03122/15.0BESNT - Supremo Tribunal Administrativo

I- A aplicação do benefício fiscal em apreço obedece à condição de se verificar um aumento efectivo do número de trabalhadores jovens admitidos ao serviço da entidade empregadora no exercício fiscal, ou seja, só haverá aquele benefício fiscal no exercício em que houver um real aumento do número global de trabalhadores jovens admitidos na empresa, o que significa que a substituição de trabalhadores não constitui um aumento do número global de trabalhadores da empresa, num determinado período, nem permite o apuramento de um saldo positivo, num dado exercício, entre as contratações elegíveis e a saída de trabalhadores.

II- Sendo o benefício fiscal atribuído em função da “criação líquida de postos de trabalho”, carece de relevância invocar que todos os trabalhadores contratados num determinado exercício são “elegíveis” e nessa medida “aptos” a substituir um trabalhador que entretanto cesse o contrato, pois há que diferenciar a primeira operação de apuramento do saldo positivo, da operação de determinação dos trabalhadores que passam a integrar “a criação líquida de emprego”, e para efeitos do artigo 17º do EBF só esta é que releva.

III- A majoração está conexionada com a vigência de um determinado contrato individual de trabalho, que lhe serve de fundamento, pelo que não pode ser assegurada por outro contrato de trabalho, com outro início de vigência e trabalhador, além de que a intenção do legislador não foi, simplesmente, incentivar a criação de postos de trabalho, mas criar emprego estável e duradouro para jovens e desempregados de longa duração, como resulta do facto de se ter restringido o incentivo aos casos de celebração de contrato sem termo.

Processo n.º 3122/15.0BESNT (Recurso Jurisdicional)

Acordam em conferência na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:

1. RELATÓRIO

“A…………”, devidamente identificada nos autos, inconformada, veio interpor recurso jurisdicional da decisão do Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra, datada de 29-09-2021, que julgou improcedente a pretensão pela mesma deduzida no presente processo de IMPUGNAÇÃO relacionado com as liquidações adicionais de IRC, relativas a 2007 e 2008, no valor de total de € 1.897.065,57 e € 280.548,98, respectivamente.

Formulou nas respectivas alegações, as seguintes conclusões que se reproduzem:

“(…)

A. A Douta Sentença recorrida enferma de manifesto erro de direito na interpretação e aplicação do disposto no artigo 17.º do EBF (na redação em vigor à data dos factos).

B. A questão a decidir nos presentes autos tem por base a interpretação do disposto no então n.º 1 do artigo 17.º do EBF que consignava: “Para a determinação do lucro tributável dos sujeitos passivos do IRC e dos sujeitos passivos do IRS com contabilidade organizada, os encargos correspondentes à criação líquida de postos de trabalho para jovens e para desempregados de longa duração, admitidos por contrato de trabalho por tempo indeterminado, são considerados em 150% do respectivo montante contabilizado como custo do exercício.”

C. Relevando, ainda, o disposto na alínea d) do n.º 2 do referido artigo 17.º, que estabelecia que se considerava como “Criação líquida de postos de trabalho a diferença positiva, num dado exercício económico, entre o número de contratações elegíveis nos termos do n.º 1 e o número de saídas de trabalhadores que, à data da respectiva admissão, se encontravam nas mesmas condições”.

D. Ou seja, o benefício correspondia à majoração de encargos correspondentes à criação líquida de postos de trabalho – e não à totalidade das contratações elegíveis efetuadas – pelo que as empresas que se encontrassem em condições de usufruir do benefício em apreço – i.e. que apurassem criação líquida de postos de trabalho – tinham de selecionar, o(s) colaborador(es) – de entre a totalidade das contrações elegíveis efetuadas no exercício económico em causa – cujos encargos seriam objeto de majoração.

E. Portanto, a questão que se coloca é a de saber se no âmbito do benefício fiscal da criação de emprego é possível, ou não, proceder à substituição de colaboradores que, tendo cumprido com as condições de elegibilidade e contribuído para o apuramento do saldo líquido da criação de emprego, no exercício económico em que foram contratados, mas não tendo sido eleitos para efeitos de majoração de encargos, quando outros que, estando nas mesmas condições no mesmo exercício económico, foram eleitos, mas saíram da empresa antes de completarem os 5 anos que permanece o benefício.

F. Apesar de constar na Douta Sentença em crise que “(…) a aplicação do benefício fiscal relativo a CLPT, dedutível ao lucro tributável em IRC, obedece à condição de se verificar um aumento efetivo do número de trabalhadores jovens admitidos ao serviço da entidade empregadora no exercício fiscal, ou seja, só haverá aquele benefício fiscal no exercício em que houver um real aumento do número global de trabalhadores jovens admitidos na empresa. Ora, a substituição de trabalhadores não constitui um aumento do número global de trabalhadores da empresa, num determinado período, nem permite o apuramento de um saldo positivo, num dado exercício, entre as contratações elegíveis e a saída de trabalhadores.”

G. Não é o entendimento supra, o que aqui está em causa pois não dissentimos que da substituição de trabalhadores não advém a criação de postos de trabalho.

H. Por não ter tal entendimento - ao contrário do que resulta da Sentença em crise - pois resultou provado que a Recorrente apenas procede à substituição de colaboradores considerados elegíveis no mesmo exercício económico daqueles que são substituídos, e para o qual ambos contribuíram, de igual modo, para a criação líquida de emprego.

I. É matéria assente que a criação líquida de emprego, de 2007, ascendeu a 132 funcionários, correspondente à “diferença entre 509 contratações elegíveis e 379 saídas”.

J. Sucede que, pela razão apontada - saída de trabalhadores - nem todas as contratações podem ser consideradas para o benefício da criação líquida de postos de trabalho.

K. Consequentemente, o que a ora Recorrente pretende ver reconhecido é que ao preencher os postos de trabalho, já, efetivamente criados num (anterior) dado exercício económico, com colaboradores que, tendo sido considerados elegíveis nesse exercício e contribuído para a respetiva criação líquida de postos de trabalho, podem sê-lo apesar de não terem sido eleitos em detrimento de outros que - tendo-o sido - saíram da empresa, antes dos 5 anos de contrato.

L. Ou seja, a substituição (nominal) ocorre, como ressalta da sentença, apenas, no conjunto de trabalhadores (“inter”) incluídos na lista colaboradores contratados por tempo indeterminado e que relevam para efeitos de apuramento do quantum do benefício fiscal.

M. Portanto, havendo contratação e a saída de determinado colaborador eleito para efeitos de majoração de encargos, em exercícios distintos, haverá criação de postos de trabalho, no exercício económico da contratação, e não deixou de se verificar, na medida em que a criação líquida de emprego, num dado exercício, é uma condição estática, aferida e limitada a esse exercício económico.

