1349/10.0BESNT - Tribunal Central Administrativo Sul

I- O contrato de locação financeira (leasing) é um contrato por força do qual uma das partes se obriga, mediante retribuição, a ceder à outra o gozo temporário de uma coisa, móvel ou imóvel, adquirida ou construída por indicação desta, e que o locatário poderá comprar, decorrido o período acordado, por um preço nele determinado ou determinável mediante simples aplicação dos critérios nele fixados.

II- O contrato de locação financeira assenta numa estrutura bilateral, onde são realizados dois contratos: o fornecedor celebra um contrato de compra e venda com o locador financeiro, e este por sua vez celebra um contrato de locação financeira com o locatário, tendo por objeto a bem móvel, não sendo, por isso, o fornecedor dos bens parte neste contrato de Leasing.

III- Para obstar à dedução do IVA relativamente às rendas da locação financeira, à luz do artigo 19º nº 3 do CIVA, os indícios fundados de falta de verdade do declarado e contabilizado pela impugnante, relativamente ao valor das rendas de locação financeira, não podem radicar na “falsidade” das operações de compra e venda a montante realizadas, relacionadas com o fornecedor.

Acordam, em conferência, os Juízes que constituem a Subsecção Tributária Comum do Tribunal Central Administrativo Sul:

I- RELATÓRIO

B. ......, Lda., vem apelar para este Tribunal Central Administrativo da sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra em 04.01.2019, que julgou improcedente a impugnação judicial que deduziu contra as liquidações adicionais de IVA e respetivos juros compensatórios, respeitante ao exercício de 2004, no montante total de € 44.051,12.

A Recorrente apresenta as suas alegações de recurso, com as seguintes conclusões: “

A) Com base nos fundamentos de facto e de direito alegados, entende a Recorrente que a douta sentença recorrida que julga procedente a impugnação deduzida contra a liquidações adicionais de IVA do exercício de 2004, encontra-se, de forma irremediável, inquinada dos seguintes vícios:

i) está ferida de nulidade por falta de fundamentação, ao omitir a indicação dos elementos de prova utilizados para formar a convicção do juiz, bem como ao não proceder à análise crítica da prova;

ii) está ferida de nulidade por défice instrutório;

iii) labora em manifesto e grosseiro erro de julgamento por erro na fixação da matéria de facto, quanto aos factos que dá como provados e não provados e que impunham diversa solução de Direito, nomeadamente:

- quanto ao valor probatório das declarações da Recorrente,

- na distribuição do ónus da prova na comprovação das operações declaradas,

- pelo erro ostensivo na apreciação da prova, no que respeita: às facturas emitidas pela C......., Lda. quer à Recorrente quer ao B.......e ao contrato de locação financeira n.° 40.......celebrado com o B.......e facturas emitidas por esta instituição bancária à Recorrente e por esta pagas, na íntegra, cujos custos e deduções de IVA foram pura e simplesmente desconsiderados pela AT, não obstante serem documentados por facturas válidas e legais, nunca nenhuma consideração tendo sido tecida sobre as mesmas ou reputadas como sendo “falsas” ou “de favor”, ou invocado qualquer abuso de formas jurídicas, para que tais operações possam ser desconsideradas.

B) Não se mostra, desde logo, devidamente fundamentada a sentença recorrida, incorrendo em nulidade (artigos 125.° nº1 do CPPT e 607.° n.° 4 do CPC), pois revela-se deficiente, ambígua e obscura inviabilizando qualquer juízo inteligível sobre o seu conteúdo, razão pela qual não consegue a Recorrente descortinar que matéria de facto foi dada como provada, bem como o seu cabal exame crítico, adequado a fundamentar a improcedência da impugnação.

C) Com efeito, sobre a questão da fundamentação da decisão da matéria de facto, vem lapidarmente afirmando a nossa doutrina: “(...) a discriminação rigorosa dos factos provados e não provados e uma motivação clara, adequada e consistente são essenciais para a justa composição do litígio, são essenciais para a realização da justiça fiscal. (...) julgar implica também uma tarefa delicada e complexa que consiste em selecionar e valorar os factos relevantes para a decisão da causa e enuncia-los como provados ou não provados, motivando a decisão” [CRISTINA FLORA, in “A Prova no Processo Tributário”, texto publicado na Revista do Centro de Estudos Judiciários n.° 2016-II], sendo que, “os enunciados de facto devem ser expressos numa linguagem natural e exacta, de modo a retratar com objectividade a realidade a que respeitam, e devem ser estruturados com correccão sintáctica e propriedade terminológica e semântica”. [MANUEL TOMÉ SOARES GOMES, in "O novo processo civil - textos e jurisprudência (Jornadas de Processo Civil Janeiro 2014 e jurisprudência dos tribunais superiores sobre o novo CPC) ”, Centro de Estudos Judiciários, Caderno V, 2015, p. 347].

D) Neste mesmo sentido avança a jurisprudência, remetendo a Recorrente para o decidido no Acórdão do TCAN de 28-01-2016, proferido no Proc. n.° 00479/09.5BEPRT, decisão que, quer pela pertinência do raciocínio, quer pela clareza e pelo acerto da decisão, não pode deixar de se acompanhar de perto e secundar a sua respectiva fundamentação, pouco mais se podendo acrescentar.

E) Porquanto, esta exigência que concerne à matéria de facto provada “de modo algum se satisfaz com a colagem de diversos elementos que nem sequer internamente se mostram ordenados”, sendo que “com facilidade se encontram exemplos de uma deficiente metodologia na elaboração de decisão judiciais (...) em que é usual a mera transcrição dos factos assentes”. Mais, “o facto provado por documento não corresponde ao próprio documento. Em vez de o juiz se limitar a “dar por reproduzido o teor do documento X”, importa que extracte do mesmo o segmento ou segmentos que sejam concretamente relevantes, assinalando, assim, o específico meio de prova em que se baseou. Imposição que obviamente colide com a pura reprodução de todo o documento (...).”[ABRANTES GERALDES, in Sentença Cível, http://www.stj.pt/ficheiros/estudos/Processo Civil/ a sentencacivel abrantesgeraldes.pdf, p. 7].

F) Confrontada a Recorrente com a douta sentença recorrida, de imediato se evidencia que a Juíza a quo na sua elaboração não cumpriu a exigência de indicação da matéria de facto, optando por seguir a prática censurável de verter nos factos provados o conteúdo do RIT, apresentando na alínea AA) como “factos provados” não “factos” mas “documentos” que integram o PAT, nomeadamente a fotocópia dos pontos III, III-2, III-3.1, III-3.2, I1I-4, III-4.1.1, III-4.1.2, III-5 e IX do RIT, os quais integralmente reproduziu, sem indicar, sem discriminar, sem especificar os factos que esse documento comprova (conforme resulta do teor de fls. 12/74 a fls. 51/74 da douta sentença recorrida, ou seja, um total de 30 das 74 páginas da mesma).

G) Ora, porque, como se sabe, o RIT não está organizado sob a forma de “factos” que permita a sua automática transposição para a sentença (sendo antes uma informação elaborada pelos serviços inspectivos do órgão da execução fiscal, inserida num procedimento administrativo com uma estrutura e uma lógica próprias, onde cabem factos, investigações, opiniões, presunções, raciocínios, diligências, conclusões, etc.), ficou a Recorrente sem saber, com clareza e objectividade, quais os factos provados e não provados, apenas se vendo confrontada, de novo, desta feita pela douta sentença recorrida, com a amálgama incontrolada e indiscriminada, sem nexo lógico ou temporal, das investigações, opiniões, presunções, meros raciocínios, diligências, conclusões do inspector tributário, N......., relativamente a operações que este considerou simuladas, e que disseminou no RIT que elaborou na sequência da inspecção tributária aos exercícios de IRC e IVA dos anos de 2002, 2003,2004,2005, 2006, 2007 e 2008.

H) Secundando o Acórdão do TCAN de 28-01-2016, Proc. n.° 00479/09.5BEPRT, acima citado, que aqui, salvo o devido respeito, pela sua pertinência para o caso em análise, se impõe reproduzir: “8. A prática de verter nos factos provados o conteúdo do relatório da inspecção é uma prática censurável que não cumpre dever de seleção dq matéria de facto que deve constar na sentença.

9. Processualmente é tão errado dar como reproduzidos documentos que constem do processo, como reproduzi-los integralmente sem indicar - discriminar, especificar - os factos que esses documentos comprovam.

10. Se o juiz entender que o relatório contém factos que uma vez provados relevam para a decisão (o que sucede tia maioria das vezes), deverá cuidadosamente selecioná-los (e só os factos!) descriminando-os por alíneas ou números, refletindo deste modo o dever que a lei impõe às partes na dedução dos factos por artigos (art. ° 147°/2; 552º/d) CPC e 108º/1 do CPPT).”

I) É NULA a sentença recorrida por omissão relevante de factos, pois, não só, não foram estes especificamente autonomizados na decisão da matéria de facto, como também, não se encontram os mesmos referenciados e analisados na discussão jurídica da causa (cf., a título ilustrativo, os Acórdãos do TCAN de 28-01-2016, Proc. n.° 00831/06.8BEPEN, e de 25-05-2016, Proc. n.° 00724/04.3BEVIS).

J) Em concreto, encontra-se irremediavelmente, viciada a sentença POR OMISSÃO. DE ESPECIFICAÇÃO E PONDERAÇÃO DE FACTOS ESSENCIAL PARA A DECISÃO no que concerne:

- Facturas n.° 121/04, de 06/08/2004, e n.º122/04, de 06/08/2004, facturas emitidas por C......., Lda. ao B.......- cf. alíneas L) dos factos provados;

- à alínea J) dos factos provados, dando como provado que a avaliação dos bens em questão (nomeadamente, os listados nas alíneas K) e L) dos factos provados) foi, em 27 de Julho de 2004, feita por uma entidade avaliadora independente, a F......., Lda., a qual se deslocou aos estaleiros de Via Longa, Mira Flores e Malveira onde os equipamentos se localizavam, podendo observá-los e atribuir-lhes um valor provável de venda (sendo que, foram precisamente estes valores desta avaliação da que serviram de base ao contrato de leasing celebrado pela Recorrente com o B......., em 6 de Agosto de 2014, conforme alínea J) dos factos provados), sendo a motivação da sentença totalmente omissa no que consta a este facto provado;

- às alíneas P) e Q) dos factos provados, que dão como provado que os bens se encontravam seguros junto da Companhia de Seguros F....... e respetivo valor.

K) Conclui-se, assim, que não demonstrou o Tribunal a quo o empenho minimamente exigido na sua explicitação, olvidando-se que enumerar significa, discriminar e especificar esses factos um a um, ou seja, expô-los como partes de um todo, para que possa ser alcançada a certeza de que todos foram ponderados e decididos pelo Tribunal, vindo antes: (i) apresentar uma motivação incipiente e subjugada in totum à “tese” plasmada no RIT (com efeito, o que lemos na motivação da douta sentença mais não é do que um relato enfatizado do RIT feito pela Juíza a quo, que para tal se escuda em fórmulas vazias, conclusivas e destituídas de qualquer densidade, que nada dizem e que nada fundamentam), (ii) omitir factos relevantes para a decisão e não fazendo constar tal matéria na motivação da sentença (por exemplo, os Anexos 15 e 16 do RIT), bem como, (iii) evidenciar um deficiente grau de convencimento sobre a prova que foi realizada sobre os factos.

L) No que, por sua vez, diz respeito à prova testemunhal, meio de prova cuja motivação deve ser clara e inequívoca e que “pressupõe um maior cuidado, densificacão e articulação com os restantes meios de prova realizados” e “não se basta com a indicação da identidade das testemunhas, cujo depoimento assentou a decisão sobre determinada matéria de facto, importa exteriorizar criticamente os aspectos do depoimento prestado que para o juiz se revelaram decisivos para enunciar cada um dos factos que considerou provado ou não provado, sempre sem esquecer a restante prova realizada, que sendo contraditória, por exemplo, deverá ser objecto de menção expressa e tomada de posição.” [CRISTINA FLORA, (ob.cit.)]

M) A exigibilidade de menção das razões de ciência consubstancia um princípio processual, constitucionalmente consagrados como a exigência constitucional de um processo justo, (plasmado no artigo 20.° n.°4 da CRP e concretizado pelo artigo 516.° n.°1 do CPC), destinando- se a impedir que o sistema de prova livre e livre apreciação da prova, se converta num poder ilimitado e arbitrário do Juiz. Por conseguinte, carece a convicção do juiz de ser enunciada como garante da transparência, da imparcialidade e da inerente assunção da responsabilidade por parte do julgador na administração da justiça.

N) Todavia, no que ao caso concerne, atentando ao teor de fls. 53/74 a 55/74 da sentença recorrida, evidencia-se antes uma deficientemente valoração os depoimentos das testemunhas destituídos da sua efectiva razão de ciência, sendo omitidos factos essenciais ao julgamento, o que conduziu a uma análise, manifestamente. precária, parcial e facciosa da prova testemunhal dos autos.

O) Em suma, uma vez mais, indisfarçadamente a Juíza do Tribunal a quo se suportou e acolheu a posição da AT, não acatando o seu dever de motivação no que respeita à prova testemunhal, ignorando ostensivamente factos que expressamente resultaram do teor dos seus depoimentos.

P) Na sentença recorrida não se explica, ainda que sumariamente e de forma coerente, porque é que os depoimentos se mostraram credíveis ou não credíveis, incorrendo inclusivamente em contradições.

Q) Por exemplo, quanto ao depoimento D....... foi referido que assentou “no que ouvia o pai dizer e não no seu conhecimento directo dos factos”, quando a testemunha, após a prestação do juramento e identificação, em interrogatório preliminar disse perentoriamente que, não obstante ser filho de A........, trabalha na empresa ora Recorrente desde 1998/1999 (e não desde 2004 como afirma a sentença) prestando esclarecimentos concretos e precisos, com conhecimento direto, de forma séria, credível e coerente, sobre a atividade da empresa, trazendo ao processo factos novos e relevantes para a boa decisão da causa, que justificaram a junção aos autos de novos documentos (cf. requerimento de 29-10-2014, a fls. 296 do Sitaf) - facto igualmente não especificado nem ponderado, não obstante ser essencial para a decisão e que por este motivo vicia a sentença.

R) O mesmo sucedeu no que respeita às testemunhas:

- R....... (que como gerente da conta da Recorrente no B......., no exercício das suas funções teve intervenção directa no contrato de locação financeira, confirmando que quando existem bens usados, caso em concreto da Recorrente, o procedimento é sempre igual: o banco contrato uma empresa especializada para fazer a avaliação dos bens, sendo a empresa avaliadora contratada pelos serviços centrais do B......., daí nada dizer à testemunha a F.......) - Todavia, entendeu a Juíza a quo que a testemunha explicou “os procedimentos seguidos na sua tramitação legal em geral, e não neste caso concreto, designadamente em termos de aprovação e garantias. Afirmou que a Impugnante era uma cliente cumpridora”;

- M....... (perito avaliador da A........, LDA. que, nessa qualidade e à data 2010, conferiu o estado e avaliou os bens em questão, demonstrando precisamente a oscilação de valores e a forma como o valor dos bens pode ser alterado mediante a substituição de peças. Relatório de Avaliação que se encontra junto aos autos como Doc. 25 da p.i., tendo sido elaborado a solicitação da Recorrente para efeitos de apresentação de garantia e suspensão dos processos de execução fiscal (PEF) instaurados contra a Recorrente para cobrança coerciva das liquidações oficiosas impugnadas e nos quais tal valor de avaliação foi aceite pela AT como garantia para suspensão dos PEF - conforme resulta dos pontos 78. a 80. das Alegações Finais escritas apresentadas nos autos pela Recorrente e confirmado pelo depoimento das testemunhas, nomeadamente pelo próprio inspetor tributário, N......., que quando questionado, confirmou o facto afirmando que se tratava de um assunto dos seus colegas da repartição de finanças - facto igualmente não especificado nem ponderado, não obstante ser essencial para a decisão e que por este motivo vicia a sentença.) - Todavia, negligenciou a Juíza a quo tal prova porque entendeu que testemunha depôs relativamente a factos posteriores aos anos a que respeitam os factos controvertidos, referindo a fls. 55/74 da sentença recorrida que “avaliou os bens da Impugnante em 2010 (cumprindo referir que nos presentes autos estão em causa operações de 2004).”

S) Tendo presente que em relação aos factos em causa nos presentes autos, ou seja, a materialidade da facturas das rendas emitidas pelo B....... e pagas pela Recorrente em 2004, apresenta a sentença recorrida uma fundamentação de uma inquestionável pobreza, revelando uma análise manifestamente precária, parcial e facciosa, não acatando o seu dever de motivação no que respeita à prova testemunhal, ignorando ostensivamente factos que expressamente resultaram do teor dos seus depoimentos.

T) Sem necessidade de mais considerandos, e transpondo para o caso dos autos o sentido da doutrina e da jurisprudência citada, conclui-se ser NULA A SENTENÇA RECORRIDA, POR FALTA DE FUNDAMENTAÇÃO [Neste sentido, veja-se o Acórdão do TCAN de 28-01-2016, proferido no proc. nº 0083 L06.8BEPEN, disponível em www.d_gsi.pt, cuja fundamentação é relevante para o presente recurso.] ao não conter análise crítica da prova documental e testemunhal e outras provas produzidas no processo relevantes para a decisão, nos termos do artigo 125.° n.º1 do CPPT e artigo 615.º n.°1 alínea b) do CPC.

U) Padece igualmente de nulidade a sentença recorrida por se encontrar o julgamento da matéria de facto inquinado por défice instrutório, na medida em que, com o devido respeito, tudo se passa como se tal prova não tivesse sido produzida nos autos [Neste sentido, o Acórdão do TCAN de 15-01-2015, proc. n* 00171-09.9BEAVR, Relator Pedro Vergueiro, disponível em www.dgsi.pt], por verificarmos que os termos em que foi tomada a decisão em crise são reveladores de que a Magistrada a quo não tinha o suficiente e adequado conhecimento do processo, para poder entrar e conhecer da matéria de facto e a proferir uma sentença de mérito - concluindo, a Juíza do Tribunal a quo não procedeu à imprescindível análise da prova, negligenciando manifestamente os depoimentos aproveitados para os presentes autos, por isso omitindo o julgamento de factos essenciais para a boa decisão da causa.

V) Sendo nula a sentença recorrida, vem a Recorrente perfilhar o entendimento da modificabilidade da decisão de facto pelo TCA , ao abrigo do disposto no artigo 665.° n.°1 do CPC, aplicável ex vi do artigo 2.º alínea e) do CPPT, devendo, em cumprimento dos deveres imposto ao abrigo do princípio do inquisitório e em busca da verdade material, ser alterada a matéria de facto da douta sentença recorrida, apreciada livremente a prova documental e testemunhal produzida (artigo 607.º n.°5 do CPC) e conhecido o objecto do presente recurso.

W) Sem prescindir, padece a douta sentença em recurso de evidentes erros decisórios, de facto e de direito, desde logo, incorre em ERRO DE JULGAMENTO de facto, na fixação da matéria de factos quanto aos factos que dá como provados e não provados e que impunham diversa solução de Direito, tal como vem ora a Recorrente, quanto à matéria de facto, cumprir o seu ónus de especificação não só dos pontos de facto que considera incorretamente julgados, mas também dos concretos meios probatórios, constantes do processo ou do registo ou gravação nele realizada, que, em sua opinião, impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados, diversa da adotada pela decisão recorrida [Acolhido por CRISTINA FLORA, in “A Prova no Processo Tributário”, texto publicado na Revista do Centro de Estudos Judiciários n.° 2016-11].

X) Preliminarmente, cumpre referir que a ordem jurídico-fiscal parte do pressuposto de validade das declarações do contribuinte, presumindo verdadeiras e de boa fé as declarações por este declaradas (artigo 75º nº1 da LGT e artigo 16º n.°1 do CIRC), tornando necessário o incumprimento de um qualquer dos deveres de cooperação para que se possa impedir a sua normal produção de efeitos. Todavia, em virtude de (ao contrário do que ocorre habitualmente) estarmos perante situações em que é a Recorrente que pretende afirmar a existência do facto tributário (consubstanciado nas operações passivas - aquisições de bens e serviços e celebração de um contrato de leasing com o B......., SA) que está na origem da dedução dos custos fiscais na sua contabilidade, no que respeita à comprovação das operações declaradas implica reequacionar a esta luz a repartição do ónus probatório.

Y) Assim, a conclusão a extrair não pode ser outra: incumbe, prima facie, à AT demonstrar a verificação dos pressupostos legais que legitimaram a sua atuação [Neste sentido refere-se VIEIRA DE ANDRADE, in A Justiça Administrativa (Lições), 2ª. edição, pág. 269] e que, necessariamente, correspondem a indícios sérios de falsa representação da realidade nos elementos declarados pelo contribuinte (atento o princípio da legalidade administrativa e em termos correspondentes ao disposto no artigo 342º do Código Civil), cabendo ao contribuinte, nesse caso, provar a veracidade das operações em causa, [Cf. Acórdãos TCA Norte de 07-05-2002, proc. n.° 3266/00, de 24-01-2008, proc. n.° 01834 04, de 24-01-2008, proc. n.°2887/04, de 27-01-2011, proc. n.° 455/05.7BEPNF e de 18-03-2011, proc. n.° 456/05BEPNF, disponíveis em www.dgsi.pt] ou seja, a veracidade das seguintes facturas das quais resultaram as correcções à matéria tributária da Recorrente, referente ao período de IVA de 2004 (cf. fls. 99/10! do RIT), respeitante a custos com o contrato locação financeira e amortizações técnicas (cf. fls. 67/101 do RIT).

Z) Donde, suportando-se a AT em argumentos facciosos e fracos, com base numa fundamentação completamente alheia à Recorrente (entre os quais se destacam os factos dos fornecedores indiciados não possuírem estrutura física de suporte à prestação daqueles serviços ou ainda os descritivos vagos das facturas e da titularidade da Recorrente e da sociedade B........, como empresas familiares que são, serem detidas por A........ e mulher), ficou provado não ter a AT demonstrado indícios fortes da falta de correspondência com a realidade do teor das declarações, contabilidade e da escrita, de modo a descredibilizar a presunção de verdade de que gozam, são as faturas contabilizadas como custos da Recorrente consideradas verdadeiras. .

AA) A luz da prova produzida nos autos, todos os apontados indícios caíram necessária e totalmente por terra, tendo sido rebatidos e infirmados pelos elementos de prova carreados pela Recorrente, que de forma cabal demonstrou a imprescindibilidade dos custos para efeitos de IRC constantes das facturas em questão no período em análise.

BB) Com efeito, do esforço probatório efetuado pela Recorrente sobressai a comprovação da materialidade dos serviços titulados nas faturas sub judicie, evidenciando, por conseguinte, o ERRO OSTENSIVO incorrido pela douta sentença recorrida na apreciação da prova.

CC) Em concreto, conforme depoimentos oferecidos pelas testemunhas inquiridas D.......e L......., quanto ao tipo de obras e actividade desenvolvida pela Recorrente, dos autos resulta, face às obras desenvolvidas pela Recorrente nos exercícios de 2003,2004, 2005, 2006, 2007 e 2008, os trabalhadores que integravam o quadro da empresa eram insuficientes para o trabalho que desenvolvia, daí encontrar-se justificado o recurso a mão-de-obra subcontratada (tais como o descrito nas facturas sub judicio) e aluguer e aquisição de equipamentos externos, nomeadamente, pelas empresas em questão nos autos, dando como exemplo, “para irmos trabalhar na pedreira de Óbidos. Fizemos lá um fornecimento de materiais na auto-estrada de Peniche” (sic), obra para a qual foram necessários a central de britagem primária e os quatro moinhos cónicos da marca NEYRTEC, que adquiriram com contrato de leasing celebrado com o B......., cf. alíneas K) e L) dos factos provados - justificando-se deste modo a realização da operação financiada por leasing pelo B.......).

