Quem foi o relator do acórdão 1/17.0BCLSB?

O relator foi Luísa Soares, no Tribunal Central Administrativo Sul.

Quando foi proferido o acórdão 1/17.0BCLSB?

O acórdão foi proferido em 09 de junho de 2021.

1/17.0BCLSB

Sumário

Tendo sido apresentada reclamação para a comissão de revisão ao abrigo do disposto no art. 84º do CPT e nela sido fixada a matéria tributável por acordo entre o perito nomeado pelo contribuinte e o perito da administração tributária, a impugnação judicial da liquidação efectuada com base nessa matéria tributável pode ter por fundamento o erro na quantificação.

Texto

ACORDAM EM CONFERÊNCIA NA 2ª SUBSECÇÃO DO CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO DO TRIBUNAL CENTRAL ADMINISTRATIVO SUL I – RELATÓRIO A Fazenda Pública, vem interpor recurso jurisdicional da sentença proferida pelo Tribunal Tributário de Lisboa, que julgou procedente a impugnação judicial apresentada por A………, CRL, com referência à liquidação adicional de IRC nº ....... relativa ao exercício de 1995 no valor de 33.928.621$00 (€ 169.235,25). A Recorrente, nas suas alegações, formulou conclusões nos seguintes termos: “A. A impugnante A......., CRL, NIPC ......., veio deduzir impugnação judicial contra a liquidação adicional de IRC, referente ao exercício de 1995, no montante de 33.928.621$00 (€169.235,25). B. Em cumprimento das ordens de serviço nº 68872 de 23-05-1996, os serviços de fiscalização da AT, realizaram procedimento de inspecção à impugnante referente ao exercício de 1995. C. Discordando deste resultado, formulou a impugnante, em 1999-10-13, pedido de revisão nos termos do art. 91° da LGT, com os fundamentos constantes da petição de fls. 55 a 67 dos autos. D. Da reunião da Comissão de Revisão resultou, por acordo entre os peritos, alteração da matéria anteriormente para 59.870.890$00 - Cfr. pontos H) e I) dos factos dados como provados. E. Tendo sido emitida, com base na matéria colectável fixada por acordo obtido em sede de comissão de revisão, a liquidação de IRC agora sindicada - Cfr ponto J) dos factos dados como provados. Vejamos: F. Conforme consta dos autos, o pedido de revisão da matéria tributável foi efectuado em 1999, pelo que o regime aplicável será o previsto da LGT, uma vez que nos termos do art. 3°, nº 1 do Decreto-Lei nº 398/98, de 1998-12-17 (diploma que aprovou a LGT) “O regime da revisão da matéria tributável previsto no presente diploma aplica-se apenas às reclamações apresentadas após a sua entrada em vigor” (1999-01-01). G. Havendo acordo entre os peritos, o tributo será liquidado com base na matéria tributável acordada, conforme dispõe o art. 92º nº 3 da LGT, devendo o acordo fundamentar a nova matéria tributável encontrada em caso de alteração da matéria inicialmente fixada - cfr. art. 92º n.º 4 da LGT. H. Por sua vez, no nº 4 do artigo 86º da LGT dispõe-se que na impugnação do acto tributário de liquidação em que a matéria tributável tenha sido determinada com base em avaliação indirecta, pode ser invocada qualquer ilegalidade desta, salvo quando a liquidação tiver por base o acordo obtido no processo de revisão da matéria tributável. I. Nestes termos, não podia, salvo o devido respeito, ter o M. Juiz do tribunal a quo, proferido sentença no sentido de anular a liquidação de IRC do exercício de 1995, com o fundamento em erro na quantificação efectuada pela aplicação de métodos indirectos. J. Pelo que, ao proferir a sentença nestes moldes, foram violados os art.s 91°, 92° e 86°, n°4 da LGT, assim como o disposto no art. 3°, nº 1 da Decreto-Lei nº 398/98, de 1998-12-17. Termos em que, concedendo-se provimento ao recurso, deve a