N. Ou seja, não só a contratação de determinado colaborador permitiu a criação de um posto de trabalho no exercício em que se verificou, como a sua saída, num exercício económico posterior, será contabilizada na criação líquida de emprego – diminuindo-a – porquanto, à data da respetiva admissão, indubitavelmente, se encontrava em condições de elegibilidade.

O. Apenas porque, para efeitos do benefício da criação de emprego, quando as contratações elegíveis efetuadas supera, largamente, o número de saídas, em cada exercício económico, deve proceder-se à seleção e alocação dos colaboradores elegíveis aos postos de trabalho “líquidos” criados.

P. E havendo saídas - por razões não imputáveis à entidade patronal - o posto de trabalho pode ser preenchido por outro colaborador elegível, mas, não considerado inicialmente para o benefício, apenas, devido a limitações quantitativas.

Q. Pois, sendo o benefício atribuído ao posto de trabalho criado e não ao colaborador/contrato selecionado para efeitos de majoração - como, aliás, decorre da própria designação do benefício - nada obsta a que, para o mesmo posto de trabalho, e na sequência da saída do colaborador por si selecionado/indigitado inicialmente, este seja substituído por outro colaborador – de entre aqueles que – já - o eram elegíveis –, admitido no mesmo período de tributação, para o posto de trabalho que, entretanto, ficou disponível devido à saída do colaborador a que, num procedimento de índole administrativa a criação líquida fora, inicialmente, alocada.

R. No mesmo sentido se contrapõe, ao entendimento vertido na Douta Sentença “Atentando também a ratio legis da norma, o legislador ao incentivar a criação de postos de trabalho, pretendeu criar emprego estável e duradouro para jovens e desempregados de longa duração, como resulta do facto de se ter restringido o incentivo aos casos de celebração de contrato sem termo, contrato cuja génese é a de se prolongar no tempo traduzindo uma situação laboral estável.”

S. Pois, todos os Colaboradores, no caso dos autos, foram considerados no cômputo da criação líquida de emprego, i.e., no saldo positivo entre entradas e saídas elegíveis, porquanto cumpriam com os requisitos de idade e, bem assim, de terem sido contratados nesse exercício económico através da celebração de um contrato sem termo, ou seja, a empresa criou um vínculo laboral estável e duradouro.

T. Queremos, com o supra invocado, dizer que terminando a relação laboral com um colaborador contabilizado na criação líquida de emprego do exercício da contratação e também contabilizado na criação líquida de emprego do período em que terminou a relação laboral, os colaboradores eleitos para efeitos da majoração de encargos, sendo substituídos por outro(s) colaborador(es) que, tendo sido também contabilizado(s) na criação líquida de emprego do mesmo exercício económico de contratação não fora(m) selecionado(s) para efeitos do apuramento do quantitativo de benefício fiscal, por motivos da atribuição ab initio do posto de trabalho criado a colaboradores porque, meramente, entretanto, saíram da empresa.

U. Sendo assim, havendo lugar a criação líquida de postos de trabalho, correspondendo a mesma à diferença positiva entre contratações e saídas elegíveis, num dado exercício económico, não há qualquer razão plausível para que, em caso de saída de um dos colaboradores que tendo sido selecionado administrativamente), o mesmo não possa ser substituído por outro que tenha entrado nesse mesmo exercício económico e contribuído para o saldo da criação líquida de postos de trabalho.

V. Só assim se decidindo, será dado cumprimento ao Princípio da Justiça Material que se consubstancia, de acordo com o Acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte, de 08-05-2008, Proc. n.º 01105/04.4BEVIS: “O princípio da justiça [artigos 266.º n.º 2 CRP e 6.º CPA] funciona como limite à actuação discricionária da administração, sendo o acto injusto um acto ilegal [artigo 135.º CPA], porque violador desse princípio estruturante da conduta de todos os entes públicos”.

W. Assim como do Princípio da Legalidade Tributária plasmado no artigo 103.º da CRP, pois, mesmo perante dúvida interpretativa do artigo 17.º do EBF – a questão que se coloca é se pode ou não admitir-se a substituição de trabalhadores (aquando da sua saída) cuja contratação em determinado período de tributação contribuiu para a criação líquida de postos de trabalho por trabalhadores contratados nas mesmíssimas condições, naquele período de tributação, e que igualmente contribuíram para a criação líquida de postos de trabalho, atendendo a que

X. O objetivo pretendido alcançar com a criação deste benefício fiscal é motivar a criação de postos de trabalho por tempo indeterminado, pelo que as interpretações que se façam desta norma que conduzam a atuações por partes dos empregadores que deixem de ter em real consideração a existência deste desiderato, conduzem ou são sinónimo de violação da própria norma.

Y. Acresce que deve ser dado cumprimento ao princípio da igualdade tributária, consagrado no artigo 13.º da CRP, porquanto as situações iguais têm que ser tratadas de igual modo e as situações desiguais têm de ser tratadas de modo desigual.

Z. Da Douta Sentença consta que “(…) o entendimento da Impugnante segundo o qual a interpretação que não admita a substituição para efeitos de elegibilidade de majoração de gastos de trabalhador que saiu (…) viola o princípio da igualdade e da boa fé, também não colhe”.

AA. E tal decisão decorre do explanado “(…) se a Impugnante procede à substituição de trabalhadores, e não é possível aferir/apurar, no final do exercício, um saldo positivo, porquanto não houve um efetivo aumento do número de trabalhadores, não pode ser tratada (comparada) com uma sociedade que procedeu a um efetivo aumento do número de trabalhadores vinculados por contrato de trabalho (…)”.

BB. Na verdade, o entendimento da Recorrente quanto à violação do princípio da igualdade tributária, é a não consideração da substituição de colaboradores resultarem situações em que duas empresas distintas que, por mero acaso, contratem, em determinado exercício económico, o mesmo número de colaboradores e que vejam sair da empresa o mesmo número de colaboradores, apuram, ambas, uma criação líquida de emprego diversa, apenas, quando por quaisquer razões - não imputáveis à recorrente - cessem a sua relação laboral e tenham ou não sido incluídos na listagem para efeitos de majoração.

CC. Deve, ainda, considerar-se a aplicação do Princípio da Consistência Sistemática, considerando que a interpretação do artigo 17.º do EBF que não admita a substituição para efeitos de elegibilidade de majoração de gastos de trabalhador que saiu, independentemente da causa, por trabalhador contratado nas mesmíssimas condições, no mesmo período de tributação e que contribuiu de modo totalmente igual para a criação líquida de postos de trabalho, em contextos/fatores não controláveis pela empresa não se insere neste contexto interpretativo.

