05244/11 - Tribunal Central Administrativo Sul

1. Tendo a AT coligido para os autos, indícios, sérios, da prova da não aderência com a realidade das facturas desconsideradas por si como custos fiscais, cabia por sua vez à contribuinte, infirmá-los e efectuar a prova da efectiva aderência da mesma com a realidade, no que consistiam "os factos e as razões de direito que fundamentam o pedido", ou sejam as razões que podiam levar à almejada anulação, ou ainda, criar a fundada dúvida sobre os mesmos;

2. Não logra fazer tal prova a impugnante que, através dos depoimentos das testemunhas inquiridas, não conseguem identificar concretamente quais os serviços prestados por esse invocado prestador de serviços nas obras em causa, tanto mais que as mesmas se reportam a valores elevados, e nem junta documentos aptos a esse fim, desta forma não colocando em dúvida séria, fundada, os indícios recolhidos pela AT e que apontavam para que a mesma não tivesse aderência com a realidade e logo o bem fundado da liquidação adicional;

3. Para os montantes de valor acima de 20 vezes a retribuição mensal mínima, a lei veio a exigir desde 1-1-2005, para os sujeitos passivos de IRC, que os respectivos meios de pagamento permitam identificar o respectivo destinatário.

Acordam, em Conferência, na Secção de Contencioso Tributário (2.ª Secção) do Tribunal Central Administrativo Sul:

A. O Relatório.

1. Construtores ……………………., Lda, identificada nos autos, dizendo-se inconformada com a sentença proferida pela M. Juiz do Tribunal Tributário de Lisboa - 4.ª Unidade Orgânica - que julgou improcedente a impugnação judicial deduzida, veio da mesma recorrer para este Tribunal formulando para tanto nas suas alegações as seguintes conclusões e que na íntegra se reproduzem:

I- O tribunal julgou improcedente a impugnação à liquidação adicional de IRC do ano de 2005, por entender que "O conjunto da prova documental e testemunhal, não constituiu

prova suficiente, para considerar provada as prestações de serviços, que a impugnante apresentava na sua contabilidade e que fez inscrever em custos do exercício.”

II- A recorrente, socorrendo-se dos meios de prova que a lei lhe faculta, procurou demonstrar as obras que executou - locais e tipo de trabalhos -, as prestações de serviços prestadas por terceiros e a sua indispensabilidade, a sua estrutura organizacional e a dimensão do seu quadro de pessoal, a forma como se processavam as relações económicas entre a recorrente e as empresas sub-contratadas, em 2005.

III- A posição da administração fiscal alicerça-se no relatório da inspecção tributária, eivado de opiniões e conclusões e não em factos relativos a Construtores ………………………………….., Lda.

IV- O art. 115° do C.P.P.T, n.º 1, estabelece que são admitidos no processo tributário todos os meios gerais de prova, nomeadamente a prova testemunhal, que relevará quando não for possível a confirmação de certa factualidade por outros meios.

V- O n.º 2 do art. 115° do C.P.P.T. estabelece que as informações oficiais só têm força probatória quando devidamente fundamentadas, de acordo com critérios objectivos.

VI- Os factos dados como provados constam da sentença, sob os n.º 1 a 14 da fundamentação de facto, sendo que os constantes dos n.º 1 a 10 resultam do relatório da administração fiscal e os constantes dos n.º 11 a 14, da prova testemunhal produzida.

VII- São as acções concretas, os comportamentos humanos, traduzidos em acções ou omissões que devem constar da matéria de facto e não considerações ou conclusões, mesmo se constantes de um qualquer documento, como seja o relatório da inspecção tributária.

VIII- Os números 2, 2ª parte, 8, 9 e 10, este com excepção do último parágrafo, da matéria de facto dada como provada consistem nas opiniões e convicções pessoais de quem procedeu à elaboração do relatório, com carácter conclusivo.

IX- A recorrente alegou, e procurou comprovar, quer por documentos, quer por prova testemunhal, diversa matéria que releva e é essencial para o apuramento da verdade material.

X- O art. 712° do C.P.C., ex vi art. 2° do CPPT e considerando o art. 118° do mesmo código normativo, permite que a decisão do tribunal de 1ª instância sobre matéria de facto possa ser sindicada pela instância superior, se do processo constarem todos os elementos de prova que serviram de base à apreciação da matéria de facto em causa, ou se, tendo ocorrido a gravação dos depoimentos prestados, tiver sido impugnada, nos termos do art. 685°-B, do C.P.C, a decisão com base neles proferida.