decisão ser revogada e substituída por acórdão que julgue a impugnação judicial totalmente improcedente. PORÉM V. EX.AS DECIDINDO FARÃO A COSTUMADA JUSTIÇA”. * * * A Recorrida apresentou contra-alegações, não tendo formulado conclusões, mas pugnando pela improcedência do recurso. * * A Exma. Magistrada do Ministério Público junto deste Tribunal emitiu parecer no sentido da procedência do recurso. * * Colhidos os vistos legais e nada mais obstando, vêm os autos à conferência para decisão. II – DO OBJECTO DO RECURSO O objecto do recurso é delimitado pelas conclusões das respectivas alegações (cfr. artigo 635°, n.° 4 e artigo 639°, n.°s 1 e 2, do Código de Processo Civil), sem prejuízo das questões de que o tribunal ad quem possa ou deva conhecer oficiosamente. Assim, delimitado o objecto do recurso pelas conclusões das alegações da Recorrente, a questão controvertida consiste em aferir se a sentença enferma de erro de julgamento ao anular a liquidação de IRC de 1995 com o fundamento em erro na quantificação efectuada pela aplicação de métodos indirectos, quando a matéria tributável foi fixada por acordo, anteriormente obtido, na comissão de revisão. III – FUNDAMENTAÇÃO DE FACTO O Tribunal recorrido considerou provada a seguinte matéria de facto: “Com relevância para a decisão da presente ação de Impugnação, de acordo com as diversas soluções plausíveis de direito e, por acordo, considero provados os seguintes fados: A) A impugnante é uma cooperativa operária de produção, pertencente ao ramo de Produtores de Serviços, sob a forma de sociedade cooperativa anónima de responsabilidade limitada, constituída em 01.12.1974, tem por objeto o exercício da actividade de «Transportes em automóveis ligeiros de passageiros» - vulgo «TÁXI», a que corresponde o CAE 60220; (cfr. fls. 99 dos autos) B) Para além da actividade referida desenvolve actividades acessórias, como: - Bar / Restaurante (Utilizado pelos Cooperantes) - Secção de Electricidade (Vendas e Reparação) - Secção de Taxímetros (Vendas e Reparação) - Secção de Pneumáticos (Vendas e Reparação) - Secção de Lubrificantes (Vendas e Lubrificação) - Secção de Lavagens (Viaturas, motores e estofos) - Oficina 1. sita na Praça…………, Amoreiras, Lisboa - Oficina 11, sita na Estrada ……….- Casal de Canas. - Central de Radio (Utilizado quer pelos cooperantes quer por outros motoristas). - Outros Serviços, tais como: Recolhas de viaturas, publicidade e Cedência de Pessoal Administrativo; (cfr. fls. 100 dos autos) C) Em 1994 a cooperativa possuía 163 viaturas, número com que terminou o exercício de 1995; (cfr. fls. 100 dos autos) D) Através da ordem de serviço n.º 68872 de 23.05.1996 a A......., CRL foi sujeita a uma acção de inspeccão no âmbito de IRC e IVA, referente ao ano de 1995, donde resultaram as seguintes correções por aplicação de métodos indiretos: «(…) C.4 - INFORMAÇÃO RELATIVA AO PEDIDO DE FISCALIZAÇÃO (NSI nº 568 de 23/04/96) Através da NSI nº 568, é enviado a estes Serviços, um parecer de 07/12/95 de S. Exa o Sr. Director Geral, que determina a verificação da situação tributária da A......., devendo ser-lhe remetidas as correspondentes conclusões. A acção foi originada por um pedido de Inspecção Tributária à A....... deduzido pelo Delegado do Procurador da República, que pretendendo (através do Ministério Público), impugnar e arquivar a sua falsidade vem solicitar ao Sr. Director Geral, que se apure se os recibos emitidos por um cooperante foram objecto de tributação e, designadamente se foi pago o IVA nos mesmos como incluído no preço à taxa de 5%. Os recibos referidos no oficio que deu origem à presente Ordem de Serviço são