1- RELATÓRIO:
A………. SA, com os demais sinais dos autos, inconformado com o acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul, de 4 de Fevereiro de 2016 que negou provimento ao recurso interposto da sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Beja, na parte em que julgara improcedente o pedido de execução de julgado e absolveu a executada do pagamento de juros indemnizatórios, vem ao abrigo do artigo 152.º nº1 alínea a) do CPTA, recorrer para o Pleno da Secção do Contencioso Tributário deste Supremo Tribunal com o fundamento de uniformização de jurisprudência, por considerar que o acórdão recorrido está em oposição com o acórdão do TCA Sul de 10/09/2015, proferido no processo nº 08862/15.
Por despacho de 30 de Novembro de 2017, a fls. 309 dos autos, o Exmº Relator, veio admitir o recurso de uniformização de jurisprudência e ordenou a notificação da contraparte para apresentar as contra alegações.
A recorrente apresentou as suas alegações de recurso a fls. 258 e seguintes formulando as seguintes conclusões:
«1.ª O presente recurso vem interposto em virtude da evidente contraposição entre o douto acórdão-recorrido e o acórdão proferido pelo mesmo Tribunal em 10.09.2015, no âmbito do processo n.º 08862/15;
2.ª A contradição entre o acórdão-recorrido e o acórdão-fundamento ocorre relativamente à interpretação dos artigos 43.º, n.º 1 e 100.º da LGT, concretamente no que tange ao direito a juros indemnizatórios quando o ato tributário é anulado com fundamento em vício formal na aplicação de métodos indiretos;
3.ª A identidade factual entre o acórdão-recorrido e o acórdão-fundamento resulta da circunstância de ambos se debruçarem sobre pedido de juros indemnizatórios deduzido em sede de execução do julgado, que havia julgado procedente a impugnação judicial e determinado a anulação dos atos tributários controvertidos com fundamento em vício de forma na aplicação de métodos indiretos;
4.ª No acórdão-fundamento estava em causa a execução de sentença que julgou procedente a impugnação judicial com fundamento em insuficiente fundamentação da decisão de aplicação de métodos indiretos, e no acórdão-recorrido estava em causa a execução de decisão que considerou procedente a impugnação judicial com fundamento em violação do princípio da imparcialidade no procedimento de aplicação de métodos indiretos, concretamente por violação do disposto no artigo 44.º, n.º 1, alínea e) do CPA;
5.ª Apesar de o vício formal que inquina ambos os procedimentos não ser o mesmo, tal circunstância não obsta à admissibilidade do presente recurso, porquanto para o efeito não é exigível uma identidade absoluta, mas uma identidade substancial, o que se verifica quando ambas as situações convocam a apreciação do mesmo quadro legal, como, aliás, sucede, pois em ambos os arestos é convocada a apreciação do disposto nos artigos 43.º, n.º 1 e 100.º da LGT;
6.ª No que respeita ao fundamento de direito, ambos os acórdãos são chamados a pronunciar-se sobre a mesma questão jurídica, qual seja, a do direito a juros indemnizatórios, nos termos do artigo 43.º, n.º 1, e 100.° da LGT, nos casos em que a ilegalidade que conduz à anulação do ato tributário decorre de vício formal no procedimento de aplicação de métodos indiretos;
7.ª Não obstante a identidade da situação fáctico-jurídica vertida e apreciada nos acórdãos em causa, viriam os mesmos a decidir em sentido contraditório: no acórdão-recorrido considerou o TCAS que o vício formal no procedimento de aplicação de métodos indiretos, qual seja a violação do princípio da imparcialidade (cf. artigo 44.º, n.º 1, alínea e) do CPA), não constitui “erro imputável aos serviços” para efeitos do disposto no artigo 43.º, n.º 1, da LGT, concretamente para efeitos de condenação da administração tributária no pagamento de juros indemnizatórios ao contribuinte; já no acórdão-fundamento entendeu o TCAS que o vício formal da decisão de aplicação de métodos indiretos, qual seja a falta de fundamentação, configura “erro imputável aos serviços” para efeitos daquele preceito legal, tendo condenado a administração tributária ao pagamento de juros indemnizatórios;
8.ª Não se ignora a distinção que a jurisprudência do STA faz entre “erro” e “vício”, nem o entendimento uniforme e constante do STA no sentido de que não se verifica a obrigação indemnizatória por parte da administração tributária quando o ato tributário padece de vício formal ou procedimental, no entanto, impõe-se notar que tal jurisprudência tem subjacente o facto de o vício formal ser imputado ao próprio ato tributário;
9.ª Ora, quer na situação do acórdão-recorrido, quer na situação do acórdão-fundamento, não está em causa um vício do próprio ato tributário mas um vício do procedimento de aplicação de métodos indiretos que conduz a uma errada configuração da situação jurídico tributária e por conseguinte à ilegalidade do ato tributário, por erro sobre os pressupostos de direito, pelo que o supra aludido entendimento não tem aplicação à situação sub judice, não podendo por isso considerar-se que o entendimento perfilhado no acórdão-recorrido “está de acordo com a jurisprudência mais recente consolidada do Supremo Tribunal Administrativo.”