DD. Pois, perde o benefício fiscal que foi conferido, sendo muitas vezes, a própria existência do teor do artigo 17.º do EBF, e determinante para que as empresas contratem maior número de trabalhadores com contratos sem prazo que, em situação em que não existisse tal benefício fiscal - conciliando a contratação com a majoração de gastos -, ou em situação em que se soubesse de antemão que era praticamente impossível manter cinco anos de benefício fiscal, não deve ser acolhida.

EE. Por último, também o princípio da Boa-Fé deve ser ponderado pois os benefícios fiscais têm importante impacto e constituem vetores de orientação para a tomada de decisões das empresas / sujeitos passivos quanto ao planeamento dos seus investimentos / custos, tendo um importante reflexo “em questões delicadas de segurança jurídica e de tutela da expectativa dos contribuintes” (v. Fiscalidade, Manuel Henrique de Freitas Pereira, Manual de Direito Fiscal, Almedina, 2011, pág. 285).

FF. Deste princípio conclui-se que interpretação que não admita a substituição para efeitos de elegibilidade de majoração de gastos de trabalhador que saiu, independentemente da causa, por trabalhador contratado nas mesmas condições naquele período de tributação e que contribui de modo totalmente igual para a criação líquida de postos de trabalho, viola o Princípio da Boa Fé na sua vertente de Tutela da Confiança, consagrado no artigo 266.º, n.º 2 da CRP e artigo 6.º-A do CPA aplicável ex vi do artigo 2.º alínea d) do CPPT e do artigo 2.º alínea c) da LGT.

GG. Por último a evolução da interpretação Administrativa da própria AT, vide Processo 2010 002853 (PIV nº 1212), ao adotar como critério de continuação de fruição do benefício fiscal, no pressuposto de substituição de colaborador para o mesmo posto de trabalho – como é o caso - desde que admitido para o mesmo posto de trabalho, um outro colaborador, nas mesmas condições, não iria por em causa manutenção do posto de trabalho”, permite perceber que, já, reconhece que a alocação ocorre “para o mesmo posto de trabalho, quanto a um outro colaborador”.

NESTES TERMOS E NOS MELHORES DE DIREITO AO CASO APLICÁVEIS QUE V. EXA., COLENDOS CONSELHEIROS, SUPRIRÃO, DEVE O PRESENTE RECURSO SER ADMITIDO, POR SE VERIFICAREM OS RESPETIVOS REQUISITOS, SEGUIR OS DEMAIS TERMOS ATÉ FINAL E JULGAR-SE PROCEDENTE POR PROVADA, DETERMINANDO-SE, EM CONSEQUÊNCIA, A ANULAÇÃO DA SENTENÇA RECORRIDA, POR PADECER DE ERRO SOBRE OS PRESSUPOSTOS DE DIREITO E A SUA SUBSTITUIÇÃO POR OUTRA QUE A CONSIDERE PROCEDENTE, ANULANDO-SE CONSEQUENTEMENTE AS LIQUIDAÇÕES ADICIONAIS E AS RESPETIVAS DÍVIDAS EXEQUENDAS, EMITIDAS NA SEQUÊNCIA DAS AÇÕES DE INSPEÇÃO TRIBUTÁRIA EFETUADAS AOS PERÍODOS DE TRIBUTAÇÃO DE 2007 E 2008.

Com o que farão V. Exas.,

COLENDOS CONSELHEIROS

a habitual JUSTIÇA!”

A Recorrida Autoridade Tributária e Aduaneira não apresentou contra-alegações.

O Ministério Público junto deste Tribunal emitiu parecer no sentido de ser negado provimento ao recurso.

Cumpre decidir.

2. DELIMITAÇÃO DO OBJECTO DO RECURSO - QUESTÕES A APRECIAR

Cumpre apreciar e decidir as questões colocadas pela Recorrente, estando o objecto do recurso delimitado pelas conclusões das respectivas alegações, sendo que a matéria apontada nos autos resume-se, em suma, em indagar da bondade da decisão recorrida na apreciação e aplicação do disposto no artigo 17º do Estatuto dos Benefícios Fiscais, e designadamente no que respeita ao que se deve entender por “criação líquida de emprego”.

3. FUNDAMENTOS

3.1. DE FACTO

Neste domínio, consta da decisão recorrida o seguinte:

“…

a) Lê-se do relatório de inspecção que “A Impugnante é uma sociedade constituída sob a forma comercial que usa a sigla A…………, que exerce a atividade na área de distribuição alimentar e de consumo corrente, sendo proprietária de diversas lojas situadas em localidades do país” - cf. ponto 2.3.1 do relatório de inspeção tributária (RIT), constante de fls. 69 do PAT, que se dá por integralmente reproduzido, e da informação n.º 32-AIR2/2016, constante de fls. 58 do PAT;

b) A Impugnante encontra-se enquadrada em sede do IRC no regime geral de tributação – cf. ponto 2.3.2 do RIT de fls. 69 a 70 do PAT, que se dá por integralmente reproduzido;

c) Em 26/2/2009 e em 30/4/2010, respetivamente, foram emitidas as Ordens de Serviço n.ºs OI20090017 e OI201000224, determinando a realização de ação de inspeção à Impugnante, em sede de IRC e de IVA, sobre os exercícios de 2007 e 2008 - cf. ponto 2.1 do RIT referente ao exercício de 2008, constante de fls. 67 do PAT, que se dá por integralmente reproduzido, e do ponto 2.1 do RIT referente ao exercício de 2007, constante de fls. 268 do PAT, que se dá por integralmente reproduzido;

d) Referente ao exercício fiscal de 2007:

1. Em 3/8/2009, os Serviços de Inspeção Tributária (SIT), da Direção de Serviços de Inspeção Tributária (DSIT), notificaram, por mão própria, o ofício n.º 02138, dirigido à ora Impugnante, para efeitos de exercício do direito de audição sobre o Projeto de Relatório de Inspeção Tributária - cf. ofício que consta do PAT de fls. 459, que se dá por integralmente reproduzido;

2. Em 3/8/2009, a Impugnante solicitou à DSIT a dilação do prazo inicialmente estipulado pela Inspeção Tributária por mais 5 (cinco) dias - cf. documento que consta do PAT de fls. 353, que se dá por integralmente reproduzido;

3. Em 6/8/2009, a DSIT indeferiu o pedido de dilação do prazo inicialmente estipulado para efeitos de exercício do direito de audição quanto ao Projeto de Relatório de Inspeção Tributária, por ofício n.º 02191, dirigido à ora Impugnante, - cf. ofício que consta do PAT de fls. 354, que se dá por integralmente reproduzido;

4. Em 14/8/2009, a Impugnante exerceu, junto do DSIT, o seu direito de audição sobre o Projeto de Relatório de Inspeção Tributária - cf. documento que consta do PAT de fls. 355 a 457, que se dá por integralmente reproduzido;