os seguintes: Nº Recibo Data Valor Anexo 1 342488/A 26.12.94 59.600$00 Fl.1 342455/A 31.01.95 58.800$00 Fl.1 342457/A 27.02.95 53.200$00 Fl.2 342458/A 03.03.95 8.400$00 Fl.2 Dado se conhecer unicamente os números dos recibos, procuramos obter mais esclarecimentos sobre o assunto, pelo que, em 30/06/98 a A......., foi notificada, no sentido de nos serem facultados os duplicados desses recibos, bem como a identificação do motorista, e documentos de suporte, através dos quais foram apurados os quilómetros percorridos por essa viatura nos períodos acima indicados e correspondente receita obtida (Fl. 3 -·Anexo 1). Foi também solicitado ao presidente da A......., que transmitisse ao motorista em causa a nossa pretensão de o contactar pessoalmente, para que fosse ouvido em Termo de Declarações. Assim, no dia 06/07/98, em documento que se junta (Fls. 4 e 5 - Anexo 1), um dos motoristas da viatura nº 127, Nissan Bluebird com a matrícula…….., Sr. J......., NIF……….., residente na Avenida…………, em Vialonga (Fls 6 e 7 - Anexo 1), ao ser questionado sobre o número médio de recibos que emite por mês, respondeu que normalmente emite um livro a um livro e meio, o que corresponde a 50 a 75 recibos mensais. Ao ser-lhe perguntado qual o tipo de serviços efectuados ao Sr. L....... nos meses de Dezembro de 1994 a Março de 1995, respondeu que conheceu o passageiro em causa e que através de conversação concluíram ser da mesma terra, tendo acordado a prestação de serviços diários e que eram pagos mensalmente e que consistiam no transporte de sua casa (Queluz) para o seu serviço em Belém e o inverso, bem como a realização de uma viagem à Guarda. Tendo-lhe sido pedida justificação para o facto de ter emitido 4 recibos com um reduzido intervalo de numeração, para um período de 3 meses, respondeu que guardou vários recibos do livro em causa, para posteriormente serem emitidos para esse passageiro, derivado a ser um serviço mensal. CONCLUSÕES : - Não nos foram exibidos os duplicados dos talões pretendidos, porque, segundo nos foi afirmado estes tinham uma única via. - Não há controle dos recibos emitidos pelos motoristas. - Não é coerente a emissão de recibos com numeração muito próxima, para serviços efectuados no período de 4 meses. O motorista afirmou, que emite entre 50 a 75 recibos por mês, tendo sido por nós verificado que, no período compreendido entre 24/11/94 e 19/12/94, foram requisitados para aquela viatura 3 livros de facturas (Fl. 8 - Anexo 1). - Existe uma coincidência no facto de o motorista ser conterrâneo do passageiro em causa. - Desde logo ressalta o reduzido número de recibos emitidos. - A contabilização dos Serviços Prestados de Táxis tem como base de suporte, Mapas de Produção elaborados mensalmente através dos dados apresentados pelos motoristas na sede da Cooperativa. Os valores dos proveitos são determinados pela multiplicação do número total de quilómetros percorrido pelo preço / Km. - O Mapa de Produção que contempla a contabilização dos proveitos inerentes aos serviços efectuados pelo Táxi nº 127, atribuído ao motorista Sr. J......., nos meses de Dezembro/ 94 a Março/95 (período correspondente ao da emissão dos recibos) encontra-se a Fls. 9 e 10 - Anexo 1. Perante o exposto, constata-se que os recibos emitidos ao Sr. L....... não foram considerados como proveitos nem através deles foi apurado o correspondente IVA a entregar ao Estado, dado não ser este o documento que suporta a contabilização dos proveitos mas sim o Mapa Mensal de Produção. C.5 - ADMISSÃO DE NOVOS COOPERANTES. No decorrer deste exercício, foram admitidos 23 novos cooperantes, sendo-lhes contabilisticamente