente convincente resulta dos depoimentos prestados e, em todo o caso, a convicção do tribunal dificilmente se poderia formar unicamente com base no depoimento das testemunhas inquiridas (com ligação não esclarecida à sociedade impugnante mas em todo o caso claramente interessada), desacompanhado de qualquer documento externo.

Quanto aos restantes pontos de facto não provados: I) [A Impugnante tivesse realizado várias operações comerciais com a sociedade “Q…………, Lda.” que eram formalizadas e contratualizadas com o pai do senhor M...........]; J) [A Impugnante tivesse utilizado os bens a que se reportam a factura n.º 10/01, emitida pela sociedade “Q……………………., Lda.”, no exercício da sua actividade]; K) [A viatura Renault Kangoo, matrícula 87-NS-83, tenha sido vendida à Impugnante]; L) [Os serviços a que se reportam a factura 10/3 emitida por C………., Lda. em 30.09.2013, referente a ―Aluguer de equipamento de construção civil, transporte pesado e escavadora, tenham sido efectivamente prestados à Impugnante]; M) [A sociedade R…………., Lda. tivesse entregado à Impugnante, em consignação, a viatura Peugeot 205 XAD, matrícula ……, bancos de pé e mesas]; N) [O computador portátil Qosmio F 750-1 fosse utilizado apenas na actividade da Impugnante.] – Quanto aos factos I) e J), pretende a impugnante que os mesmos sejam dados como provados com base no depoimento de uma única testemunha, o R.............. Mas o depoimento deste não resulta minimamente convincente. Para além de manter ligações pouco esclarecidas mas claramente interessadas com sociedade impugnante, afirmando o próprio que as obras de construção civil de maior dimensão passariam por ele (depoente) e pelo J.......... tratando o M........... da parte da climatização, incongruentemente vem depois afirmar que a factura 10/01, emitida pela sociedade Q…. (instaladora de material eléctrico), resultou de um negócio concluído com o pai do actual gerente da Q.........., que “entregou o material eléctrico para pagar os meus honorários, basicamente foi isso”. Ora, se a entrega do material eléctrico foi para pagar os seus honorários, mal se compreende que a Q.......... tenha facturado à sociedade impugnante, não havendo qualquer evidência de que aquele material eléctrico tenha sido destinado e afectado ao uso da sociedade impugnante.

Quanto ao ponto K) não provado, a mesma testemunha avança uma explicação muito pouco credível, que não esclarece o que verdadeiramente importava, ou seja, como é que a sociedade “R............., Unip. Lda.” lhe facturou em 24/09/2013 a venda, entre o mais, do veículo usado Renault Kangoo 1,5 matrícula …….. que em 12/09/2013, portanto, em data anterior, já se encontrava inscrita em nome do sócio da sociedade emitente, R............, e se a mercadoria foi entregue à impugnante à consignação, como afirma a testemunha, nada nos autos o corrobora, sendo que o RIT refere unicamente “factura 10/10, de 24/09/2013”, não referindo que a mesma contenha a menção “mercadoria à consignação” (cf. fls.11 do apenso instrutor).

Quanto ao facto L), não provado: A afirmada efectividade dos serviços facturados pela empresa J……….. à impugnante assenta unicamente no depoimento da testemunha R............., não tendo sido apresentados quaisquer elementos de prova que corroborem o que afirma a testemunha, seja de natureza contabilística, seja de natureza extra contabilística, não valendo como tal uma declaração em que o sócio daquela empresa emitente assume a existência das operações facturadas. Não há, pois, elementos de prova suficientes para formar a convicção do tribunal.

Quanto ao facto M), não provado: Relembrando o que consta do RIT a propósito desta correcção (cf. supra, fls.16/17, em que está transcrito o segmento pertinente do RIT relativo à Fatura n° FTR 10/1 de 31-8-2013 — de R…………….., Ld.ª), é patente que não foi produzida qualquer prova relevante que permita explicar a congruência das operações; no que em particular respeita à entrega da viatura à consignação, nada nos autos corrobora o depoimento da testemunha, sendo que este é manifestamente insuficiente, até pelo modo vago, genérico e interessado como foi prestado, para formar a convicção do tribunal.