XI- A recorrente, na sua impugnação, alegou que possuía um quadro de pessoal reduzido para fazer face a todas as obras que a O………………. lhe adjudicara, que as obras consistiam essencialmente em trabalhos de pedreiro, colocação de estuque e ladrilhos e assentamento de tijolos, que para cumprir com aquelas obras subcontratara diversas empresas terceiras, como a sociedade Mário ……………………… Construção ………….., Unipessoal, Lda., que essas sociedades forneciam apenas mão-de obra, que os pagamentos eram efectuados em dinheiro, por exigência dos sub-empreiteiros, dinheiro esse que levantava da sua única conta bancária, no BIC, em numerário, destinadas a satisfazer os pagamentos aos seus contratados, nomeadamente, a Mário …………….. Construção ……….., Unipessoal, Lda.

XII- Estes factos concretos foram incorrectamente apreciados e julgados pela Mtma. Juíza a quo, já que a prova produzida - conjugação de toda a prova documental, junta com a impugnação, com a testemunhal, produzida em audiência permite que os mesmos sejam dados como provados.

XIII- As facturas contabilizadas pela recorrente consubstanciaram efectivos serviços prestados e não operações simuladas, sendo que os valores constantes dos recibos correspondem a efectivos pagamentos.

XIV- O depoimento das testemunhas António …………….., José ………………………, Luís …………………… e António …………………………, constante de gravação audio, minutos 00:00 a 53:25, conjugados com a prova documental junta aos autos, permitem aferir aquelas realidades.

XV- A testemunha António …………………. - minutos 08:50 - e a testemunha Luís …………………….. - minutos 27:49, 28:16, 28:55 e 32:00 - que trabalharam em obras adjudicadas à recorrente no ano de 2005, como sub-empreiteiros, esclareceram sobre o quadro de pessoal da recorrente e sobre o elevedado número de trabalhadores existentes nas obras, pertença de vários subempreiteiros.

XVI- A testemunha António …………………………., TOC da empresa e conhecedor da sua realidade, esclareceu - minutos 40:10 e 40:33- a dimensão do quadro de pessoal da empresa Construtores Associados …………………, Lda., no ano de 2005, facto corroborado pelo doc. junto sob o n.º 6, junto com a impugnação, a fls. . .

XVII- A realidade do quadro de pessoal próprio da recorrente, a necessidade de recorrerem a diversos sub-empreiteiros, não está reproduzido no ponto 14 da matéria

de facto dada como assente, sendo imprescindível dar como provado o efectivo quadro de pessoal da recorrente e especificar que esta se via compelida a recorrer a diversos sub-empreiteiros para a execução das obras que lhe estavam adjudicadas, onde trabalhadores da recorrente e dos subempreiteiros trabalhavam lado a lado.

XVIII- As obras adjudicadas à recorrente não se resumem às constantes do número 11 da matéria de facto, tendo as testemunhas António ……………………….. - minutos 05.08, 06:35- José ………………………. -19:19, 21:03 -, Luís …………………….. - 28:00 identificando todas as obras que estavam adjudicadas à recorrente, como sendo no Edifício ..., em Alverca, em Vila Chã, na Amadora, em Olival das Minas, em Vialonga e no Forte da Casa.

XIX- Os trabalhos adjudicados à recorrente e que a levaram a contratar empresas terceiras foram claramente identificados pelas testemunhas António ……………….. ­minutos 07:25 -, Luis ………………. - 25:40 - e António ……………… - 42.20, consistindo apenas em mão-de-obra - reboco, trabalho de pedreiro, alvenaria, colocação e assentamento de tijolos - cujo número era variável - depoimento da testemunha Luis ……………….., a minutos 28:55.

XX- A testemunha António ……………. esclareceu que as facturas emitidas por Mário ……………… Construção …………………, Lda. à recorrente foram-no sob a forma legal - minutos 45:20 e 45:35 -, identificavam os trabalhos executados e os locais dos mesmos, o que é corroborado pelas próprias facturas, juntas aos autos como Docs. 7 a 20 onde, ao contrário do que afirma o agente tributário e consta do

ponto 8 da matéria de facto dada como provada, estão identificadas as obras e o tipo de trabalhos executados, para além de estarem datadas.

XXI- As facturas emitidas traduzem efectivos e reais serviços executados, foram pagas, donde terem sido emitidos os correspondentes recibos quitação, estão contabilizadas e encontram-se arquivadas na contabilidade da recorrente, como foi atestado pela testemunha António ……………………. no seu depoimento - minutos 49:42 - pelo que deve ser alterado o ponto 8 da matéria dada como assente, que tem carácter conclusivo, e substituído por outro que dê como provadas a emissão das facturas atrás descritas.

XXII- O agente inspectivo reconhece às facturas a sua regularidade formal, só as questionando por não querer aceitar que as mesmas possam ter sido pagas em dinheiro.

XXIII- Ficou provado que a recorrente pagava aos subempreiteiros em dinheiro.

