01366/15 - Supremo Tribunal Administrativo

I - A administração tributária pode exigir ao executado o reforço da garantia no caso de esta se tornar manifestamente insuficiente para o pagamento da dívida exequenda e acrescido. II - No caso dos autos, em que a garantia não se tornou insuficiente para o pagamento da dívida exequenda e acrescido, nem houve “diminuição significativa do valor dos bens que constituem a garantia”, pois que em causa está uma garantia bancária, não há fundamento legal para exigir o seu reforço.

A……………, SA, melhor identificada nos autos, recorreu para o Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra de 27-07-2015 da reclamação por si apresentada contra o despacho do Chefe de Finanças de Oeiras-3 que solicitou o reforço das garantias prestadas nos processos de execução fiscal nºs 3522200701082744,352200701084356 e 3522200701092898. Por sentença de 27 de julho de 2015, o Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra veio julgar procedente a reclamação apresentada e consequentemente anulou o despacho reclamado. Inconformada com o assim decidido, veio a Fazenda Pública interpor recurso para o Tribunal Central Administrativo Sul, que por acórdão proferido em 28 de Setembro de 2015, veio declarar-se incompetente em razão da hierarquia para conhecer do presente recurso que tem como fundamento exclusivo matéria de direito, sendo por isso, competente para o seu conhecimento a secção de contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo, nos termos do disposto nos artigos 26.º , nº1, al. b) e 38.º , nº1, al. a), do ETAF e 280.º , nº1 do CPPT . A Fazenda Pública veio apresentar as suas alegações de recurso, com o seguinte quadro conclusivo: Vem o presente recurso interposto da sentença proferida pelo Tribunal a quo, que julgou procedente a Reclamação apresentada por A......, SA, contra a decisão do Chefe do Serviço de Finanças que solicitou o reforço das garantias prestadas nos processos de execução fiscal n.º 3522200701082744; 3522200701084356 e 3522200701092898. II. No âmbito do processo supra melhor identificado foi proferida decisão a quo, a qual, decidiu que: “o despacho reclamado padece de ilegalidade porquanto não se verificam os requisitos de que depende a exigência de reforço de garantia”. III. Continua, o mesmo aresto determinando que: “a garantia não se tornou insuficiente para o pagamento da divida exequenda e acrescido — entendido este como os juros de mora e custas -, menos ainda, obviamente, manifestamente insuficiente, como exige a lei”. Ora, o supra vertido, ressalvando sempre o devido respeito, consubstancia um erro de interpretação e aplicação dos normativos atinentes a esta temática. A Fazenda Pública considera que essa decisão padece de erro de julgamento porque o nº 8 do artigo 169.º do CPPT , resulta que a Autoridade Tributária pode exigir o reforço da garantia sempre que constar que a anterior é insuficiente para assegurar o pagamento integral da quantia exequenda e acrescido. VI. Sempre se diga que a garantia deve ter sempre o valor suficiente para garantir o pagamento da divida exequenda, devendo a mesma ser prestada pelo valor da divida exequenda e acrescidos. VII. No caso em apreço, o órgão de execução fiscal verificou que a garantia não se encontrava prestada pelo devido valor, pelo que nos termos da lei solicitou o seu reforço. VIII. Destarte, prevendo a lei a possibilidade de exigir o reforço da garantia prestada pelo executado, devido à sua insuficiência para fazer face ao pagamento do montante devido, o Tribunal a quo devia ter sido considerado legítima a actuação do órgão de execução fiscal. A este propósito sempre se diga que o reforço de garantia prevista na lei, pode ocorrer, independentemente do tipo de garantia, pelo que, devia o Tribunal a quo observar o fim prático subjacente à garantia. Com efeito, aquilo que resulta da lei bem como da jurisprudência assente no nosso ordenamento jurídico, é que a garantia deve assegurar o pagamento da quantia exequenda e do acrescido. XI. No caso vertente, e ressalvando o devido respeito por opinião contrária, nada há a apontar ao cumprimento e respeito pelos pertinentes normativos legais por parte da Autoridade Tributária. XII. Pelo que, o douto Tribunal a quo, ao ter decidido da forma como decidiu, lavrou em erro de interpretação e aplicação do direito e dos factos, nos termos supra explanados, violando o consagrado nos artigos 189.º e 199.º do CPPT . Termos em que, concedendo-se provimento ao presente recurso, deve a douta sentença, ora recorrida, ser revogada, assim se fazendo a costumada justiça.» 