Quanto ao facto N), não provado: ´Quanto a este facto nada permite concluir que a utilização do computador portátil Qosmio F 750-1 estivesse afecto ao uso exclusivo da empresa impugnante pois como afirma a testemunha R............., que também assegurava a contabilidade da impugnante, o mesmo encontrava-se no seu escritório de contabilidade, a D............. E embora afirme que trabalhava nele, não diz que o fazia exclusivamente ao serviço da impugnante, salientando-se que é isso que consta dos factos não provados e não que o bem corpóreo em causa não pertencesse à empresa impugnante, ou seja, o que não resulta provado é a afectação do bem ao uso exclusivo da impugnante.

Assim, improcede in totum a impugnação da decisão relativa à matéria de facto.

É, pois, com o probatório da sentença que importa avançar na apreciação das demais questões suscitadas.

Como ilustram os autos, a sociedade impugnante foi sujeita a uma acção inspectiva referenciada ao exercício de 2013 que teve origem “na análise aos valores declarados nas declarações periódicas de IVA, e na confirmação dos valores declarados em sede de IRC, depois de terem sido anuladas várias facturas” (cf. RIT, fls.7 do apenso instrutor).

Foram constatadas irregularidades e efectuadas correcções técnicas quer em sede de Imposto sobre o Valor Acrescentado (IVA), quer em sede de matéria colectável do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas (IRC).

No que em particular respeita ao IRC, consta do RIT, o seguinte: «Considerando que os valores declarados na IES de 2013 não são coincidentes com os valores contabilizados, o valor a considerar como gasto do exercício em análise será o que consta na contabilidade, o que representa um diferencial de gastos declarados a mais no montante de 181.426,75€, além de outras correcções, relativas a gastos não aceites fiscalmente, que serão descritas nos pontos seguintes” (cf. RIT, fls.9 do apenso). (sublinhado nosso).

Ou seja, não foi efectuada qualquer análise nem corrigida a contabilidade dos proveitos. O que, aliás, é confirmado pela testemunha E............., inspectora tributária que integrou a equipa inspectiva, que inquirida sobre a proposta de correcção declara: «Eu analisei os gastos, não foram analisados os proveitos» (depoimento transcrito, a fls.245 dos autos).

Em sede de IVA foram efectuadas correcções ao imposto incidente sobre gastos que não conferem direito à dedução (cf. RIT, fls.12 do apenso) e analisadas as regularizações de IVA a favor do sujeito passivo impugnante e assentes na emissão de notas de crédito aos clientes S……….., E…… e E........... por anulação de facturas, embora se refira que, em sede IVA, a declaração de substituição «…foi entregue fora do prazo legal, com crédito de imposto a recuperar superior à declaração entregue dentro do prazo, e tendo sido ultrapassado o prazo do n.º3 e 8 do art.º 78.º do CIVA (2 anos), a declaração encontra-se “não liquidável (definitiva)”» (cf. RIT, fls.12v. a 13v. do apenso instrutor).

De acordo com o disposto no n.º1 do art.º 75.º da LGT, « Presumem-se verdadeiras e de boa-fé as declarações dos contribuintes apresentadas nos termos previstos na lei, bem como os dados e apuramentos inscritos na sua contabilidade ou escrita, quando estas estiverem organizadas de acordo com a legislação comercial e fiscal, sem prejuízo dos demais requisitos de que depende a dedutibilidade dos gastos.».

Cessa aquela presunção de veracidade e boa-fé da declaração e da contabilidade, nos termos da alínea a) do n.º2 do mesmo preceito quando «As declarações, contabilidade ou escrita revelarem omissões, erros, inexactidões ou indícios fundados de que não reflectem ou impeçam o conhecimento da matéria tributável real do sujeito passivo».