DD) Mais, este facto foi sujeito a confirmação probatória por via do depoimento da testemunha D........, questionada, explicou com detalhe que a Recorrente se encontrava a desenvolver “uma obra de construção civil, mas eram pavilhões, a empresa Várzea das Vinhas estava a promover este espaço e nós estávamos a fazer os escavamentos e as ligações para o edifício, abertura de sapadas, uma obra de uma dimensão interessante. ... era a abertura de uma vala para passar um tubo de uma dimensão pequena. Nós podíamos ter trabalhado com um equipamento nosso, mas fazer uma vaia deste tamanho e depois tinha outra vez de ser cheia, então recorremos ao aluguer de uma máquina mais pequena.” Assim justificando a materialidade da operação correspondente ao aluguer de uma MÁQUINA GIRATÓRIA KOBELCO, nos meses de Novembro e Dezembro de 2004, ou seja, um tipo de equipamento específico necessário para uma obra específica nesse período - cf. Factura n.° 228A, de 05-11-2004, e Factura n.° 245A, de 03-12-2004, emitidas no período em análise pela C......., Lda. - cf. alínea O) dos factos provados.

EE) Ou seja, as facturas suportam relações comerciais reais e legais no âmbito da actividade desenvolvida pela Recorrente, encontrando-se, no caso em apreço, os custos escrutinados documentados por facturas válidas e legais, emitidas pelo B....... - pelo que pretendendo a AT desconsiderar esta operação deveria, então, invocar a pertinente norma anti-abuso - pois, só nesta situação é que lhe seria licito desconsiderar uma operação económica lícita mas que, em seu entender, poderia constituir abuso de formas jurídicas

FF) O exposto atesta, de modo clarividente, que a douta sentença recorrida na conclusão que chega, suportada na tese dos serviços de inspeção da AT, é totalmente destituída de sentido, não se vê como possam todos os elementos e colaboração disponibilizados pela Recorrente aos serviços da inspecção não permitir à AT desenhar o circuito económico/financeiro de forma a sustentar a efetividade e materialidade das operações que as facturas em questão titulam - evidencia-se antes, aqui a predadora atuação liquidatária da AT que a tolda ao ponto de suspeitar do que literalmente, “vê”.

GG) Assim sendo, face ao que fica dito, conclui-se, ao contrário do que entende a sentença recorrida:

- não só que a AT não logrou cumprir com o seu ónus probatório, pois não recolheu indícios suficientes e objectivos, os quais traduzem uma probabilidade séria de que as facturas, ora em causa, não titulam operações reais,

- assim como, sem conceder, se entenda caber ao contribuinte/Recorrente, o ónus de prova da existência dos factos tributários que alegou como fundamento do seu direito quer à consideração em sede de IRC dos custo titulados pelas facturas sub judicie, quer à dedução do respectivo IVA, facto é que a Recorrente (em obediência à disciplina do artigo 74º da LGT) fez cabalmente a prova que lhe competia, provando os pressupostos de que depende o seu direito, evidenciando-se, por conseguinte, um ostensivo erro incorrido pela douta sentença recorrida na apreciação da prova.

HH) Choca o ERRO OSTENSIVO em que incorre o julgamento da douta sentença em crise a fls. 52/74 - o desacerto é tal que refere fornecedores sequer estão causa nos presentes autos.

II) Em conclusão, são imprescindíveis os custos para efeitos de IRC e legítimas as deduções do IVA constante das facturas emitidas no período em análise.

JJ) No que, particular, respeita à factualidade do contrato de locação financeira celebrado com o B.......e facturas emitidas por esta instituição bancária, desconsideradas pela AT, nitidamente a douta sentença recorrida assume as vestes da AT (esta com o claro objectivo claro do aumento da receita fiscal e assumindo, de modo ilegítimo e ilegal, um comportamento de desconfiança e absoluto desprezo pelo contribuinte), porém, sem nunca colocar em causa a intervenção do B....... ou invocar a pertinente norma anti-abuso - veja-se, seguindo a tese da AT teria o B....... (quer como entidade emitente das facturas das rendas que, como defende a AT e corrobora a juiz a quo, titulam operações simuladas, quer também como receptor das facturas emitidas por C......., Lda., cf. alínea L) dos factos provados) de estar indiciado de facturação “falsa” nos moldes anteriormente abordados. O que não foi o caso, nem poderia ser (pois tratam-se de operações económicas lícitas, que não podem lealmente ser desconsideradas com o vicioso raciocínio apresentado)!

KK) Neste ponto, não obstante, fez a Recorrente prova nos autos, reportando-se ao período de 2004/2008, não só que o tipo de bens em causa (i.e., as máquinas que usava nas prestações de serviços aos seus clientes, que eram equipamentos já usados “(...) 90% ou 95% ...detidas em leasings’) foram objecto de valorização em virtude dos trabalhos de recondicionamento a que esses equipamentos são submetidos (cf. detalhado depoimento da testemunha D........), mas também à razão de ser dessa valorização, dissipando qualquer simulação.

LL) Por outro lado, caso tivesse a Mma. Juíza a quo procedido à correcta análise da prova produzida e que era imprescindível para o julgamento, não teria concluído, como refere a fls. 69/74, que “um jogo de correntes para um escavadora tem um preço de cerca de €20.000,00” não prova e é insuficiente para a variação do valor dos equipamentos entre o momento da alienação e o da aquisição titulada pelas facturas do B.......em crise (reitere-se, não colocadas sob suspeita nem de forma alguma indiciadas).

MM) É aqui evidente que omitiu o Tribunal a quo o julgamento de factos essenciais para a boa decisão da causa, incorrendo em ERRO OSTENSIVO, porquanto:

- fez a Recorrente prova que o valor dos equipamentos em causa pode sofrer variações “na ordem (...) das dezenas dos militares de euros”, como esclareceu a testemunha M......., que, no exercício da sua profissão, avalia bens desta natureza, e conforme o admitiu o próprio inspector tributário N.......;

- quanto ao relatório de avaliação dos bens, omitiu/desconheceu por completo o facto de no âmbito do pedido de financiamento formulado pela Recorrente ao B......., e do qual resultou o contrato de locação financeira em causa nos presentes autos e através do qual os bens em discussão foram adquiridos, os bens terem sido sujeito a um procedimento de avaliação requerido a uma empresa avaliadora isenta pelos serviços centrais do próprio B.......- no caso, a F......., LDA, cf. alínea J) dos factos assentes e depoimento da testemunha R........, gestor de conta do B......., o que prova que o valor das transacções em crise, veiculadas pelo contrato de locação financeira, corresponde ao real e efectivo valor de mercado dos bens transaccionados.

NN) Porquanto, o montante pelo qual os equipamentos em causa foram transmitidos e que consta das facturas emitidas (cujo valor a AT considera empolado e a Mma. Juiz a quo corrobora) corresponde:

- ao valor que lhes foi atribuído em ambos processos de avaliação realizados pela empresa de peritagem F......., LDA contratada pelo B.......e, ainda, pela, LDA (cf. Doc. 25 da p.i., prova omitida e desconsiderada pela douta sentença recorrida) e valor dos seguros dos bens (cf. Doc. 24 da p.i. e alíneas P) e Q) dos factos provados), que lhes atribuiu valor semelhante, aceite pela AT para constituição da garantia prestada para suspensão da execução fiscal;

- ao valor aceite pela própria AT para constituição da garantia prestada para suspensão da execução fiscal (conforme o admitiu o Inspector Tributário no decurso do seu depoimento),

evidenciando, de novo, a Mma. Juíza a quo desconsiderar ostensivamente a prova oferecida nos autos, facto que, pelo contrassenso, não pode deixar de causar a maior perplexidade não só à Recorrente, mas a qualquer pessoa.

OO) Pelo exposto, torna-se manifesto que à Recorrente assiste razão, tendo cumprido o seu ónus ao apresentar prova idónea de que o valor constante das facturas do B.......(sobre as quais, note- se não foi levantada qualquer suspeição de falsidade pela AT) e pelo qual foram transmitidos os bens corresponde ao seu valor de mercado, ao seu valor real, não se tratando de qualquer montante inflacionado ou simulado, como pretende fazer crer a AT para deste modo suportar a sua infundada e predadora actuação liquidatória, que a tolda ao ponto de suspeitar do que. literalmente, “vê”.

PP) Em suma, pois, forçoso declarar o grosseiro e ostensivo o ERRO NA APRECIAÇÃO DA PROVA E NA APLICAÇÃO DO DIREITO em que incorre a sentença recorrida, evidenciando um atropelo da justiça, impõem decisão diversa da proferida, [Cf. Acórdão da Relação de Lisboa de 15-09-2015, Proc. n.° 61 14.5 e Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 06-07-2006, Proc. n.° 220/06, ambos integralmente disponíveis em www.dgsi.pt] ao não reparar:

- na forma precisa, consistente e segura dos depoimentos, na qualidade de quem os prestou e nas circunstâncias e contexto da sua produção;

- que as operações, cuja materialidade a AT discute, foram realizadas pela Recorrente no âmbito da actividade que desenvolve, e sempre desenvolveu, na esteira de relações comerciais reais e legais, honestas e legítimas (totalmente alheia aos supostos intuitos de fraudulentos que mais tarde viriam a incorrer os fornecedores em questão);

- na insustentabilidade da pretensão da AT, que baseou a sua convicção em meras presunções e suposições, sem qualquer facto concreto na sua base, que serviram de suporte às correcçôes da matéria colectável da contribuinte e às liquidações adicionais de IVA e IRC impugnadas, assente numa confabulação da realidade, tendo por base circunstâncias inverídicas e ideias pré-concebidas não consistentes com a realidade;

- que agiu a AT, no exercício dos seus poderes discricionários de liquidação de impostos, claramente em abuso de autoridade e desvio desvio de poder (com efeito o motivo determinante da prática do acto não condiz com o fim visado pela lei na concessão do poder discricionário), em desrespeito pela Lei e pela Constituição, violando sem pejo nem pudor os critérios de legalidade e objectividade a que, como qualquer outro trabalhador da AT, se encontrava sujeita - cf. o depoimento de N......., inspector tributário no processo de inspecção que levou a cabo às contas da Recorrente e autor do RIT, atesta isso mesmo, já que quando confrontado com a questão assumiu “(...) na nossa convicção, estas facturas que constam do relatório fazem parte dessa faturação falsa, (…) e que nas usas palavras se tratava de um valor “empolado” (sic), nada mais (apenas reafirmando a sua ilegítima desconfiança e absoluto desprezo pelo contribuinte)!

QQ) Reitere-se, tais indícios são totalmente alheios à Recorrente, nomeadamente, a alegada inadequada estrutura empresarial do prestador de serviço, (in)susceptível de exercer a atividade declarada, reportada pela AT, são um problema a montante, que não contende com o ónus probatório da Recorrente nos presentes autos.

RR) Nestes termos, perante a demonstração de uma actuação ilegal, assente numa confabulação da realidade, tendo por base circunstâncias inverídicas e ideias pré-concebidas não consistentes com a realidade e, por isso, totalmente carente da verificação dos pressupostos que legitimem a actuação correctiva que deu lugar às liquidações adicionais impugnadas, e em face da prova da efectividade e imprescindibilidade das operações subjacentes a todas as facturas e operações em causa nos autos, incorreu o Tribunal a quo em ERRO DE JULGAMENTO DE FACTO, por erro grosseiro na apreciação crítica da prova, em especial dos depoimentos prestados, e por erro na fixação dos factos declarados como não provados, e por conseguinte, em ERRO DE JULGAMENTO DE DIREITO.

SS) Impondo-se ao Tribunal ad quem que controle a bondade do julgamento realizado nos autos [Cf. Acórdão do TCAS, de 22-10-2015, Proc. n,° 08238 14, disponível em www.dgsi.pt], deve, por conseguinte, ser concedido provimento ao presente recurso e revogada a douta sentença recorrida que mal andou incorrendo em erro de julgamento sobre a matéria de facto e consequente errónea aplicação do Direito, nomeadamente do artigo 23.° do Código do IRC, dos artigos 74.° n.° 1 e 76.° nº 1 da LGT, bem como dos artigos 104º n.° 2 e 268ºn.° 3 da Constituição da República Portuguesa.

Termos em que, em face do que se alega, da fundamentação exposta e porque a douta sentença em crise mal andou, deverá ser concedido provimento ao presente recurso, julgando-se:

a) Nula a sentença recorrida por falta de fundamentação, devendo o Venerando Tribunal, em substituição, conhecer do objecto do presente recurso, que é de apelação, já que os autos fornecem todos os elementos de prova (quer documental, quer testemunhal) para o efeito, nos termos do artigo 715.° n.°1 e 2 do CPC,

b) Nula a sentença recorrida por erro de julgamento dc facto e de direito e, em consequência, declarados ilegais e nulos o acto de liquidação impugnado e respectivos juros compensatórios, com as devidas consequências legais, conforme peticionado na presente impugnação judicial.

Como é legal e justo!”

A recorrida não contra-alegou.

Os autos tiveram vista do Ministério Público junto deste Tribunal Central Administrativo Sul, nos termos do artigo 288.º, n.º 1 do CPPT, o qual emitiu parecer no sentido de ser negado provimento ao recurso.

Colhidos os vistos legais, nos termos do artigo 657.º, n.º 2, do CPC, ex vi art.º 281.º do CPPT, vem o processo à Conferência para julgamento.

II- QUESTÕES A DECIDIR:

Cumpre apreciar e decidir as questões colocadas, estando o objeto do recurso delimitado pelas conclusões das respetivas alegações, sem prejuízo da tomada de posição sobre todas as questões que, face à lei, sejam de conhecimento oficioso e de que ainda seja possível conhecer [cf. artigos 608.º, n.º 2, 635.º, n.ºs 4 e 5 do CPC, ex vi artigo 2.º, alínea e) e artigo 281.º do CPPT].

Nesta conformidade, atentos os termos em que foram enunciadas as conclusões de recurso, importa analisar e decidir se a sentença recorrida padece dos vícios que lhe são apontados, designadamente se:

(i) É nula por falta de fundamentação, por falta de indicação dos elementos de prova e de análise crítica da mesma;

(ii) É nula por défice instrutório;

(iii) Padece de erro de julgamento quanto à discriminação dos factos, provados e não provados, assim como erro na matéria de facto e sua valoração que impunham diversa solução de direito, designadamente quanto:

- ao valor probatório das declarações de parte;

- distribuição do ónus da prova;

- apreciação da prova do que respeita às faturas emitidas por C......., Lda, bem como ao contrato de locação financeira celebrado entre B....... e impugnante e faturas emitidas por aquele B....... e desconsideradas pela AT.

III- FUNDAMENTAÇÃO:

A sentença recorrida proferiu a seguinte decisão relativa à matéria de facto:”

A) A Impugnante, B........, LDA., com o NIF 50….., é uma sociedade comercial por quotas, que tem por objecto social a “Exploração de mármore, britas, construção civil e obras públicas”, e da qual são sócios e gerentes, A........ e sua mulher, E.......... - cf. Doc. 18 junto pela Impugnante - Certidão Permanente, a fls. 110 e 111

B) A........ e a sua mulher, E........., são também sócios-gerentes da sociedade B........, LDA., com o NIF 50……, e com o objecto social de “Indústria de exploração de pedreiras e comércio de britas”. - cf. Doc. 19 junto pela Impugnante - Certidão Permanente, a fls. 112 e 113

C) A Impugnante detém uma licença "para exploração de pedreira e Central de B………… em prédio rústico situado em M…………., freguesia de ………., Município de Tavira, denominado M…". — cf. Doc. 20 junto pela Impugnante - Alvará para Exploração de Pedreira e ………….., emitido pela Câmara Municipal de Tavira, a fls. 114 e 115

D) A sociedade B........, LDA. é titular do direito de explorar uma pedreira sita na freguesia de Sobral …………, concelho de Óbidos, denominada "S…". - cf. Doc. 20 II junto pela Impugnante - Contrato de Exploração, celebrado entre a Junta de Freguesia de ………… e a sociedade B........, de fls. 264 a 267

E) Em 2004, no extracto da conta da Impugnante, relativa ao fornecedor "C......... Lda", foram inscritos os seguintes movimentos:

“(texto integral no original; Imagem)”

- cf. extracto de conta, que integra o Anexo n.° 2 do Relatório de Inspecção, a fls. 266 verso do PAT apenso

F) Em 2004, no extracto da conta da conta 26111107 - "Outros devedores e credores: Fornecedores de imobilizado, c/c"1, [Cf. Códigos de Contas, do Plano Oficial de Contabilidade (POC), vigente à data] da Impugnante referente ao B....... Leasing, foram inscritos os seguintes movimentos:

“(texto integral no original; Imagem)”

- cf. extracto de conta, que integra o Anexo n.° 17 do Relatório de Inspecção, a fls. 355 do PAT apenso

G) Em 2004, no extracto da conta da conta 423 - 1, da Impugnante referente ao B.......Leasing, foram inscritos os seguintes movimentos:

“(texto integral no original; Imagem)”

- cf. extracto de conta, que integra o Anexo n.° 17 do Relatório de Inspecção, a fls. 355 verso do PAT apenso

H) Em 30 de Junho de 2004, a Impugnante emitiu à sociedade C......., Lda., uma factura pelo valor global de € 51.765, referente à venda dos seguintes equipamentos:

«Quadro no original»

- cf. factura n.° 4919, que integra o Anexo n.° 9 do Relatório de Inspecção, a fls. 329 verso do PAT apenso

I) Em 30 de Junho de 2004, a sociedade B........, Lda emitiu uma factura à sociedade C......., Lda., pelo valor global de € 107.100, referente à venda dos seguintes equipamentos:

“(texto integral no original; Imagem)”

- cf. factura n.° 0036, que integra o Anexo n.° 12 do Relatório de Inspecção, a fls. 336 verso do PAT apenso

J) Em 27 de Julho de 2004, a F....... Lda, enviou um fax ao M......., referente ao "Pedido de Avaliação - B.........", de cujo teor se extrai:

"Em seguimento ao vosso pedido, deslocámo-nos a Via Longa, Mira Flores e Malveira, onde pudemos observar o s equipamentos, assim:

A) Dumper VOLVO A40, Série N° A40V….. Ano: 1997

Horas: 10.078 hrs ??

Valor provável de venda 90.000/ 100.000 € + IVA

B) Dumper VOLVO A40, Série N° A40V…

Ano: 1997

Horas: 2.064 hrs ????

Valor provável de venda 90.000/ 100.000 € + IVA

C) Dumper VOLVO A40, Série N° A40V…

Ano: 1997 Horas:47.158 hrs??

Valor provável de venda 90.000/100.000 € + IVA

D) Dumper VOLVO A40, Série N° A40V….

Ano: 1997 Horas: 13.238 hrs ??

Valor provável de venda 90.000/ 100.000 € + IVA

E) Dumper VOLVO A40, Série N° A40V….

Ano: 1997

Horas: 1.741 hrs ????

Valor provável de venda 90.000/ 100.000 € + IVA

F) Dumper VOLVO A40, Série N° ….

Ano: 1996

Valor provável de venda 80.000 /90.000 € + IVA

G) Escavadora de rastos VOLVO EC460 Série N° EC460L…

Ano: 2001

Horas : 5.170 Hrs ????

Valor provável de venda 70.000/75.000 € + IVA

H) Escavadora de rastos SAMSUNG SE 450 Série N° SE450L…

Ano: 1999

Valor provável de venda 70.000/75.000 € + IVA

I) Escavadora de rastos SAMSUNG SE 280 Série N° …

Ano: 1999

Horas: 9.704 Hrs ????

Valor provável de venda 45.000 / 50.000 € + IVA".

- cf. Fax, que integra o Anexo n.° 22 do Relatório de Inspecção, a fls. 366 verso e 367 do PAT apenso.

K) Em 6 de Agosto de 2008, a Impugnante celebrou com o Banco C….., um contrato de cujo teor se extrai:

"1. Descrição do Bem, objecto do Contrato:

SEIS DUMPERS VOLVO A 40. TRES ESCAVADORAS DE RASTOS

VOLVO/SAMSUNG, USADOS, N° SÉRIE

, factura proforma n°

0018/04 de 14/07/04.

CENTRAL DE BRITAGEM PRIMARIA, QUATRO MOINHOS CONICOS DA MARCA NEYRTEC, USADAS, N°S SÉRIE

, conforme factura

proforma n° 0017/04 de 03/06/2004. (...)

4. Preço do (s) Bem(s):

Euro 1,397,000.00 (...), a que acresce IVA à taxa legal em vigor. (...)

6. Valor global da Locação:

euro 1.496.204,92, a que acresce IVA à taxa legal em vigor".

- cf. Contrato de Locação Financeira n.° 40.......97, que integra o Anexo n.° 17 do Relatório de Inspecção, de fls. 350 a 354 do PAT apenso:

L) Em 6 de Agosto de 2004, a sociedade C......., Lda. emitiu os seguintes documentos ao Banco C.........:

· Factura nº121/04 referente a:

“(texto integral no original; imagem)”

· Factura nº122/04 referente a:

“(texto integral no original; imagem)”

· Recibo nº121/04, no valor de €505,750, referente à Factura nº121/04;

· Recibo nº121/04, no valor de €1.156,680, referente à Factura nº122/04.

cf. facturas e recibos que integram os Anexos n.° 15 e 16 do Relatório de Inspecção, de fls. 344 a 349 do PAT apenso

M) Em 18 de Agosto de 2004, a Impugnante emitiu à sociedade C......., Lda., um recibo, no valor de € 51.765, referente a "LIQ DA N/FACTA 4919". - cf. recibo n° 2901, que integra o Anexo n° 11 do Relatório de Inspecção, a fls. 335 verso do PAT apenso

N) Em 18 de Agosto de 2004, a sociedade B........, Lda emitiu um recibo à sociedade C......., Lda., no valor de € 107.100, referente a "LIQ DA N/FACTA 036". - cf. recibo n.° 0002, que integra o Anexo n.° 14 do Relatório de Inspecção, a fls. 342 verso do PAT apenso

O) Em 2004, a sociedade C......., Lda. emitiu os seguintes documentos à Impugnante:

· Factura n.° 228A, com data de 05-11-2004, referente a "Aluguer de máquina giratória Kobelco", no valor de € 2.775, acrescida de € 527,25, referente a IVA à taxa de 19%, no total de € 3.302,25;

· Factura n.° 245A, com data de 03-12-2004, referente a "Aluguer de máquina giratória Kobelco", no valor de € 5.868,75, acrescida de € 1.115,07, referente a IVA à taxa de 19%, no total de € 6.983,82;

· Recibo n.° 226A, com "Data de emissão 04-09-2004", no valor de € 3.302,25, referente à Factura n.° 228A;

· Recibo n.° 242A, com "Data de emissão 09-12-2004", no valor de € 6.983,82, referente à Factura n.° 245A.