2.-A recorrida apresentou as seguintes contra alegações: A decisão do órgão de execução fiscal, notificada à Recorrente, onde é pedido o reforço de garantia, padece de ilegalidade, pois a mesma parece fundamentar-se nos artigos 169° n°8 e 199° n°8 e n°10 do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), que regulam o reforço de garantias em situações diferentes da dos autos. As supra referidas normas apenas se aplicam no caso de perda de valor do bem que garante a dívida, ou quando o montante da garantia se mostre insuficiente para cobrir a totalidade da dívida, devido ao vencimento de juros de mora. Conforme resulta do douto acórdão do STA de 18/06/13: “1- O n°10 do artigo 199° do CPPT , na redacção introduzida pela Lei n°64-B/2011 , de 30/12, não se aplica ao reforço da garantia determinado pela superveniência de nova “orientação administrativa” sobre a forma de cálculo dos juros de mora para prestação de garantia e não pelo facto de ter ocorrido qualquer “diminuição significativa” do valor da garantia prestada. II - No âmbito dessa norma apenas cabem garantias reais e pessoais que onerem bens susceptíveis de diminuição de valor, o que não é o caso da garantia bancária, que não está sujeita a depreciação. III - O momento relevante para o cálculo de juros de mora, com o limite de cinco anos, é a data em que se efectua o pedido para se prestar a garantia e não a data da apresentação do meio impugnatório da dívida exequenda ou a data da sua efectiva prestação.” A lei refere-se sempre à «data do pedido», e não a qualquer outro momento, como sendo o momento em se consideram vencidos os juros de mora. E compreende-se que esse seja o momento relevante para o vencimento dos juros de mora, pois o pedido do executado torna evidente que o retardamento do pagamento da dívida exequenda se deveu ao facto de a considerar ilegal e não à vontade pura e simples de não cumprir a prestação tributária. Se a falta de pagamento é devida à ilegalidade da dívida exequenda, causa que não é imputável ao executado, não se pode dizer que haja atraso culposo no seu cumprimento (cfr. art.804° do Código Civil ). É por isso que o requerimento para constituição ou prestação de garantia, ao dar a conhecer a pretensão impugnatória da dívida exequenda, deve ser o momento relevante para o termo da mora debitória (neste sentido, vide o douto acórdão do STA de 18/06/13). Acresce que os despachos de 18/06/07, que fixaram os valores a prestar como garantia dos processos de execução são constitutivos de direitos, não podendo ser revogados sem mais nem menos, oito anos depois. Adianta-se, desde já, por mera cautela, que a interpretação veiculada no ofício-Circulado n°60090, de 15/05/12, sob o que considera a “data do pedido”, é ilegal, e se assim não se entender, sempre será inconstitucional por violação dos princípios da irretroactividade da lei fiscal, da legalidade e da confiança. Atento o disposto nos artigos 52° , n.ºs 1, 2 e 3 da LGT , 169° n°1 e 2 e 199°, n.ºs 5, 6 e 10 do CPPT, resulta que a obrigação de apresentação de nova garantia devidamente actualizada, em substituição da que se encontra prestada, apenas ocorre quando esta deixe de ser idónea, sendo que apurar se a garantia é ou não idónea é apurar se a garantia é, em concreto, apta a assegurar, em caso de incumprimento, a efectiva cobrança da divida exequenda e do acrescido. No caso dos autos, a garantia prestada é suficiente para assegurar o pagamento da dívida exequenda e do acrescido, pelo que se mantém idónea, porquanto a garantia já prestada ainda garante a dívida exequenda e o acrescido. No caso dos autos, a garantia não se tornou insuficiente para o pagamento da dívida exequenda e acrescido - entendido este como os juros de mora e custas -, menos ainda, obviamente, manifestamente insuficiente como exige a lei. E também não ocorreu diminuição significativa do valor dos bens que constituem a garantia, caso em que, nos termos do n°10 do artigo 199° do CPPT , era lícito requerer o seu reforço ou substituição, pois que a garantia prestada foi uma garantia bancária, não sujeita a depreciação. Nada há, pois, nada a censurará sentença recorrida, que bem julgou ao anular, por ilegal, o pedido de reforço da garantia prestada, pois este não encontra fundamento legal nem se justifica sequer por recalculo dos juros de mora vencidos. Acresce que o cálculo dos juros de mora foi efectuado a uma taxa superior a 0,5% ao mês, o que é ilegal. Por fim, cabia à Administração Tributária afastar a referida presunção do n°1 do art.199° do CPPT , demonstrando que a garantia prestada pela