10.ª Em face do exposto, resulta manifesta a contradição entre os arestos em confronto;
11.ª No entender da Recorrente a solução perfilhada pela 2ª Secção de Contencioso Tributário do TCAS em 10.09.2015, AC. FUNDAMENTO no processo n.º 08862/15, é a que se afigura mais correta pelo que deverá prevalecer sobre o entendimento do acórdão-recorrido;
12.ª Entende a Recorrente que a interpretação do acórdão-recorrido, segundo a qual tendo as liquidações em crise sido anuladas com fundamento em vício formal - violação do princípio da imparcialidade - na aplicação de métodos indiretos é violadora do disposto nos artigos 43.º, n.º 1 e 100.º da LGT;
13.ª Com efeito, de acordo com os aludidos preceitos legais, quando um ato tributário for declarado viciado “por erro imputável aos serviços”, e do qual tenha resultado o pagamento de imposto em montante superior ao devido, o contribuinte tem direito a juros indemnizatórios;
14.ª A jurisprudência do STA tem vindo uniformemente e de forma reiterada a distinguir “erro” de “vício”, no sentido de defender que aquele tem um sentido mais restrito;
15.ª Defende esta esta jurisprudência que, se o ato tributário for anulado, por exemplo, com fundamento em falta de fundamentação ou caducidade do direito à liquidação, porquanto constitui erro e não vício, o contribuinte não terá direito a juros indemnizatórios (cf., exemplificativamente, acórdão do STA de 17.11.2004, proferido no processo n.º 0772/04, acórdão do STA de 12.02.2015, proferido no processo n.º 01610/13, e acórdão do STA de 21.01.2015, proferido no processo n.º 0470/14);
16.ª Sucede que, este entendimento jurisprudencial não é aplicável ao caso vertente;
17.ª É pressuposto deste entendimento que o vício formal seja assacado diretamente ao ato tributário objeto de anulação, o que não se verifica in casu, porquanto os atos tributários foram anulados por vício no procedimento de aplicação de métodos indiretos;
18.ª De facto, na situação dos presentes autos, o vício de forma é anterior à emissão do ato tributário, isto é, foi praticado aquando da definição da situação jurídico-tributária;
19.ª Na verdade, foi o vicio de forma consubstanciado na violação do princípio da imparcialidade, que levou à conclusão que não era possível a comprovação e quantificação direta e exata da matéria tributável e, por conseguinte, definiu a situação jurídico-tributária da Recorrente, designadamente através da tributação por métodos indiretos;
20.ª Por esta razão, é manifesto que se verifica o “erro imputável aos serviços”;
21.ª Foi, pois, neste sentido que se pronunciou o acórdão-fundamento, considerando que o vício formal do procedimento de aplicação de métodos indiretos conduziu a um vício de violação de lei, por erro nos pressupostos e, por conseguinte, concluindo pela obrigação indemnizatória da administração tributária, nos termos dos artigos 43.°, n.º 1, e 100.º da LGT;
22.ª Deste modo, tendo os atos tributários em crise sido anulados por vício formal — violação do princípio da imparcialidade — no procedimento de aplicação de métodos indiretos que levou a uma errada configuração da relação jurídica-tributária e consequentemente a um pagamento indevido de IVA, verifica-se “erro imputável aos serviços”, tendo a administração tributária a obrigação de indemnizar a ora Recorrente;
23.ª Esta é, na verdade, a única interpretação conforme com a obrigação indemnizatória por parte do Estado, consagrada no artigo 22.º da CRP;
24.ª Com efeito, a interpretação sufragada no acórdão recorrido traduz uma restrição injustificada da aludida garantia constitucional, porquanto quer a anulação do ato tributário decorra de vício formal, quer decorra de erro sobre os pressupostos de facto ou de direito, o que é certo, é que, em qualquer uma das situações o contribuinte se viu privado de determinada quantia por facto que só à administração tributária é imputável;
25.ª Nestes termos, a interpretação restritiva dos artigos 43.º, n.º 1, da LGT, no sentido de que tendo os atos tributários em crise sido anulados com fundamento em violação do princípio da imparcialidade no procedimento de aplicação de métodos indiretos não confere direito a juros indemnizatórios, conforme sufragada no acórdão-recorrido, é inconstitucional por desconforme com a obrigação indemnizatória por parte do Estado, consagrada no artigo 22.º da CRP, o que, desde já expressamente se invoca para todos os efeitos;
26.ª Acresce que o entendimento sufragado no acórdão-fundamento é também o único conforme com o princípio da legalidade, consagrado no artigo 103.º da CRP, porquanto reprime a inobservância pela administração tributária de normas formais e procedimentais;