- cf. facturas e recibos que integram o Anexo n.° 2 do Relatório de Inspecção, respectivamente, a fls. 271 verso, 274 verso, 280 verso e 281, todos do PAT apenso

P) Entre 10 de Agosto de 2004 e 31 de Dezembro de 2005, a Impugnante era titular de um seguro, junto da Companhia de Seguros F......., do ramo "Máquinas (casco)", referente a "3 escavadoras rastos (1 Volvo ns.3170 e 2 Samsung Ns. KCX 45 e GDY113", com o valor de € 387.000, "6 dumper Ns: 1253, 1257, 1258, 1259, 1260, 1078", com o valor de € 585.500, que não garantia "os danos dos veículos quando em circulação". - cf. Doc. 24 junto pela Impugnante - Condições Particulares de seguro com a apólice n.° 48/4.802.220, a fls. 268

Q) Entre 10 de Agosto de 2004 e 31 de Dezembro de 2005, a Impugnante era titular de um seguro, junto da Companhia de Seguros F......., do ramo "R.Civil - Expl- Prof", referente a "6 dumpers Volvo A 40, 3 escavadoras rastos Volvo/Samsung". - cf. Doc. 24 junto pela Impugnante - Condições Particulares de seguro com a apólice n.° 87/52.413, a fls. 269

R) Em 7 de Setembro de 2007 e 9 de Janeiro de 2008, foram emitidas as ordens de serviço n.°s OI2........., OI2........., OI2........., OI2........., determinando a realização de acção externa de inspecção de âmbito parcial - IRC e IVA, aos exercícios de 2002, 2003, 2004 e 2005. - facto não controvertido, que se extrai do ponto II-1 do Relatório de Inspecção Tributária, a fls. 186 verso do PAT apenso

S) As Ordens de Serviço descritas no ponto anterior "foram abertas em consequência do Processo de Inquérito NUIPC n.° 1596/03.0JFLSB - DCICCE da polícia Judiciária (...), relativamente a um conjunto de Emitentes e Utilizadores de facturas falsas e/ou não correspondentes a transacções reais, de forma a "ser instaurado procedimento de liquidação e contabilizadas as vantagens patrimoniais obtidas"", no âmbito do qual a Impugnante foi indiciada como "utilizador/receptor de facturas emitidas ou em que estiveram" envolvidos F........., com o NIF 15…. e a sociedade C......., Lda., com o NIF 50…... - facto não controvertido, que se extrai do ponto II-2 do Relatório de Inspecção Tributária, a fls. 186 e 187 do PAT apenso

T) A Impugnante recebeu uma “Carta Aviso”, remetida pelos Serviços de Inspecção Tributária da Direcção e Finanças de Lisboa, informando do inico de inspecção, tendo como "finalidade a verificação do cumprimento das correspondentes obrigações tributárias" da Impugnante relativamente a IRC e IVA, nos exercícios de 2002, 2003, 2004 e 2005. - cf. Doc. 11 junto pela Impugnante - Ofício n.° 033435, de 28-04-2008, folheto informativo e Ordens de Serviço n.os OI2........., OI2........., OI2......... e OI2........., de fls. 81 a 86

U) Em 28 de Abril de 2008, foi remetida pelos Serviços de Inspecção Tributária da Direcção e Finanças de Lisboa — Equipa 62 (ex-75) à Impugnante uma carta a notificá-la para apresentar um conjunto de documentos ali descriminados, no âmbito do procedimento de inspecção ordenado, entre outras, pelas Ordens de Serviço n.°s OI2........., OI2........., OI2........., OI2.......... — cf. Ofício n.° 033566, de 28-04-2009 e comprovativo de envio postal, de fls. 331 a 333 (incluindo versos) do PAT apenso

V) Em 6 de Maio de 2008 tiveram início as acções de inspecção tributária identificadas na alínea R) supra. — facto não controvertido, que se extrai do ponto II-1 do Relatório de Inspecção Tributária, a fls. 186 do PAT apenso

W) Em 20 de Novembro de 2008, a Impugnante foi notificada da prorrogação por período de 3 meses do procedimento de inspecção sob as ordens de serviço n.°s OI2........., OI2........., OI2......... e OI2........., e que o termo do procedimento de inspecção se encontrava previsto para o dia 6 de Fevereiro de 2009. - cf. Doc. 15 junto pela Impugnante - Ofício n.° 089064, de 18-11-2008, remetido por carta registada, Parecer e Despacho de 28 de Outubro de 2008, de fls. 102 a 104

X) Em data não apurada de 2009, a Impugnante foi notificada da prorrogação por período de 3 meses do procedimento de inspecção sob as ordens de serviço n°s OI2........., OI2........., OI2......... e OI2........., e que o termo do procedimento de inspecção se encontrava previsto para o dia 6 de Maio de 2009. - cf. Doc. 16 junto pela Impugnante - Ofício n.° 011917, de 1302-2009, remetido por carta registada, Parecer e Despacho de 27 de Janeiro de 2009, de fls. 105 a 107

Y) A 11 de Março de 2009, A........ foi constituído arguido no processo NUIPC 1596/03.0JFLSB, identificado em S) supra. - cf. Doc. 17 junto pela Impugnante - autos de "Constituição de Arguido" e "Termo de Identidade e Residência, a fls. 109 e 110

Z) Em 03 de Dezembro de 2009, a Impugnante foi notificada do fim dos actos de inspecção, referente aos "exercícios de 2002, 2003, 2003, 2004, 2005, 2006, 2007 e 2008, sob as Ordens de Serviço n.°s OI2........., OI2........., OI2........., OI2........., OI2........., OI2......... e OI2........." e do respectivo "Projecto de Conclusões do Relatório de Inspecção Tributária". - cf. Doc. 12 junto pela Impugnante Certidão de Verificação Hora Certa, Certidão de Notificação pessoal e Ofício n.° 104969, de 03-12-2009, de fls. 87 a 90, e Relatório de Inspecção, de fls. 1 a 235 - o Relatório, e de 236 a 668 - os documentos, todas do PAT apenso, cujo teor se dá por integramente reproduzido

AA) Em 26 de Janeiro de 2010 foi concluído o Relatório de Inspecção Tributária, relativo, entre outros, aos procedimentos identificados na alínea R) supra, da factualidade assente, de cujo teor se extrai:

“(…)

III- Descrição dos factos e Fundamentos das Correcções Meramente Aritméticas à Matéria Tributável (...)

III- 2 Processo de Inquérito Criminal NUIPC N.° 1596/03.OJFLSB - DCICCE da Polícia Judiciária de Lisboa

Conforme já brevemente referido no ponto 11.2., encontra-se em curso o Processo de Inquérito NUIPC N.° 1596/03.0JFLSB da Polícia Judiciária de Lisboa, no qual se investiga a prática reiterada de fraudes fiscais e burlas tributárias a nível nacional, através da emissão de facturas indiciadas como falsas, por um grupo organizado de indivíduos.

Uma das entidades que utilizou e registou na sua contabilidade, facturas (que deram origem a outra documentação, em concreto um contrato de locação financeira), indiciadas como falsas no referido Processo de Inquérito, é o sujeito passivo B......... LDA - NIPC – 50….. alvo desta acção de inspecção, ao(s) exercício(s) de 2002 2003 2004, 2005, 2006, 2007 e 2008.

Essas facturas, nos montantes e datas que se indicam, foram emitidas pelas seguintes entidades, também elas, indiciadas no referido Processo de Inquérito:

“(texto integral no original; imagem)”

(…)

a) estas facturas não foram registadas em custos, mas em custos diferidos (conta 2729), tendo, de acordo com informação disponível na contabilidade da empresa, sido transferidos para custos do exercício: € 36.162,09 em 2004 (...), conforme diário "Diversos", onde foi regularizado parcialmente o valor da conta 2729. (...)

Adicionalmente, a empresa B......... LDA - NIPC – 50….registou na sua contabilidade um contrato de locação financeira, com o n.° 40.......e outorgado com o BANCO C….. SA — NIPC — 50…., onde foi interveniente a empresa C....... Lda., ao adquirir diverso equipamento às empresas B......... OBRAS PÚBLICAS LDA com NIPC - ……………. e B........ LDA, com NIPC 50…., tendo alienado o mesmo equipamento ao BANCO C......... SA — NIPC — 50….., que celebrou o referido contrato de locação com a empresa B......... LDA - NIPC – 50…... Os detalhes deste contrato serão devidamente explicados no ponto III - 4.1.2.

III.3- ENTIDADES EMITENTES DE FACTUAÇÃO FALSA E/OU NÃO CORRESPONDENTES A TRANSAÇÕES REAIS (…)

III.3. 1. 3.1. C......., LDA - EM LIQUIDAÇÃO - NIPC 50…

A- Sede/Domicílio e Instalações

Até 2003 a sede da firma C.........LDA - EM LIQUIDACÃO - NIPC – 50…..situa-se em Rua A......... Albufeira.

Desde 13 de Janeiro de 2004, (...) a sede permaneceu em Albufeira, mas alterada para o Edifício A......... - …………………

De acordo com informação obtida junto da Direcção de Serviços de Cadastro, foi possível apurar que com a "acção especial de insolvência" instaurada por um terceiro, foi nomeado um administrador de insolvência, que apresentou declaração de cessação para efeitos de IVA a 3l.08.2007, alterando a sede da empresa para a sua morada própria, em ………….. (distrito de Leiria).

Posteriormente, em 30.06.2008, o administrador de insolvência entrega nova declaração de alterações referindo que pretendia repor a sede da empresa em Albufeira (...) desde 30.06.2008, a sede da empresa voltou a ser a Rua A........., em Albufeira

B- Actividade desenvolvida:

Tendo por base as facturas contabilizadas pelos diversos utilizadores de que temos conhecimento, relativas a este emitente, verificamos os seguintes descritivos que transcrevemos: "cedência de mão-de-obra para obra em ... , " ... desmantelamento da passagem superior ... ", (...) "Máquina retroescavadora - trabalhos efectuados na vossa obra ...", "Giratória JCB Retro Fermec - Cedência de equipamento para a sua obra ...", (...) " ... aluguer de uma rectroescavadora, de uma giratória ...", "Serviço de camion ...", (...).

Como se pode verificar, são descritivos muito vagos os mencionados nas facturas por si emitidas ou emitidas em seu nome, sem descriminação detalhada dos serviços efetivamente realizados, não tendo sido apresentado quaisquer elementos ou documentos que contenham a descrição completa dos produtos fornecidos, ou da quantificação e valorização unitária dos serviços prestados, etc., (...).

Igualmente verificámos, que não só os locais onde são efectuados mas também o tipo de serviços prestados mencionados nas facturas contabilizadas pelos diversos utilizadores de que temos conhecimento, abrange uma variedade bastante diversificada de locais e serviços prestados, correspondentes às dos respectivos utilizadores dessas facturas, factos estes não compatíveis com os padrões normais de funcionamento da generalidade dos operadores económicos.

C- Facturação:

Através da análise das facturas apreendidas e do mapa de registo de todas as facturas contabilizadas nos diversos utilizadores conhecidos, foram detectadas algumas irregularidades ao nível da emissão de facturas:

· a ordem cronológica não segue a ordem numérica sequencial, pois há facturas com numeração posterior passadas em data anterior (ex: facturas n.°s 172 de 03.07.2004 e 173 de 31.05.2004, facturas n.° s 443 de 30.06.2006 e 444 de 29.04.2006);

· duplicação de numeração, ou seja, facturas com o mesmo número mas com datas, valores e utilizadores diferentes. A título de exemplo, temos:

o factura n.° 261A de 30.11.2004, no valor de € 20.527,50

o factura n.º 261A de 31.01.2005, no valor de € 101.660,68

o factura n.°264 de 31.12.2004, no valor de €10.138,80

o factura n.°264 de 01.02.2005, no valor de €32.130,00

o factura nº 337 de 30.06.2005, no valor de € 30.250,00

o factura nº337 de 02.01.2006, no valor de € 9.982,50

o factura nº357 de 28.02.2006, no valor de €14.520,00

o factura nº357 de 28.02.2006, no valor de €36.300,00

o factura nº358 de 15.03.2006, no valor de € 20.394,74

o factura nº358 de 23.03.2006, no valor de €10.768,88

o factura nº359 de 31.01.2006, no valor de €13.715,35

o factura nº359 de 30.06.2006, no valor de €20.394,74

o factura nº 469 de 31.10.2006, no valor de €21.489,60

o factura nº 469 de 22.09.2006, no valor de €21.538,00

o factura nº472 de 10.07.2006, no valor de €9.900,00

o factura nº 472 de 30.11.2006, no valor de €21.175,00

o factura nº 478 de 29.11.2006, no valor de €37.631,00

o factura nº478 de 31.12.2006, no valor de €12.768,53

o que denota um comportamento fraudulento por parte da entidade emitente, não compatível com os padrões normais de funcionamento da generalidade dos operadores económicos.

Outras características da facturação falsa, como sejam:

• "números redondos";

• descrição vaga e genérica dos bens e/ou dos serviços prestados;

• diversidade de operações que estão muito para além da sua capacidade em qualquer uma das suas vertentes;

• concentração nos final de mês / trimestre / ano;

• prestação de serviços ou venda de bens, em qualquer parte do país;

• quitação de importâncias avultadas a dinheiro - que pela sua natureza são difíceis de comprovar (muito embora a política de pagamentos das empresas utilizadoras seja por cheque) - sendo muitas vezes na ordem de vários milhares/centenas de milhares de euros, consubstanciam uma situação fortemente atípica, sendo "totalmente contrário a uma boa, recomendável. segura e habitual prática comercial efectuar pagamentos de fornecimentos e/ou serviços na ordem da dezena de milhar de contos e num total superior a uma centena de milhar de milhões de escudos com exclusivo recurso a dinheiro. Integra actuação típica, recorrente, dos casos em que se conclui pela utilização de "facturas falsas", que os pagamentos relativos aos valores do IVA inscrito nestas se faça com recurso a meio de pagamento (cheque) capaz de documentar cabalmente e sem margem para recusa das autoridades, ulteriores pedidos de dedução ou reembolso do imposto (IVA) fingidamente liquidado nas facturas" (in Acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte, de 01/03/2007, Proc.° 00027/00- Coimbra - 2.a secção - Contencioso Tributário);

• através de cheques ao portador directamente levantados ao balcão, no próprio dia ou em data muito próxima da data do cheque, levantamento estes efectuados pelos próprios responsáveis (sócios-gerentes) das empresas utilizadoras das facturas. (...)

F- Veículos e Máquinas utilizadas:

Por consulta à aplicação informática do Imposto Municipal sobre Veículos, não foi detectada a existência de quaisquer veículos registados em seu nome e que tenham sido utilizadas pelo sujeito passivo C.........LDA - EM LIQUIDACÃO - NIPC - 50........., na "actividade" que está subjacente às facturas que emitiu.

Por outro lado, não foi detectada a existência de quaisquer máquinas que tenham sido utilizadas pelo sujeito passivo C.........LDA - EM LIQUIDACÃO - NIPC - 50........., na "actividade" que está subjacente às facturas que emitiu. (...)

J- Conclusão

Podemos concluir que relativamente ao sujeito passivo C.........LDA - EM LIQUIDAÇÃO - NIPC - 50........., pelo menos desde o inicio de 2004, aquando da cedência de quotas a favor da T........, que não se lhe conhece qualquer capacidade estrutural (técnica, humana, logística), seja de mão-de-obra, seja em maquinaria, ou qualquer outro meio, que lhe permitisse realizar quaisquer operações, bem como os montantes que lhe estão associados se comportam de forma exagerada face à capacidade observada, tendo em linha de conta de que também não se verificou que esta entidade se socorra de terceiros para o "exercício" destas actividades. Deste modo verifica-se que o sujeito passivo marca, assim, o início de um fluxo documental (como emitente) sem que existam evidências de um fluxo real de bens, de trabalhadores ou de serviços prestados (como adquirente).

Tudo o que foi referido anteriormente (com especial destaque a inexistência de uma adequada estrutura empresarial do alegado prestador, susceptível de exercer a actividade declarada) constituem os (actos. que isoladamente ou conjugados entre si, nos levam a concluir. que os serviços prestados nunca se realizaram e como tal não correspondem transacções reais.

III.3. 2 F......... – NIF 15......... (…)

A- Sede/Domicílio e Instalações

De acordo com o cadastro informático o seu domicílio fiscal situa-se em QTA…….., área pertencente ao Serviço de Finanças de V.F.XIRA 1 -1597.

De acordo com as diligências efectuadas bem como das diversas notificações enviadas para a morada atrás mencionada, e para outras, não foi possível qualquer contacto com este sujeito passivo. Com efeito, e conforme já foi atrás detalhadamente descrito, no domicílio fiscal não encontrámos ninguém, as instalações de POVOS (Rua Direita, n°50) também se encontravam encerradas, e a outra morada também referida nas facturas por si emitidas (Bairro …….— r/c Esq., SAMORA CORREIA) corresponde à residência familiar da ex-mulher e da filha de F........., tendo-nos esta afirmado desconhecer o paradeiro do pai já há bastante tempo.

Assim, o início da acção inspectiva foi efectuado mediante afixação de Certidões de "Marcação" e "Verificação de Hora Certa", bem como "Comunicação" nos termos do Art.240° do CPC, a qual veio devolvida pelos correios.

Também, todas as notificações efectuadas ao sujeito passivo, quer para o seu domicílio fiscal, quer para as moradas atrás descritas, vieram, todas elas, devolvidas. (…)

O acesso à Contabilidade apenas se mostrou viável, porque os documentos nos foram disponibilizados pelo TOC, uma vez que tinham sido levados pelo sujeito passivo para efeitos da anterior inspecção aos exercícios de 2002 a 2004 e nunca foram recolhidos pelo contribuinte, que, entretanto, "desapareceu", deixando valores em dívida ao Técnico de Contas, segundo este nos informou.

Admitimos, contudo, que as instalações sitas na Rua Direita, n° 50 , em POVOS, apesar de se encontrarem encerradas e terem aspecto de desabitadas, poderão ter sido o local de exercício de actividade ("real") ou o armazém de F......... até determinada data, uma vez que nos documentos de custos relativos a esse local se faz referência a "armazém". Porém, face àquilo que observámos, não constituem uma estrutura de forma alguma compatível com os montantes constantes das facturas por si emitidas, nem detectámos quaisquer outras instalações com dimensão adequada àquele "volume de negócios".

B- Actividade desenvolvida:

Tendo por base as facturas contabilizadas pelos diversos utilizadores de que temos conhecimento, relativas a este emitente, verificamos os seguintes descritivos que transcrevemos: "empreitada de remodelação de armazém de acordo com orçamento", 'fornecimento de materiais e execução de toda a estrutura da vivenda sita em...", "serviços prestados nas v/ obras...", "serviços executados nas v/ instalações de remoção e levantamento de paredes", "ampliação da área de armazenagem e acabamento", "trabalhos de construção civil para arranjo dos exteriores", "execução de vários trabalhos complementares", "execução de várias tarefas", "trabalhos diversos para montagem e manutenção do posto de transformação", "vários trabalhos de construção civil", "execução de trabalhos para a v/ empresa, nas v/ obras", "serviços efectuados em... ", "arranjos da escola, limpezas e pinturas", "serviços prestados nas v/ obras e cedência de mão-de-obra", etc., etc.

Como se pode verificar, são descritivos muito vagos os mencionados nas facturas por si emitidas ou emitidas em seu nome, sem descriminação detalhada dos serviços efectivamente realizados, não tendo sido apresentados quaisquer elementos ou documentos que contenham a descrição completa dos produtos fornecidos, ou da quantificação e valorização unitária dos serviços prestados, etc., o que constitui clara violação ao disposto na alínea b) do n°5 do Art. 36° do Código do IVA (…).

Por outro lado, muitas das facturas fazem referência a "conforme orçamento" ou "conforme contrato", mas, dos utilizadores notificados para justificar a veracidade dos trabalhos facturados, apenas um ou outro apresentou orçamento, alegando os restantes não existirem, ou terem sido apenas contratos verbais.

Verifica-se que todos estes locais são os locais das obras dos utilizadores, não se tendo reconhecido no sujeito passivo uma estrutura logística (pessoal, equipamentos, transporte, etc.) que pudesse sustentar a realização de obras em todos estes locais.

Para além disto, detectou-se também a existência de um grande número de facturas que não fazem referência a qualquer obra ou local de prestação do serviço, e de outras com referências extremamente evasivas, como é o caso de "Grande Lisboa", "zona de Loures", "Bairro Alto", "Alfama" "A 1, em 20 kms"

No que diz respeito à diversidade dos serviços prestados para além dos descritivos vagos a que já foi feita referência, encontramos também um leque muito variado de trabalhos, que vai desde os mais simples aos mais complexos: (…)

Para além destes, encontramos também trabalhos que requerem especialização técnica, como sejam (…).

Por outro lado, a grande quantidade de facturas em que é debitada "cedência de mão-de obra" ou "cedência de pessoal" entra em flagrante contraste com o diminuto número de empregados ou colaboradores do contribuinte — e também com os efectivamente subcontratados — de acordo com os dados obtidos através da Segurança Social e das Companhias de Seguros, entidades que foram por nós oficiadas, e conforme adiante será demonstrado. (…)

É nossa opinião não ser possível que este sujeito passivo, dispondo apenas de entre 3 a 8 funcionários, com as categorias de "carpinteiro" (de tosco ou cofragem e de limpos), "pedreiro" e "armador de ferro", consiga prestar serviços em áreas de actividade tão vastas, e, em simultâneo, tão específicas do ponto de vista técnico, e que implicam o recurso a meios humanos e materiais que, efectivamente, não possui. Do mesmo modo, não consta que o mesmo tenha recorrido a subcontratação de pessoal.

C- Facturação:

Da análise das facturas emitidas pelo sujeito passivo F......... - NIF 15......... verificamos haver facturas não contabilizadas e facturas que constam da Contabilidade que nos foi apresentada, sendo de realçar o seguinte:

• A facturação contabilizada resume-se no seguinte quadro:

«Quadro no original»

Estas facturas foram, todas elas, emitidas tipograficamente, a apresentam quatro modelos distintos, três dos quais em tamanho AS e um em tamanho A4.

Relativamente à facturação contabilizada, foi efectuado o seguinte, controle de numeração:

“(texto integral no original; imagem)”

Da análise à totalidade das facturas detectadas, e contabilizadas pelos respectivos utilizadores, emitidas pelo contribuinte F......... - NIF — 15........., verificamos que, para além da maior parte delas não terem sido registadas na Contabilidade do emitente (F.........), existem diversas irregularidades, como segue:

a) A numeração das facturas contabilizadas vai desde o n° 118, de 31/01/2002, até ao n° 241, em 30/03/2007, totalizando 124 facturas nesse período temporal, das quais foram contabilizadas 101 facturas, uma vez que existem 23 com indicação de "anuladas". O conjunto de facturas identificadas e apreendidas ao longo de todo o trabalho desenvolvido fiscalmente ao abrigo do Processo de Inquérito Criminal n° 1596/03 é de cerca de 300 facturas.

b) No conjunto de todas as facturas identificadas neste Processo de Inquérito Criminal, emitidas por F........., a mais "antiga é a n° 110, de 30/06/2000, e a mais recente é a n° 456, de 30/03/2007, ou seja, existem facturas com a numeração "200..." "300..." e "400...", verificando-se que todas as facturas com numeração posterior ao n°241 não estão registadas na Contabilidade.

c) As facturas existentes na Contabilidade, conforme já referido, vão desde o n°118 até ao n°241, contendo a referência às tipografias "Duas Civilizações", "M........." e "G.........". Nas restantes facturas identificadas, além destas 3 tipografias, encontra-se ainda referida a "A.........". (…)

• A.........:

Nunca fez qualquer trabalho para F......... nem teve qualquer contacto com ele

Concluiu-se, pois que:

- Em 2002 F......... mandou imprimir na GRÁFICA M......... facturas com os n°s 101 a 400. Na sua contabilidade, apenas se encontram registadas na Contabilidade as facturas n°s 131 a 157 e n°162, emitidas por esta tipografia.(…)

- Em Julho/2006, F......... mandou imprimir (…) facturas com numeração repetida, relativamente à que já havia mandado imprimir em 2002 noutra tipografia (n°s.226 a 325). (…)

- Foram ainda mandadas imprimir facturas com a indicação da tipografia A........., mas esta tipografia afirmou que nunca efectuou quaisquer trabalhos para F........., e que "caso existam documentos referenciados como executados por A........., Lda. ao sujeito passivo em questão, terá sido usada ilegalmente a identificação da mesma".