Recorrida tinha-se tornado manifestamente insuficiente para o pagamento da dívida exequenda e acrescido. Impõe-se concluir que a administração tributária não cumpriu, acatando o princípio da legalidade Administrativa e em termos correspondentes ao disposto no art.342° do CC , o ónus da prova da verificação dos respectivos indícios ou pressupostos da decisão de reforço da garantia prestada pela Recorrida, não tendo demonstrado que a garantia prestada se tornou manifestamente insuficiente. A Fazenda Pública (a quem competia o ónus da prova) nada alegou ou provou quanto à manifesta insuficiência da garantia prestada, pelo que sempre contra si teria de ser valorada a falta de prova de tal requisito legal.» Conclui com o seguinte pedido: «Nestes termo se nos melhores de direito, deverá ser julgado improcedente o presente recurso, ficando inalterada a douta sentença recorrida, mantendo-se as garantias prestadas nos valores fixados por despacho de 18/06/07». 3. - O Exmº Procurador Geral Adjunto emitiu douto parecer no sentido de ser confirmada a decisão recorrida considerando que a actuação da AT não tem apoio legal quando pretende que a recorrida preste reforço de garantia, no entendimento de que, no montante da garantia a prestar deverão ser incluídos os juros de mora calculados, desde o início da contagem de juros, ou seja, desde o dia seguinte ao termo do prazo de pagamento voluntário até à data da instauração das respectivas impugnações judiciais dos tributos. No seu ver a recorrida procedeu à prestação de garantia pelo montante da liquidação acrescido de 25%. E esse acréscimo tem, justamente, em vista assegurar o pagamento dos juros que se vão vencendo durante a pendência do pelo que não há lugar ao recálculo de juros de mora, ou, havendo-o, não haverá justificação para que, no reforço da garantia, se inclua qualquer acréscimo (acórdão do STA, de 2013.01.09-P. 01369/12, disponível no sítio da Internet www.dgsi.pt ). Refere ainda que o reforço da prestação de garantia ao abrigo do disposto nos artigos 52.° /3 da LGT , 169.°/8 e 199.°/10 do CPPT tem como pressuposto que a garantia se tome, manifestamente, insuficiente e ocorra a diminuição significativa do valor dos bens que constituem a garantia, o que não foi demonstrado pela autoridade tributária. Fundamentação O Tribunal “ a quo” deu como provada a seguinte factualidade: Em 26 de Junho de 2007, a Chefe do Serviço de Finanças de Oeiras-3 fixou o valor a ser prestado como garantia para suspensão das liquidações de IRC no valor de €302.377,71, IVA no valor de € 169.740,65, IRC retido na fonte no valor de € 14.746,51 e IVA no valor de € 33.366,02, em € 377.972,11, € 212.175,75, €41.710, 02 e € 18.433,11, respectivamente. — cf Doc. 1 junto pela Reclamante - Oficio n.º 005928, de 27 de Junho de 2007, do Serviço de Finanças de Oeiras-3, e despachos em anexo, de fls, 14 a 21 3) Em cumprimento do despacho a que se refere a alínea anterior, a RECLAMANTE prestou as seguintes garantias: Garantia Bancária n.º 36230484089575, de 17 de Julho de 2007, no valor de € 377.972,11, a favor do Serviço de Finanças de Oeiras-3, referente ao processo de execução fiscal n.º 2007 79566 — IRC; Garantia Bancária n.º 36230484089576, de 17 de Julho de 2007, no valor de € 212.175,75, a favor do Serviço de Finanças de Oeiras-3, referente ao processo de execução fiscal n.º 070873465eg-lVA; Garantia Bancária n.º 36230484089577, de 17 de Julho de 2007, no valor de € 41710,02, a favor do Serviço de Finanças de Oeiras-3, referente ao processo de execução fiscal n.º 070873475eg-IVA; Garantia Bancária n.º 36230484089578, de 17 de Julho de 2007, no valor de € 18.433,11, a favor do Serviço de Finanças de Oeiras-3, referente ao processo de execução fiscal n.º 2007 81009. — cf garantias bancárias emitidas pelo Banco Santander Totta, S.A,, juntas aos autos pelo órgão de execução fiscal, de fls. 39 a 42 Em 9 de Fevereiro de 2015, a Chefe do Serviço de Finanças de Oeiras-3 fixou o reforço de garantia a prestar nos PEF n.º 3522200701082744, 3522200701084356 e 3522200701092898, em € 19.109,33, € 1.186,29 e € 10397,47, respectivamente. — cf Doc. 2 junto pela Reclamante - Oficio n.º 1371 do Serviço de Finanças de Oeiras-3, e despachos em anexo, de fls. 22 a 28. O reforço de garantia no valor de € 19.109,33, referente ao PEF n.