Ora, constatou a inspecção tributária um conjunto de situações irregulares que põem fundadamente em causa quer a verdade declarativa, quer a fiabilidade dos dados e apuramentos inscritos na contabilidade do sujeito passivo impugnante.

Na verdade, apontam-se no RIT, divergência entre os valores declarados e os valores da contabilidade; aquisição de bens estranhos à prossecução do objecto social; facturas contabilizadas de fornecedores emitidas com omissão de elementos obrigatórios, nomeadamente no que respeita à descrição dos bens vendidos ou serviços prestados; incongruências detectadas na circularização aos fornecedores; amortizações e depreciações de bens corpóreos não pertencentes ou afectos à empresa impugnante; emissão de notas de crédito não lançadas na contabilidade dos clientes, ou referenciadas a anulação de facturas já pagas por clientes e por eles deduzido o IVA nelas liquidado; anulação de facturas e emissão de notas de crédito que não foram levadas pela impugnante ao conhecimento dos clientes a quem foram passadas; imputação temporal de custos e de proveitos sem observância do principio da periodização económica.

As irregularidades constatadas pela AT são, no seu conjunto, suficientes para pôr fundadamente em causa a veracidade declarativa e a credibilidade dos dados inscritos na contabilidade, o que significa que se inverte o ónus da prova contra a impugnante, a esta cabendo, nos termos gerais de direito probatório, demonstrar que as irregularidades constatadas em sede inspectiva encontram outra razão ou explicação que não passa pela má-fé, nem compromete a confiança nos elementos declarados e a fiabilidade dos dados inscritos na contabilidade (artigos 74/1 da LGT e 342/1 do Código Civil).

Significa isso, na prática, que é ao contribuinte que se arroga (i) o direito à dedução de custos não aceites, (ii) o direito à dedução do IVA liquidado em facturas contabilizadas de fornecedores, ou ainda (iii) o direito à anulação de facturas indevidamente emitidas no exercício e (iv) o direito ao crédito do IVA liquidado em facturas anuladas, que cabe o ónus de demonstrar os pressupostos factuais concretizadores do direito que se arroga.

Descendo aos autos, não foram aceites pela AT como custos do exercício os representados por facturas dos emitentes “Q.......... – …………, Lda.”, “R…………, Lda.”, “R............”, “R…………, Lda.”, “F…………….., Lda.”, “J…………….. Unipessoal, Lda.” e “C………………., Lda.”, bem como não foi aceite a dedutibilidade do IVA mencionado nessas mesmas facturas, por se tratarem de documentos de despesa que não teriam subjacente qualquer operação económica real, visando unicamente proporcionar à impugnante vantagens fiscais quer ao nível do IRC, levando ao empolamento dos custos, que ao nível do IVA, proporcionando a dedução do imposto mencionado nas questionadas facturas.

Nesta matéria, como se sabe, a jurisprudência do STA tem unanimemente afirmado que apesar de, atendendo ao princípio da legalidade administrativa, impender sobre a AT o ónus de provar a factualidade que a leve a desconsiderar fiscalmente (não aceitando a respectiva dedução) o montante do IVA incluído em facturas correspondentes a transacções que considere não se terem realizado, basta para legitimar essa actuação da AT (ao abrigo do nº 3 do art.º 19º do CIVA) a existência de indícios sérios de que as operações tituladas por tais facturas não são verdadeiras, cabendo depois ao contribuinte demonstrar que o são.

E reiterando-se tal entendimento, é de concluir que cabe à AT «o ónus da prova da verificação dos pressupostos legais (vinculativos) da sua actuação, como factos constitutivos de tal direito, em termos daquele princípio da legalidade, segundo a sua actual compreensão, entendido não como mero limite à actividade da administração mas como fundamento de toda a sua actividade.