Em todo o conjunto de facturas identificadas, emitidas por F......... - NIF — 15......... detectam-se diversas irregularidades técnicas e legais, designadamente as seguintes:

1. Existência de numeração repetida para diferentes clientes (alguns dos quais não existem na contabilidade), com diferentes datas e diferentes valores:

«Quadro no original»

(…)

Da contabilidade de F......... constam facturas até ao n° 241, esta de 31/03/2007. Assim, todas as facturas com numeração posterior a esta, que a seguir se descrevem, não estão reflectidas na contabilidade, nem os respectivos utilizadores constam como clientes, embora se verifique, mesmo assim, duplicação de números:

«Quadro no original»

E ainda:

2. existência de números em falta na sequência numérica;

3. a ordem numérica não obedece a qualquer ordem cronológica, pois há facturas com numeração posterior passadas em data anterior, conforme se pode verificar ao longo do elenco de facturas atrás descritas,

o que denota um comportamento fraudulento por parte da entidade emitente, não compatível com os padrões normais de funcionamento da generalidade dos operadores económicos.

Estas e outras características da facturação falsa são encontradas nas facturas emitidas por F......... - NIF — 15........., como sejam:

• "números redondos";

• descrição vaga e genérica dos bens e/ou dos serviços prestados;

• diversidade de operações que estão muito para além da sua capacidade em qualquer uma das suas vertentes;

• indicação de moradas inexistentes ou donde a entidade já se retirou há vários anos;

• concentração nos final de mês e de ano;

• prestação de serviços ou venda de bens, em qualquer parte do país;

• quitação de importâncias avultadas a dinheiro - que pela sua natureza são difíceis de comprovar (muito embora a política de pagamentos das empresas utilizadoras seja por cheque) — sendo muitas vezes na ordem de vários milhares/centenas de milhares de euros, consubstanciam uma situação fortemente atípica (…)

Esta forma de pagamento é a invocada por grande parte dos utilizadores das facturas emitidas em nome do sujeito passivo F......... – NIF — 15

• mais recentemente, através de cheques ao portador em contas bancárias que se presume não serem da entidade F......... - NIF — 15........., uma vez que os versos dos cheques se encontram assinados e dessa forma endossados por ele, ficando cada interveniente no "negócio" com a sua quota parte.

Com efeito, grande parte das facturas falsas emitidas por F......... - NIF — 15......... encontram-se "suportadas" por cheques nominativos, à ordem do emitente, por forma a, em nossa opinião, dificultar as averiguações, tornando as operações mais credíveis, e dando a ideia de sujeito passivo "exemplar".

Relativamente aos cheques nominativos, emitidos pelos utilizadores à ordem de F......... - NIF — 15......... (com autenticação, frente e verso, fornecida pela entidade bancária) verificou-se, relativamente a alguns dos utilizadores, que os mesmos cheques, apesar de nominativos, foram levantados ao balcão, uma vez que no extracto bancário da conta desse utilizador aparece o descritivo ¯cheque de caixa” o que traduz a sua rápida transformação em dinheiro vivo.

(…)Os pagamentos em numerário, suscitam todas as dúvidas, porque não é crível que sustentem operações de tão elevados montantes.

Todas as características da facturação falsa, de uma forma mais ou menos vincada, se podem encontrar nas facturas emitidas pelo sujeito passivo atrás identificado.

E- Estrutura de pessoal ao seu serviço:

• Na Contabilidade:

(…) Em 2004, 2005 e 2006 foram processados mensalmente os ordenados, e existem recibos nas pastas de documentos. Recolhemos cópias de recibos de um mês em cada ano, para exemplo, verificando-se, no mês de 2004 seleccionado, a existência de 6 trabalhadores, e no mês de 2005 seleccionado, 4 trabalhadores.

• Nas Declarações Fiscais:

Foram entregues Decl.mod.10/Anexo J todos os anos, evidenciando pagamento de rendimentos da Categoria A (…) 10, em 2004; 8 em 2005 (…).Porém, tendo em conta os montantes das remunerações pagas, verifica-se que estas pessoas não trabalharam todas em simultâneo durante todo o ano. (…)

Confirma-se, pois, a existência de algum pessoal ao serviço da empresa, e, pelos dados colhidos, que o contribuinte terá exercido uma pequena actividade, de reduzida dimensão. No entanto, nunca essa actividade poderia ter gerado montantes de facturação tão elevados como aqueles que se apuraram nas facturas indicadas, pois o exercício efectivo duma actividade de prestação de serviços, caracterizar-se-ia por uma grande componente de mão-de-obra, da qual não há rasto nem evidências em qualquer uma das suas componentes (remunerações, seguros, deslocações e estadias, transportes etc), factos estes que são incompatíveis com o "volume de negócios" realizado e constante das facturas por si emitidas.

(…)

H- Outros aspectos a salientar:

Não foi encontrada qualquer cópia de Alvará. No entanto, encontraram-se dois ofícios do IMOPPI — INSTITUTO DOS MERCADOS DE OBRAS PÚBLICAS E PARTICULARES E DO IMOBILIÁRIO, nas pastas de 2005 e de 2006, informando das condições de "renovação dos Alvarás" para 2006 e 2007, sendo identificado o v atribuído a F

Por outro lado, o INCI – INSTITUTO DA CONSTRUÇÃO E DO IMOBILIÁRIO (exIMOPPI), informou-nos que F......... é detentor do Alvará n° 39320 desde 01/02/2004, sendo a validade do mesmo, à data do seu ofício (26/08/2008) até 31/12/2008. (…)

Ora, o âmbito dos serviços constantes na totalidade das facturas por si emitidas, extravasa largamente o âmbito dos serviços que está habilitado a prestar e para os quais está licenciado.

Conclusões:

Portanto, conforme se tomou obvio ao longo da exposição efectuada no presente relatório, existem factos que nos indicam que o mesmo não detinha, nem detém, capacidade estrutural (técnica, humana, logística), seja de mão-de-obra, seja em maquinaria, ou qualquer outro meio, que lhe permitisse realizar a totalidade das operações facturadas, bem como os montantes que lhe estão associados se comportam de forma exagerada face à capacidade observada, tendo em linha de conta de que também não se verificou que esta entidade se socorra de terceiros para o "exercício" destas actividades subjacentes à facturação falsa.

Deste modo, verifica-se que o sujeito passivo marca, assim, o início de um fluxo documental (como emitente) sem que existam evidências de um fluxo real de bens, de trabalhadores ou de serviços prestados (como adquirente).

Tudo o que foi referido anteriormente (com especial destaque a inexistência de uma adequada estrutura empresarial do alegado prestador, susceptível de exercer a actividade declarada) constituem os factos, que isoladamente ou conjugados entre si, nos levam a concluir, que parte dos serviços prestados mencionados nas facturas atrás descritas, nunca se realizaram e como tal não correspondem a transacções reais, sendo portanto operações simuladas.

III- 4 DILIGÊNCIAS, NOTIFICAÇÕES E PROCEDIMENTOS EFECTUADOS

III- 4.1 RELATIVOS À FIRMA B......... , LDA – NIPC 50….

Como já atrás se referiu, a acção de inspecção aos exercícios de 2002, 2003, 2004, 2005 foi iniciada no dia 06/05'2008, com a assinatura das Ordens de Serviço n.°s 01200706883, 01200706884, 01200706885, 01200800114, (…). Relativamente a todas as acções, foi dada cópia da Ordem de Serviço ao sujeito passivo.

Antes do início da acção de inspecção efectuada ao sujeito passivo, foram desenvolvidas diligências no sentido de contactar com os responsáveis da B......... LDA - NIPC - 501.445.560, com o intuito de iniciar a respectiva acção de inspecção.

Assim, no dia 24/04/2008, deslocamo-nos à respectiva sede constante do cadastro da DGCI, sita em ALDEIA GALEGA - S. JOÃO DAS LAMPAS, mas constatámos que, actualmente, tal morada corresponde à morada da mãe/sogra dos dois sócios-gerentes, a qual forneceu o contacto telefónico do Sr. A........, sócio-gerente da empresa.

Após contacto telefónico com o Sr. A........ e dada a indisponibilidade imediata para se proceder ao início da acção inspectiva, foi possível marcar reunião com o referido sócio-gerente, para o dia 6 de Maio de 2008, nas instalações que a empresa possui junto da pedreira explorada pelo seu clienteS...., em Mogos — Vialonga.

As acções de inspecção à firma B......... NIPC – 50…. aos exercícios de 2002, 2003, 2004, 2005, 2006, 2007 e 2008 foram determinadas em consequência do Processo de Inquérito NUIPC N.° 1596/03.0JELS13 — DCICCE da Polícia Judiciária - cujos elementos foram remetidos a estes Serviços de Inspecção Tributária através do Oficio N.° 83.817 de 12/04/2007 da DCICCEF — por haver indícios muito fortes da mesma ter registado na sua contabilidade facturas emitidas pelas entidades atrás identificadas e de forma a "ser instaurado o procedimento de liquidação e contabilizadas as vantagens patrimoniais obtidas".

III- 4.1.1. DAS FACTURAS EMITIDAS PELOS SUJEITOS PASSIVOS INDICIADOS COMO EMITENTES DE FACTURAS FALSAS

Deste modo, após exame à escrita e análise de todos os elementos constantes da contabilidade da firma B......... - LDA - NIPC - 50......., foi possível apurar que, com excepção das facturas abaixo elencadas, todas as facturas constantes do quadro no ponto III - 2 tinham sido anteriormente apreendidas pela Policia Judiciária, no âmbito das diligências efectuadas para carrear prova para o Processo de Inquérito NUIPC N.° 1596/03.0JFLSB — DCICCE da Polícia Judiciária.

No entanto, em Termo de declarações efectuado pelo Sr. A........, na sua qualidade de sócio-gerente da firma B......... LDA – NIPC 50….., o mesmo afirmou, relativamente à totalidade das facturas emitidas, nos anos de 2002, 2003, 2004 e 2005, por F......., F….., Lda. que, e citamos "Não constam das pastas da contabilidade tais facturas e documentos de suporte em virtude de as mesmas terem sido apreendidas pela Policia Judiciária em 16/09/2005, conforme fotocópia que se exibe e faculta cópia do auto de busca e apreensão da mesma data", conforme Anexo n.° 3 de duas folhas.

Por sua vez, aquando da apreensão efectuada pela Polícia Judiciária em 16/09/2005 havia afirmado, relativamente às quatro facturas em falta "... que as facturas supra não constam da contabilidade, uma vez que as finanças o solicitaram, conforme Ofício que se prontifica a, oportunamente, facultar a esta Polícia.", conforme declaração constante no Apenso LV, do referido Processo de Inquérito N.° 1596/03.0JFLSB, a seguir descritas:

“(texto integral no original; imagem)”

Foi possível confirmar tais factos, pela consulta ao Apenso LV do referido Processo de Inquérito NUIPC N.° 1596/03.0JFLSB — DCICCE da Polícia Judiciária, onde consta a documentação referente à apreensão efectuada pela Polícia Judiciária.

Aquando da nossa visita ao gabinete de contabilidade responsável pela elaboração da escrita da empresa, para efeitos de recolha de documentação adicional, foi possível detectar a presença dos documentos em falta aquando da apreensão levada a cabo pela Policia Judiciária, documentos estes incluídos nas pastas da contabilidade, mas em local diverso ao que corresponde à sua classificação contabilística.

Desta forma, os documentos acima elencados foram apreendidos, em 22/08/2008, nos termos do n.° 1 do art.° 178.° do Código do Processo Penal e validada a sua apreensão nos termos do n.° 5 do artigo 178.° do mesmo diploma, tendo os originais sido remetidos à Polícia Judiciária através do n/ Oficio n.° 70.277 de 18/09/2008 (Anexo n.°4 de uma folha).

No início da acção inspectiva, relativamente às facturas anteriormente apreendidas pela Policia Judiciária, e também às 4 (quatro) facturas por nós apreendidas no dia 22/08/2008, foi o sujeito passivo B......... LDA - NIPC – 50….., notificado na pessoa do seu sócio-gerente (conforme cópias que se anexam e que constituem os Anexos n°.s 5 e 6 de três e duas folhas a este relatório e que dele ficam a fazer parte integrante), através de notificação pessoal.

Em resposta à notificação e relativamente ao sujeito passivo indiciado como emitente de facturação falsa F........., a empresa referiu (conforme Anexo n.° 7 de quarenta e duas folhas) e apresentou os seguintes elementos:

"F. ........ é um sub-empreiteiro contratado para a execução de alguns trabalhos e, noutras situações, de cedência de mão-de-obra, da sua especialidade. Nas obras que a B........., Lda. efectua aos seus clientes, não tendo meios disponíveis para atender às solicitações, recorre com frequência à contratação de terceiras pessoas ou empresas. É o caso de F........., cujo conhecimento foi adquirido noutras obras em que as empresas se cruzaram.

Para adjudicação dos trabalhos solicitados à B........., Lda. é prática comum uma visita ao local para apresentação dos mesmos. Na sequência dessa visita o representante da B........., Lda. combina a aceitação da execução dos trabalhos.

À data da realização dos trabalhos não era usual na generalidade dos casos a celebração de contratos com os sub-empreiteiros. A execução era controlada pela própria empresa."

Em relação à firma C......., Lda. (e conforme duas respostas entregues pelo sujeito passivo em Anexo n.° 8 de trinta e três folhas) o sujeito passivo adiantou, e citamos:

"C. ...... Lda é um sub-empreiteiro contratado para a execução de alguns trabalhos e, noutras situações, de cedência e mão-de-obra, da sua especialidade.

Nas obras que a B........., Lda. efectua aos seus clientes, não tendo meios disponíveis para atender às solicitações, recorre com frequência à contratação de terceiras pessoas ou empresas. É o caso de C....... Lda., cujo conhecimento foi adquirido noutras obras em que as empresas se cruzaram.

Para adjudicação dos trabalhos solicitados à B........., Lda. é prática comum uma visita ao local para apresentação dos mesmos. Na sequência dessa visita o representante da B......... Lda combina a aceitação da execução dos trabalhos.

À data da realização dos trabalhos não era usual na generalidade dos casos a celebração de

contratos com os sub-empreiteiros. A execução era controlada pela própria empresa

A B......... Lda emitia os cheques para pagamento das facturas. Os cheques eram endossados por C....... Lda, inibido de movimentação de contas bancárias, e descontados por A........, sócio gerente empresa, para pagamento àquele. Os pagamentos eram efectuados por conta, à medida do decurso dos trabalhos, com acerto final em numerário."

Para as facturas n.°s 245 de 03.12.2004, no valor de € 6.983,82 e 228 de 05.11.2004, no valor de € 3.302,25, emitidas pela C......., Lda, o sujeito passivo referiu que o pagamento foi efectuado em numerário.

Em relação às facturas emitidas pelos fornecedores F......... e C....... Lda, o sujeito passivo remeteu uma lista de facturas a clientes referentes a obras realizadas e correspondentes a serviços subcontratados a estes dois sujeitos passivos, referindo igualmente o meio de pagamento utilizado, conforme quadro seguinte :

“(texto integral no original; imagem)”

Dos elementos e esclarecimentos fornecidos pelo sujeito passivo há a destacar o seguinte:

- Apesar do sujeito passivo ter referido na sua resposta, datada de 25 de Novembro de 2008 que "Neste momento a B......... está a aguardar que o banco disponibilize as cópias autenticadas dos cheques", até à data não foi entregue qualquer documentação relativamente a meios de pagamento utilizados para liquidar as facturas emitidas pelas duas entidades acima elencadas;

- O sujeito passivo revela um comportamento inconsistente para o facto de referenciar cheques como meio de pagamento justificativo para algumas facturas (sem apresentar nem uma mera cópia dos mesmos), quando para duas delas (com os n.°s 228 e 245 da firma C....... Lda) refere que o pagamento foi efectuado em numerário, num total de e 54.504,87;

- Não se entende porque razão aparece na contabilidade da B......... uma factura emitida a outra entidade, R........ Lda, com NIPC 50….., sem qualquer relação directa com a B........., com excepção do facto dos respectivos sóciosgerentes terem uma relação familiar (primos direitos).

De facto, se a esta factura corresponde a efectiva prestação de serviços "Trabalhos de pedreiro, mão de obra, rebocos, alvenarias, roços e colocação de loiças pavimentos", estranha-se o facto da factura não mencionar o local da prestação do serviço, contrariamente a outras emitidas pelo Sr. F........., não deveria ser preocupação por parte da B......... indagar internamente nos seus serviços ou junto do Sr. C…. onde tinha sido realizado o serviço, no sentido de validar o pagamento da mesma factura?”

Como se pode verificar, as respostas dadas pelo sujeito passivo, são genéricas, vagas e nada esclarecedoras relativamente ao essencial da questão, ou seja, nada é dito nem apresentado como prova irrefutável, no concernente ao facto de estar a lidar e ter registados na sua contabilidade, documentos emitidos por pessoas ou entidades relativamente às quais ficou inequivocamente demonstrado, serem entidades que se dedicam à emissão de facturas falsas e/ou não correspondentes a transacções reais.

III- 4.1.2. Do contrato de locação financeira n.° 40

No seguimento das acções de inspecçao levadas a cabo pela Direcção de Finanças de Lisboa, às firmas B......... LDA - NIPC - 501……. e B........ LDA - NIPC – 500…. (para esta última através das Ordens de Serviço n.°s 01...., 01...., 01...., 01.... e 01....), aos exercícios de 2004 e 2005 (entre outros) foram detectadas, em cada um daqueles exercícios, situações de contornos peculiares, que se descrevem como segue:

a) Estas duas sociedades têm como sócio comum o Sr. A........ - NIF – 12…., detendo sobre as mesmas uma posição de domínio quase total;

b) As duas sociedades estao colectadas pelo exercício efectivo da mesma actividade, ou seja extracçao de saibro, areia e pedra britada - CAE - 8121;

c) Têm ambas a sua sede no mesmo local, na Rua da A….. em Sao Joao das Lampas, funcionando igualmente em escritórios / estaleiro comuns, situados em Mogos - Vialonga;

ANO DE 2004

d) A firma B......... LDA - NIPC – 501….., detinha, no início de 2004, no seu activo imobilizado, um conjunto de Equipamento Básico (três escavadoras de rastos de marca Volvo e Samsung), que havia adquirido em anos anteriores, cujo valor de aquisição foi de € 533.713,75, amortizando anualmente esse valor de acordo com as taxas em vigor, tendo as amortizações acumuladas atingido o montante de € 450.913,31, pelo que o seu valor líquido contabilístico era de apenas € 82.800,44 (€ 533.713,75 - € 450.913,31);

e) No dia 30 de Junho de 2004, a firma B......... LDA - NIPC – 501….., através da emissao da sua factura n.° 4919 da mesma data, conforme Anexo n.° 9 de duas folhas, "vendeu" esse mesmo conjunto de Equipamento Básico (Máquinas), à firma C......., LDA - NIPC - 50.......... que o "comprou" pelo montante de € 43.500,00 mais IVA à taxa de 19%, ou seja € 8.265,00 tudo no total de € 51.765,00. Repare-se que, como mais adiante se explica, o mesmo conjunto de Equipamento básico, irá ser novamente "comprado" pela mesma B......... . por 387.000,00 €, através do referido contrato de leasing.

Não tendo sido verificada a existência de quaisquer fluxos financeiros com proveniência da firma C......., LDA. foi notificada a firma B......... para esse efeito (através do nosso oficio n.°33.566 de 28.04.2009), que, em resposta, e para além da apresentação de um recibo com o n.°2901 de 18 de Agosto de 2004, referente à suposta "liquidação" do valor da factura n.° 4919, adiantou que e citamos "O recibo foi emitido por caixa tendo em conta que foram efectuadas entregas parciais em dinheiro, tendo o recibo sido entregue para quitação do valor global"; (...)

f) Nesta operação, a firma B..........(...) apurou uma menos valia contabilística de € 39.300,44 € montante este que incluiu na sua declaração de rendimentos, do ano de 2004;

g) Por outro lado, a firma B........ . LDA - NIPC –500……, detinha, no início de 2004, no seu activo imobilizado, um conjunto de Equipamento Básico (seis Dumpers de marca Volvo), que havia adquirido em anos anteriores, cujo valor de aquisição foi de € 468.870,04, amortizando anualmente esse valor de acordo com as taxas em vigor, tendo as amortizações acumuladas atingido o montante de € 468.870,04, pelo que o seu valor líquido era de € 0 (€ 468.870,04 - € 468.870,04), ou seja, os equipamentos em questão estavam integralmente amortizados;

h) No dia 30 de Junho de 2004 a firma B........ (...), através da emissão da sua factura n.° 36 da mesma data, (...) "vendeu" esse mesmo conjunto de Equipamento Básico, à firma C........ LDA - NIPC - 50........., que o "comprou" pelo montante de € 90.000,00 mais IVA à taxa de 19%, ou seja € 17.100,00 tudo no total de € 107.100,00.

Apesar de notificada (...), a empresa B........ Lda, para apresentar, "Cópia do documento de recebimento da sua factura n.° 36 de 30.06.2004 emitida à firma C......., no valor de 107.100 € e respectivo extracto de conta onde consta o pagamento (2004, 2005 ....), incluindo não somente o(s) recibo(s) emitido(s), mas também meio de recebimento (cheque, transferência, por ex:) com indicação no extracto bancário do(s) valor(es) recebidos”, a mesma empresa limitou-se a apresentar um recibo com o n.° 0002 de 18 de Agosto de 2004, referente à suposta "liquidação” do valor da factura n.° 36, não tendo sido provada a existência de quaisquer fluxos financeiros com proveniência da firma C......., LDA. O recibo n.° 0002 foi registado na contabilidade da B........, através da regularização da conta do cliente C....... Lda, por contrapartida da conta # "25511 - sócios” respeitante ao sócio A........, o que comprova que não foi registado qualquer movimento financeiro em benefício da empresa B........, tendo antes sido debitada a conta do sócio, podendo concluir-se que terá sido o sócio a receber o valor em causa (€ 107.100,00), conforme cópia do extracto de conta. (...);

i) Nesta operação, a firma B........ (...) apurou uma mais valia contabilística de €90.0, 00, montante este, que incluiu na sua declaração de rendimentos, do ano de 2004;

j) Por sua vez, a firma C......., LDA - NIPC - 50........., através da sua factura n.° 122/04 de 06/08/2004, (...), "vendeu” esses mesmos conjuntos de Equipamento Básico (três escavadoras de rastos de marca Volvo e Samsung que havia ‘‘comprado", em 30/06/2004 à própria B......... e seis Dumpers de marca Volvo que havia "comprado", em 30/06/2004 à firma B........) ao BANCO C......... SA - NIPC - 50……., pelo montante de € 972.000,00 mais IVA à taxa de 19%, ou seja € 184.680,00 tudo no total de € 1.156.680,00;

k) Para além desses conjuntos de equipamentos, a firma C......., LDA - NIPC - 50......... "vendeu" diverso equipamento (uma central britagem primária e quatro moinhos cónicos) ao BANCO C......... SA - NIPC – 50…., através da factura n.° 121/04 de 06.08.2004, (...), no valor de 425.000,00 mais IVA à taxa de 19%, ou seja € 80.750,00, tudo num total de €505.750.00.