atribuídos números, compreendidos entre o 51417 e 51439 (Fls. 1 e 2 - Anexo 2). Destes 23 novos cooperantes, 20 são motoristas, pertencendo os restantes à área administrativa. Estes 3 novos cooperantes unicamente procederam à entrega de 200 contos a título de capital social e 100 contos de jóia de inscrição (Fls. 3 a 7 - Anexo 2). Os restantes 20 com funções de motoristas, pagaram 500 contos/cada de inscrição, cujos montantes, foram contabilizados na conta 7684 (Fls. 8 - Anexo 2), que totalizou a importância de 9.500 contos. De notar, que o sócio 425, V......., também neste ano pediu a demissão, pelo que foi reembolsado da quantia anteriormente entregue, razão de apenas ter sido contabilizada a receita relativa a 19 motoristas. C. 6 - UTILIZADORES DA CENTRAL RÁDIO. Meses DOC. Nº Sócios Valor IVA Liquid. Total Janeiro 009031 5 200.000$ 34.000$ 234.000$ Fevereiro 009143 6 320.000$ 54.400$ 374.400$ Abril 009311 3 270.000$ 45.900$ 315.900$ Maio 009393 2 180.000$ 30.600$ 210.600$ Junho 009454 1 90.000$ 15.300$ 105.300$ Novembro 009858 2 135.000$ 22.950$ 157.950$ Dezembro 009990 3 225.000$ 38.250$ 263.250$ TOTAL 22 1420.000$ 241.000$ 1.661.400$ O montante facturado mensalmente aos utilizadores foi de 4.000$00 em Janeiro e 4.500$00, a partir deste mês, incluindo estes valores IVA à taxa normal. O total do proveito contabilizado na rubrica 72144 a titulo de comparticipação de utilizadores da central telefónica no ano de 1995 foi de 3.292.613$00, não se tendo apurado quaisquer outros elementos que nos permitam contrariar os proveitos contabilizados (FI. 14 - Anexo 2 ). C. 7 - RECOLHA DE VIATURAS. Para além de viaturas e motos pertencentes aos cooperantes, a A....... procede a recolhas de veículos de pessoas estranhas à Cooperativa, cujos números e montantes facturados constam do extracto de conta corrente 721412 - Recolhas, e das fotocópias das Operações Diversas elaboradas mensalmente e que deram origem a esses lançamentos contabilísticos, os quais ascenderam a 4.237.261$00 (Fls. 15 a 27 - Anexo 2). Face aos elementos apurados, não foram detectados desvios na contabilização dos proveitos registados. C. 8 - AQUISIÇÃO E TITULARIDADE DAS VIATURAS A A....... é possuidora de 163 alvarás de exploração de táxis, encontrando-se cada um destes afectos a dois motoristas, os quais têm de ser obrigatoriamente cooperantes. Este parque automóvel tem sido sucessivamente renovado, através da aquisição de novas viaturas que pelas suas características apresentam médias de consumo de combustível inferiores às substituídas, tendo em conta a sua antiguidade e número de quilómetros percorridos. Os alvarás de exploração dos táxis são pertença da Cooperativa, encontrando-se os títulos de registos de propriedade das viaturas emitidos em seu nome. Assim, sempre que seja proposto pelos motoristas a substituição das viaturas que lhes estão adstritas por outra à sua escolha, a direcção da cooperativa procede ao contacto de uma empresa financiadora, no caso de a compra ser efectuada a crédito, sendo porém os motoristas a suportar os encargos dessa aquisição. Tendo por base a factura de aquisição da nova viatura, a A....... procede aos seguintes movimentos: 1 - Veiculo adquirido E efectuado o registo da aquisição da nova viatura por débito da conta 42 - Imobilizações Corpóreas, deduzindo o correspondente IVA por contrapartida de um crédito na respectiva conta do fornecedor. 2 - Abate do bem substituído Pela alienação do bem vendido são efectuados os normais movimentos contabilísticos, nomeadamente: - crédito da conta 42, pela anulação do imobilizado corpóreo, - débito da conta 48, pela anulação das amortizações acumuladas, - apuramento da mais ou menos valia contabilística, - registo da venda do bem alienado e contabilização do IVA liquidado. 