XXIV- Ficou igualmente demonstrado, pelos documentos juntos aos autos sob os n.º 21 a 38, conjugado com o depoimento da testemunha António ………………………….., TOC da recorrente - minutos 45:40, 46:45 e 47:06 - que esta possuía uma única conta bancária - conta n.º ………………………., no então 8anco Internacional …………… - B……. - de onde procedia a levantamentos para efectuar os pagamentos a que estava obrigada, devendo esta matéria ser dada como assente.

XXV- A prova produzida comprova não só a veracidade e materialidade das operações em causa, mas também que a recorrente suportou, na sua actividade, custos, nomeadamente, os que se reportam aos trabalhos executados por Mário ……………………. Construção ……………., Unipessoal, Lda. e por esta sociedade facturados à recorrente.

XXVI- As facturas levadas à contabilidade da recorrente foram emitidas de acordo com o artigo 35° do CIVA, contendo todos os elementos previstos e exigidos no n.º 5 da norma atrás invocada.

XXVII- O n.º 5 do art. 35° do CIVA, na redacção anterior ao DL. 102/2008, de 20 de Janeiro, em concreto a sua alínea b), expressamente refere que as facturas devem conter a quantidade e a denominação usual dos bens transmitidos ou serviços prestados, com especificação dos elementos necessários à determinação da taxa aplicável.

XXVIII- As facturas em questão identificam os trabalhos, os locais, a empresa que o executou, o período e a taxa aplicável.

XXIX- Os trabalhos executados por Mário ………………. Construção …………………., Lda. constituíram um custo que a recorrente teve de suportar para obter os proveitos que declarou no seu exercício do ano de 2005 e pelo quais pagou o

imposto devido.

XXX- Incumbe à administração fiscal o ónus de demonstrar a factualidade que a leva a desconsiderar os custos considerados na contabilidade da recorrente.

XXXI- Essa factualidade tem de ser susceptível de abalar a presunção de veracidade das operações constantes da escrita da recorrente, e dos respectivos documentos de suporte, atento o princípio da declaração e da veracidade da escrita vigente no nosso direito- art. 75° da lei Geral Tributária.

XXXII- Incumbe igualmente à administração fiscal provar os pressupostos da simulação, tal como previstos no art. 240° do Código Civil, traduzidos na existência de divergência entre a declaração e a vontade negocial das partes por força de acordo entre declarante e declaratário, no intuito de enganar terceiros, neste caso, a própria administração fiscal.

XXXIII- A existência de indícios sérios e objectivos de que as facturas não titulavam operações reais, apenas afastaria a presunção de veracidade das operações constantes da escrita e dos respectivos documentos de suporte.

XXXIV- Afastada a presunção incumbiria ao contribuinte o ónus de provar que as operações em questão se realizaram efectivamente, constituindo as respectivas facturas um custo da sua actividade, fiscalmente aceite, nos termos do art. 23°, n.º 1, do CIRC.

XXXV- A prova produzida permite apurar que existiram operações reais, que se traduziram em custos, efectivamente suportados pela recorrente.

XXXVI- O Tribunal julgou mal a matéria de facto, não atendendo à prova documental carreada para os autos, nem valorando devidamente a prova testemunhal produzida, aceitando como factos as meras opiniões e conclusões do agente tributário.

XXXVII- O Tribunal procedeu a uma incorrecta interpretação dos factos e aplicação da LEI, violando, os arts. 115°, n.º 1 e 2, e 123°, n.º 2, ambos do CPPT, o disposto nos artigos 75°, 84°, 87°, 88° e 89°, todos da lei Geral Tributária, o disposto no artigo 35°, n.º 5, al. b), do CIVA e ainda o prescrito no artigo 240°, este do Código Civil.

Neste termos e nos mais de Direito aplicável, e tendo em atenção as asserções atrás aduzidas, deve ser dado provimento ao presente recurso, revogando-se a douta sentença recorrida, substituindo-se a mesma por outra que, acolhendo as razões da recorrente, julgue totalmente procedente, por provada, a presente impugnação em sede de IRC, anulando-se em conformidade a liquidação adicional dos autos, com as legais consequências, como aliás é de JUSTIÇA!

Foi admitido o recurso para subir imediatamente, nos próprios autos e no efeito meramente devolutivo.

A Exma Representante do Ministério Público (RMP), junto deste Tribunal, no seu parecer, pronuncia-se por ser negado provimento ao recurso, por a sentença recorrida ter feito uma correcta e suficiente análise da matéria de facto a que depois procedeu à devida subsunção jurídica.

Foram colhidos os vistos dos Exmos Adjuntos.

B. A fundamentação.

2. A questão decidenda. São as seguintes as questões a decidir: Se a matéria de facto fixada no probatório da sentença recorrida deve ser alterada conforme propugnado pela recorrente; Se a AT não cumpriu com o ónus probatório que sobre si impendia, em ordem a desconsiderar como custos fiscais as facturas relativas ao invocado prestador de serviços; E se a ora recorrente logrou provar que tais facturas correspondem a reais e efectivas prestações de serviços a seu favor, nas obras por si adjudicadas.