Apresentamos de seguida quadro-resumo, destas operações (em euros):

“( texto integral no original; imagem)”

l) O referido BANCO C......... SA - NIPC – 50…..celebrou no mesmo dia 06.08.2004, um contrato de locação financeira com o n.° 40......., conforme Anexo n.° 17 (quinze páginas - contrato, mana financeiro, extractos de conta-corrente na contabilidade da B….. e do M…… B.......referente ao contrato), com a firma B......... (...), pelo valor igual ao somatório das facturas 121/04 e 122/04, emitidas pela C....... Lda, ou seja €1.397.0,00 mais IVA à taxa de 19%, no valor de € 265.430,00, num total de € 1.662.430,00;

m) Para pagamento desta factura emitida pela firma C......., LDA, o BANCO C......... SA - NIPC – 50…... não credita o montante de € 1.662.430,00 (€ 1.397.000,00 + € 265.430,00 de IVA) numa conta dessa firma como seria normal, tendo-lhe sido entregue duas declarações, datadas respectivamente de 6 e 12 de Agosto de 2004, emitidas pela referida C......., LDA, assinadas pelo seu gerente, Sr. F......., com NIF 16…….., a solicitar, e citamos "Relativamente as facturas n. °s 121/04 e 122/04 em assunto, informamos V, Exas de que já recebemos da empresa B......... Lda o montante global das mesmas, pelo que autorizamos V EXAS. a procederem ao pagamento do referido valor global a referida empresa B......... Lda", na primeira e "Relativamente as facturas n.°s 121/04 no valor de 505,750.00€ e 122/04 no valor de 1.156,680.00€ em assunto, informamos V, Exas de que já recebemos da empresa B......... Lda o montante global das mesmas, pelo que autorizamos V. EXAS. a procederem ao pagamento do referido valor global a referida empresa B......... Lda", na segunda (...);

n) Ou seja, a empresa B......... (...) celebra um contrato de leasing no dia 6 de Agosto e de imediato é declarado pela C....... Lda (pretenso fornecedor do equipamento) ao banco locador que já recebeu da locatária (B.........) o valor do contrato, ou seja, € 505.750,00 + € 1.156.680,00, num total de € 1.662.430,00. De acordo com a informação recolhida, a 13.08.2004, o Banco C......... SA procedeu ao reembolso do valor em dívida à B......... Lda, no valor de € 1.662.430,00;

o) No dia 9 de Agosto de 2004, a empresa B......... (... ) emite uma declaração dirigida ao BANCO C......... SA e, com referência ao contrato leasing n.° 40......., solicita ao banco "se dignem mandar transferir o montante do mesmo para a conta n.° 003…… de que são titulares os gerentes da B.........", tendo esta declaração sido assinada pelo próprio Sr. A........, sócio-gerente da B......... (...);

p) Deveremos acrescentar que (...) a B........ (...), tendo como avalistas os seus sócios Sr. A........ e D. E........., assinou uma Livrança em branco - cujo montante se desconhece, dado não ter sido preenchida essa parte, mas que pensamos não andar longe da diferença entre o montante de contrato de locação financeira e o do valor real dos bens objecto de contrato - destinada a "titular os créditos" desse Banco relativamente ao contrato de locação financeira com o n.° 40......., nomeadamente das obrigações pecuniárias, presentes ou futuras, resultantes do incumprimento, temporário ou definitivo, da resolução, da caducidade e da ineficácia do referido contrato;

q) Em complemento, o Sr. A........ constituiu a favor do Banco C......... SA (locadora do equipamento), penhor sobre o direito de crédito resultante do seguro identificado, em garantia do bom e pontual cumprimento das responsabilidades assumidas pela B......... Britas perante o mesmo banco, até ao montante máximo de € 831.215,00 (ou seja, metade do montante da operação), provenientes do contrato de locação financeira com o n.° 40

Para assegurar a efectivação de tal penhor, o Sr. A........ tornou-se titular de direito de crédito resultante de um contrato de seguro do Ramo/Capitalização (apólice 00….subscrito junto da seguradora O........, SA, sendo que o Banco C......... SA ficou autorizado, através do contrato de penhor, a resgatar ou levantar do referido seguro as importâncias necessárias pelo montante bastante para o pagamento das responsabilidades asseguradas e a efectuar os procedimentos necessários à transmissão dos direitos constituídos sobre tal Apólice. (...)

r) De acordo com informação constante do "Relatório de Crédito" do Banco C........., SA referente ao contrato de locação financeira sob análise, é mencionado que, e citamos,

"... a presente aquisição deriva do seguinte...:

A vendedora dos equipamentos, C....... Lda é uma empresa que se encontra e- dificuldades (inibida recentemente do uso de cheques até 2006) e com dívidas por liquidar à B......... e ao sócio A........ (valor não quantificado). A empresa vendedora pretende ressarcir a B......... através da venda a bom preço dos equipamentos em causa."

Em resultado da análise efectuada à contabilidade da B........., verificámos que a firma C....... não tinha durante o ano de 2004 qualquer divida à B........., com excepção do resultante da "venda" de equipamento através da factura n.° 4919 de 30.06.2004, para a qual foi emitido um recibo com o n.° 2901 de 18 de Agosto de 2004, conforme referido na alínea e) acima. Assim, inexiste qualquer divida entre as empresas que justifique a dificuldade em que se encontrava a C......., conforme é afirmado no "Relatório de Crédito".

Por outro lado, a aparente boa vontade da C....... em "ressarcir a B......... através da venda a bom preço dos equipamentos em causa", não é justificável, isto porque o valor de venda dos equipamentos constantes da factura n.° 122/04 da C....... ao Banco C......... SA, no montante de €972.0,00, é igual ao valor de venda do Banco C......... SA à B........., mas é claramente superior ao valor de venda inicial da B......... Britas e B........ à C……, num total de € 133.500,00 (factura n.° 4919 da B........ no valor de € 43.500,00 mais IVA e factura n.° 36 da B........ no valor de € 90.000,00 mais IVA), sendo igualmente superior à avaliação efectuada por empresa independente, a F........, Lda, com NIPC 50…., que chegou a um valor médio de avaliação de € 752.500,00. (...)

Atendendo ao uso dado ao equipamento e à política contabilística usada pela B......... Britas e B........ de amortização do mesmo, é de referir que o valor líquido do imobilizado objecto desta operação era de € 82.800,44 na B......... e de € 0,00 na B

Quadro-resumo referente ao equipamento "vendido" à firma C........ Lda. pela B......... (factura n.° 4919) e B........ (factura n,° 36)

“(texto integral no original; imagem)”

Chegamos assim à conclusão que o valor do contrato de locação financeira n.°40.......está extraordinariamente empolado face ao valor de uso, de mercado ou qualquer outro critério que possa ser usado para valorizar o equipamento subjacente a esta operação de locação financeira.

Refere o "Relatório de Crédito" do Banco C......... SA, e com referência ao envolvimento do grupo B......... / B........ com o banco, que e citamos,

"Em 2003 foi formalizado um contrato no valor de € 1.000.000,00 a 24 meses com penhor de aplicação de 50%, tendo por locatária a B........ e vendedora a B......... O contrato tem por objecto viaturas pesadas e maq. mov. terras usadas. A finalidade dessa operação foi a mobilização de fundos para a aquisição de terrenos."

Podemos assim concluir que, apesar de na sua forma jurídica, o objecto do contrato de leasing celebrado em 2003 ter sido a aquisição de um conjunto de máquinas / equipamentos, em substância não se tratou mais do que uma operação de financiamento;

s) O referido contrato de locação financeira n.° 40......., entre o BANCO C......... SA e a B........., com inicio em 06.08.2004 e fim em 07.07.2007, prevê um prazo de locação de 36 meses, com rendas de periodicidade mensal.

Através da análise efectuada à contabilidade, verificamos que o sujeito passivo efectuou, após o débito da renda n.° 29, uma rescisão antecipada do contrato, com um pagamento de € 375.356,47, pagamento este datado de 28.12.2006;

t) Relativamente a esta "cadeia de operações", todas ligadas entre si, deveremos tecer algumas considerações adicionais, que nos parecem pertinentes;

u) A "valorização excepcional" de parte dos bens objecto deste contrato de locação financeira, que ascende a € 838.500,00 (€ 972.000,00 - € 133.500,00) que os bens em causa sofreram, entre a sua "saída" das firmas B......... (...) e B........ e (…) a sua "entrada" (algum do material já pertencia à firma B..........) na firma B......... (...), ambas pertencentes ao mesmo sócio, sem terem fisicamente saído do lugar onde sempre estiveram;

v) O montante dessa "valorização excepcional " de € 838.500,00 bem como o respectivo IVA "ficou" na firma C......., LDA - NIPC - 50........., empresa esta que, como fico- demonstrado durante as acções de inspecção levadas a cabo pela Direcção de Finanças de Lisboa, é uma das empresas indiciadas como emitentes de facturas falsas e/ou não correspondentes a transacções reais;

w) Deste modo, os bens são "documentalmente adquiridos" pelo BANCO C......... SA-NIPC-50…… à firma C......., LDA, por um valor "artificialmente" apurado, ou seja € 1.662.430,00 (€1.397.000,00 + € 265.430,00 de IVA) e pelo mesmo valor cedidos à firma B......... (...) através do contrato de locação financeira n.° 40.......;

x) O BANCO C......... SA ao exigir uma Livrança em branco - cujo montante se desconhece, dado não ter sido preenchida essa parte, mas que pensamos não andar longe da diferença entre o montante de contrato de locação financeira e o do valor real dos bens objecto de contrato - destinada a "titular os créditos" desse Banco relativamente ao contrato de locação financeira com o n.° 40......., demonstra saber que esse valor não tem correspondência com o objecto (bens) do contrato;

y) Adicionalmente, é assinado um contrato de penhor a favor do BANCO C......... SA, no valor de metade do valor do contrato (€ 831.215,00), sendo este penhor garantido através da celebração de um contrato de seguro do Ramo/Capitalização junto da O........ SA, o que constitui uma garantia adicional desproporcionada em relação ao valor do equipamento.

z) O BANCO C......... SA, tendo na sua posse duas facturas emitidas por (em nome de C......., LDA), faz o pagamento das mesmas não a essa empresa, mas a uma outra pessoa/ entidade que nada tem a ver com ela;

aa) Em resumo, não se compreende porque é que uma empresa como a C....... LDA, sem qualquer estrutura administrativa nem exercendo qualquer actividade, após ter sido adquirido pelo Sr. F....... (através da empresa T........), sendo apenas usada como emitente de facturação sem correspondência com quaisquer operações activas, sejam elas transmissões de bens ou prestações de serviços, apareça como adquirente de equipamento diverso, sem qualquer finalidade para o exercício da sua "actividade", e em datas simultâneas ou quase simultâneas, ceda esse equipamento a um banco para efeitos de retorno do mesmo equipamento aos proprietários originais ou a empresa com sócios-gerentes comuns ao alienante inicial, através dum contrato de leasing outorgado por um valor empolado em relação ao valor real do equipamento.

Concluímos assim, em substância, que este equipamento nunca circulou entre as entidades envolvidas, apenas circulando diversa documentação (facturas e contrato de leasing) de suporte, na realidade, a uma eventual necessidade de financiamento para a actividade das empresas B......... e B........, usando o sócio-gerente das mesmas como beneficiário final deste circuito, sendo creditada a sua conta pessoal, conforme declarações da C....... Lda e da B......... , no valor correspondente ao do contrato;

Por outro lado e de facto, verifica-se que a propriedade dos bens passou da B........ (...) e B......... (...) e de outra origem desconhecida, para a B......... (...), repete-se, ambas detidas por um sócio comum, que detém sobre elas (por si e por sua mulher) uma relação de domínio total;

Atendendo a esse facto, interpretando-o como sendo a "vontade real das partes", consideraremos como real, apenas as transacções entre aquelas duas empresas, pelo valor de €133.500,00, mais IVA de € 25.365,00 (19%) tudo no total de € 158.865,00 ou seja, o valor pelo qual os bens saíram das firmas B........ (...) e B......... (...), recorrendo a firma compradora B......... (...), a um eventual financiamento junto do B......., no mesmo montante, pelo que iremos corrigir, em termos de IRC e IVA, todos os montantes que forem para além destes.

O contrato de locação financeira n.°40.......teve o seguinte plano de amortizações efectivo, de acordo com a informação recolhida na contabilidade da empresa, sendo o mapa decomposto com referência ao n.° de documento interno, mês e ano de registo e decomposição (por renda) dos valores debitados pelo Banco C......... SA (em euros):

«Quadro no original»

Atendendo ao facto do equipamento objecto do contrato de locação financeira ter sido alienado pelas empresas B........ (...) e B......... (...), por € 133.500,00 + IVA (€43.500,00+ € 90.000,00), e ter sido adquirido pela B......... (...) por € 972.000,00 + IVA, desconhecendo-se a origem do equipamento vendido pela C....... Lda através da factura n.° 121/04 e dado que este empolamento do valor do equipamento, foi artificialmente conseguido através da intervenção da firma C......., Lda, entidade esta sem qualquer tipo de actividade conhecida nos anos sob análise, e conhecida como entidade emitente de facturação falsa, propomos, salvo melhor opinião, que na empresa "cliente" final do equipamento, ou seja a B......... (...) sejam aceites os custos suportados e IVA deduzido apenas na proporção do valor correspondente ao que será o valor real do equipamento cedido e conhecido, ou seja, neutralizando na esfera do cliente os efeitos deste empolamento, o que significa que sejam aceites

€ 133.500,00 = 9,56 % dos valores registados na contabilidade da B......... e constantes

€ 1.397.000,00

do quadro acima a título de custos para efeitos da determinação da matéria colectável em sede de IRC e de imposto em sede de IVA. Desta forma, e não sendo aceites 100% - 9,56% = 90.44% desses valores e aplicando tal percentagem temos o seguinte quadro, de valores não aceites fiscalmente:

«Quadro no original»

Em esquema, podemos sintetizar as operações subjacentes a este contrato de locação financeira:

“(texto integral no original; imagem)”

Face ao atrás exposto, e relativamente ao contrato de leasing n.° 40......., propomos as seguintes correcções:

- Em sede de IVA

A empresa B......... (...), deduziu indevidamente IVA, conforme quadro resumo seguinte, na proporção de 90,44%, entre o montante de 1.263.500,00 € (1.397.000,00 € -133.500,00€), que representa o diferencial entre o valor pelo qual os bens saem da própria empresa B......... (factura n.° 4919), da empresa B........ (factura n.° 36) e em outro equipamento, e o valor de 1.397.000,00 € (artificialmente empolado com a "entrada em cena" da firma C......., LDA - emitente de facturas falsas) pelo qual os mesmos bens entraram na firma B......... (...), consubstanciado através do pagamento de rendas do contrato de locação financeira atrás identificado, com o n.° 40......., nos totais constantes do mapa seguinte:

Por isso, tal operação corresponde a negócio jurídico simulado, não pode ser deduzido, face ao disposto no n.° 3 do artigo 19.° do Código do IVA (...), o IVA incluído nas rendas do contrato de locação financeira suportado pela B......... (...).

Para que se possa configurar a existência de simulação em sede de IVA, é necessário que se detecte, pelo menos indiciariamente, a inexistência, total ou parcial da operação material subjacente à emissão da factura ou, pelo menos, que a sua descrição constante da factura não corresponda com a efectivamente ocorrida, ou seja, que as facturas não titulam as transacções reais, o que se verifica quando o sujeito passivo emitente da factura, embora declarando fazê-lo, não celebrou qualquer contrato, transmitiu bens ou prestou serviços que a justifique, não tendo, pois, concretizado qualquer relação comercial (simulação absoluta) ou então efectivou-a em termos distintos dos que foram declarados e se reflectem na factura (simulação relativa). Na verdade, a simulação, de acordo com a caracterização clássica que é dada pelo Código Civil no art.° 240° n.° 1, implica que, por acordo entre declarante e declaratário, e no intuito de enganar terceiros, ocorra divergência entre a declaração negocial e a vontade real. É, assim, característico da simulação que as recíprocas declarações das partes não correspondem intencionalmente à sua vontade, antes se pretendendo, conforme pacto simulatório celebrado, apresentar uma aparência que não acompanha a substância negocial. (...)

Pelos factos atrás descritos, a dedução do IVA efectuada nas rendas do contrato de locação financeira n.° 40......., no período de Agosto de 2004 a Dezembro de 2006, no montante de € 260.369,91, pelo sujeito passivo, por via da contabilização dos recibos de renda do contrato supracitado, e considerando-se não demonstrada uma correspondência entre as facturas e as operações - não obedecem aos requisitos previstos nos n.°s 3 e 4 do artigo 19° e no artigo 20° do CIVA (...), pelo que o imposto deduzido o foi indevidamente, o que implica a necessidade de efectuar a correspondente correcção (liquidação adicional).

Este valor deduzido não obedece aos requisitos previstos nos artigos 19.°, n.°s 3 e 4 e 20.° do CIVA, pelo que existe uma inexactidão na Declarações Periódicas de IVA nos períodos acima indicados, o que originou errado apuramento de imposto.

A vantagem patrimonial obtida para o período em causa, foi de € 260.369,91, em resultado da infracção praticada pelo sujeito passivo.

Deste modo existe uma vantagem patrimonial ilegítima, em termos de IVA, por " utilização de facturas ou documentos equivalentes por operações inexistentes ou por valores diferentes ou ainda com a intervenção de pessoas ou entidades diversas das da operação subjacente " o que nos termos do disposto no n.° 2 do artigo 104.° do RGIT (aprovado pela Lei n.° 15/2001 de 5 de Junho), consubstancia a prática de crime de Fraude Qualificada, procedendo-se assim à respectiva correcção do IVA indevidamente deduzido. (...)

(…)

Em conclusão, propomos as seguintes correcções em sede de IVA e IRC:

“(texto integral no original; imagem)”

(…)

As facturas emitidas por C....... LDA, NIPC - 50......... e F……. - NIF 15......... e os montantes em questão são as constantes da base de dados constante do ponto III - 4.1.1, sendo o valor do IVA em falta por período e os montantes a acrescerem termos de IRC os constantes do seguinte quadro:

“(texto integral no original; imagem)”

Nota: conforme já anteriormente referido, as facturas 115, 110, 111 e 109 do exercício de 2003 (emitidas por C....... Lda) não foram registadas em custos, mas em custos diferidos (conta 2729), tendo, de acordo com informação disponível na contabilidade da empresa, sido transferidos para custos do exercício: € 36.162,09 em 2004, € 50.000,00 em 2005 e o remanescente (€65.031,00+ € 25.000,00 + € 75.117,00 + € 35.185,00) - (€ 36.162,09 + € 50.000,00) = € 114.170,91, sido transferido no ano de 2006, conforme diário "Diversos", onde foi regularizado parcialmente o valor da conta 2729. (...)

“(texto integral no original; imagem)”

(…)

Em resumo, termos as seguintes correcções em sede de IVA e IRC (em euros): (…)

IVA

“(texto integral no original; imagem)”

III- 5 CORRECÇÕES EM SEDE DE IVA E DE IRC

Iremos proceder às correcções de IVA e IRC, de acordo com os fundamentos atrás expostos, nos pontos III - 1 e III - 2, designadamente com os seguintes: (...)

Em conclusão, e pese embora a notificação efectuada ao sujeito passivo, não foram comprovadas as operações relativas às facturas atrás referidas, nem ficou provada a imprescindibilidade dos custos, nem foram apresentados elementos de prova, tais como contratos, guias de transporte, troca de correspondência, meios de pagamento utilizados, etc, conforme nossas notificações constantes dos Anexos n.°s 5 e 6, nos termos do artigo 23° do CIRC(...).

Também o IVA constante das facturas emitidas por C....... LDA - NIPC - 50......... e F….. - NIF-15......... e o IVA constante das rendas do contrato de locação financeira n.° 40.......e face à conclusão de que consubstanciam negócios jurídicos simulados, não pode ser deduzido,

(...).

Pelos factos atrás descritos, e tendo presente o conteúdo dos acórdãos antes mencionados, as deduções do IVA efectuadas nos anos de 2002, 2003, 2004, 2005 e 2006, pela firma B......... (...) - por via da contabilização das facturas descritas no ponto III - 2 e das rendas do contrato de locação financeira n.° 40.......e considerando-se não demonstrada uma correspondência entre as facturas e as operações - não obedecem aos requisitos previstos nos n.°s 3 e 4 do artigo 19° e no artigo 20° do CIVA (...), pelo que o imposto deduzido o foi indevidamente, o que implica a necessidade de efectuar as correspondentes correcções (liquidações adicionais), como segue (em euros):

“(texto integral no original; imagem)”

(…)

IX- DIREITO DE AUDIÇÃO - FUNDAMENTAÇÃO (...)

Os factos sujeitos a análise, constam do Processo de Inquérito NUIPC N.° 1596/03.0JFLSB — DCICCE da Polícia Judiciária - cujos elementos foram remetidos a estes Serviços de Inspecção Tributária através do Oficio N.° 83.817 de 12/04/2007 da DCICCEF - relativamente a um conjunto de Emitentes e Utilizadores de facturas falsas e/ou não correspondentes a transacções reais, de forma a "ser instaurado o procedimento de liquidação e contabilizadas as vantagens patrimoniais obtidas".

No Processo de Inquérito NUIPC N.° 1596/03.0JFLSB - DCICCE da Polícia Judiciária, atrás referido, está a ser investigada a prática reiterada de fraudes fiscais e burlas tributárias a nível nacional, através da emissão de facturas falsas, por um grupo organizado de indivíduos.

O sujeito passivo atrás identificado está indiciado como utilizador/receptor de facturas, emitidas ou em que estiveram envolvidas as seguintes entidades:

“(texto integral no original; imagem)”

suspeitas da emissão de facturas falsas, no referido Processo de Inquérito, que está a decorrer. (...)

Ou seja, atendendo à existência de um processo de inquérito (com o n.° 1596/03.0JFLSB), temos que o procedimento de inspecção pode iniciar-se até ao termo do prazo de caducidade do direito de liquidação dos tributos, prazo este que se acha suspenso através do n.° 5 do art.° 45° da LGT.

Nestes termos, o prazo de caducidade termina, não como pretende o sujeito passivo, no dia 31-12-2008, mas sim na data do "arquivamento ou trânsito em julgado da sentença acrescido de um ano", conforme estatui o n.° 5 do art.° 45° da LGT, o que, até à presente data, ainda não se verificou. (...)

Convém esclarecer que não é competência da Administração Fiscal imiscuir-se nos negócios das empresas, condicionando a forma como exercem a sua actividade, sendo da responsabilidade das mesmas, utilizando os seus critérios de gestão e racionalidade económica, se deve recorrer a colaboradores do seu quadro de pessoal ou a subcontratação externa para concretizar os objectivos da sua actividade. (...)

Também não é colocada em questão se a empresa B......... facturou aos seus clientes a integralidade dos serviços prestados, se de facto prestou ou não esses serviços, nem tão pouco a forma como terá prestado esses serviços, se recorrendo ao seu quadro de pessoal e/ou a terceiros.

O que é colocado em causa são as entidades que terão prestado esses serviços, que de acordo com o sujeito passivo, foram a C....... Lda. e F

No entanto, e de acordo com as diligências efectuadas pela inspecção tributária, e com a fundamentação aduzida nos pontos III - 3.1 e III - 3.2, não restam dúvidas sobre a impossibilidade de estas entidades terem exercido qualquer actividade nos anos sob análise.