º 3522200701052744, resulta de despacho concordante com o parecer da mesma data, de cujo teor se extrai: “Com os fundamentos constantes da informação e verificando-se que a garantia prestada se mostram insuficientes para a suspensão dos autos, sou de entendimento que se deve notificar o executado para prestar reforço das garantias no prazo de 15 dias, conforme disposto no n° 8 do art. 169° do CPPT , no montante de € 19.100,33 para o processo executivo n° 3522200701082744”. - cf Doc. 2 junto pela Reclamante — despacho, parecer e informação, a fls. 23 e 24. Da informação a que se refere o parecer transcrito na alínea anterior, consta, além do mais, o seguinte: (…) O processo é referente a IRC de 2002 e o cálculo da garantia foi efectuado mediante requerimento do contribuinte a solicitar o montante, porque pretendia impugnar judicialmente. Foi efectuado o cálculo da garantia e notificado o contribuinte através do oficio nº 5928 de 27/06/2007. Foi prestada a garantia bancária nº 3623048089575 do Santander Totta pelo montante de € 377,972,11, desde 17/07/2007. O processo executivo foi entretanto instaurado à data de 05/07/2007 e instaurado o processo de contencioso nº 3522200703015289 para interposição de impugnação. O processo foi suspenso à data em 10/09/2007. O cálculo da garantia foi efectuado com base no valor da liquidação, sem ter em conta os juros de mora e as custas, já que à data do cálculo ainda não havia processo executivo. Verificando-se que a garantia não se encontra prestada pelo valor devido, parece-me que deverá ser efectuado novo cálculo nos termos do artigo 199º do CPPT e notificar o contribuinte a fazer reforço da garantia já prestada. - cf Doc. 2 junto pela Reclamante — despacho, parecer e informação, a fls. 23 e 24. O reforço de garantia no valor de € 1.186,29, referente ao PEF n.º 3522200701084356, resulta de despacho concordante com o parecer da mesma data, de cujo teor se extrai: “Com os fundamentos constantes da informação e verificando-se que a garantia prestada se mostram insuficientes para a suspensão dos autos, sou de entendimento que se deve notificar o executado para prestar reforço das garantias no prazo de 15 dias, conforme disposto no n° 8 do art. 169° do CPPT , no montante de € 1.186,29 para o processo executivo n° 3522200701084356”. - cf Doc.. 2 junto pela Reclamante — despacho, parecer e informação, a fls. 25 e 26 Da informação a que se refere o parecer transcrito na alínea anterior, consta, além do mais, o seguinte: “ (…) O processo é referente a IRC de 2002 e o cálculo da garantia foi efectuado mediante requerimento do contribuinte a solicitar o montante, porque pretendia impugnar judicialmente. Foi efectuado o cálculo da garantia e notificado o contribuinte através do oficio nº 5928 de 27/06/2007. Foi prestada a garantia bancária nº 3623048089578 Santander Totta pelo montante de € 18.433,11, desde 17.07.2007. O processo executivo foi entretanto instaurado à data de 11/07/2007 e instaurado o processo de contencioso nº 35220070300031 para interposição da impugnação. O processo foi suspenso à data de 10/09/2007. O cálculo da garantia foi efectuado com base no valor da liquidação, sem ter em conta os juros de mora e as custas já que a data do cálculo ainda não havia processo executivo. Verificando-se que a garantia não se encontra prestada pelo valor devido parece-me que deverá ser efectuado novo cálculo nos termos do artigo 199º do CPPT e notificar o contribuinte a fazer reforço da garantia já prestada. - cf Doc. 2 junto pela Reclamante — despacho, parecer e informação, a fls. 25 e 26 O reforço de garantia no valor de € 10.397,47, referente ao PEF n.º 3522200701092898, resulta de despacho concordante com o parecer da mesma data, de cujo teor se extrai: “Com os fundamentos constantes da informação e verificando-se que a garantia prestada se mostram insuficientes para a suspensão dos autos, sou de entendimento que se deve notificar o executado para prestar reforço das garantias no prazo de 15 dias, conforme disposto no n° 8 do art. 169° do CPPT , no montante de € 10.397,47 para o processo executivo n° 3522200701092898”. - cf Doc. 2 junto pela Reclamante — despacho, parecer e informação, a fls, 27 e 28. Da informação a que se refere o parecer transcrito na alínea anterior, consta, além do mais, o seguinte: “ (…) O processo é referente a IRC de 2002 e o cálculo da garantia foi efectuado mediante requerimento do contribuinte a solicitar o montante porque pretendia impugnar judicialmente. Foi efectuado o cálculo da garantia e notificado o contribuinte através do oficio nº 5928 de 27/06/2007. Foi prestada garantia bancária nº 3623048089576 do Santander Totta pelo montante de € 212.175, 75 e a garantia 3623048089577 pelo montante de € 41.710,00, no total de € 253.885,77 desde 17/07/2007. O processo executivo foi instaurado à data de 14/09/2007 e instaurado o