5. Em 25/9/2009, o Diretor de Serviços da DSIT exarou despacho de concordância com as conclusões do RIT e, bem assim, determinou a sua notificação ao contribuinte - cf. documento que consta do PAT a fls. 262, que se dá por integralmente reproduzida;

6. Em 28/9/2009, a DSIT remeteu, por correio postal registado sob o n.º RM 3764 9794 6 PT, o ofício n.º 02605, dirigido à Impugnante, tendente à notificação o RIT - cf. ofício que consta do PAT de fls. 260 a 261, que se dá por integralmente reproduzido;

7. Do RIT consta, além do mais, o seguinte:

«(…)

3. 1 Correções à matéria Tributável (IRC)

3.1. 1 Provisões não Aceites para Créditos em Contencioso – [Artigo 35-º do Código do IRC] - 3.389,73 Euros

(…) as provisões constituídas sobre os créditos a clientes anteriormente referidos, no montante global de 4.577,24 euros (925,85 Euros referentes a reforços efetuados em 2007), não podem relevar fiscalmente uma vez que não se encontra assegurado o pressuposto básico de existência de risco de incobrabilidade, em conformidade com o disposto na alínea b) do n.º 1 do artigo 35.º do Código do CIRC. A verba assim apurada, nestas circunstâncias, ascende a 4.577,24 Euros para 3.389,73 Euros (…)

3.1. 3 Criação Líquida de Emprego [Artigo 17.º do Estatuto dos Benefícios Fiscais] - 5.546.229,20 Euros

(…) verificou-se que o sujeito passivo deduziu do campo 234, para efeitos de apuramento do lucro tributável, o montante de 7.679.497,13 Euros, a título de benefício fiscal inerente a criação de emprego, consagrado no 17.º do Estatuto dos Benefícios Fiscais.

(…)

Verificou-se, porém, existir uma discrepância de 64.065,51 Euros entre a importância de 7.679.497,13 Euros deduzida no campo 234 e o valor de 7.615.431,62 Euros correspondente ao somatório das parcelas anteriormente indicadas, facto que se traduz numa dedução em excesso do referido montante.

Face à alteração ocorrida na redação do artigo 17.º do Estatuto dos Benefícios Fiscais, e para efeitos da presente análise, há que distinguir as situações de criação de emprego ocorridas antes e após o exercício de 2007.

a) Criação líquida de 2007

(…)

Para o exercício de 2007 o sujeito passivo declarou a criação líquida de 314 postos de trabalho, resultante da diferença entre as contratações que considerou elegíveis (695) e o n.º de saídas (381).

(…)

Na sequência da validação de requisitos efetuada, conclui-se que o número de contratações elegíveis ascende 509 [695-(3+183)] e não a 695, conforme havia sido calculado pelo sujeito passivo.

(…)

A criação líquida de postos de trabalho do exercício de 2007 corresponderá assim à diferença entre 509 contratações elegíveis e as 379 saídas, ou seja a 132 funcionários e não a 134 conforme resultou do cálculo efetuado pelo sujeito passivo.

A partir da listagem com os 314 colaboradores cujos encargos foram majorados pelo sujeito passivo, procedeu-se à desconsideração daqueles cuja contratação não foi aceite como elegível (…).

(…)

b) Criação líquida anterior a 2007 (2002-2006) que concorre para o Benefício Fiscal do exercício de 2007

Foi igualmente objetivo do procedimento se inspecção validar que, os funcionários, cujo vínculo laboral sem termo se concretizou em exercícios anteriores a 2007 (mas cujos encargos foram alvo de majoração no exercício em análise), constavam das listagens relativas ao benefício fiscal dos exercícios nos quais foram considerados elegíveis para efeitos de criação líquida.

Conclui-se da análise efetuada que, um considerável número de funcionários cujos encargos foram alvo de majoração em 2007, não consta das listagens de colaboradores que constituíram a criação líquida nos respectivos exercícios de admissão por contrato sem termo.

Tendo sido questionado sobre este facto, o sujeito passivo informou que “(…) aplica o benefício da criação de emprego, tal como determina o artigo 19.º (anterior artigo 17.º) do EBF a um determinado posto de trabalho que irá usufruir do mesmo por um período de 5 anos. Não obstante verifica-se, na prática, a alocação do posto de trabalho objecto de majoração a distintos trabalhadores.”.

b. 1) Substituição de funcionários inicialmente considerados como criação líquida

Decorre da explicação apresentada que o sujeito passivo procede à substituição de funcionários inicialmente considerados como constitutivos da criação líquida de postos de trabalho, sempre que estes cessem o vínculo laboral com a empresa dentro do período de 5 anos no qual vigora o correspondente benefício.

(…)

O sujeito passivo procedeu nos exercícios de início dos benefícios fiscais relativos a criação líquida de 2002, 2003, 2004, 2005 e 2006, à selecção dos funcionários que cumpriam os requisitos legais exigidos para poderem usufruir da majoração.

Como tal, a aplicação da majoração prevista no artigo 17.º do Estatuto dos Benefícios Fiscais encontra-se estritamente relacionada com a vigência dos contratos dos colaboradores que, de acordo com a opção do sujeito passivo, foram escolhidos para integrar o conceito de criação líquida, pelo que, verificando-se a quebra do vínculo laboral daqueles funcionários com a sociedade, com ou sem mútuo acordo, antes de decorrido o período de cinco anos a contar do início da respetiva vigência, cessa automaticamente o direito ao benefício subjacente aos mesmos.

c) Limite do Benefício Fiscal considerado não proporcional face ao tempo de trabalho efetivo

(…) o sujeito passivo utilizou o limite previsto no n.º 3 do artigo 17.º do EBF, sem efetuar a devida correspondência para o período de tempo (calculado em dias), que decorreu desde a data de inicio de cada contrato de trabalho sem termo, até ao final do exercício.

Tanto a redação do n.º 2 do artigo 17.º do Estatuto dos Benefícios Fiscais, introduzida pelo artigo 37.º da Lei n.º 32-B/2002, de 30 de Dezembro e aplicável a partir do exercício de 2003 como a redacção do n.º 3 do artigo 17.º do Estatuto dos Benefícios Fiscais, introduzida pelo artigo 82.º da Lei n.º 53-A/2006, de 29 de Dezembro e aplicável a partir do exercício de 2007, indicam efetivamente que o montante máximo da majoração anual por posto de trabalho, corresponde a 14 vezes a retribuição mínima mensal garantida que, no exercício em apreço e face ao período especial de tributação do sujeito passivo, corresponde ao valor de 5.707,71 Euros [(403,00 Euros x 14 / 365 x 306) + (426,00 Euros x 14 / 366 x 60)]. Todavia, este montante máximo apenas será referência nas situações em que a data de admissão dos funcionários elegíveis corresponda ao primeiro dia do período de tributação da empresa ou, não se tratando de funcionários admitidos nesse ano, os mesmos permaneçam ao serviço da empresa ao longo de todo o período de tributação. É nesse sentido que dispõe o n.º 5 do referido normativo, quando refere que a majoração opera por um período de 5 anos a contar do início da vigência do contrato de trabalho e não do início do mês ou do período de tributação em que o funcionário é admitido. Da mesma forma, no exercício em que terminar o período de duração do benefício (5 anos), será igualmente efetuado o cálculo do limite máximo da majoração, proporcional aos dias que nesse ano restarem para completar o prazo limite do respetivo benefício fiscal.