Relembramos aqui que relativamente ao sujeito passivo C....... Lda., pelo menos desde o início de 2004, aquando da cedência de quotas a favor da T........, que não se lhe conhece qualquer capacidade estrutural (técnica, humana, logística), seja de mão-de-obra, seja em maquinaria, ou qualquer outro meio, que lhe permitisse realizar quaisquer operações. Para além do facto, de que, também não se verificou que esta entidade se tenha socorrido de terceiros para o "exercício" destas actividades.

Deste modo verifica-se que o sujeito passivo C....... marcou, assim, o início de um fluxo documental (como emitente) sem que existam evidências de um fluxo real de bens, de trabalhadores ou de serviços prestados (como adquirente), o que nos leva a concluir, que os serviços adquiridos por terceiros e "fornecidos" pela C....... nunca se realizaram e como tal não correspondem a transacções reais.

Idêntica conclusão, relativamente à impossibilidade de ter realizado os serviços declarados por terceiros, se chega com referência ao sujeito passivo F

Na parte final do parágrafo 25 do seu direito de audição, o sujeito passivo refere que os terceiros "C.........e F......... fizeram alguns trabalhos" (sublinhado nosso). Estranhamos a referência "alguns trabalhos", quando, de acordo com os valores inscritos nas facturas registadas na contabilidade da B......... , temos os seguintes montantes (sem IVA):

É compreensível que o conceito "alguns trabalhos" é relativo, em função do volume de prestação de serviços efectuado a terceiros, mas consideramos que face aos valores de proveitos apresentados pela B......... , a "subcontratação" pretensamente efectuada junto destas duas entidades será relevante, não enquadrável simplisticamente em " alguns trabalhos". (...)

Foi o sujeito passivo notificado para prestar esclarecimentos sobre estes dois "fornecedores" C....... Lda. e F......... (vide anexos n.'s 5 e 6), notificações estas datadas de 6 de Maio de 2008,

Através destas notificações, ao sujeito passivo foi solicitada a comprovação das operações subjacentes às facturas através de, entre outros meios de prova, "Meios de pagamento utilizados (cheque, dinheiro, transferências bancárias etc.), juntando fotocópias autenticadas dos respectivos documentos de suporte, nomeadamente, cheques (frente e verso) extractos, ordem de transferência, etc.".

Tendo o sujeito passivo procedido à entrega da resposta às notificações efectuadas no dia 25 de Novembro de 2008 (conforme anexos n.°s 7 e 8), o mesmo menciona nas respostas e citamos "Neste momento a B......... está a aguardar que o banco disponibilize as cópias autenticadas dos cheques".

Os actos inspectivos foram concluídos a 3 de Dezembro de 2009, e contrariamente aquilo que justificou que faria, nunca, até esta data, o sujeito passivo fez prova dos pagamentos realizados, apesar de notificado para o efeito e cuja resposta foi entregue muito para além do prazo estabelecido.

A matéria aqui tratada não se reporta a quaisquer "práticas comuns" às empresas, mas sim da necessidade que o sujeito passivo teve de responder a uma notificação da Administração Fiscal, e para a qual, e em concreto no que se refere aos meios de pagamento se trata, nada apresentou, apesar de notificada para o efeito e apesar de o mesmo sujeito passivo, numa primeira fase ter indicado que estaria a aguardar que o banco lhe disponibilizasse cópia autenticada dos mesmos cheques e em fase de direito de audição tenta justificar a omissão com o facto de não ser "prática comum” conservar cópia dos cheques.

Assim, neste ponto o sujeito passivo limita-se a repetir o que já tinha anteriormente afirmado em sede de resposta as notificações efectuadas, não apresentando qualquer prova adicional relativamente às operações subjacentes às facturas incluídas na sua contabilidade e emitidas pelas entidades mencionadas. Salientamos que os meios de pagamento são apenas um dos meios de prova adicional que foi sugerida nas notificações efectuadas ao sujeito passivo, não se esgotando aí. (...)

A afirmação efectuada pela Administração Tributária relativamente ao facto de estarmos perante "situações de contornos peculiares", não resulta, conforme o sujeito passivo atribui, à relação entre as empresas B......... e B........, pertencentes aos mesmos sócios, nem à forma como ambas as empresas exercem a sua actividade, mas antes, deriva das situações descritas de "venda” de equipamentos a entidades que dedicam a sua actividade à emissão de facturas falsas e a sua posterior "compra" por montantes artificialmente empolados, ou seja, nas condições que caracterizaram e permitiram a realização do contrato de locação financeira n.° 40......., conforme foi oportunamente desenvolvido no ponto III - 4.1.2.

De facto, as características concernentes à concretização deste contrato, revelam contornos peculiares, e sem dúvida não constitui prática comum da maioria das empresas, realizar da forma como o foi pelas duas empresas envolvidas, com a intervenção da C....... e do Banco C........., conforme já anteriormente descrito. O facto das duas empresas pertencerem ao mesmo sócio gerente (para cuja conta bancária foram transferidos alguns dos montantes envolvidos), de certo que não foi indiferente, tendo sido de fundamental importância. (...)

Registamos aqui também a incongruência argumentativa apresentada, ao ser referido que a C....... apresentava uma situação financeira estável nos exercícios até à data, ou seja, até 2004, pelo que o Sr. A........ confiava e mantinha boas relações comerciais com essa empresa. No entanto, logo de seguida, e para justificar o pagamento da factura n.° 4919 emitida pela B......... à C......., já é sustentado que terá sido emitido o recibo n.° 2901 de 18.08.2004, tendo em conta que foram efectuadas entregas parciais em dinheiro, atendendo aos constrangimentos financeiros da C......., por estar inibida de movimentação bancária.

Sendo normal e comum, a compra e venda de equipamentos, na sequência da adjudicação de obras de grande envergadura, conforme é referido pelo sujeito passivo, então surgem um conjunto de questões, para as quais o mesmo não apresenta quaisquer esclarecimentos:

-se a firma C....... apresenta constrangimentos financeiros, como é que se justifica a adjudicação de obras de grande envergadura a uma empresa com estas dificuldades, sendo exigível aos prestadores de serviços condições financeiras e de funcionamento da própria actividade que lhe permitam satisfazer as condições contratuais, o que no caso da C....... certamente não se verificava desde, pelo menos, o inicio de 2004;

-se a C....... apresenta constrangimentos financeiros, como é que se justifica a venda do equipamento referido a essa empresa pela B......... , sabendo de antemão que dadas as dificuldades financeiras da mesma empresa, dificilmente honraria os seus compromissos;

-se ficou provado, conforme argumentação apresentada no ponto III - 3.1, que a C......., após passar para a posse da T........ (inicio de Janeiro de 2004), deixou de ter condições para o desenvolvimento de qualquer actividade, como pode ser argumentado que à mesma foi adjudicado "obras de grande envergadura", sendo- lhe vendido equipamento para concretizar essas operações, sem que tivesse disponibilidade financeira para satisfazer essa compra, estando inclusive inibida de movimentar contas bancárias.

Registamos aqui igualmente a prática, que não será comum à maioria das empresas, da emissão de um recibo de suporte a pagamentos parciais numa data (18.08.2004) em que o equipamento já teria sido supostamente vendido à B........ (relembramos que o contrato de locação financeira com o n.° 40.......tem data de 06.08.2004). (...)

Relativamente às supostas reparações efectuadas pela C....... nos equipamentos alienados pela B........ a essa empresa, a terem-se realizado, não se descortina a razão pela qual, as mesmas teriam de ser feitas na esfera da firma C......., Lda (empresa sem qualquer tipo de actividade e em dificuldades como diz o sujeito passivo). Do mesmo modo, tal não se traduziria numa valorização excepcional dos equipamentos, inserindo-se tais reparações, na melhor das hipóteses, no conceito de conservação dos equipamentos com o objectivo de manter os mesmos operacionais, ou seja, tais despesas pretensamente realizadas pela C....... Lda, incluem os bens e os serviços destinados à manutenção desse equipamentos.

Adicionalmente, as reais possibilidades que a C....... Lda., teria para efectuar tais reparações, seriam muito reduzidas (quase nulas, diremos nós) se, de acordo com o afirmado pelo sujeito passivo, essa empresa tinha dificuldades para satisfazer os seus compromissos de pagamento dos mesmos equipamentos perante a B......... e a B

Ao referir que "os trabalhos que estavam previstos para garantir o pagamento dos bens, acabaram por se traduzir insuficientes para o efeito", é incongruente com a afirmação anterior de que "... na sequência da adjudicação de obras de grande envergadura e necessidade imediata ou a curto prazo de equipamento específico para levar a cabo essas mesmas obras.", ou seja, a dimensão do suposto trabalho adjudicado à C....... Lda., é, numa primeira fase, de grande envergadura e depois, para justificar a virtual incapacidade para satisfazer os seus compromissos, já os trabalhos são insuficientes para o efeito.

Se a opção para resolver este problema surgiu através da hipótese da reaquisição dos mesmos pela B......... , não se esclarece então se os mesmos equipamentos foram utilizados em alguma obra pela C....... Lda., isto porque, se eles retomam à esfera da B......... em Agosto de 2004, tendo anteriormente sido vendidos (em 30.06.2004), como é que no espaço de um mês e oito dias, este equipamento é transmitido à C....... Lda., "valorizado excepcionalmente" através de reparações, colocado à disposição para trabalho a ser realizado pela C....... Lda., e entretanto, verifica-se que os mesmos trabalhos são insuficientes, tendo sido decidido realizar o retomo do equipamento para uma das empresas do Sr. A........ (para onde foram transferidos montantes elevados relacionados com estas "operações"), havendo ainda tempo para negociar com uma entidade bancária o processo conducente ao contrato de locação financeira n.° 40….., com toda a burocracia envolvida. (...)

Salientamos que, caso assim entendesse, poderia o sujeito passivo fazer prova de tais melhoramentos, designadamente solicitando junto dos responsáveis da C....... Lda., cópia dos documentos que comprovem tal "valorização".

De forma análoga, relativamente aos meios de pagamento e à comprovação da operação aqui tratada, o sujeito passivo neste ponto não traz nada de novo, não comprovando as suas afirmações. (...)

Como já foi anteriormente referido, se o valor do equipamento não fosse empolado através do contrato de locação financeira, conforme é afirmado pelo sujeito passivo, que necessidade teria o Banco C......... de exigir tantas garantias adicionais, como sejam uma livrança em branco e um penhor garantido através de um contrato de seguro do ramo Vida, já que o equipamento por si só tem um valor, de acordo com o sujeito passivo, que não necessitaria de, e reafirmamos, de garantias adicionais (livrança em branco e penhor) desproporcionadas em relação ao valor do equipamento.

A avaliação efectuada pela F........ comprova que o valor do contrato de locação financeira está empolado em relação ao valor de avaliação efectuado pela referida empresa. A avaliação apresentada e que consta do "relatório de crédito" do Banco C........., revela igualmente a volatilidade dos valores apresentados, já que para todos os equipamentos a F........ apresenta um intervalo de valores, um baixo e outro alto, conforme se poderá verificar no anexo n.°22, e que se apresenta no seguinte quadro:

“(texto integral no original; imagem)”

Conclui-se que para a empresa avaliadora os equipamentos, no estado apresentado perante os avaliadores, tanto poderia valer € 715.000,00 como € 790.000,00. O valor apontado (€ 752.000,00) representa o valor médio.

Conforme já foi anteriormente referido, a valorização, supostamente levada a cabo pela firma C....... Lda., para além de não demonstrada, não resultaria numa valorização excepcional do equipamento, mas antes numa despesa de manutenção do mesmo, com o objectivo de o manter operacional.

Como se pode verificar através da sua própria contabilidade, o sujeito passivo dono dos equipamentos, ao longo dos anos em que manteve os equipamentos ao seu serviço (antes da alienação à C....... Lda.), incorreu naturalmente em tal tipo de despesas, as quais não foram acrescidas ao valor registado dos equipamentos na respectiva conta de imobilizado, tendo-se mantido o valor de aquisição, deduzido das amortizações acumuladas entretanto praticadas e que traduzem o desgaste natural do mesmo equipamento com o uso e com o tempo.

Tais despesas foram registadas em Conservação e Reparação, comprovando que tiveram como objectivo, a manutenção do mesmo em condições de operação. (...)

Convém neste ponto reafirmar que a Administração Fiscal concluiu, face aos factos apurados, que este equipamento nunca circulou entre as entidades envolvidas, apenas circulando diversa documentação (facturas e contrato de leasing) de suporte, na realidade, a uma eventual necessidade de financiamento para a actividade das empresas B......... e B........, usando o sócio-gerente das mesmas como beneficiário final deste circuito, sendo creditada a sua conta pessoal, conforme "declarações" da C....... Lda. e da B......... , no valor correspondente ao do contrato. (...)

Salientamos o facto do sujeito passivo não ter questionado, no âmbito do exercício do direito de audição, os factos apurados relativamente aos movimentos financeiros registados entre o Banco C......... e o beneficiário final deste circuito, o Sr. A........, sendo que a C....... Lda., apesar das alegadas dificuldades financeiras, não foi ressarcida financeiramente da "venda" do equipamento ao Banco C

De facto, as declarações de autorização de pagamento emitidas pela C....... Lda., e B......... (anexos n.°s 18 e 19) constituem provas relativamente às quais nada é referido pelo sujeito passivo.

Por outro lado, a afirmação efectuada pelo sujeito passivo de que o montante de € 1.662.430,00 foi creditado pelo Banco C......... não à sociedade vendedora mas à B......... , em garantia do pagamento dos valores ainda por liquidar por esta sociedade à exponente, quando verificamos que o "valor em divida” da C....... Lda., à B......... era de apenas € 51.765,00, podemos concluir que garantir o pagamento deste valor com um pagamento de € 1.662.430,00 ao "credor” é, no mínimo, excepcionalmente ou artificialmente desproporcional. (...)

De facto, recai sobre a Administração Fiscal o ónus da prova dos factos constitutivos dos direitos invocados e conforme os factos apurados junto do sujeito passivo e no âmbito das diligências efectuadas junto de outras entidades, como sejam as empresas B........, C....... Lda., o Banco C........., e devidamente descritos neste relatório da inspecção tributária e fundamentados com a legislação aplicável, é possível concluir que as conclusões a que a Administração Fiscal chegou, estão suportadas com as provas necessárias e suficientes.

Registamos, conforme já referido, que em relação a grande parte da prova carreada pela Inspecção Tributária para este relatório e em relação a boa parte dos factos apurados e devidamente fundamentados, o sujeito passivo optou pelo silêncio, argumentando apenas neste ponto que a Administração Tributária não pode basear-se em meras presunções de desconformidade, mas deve, outrossim, alicerçar as suas conclusões fundamentadamente.

Ora, a Administração Fiscal agiu no estrito cumprimento do princípio da boa fé pelo qual se orienta, sendo que estranhamos aqui esta posição assumida pelo sujeito passivo, lançando dúvidas sobre o trabalho realizado pela Inspecção Tributária, não justificando nem fundamentando a sua argumentação com situações concretas. (...)

Cabe à AF o ónus de abalar a presunção que opera a favor do SP, relativamente à organização da contabilidade, apresentando indícios suficientemente fortes, remetendo assim para a esfera deste a capacidade de provar que esses indícios não têm suporte real.

Ora, no caso em apreço, essa prova não foi aduzida pelo SP. (...)

Nesta parte, o sujeito passivo faz meramente um enquadramento legal do regime fiscal dos custos, citando os art.°s 23.° e 17.° do Código do IRC, 104.° da Constituição da República Portuguesa, alargando a citação a alguns acórdãos que tratam desta matéria, mas sem qualquer enquadramento concreto relativamente aos factos apurados pela Administração Tributária sobre os custos suportados e IVA deduzido pelo sujeito passivo, não adiantado nada em termos de argumentação.

Repete-se, o que foi posto em causa, não foi a operação de venda/transferência do equipamento, de uma para outra empresa (a propriedade dos bens mudou), ou seja, da B........ para a B......... (ambas pertencentes ao mesmo sócio-gerente) mas sim os montantes completamente díspares, pela qual esse equipamento, sai duma empresa e entra na outra.

Concluímos assim, em substância, que este equipamento nunca circulou entre as entidades envolvidas, apenas circulando diversa documentação (facturas e contrato de leasing) de suporte, na realidade, a uma eventual necessidade de financiamento para a actividade das empresas B......... e B........, usando o sócio-gerente das mesmas como beneficiário final deste circuito, sendo creditada a sua conta pessoal, conforme declarações da C....... Lda e da B......... , no valor correspondente ao do contrato.

Atendendo a esse facto, interpretando-o como sendo a "vontade real das partes", considerámos como real, apenas as transaeções entre as duas empresas B........ (...) e B......... (...), pelos valores pelos quais foi contabilizada a saída na primeira.

PROPOSTAS:

Em face de tudo o exposto, propomos que se mantenham as correcções efectuadas no projecto de conclusões do relatório de inspecção, que a seguir resumimos (em euros):

(…)

- IVA

“(texto integral no original; imagem)”

Foram preenchidos os documentos de (...) correcçao em sede de IVA, para os anos de 2002, 2003, 2004, 2005, 2006, 2007 e 2008.

- cf. Doc. 13 junto pela Impugnante - Notificação Pessoal, a fls. 91 e Relatório de Inspecção, de fls. 1 a 235, o Relatório, e de 236 a 668, os documentos, todas do PAT apenso, cujo teor se dá por integramente reproduzido

BB) A Impugnante foi notificada do Relatório de Inspecção Tributária, parcialmente transcrito na alínea que antecede. - cf. Doc. 13 junto pela Impugnante - Ofício 013507, de 05-02-2010, a fls. 91

CC) Em 22 de Março de 2010, a IMPUGNANTE foi notificada das seguintes liquidações adicionais, com data de pagamento voluntário até 31 Maio de 2010, no valor global de € 44.051,12:

1.° N.° …………….500, referente a IVA do período 0408, no valor de €7.003,04;

2.° N.° ………….501, referente a juros compensatórios calculados sobre o IVA do período 0408, no valor de € 1.461,24;

3.° N.° …………502, referente a IVA do período 0409, no valor de € 7.003,04;

4.° N.° ………..503, referente a juros compensatórios calculados sobre o IVA do período 0409, no valor de € 1.438,21;

5.° N.° ………..504, referente a IVA do período 0410, no valor de € 7.003,04;

6.° N.° ………..505, referente a juros compensatórios calculados sobre o IVA do período 0410, no valor de € 1.415,19;

7. ° N.° …………506, referente a IVA do período 0411, no valor de € 7.003,04;

8.° N.° …………..507, referente a juros compensatórios calculados sobre o IVA do período 0411, no valor de € 1.390,63;

9.° N.° ………….508, referente a IVA do período 0412, no valor de € 8.645,36;

10.° N.° …………509, referente a juros compensatórios calculados sobre o IVA do período 0412, no valor de € 1.688,33. — cf. Docs. 1 a 10 e 14, juntos pela Impugnante - liquidações adicionais e comprovativos de entrega postal, de fls. 71 a 80 e 92 a 101

DD) As liquidações descritas na alínea anterior, referentes a IVA, tinham a seguinte fundamentação:

"Liquidação adicional feita com base em correcção efectuada pelos Serviços de Inspecção Tributária

COM RECURSO A MÉTODOS INDIRECTOS

x NÃO Art° 87° do CIVA". — cf. Docs. 1, 3, 5, 7 e 9, juntos pela Impugnante - liquidações adicionais, a fls. 71, 73, 75, 77 e 79

EE) As liquidações descritas na alínea CC) supra, referentes a juros compensatórios, tinham a seguinte fundamentação:

“(texto integral no original; imagem)”

- cf. Docs. 2, 4, 6, 8 e 10, juntos pela Impugnante - liquidações adicionais, a fls. 72, 74, 76, 78 e 80 (aqui se reproduz a liquidação referente ao período 0408, sendo as demais, com as devidas adaptações referentes ao valor do imposto e período a que se aplica a taxa de juro) “.

Na decisão sobre a matéria de facto, o Tribunal recorrido, consignou, ainda, o seguinte:

“A Impugnante não logrou convencer o Tribunal que as facturas emitidas pela Sociedade C......., Lda. e por F........., correspondem a serviços efectivamente prestados por aquelas empresas, nem logrou provar que os equipamentos (re)adquiridos ao B......., que constituem o objecto do contrato de leasing a que se refere a alínea K) supra, foram objecto de recondicionamento com a dimensão que alegam, e, consequentemente, justificar a valorização do seu valor.

De igual modo, não ficou provado que as vendas de tais viaturas e máquinas tenham sido concretizadas na prática, e acompanhadas da tradição de tais bens.

Quanto ao mais, inexistem factos não provados com relevância para a decisão da causa ou outros sobre que o Tribunal deva pronunciar-se, já que as demais asserções da douta petição ou integram conclusões de facto e/ou direito ou se reportam a factos não relevantes para a boa decisão da causa.”

Quanto à motivação da decisão de facto, o Tribunal a quo, disse o seguinte:

“A convicção do Tribunal quanto aos factos considerados provados resultou desde logo da posição das partes assumida nos articulados, complementada com o depoimento das testemunhas inquiridas, e com o exame dos documentos e das informações oficiais constantes dos autos, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido, conforme referido no probatório.

Cumpre referir que a inquirição das testemunhas arroladas pela Impugnante não foi suficiente para abalar a solidez da prova documental reunida pelos Serviços de Inspecção, nem para justificar ou refutar as conclusões a que ali se chega, designadamente no que respeita à falta de capacidade das duas entidades emitentes das facturas desconsideradas para efectuar os serviços que lhes são imputados e à venda e recompra em leasing das viaturas identificadas nos autos, bem como ao recondicionamento destas susceptível de justificar a valorização de preço que lhes veio a ser atribuída.

Perante o Tribunal depuseram:

• D......, filho dos sócios gerentes da Impugnante e trabalhador da Impugnante desde 2004, que descreveu os procedimentos por esta seguidos e alguns dos trabalhos efectuados.

Referiu que o pagamento dos subempreiteiros em dinheiro, constituía prática habitual, não apenas pela Impugnante, mas no sector da construção civil em geral.

Referiu ainda a necessidade de recondicionamento das viaturas e procurou justificar as vendas entre empresas com perspectivas de negócio, referindo- se em concreto à obra do autódromo de Portimão, que teria impulsionado a aquisição, pela sociedade gerida "pelo B......" (a C......., Lda.), das viaturas que vieram a ser (re)adquiridas em leasing, e procurou descrever, sem sucesso, o nível de intervenção a que os mesmos teriam sido sujeitos.

Salienta-se que a sua razão de ciência assenta, essencialmente, no que ouvia o pai dizer, e não no seu conhecimento directo dos factos.

Assim, a testemunha não logrou convencer o Tribunal dos factos mais relevantes para a decisão, em concreto, a capacidade da sociedade C......., Lda e de F......... para realizarem os serviços descritos nas facturas por si emitidas.

Também não conseguiu concretizar o recondicionamento das viaturas, e, mais ainda, não explicou ou justificou a sucessão de vendas dos equipamentos identificados nos autos.

Assim, embora demonstrasse algum conhecimento do funcionamento do sector da construção, no que respeita a factos e operações concretas, não demonstrou convicção nem coerência no depoimento, não criando no Tribunal a convicção necessária para dar como provados os factos alegados.

• R......., gerente da conta da Impugnante no Banco C........., no exercício das suas funções, teve intervenção na celebração do contrato de leasing, tendo explicado os procedimentos seguidos na sua tramitação em geral, e não neste caso concreto, designadamente em termos de aprovação e prestação de garantias. Afirmou que a Impugnante era uma cliente cumpridora.