processo de contencioso nº 3522200703000041 e o processo nº 3522200703015190 para interposição de impugnação. O processo foi suspenso à data de 19/10/2007. O cálculo da garantia foi efectuado com base no valor da liquidação sem ter em conta os juros de mora e as custas, já que à data do cálculo ainda não havia processo executivo. Verificando-se que a garantia não se encontra prestada pelo valor devido, parece-me que deverá ser efectuado novo cálculo nos termos do artigo 199º do CPPT e notificar o contribuinte a fazer reforço da garantia já prestada. - cf Doc. 2 junto pela Reclamante — despacho, parecer e informação, a fls. 27 e 28 Do ofício descrito na alínea C) supra, consta, além do mais, a seguinte menção: “Poderá reclamar da presente notificação para o tribunal Administrativo e Fiscal no prazo de 10 (dez) dias, nos termos dos artigos 276.° e 277.° do C.P.P.T.”. - cf Doc. 2 junto pela Reclamante - Oficio n.º 1371, do Serviço de Finanças de Oeiras-3, a fls. 22 No dia 24 de Fevereiro de 2015, a RECLAMANTE recebeu o ofício descrito na alínea C) supra. - cf Oficio n.º 1371, do Serviço de Finanças de Oeiras-3 e aviso de recepção, a fls. 51 e 52. Decisão do TAF de Sintra a fls.109/116 3- DO DIREITO Para se decidir pela procedência da reclamação considerou a sentença do TAF de Sintra (fls. 109/116) a seguinte fundamentação jurídica: (destacam-se apenas os trechos da decisão com maior relevância para a decisão do presente recurso). (…) A questão a decidir nestes autos consiste em aferir da legalidade do despacho que determinou o reforço das garantias prestadas pela RECLAMANTE em 2007, nos termos do artigo 169° n.º 8 do CPPT . Antes porém, cumpre aferir da verificação da excepção suscitada pela FAZENDA PÚBLICA. Vejamos pois. DA VERIFICAÇÃO DE EXCEPÇÃO DILATÓRIA INOMINADA (…) Do MÉRITO Na tese da RECLAMANTE a ilegalidade do despacho reclamado decorre, no essencial, da inexigibilidade de reforço de garantia. Resulta do probatório (cf. alíneas C) a supra), que o despacho reclamado assenta no cumprimento do disposto no artigo 169° n.º 8 do CPPT , que determina, o seguinte: “Quando a garantia constituída nos termos do artigo 195°, ou prestada nos termos do artigo 199°, se tornar insuficiente é ordenada a notificação do executado dessa insuficiência e da obrigação de reforço ou prestação de nova garantia idónea no prazo de 15 dias, sob pena de ser levantada a suspensão da execução”. A redacção actual desta norma resulta do artigo 152° da Lei n.º 64-B/2011 , de 30 de Dezembro, que aprovou o Orçamento do Estado pera 2012 e vigora desde 1 de Janeiro de 2012 (cf. artigo 215°da mesma lei). Ora, a mesma Lei, determinava expressamente, no seu artigo 154° , que as “alterações aos artigos 169.° e 199.° do CPPT têm aplicação imediata em todos os processos de execução fiscal que se encontrem pendentes a partir da entrada em vigor da presente lei”. E tanto basta para afastar todos os fundamentos inerentes à estabilidade da instância executiva decorrentes do cumprimento do despacho de 2007, que fixou a garantia a prestar nos PEF supra identificados, para obter a sua suspensão. Assim sendo, o despacho reclamado decorre do cumprimento de um normativo legal, constituindo um acto novo e não a revogação do acto de 2007. Questão diversa, e que apreciaremos de seguida, é se tal acto cumpre o normativo em que se fundamenta. Estando em causa a apreciação do reforço de garantias prestados nos termos do artigo 199° do CPPT , para obter a suspensão da execução fiscal, vejamos, antes de mais, o que, com aplicação nos presentes autos, prevê tal norma. Assim: “1 - Caso não se encontre já constituída garantia, com o pedido deverá o executado oferecer garantia idónea, a qual consistirá em garantia bancária, caução, seguro-caução ou qualquer meio susceptível de assegurar os créditos do exequente. 5 - No caso de a garantia apresentada se tornar insuficiente, a mesma deve ser reforçada nos termos das normas previstas neste artigo. 6 - A garantia é prestada pelo valor da dívida exequenda, juros de mora contados até ao termo do prazo de pagamento voluntário ou à data do pedido, quando posterior, com o limite de cinco anos, e custas na totalidade, acrescida de 25 °/ da soma daqueles valores, sem prejuízo do disposto no n.º 13 do artigo 169°. (...) 10 - Em caso de diminuição significativa do valor dos bens que constituem a garantia, o órgão da execução fiscal ordena ao executado que a reforce ou preste nova garantia idónea no prazo de 15 dias, com a cominação prevista no n.º 8 deste artigo. (…)“ Antes de mais, refira-se que a redacção dos n.