O que corresponde ao ensinamento de Vieira de Andrade in Justiça Administrativa, 2ª edição, pág, 269: "há-de caber, em princípio à Administração, o ónus da prova da verificação dos pressupostos legais (vinculativos) da sua actuação, designadamente se agressiva (positiva e desfavorável); em contrapartida, caberá ao administrado apresentar prova bastante da ilegalidade do acto, quando se mostrem verificados estes pressupostos"» (ac. do STA, de 30/4/2003, no proc. nº 0241/03). (No qual se referenciam, igualmente, os ac.s de 24/4/02, rec. 102/02, de 17/4/02, rec. 26.635, de 9/10/02, rec. 871/02 e de 14/11/01, rec. 26.015.)

Na verdade, embora a regularidade formal da escrita constitua presunção da sua veracidade - estendida aos seus elementos de apoio (art. 75º da LGT) -, tal presunção cessa no caso da existência de indícios sérios de que as operações escrituradas se não realizaram. Daí que, como se disse, provando a AT a existência de indícios sérios e credíveis de que tais operações não são verdadeiras, cabe ao contribuinte o ónus da prova da veracidade das mesmas – vd., entre muitos outros, o recente Acórdão do STA (Pleno da Secção do CT), de 02/27/2019, tirado no proc.º01424/05.2BEVIS 0292/18, cujo teor extractamos.

Pois bem, repescando o que acima se disse, a AT recolheu indicadores suficientes de que as facturas desconsideradas para efeitos fiscais não se realizaram. E fê-lo, não só apontando indícios genéricos da falta de confiança dos elementos declarados e escriturados, como recolhendo factos objectivos reportados a cada uma das situações desconsideradas, que evidenciam a consistência do juízo extraído quanto à inexistência das operações reflectidas nas facturas, como se alcança do probatório e dos autos (cf. supra, fls.14 [“c) Facturas interempresas com operações simuladas”] a 19 e RIT, fls.141 a 143 do apenso instrutor).

Satisfeito pela Administração tributária o ónus de prova que sobre si impende para que possa proceder à correcção do lucro tributável por desconsideração dos custos suportados por facturas existentes na escrita do contribuinte e relativamente às quais considera não se terem efectivamente realizado as operações nelas consubstanciadas, bem como à correcção do IVA nelas mencionado, passa a competir ao contribuinte o ónus de prova dos direitos de que se arroga (o de exercer o direito de deduzir os custos ao lucro tributável e o direito de deduzir o IVA liquidado) e que não são reconhecidos pela AT, ou seja, o ónus de prova de que as operações se realizaram efectivamente e ocorrem os pressupostos de que depende o seu direito àquelas deduções.

Mas como vimos, recuperando agora a apreciação antes feita em sede de erro de facto, a impugnante, não obstante o esforço probatório empreendido, não logrou fazer prova positiva e concludente de que as questionadas facturas correspondem a reais e efectivas operações económicas, nessa medida ficando afastada a dedutibilidade dos custos e do IVA representados por tais títulos de despesa.

Quanto, em particular ao computador portátil “Qosmio F 750 – 1” cuja amortização contabilizada no valor de 270,71€ não foi aceite pela AT como custo do exercício em causa de 2013 por não ter sido feita a prova da sua aquisição pela impugnante, a verdade é que tal aquisição e afectação ao uso exclusivo da impugnante ficou longe de estar demonstrada.

Como refere Soares Martinez, “Direito Fiscal”, 7ª ed., a pág.579, “O capital das empresas mantém-se constante, do ponto de vista contabilístico, por efeito das amortizações e reintegrações desse mesmo capital. À medida que os capitais reais (máquinas, edifícios, veículos, etc.) se desvalorizam, pelo uso e consequente desgaste, deverão as empresas amortiza-los e reintegrá-los, afectando a esse fim, periodicamente, uma parte dos rendimentos obtidos”.

Na sua versão até Dezembro de 2013, dispunha o art.º 23.º do CIRC sob a epígrafe “Gastos”:

«1- Consideram-se gastos os que comprovadamente sejam indispensáveis para a realização dos rendimentos sujeitos a imposto ou para a manutenção da fonte produtora, nomeadamente:

(…)

g) Depreciações e amortizações;

(…)».