3. A matéria de facto.

Em sede de probatório a M. Juiz do Tribunal “a quo” fixou a seguinte factualidade, a qual igualmente na íntegra se reproduz:

1. No cumprimento da Ordem de Serviço n° 01200907243, com despacho da Chefe de Divisão de 22/09/2009, teve lugar uma acção inspectiva interna ao sujeito passivo Construtores ……………………….., Lda., NIPC ………………………, com sede na R. ………………………, Lt. …. – …………….., área do Serviço de Finanças de …………………………- 2°, código - 3573. (cf. relatório a fl. 95 e seguintes do processo administrativo, que se dá por reproduzido);

2. Procedeu-se à abertura da ordem de serviço com o Código de Actividade 12221000, parcial - IRC e IVA - relativamente ao exercício de 2005, tendo como origem a acção inspectiva externa efectuada à empresa MJ …………..Construção …………………., Lda., com o NIPC …………………. na qual se verificou que foram emitidas facturas presumivelmente falsas que foram utilizadas pela Impugnante (cf. relatório a fl. do processo administrativo);

3. A Impugnante iniciou, em 1998-01-23, a actividade de Construção de Edifícios (residenciais e não residenciais) a que corresponde o CAE - 41 200 (cf. fl. 100 do processo administrativo);

4. Em sede de IRC está enquadrada no regime de tributação geral (fl. 100 do processo administrativo);

5. Na sequência da acção de inspecção ao exercício de 2005, ao sujeito passivo M …………. Construção ………………., Lda., foi notificada a Impugnante por carta registada com aviso de recepção para apresentar os seguintes elementos:

- A conta corrente do referido fornecedor e as respectivas facturas;

- Descrever a natureza dos bens transmitidos e/ou serviços prestados por aquele fornecedor;

- No caso de serviços prestados referir se foram funcionários daquela sociedade a realizar os trabalhos ou eram pessoas subcontratadas;

- Indicar o número e a identificação das pessoas envolvidas nos trabalhos;

- Esclarecer com quem negociou as referidas operações e que assinou as facturas;

- Juntar os referidos documentos comprovativos do pagamento (cópia frente e verso dos cheques);

6. Em resposta à notificação referida no ponto anterior foi remetido o extracto de conta do fornecedor M ………………….. (Anexo II, fls.14/29 a 15/29) e facturas com respectivos recibos de montante total de € 166.803,44 para o ano de 2005 (Anexo II, fls. 16/29 a 29/29). As facturas têm como designação "trabalhos realizados na vossa obra de (...)." -nas obras que no ano de 2005 estavam em curso - (cf., fl. 101 do processo administrativo);

7. A Administração Tributária, face aos documentos que lhe tinham sido remetidos verificou que para o exercício de 2005

- O extracto de contas evidência o montante a crédito na conta 22135 ­Mário ………………. no valor de € 166.803,44;

- As facturas e respectivos recibos apresentam a seguinte numeração: do número 116 ao número 137, compreendendo as datas de 30 de Janeiro de 2005 a 30 de Novembro de 2005.

- As facturas constam do quadro seguinte:

Exercício de 2005

N. º de factura Data de Base tributável Taxa normal Total factura

factura

116 30-01-2005 18.792,00 3.570,48 22.362,48

119 30-03-2005 2.485,00 472,15 2.957,15

120 30-03-2005 2.925,00 555,75 3.480,75

Total 1º trim 24.202,00 4.598,38 28.800,38

124 30-04-2005 7.250,00 1.377,50 8.627,50

125 30-04-2005 14.250,00 2.707,50 16.957,50

127 30-06-2005 8.120,00 1.540,80 9.660,80

128 30-06-2005 7.120,00 1.352,80 8.472,80

Total 2º trim 36.740,00 6.978,60 43.718,60

131 30-07-2005 18.178,00 3.817,00 21.995,00

132 31-08-2005 4.000,00 840,00 4.840,00

133 31-08-2005 4.000,00 840,00 4.840,00

Total 3º trim 26.178,00 5.497,00 31.675,00

134 30-10-2005 24.910,00 5.231,00 30.141,10

135 30-10-2005 12.600,00 2.646,00 15.246,00

136 30-11-2005 6.992,50 1.468,42 8.460,92

137 30-11-2005 6.992,50 1.468,42 8.460,92

Total 4º trim 51.495,00 10.813,94 62.308,94

Total 138.615,00 27.887,92 166.502,92

8. Quanto às facturas referidas no ponto anterior e a Administração Tributária concluiu e o seguinte:

“A descrição da maioria das facturas não cumpre o estipulado na alínea b) do n° 5 do artigo 35° do CIVA, visto que apenas indicam o valor global facturado sem indicação das horas trabalhadas, do seu valor unitário ou da quantidade de material aplicado na obra, conforme se pode verificar nas facturas algumas facturas não indicam qual o trabalho realizado referem apenas "Trabalhos efectuados na vossa obra

de (...)