O montante deduzido em excesso pelo sujeito passivo na sequência desta situação refere-se aos funcionários assinalados com ―a)«nos quadros constantes dos Anexos V e VI e totaliza 179.729,60 Euros, (…)» - cf. ponto 3.1.1 do RIT que consta do PAT de fls. 270 a 282, que se dá por integralmente reproduzido;

8. Em 21/10/2009, foi emitida a liquidação de IRC n.º 2009 8310017806, relativa ao exercício de 2007, no montante de 1.579.562,41 euros - cf. demonstração de liquidação que consta do procedimento de reclamação graciosa apenso ao PAT de fls. 60 (vol. II), que se dá por integralmente reproduzido;

9. Em 23/12/2009 foi instaurado o processo de execução fiscal nº 1562200901130153 contra a Impugnante, por dívidas de IRC relativo a 2007, no montante de 1.397.678,43 euros e respetivos juros compensatórios, - cf. documento do PAT de fls. 10;

10. Em 28/1/2010 a Impugnante apresentou, para efeito de suspensão do referido processo de execução fiscal, garantia bancária n.º gar/10300458, emitida pelo Banco BPI, no montante de 1.790.767,98 euros - cf. documentos de fls. 12 e 13 do PAT, cujo teor se dá por integralmente reproduzido;

11. Em 31/3/2010, a Impugnante apresentou reclamação graciosa da liquidação de IRC n.º 2009 8310017806, relativa ao exercício de 2007, junto do Serviço de Finanças de Sintra 1 - cf. documento que consta do procedimento de reclamação graciosa, de fls. 2 a 162, apenso ao PAT (vol. II), que se dá por integralmente reproduzido;

12. Em 6/12/2010, a Direção de Finanças de Lisboa remeteu, por correio postal registado sob o n.º RC 4118 1582 4 PT, o ofício n.º 112517, dirigido à Impugnante, tendente à sua notificação para o exercício do direito de audição prévia do projeto de decisão de deferimento parcial da reclamação graciosa - cf. ofício que consta do procedimento de reclamação graciosa, de fls. 197 e 198, apenso ao PAT (vol. II), que se dá por integralmente reproduzido;

13. Em 17/12/2010, a Impugnante exerceu o direito de audição prévia quanto ao projeto de decisão de deferimento parcial da reclamação graciosa, através de carta registada, junto da Direção de Finanças de Lisboa - cf. documento que consta do procedimento de reclamação graciosa, de fls. 199 e 200, apenso ao PAT (vol. II), que se dá por integralmente reproduzido;

14. Do referido documento (artigos 1.º a 4.º), além do mais, consta o seguinte:

«4. º

Pelos motivos acima invocados, não pretende a Declarante contestar, no âmbito do exercício do Direito de Audição, a proposta de decisão que lhe foi notificada, reservando-se, porém, o direito de o fazer em sede própria.»;

15. Em 30/12/2010, a Diretora de Finanças Adjunta, por delegação de competências, exarou despacho de concordância com o projeto de decisão, convolando-o em definitivo, tendo deferido parcialmente o pedido apresentado pela Impugnante - cf. documento que consta do procedimento de reclamação graciosa, de fls. 203 a 209, apenso ao PAT (vol II), que se dá por integralmente reproduzido;

16. Em 31/12/2010, a Direção de Finanças de Lisboa remeteu, por correio postal registado sob o n.º RC 4118 1598 8 PT, o ofício n.º 120295, dirigido à Impugnante, tendente à sua notificação do deferimento parcial da reclamação graciosa apresentada - cf. ofício que consta do procedimento de reclamação graciosa, de fls. 210 e 212, apenso ao PAT (vol. II), que se dá por integralmente reproduzido;

17. Em 3/1/2011, a Impugnante recepcionou ofício de notificação do deferimento parcial da reclamação graciosa apresentada - cf. aviso de receção que consta do procedimento de reclamação graciosa, de fls. 213, apenso ao PAT (vol. II), que se dá por integralmente reproduzido;

18. Em 16/2/2011, e na sequência de despacho de deferimento parcial da reclamação graciosa por si apresentada, a Impugnante interpôs recurso hierárquico, junto do Serviço de Finanças de Sintra 1, - cf. documento que consta do procedimento de recurso hierárquico, de fls. 2 a 104, (vol. IV) apenso ao PAT, que se dá por integralmente reproduzido;

19. Em 14/5/2015, foi elaborada a Informação n.º I2015000843, por Inspetora Tributária, da Direção de Serviços do IRC, na qual, além do mais, consta o seguinte:

«VII- DIREITO DE AUDIÇÃO

Tendo em conta que a decisão ora tomada se baseia nos mesmos factos sobre os quais já foi exercido o direito de audição e não tendo sido trazidos ao processo quaisquer dados novos, é de dispensar nova audição, nos termos da alínea c) do n.º 3 do capítulo II da Circular n.º 13/99, de 8 de Julho.» - cf. Informação constante do procedimento de recurso hierárquico, de fls. 173, apenso ao PAT (vol. IV), que se dá por integralmente reproduzido;

20. Em 1/6/2015, a Subdiretora-Geral, por subdelegação de competências, exarou despacho de deferimento parcialmente do pedido apresentado pela Impugnante, mantendo o ato recorrido - cf. documento que consta do procedimento de recurso hierárquico, de fls. 162 a 207, apenso ao PAT (vol. IV), que se dá por integralmente reproduzido;

21. Em 2/7/2015, a Unidade dos Grandes Contribuintes (UGC) remeteu, por correio postal registado sob o n.º RM 8595 4913 4 PT, o ofício n.º 2202, dirigido à Impugnante, por via do qual a notifica do deferimento parcial do recurso hierárquico apresentado - cf. ofício que consta do procedimento de recurso hierárquico, de fls. 209 e 210, apenso ao PAT (vol. IV), que se dá por integralmente reproduzido;

22. Em 1/10/2015, na sequência do deferimento parcial do recurso hierárquico apresentado pela Impugnante, foi emitida a nota de anulação, como n.º de Ordem 2015/801493, no montante de 812.021,09 euros, e respetivos juros compensatórios - cf. fls. 21 do PAT, que se dá por integralmente reproduzido;