E na redacção dada pelo artigo 113.º da Lei n.º64-B/2011, de 30 de Dezembro, dispunha o n.º 1 do art.º 31.º do CIRC: «São aceites como gastos as depreciações e amortizações de elementos do activo sujeitos a deperecimento, considerando-se como tais os activos fixos tangíveis, os activos intangíveis, os activos biológicos que não sejam consumíveis e as propriedades de investimento contabilizados ao custo histórico que, com carácter sistemático, sofram perdas de valor resultantes da sua utilização ou do decurso do tempo».

Ora, os elementos do activo patrimonial das empresas cuja depreciação ou amortização é fiscalmente aceite como custo do exercício, refere-se necessariamente a bens registados na contabilidade, pois esse custo visa a reintegração do capital real depreciado e a própria mensuração da reintegração, nos termos do Decreto Regulamentar n.º 25/2009, de 14 de Setembro, é em função do custo contabilizado de aquisição ou produção.

Não se provando que a amortização praticada se refere a um bem do activo patrimonial da empresa como tal reflectido na contabilidade, fica logo comprometida a possibilidade da sua aceitação fiscal como gasto, a que no caso, acresce a circunstância de também não se ter provado a afectação do bem ao uso exclusivo, ou sequer principal, da impugnante (cf. ponto N) dos factos não provados).

Assim, contrariamente ao que pretende a Recorrente, nada há para censurar na sentença recorrida, que em vista da prova dos autos, validou a correcção técnica da AT relativa a este activo fixo tangível.

Prosseguindo na apreciação das demais questões recursivas, pretende a Recorrente que a AT não desconsiderou como proveitos os correspondentes às facturas emitidas a clientes e anuladas com emissão da nota de crédito, nem corrigiu a seu favor o IVA nelas liquidado e reflectido nas declarações de substituição que apresentou.

Como acima se disse, a AT na acção inspectiva não corrigiu os proveitos da impugnante mas sim e, por um lado, os custos declarados na medida em que excediam os contabilizados (181.426,70€, cf. quadro V do RIT, fls.140v. do apenso instrutor) e, por outro, os custos contabilizados que apresentavam irregularidades ou indicadores seguros de que não reflectiam operações reais.

De salientar também, como já antes referido, que no RIT deixou-se expresso que “não obstante a regularização das notas de crédito fiscalmente não terem produzido efeitos, as mesmas foram analisadas para a verificação da veracidade das mesmas” (cf. 144v. do apenso instrutor).

Nesta matéria e no que em particular respeita ao IVA, mostra-se decisivo o art.º 78.º do respectivo Código, que nos segmentos relevantes dispõe:

«

1- As disposições dos artigos 36.º e seguintes devem ser observadas sempre que, emitida a fatura, o valor tributável de uma operação ou o respetivo imposto venham a sofrer retificação por qualquer motivo. (Redação do D.L. nº 197/2012, de 24 de agosto, com entrada em vigor em 1 de janeiro de 2013)

2- Se, depois de efectuado o registo referido no artigo 45.º, for anulada a operação ou reduzido o seu valor tributável em consequência de invalidade, resolução, rescisão ou redução do contrato, pela devolução de mercadorias ou pela concessão de abatimentos ou descontos, o fornecedor do bem ou prestador do serviço pode efectuar a dedução do correspondente imposto até ao final do período de imposto seguinte àquele em que se verificarem as circunstâncias que determinaram a anulação da liquidação ou a redução do seu valor tributável.

3- Nos casos de facturas inexactas que já tenham dado lugar ao registo referido no artigo 45.º, a rectificação é obrigatória quando houver imposto liquidado a menos, podendo ser efectuada sem qualquer penalidade até ao final do período seguinte àquele a que respeita a factura a rectificar, e é facultativa, quando houver imposto liquidado a mais, mas apenas pode ser efectuada no prazo de dois anos.

4- O adquirente do bem ou destinatário do serviço que seja um sujeito passivo do imposto, se tiver efectuado já o registo de uma operação relativamente à qual o seu fornecedor ou prestador de serviço procedeu a anulação, redução do seu valor tributável ou rectificação para menos do valor facturado, corrige, até ao fim do período de imposto seguinte ao da recepção do documento rectificativo, a dedução efectuada.