O que contraria a legislação existente nomeadamente o artigo acima mencionado que refere que a facturação das prestações de serviços deverá sempre quantificar e especificar as operações, não podendo aceitar-se, por exemplo, a mera indicação de serviços prestados;

O pagamento das facturas foi feito em numerário (cf. Consta do extracto de conta do fornecedor conta 22135 - Mário ………….), não sendo de algum modo credível que os pagamentos, a terem sido na realidade efectuados, o tenham sido em dinheiro, atendendo à elevada expressão numérica dos montantes em causa, conclui-se pela total falta de credibilidade de qualquer destes alegados pagamentos. Conforme o disposto no artigo 63° C da LGT, a partir de 1/1/2005, relativamente aos sujeitos passivos de IRC, os pagamentos de facturas ou documentos equivalentes de valor igual ou superior a 20 vezes a retribuição mensal mínima (em 2005= 374,70 x 20= 7.494,00), devem ser efectuados através de meio de pagamento que permite a identificação do respectivo destinatário, designadamente transferência bancária, cheque nominativo ou débito directo. No caso em apreço o sujeito passivo infringiu esta disposição legal" (cf. 102 e 103 do processo administrativo);

9. Quanto à situação fiscal do fornecedor de Subcontratos - M ……………………. Construção …………………., Lda. a Administração Tributária concluiu que

"Não foi possível estabelecer qualquer contacto com a empresa, através dos seus representantes legais e TOC (que é o administrador), apesar das diligências efectuadas;

Não consta no sistema informático que tenham sido entregues quaisquer elementos declarativos, designadamente declaração de rendimentos modelo 22, declaração anual de informação contabilística e fiscal e declarações periódicas do IVA;

Não foi possível analisar quaisquer elementos contabilísticos, designadamente facturas, folhas de obra e eventuais meios de pagamento;

Também não foi possível apurar quaisquer elementos que comprovem a existência de capacidade instalada designadamente se existia ou existe mão-de-obra, materiais e gastos gerais da produção" (fl. 103 do processo administrativo);

10. A Administração Tributária fundamentou a correcção nos seguintes termos:

“A conjugação destes factos e incongruências, conduz à conclusão de que não existe nem provavelmente existiu uma estrutura produtiva associada que produzisse os trabalhos descritos nas facturas ou que os mesmos tivessem sido efectivamente realizados, pelo que ponderando todos os dados explanados se conclui existirem indícios fundados que a facturação emitida por M …………Construção ……………, Lda. ao sujeito passivo Construtores ………………………, Lda. não tem por base serviços efectivamente realizados, ou seja, trata-se de serviços fictícios e, como tal, a facturação é falsa. Assim sendo, não é aceite o custo em sede de Imposto sobre o Rendimento nem a dedução do imposto em sede de IVA.

Da análise evidenciada no ponto anterior, conclui-se que as facturas e documentos de contabilidade apresentados pelo sujeito passivo Construtores Associados e que servem de suporte aos custos contabilizados, referentes aos serviços prestados pela sociedade M …………..Construção …………………, Lda., que contribuíram para o apuramento e declaração do rendimento colectável/matéria colectável, do sujeito passivo em análise, não correspondem a serviços efectivamente prestados pelo que, apesar de estarmos perante a regularidade formal do documento, contrapõe-se o mesmo à inexistência material da operação, situação a que não poderia deixar de corresponder a competente correcção ao rendimento colectável/matéria colectável e a subsequente liquidação adicional, razão pela qual, se procedeu ao apuramento do valor dos custos a corrigir com base nas facturas formalmente emitidas no montante de € 138.615,00. Pelos factos descritos, o sujeito passivo infringiu, o disposto no art. 23° do CIRC, custos estes, considerados dispensáveis à obtenção dos proveitos, por se tratar de operações materialmente inexistentes, logo, às quais não correspondem quaisquer gastos ou perdas efectivas" (fl. 104 do processo administrativo);

Em consequência da factualidade referida nos pontos anteriores a Administração Tributária efectuou a seguintes correcção: Matéria Tributável declarada Correcções - Matéria Tributável declarada € 23.352,86, correcções €138.615,00, Matéria Tributável corrigida €161.967,86 (fl. 105 do processo administrativo);

11. A Impugnante efectuou trabalhos para a O………., no edifício ………… em Alverca, Vila chã, na Amadora e no Forte da Casa (depoimento das testemunhas);

12. A Impugnante efectuava os pagamentos em dinheiro (depoimento das testemunhas);

13. Dos três sócios da Impugnante quem estava responsável pela parte administrativa da Impugnante era o Sr. António ……………. que veio a falecer em 2007 (depoimento das testemunhas);

14. A Impugnante assumia o cargo de vários trabalhos e depois contratava subempreiteiros (depoimento das testemunhas).

No tocante aos factos provados, a convicção do Tribunal sustentou-se na prova documental junta aos autos, em concreto no teor dos documentos indicados em cada uma das alíneas supra. Teve-se ainda com conta o depoimento das testemunhas arroladas pela Impugnante.