23. Em 5/10/2015, a Direção de Finanças de Lisboa remeteu, por correio postal registado sob o n.º RF 0868 0411 8 PT, o ofício n.º 119968, dirigido ao Banco BPI, SA, o pedido de redução da garantia bancaria n.º GAR/10300458, de 27/1/2010, para o valor de 698.938,48 euros, o qual foi aceite pela entidade bancária - cf. PAT de fls. 25 a 27;

e) Referente ao exercício fiscal de 2008:

1. Em 18/11/2010, os Serviços de Inspeção Tributária (SIT), da Direção de Serviços de Inspeção Tributária (DSIT), emitiram ofício n.º 3024, dirigido à ora Impugnante, para efeitos de exercício do direito de audição sobre o Projeto de Relatório de Inspeção Tributária - cf. ofício que consta do PAT de fls. 186, que se dá por integralmente reproduzido;

2. Em 29/11/2010, a Impugnante exerceu, junto do DSIT, o seu direito de audição sobre o Projeto de Relatório de Inspeção Tributária - cf. documento que consta do PAT de fls. 137 a 185 dos autos, que se dá por integralmente reproduzido;

3. Em 6/12/2010, a Chefe de Divisão da DSIT, por delegação de competências, exarou despacho de concordância com o teor do RIT, bem assim determinando a notificação ao sujeito passivo - cf. despacho exarado em documento que consta do PAT a fls. 63 dos autos, que se dá por integralmente reproduzida;

4. Em 28/9/2009, a DSIT remeteu, por correio postal registado sob o n.º RM 4900 5150 3 PT, o ofício n.º 3221, dirigido à Impugnante, por via do qual notifica o RIT - cf. ofício que consta do PAT de fls. 260 a 261, que se dá por integralmente reproduzido;

5. Do RIT consta, além do mais, o seguinte:

«(…)

3.1. 2 Criação líquida de emprego [Artigo 19.º do Estatuto dos Benefícios Fiscais] - 2.667.591,37 Euros

(…)

A a. Criação líquida de 2008

(...)

Para o exercício de 2008 o sujeito passivo declarou a criação líquida de 195 postos de trabalho, resultante da diferença entre as contratações que considerou elegíveis (361) e o n.º de saídas (166).

(…)

Na sequência da validação de requisitos efetuada, conclui-se que o número de contratações elegíveis ascende a 352 [361-9] e não a 361, conforme havia sido calculado pelo sujeito.

A criação líquida de postos de trabalho do exercício de 2008 corresponderá assim à diferença entre 352 contratações elegíveis e as 166 saídas, ou seja a 186 funcionários e não a 195 conforme resultou do cálculo efetuado pelo sujeito passivo. (…)» - cf. ponto 3.1.2 do RIT que consta do PAT de fls. 197 a 200, que se dá por integralmente reproduzido;

6. Em 21/12/2010, à Impugnante foi emitida liquidação de IRC n.º 2010 8310016383, relativa ao exercício de 2008, no montante de 767.201,99 euros - cf. demonstração de liquidação que consta do procedimento de reclamação graciosa, de fls. 46, apenso ao PAT (vol. III), que se dá por integralmente reproduzido;

7. Em 29/3/2011, foi instaurado o processo de execução fiscal nº 1562201101018477 contra a Impugnante, por dívidas de IRC relativo a 2008, no montante de 788.012,56 euros, e respetivos juros compensatórios, - cf. documento de fls. 28 do PAT;

8. Em 2/5/2011 a Impugnante apresentou, para efeito de suspensão do referido processo de execução fiscal, garantia bancária n.º N00366791, emitida pelo Banco BES, no montante de 1.001.027,61 euros - cf. documentos de fls. 38 e 39 do PAT, cujo teor se dá por integralmente reproduzido;

9. Em 24/5/2011, a Impugnante apresentou reclamação graciosa junto do Serviço de Finanças de Sintra 1 - cf. documento que consta do procedimento de reclamação graciosa, de fls. 2 a 71, apenso ao PAT (vol. III), que se dá por integralmente reproduzido;

10. Em 22/8/2012, a UGC remeteu, por correio postal registado sob o n.º RM 7261 5776 4 PT, o ofício n.º 1647, dirigido à Impugnante, por via do qual a notifica para o exercício do direito de audição prévia do projeto de decisão (de indeferimento do pedido) - cf. ofício que consta do procedimento de reclamação graciosa, de fls. 76 e 86, apenso ao PAT (vol. III), que se dá por integralmente reproduzido;

11. Em 23/8/2012, a Impugnante foi notificada para o exercício do direito de audição prévia - cf. documento que consta do procedimento de reclamação graciosa, de fls. 87, apenso ao PAT (vol. III), que se dá por integralmente reproduzido;

12. Em 7/9/2012, a Impugnante exerceu o direito de audição prévia quanto ao projeto de decisão de indeferimento da reclamação graciosa, junto da UGC - cf. documento que consta do procedimento de reclamação graciosa, de fls. 88 e 89, apenso ao PAT (vol. III), que se dá por integralmente reproduzido;

13. Do referido documento (artigos 1.º a 4.º), além do mais, consta o seguinte:

«4. º

Pelos motivos acima invocados, não pretende a Declarante contestar, no âmbito do exercício do Direito de Audição, a proposta de decisão que lhe foi notificada, reservando-se, porém, o direito de o fazer em sede própria.»;

14. Em 3/10/2012, foi proferido despacho de concordância com o projeto de decisão, sendo indeferido o pedido apresentado pela Impugnante - cf. documento que consta do procedimento de reclamação graciosa, de fls. 90 a 98, apenso ao PAT (vol. III), que se dá por integralmente reproduzido;

15. Em 4/10/2012, a UGC remeteu, por correio postal registado sob o n.º RM 4919 1285 3 PT, o ofício n.º 1968, dirigido à Impugnante, tendente à sua notificação do indeferimento da reclamação graciosa apresentada - cf. ofício que consta do procedimento de reclamação graciosa, de fls. 99 e 100, apenso ao PAT (vol. III), que se dá por integralmente reproduzido;

16. Em 8/10/2012, a Impugnante recepcionou ofício relativo ao indeferimento da reclamação graciosa apresentada - cf. registo que consta do procedimento de recurso hierárquico, de fls. 59, apenso ao PAT (vol. V), que se dá por integralmente reproduzido;

17. Em 6/11/2012, e na sequência de despacho de indeferimento da reclamação graciosa por si apresentada, a Impugnante interpôs recurso hierárquico, junto do UGC - cf. registo que consta do procedimento de recurso hierárquico, de fls. 2 a 97, apenso ao PAT (vol. V), que se dá por integralmente reproduzido;