3 - Regularização de caução Sempre que a A....... adquire uma nova viatura, o valor global do bem é caucionado em montantes iguais por cada um dos dois cooperantes a quem fica adstrita. O registo deste movimento na contabilidade da cooperativa é efectuado da seguinte forma: Débito Crédito 25593xxx- -motorista X ….(50%valor bem) 2625xxx- -motorista X ….(50%valor bem) 25593xxx- -motorista X ….(50%valor bem) 2625xxx- -motorista X ….(50%valor bem) A razão da movimentação destas contas, segundo esclarecimentos prestados pelos dirigentes da cooperativa, prende-se com o facto de os motoristas ao suportarem o pagamento da viatura, ficarem responsabilizados pela sua boa manutenção, conservação e exploração. Simultaneamente à constituição da nova caução, é efectuado um outro movimento contabilístico, que consiste na anulação da caução anteriormente efectuada, aquando da aquisição da viatura objecto de substituição, conforme lançamento que se apresenta: Débito Crédito 2625xxx- -motorista X ….(50%valor bem) 7382 - Receita de caução 26253xxx- -motorista Y ….(50%valor bem) Como se pode constatar a cooperativa considera como proveito suplementar do exercício, a diferença entre o valor da caução anteriormente constituída e o valor de venda do veículo a que diz respeito. Segundo esclarecimentos prestados, o motorista caso se demita de cooperante é reembolsado dos montantes entregues a titulo de caução. Sempre que seja adquirida uma nova viatura por acordo entre os cooperantes, o valor da caução efectuada aquando do momento da aquisição da viatura substituída, reverte a favor da cooperativa, sendo por esse motivo reconhecido na contabilidade o proveito obtido na conta 7382. Realça-se que o saldo devedor da conta corrente 25593xxx, é regularizado pelas entregas efectuadas pelos motoristas, conforme plano de pagamentos referente à aquisição da viatura, sendo a conta 111 Caixa, creditada por essas importâncias. (...) IV - MOTIVOS E EXPOSIÇÃO DOS FACTOS QUE IMPLICAM O RECURSO A MÉTODOS INDIRECTOS. IV. 1. - ANALISE DO CUSTO DAS EXISTÊNCIAS VENDIDAS. Conforme já anteriormente se referiu, a A....... para além da sua actividade principal (Táxis), desenvolve outras actividades complementares ou acessórias, entre as quais se englobam duas oficinas e um bar - restaurante, nas quais são prestados serviços aos cooperantes, no sentido de minimizar os custos da sua actividade principal. Tendo como elemento informativo o balancete analítico do razão, o qual permite conhecer quer o montante das aquisições de mercadorias quer o de vendas, bem corno os Inventários das existências de 1994 e 1995, elaboramos o seguinte quadro no qual se apura o Custo das Existências Vendidas das secções em que foi possível efectuar o seu controlo: RUBRICAS BAR/REST. PENUMATICOS LUBRIFICANTES Vendas 2.564.649 9.554.090 7.110.685 Exist. Iniciais 878.537 993.884 2.733.775 Compras 4.806.813 10.859.333 6.775.583 Exist. Finais 900.808 808.172 3.995.731 Custos Exist. Vend. 4.784.542 11.045.045 5.513.627 Margem Bruta -2.219.893 -1.490.955 1.597.059 Margem Bruta Com. 446,4% -13,5% 29% Perante estes elementos, verifica-se a existência de duas áreas de negócios que apresentam margens de comercialização negativas, nomeadamente o Bar/Restaurante com -46.40/0 e a secção de pneumáticos com -13,5%. Segundo foi possível apurar, os preços de venda praticados contemplam algum lucro, pelo que não será penalizante presumir vendas em valor idêntico ao do custo destas, concorrendo assim para a obtenção de margens de comercialização nulas. Face ao exposto, procede-se à correcção do montante dos serviços prestados do BAR Restaurante em 2.219.893$00, e a 1. 