Do depoimento das testemunhas resulta que a Impugnante trabalhou para a O ………….., que a primeira e a segunda testemunha trabalharam para a Impugnante mas nenhuma delas referiu, por exemplo, que conhecia em concreto algum dos trabalhadores da …………….., qual era a sua função e qual a obra.

O técnico oficial de contas também não foi mais explícito quanto à questão que nos ocupa, disse que da M………………… só conhece os papéis e que as facturas identificavam as obras. As testemunhas referiram ainda que os pagamentos eram efectuados em dinheiro.

Não se provaram outros factos que, em face das possíveis soluções de direito, importe registar como não provados.

4. Na matéria das conclusões XIV e segs, insurge-se a recorrente com a sentença recorrida por esta, no probatório fixado na mesma, não ter dado como provada a factualidade atinente às obras de construção civil, reportadas como efectuadas por Mário ………………… Construção ………………….., Lda, cujos montantes foram desconsideradas pela AT como seus custos efectivos, pugnando que a mesma recorrente recorria à prestação de serviços por parte de diversos sub-empreiteiros, nas obras que adjudicava, que o seu quadro de pessoal era reduzido, daí a necessidade do recurso do trabalho aos mesmos, pelo que a matéria dos pontos 8. e 14. da matéria de facto dever ser alterada, neste sentido, com o apoio também da prova documental junta, que enumera, para além de que sempre caberia à AT provar os pressupostos da simulação contidos no art.º 240.º do Código Civil, questões estas que logram prioridade de conhecimento no presente recurso, a fim de se formar a necessária base probatória a que depois se possa aplicar o direito respectivo.

Ouvindo o CD de áudio onde constam as declarações prestadas pelas referidas 4 testemunhas e conjugados os seus depoimentos, quer com a prova documental junta pela ora recorrente, quer com a posição que a mesma veio assumindo nos autos, cremos que, lhe falece razão na sua maior parte, como se tentará demonstrar.

Quanto ao quadro de pessoal da ora recorrente, em 2005 (a que se reporta a presente liquidação impugnada), apenas as duas últimas testemunhas, vagamente, se referiram ao número de 7/8 (a 3.ª), a última, a 6/7, mas enquadrando tais depoimentos com o documento de fls 50/51 dos autos, onde, na realidade, perante a Segurança Social, a mesma havia inscrito sete trabalhadores (seis serventes e um pedreiro), para além dos seus três sócios, é de levar ao probatório tal matéria, acrescendo-lhe mais um ponto, com seguinte redacção:

15. No ano de 2005, a ora recorrente havia inscrito na Segurança Social, como seus trabalhadores, seis serventes e um pedreiro.

Quanto à necessidade da mesma ora recorrente se ver compelida a contratar diversos sub-empreiteiros, já constitui matéria conclusiva a efectuar da relação entre aos obras que então tinha adjudicadas e esses trabalhadores ao seu serviço, não sendo de, directamente, a levar ao mesmo probatório, sendo que a matéria dos pontos 11. e 14. do mesmo probatório, já reflectem o volume de obras então em curso para a dita O……………………….., em três locais, como a 1.ª testemunha asseverou, sendo que outras se não provaram, e nem existiriam já que, como afirmou a última testemunha, as obras eram-lhe adjudicadas por contrato escrito, e esta os não veio juntar aos autos.

Quanto às facturas invocadamente passados pelo invocado prestador de serviços, cujas cópias constam de fls 52 a 65 dos autos, num total de 14, tal como igualmente apurou a AT (cfr. ponto 7. da matéria provada), referem, invariavelmente, “trabalhos efectuados”, “trabalhos executados”, nalguns casos identificando-os como de “pedreiro”, em outros, nem isso, a que se segue a designação da obra em alguns casos, para além da localidade, em outros, sem mais, não cumprindo pois, manifestamente, com os requisitos previstos no art.º 35.º, n.º5, alínea b) do CIVA, onde não discriminam, nem a quantidade de horas nem a extensão de área onde tal trabalho terá sido aplicado, o que os depoimentos das testemunhas prestados, também não lograram colmatar, sendo que também os recibos apontados como respeitantes às mesmas, juntos pela ora recorrente, se apresentam, na sua totalidade, como ilegíveis, bem como os extractos bancários da sua conta no BIC, cujas cópias constam de fls 66 a 83 dos autos, não permitem estabelecer qualquer ligação entre os valores a débito dessa conta no total mensal, com as necessidades de levantamento de dinheiro para fazer face ao pagamento das mesmas, pelo que tal matéria não se pode lograr dar como provada.