18. Em 14/2/2014, foi emitida a nota de anulação, com o n.º 75185, no montante de 114.355,66 euros - cf. PAT de fls. 46;

19. Em 15/6/2015, foi elaborada a Informação n.º I2015000985, por Inspetora Tributária, da Direção de Serviços do IRC, na qual, além do mais, consta o seguinte:

«VII- DIREITO DE AUDIÇÃO

Tendo em conta que a decisão ora tomada se baseia nos mesmos factos sobre os quais já foi exercido o direito de audição e não tendo sido trazidos ao processo quaisquer dados novos, é de dispensar nova audição, nos termos da alínea c) do n.º 3 do capítulo II da Circular n.º 13/99, de 8 de Julho.» - cf. procedimento de recurso hierárquico, de fls. 130, apenso ao PAT (vol. V), que se dá por integralmente reproduzido;

20. Em 23/6/2015, a Subdiretora-Geral, por subdelegação de competências, exarou despacho de deferimento parcialmente do recurso hierárquico apresentado pela Impugnante - cf. documento que consta do procedimento de recurso hierárquico, de fls. 120, apenso ao PAT (vol. V), que se dá por integralmente reproduzido;

21. Em 8/7/2015, a Unidade dos Grandes Contribuintes (UGC) remeteu, por correio postal registado sob o n.º RM 9044 1203 2 PT, o ofício n.º 2297, dirigido à Impugnante, tendente à sua notificação do deferimento parcial do recurso hierárquico apresentado - cf. documentos que constam do procedimento de recurso hierárquico, de fls. 144 e 145, apenso ao PAT (vol. V), que se dá por integralmente reproduzido;

22. Em 8/7/2015, a Impugnante foi notificada, por carta registada, do deferimento parcial do recurso hierárquico apresentado - cf. registo que consta do procedimento de recurso hierárquico, de fls. 101, apenso ao PAT (vol. V), que se dá por integralmente reproduzido;

23. Em 5/10/2015, a Direção de Finanças de Lisboa remeteu, por correio postal registado sob o n.º RF 0868 0413 5 PT, o ofício n.º 120032, dirigido ao Novo Banco, SA, o pedido de redução da garantia bancaria n.º 00366791, de 2/5/2011, emitida pelo BES, para o montante de 914.398,31 euros, cuja aceitação foi comunicada em 27/10/2015 - cf. PAT de fls. 48 e 49;

24. Em 8/10/2015, na sequência do deferido parcialmente do recurso hierárquico apresentado pela Impugnante, foi emitida a nota de anulação, com o n.º 806313, no montante de 673.660,81 euros - cf. PAT de fls. 29;

25. Em 8/10/2015, foi extinto, por anulação, o processo de execução fiscal nº 1562201101018477 instaurado contra a Impugnante - cf. PAT de fls. 29 e 50;

26. Em 9/10/2015, a Direção de Finanças de Lisboa remeteu, por correio postal registado sob o n.º RF 0868 0415 2 PT, o ofício n.º 122246, dirigido ao Novo Banco, SA, com o pedido de cancelamento da garantia bancaria n.º 00366791, de 2/5/2011, o qual foi aceite naquela data - cf. PAT de fls. 50 e 51;

f) Em 5/10/2015, a petição inicial deu entrada neste Tribunal - cf. remessa digital, por correio eletrónico, a fls. 140 dos autos;

Não há factos alegados e não provados com interesse para a decisão da causa.

Os factos provados assentam na análise crítica dos documentos juntos aos autos e não impugnados, conforme se indica em cada alínea do probatório.”

«»

3.2. DE DIREITO

Assente a factualidade apurada cumpre, então, entrar na análise da realidade em equação nos autos, sendo que a este Tribunal está cometida a tarefa de indagar da bondade da decisão recorrida na apreciação e aplicação do disposto no artigo 17º do Estatuto dos Benefícios Fiscais, e designadamente no que respeita ao que se deve entender por “criação líquida de emprego”.

No que concerne à matéria que interessa ao presente recurso, temos que a AT suportou as correcções efectuados em erro de cálculos e bem assim que “… um considerável número de funcionários cujos encargos foram alvo de majoração em 2007, não consta das listagens de colaboradores que constituíram a criação líquida nos respectivos exercícios de admissão por contrato sem termo”, sendo ainda apontado que “… o sujeito passivo procede à substituição de funcionários inicialmente considerados como constitutivos da criação líquida de postos de trabalho, sempre que estes cessem o vínculo laboral com a empresa dentro do período de 5 anos no qual vigora o correspondente benefício”, para depois referir que “… verificando-se a quebra do vínculo laboral daqueles funcionários com a sociedade, com ou sem mútuo acordo, antes de decorrido o período de cinco anos a contar do início da respetiva vigência, cessa automaticamente o direito ao benefício subjacente aos mesmos”, além de que o montante máximo da majoração não foi respeitado, tendo sido considerado que o “… montante deduzido em excesso pelo sujeito passivo na sequência desta situação refere-se aos funcionários assinalados com “a)” nos quadros constantes dos Anexos V e VI e totaliza 179.729,60 Euros”.

Nas suas alegações, a Recorrente considera que havendo lugar a criação líquida de postos de trabalho, correspondendo a mesma à diferença positiva entre contratações e saídas elegíveis, num dado exercício económico, não há qualquer razão plausível para que, em caso de saída de um dos colaboradores que tendo sido seleccionado administrativamente, o mesmo não possa ser substituído por outro que tenha entrado nesse mesmo exercício económico e contribuído para o saldo da criação líquida de postos de trabalho, mais referindo que a interpretação que não admita a substituição para efeitos de elegibilidade de majoração de gastos de trabalhador que saiu, independentemente da causa, por trabalhador contratado nas mesmas condições naquele período de tributação e que contribui de modo totalmente igual para a criação líquida de postos de trabalho, viola o Princípio da Boa Fé na sua vertente de Tutela da Confiança, consagrado no artigo 266.º, n.º 2 da CRP e artigo 6.º-A do CPA aplicável ex vi do artigo 2.º alínea d) do CPPT e do artigo 2.º alínea c) da LGT.

Que dizer?