Quanto ao facto de o pagamento do leasing ser efectuado à Impugnante e não ao fornecedor do equipamento referiu apenas que, embora não seja uma situação normal, "ocorre muitas vezes", tendo o Banco agido de acordo com as instruções das partes.

• M……., perito avaliador na sociedade A........, Lda., nessa qualidade avaliou os bens da Impugnante em 2010 (cumprindo referir que nos presentes autos estão em causa operações de 2004), e explicou que o valor dos equipamentos em causa pode ser alterado só pela substituição de peças.

• L....... e V......., respectivamente, trabalhador e sócio da sociedade R......., Lda., que subcontratou os serviços da Impugnante entre 2006 e 2010, pelo que fora do âmbito temporal dos presentes autos.

• N….., inspector tributário autor do relatório de inspecção que fundamentou as liquidações impugnadas, reiterou os factos ali descritos.”.

IV- FUNDAMENTAÇÃO DE DIREITO:

Está em causa nos presentes autos uma liquidação de IVA de 2004, emitida pela AT, na sequência de um procedimento inspetivo que culminou com aquela liquidação e juros. Na génese da liquidação posta em crise está a não aceitação da dedução do IVA suportado pela Impugnante/Recorrente nas rendas pagas ao B......., em 2004, em cumprimento de um contrato de leasing celebrado entre a impugnante e o B.......para aquisição de um conjunto de equipamentos, (Dumpers marca Volvo e escavadoras de rastos, no valor global de 1.662,430,00 EUR, incluindo IVA), que a Autoridade Tributária considera que não correspondem operações realmente ocorridas, razão pela qual não aceitou a dedução de IVA efetuada pela recorrente, à luz do estabelecido no artigo 19º nº 3 do CIVA.

Para as correções aritméticas efetuadas, oriundas da não aceitação do IVA deduzido, a AT, como mais adiante se verá, apoiou-se (enquanto elementos de prova indiciária para abalar a contabilização das faturas em questão pela impugnante, que reputa de “falsas”) nos contornos que, a montante, envolveram as anteriores comercializações dos equipamentos que vieram a ser adquiridos pelo B......., de modo a celebrar com a impugnante/recorrente, em agosto de 2004, o contrato de locação financeira (Leasing) em questão, cuja veracidade é posta em causa pela AT, nomeadamente porque, da análise que fez ao circuito dos equipamentos até aquisição pelo B......., os valores de venda ao B.......estavam "extremamente empolados", sem estar demonstrada a sua valorização; porque a entidade que vendeu os equipamentos ao B.......(C......., Lda) estava envolvida num processo de inquérito relacionado com operações fraudulentas e não tinha estrutura empresarial capaz para os fornecimentos; porque as datas das compras e vendas dos equipamentos, anteriores à venda ao B......., eram todas muito próximas, tendo uma parte dos equipamentos estado anteriormente na posse da impugnante e noutra sociedade cujos sócios são os mesmos; quer porque possivelmente a impugnante pretendia era a obtenção de um empréstimo e não de celebrar um contrato de leasing.

O Tribunal a quo concluiu que as operações eram simuladas, tendo a AT cumprido o seu ónus probatório (quanto aos indícios), sem que a impugnante tivesse demonstrado que as operações fossem reais, por isso era indevida a dedução de IVA à luz do estabelecido nos artigos 19º e 20º do CIVA.

É precisamente quanto ao assim decidido que a recorrente se insurge, começando por defender que a decisão recorrida é nula por falta de fundamentação e por défice instrutório.

Estas questões não são novas para este TCAS, na medida em que, a respeito do mesmo procedimento inspetivo, mas respeitante ao IRC de 2004 (em vez de IVA, aqui em causa, relativo ao mesmo exercício económico), este Tribunal foi chamado, no âmbito do processo nº 1117/10.9BESNT, a emitir pronúncia relativamente ao acerto, ou não, do ajuizado pelo Tribunal a quo quando concluiu pela simulação das operações aqui trazidas, relacionadas com o (mesmo) contrato de leasing firmado entre o B.......e a impugnante, relativamente ao mesmo equipamento que o B.......havia adquirido à sociedade C......., Lda, onde se concluiu que a AT não recolhera indícios suficientes para concluir pela simulação, questão sobre a qual mais adiante nos debruçaremos (cf. o acórdão do TCAS de 22.11.2022, tirado o processo nº 1117/10.9BESNT).

Aliás, este mesmo processo (1117/10.9BESNT) é citado na decisão recorrida, precisamente ao salientar que a questão, atinente ao IRC do mesmo exercício (decorrente do mesmo procedimento inspetivo) havia já sido decidida em 1ª instância, tendo sido julgada improcedente, tendo sido seguida de perto aquela posição. Contudo, a decisão proferida em 1ª instância naquele processo nº 1117/10.9BESNT veio a ser revogada pelo já referido acórdão deste TCAS, prolatado em 22.11.2022.

As questões colocadas no presente recurso não são novas, tendo este Tribunal emitido pronúncia acerca das mesmas questões, no citado acórdão prolatado no processo nº 1117/10.9BESNT, desde logo no que tange às nulidades da sentença agora em apreciação, no processo referente ao IRC de 2004 proveniente do mesmo procedimento inspetivo e mesmo RIT, onde o Tribunal a quo concluiu, também, como se disse, pela improcedência da impugnação judicial, em moldes similares ao aqui trazido, divergindo o imposto em causa (aqui IVA de 2004 e no processo 1117/10.9BESNT IRC de 2004) e o quadro normativo atinente ao imposto liquidado (aqui o artigo 19º nº 3 do CIVA e no proc. nº 1117/10.9BESNT o artigo 23º do CIRC).

Assim, e porque nos revemos no discurso ali traçado (o qual havia sido já tecido no processo nº 981/10.6BESNT, apreciado e decidido também por acórdão deste Tribunal em 23.04.2020, respeitante, igualmente, ao mesmo procedimento inspetivo), cujo recorte se transporta e aplica à situação trazida, iremos seguir de perto o mesmo, uma vez que, as questões colocadas nas presentes alegações e conclusões recursivas são, em tudo semelhantes às conclusões e alegações do recurso apresentado no processo nº 1117/10.9BESNT referente ao IRC de 2004, representando o presente recurso um decalque de quase tudo que se verteu no recurso apresentado no citado processo que norteará a nossa apreciação, verificando-se, inclusive, que no presente recurso, grande parte das vezes a recorrente se refere aos custos em vez do IVA dedutível e bem assim ao artigo 23º em vez do artigo 19º nº 3 do CIVA (bem se percebendo que o faz por lapso dada a extensão do recurso e do facto das correções que antecedem a liquidação, seja de IVA seja de IRC, serem as mesmas, e ter sido apresentado primeiramente recurso quanto ao IRC de 2004) – Vd, por exemplo, as conclusões X), Z) e SS) do recurso.

Deste modo, seguindo então de perto o discurso fundamentador do citado acórdão deste TCAS, em prol de uma maior uniformidade das decisões (artigo 8º nº 3 do CC), iniciando pela análise das (mesmas) nulidades assacadas à sentença recorrida, diremos o seguinte:

“a. Nulidade por falta de fundamentação, por falta de indicação dos elementos de prova e de análise crítica da mesma;

Encetemos a nossa apreciação averiguando se a sentença recorrida padece de nulidade por “falta de fundamentação, ao omitir a indicação dos elementos de prova utilizados para formar a convicção do juiz”, bem como, a de saber se este procedeu, ou não, “à análise crítica da prova” – concl. B) a Q)

Sustenta a recorrente que a sentença recorrida se revela “… deficiente, ambígua e obscura inviabilizando qualquer juízo inteligível sobre o seu conteúdo, razão pela qual não consegue a Recorrente descortinar que matéria de facto foi dada como provada, bem como o seu cabal exame crítico, adequado a fundamentar a improcedência da impugnação.”

Considera ainda que, que não foi cumprida a exigência de indicação da matéria de facto provada e não provada tendo, outrossim, optado por “… seguir a prática censurável de verter nos factos provados o conteúdo do RIT,”.

Conclui dizendo que “… a Mma. Juíza a quo não procedeu à análise da prova, negligenciando manifestamente a prova que foi aproveitada para os presentes autos e que era imprescindível, e assim omitindo o julgamento de factos essenciais para a boa decisão da causa.”

Como se deixou expresso no acórdão que nos propomos acompanhar1, seguindo o entendimento que repetidamente tem vindo a ser propugnado pelos nossos Tribunais Superiores e, como decorre do «(…) preceituado no citado artº.615, nº.1, al. b), do C.P.Civil, é nula a sentença, além do mais, quando não especifique os fundamentos de facto e de direito que justificam a decisão. Para que a sentença padeça do vício que consubstancia esta nulidade é necessário que a falta de fundamentação seja absoluta, não bastando que a justificação da decisão se mostre deficiente, incompleta ou não convincente. Por outras palavras, o que a lei considera nulidade é a falta absoluta de motivação, tanto de facto, como de direito. Já a mera insuficiência ou mediocridade da motivação é espécie diferente, podendo afectar o valor doutrinal da sentença, sujeitando-a ao risco de ser revogada em recurso, mas não produz nulidade” – cfr. acórdão deste TCA, de 28/09/17, no processo nº 105/17.9BCLSB.

Relativamente a conclusões em tudo idênticas a estas (formuladas, aliás, pela mesma Recorrente) afirmou-se no processo deste TCA nº 1116/10.0BESNT, de 05/03/20, o seguinte: “Porque a decisão não é, nem pode ser, um acto arbitrário, mas a concretização da vontade abstracta da lei ao caso particular submetido à apreciação jurisdicional, as partes, «maxime» a vencida, necessitam de saber as razões das decisões que recaíram sobre as suas pretensões, designadamente para aquilatarem da viabilidade da sua impugnação. // (…) // A exigência da fundamentação, prende-se, obviamente, com a necessidade de sindicar a bondade da decisão de facto, a qual, regra geral, determina a sorte da acção. // Certo é que, apesar de tudo, não é exigível que se proceda a uma fundamentação minuciosa e atomística exarando-se todo o percurso lógico e o raciocínio que incidiu sobre a prova e que levou à formação da convicção do julgador (…) // Mas também não é suficiente e admissível que se fique por uma referência e fundamentação genérica e mais ou menos abstracta, do tipo: «as respostas fundaram-se na prova produzida ou nos depoimentos das testemunhas inquiridas.». // Pois que tal poderia dar azo à formulação de um juízo arbitrário ou intuitivo sobre a realidade ou não de um facto, quando o que se pretende é que a convicção adquirida se faça através de um processo racional, ponderado e maturado, alicerçado e objectivado na análise crítica e concatenada dos diversos dados e contributos carreados pelas provas produzidas. // Assim sendo há limites que não é exigível que sejam ultrapassados, mas também existem mínimos que têm de ser atingidos. // E no que tange à prova testemunhal, sufragando-se a decisão, total ou parcialmente nela, para que a fundamentação seja aceitável, importa, pelo menos, que seja indicada a sua razão de ciência, os motivos por que mereceram, ou não, a credibilidade do Tribunal, as razões justificativas da opção feita e a articulação dos depoimentos prestados com os resultados de outras provas produzidas, sem o que não é cumprida a exigência do segmento normativo supra citado (…)» .

Mais se refere que a nulidade em apreço «abrange não só a falta de discriminação dos factos provados e não provados, exigida pelo n.º 2 do artigo 123.º do CPPT, como a falta do exame crítico das provas, previsto no [artigo 607.º/4, do CPC]. (…) // Na previsão desta norma, a indicação da matéria de facto não provada deve ser feita indissociavelmente da indicação da matéria de facto provada, como se depreende da expressão «o juiz discriminará também a matéria provada da não provada», o que supõe que essa discriminação seja feita concomitantemente. Sendo assim, a falta de discriminação da matéria de facto não provada (…) será equiparável à falta de discriminação da matéria de facto provada, para efeitos da nulidade prevista no art.º 125.º, n.º 1, do CPPT» - Acórdão do Tribunal da Relação de Lisboa, de 29.05.2007, P. 1384/2007-1” (…)” – fim de citação

Posto isto, regressando ao caso sob a nossa apreciação, verificamos que na sentença recorrida, veem detalhadamente especificadas as razões em que assenta a convicção do julgado probatório, quer quanto aos “factos provados”, quer quanto aos que foram dados por “não provados”, assentando os primeiros, essencialmente na “posição das partes assumida nos articulados, complementada com o depoimento das testemunhas inquiridas, e com o exame dos documentos e das informações oficiais constantes dos autos”, bem como no depoimento das testemunhas, identificando os mesmos e indicando as razões do seu convencimento, efetuando uma valoração e ponderação sobre os documentos e depoimentos.

Assim, independentemente de se concordar ou não com a decisão encontrada, a verdade é que a sentença é esclarecedora quanto ao modo em que se formou a convicção do julgador quer face à prova documental, quer testemunhal, tendo, neste caso, em conta os factos a que respondeu cada uma das testemunhas inquiridas sem deixar de ter presente a respetiva razão de ciência e relevância (ou não), de cada um dos depoimentos, descrevendo os motivos que valorizou ou não, o respetivo depoimento.

Dito isto e regressando ao salvatério e às conclusões recursivas, damos conta que a sustentação do vício em análise se reporta também e em síntese, ao facto de na sentença ter sido levado ao probatório a transcrição de parte do relatório da inspeção (RIT), considerando a recorrente que a discriminação da matéria de facto não se pode limitar a dar por reproduzidos documentos que constem do processo.

Convém referir que a decisão de facto não se limita a transcrever o RIT, existindo outros factos provados e motivado além da transcrição do RIT.

Ora, só a absoluta falta de fundamentação de facto era geradora de nulidade, e não é essa a situação colocada como se vê da decisão de facto.

A decisão recorrida, ao contrário do defendido na conclusão B) e seguintes do RIT não é nula por falta de fundamentação quando nela se transcreve, na alínea AA) do probatório segmentos do RIT, pois o facto vertido nesta alínea AA) – teor do RIT- permite extrair os pressupostos utilizados pela inspeção para justificar a emissão das liquidações impugnadas.

Perante isto, forçoso se torna concluir que não se verifica a apontada nulidade da sentença por falta de fundamentação decorrente da transcrição de parte do RIT, a propósito da verificação dos indícios de faturação falsa. Coisa diversa será já saber se, decidindo com base na materialidade assim apurada, a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento, situação que analisaremos em sede própria.

Termos em que improcede a conclusão que vimos de analisar.

b. Nulidade por défice instrutório

Diz-se a recorrente que existe nulidade da decisão por défice instrutório, na medida em que, depois de atacar a análise feita à prova, refere que tudo se passa como não tivesse sido realizada prova nos presentes autos, não tendo a Mª juiz conhecimento para decidir de mérito, tendo negligenciado os depoimentos aproveitados para os presentes autos por isso omitiu factos relevantes, pretendendo que essa prova seja apreciada por este TCAS.

Importa desde já esclarecer que foi realizada prova testemunhal nestes autos, sendo que, ao contrário daquilo que pressupõe a recorrente, não houve aproveitamento de prova testemunhal produzida noutros processo para estes autos (o que sucedeu foi o inverso, ou seja, ocorreu o aproveitamento da prova produzida nos presentes autos para outros processos, por exemplo para o processo 1117/10.9 BESNT), pelo que, não obstante a forma com que apelida este apontado vício, a verdade é que não poderia haver negligência de depoimentos aproveitados para estes autos, por inexistir aproveitamento de inquirição de testemunhas noutros processos para aqui trazidos.

A sentença nula é a que está inquinada por vícios de atividade (erros de construção ou formação), os quais devem ser contrapostos aos vícios de julgamento (erros de julgamento de facto ou de direito).

De acordo com o artigo 125º do CPPT a sentença é nula quando não especifique os fundamentos de facto e de direito que justificam a decisão.

Para que a sentença padeça do vício que consubstancia esta nulidade é necessário que a falta de fundamentação seja absoluta, não bastando que a justificação da decisão se mostre deficiente, incompleta ou não convincente. Por outras palavras, o que a lei considera nulidade é a falta absoluta de motivação, tanto de facto, como de direito, como acima se viu. Já a mera insuficiência ou mediocridade da motivação é espécie diferente, podendo afetar o valor doutrinal da sentença, sujeitando-a ao risco de ser revogada em recurso, mas não produz nulidade.

Ora, na situação em causa a recorrente volta a insurgir-se, sobre a cobertura do apelidado défice instrutório, na forma como foi apreciada a prova e negligenciada a sua apreciação, o que não contende com o desvalor de nulidade da sentença, mas erro de julgamento.

Apesar da discórdia da recorrente, a prova foi produzida e a decisão de facto está fundamentada, sem que se almeje que tenha havido omissão na produção de prova (instrução), sendo que a omissão da produção de prova (necessária) é que podia ser suscetível de afetar o julgamento da decisão e facto e, nessa medida, acarretar a anulação da sentença por défice instrutório – Vd, neste sentido o sumariado no acórdão deste TCAS de 01.06.2023, processo nº 80/16.7BELRS.

Improcede, por conseguinte, o alegado pela recorrente.

Paralelamente, e concordando ainda com o acórdão que vem norteando a nossa análise, diremos também, a respeito da nulidade por défice instrutório, e demais vícios anotados à decisão recorrida, também aqui trazidos, que:

“Consideramos, na esteira do que, nesta matéria temos vinda a assumir que a asseveração reproduzida, salvo melhor e mais douta apreciação, não assume autonomia enquanto questão a tratar, pois, como resulta do teor das conclusões seguintes, o que se verifica é que a Recorrente entende, face à prova produzida (testemunhal e documental), que o julgamento da matéria de facto deveria ter conduzido a outro resultado.

Nestes termos e porque assim pensamos, remetemos esta matéria para analise em sede própria, ou seja, como erro de julgamento da matéria de facto de que, de seguida nos iremos ocupar juntamente com o que se mostra enunciado na conclusão T) e seguintes.

(…) Mas vejamos:

c. Erro de julgamento por falta de discriminação dos factos não provados, bem como por erro na fixação da matéria de facto, que impunham diversa solução de Direito”

A este respeito, lê-se no acórdão que vimos seguindo, que igualmente acompanhamos, que:

“Ora lidas as alegações e conclusões recursivas resulta destas últimas - V) a AA) – temos que a recorrente dissente do decidido por considerar que quanto à desconsideração dos custos a que se referem as faturas emitidas por C....... Lda., e ao contrato de leasing celebrado com o B......., SA a AT não logrou cumprir com o ónus probatório, que sobre si impedia, não tendo recolhido indícios suficientemente objetivos, capazes de traduzir uma probabilidade séria de que os documentos em causa não traduzem operações reais.

Prosseguindo

(i) Quanto ao valor probatório das declarações da Recorrente

Como temos vindo a arcar, a presunção de veracidade das declarações dos contribuintes e bem assim a da sua contabilidade, impõe à AT a demonstração da falta de correspondência entre o teor dessas declarações e o seu conteúdo, sem o que terão as mesmas que considerar-se verdadeiras.

Neste sentido dizem-nos, Diogo Leite Campos Benjamim Silva Rodrigues e Jorge Lopes de Sousa2, “[S]se as declarações ou a contabilidade e escrita apresentarem omissões, erros, inexactidões ou indícios fundados de que não reflectem a matéria tributável real do sujeito passivo, deixam de valer aquelas presunções.

Por isso, a prova dos factos que são objecto da contabilidade fica sujeita às regras do ónus da prova estabelecidas no art . 74.°

Sendo que emana do n.º 1 daquele normativo legal (artigo 74.º da LGT) que o ónus da prova dos factos constitutivos dos direitos da administração tributária ou dos contribuintes recai sobre quem os invoque.

Dito isto, forçoso se torna concluir que atento as regras do ónus da prova supra enunciadas cabe, em primeira linha, à AT pôr em causa de forma sustentada a presunção de veracidade das declarações apresentadas pelos contribuintes.

Afastada a presunção, passa a competir ao sujeito passivo, naquelas situações em concreto, o ónus da prova de que o declarado corresponde à realidade.

(ii) Quanto à distribuição do ónus da prova na comprovação das operações declaradas

Face ao alegado recordemos o rumo reiteradamente assumida pela jurisprudência dos nossos Tribunais Superiores em matéria de ónus da prova nas circunstâncias em que, como aqui, a AT desconsidera operações contabilísticas por as refutar como falsas.

Nestes casos aplicando as regras implícitas no artigo 74.º da LGT, temos que compete à Administração fazer prova de que estão verificados os pressupostos legais que legitimam a sua atuação, ou seja, de que existem indícios sérios de que as operações constantes dos documentos suporte, não corresponde à realidade. Feita esta prova, passa a recair sobre o sujeito passivo o ónus da prova da sua veracidade3.

Dito isto, importa também realçar, como aliás o faz a jurisprudência citada, que não se exige da Administração a prova direta da simulação, na verdade, em muitas situações não há como não recorrer à prova indireta, nomeadamente a “factos indiciantes, dos quais se procurará extrair, com o auxílio das regras de experiência comum, da ciência ou da técnica, uma ilação quanto aos factos indiciados. A conclusão ou prova não se obtém directamente, mas indirectamente, através de um juízo de relacionação normal entre o indício e o tema de prova”4 –

Em suma, a AT não tem que demonstrar a falsidade das operações, podendo quedar-se pela evidência da consistência do respetivo juízo invocando factos que traduzem uma probabilidade elevada de a operação referida na fatura ser simulada, probabilidade elevada capaz de abalar a presunção legal de veracidade das declarações dos contribuintes e dos dados constantes da sua contabilidade (artigo 75º da LGT), incumbindo ao contribuinte a prova da realidade das ditas operações5

Assim e acolhendo aqui, por facilidade o que se deixou dito acórdão do TCAN, proferido em 23/11/2012 no processo 1523/05.0BEVIS-Aveiro, também citado no aresto de 23/04/2020, que vimos seguindo, dir-se-á, em suma, que “… no que concerne à prova que compete à Administração - na repartição do ónus da prova de que demos nota supra -, o que é imprescindível é que aquela a faça de factos suficientes indiciadores a que o Tribunal possa concluir, “em virtude de leis naturais conhecidas pelos homens e que funcionam como máximas de experiência” (expressão de Castro Mendes citado por Saldanha Sanches), pela elevada probabilidade (ou até certeza) de que o negócio declarado por aquelas partes não corresponde à realidade materializada naquela factura”.

Vejamos, então, não perdendo de vista o enquadramento jurídico gizado, no intuito de dar resposta à questão de saber se, in casu, se extraí que a AT fez prova da verificação de indícios que lhe permitiam concluir, como o faz, isto é,se as operações (faturas e contrato de leasing) relativamente às quais os correspondentes custos foram desconsiderado não tiverem subjacentes quaisquer operações económicas realizadas entre os intervenientes. Em caso afirmativo, importará saber se a Impugnante logrou demonstrar em Tribunal que, não obstante os indícios colhidos, são reais, isto é, existiram efetivamente, tais operações económicas entre os sujeitos envolvidos.

(iii) Quanto à apreciação da prova, no que respeita: às faturas emitidas pela C......., Lda. e ao contrato de locação financeira n.° 40.......celebrado com o B.......e faturas emitidas por esta instituição bancária, desconsideradas pela AT.

Antes de ingressar na questão a apreciar, importa referir que a mesma foi já colocada a este Tribunal em vários outros processos interpostos quer pela aqui impugnante/recorrente quer pela sociedade B........ -, Lda., da qual, como deixamos claro no probatório, os sócios-gerentes, são os mesmos, sendo que os contornos do contrato de locação financeira aqui em causa, bem como a questão a que se reporta a emissão de faturação alegadamente falsa e bem assim as considerações tecidas pela administração tributária (serviços de inspeção tributária) em relação ao mesmo, e consequentes correções em sede de IRC, em tudo idênticas àquelas que fundamentaram as correções a que se referem os autos.