Desta forma, procede, mas apenas em parte, o invocado errado julgamento da matéria de facto, a qual é de acrescer apenas a matéria do citado ponto 15., supra.

4.1. Para julgar improcedente a impugnação judicial deduzida considerou a M. Juiz do Tribunal “a quo”, em síntese, que a AT logrou provar, ainda que por indícios, que as facturas que desconsiderou não teriam aderência com a realidade que visavam descrever, mercê das suas falhas e imperfeições, que a prova testemunhal não logrou remover, enquanto que a impugnante e ora recorrente, não logrou provar que, não obstante tais irregularidades escriturais, as mesmas correspondiam aos efectivos trabalhos prestados pelo invocado prestador dos serviços, nas obras em causa, constituindo as quantias nelas mencionadas, as concretas contrapartidas pagas pelos mesmos, tanto mais que parte das facturas descrevem importâncias superiores a 20 vezes a retribuição mínima mensal que, ao abrigo do disposto no então já vigente art.º 64.º-C da LGT (trata-se de manifesto lapso quanto à norma indicada, já que a correcta é a do art.º 63.º-C, n.º3), exigiam que a prova fosse feita por escrito.

Para a impugnante e ora recorrente, de acordo com a matéria das conclusões das alegações do recurso e que delimitam o seu objecto, para além do errado julgamento da matéria de facto já acima conhecido, é contra este entendimento que vem a esgrimir argumentos em ordem a este Tribunal exercer um juízo de censura sobre a sentença recorrida em ordem à sua revogação, pugnando que os factos apurados pela AT, em sede de inspecção tributária, não terão força probatória, por não fundamentados, e que logrou provar que os correspondentes trabalhos respeitantes a tais facturas foram efectivamente efectuados, pelos quais pagou as quantias em casa, que originaram os proveitos sujeitos a imposto, para além de que sempre a AT teria de provar os pressupostos da simulação previstos no art.º 240.º do Código Civil.

Vejamos então.

Nos termos do disposto no art.º 63.º da Lei Geral Tributária (LGT), o procedimento de inspecção tem em vista proceder ao apuramento da situação tributária dos contribuintes, designadamente por exame e visionamento dos seus livros e registos da sua contabilidade, bem como solicitar a colaboração de outras entidades públicas ou com quem os mesmos mantenham relações económicas, pelo que os dados e elementos assim apurados, por esta via, não podem deixar de se encontrar fundamentados, ao contrário do invocado pela recorrente, sem prejuízo contudo, de a contribuinte poder sobre eles exercer o contraditório e vir a infirmá-los, no todo ou em parte, através dos meios gerais de prova que a lei lhe faculta, nos termos do disposto no mesmo art.º 115.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT).

No caso, relativamente à matéria apurada pela Inspecção Tributária e descrita nos pontos 1.º a 10. do probatório da sentença recorrida, relativamente aos concretos factos que directamente percepcionou ou que são esteados na mesma contabilidade ou escrita, não podem deixar de se considerar como provados, e que tiveram por fito, no caso, apurar a sua realidade tributária.

A questão central a decidir a seguir no presente recurso e a que assim temos de responder, de acordo com esta parte da decisão proferida e a matéria das conclusões das alegações do recurso, é se aquelas verbas relativas às invocadas catorze facturas nelas indicando como tendo sido emitidas por Mário ……………. Construção Civil, Lda, daquele total de € 138.615$00 (sem IVA), à impugnante e ora recorrente, no exercício em causa, de 2005, em que esta as considerou como um custo desse exercício, correspondem a reais operações e efectivas prestações de serviços de tais trabalhos, com os seus exactos montantes, constituindo as respectivas contrapartidas, relativas às prestações de tais trabalhos nas obras de construção civil que a mesma tinha em curso, como empreiteira da dita O……………….., que lhe haviam sido adjudicadas, no âmbito da actividade por esta desenvolvida, de construção civil.

A propósito da repartição da regra do ónus da prova de cada uma das partes, para estes casos, como constitui jurisprudência corrente, designadamente deste Tribunal(1), à AT cabia-lhe o ónus de provar que tais facturas mercê das suas características e circunstancialismo envolvente (concretos serviços prestados, concretos trabalhadores envolvidos, locais exactos da prestação dos trabalhos, concretos meios de pagamento utilizados, etc.), não se reportavam a reais e efectivas prestações de serviços, o que poderia fazer através de indícios, de molde a afastar a presunção de veracidade das declarações processadas com base nos dados e apuramentos da sua escrita decorrentes do disposto nos art.ºs 75.º da LGT e 59.º do CPPT, ao passo que ao contribuinte lhe cabia infirmar tais indícios, ou que, não obstante os mesmos, tais facturas correspondiam a reais operações de prestações de serviços pelo seu emitente, nessas obras que adjudicara com a dita O……………. e que os montantes nelas inscritos correspondiam, exactamente, às contrapartidas pela prestação dos mesmos, como a mesma articulara.