A decisão recorrida recusou abrigo à pretensão da ora Recorrente, na medida em que, no que respeita à questão da “criação líquida de postos de trabalho”, “… a aplicação do benefício fiscal relativo a CLPT, dedutível ao lucro tributável em IRC, obedece à condição de se verificar um aumento efetivo do número de trabalhadores jovens admitidos ao serviço da entidade empregadora no exercício fiscal, ou seja, só haverá aquele benefício fiscal no exercício em que houver um real aumento do número global de trabalhadores jovens admitidos na empresa. Ora, a substituição de trabalhadores não constitui um aumento do número global de trabalhadores da empresa, num determinado período, nem permite o apuramento de um saldo positivo, num dado exercício, entre as contratações elegíveis e a saída de trabalhadores”, apontando-se ainda, com suporte no Acórdão deste tribunal de 20/02/2019, proferido no processo nº 095/16.5BESNT, que «a majoração está conexionada com a vigência de um determinado contrato individual de trabalho, que lhe serve de fundamento, pelo que não pode ser assegurada por outro contrato de trabalho, com outro início de vigência e trabalhador» e que «a intenção do legislador não foi, simplesmente, incentivar a criação de postos de trabalho, mas criar emprego estável e duradouro para jovens e desempregados de longa duração, como resulta do facto de se ter restringido o incentivo aos casos de celebração de contrato sem termo».

Ora, o art. 17º do Estatuto dos Benefícios Fiscais (EBF) dispõe:

“1- Para a determinação do lucro tributável dos sujeitos passivos do IRC e dos sujeitos passivos do IRS com contabilidade organizada, os encargos correspondentes à criação líquida de postos de trabalho para jovens e para desempregados de longa duração, admitidos por contrato de trabalho por tempo indeterminado, são considerados em 150% do respectivo montante contabilizado como custo do exercício.

2- Para efeitos do disposto no número anterior, considera-se:

(…)

b) Criação líquida de postos de trabalho a diferença positiva, num dado exercício económico, entre o número de contratações elegíveis nos termos do n.º 1 e o número de saídas de trabalhadores que, à data da respectiva admissão, se encontravam nas mesmas condições. …”.

Nesta matéria, a aplicação do benefício fiscal em apreço obedece à condição de se verificar um aumento efectivo do número de trabalhadores jovens admitidos ao serviço da entidade empregadora no exercício fiscal, ou seja, só haverá aquele benefício fiscal no exercício em que houver um real aumento do número global de trabalhadores jovens admitidos na empresa.

Tal significa que a substituição de trabalhadores não constitui um aumento do número global de trabalhadores da empresa, num determinado período, nem permite o apuramento de um saldo positivo, num dado exercício, entre as contratações elegíveis e a saída de trabalhadores.

Assim, sem prejuízo de o sujeito passivo poder indicar, com referência às contratações realizadas num determinado exercício, os trabalhadores que devem integrar a aludida “criação líquida de emprego”, ou seja, o saldo positivo entre as entradas e saídas de trabalhadores da empresa, só o número correspondente àquele saldo positivo releva para efeito de concessão do benefício fiscal.

Nesta sequência, não é possível dizer, como pretende a Recorrente, que os trabalhadores admitidos num determinado exercício não estão todos numa situação equiparável, porque só uma parte deles (a parte que corresponde ao saldo positivo) é que pode gozar desse benefício, ou seja, sendo o benefício fiscal atribuído em função da “criação líquida de postos de trabalho”, carece de relevância invocar que todos os trabalhadores contratados num determinado exercício são “elegíveis” e nessa medida “aptos” a substituir um trabalhador que entretanto cesse o contrato, pois há que diferenciar a primeira operação de apuramento do saldo positivo, da operação de determinação dos trabalhadores que passam a integrar “a criação líquida de emprego”, e para efeitos do artigo 17º do EBF só esta é que releva.

Se assim não fosse, estaria a considerar-se que todas as contratações num determinado exercício correspondiam à “criação líquida de emprego”, o que contraria manifestamente a letra e o espírito da lei.

Isso equivale a dizer que a posição da Recorrente só faria sentido se alguns dos trabalhadores contratados integrassem o saldo positivo de admissões mas não pudessem ser considerados em razão de eventuais limites quantitativos à majoração.

Deste modo, revela pertinência a consideração da AT no sentido de que “cessando o contrato de trabalho cessará automaticamente o direito ao benefício a ele subjacente, independentemente da substituição do trabalhador por outro, ainda que também elegível”, pois que, tal como se refere no Ac. deste Supremo Tribunal de 20-02-2019, Proc. nº 095-16.5BESNT, www.dgsi.pt, “… A substituição de trabalhadores não evidencia, um aumento do número global de trabalhadores da empresa, num determinado período, nem permite o apuramento de um saldo positivo, num dado exercício, entre as contratações elegíveis e a saída de trabalhadores.

Na verdade, resulta do n.º 5 do artigo 19.º do EBF que a majoração referida no n.º 1 tem lugar durante o período de 5 anos a contar do início da vigência do contrato de trabalho e só pode ser concedido uma vez em relação ao mesmo trabalhador qualquer que seja a entidade patronal, cfr. n.º 6.

Portanto, a majoração está conexionada com a vigência de um determinado contrato individual de trabalho, que lhe serve de fundamento, pelo que não pode ser assegurada por outro contrato de trabalho, com outro início de vigência e trabalhador.

Por outro lado, a intenção do legislador não foi, simplesmente, incentivar a criação de postos de trabalho, mas criar emprego estável e duradouro para jovens e desempregados de longa duração, como resulta do facto de se ter restringido o incentivo aos casos de celebração de contrato sem termo. …”.

Assim, o gozo do benefício fiscal durante o prazo de cinco anos é um incentivo não só à criação líquida de postos de trabalho, mas igualmente à sua manutenção, sob pena de se defraudar o fim visado com a norma.

A Recorrente aponta ainda que tal entendimento é violador do princípio da boa-fé, na sua vertente de tutela da confiança, consagrado no artigo 266º nº 2 da CRP e artigo 6.º-A do CPA aplicável ex vi do artigo 2º alínea d) do CPPT e do artigo 2º alínea c) da LGT.

No entanto, não se alcança, nem a Recorrente esclarece, em que termos seria expectável que os encargos com os trabalhadores contratados num determinado exercício pudessem vir a beneficiar da majoração prevista no artigo 17º nº 1 do EBF, quando a lei limita esse benefício ao saldo positivo das admissões e saídas de trabalhadores, sendo ainda de notar que é a própria Recorrente a referir que “o benefício correspondia à majoração de encargos correspondentes à criação líquida de postos de trabalho - e não à totalidade das contratações elegíveis efetuadas”, de modo que, a decisão recorrida não merece qualquer censura nesta sede, situação que tem um verdadeiro efeito de implosão no que concerne ao presente recurso.

4. DECISÃO

Nestes termos, acordam em conferência os juízes da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal, de harmonia com os poderes conferidos pelo art. 202.º da Constituição da República Portuguesa, em negar provimento ao recurso jurisdicional interposto pela Recorrente, mantendo-se a decisão judicial recorrida.

Custas pela Recorrente.

Notifique-se. D.N

Lisboa, 9 de Março de 2022. - Pedro Nuno Pinto Vergueiro (relator) - Jorge Miguel Barroso de Aragão Seia - Nuno Filipe Morgado Teixeira Bastos.