São disso exemplo os acórdãos deste TCAS proferidos em 05/06/2019 e em 17/10/2019, nos processos n.ºs 906/10.9BESNT e 903/10.4BESNT respetivamente, referentes ambos a IRC, o primeiro do exercício de 2006 e o segundo do exercício de 2005, um e outro deduzidos pela aqui, impugnante, onde, além do mais, para o que aqui releva foi apreciada, a legalidade da correção efetuada pelos serviços de inspeção relativamente à aceitação aos custos suportados, nomeadamente com, as rendas de contrato de locação financeira de aquisição de equipamentos, em tudo semelhante àquele que está em causa nos presentes autos.

Porque assim é e tendo presente o disposto no n.º 3 do artigo 8.º do Código Civil que impõe ao julgador o dever de considerar na decisão todos os casos que mereçam tratamento análogo, a fim de obter uma interpretação e aplicação uniformes do direito.

Em suma, verificando-se, como vimos que se verifica, a identidade das situações, a decisão proferida nos arestos citados é aplicável aos presentes autos e porque não vimos motivos para dela discordar, iremos, no essencial, a seguir transcrevendo, quando for o caso, o que se deixou dito no proc. n.° 906/10.9BESNT, considerando que o proc. n.° 903/10.4BESNT já seguiu aquela decisão.

Antes de mais, importa referir que nesta sede, ou seja, no âmbito do alegado erro de julgamento, a apelante referencia nas suas alegações de recurso e sintetiza na conclusão Y) que se encontram cabalmente demonstrados nos autos factos que, considera relevantes na apreciação do litígio, nomeadamente para demostrar que logrou provar os pressupostos de que depende o seu direito.

Com isto, atento o rol de situações ali elencadas pretende, segundo entendemos, que este Tribunal Central Administrativo proceda à reapreciação da prova produzida nos autos, porém, e de acordo com o que vem exposto a recorrente não impugna a matéria de facto fixada, queda-se por dizer que: “ … da prova produzida nos autos, todos os apontados indícios caíram necessária e totalmente por terra, ficando, de forma cabal, demonstrado que:”, sendo certo que o elenco factual que se segue não cumpre o ónus probatório imposto no artigo 640.º do CPC, nomeadamente quanto aos concretos meios probatórios, constantes do processo ou de registo ou gravação nele realizada, que impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados diversa da recorrida (n.º 3), o que de resto, já tínhamos adiantado.

Ora, dito isto, e não olvidando que como Tribunal de Recurso, este tribunal tem o poder/dever de alterar a decisão proferida sobre a matéria de facto, se os factos tidos como assentes, a prova produzida ou um documento superveniente impuserem decisão diversa (artigo 662.º do CPC).

Com efeito, o poder/dever atribuído ao tribunal ad quem, em sede de reapreciação da matéria de facto, restringe-se aos casos de manifesto erro na apreciação da prova e de flagrante desconformidade entre os elementos probatórios disponíveis e/ou pela insuficiência de factos fixados face à prova existente nos autos, contudo, dentro dos limites e com o respeito pelo princípio da livre apreciação das provas, atribuído ao decisor em 1.ª instância.

(…)

Dito isto avancemos

Vem assacada à sentença erro de julgamento por erro nos pressupostos subjacentes à liquidação adicional de IRC na parte correspondente à não aceitação dos custos constantes das faturas emitidas pela C......., Lda., e bem assim, as faturas emitidas pela instituição bancária referentes ao contrato de locação financeira n.° 40.......celebrado com o B

Com efeito, em síntese a IT explica no RIT (ponto III-4.1.2) estas as correções da seguinte forma;

1. A sociedade “B......... , Lda.” faturou à “C......., Lda.” a venda de equipamento básico (três escavadoras de rastos de marca Volvo e Samsung), através da fatura n.º 4919 de 30/06/2004, pelo valor de 51 765,00€ (incluindo IVA);

2. Na mesma data, a sociedade B........, LDA., faturou à “C......., Lda.,” a venda de equipamento básico (seis Dumpers de marca Volvo), através da fatura n.º 36 da mesma data (30/06/2004), pelo valor de 107.100,00€ (incluindo IVA);

A “C......., Lda.” faturou ao Banco C......... SA., a venda dos mesmos equipamentos através da fatura 122/04 de 06/08/2004, pelo valor de 1.156.680,00€ (incluindo IVA);

3. Naquela mesma data de 06/08/2004, foi celebrado entre o Banco C......... SA e a impugnante “B......... , Lda.” um contrato de locação financeira dos equipamentos mencionados (n. º40.......).

Ora a AT desconsiderou os custos com os encargos do contrato de locação financeira e as faturas emitidas pela sociedade C....... Lda., por ter considerado que se tratava de operações falsas e a sociedade (C....... Lda.) era um falso emitente sobre quem recaem indícios fortes dessa pratica, termos em que, retirando-a do circuito económico documentado, ficcionou uma transferência direta de titularidade dos bens em causa da B......... Lda., para a B….., Lda., cujos sócios, com posição dominante, são os mesmos. (conforme resulta do probatório.

Tudo, deve dizer-se, por via de correções técnicas.

Como vimos, a recorrente alega que estão em causa as faturas emitidas pela C......., Lda., e o contrato de locação financeira n.° 40.......celebrado com o B.......e faturas emitidas por esta instituição bancária, desconsideradas como custo pela AT no apuramento do seu lucro tributável.

(…)

Ora, conforme dissemos, presumem-se verdadeiras e de boa-fé as declarações dos contribuintes apresentadas nos termos previstos na lei, bem como os dados e apuramentos inscritos na sua contabilidade ou escrita, quando estas estiverem organizadas de acordo com a legislação comercial e fiscal (artigo 75.º n.º1 do da LGT na redação coeva).

Resulta ainda da alínea a) do n.º2 do citado preceito que cessa tal presunção de veracidade quando “[A]as declarações, contabilidade ou escrita revelarem omissões, erros, inexactidões ou indícios fundados de que não reflectem ou impeçam o conhecimento da matéria tributável real do sujeito passivo”.

O que significa que os indícios fundados de falta de verdade do declarado e contabilizado pela impugnante radicam essencialmente na falsidade da operação de venda a montante realizada.

Deste modo forçoso se torna concluir, como aliás o fazem os arestos que vimos citando, no sentido de que a sentença não podia ter concluído como o fez, ou seja, com a afirmação de que “… os indícios recolhidos são de molde a concluir nos termos em que a AT concluiu.”, pois isso seria fazer recair sobre a impugnante o ónus de demonstrar a realidade de operações fictícias em que não participou e de que não beneficiou.

Na verdade, os indícios fundados de falta de verdade do declarado e contabilizado pela impugnante quanto ao valor das rendas de locação financeira radicam essencialmente na falsidade da operação de venda a montante realizada entre a “C......., Lda.” e o Banco.

Assim, como se diz no aresto que vimos acompanhando, tendo sido “ … quebrado pela AT o circuito económico documentado da operação desde a venda da B…. até à locação dos equipamentos à impugnante pelo B…, fica por apurar afinal através de que efectiva operação e por que valor foram os bens adquiridos pelo B… e posteriormente objecto de locação à impugnante.

Ora, nada disso é coerente e factualmente explicado no relatório de inspecção tributária, a não ser, como alega a Recorrente, através de considerações, asserções e conjecturas que, acrescentamos nós, ainda que substanciadas, em nada se apresentam compatíveis com o método directo de correcção utilizado pela AT.

Com efeito, como pode a AT afirmar com a segurança que o método directo exige, que o valor por que os bens foram adquiridos pelo B… e colocados à disposição da impugnante através de locação financeira correspondem ao valor de (…) por que a B.., a montante, os facturou à “C....., Lda.”? E isto, repare-se, sem nunca questionar a credibilidade do B…. quer como eventual beneficiário de facturação falsa, quer como eventual falso emitente. Teria a B….. facturado a venda dos equipamentos à “C....., Lda.” pelo valor real (que a AT aceitou por bons) ou abaixo do valor de mercado para subvalorizar os proveitos contabilizados?

Não há, pois, nos autos, indícios fundados e seguros de que o custo contabilizado pela impugnante com rendas de locação financeira esteja suportado em facturas relativas a operação fictícia (de leasing), o que torna a correcção daquele custo e das amortizações dos equipamentos dele objecto, ilegal por erro nos pressupostos.

Sem necessidade de maiores considerandos, logo se alcança que a douta sentença recorrida, ao validar o juízo da AT quanto à sobrevalorização dos bens locados e correcção dos custos contabilizados pela impugnante com rendas de locação financeira na proporção da diferença de 470.200,00€ (apurada entre o valor da factura 286-A emitida pela C....., Lda.” ao B… e da factura 5304 emitida pela B…. à C....., Lda.”), incorreu em erro de julgamento, não podendo manter-se na ordem jurídica, assim se concedendo provimento ao recurso.” – fim de citação.

Aqui chegados, concluímos, como ali, que os indícios apontados pelos serviços de inspeção sobre a falta de verdade do declarado, radicam essencialmente na eventual falsidade da operação de venda ocorrida a montante entre a “C......., Lda.” e o Banco C......... (e, quando muito, entre a Impugnante e a C…., suportada na fatura n.º 4919 de 30.06.2004, que a AT não logrou questionar, sendo anterior à operação aqui questionada ocorrida em agosto de 2004).

Ora, também na situação trazida, embora relativamente ao IVA e não ao IRC (custos), do mesmo ano de 2004, entendemos que a decisão recorrida erra no ajuizado ao concluir pela suficiência e solidez dos indícios que recolhera a AT para a não aceitação da dedução do IVA, nos termos do disposto no artigo 19º nº 3 do CIVA.

Estando em causa faturação reputada falsa, o nº 3 do artigo 19º do CIVA determina que “não pode deduzir-se imposto que resulte de operação simulada ou em que seja simulado o preço constante da fatura ou documento equivalente".

Assim, o direito de deduzir o IVA mencionado na fatura é recusado quando as operações a que esta última se refere não foram efetivamente realizadas (ainda que o risco de perda de receitas fiscais não exista por o emissor da referida fatura ter pago o imposto sobre o valor acrescentado nesta indicado).

Sempre que a fatura é emitida, mas as operações nela vertidas não correspondem a operações reais, cabe à AT o ónus da prova da verificação dos indícios ou pressupostos da tributação, ou seja, dos pressupostos legais que legitimam a sua atuação corretiva que leva à liquidação do imposto indevidamente deduzido, cabendo, depois, ao contribuinte fazer prova da existência dos factos tributários que alegou como fundamento do seu direito, ou seja, a efetiva existência das alegadas transações. E assim é na medida em que o artigo 75º da LGT estabelece uma presunção legal de veracidade das declarações dos contribuintes, bem como dos dados que constam da sua contabilidade e escrita.

Para afastar a presunção de veracidade da escrita do contribuinte, a AT deve recolher indícios sólidos e consistentes, que traduzam uma probabilidade elevada de que os documentos não titulam operações reais.

Assim, para que a AT, ao abrigo do disposto no n° 3 do art. 19° do CIVA, obste à dedução do IVA mencionado em faturas existentes na escrita do contribuinte e relativamente às quais considera não se terem efetivamente realizado as operações nelas consubstanciadas, terá de demonstrar a “ factualidade que a levou a não aceitar a respectiva dedução de imposto, factualidade essa que tem de ser susceptível de abalar a presunção de veracidade das operações constantes da escrita do contribuinte e dos respectivos documentos de suporte, só então passando a competir ao contribuinte o ónus de prova do direito de que se arroga (o de exercer o direito à dedução do IVA) e que não é reconhecido pela AT, ou seja, o ónus de prova de que as operações se realizaram efectivamente e ocorrem os pressupostos de que depende o seu direito àquela dedução”- Vd acórdão do Pleno da secção do CT do STA de 16/03/2016, proc. n.° 587/15.

No cumprimento do seu ónus, é certo que a AT se pode louvar de elementos obtidos através de fiscalização cruzada, junto de outros contribuintes, porém, não se pode bastar com esses elementos (indícios externos), tem necessariamente de obter alguns indícios junto do contribuinte (indícios internos) que, do emitente das faturas, os quais, ainda que conjugados com aqueles outros, conduzam à elevada probabilidade de que as faturas não correspondem a operações efetivas que autorizem o direito à dedução.

Na situação trazida, a operação considerada simulada diz respeito ao contrato de locação financeira celebrado entre o B.......e a impugnante em agosto de 2004.

Em bom rigor, todos os indícios elencados no RIT respeitam a elementos e considerações relativas ao circuito dos equipamentos até serem adquiridos pelo B.......para os "vender", através de leasing à impugnante, desviando-se da relação estabelecida entre o B.......(emitente) e da impugnante (que contabilizou as faturas referentes às rendas).

Ora, como sabemos, o contrato de locação financeira (leasing) é um contrato por força do qual “…uma das partes se obriga, mediante retribuição, a ceder à outra o gozo temporário de uma coisa, móvel ou imóvel, adquirida ou construída por indicação desta, e que o locatário poderá comprar, decorrido o período acordado, por um preço nele determinado ou determinável mediante simples aplicação dos critérios nele fixados” – cf. art.º 1º do Decreto-Lei n.º 149/95, de 24 de junho com redação atualizada.

Este tipo de contrato, apresenta, assim, uma estrutura bilateral, onde são realizados dois contratos: o fornecedor celebra um contrato de compra e venda com o locador financeiro, e este por sua vez celebra um contrato de locação financeira com o locatário, tendo por objeto a bem móvel (in casu os equipamentos).

Na locação financeira, a sociedade locadora (in casu, o B.......), concedendo um crédito, proporciona à entidade beneficiária (locatário/ recorrente), mediante retribuição, o gozo temporário de uma coisa, no caso os equipamentos, na medida em que adquire um bem que a empresa locatária não teria possibilidades de adquirir, podendo este no final do contrato, comprar, decorrido o período acordado, por um preço nele determinado, ou rescindir antecipadamente pagando o preço/rendas em falta.

Do exposto resulta que o fornecedor dos equipamentos (neste caso a sociedade C......., Lda), não é parte neste contrato de Leasing e foi essencialmente nele que a AT centrou toda a sua atenção.

A verdade é que, no âmbito do contrato de locação financeira aqui em causa, cuja veracidade é posta em causa pela AT, é do próprio RIT que decorre que a recorrente (que alegadamente contabilizou faturas falsas), pagou as rendas (e IVA) até dezembro de 2006 (num total de 29), altura em que fez a rescisão antecipada do contrato de locação financeira, pagando o valor restante.

É precisamente este IVA que foi liquidado e pago (relativamente às rendas do leasing) que a recorrente deduziu, mas que a AT entende derivar de operações simuladas, quando toda a factualidade em torna da recorrente aponta em sentido inverso.

Em princípio, a não ser que as operações sejam simuladas, como se disse, por força do princípio da neutralidade fiscal, à impugnante/recorrente era-lhe permitido deduzir o IVA liquidado pela instituição bancária (B.......), associado a cada uma das rendas do contrato de locação financeira.

Tendo em conta a natureza e a caracterização do contrato de locação financeira, a desconsideração do imposto deduzido, nos termos do n.º 3 do artigo 19.º do CIVA, dependeria da recolha de indícios que apontassem no sentido da existência de uma simulação entre a entidade locadora (o B.......) e o locatário utilizador do bem (a Impugnante), pois são estes os sujeitos do contrato de locação financeira, respeitando o pagamento das rendas em causa ao cumprimento da obrigação que recai sobre o locatário.

Como se disse já, os indícios fundados de falta de verdade do declarado e contabilizado pela impugnante, relativamente ao valor das rendas de locação financeira radicam essencialmente na “falsidade” das operações de compra e venda a montante realizadas, antes da “venda”/Leasing entre o B.......e a impugnante.

Na situação trazida, como avançado, a AT bastou-se em considerar que o emitente C......., Lda (que vendeu/forneceu os bens ao B.......) era um alegado emitente de faturas falsas, sem capacidade estrutural e, sobretudo, no circuito dos equipamentos vendidos, a montante (ou seja, a quem pertenciam e porque montantes foram transacionados, antes da celebração do contrato de Leasing em agosto de 2004, aqui em causa), para concluir que as quantias relativas ao Leasing não correspondem a verdadeiras operações de Leasing, supondo, ainda a AT no RIT, que poderia tratar-se de uma forma da impugnante obter financiamento.

Na própria busca de indícios para afastar a dedução do IVA nas rendas do Leasing, a AT, por um lado entende que os valores estão “excessivamente empolados” (apesar de existir nos autos um relatório de avaliação dos bens efetuada a mando do B.......contendo a sua avaliação), o que entende tratar-se de um indício de simulação, e, ao mesmo tempo, supõe que em causa estaria uma forma de financiamento por parte da impugnante e não um verdadeiro Leasing (para o que, teria já de demonstrar a existência de um acordo simulatório entre B.......e impugnante, com intuitos fraudulentos, nos termos do artigo 240º do CC, sem se falar já de faturação falsa). Tudo isto, depois de verificar e verter no RIT que, na contabilidade da recorrente haviam sido pagas “até à 29 renda”, tendo sido feita a rescisão antecipada com o pagamento pela impugnante de 375.357,47 EUR em 28.12.2006; que o B.......transferiu para a conta da impugnante o valor do Leasing; avaliou os bens antes da operação; o fornecedor dos equipamentos declarara que recebera o seu pagamento, etc.

Ou seja, à luz do próprio RIT estes elementos recolhidos junto das partes envoltas na simulação (B.......e recorrente), pese embora tudo o que ocorrera antes (a montante), aponta em sentido diverso do concluído pela AT, tendo sido feito junto das entidades que mereciam a verdadeira atenção da ação inspetiva.

Na verdade, no RIT a AT faz várias suposições e considerações (como a mesma refere no RIT ao afirmar que passaria a "tecer considerações"), apontando para as operações a montante, em vez de se centrar na para a operação que entende "falsa" entre B.......e impugnante, como se, os indícios e suposições encontrados a montante bastassem para pôr em causa a operação que realmente está em causa.

Prosseguindo.

Como se sublinhou supra (transcrevendo o acórdão deste TCAS em que nos louvamos), com o que concordamos, todos os indícios foram recolhidos por considerações que foram feitas relativamente às diversas pessoas que anteriormente haviam comprado e vendido os equipamentos objeto do contrato de locação financeira/ leasing e as datas dessas vendas e compras, o que está a montante da relação simulada em questão que se situa entre o B.......e a impugnante, juntamente de quem não foi recolhida qualquer prova/indício, desde logo junto do B......., assim como junto da própria impugnante, relativamente ao contrato aqui em causa e que nos interessa (datado de 06.08.2004).

De facto, relativamente a indícios recolhidos junto do B......., apenas é referido que o B.......quando comprou os equipamentos a C......., Lda, que este banco não creditou a quantia numa conta titulada pela empresa fornecedora, o que “seria normal”, e que a sociedade C......., Lda informara que recebera o valor das faturas 121/04 e 122/04 (dos equipamentos vendidos) e para que pagassem o valor à B........./impugnante, o que fizera o B.......em 13.08.2004.

De seguida, a AT, focando-se na “cadeia de operações ligadas entre si” (a montante), afirma que “devemos tecer algumas considerações pertinentes”, passando de seguida a analisar a dita cadeia de operações pelas quais passaram os bens (pessoas, valores e datas) até serem vendidos ao B.......para celebrar o contrato questionado com a impugnante.

E, repete-se, junto da impugnante, relativamente a esta operação alegadamente simulada, do que se colhe do RIT, evidencia o contrário, ou seja, o contrato foi celebrado, o montante foi transferido para a impugnante, a mesma pagou rendas (que contabilizou) e em dezembro de 2006, após pagar a 29 renda, rescindiu o contrato de leasing com o pagamento de 375.366,47 EUR, tudo consoante decorre do RIT que sustenta o ato corretivo e liquidação impugnada.

Sendo assim, atento o estabelecido no artigo 74.º da LGT, afigura-se que não resultam indícios objetivos, sólidos e consistentes, que traduzam uma probabilidade elevada de que a fatura não titula operação real. Para além disso, como supra se concluiu em relação ao contrato de financiamento, o fornecedor do bem não é parte no contrato de locação financeira, tendo sido nesse fornecedor que repousou essencialmente a atenção dos SIT.

Cumpre sublinhar, novamente que, se estivesse em causa um negócio, entre a impugnante e o B......., simulado, como também foi suposto pela AT, o direito à dedução do IVA poderia ser recusado ao sujeito passivo se, à luz de elementos objetivos, se demonstrasse que aquele sujeito passivo, ao qual foram fornecidos os bens que estão na base do direito à dedução, sabia ou deveria saber que, ao adquirir estes bens, participava numa operação que fazia parte de uma fraude ao IVA cometida pelo fornecedor ou por outro operador a montante ou a jusante na cadeia destes fornecimentos ou destas prestações (1), não sendo esta a situação vertida no RIT.

Assim, concluímos, a AT não demonstrou minimamente os indícios de simulação do contrato de locação, entre a locadora e a recorrente, e os autos tão pouco evidenciam qualquer elemento simulado, quer quanto aos sujeitos, quer quanto ao objeto.

Mediante o exposto, cremos, sem mais delongas, que a decisão recorrida não poderá ser mantida, enfermando de erro de julgamento, devendo, nessa conformidade, ser revogada.

De sublinhar, por fim, que, o facto de ter considerado a decisão recorrida, quanto aos factos não provados, que as faturas emitidas pela Sociedade C......., Lda. correspondem a serviços efetivamente prestados por aquela empresa, e que “não ficou provado que as vendas de tais viaturas e máquinas tenham sido concretizadas na prática, e acompanhadas da tradição de tais bens”, a verdade é que aqueles pontos da factualidade não provada não colidem com o ónus da prova da FP, que como visto ficou por cumprir, na medida em que aquele ónus probatório se encontra a montante.

Aqui chegados, assuma concluir que o recurso merece provimento, devendo ser anulada a liquidação de IVA de 2004 objeto dos presentes autos, com as respetivas consequências legais, nomeadamente quanto a juros, enquanto atos consequentes de atos administrativos anteriormente anulados (artigo 133.º, n.º 2, alínea i) do CPA), que padecem da mesma sorte do ato de liquidação anulado (cf. art. 35º LGT).

No que respeita a custas, considerando o princípio da causalidade vertido no artigo 122º nº 2 do CPPT e bem assim no 527º nº 1 e 2 do CPC, as custas ficam a cargo da recorrida, por ser parte vencida.

Porém, uma vez que a recorrida não contra-alegou, não há lugar, nesta instância, ao pagamento da taxa de justiça.

V- DECISÃO

Nestes termos, acordam em conferência os juízes da Subsecção de Contencioso Tributário Comum deste Tribunal Central Administrativo Sul, de harmonia com os poderes conferidos pelo artigo 202.º da Constituição da República Portuguesa, em:

- Conceder provimento ao recurso;

- Revogar a decisão recorrida;

- Julgar procedente a impugnação judicial, anulando-se a liquidação de IVA do exercício de 2004 objeto dos presentes autos e juros.

Custas a cargo da recorrida, sem lugar ao pagamento da taxa de justiça nesta instância porque não contra-alegou.

Lisboa, 16 de outubro de 2025

Isabel Silva

(Relatora)

Patrícia Manuel Pires

(1ª adjunta)

Tiago Brandão de Pinho

(2º adjunto)

(1) Veja-se, neste preciso sentido o acórdão do TCAN de 11.02.2021, prolatado no processo nº 00452/12.6BEBRG