Ora, face à matéria dos pontos 5., 6., 7., 8. e 9. do probatório fixado na sentença recorrida, designadamente da inexistência da invocada prestadora dos serviços que não foi encontrada aquando da inspecção realizada à mesma em 2008, que também nenhuma declaração de rendimentos fez entregar e a declaração de que os pagamentos das mesmas facturas foram efectuados a dinheiro, indicia que não existiu uma estrutura produtiva que tivesse realizado os trabalhos descritos ou que os mesmos não tivessem tido lugar, tanto mais que dez dessas facturas apresentam valores elevados (mais de dez mil € cada uma, IVA excluído), que uma estrutura capaz de produzir montantes tão elevados de trabalho teria de deixar o rasto desse trabalho, são de molde a concluir que tais indícios são mais do que suficientes para alicerçar a conclusão de que tais facturas não teriam aderência com a realidade que visavam descrever, como tal, com base neles, habilitada se encontrava a AT a desconsiderar tais montantes como custos do exercício, por haver cumprido o ónus probatório que sobre si impendia no caso, que assim satisfez.

A partir daqui, por sua vez, cabia à contribuinte e ora recorrente, enquanto ónus da prova a seu cargo, que a realidade apurada pela AT, em sede de inspecção, era diversa, ou que sendo a descrita, não obstante, tais prestações de serviços tinham efectivamente tido lugar naquelas três obras de construção civil adjudicadas pela mesma e que tais montantes correspondiam, exactamente, aos valores pagos como contrapartida da obtenção desse trabalhos, logo concorrendo para a formação dos seus proveitos ou para a manutenção da fonte produtora, como tal devendo ser qualificados como um custo fiscal do exercício nos termos do art.º 23.º do CIRC, prova esta que, manifestamente, não logrou fazer, não obstante a prova de que então, em 2005, apenas tinha inscritos sete trabalhadores na Segurança Social como se encontrando ao seu serviço, já que a necessidade de recorrer a mão de obra de outras empresas é questão que se afigura pacífica no caso, como flui do ponto 14. da matéria de facto provada, o que não implica que também esta empresa cujas facturas foram desconsideradas, tenha prestado aqueles invocados serviços.

Nem mesmo, logrou a ora recorrente, colocar em dúvida séria, fundada, aqueles indícios recolhidos pela AT, que desconsideravam os dados e lançamentos da sua escrita, relativos a tais facturas, não sendo também caso de aplicação do disposto no art.º 100.º, n.º1 do CPPT.

Por outro lado, como bem se fundamenta na sentença recorrida, os pagamentos das facturas de valor superior a vinte vezes a retribuição mensal mínima, apenas poderiam ser provados através de um meio de pagamento que permitisse a identificação do respectivo destinatário, como acontecia com a generalidade dessas facturas, por força do disposto no art.º 63.º-C da LGT (aditado pelo n.º3 do art.º 40.º da Lei n.º 55-B/2004, de 30 de Dezembro, OE para 2005), desta forma, nem bastando para o efeito, a simples prova testemunhal, nos termos do disposto nos art.ºs 364.º e 392.º do Código Civil e 655.º, n.º2, do CPC.

Também não se encontra em causa a falsidade ou a simulação, com os exactos contornos que tais figuras se revestem no direito civil, no art.º 240.º do Código Civil, ao contrário do que invoca a recorrente na matéria da sua conclusão XXXII, mas tão só se tais facturas têm ou não aderência com a realidade, isto é se se tratam de meros papéis ou se correspondem à realidade aí descrita, sendo bastante à AT a prova de elementos indiciários que levam a concluir nesse sentido, isto é, de indícios sérios e objectivos, que traduzam uma probabilidade elevada de que tais facturas não titulam operações reais, pois de contrário seria praticamente impossível atingir o objectivo legal de tributação das empresas pelo seu rendimento real e de combate à fraude e evasão fiscais.

Com excepção da citada matéria de facto, improcede no remanescente, a matéria das conclusões das alegações do recurso, sendo de lhe negar provimento e de confirmar a sentença recorrida que no mesmo sentido decidiu.

C. DECISÃO.

Nestes termos, acorda-se, em negar provimento ao recurso e em confirmar a sentença recorrida.

Custas pela recorrente.

Lisboa,13 de Novembro de 2012

Eugénio Sequeira

Aníbal Ferraz

Pedro Vergueiro

(1) Cfr. os acórdãos n.ºs 2365/08 e 4284/10, os quais tiveram por Relator, igualmente o do presente.