ºs 5 e 10 supra transcritos, resulta igualmente do artigo 152° da referida Lei n.º 64-B/2011 , sendo-lhe aplicável o supra transcrito artigo 154° da mesma lei, pelo que tais normas são aplicáveis aos processos de execução fiscal a que se reporta o acto reclamado. Por seu turno, o n.º 6 tem a redacção que lhe foi dada pelo artigo 222° da Lei n.º 66-B/2012 , de 31 de Dezembro, que aprova o Orçamento do Estado para 2013, e vigora desde 1 de Janeiro desse ano. (cf artigo 265°) Acresce que o mesmo n.º 6 havia sido alterado pela da referida Lei n.º 64- B/2011, no seguinte sentido: “A garantia é prestada pelo valor da dívida exequenda, juros de mora contados até ao termo do prazo de pagamento voluntário ou à data do pedido, quando posterior, com o limite de cinco anos, e custas na totalidade, acrescida de 25 % da soma daqueles valores”. Do confronto das redacções introduzidas no n.º 6 do artigo 199º, pelas Leis que aprovaram os Orçamentos do Estado para 2012 e 2013, verifica-se que a segunda apenas aditou uma salvaguarda à aplicação do n.º 13 do artigo 169°, que a mesma introduziu naquela norma. Ou seja, a 2° alteração é inócua nos presentes autos, relevando a forma de cálculo do valor da garantia a prestar, vigente desde 1 de Janeiro de 2012, com plena aplicação aos processos pendentes. E aqui chegados, podemos concluir que pela legitimidade da ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA para proceder ao recálculo da garantia em conformidade com o disposto no n.º 6 do artigo 160º do CPPT , na redacção vigente desde 1 de Janeiro de 2012, aplicável aos PEF n.º 3522200701082744, 3522200701084356 e 3522200701092898, por força do expressamente disposto no artigo 154° da Lei n.º 65-B/2011, de 30 de Dezembro. Porém, o que está em causa nos presentes autos é a apreciação da legalidade da exigência de reforço de garantia, ao abrigo do disposto no n.º 8 da mesma norma, que prevê tal obrigação, quando se verifique a insuficiência da garantia prestada, em conformidade com o que expressamente prevêem os nºs 5 e 10 do artigo 199°. E sobre a mesma questão, determina o n.º 3 do artigo 52 da Lei Geral Tributária (LGT), invocado pelo RECLAMANTE, que a "administração tributária pode exigir ao executado o reforço da garantia no caso de esta se tornar manifestamente insuficiente para o pagamento da dívida exequenda e acrescido”. Do confronto das normas que se referem à obrigação de reforço da garantia, em concreto, os artigos 169° n.º 8 e 199° n.º 5 do CPPT , com redacções vigentes desde 1 de Janeiro de 2012, e 52° n.º 3 da LGT, na sua redacção originária, vigente desde 1 de Janeiro de 1999, verifica-se que a norma da LGT condiciona a exigência de reforço da garantia à verificação de que esta se tornou “manifestamente insuficiente para o pagamento da dívida exequenda e acrescido”. Assim, só após a verificação de tal insuficiência, é que a ADMINISTRAÇÃO TRIBUTARIA poderá prosseguir para o procedimento previsto no artigo 169° n.º 8 do CPPT , como explica o Tribunal Central Administrativo Sul (TCAS) no acórdão proferido no processo n.º 08846/15 de 10 de Julho de 2015. Aqui chegados, impõe-se verificar se a garantia prestada em 2007 se tornou manifestamente insuficiente para garantir a dívida exequenda. Quanto a esta questão, resulta das alíneas D) a I) do probatório, além do mais que: no PEF n.° 3522200701082744 foi prestada garantia no valor de €377.972,11 e a dívida exequenda foi calculada em, 9 de Fevereiro de 2015, no valor de € 317.665,15; (cf. alínea E) supra) no PEF n.° 3522200701084356 foi prestada garantia no valor de € 18.433,11 e a divida exequenda foi calculada em, 9 de Fevereiro de 2015, no valor de € 15.695,52; (cf. alínea O) supra) - no PEF n.° 3522200701092898 foi prestada garantia no valor de €253.885,77 e a dívida exequenda foi calculada em, 9 de Fevereiro de 2015, no valor de € 211.426,59. (cf. alínea 1) supra) E tanto basta para concluir pela ilegalidade do despacho reclamado, porquanto resulta evidente do probatório que o valor da garantia prestada ainda excede o valor da divida exequenda. Ou seja, a garantia prestada não se tornou, sequer, insuficiente, logo e por maioria de razão, não se verifica a condição da “manifesta insuficiência” exigida pela norma da LGT para legitimar a exigência de um reforço da garantia. Questão diferente é se o valor da garantia prestada corresponde ao que seria exigido se a mesma fosse prestada na data a que se reporta o despacho reclamado, porém tal questão apenas seria pertinente se estivéssemos perante a prestação de uma garantia nova, e não no âmbito de um reforço de garantia. Aliás, a questão em apreço foi já objecto de apreciação pelo STA, em processo onde se discutia justamente o reforço de uma garantia prestada em 2007, e onde se conclui, como nos presentes autos, que “a garantia não se tornou insuficiente para o pagamento da dívida exequenda e acrescido, nem houve “diminuição significativa do valor dos bens que constituem a garantia”, pois que em causa está uma garantia bancária, não já fundamento legal para exigir o seu reforço”. (cf, acórdão proferido no processo n°0631/13 em 8 de Maio de 2013) De igual modo, tendo a RECLAMANTE prestado garantia bancária (cf. alínea B) supra), também não poderia a ADMINISTRAÇÃO TRIBUTARIA invocar o n.