27.ª Por fim, mencione-se que a interpretação restritiva do artigo 43.º, n.º 1, da LGT, e em consequência a circunstância de o contribuinte ter de lançar mão das regras gerais da responsabilidade civil extracontratual do Estado para ver satisfeito o seu direito indemnizatório, configura uma violação do princípio da igualdade, consagrado no artigo 13.º da CRP, bem como do princípio da tutela jurisdicional efetiva, consagrado no artigo 20.º e 268.º, n.º 4, da CRP, o que, desde já expressamente se invoca para todos os efeitos;
28.ª A dualidade no regime da atribuição de juros indemnizatórios, consoante a anulação do ato tributário decorra de violação de lei substancial ou de violação de lei procedimental, afigura-se injustificada e desrazoável, na medida em que, em ambas as situações se verifica efetivamente um prejuízo para o contribuinte, o qual apenas é imputável a um comportamento da administração tributária;
29.ª Por outro lado, o facto de se exigir que o contribuinte recorra ao regime da responsabilidade civil extracontratual do Estado, ou seja, a um processo novo e próprio, para ver satisfeito o seu direito indemnizatório, traduz a criação de um obstáculo no acesso ao direito e na justa composição do litígio que o opôs à administração tributária, que, no limite, levará ao não exercício do direito;
30.ª Em face de todo o exposto, não poderá o acórdão-recorrido manter-se e, nessa medida, deixar de ser anulado, firmando-se, para efeitos de uniformização de jurisprudência o entendimento ora prescrito e no acórdão-fundamento de que o vício formal no procedimento de aplicação de métodos indiretos confere ao contribuinte que, por essa razão, suportou imposto indevidamente, o direito a juros indemnizatórios, nos termos dos artigos 43.°, n.º 1, e 100.º da LGT, determinando-se, em consequência, o pagamento de tais juros à ora Recorrente, que ascendem ao montante de € 111.408,42.
Por todo o exposto e o mais que o ilustrado juízo desse Tribunal suprirá, encontrando-se demonstrada no caso vertente a contradição entre os acórdãos em confronto, deve o presente recurso ser julgado procedente, por provado, com a consequente fixação da jurisprudência firmada no acórdão-fundamento, determinando-se a anulação do acórdão-recorrido com o consequente pagamento de juros indemnizatórios à Recorrente, assim se cumprindo com o DIREITO e a JUSTIÇA!»
Não foram apresentadas contra alegações
O Ministério Público neste STA emitiu eloquente e extenso parecer, no qual sustenta que inexiste contradição de julgados pois que no acórdão recorrido está em causa um vício que inquina o procedimento de avaliação indirecta enquanto que no acórdão fundamento está em causa um erro sobre os pressupostos de facto ou de direito que inquinou o acto tributário pelo que resulta violado o disposto no artº 43º nº 1 da LGT.
E, conclui que:
“(…) 3.3 Constata-se, assim, que os dois arestos em confronto não perfilharam entendimentos diversos sobre a questão do direito a juros indemnizatórios, até porque é manifesto que ambos expressamente aderem à mesma jurisprudência do STA sobre a matéria (acórdãos de 30/05/2012, p0410/12, de 17/12/2014, p.0841/14 e de 11/03/2015, p.537/14 e doutrina (Jorge Lopes de Sousa, in “CPPT Anotado, 6ª edição, vol. I, anotação ao artigo 61°) que ambos citam.
Com efeito ambos os arestos aderem ao entendimento de que «a utilização da expressão “erro” e não “vicio” ou “ilegalidade” para aludir aos factos que podem servir de base à atribuição de juros indemnizatórios, revela que se teve em mente apenas os vícios do acto anulado a que é adequada essa designação, que são o erro sobre os pressupostos de facto e o erro sobre os pressupostos de direito. Com efeito, há vícios dos actos administrativos e tributários a que não é adequada tal designação, nomeadamente os vícios de forma e a incompetência, pelo que a utilização daquela expressão “erro” têm um âmbito mais restrito do que a expressão “vicio”.
Ora, as diversas soluções adotadas nos arestos em confronto assentam na diversa qualificação dos vícios subjacentes à invalidade que afetou os atos impugnados e cuja verificação pelo tribunal determinou a anulação dos atos tributários em causa em cada um dos processos; No caso do acórdão recorrido por se estar perante a verificação de um vício procedimental que afetou a validade do ato final de liquidação e nessa medida qualificado como vício de forma E no caso do acórdão fundamento por não estarem reunidos os pressupostos de recurso a métodos indiretos na avaliação indireta efetuada, e nessa medida se estar perante erro sobre os pressupostos de direito que inquinava de invalidade o ato tributário.(…)”
A fls. 323 e seguintes dos autos veio a recorrente pronunciar-se sobre o parecer do Magistrado do Ministério Público no sentido em que o mesmo deve improceder.
Os Juízes Conselheiros desta Secção do Contencioso Tributário do STA tiveram vista dos autos.