5- Quando o valor tributável de uma operação ou o respectivo imposto sofrerem rectificação para menos, a regularização a favor do sujeito passivo só pode ser efectuada quando este tiver na sua posse prova de que o adquirente tomou conhecimento da rectificação ou de que foi reembolsado do imposto, sem o que se considera indevida a respectiva dedução.

(…)».

A anulação de facturas por iniciativa do respectivo emitente ocorre quando por algum motivo ele, fornecedor de bens ou prestador de serviços, considera que a factura não foi correctamente emitida.

Caso a anulação ocorra antes da contabilização e declaração da operação tributável, a mesma reveste-se de um procedimento meramente administrativo ou interno; caso ocorra após a contabilização e declaração da operação, a regularização do IVA a favor do emitente passa pela emissão de uma nota de crédito devendo o emitente munir-se de prova de que o adquirente tomou conhecimento da anulação da factura na sua totalidade ou por redução da base tributável (art.º 78.º n.º 5, do CIVA), que poderá consistir (mas não só) na devolução da nota de crédito devidamente assinada e carimbada pelo adquirente.

Sendo isso que decorre da leitura que fazemos do regime jurídico das regularizações em IVA, mostram os autos que a impugnante não fez prova de que os clientes “S………………….., Unipessoal, Lda.”, “E…………….., Unipessoal, Lda.” e “E............, SL” tomaram conhecimento da anulação das facturas de que eram beneficiários e da emissão das correspondentes notas de crédito (cf. pontos D), F) e H) dos factos não provados).

Na ausência dessa prova, fica logo comprometida a possibilidade de regularização declarativa do imposto correspondente à anulação das facturas na sua totalidade ou por redução da base tributável.

Em sede de IRC, a anulação dos proveitos facturados não envolve os mesmos requisitos probatórios do IVA, mas não tendo a impugnante feito prova dos factos que alegara como determinantes dessa anulação (cf. pontos B), C), E) e G) dos factos não provados), ou seja, não tendo a impugnante provado que não se concretizaram no exercício as operações tributáveis que as facturas que emitiu reflectem, não pode ver subtraídos os valores facturados como componentes positivas do lucro tributável.

Por fim, quanto à alegação de que a percentagem de condenação em custas não é proporcional ao decaimento das partes, vejamos.

Neste ponto assiste razão à Recorrente, avançamos já. De facto, a percentagem de decaimento fixada na sentença em 5% para a Fazenda Pública e 95% para a impugnante, não tem aderência ao julgado, pois neste não foram validadas duas correcções reflectidas na liquidação impugnada do IRC: (i) a correspondente a gastos declarados e não contabilizados no montante de 181.426,75 Euros e (ii) a correspondente ao valor de amortização da Escavadora DAEWOO S300 LC V, de 2.252,03 Euros, a única que terá sido ponderada pelo tribunal recorrido na proporção das custas fixadas.

Assim, tendo em conta o disposto no art.º 527.º do CPC, fixa-se a percentagem de decaimento em 70% para a Fazenda Pública e 30% para a impugnante, proporcionalidade esta que reflecte a medida da sucumbência nos termos do julgado.

5- DECISÃO

Por todo o exposto, acordam em conferência os juízes da 2.ª Subsecção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Sul em:

1. Conceder parcial provimento ao recurso, revogando a sentença recorrida na parte em que fixou para efeitos de custas, a percentagem de decaimento em 5% para a Fazenda Pública e 95% para a impugnante;

2. No mais, negar provimento ao recurso e confirmar a sentença recorrida.

Custas na proporção do decaimento, que fixo em 70% para a Recorrida em 1.ª instância (não contra-alegou neste) e 30% para a impugnante em ambas as instâncias.

Lisboa, 23 de Abril de 2020

Vital Lopes

Luísa Soares

Mário Rebelo