º 10 do artigo 199° do CPPT , tal como no caso do acórdão citado, porquanto o seu valor não está sujeito a qualquer deperecimento. Com plena aplicação ao caso dos autos, pode ler-se no citado acórdão, o seguinte: “Decorre do n.º 2 do artigo 183.° do CPPT que a garantia prestada para suspender a execução fiscal mantém-se até ao trânsito em julgado de decisão favorável ao garantido salvo no caso de pagamento, só podendo ser levantada (oficiosamente ou a requerimento de quem a haja prestado) após esse trânsito ou após pagamento. Daí que, no cálculo do valor da garantia a prestar para obter o efeito suspensivo da execução fiscal, a lei preveja que a garantia é prestada pelo valor da dívida exequenda, juros de mora contados até ao termo do prazo de pagamento voluntário ou à data do pedido, quando posterior, com o limite de cinco anos, e custas na totalidade, acrescida de 25% da soma daqueles valores (cfr. o n.º 6 do artigo 199.° do CPPT ), sendo que tal acréscimo tem em vista assegurar o pagamento dos juros que se vão vencendo durante a pendência do processo (neste sentido, JORGE LOPES DE SOUSA, Código de Procedimento e de Processo Tributário anotado e Comentado, volume TIL 6.° ed., 2011, Lisboa, Áreas Editora, p. 417 — nota 17, in fine, ao art. 199.° do CPPT ). Ora, se o acréscimo de 25% ao montante global da dívida exequenda, juros de mora e custas tem em vista assegurar o pagamento dos juros de mora que se vão vencendo durante a pendência do processo, das duas uma: ou não haverá lugar ao pretendido recálculo de juros de mora para efeitos de reforço de garantia durante a pendência do(s) processo(s) ou, admitindo-se a possibilidade de tal recálculo de juros de juros de mora na pendência do processo, não haverá, então, justificação para que no reforço da garantia se inclua qualquer acréscimo. Daí que Supremo Tribunal tenha já tenha entendido — cfr. o Acórdão de 9 de Janeiro de 2013, proferido no recurso n.º 1396/12, por nós subscrito como l. Adjunta —, que tratando-se da necessidade de um reforço, a nova garantia nunca poderia ascender ao montante total (...), mas tão só à diferença entre o valor da garantia já prestada e que se mantém válida (...) e o acréscimo do valor de juros que se impunha actualizar e reforçar para efeitos de manutenção da suspensão do processo executivo. (...) Estabelece o n.º 3 do artigo 52.° da Lei Geral Tributária que: «A administração tributária pode exigir ao executado o reforço da garantia no caso de esta se tornar manifestamente insuficiente para o pagamento da dívida exequenda e acrescido». No caso dos autos, a garantia não se tornou insuficiente para o pagamento da dívida exequenda e acrescido - entendido este como os juros de mora e custas - menos ainda, obviamente, manifestamente insuficiente, como exige a lei. E também não ocorreu diminuição significativa do valor dos bens que constituem a garantia, caso em que, nos termos do n.º 10 do artigo 199.° do CPPT , era licito requerer o seu reforço ou substituição, pois que a garantia prestada foi uma garantia bancária (cfr. a alínea C) do probatório), não sujeita a depreciação’. Pelo exposto se conclui que o despacho reclamado padece de ilegalidade porquanto não se verificam os requisitos de que depende a exigência de reforço de garantia. Assim sendo, impõe-se a sua anulação, devendo os PEF n.º 3522200701082744, 3522200701084356 e 3522200701092898, permanecer suspensos nos termos e para os efeitos em que o foram em 2007, por não se verificar a nos presentes autos, qualquer causa que legitime o levantamento de tal suspensão,em concreto, a prevista no artigo 169° n.º 8 do CPPT . Nos termos do artigo 527° do CPC , aplicável por remissão do artigo 2° alínea e) do CPPT , será condenada em custas a parte que tiver dado causa à acção, entendendo-se que dá causa às custas a parte vencida. Vencida nos presentes autos, será a FAZENDA PÚBLICA responsável pelas custas processuais. DECISÃO Nos termos e com os fundamentos expostos, o Tribunal decide julgar a presente reclamação procedente, anular o despacho reclamado. DECIDINDO NESTE STA A recorrente vem contestar a sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra, de 27 de Julho de 2015, que elegeu como questão a decidir a de aferir da legalidade do despacho proferido pelo Chefe do SLF de Oeiras 3 que determinou o reforço das garantias prestadas pela reclamante em 2007, nos termos do artigo 169º nº 8 do CPPT , no entendimento de que esta não se encontrava prestada pelo valor devido uma vez que o inicial cálculo da garantia foi efectuado com base no valor da liquidação, sem ter em conta os juros de mora e as custas, já que à data do cálculo ainda não havia processo executivo e procedeu ao cálculo dos juros de mora devidos desde a data do início de contagem, (termo do prazo de pagamento voluntário) até à data da dedução das acções de impugnação judicial, e custas, e ao abrigo do disposto nos artigos 169.° /8 e 199.° /10 do CPPT , na redacção da LOE 2012, notificou a recorrida para apresentar reforço da garantia prestada. A decisão recorrida julgou procedente a reclamação considerando que a garantia prestada em 2007 não se tomou insuficiente e, muito menos, manifestamente insuficiente e não ocorreu diminuição significativa do valor dos bens que constituem a garantia. A nosso ver a sentença ora sindica não cometeu erro de julgamento e por isso é de confirmar improcedendo o recurso apresentado. É certo que a LOE 2012, Lei 64-B/2011 , de 30 de Dezembro, alterou os artigos 169.° e 199.º do CPPT . E, por força do disposto no artigo 154.º da citada LOE, as alterações referidas têm aplicação imediata aos processos de execução fiscal pendentes a partir da entrada em vigor, pelo que se aplicam ao caso em apreciação. Não obstante, tal lei seja de aplicar ao caso dos autos, ainda assim o despacho recorrido não se pode manter como procuraremos demonstrar. É que a recorrida prestou garantia, em 2007, nos termos do disposto no artigo 169.° do CPPT , equivalente ao valor da liquidação acrescido de 25% e sem que tivessem sido contados quaisquer juros de mora ou custas. E, não foram contados juros de mora e custas, nem o poderiam ter sido, pela singela razão de que à data do cálculo da garantia a prestar ainda nem sequer havia decorrido o prazo de pagamento voluntário, nem consequentemente, haviam sido instaurados os respectivos processos de execução fiscal como supra referido. No entanto o facto de a recorrida ter procedido à prestação de garantia pelo montante da liquidação acrescido de 25%., mostra-se decisivo para a solução do presente recurso. Como salienta o Sr. Procurador- geral- Adjunto neste STA este acréscimo de 25% tem, justamente, em vista assegurar o pagamento dos juros que se vão vencendo durante a pendência do processo como ensina o Sr. Conselheiro Jorge Lopes de Sousa in (Código de Procedimento e de Processo Tributário anotado, 6ª edição 2011, Áreas Editora, I volume, página 417,). Ao invés o reforço da prestação de garantia ao abrigo do disposto nos artigos 52.° /3 da LGT , 169.°/8 e 199.°/10 do CPPT tem como pressuposto que a garantia se tome, manifestamente, insuficiente e ocorra a diminuição significativa do valor dos bens que constituem a garantia. Ora, a autoridade tributária não demonstra que a garantia se tomou insuficiente para pagamento da obrigação exequenda e acrescido e é certo que não ocorre uma diminuição significativa do valor dos bens que constituem a garantia, uma vez que esta foi prestada por meio de garantia bancária. Com efeito, a autoridade tributária limitou-se proceder ao cálculo dos juros de mora e custas e a recalcular o valor dos 25%, que passou a incidir sobre tais montantes, sem ter em conta o pressuposto necessário da manifesta insuficiência da garantia já prestada. Sendo certo que assiste à administração Tributária o direito de exigir ao executado o reforço da garantia no caso de esta se tornar manifestamente insuficiente para o pagamento da dívida exequenda e acrescido (assim se decidiu no Ac. deste STA de 08/05/2013 tirado no recurso nº 0631/2013) reitera-se que decisivo é que não se demonstrou que a garantia se tornou insuficiente. A sentença recorrida que não sancionou o procedimento órgão de Execução Fiscal não nos merece, qualquer censura pelo que será confirmada. 4- DECISÃO: Pelo exposto, acordam os Juízes deste STA em negar provimento ao recurso confirmando a decisão recorrida. Custas a cargo da recorrente. Lisboa, 16 de Dezembro de 2015. – Ascensão Lopes (relator) – Ana Paula Lobo – Dulce Neto .