90.955$00 de venda de pneumáticos. IV. 2 - Comercialização de Taxímetros (...) A quantificação das unidades vendidas durante o ano de 1995, foi elaborada tendo por base a consulta de todas as Facturas e Vendas a Dinheiro. Assim, cada documento mencionado no quadro anterior, representa uma venda de um taxímetro, excepto em alguns casos em que se indica que foram transaccionados mais do que uma unidade. O apuramento que se efectuou, permite verificar que foram comercializados 175 taxímetros, sendo 90 do tipo Tx28, 80 do tipo Tx-50, d Tx 11-45 e 3 Tx - 30. O inventário das existências de mercadorias reportado a 31/12/95, manifesta a existência final de 33 taxímetros, sendo 10 do tipo TX-30 e 23 com a referência Tx 11-50 (FI. 14 - Anexo 4). Tendo por base os elementos registados na contabilidade, apresenta-se o seguinte apuramento: Existência Inicial de taxímetros (01.01.95)…… 19 Aquisições efectuadas em 1995………… 166 Existência final de taxímetros (31.12.95) ……. 33 Taxímetros que deveriam ter sido comercializados em 1995 …..152 Taxímetros vendidos segundo apuramento apresentado ….. 175 Diferença............... 23 Face ao exposto também neste grupo de artigos (taxímetros) se verifica a existência de incorrecções, dado que foram comercializados taxímetros em número superior ao que deveria ter o efectuado, o que nos leva a concluir que ambos os inventários (Iniciais e finais) se incorrectos, ou existe omissão na aquisição de taxímetros. IV - 3 - Combustível Consumido (...) Apurou-se que o total de gasóleo consumido foi de 979.830 litros, os quais representaram um custo de 96.437.049$00, existindo uma diferença mínima de 5.530$00 face ao montante registado na conta do poc - 62212400. Seguidamente, procedemos à separação da frota da A....... por marcas e modelos, apurando-se o número de quilómetros percorridos por cada grupo de viaturas, (num total de 10.950.323), tendo por base uma relação facultada pela entidade fiscalizada e que consta a Fls 21 a 35 - Anexo 4. Através de informação prestada po alguns concessionários das marcas dos Táxis e constantes da reclamação da A....... relativa a 1993 e 1994 e os restantes obtidos por nós junto dos mesmos, (e que ficam arquivados no processo em papeis de trabalho), foi possível saber a média do consumo urbano indicado pelos fabricantes para cada uma das marcas e modelos. Da aplicação das médias de consumo aos quilómetros percorridos por cada viatura, apuramos um total de 974.958 litros (Fls. 33 a 35 - Anexo 4), que face aos totais registados na contabilidade da A....... apresenta um desvio de 4.872 litros, que julgamos insignificante e que poderá ter sido utilizado em actividades da sua oficina. Esta concordância relativamente ao combustível consumido, permite-nos aceitar os quilómetros percorridos, factor indispensável para a determinação dos serviços prestados neste exercício. V. 1 - APURAMENTO DOS SERVIÇOS PRESTADOS DE TÁXIS Como anteriormente foi referido, a contabilização dos Serviços Prestados de Táxis tem como suporte Mapas de Produção, sendo calculados pelo produto de 52$00 (valor da Tabela de Preços em vigor nesse ano, de harmonia com a convenção celebrada em 14/12/94) x o total de quilómetros Indicados pelos motoristas das 163 viaturas da A........ O resultado da exploração de cada táxi é resultante da diferença entre esse produto e as despesas suportadas e apresentadas até ao dia 10 do mês seguinte a que respeita, pelos motoristas a titulo de combustível, lubrificantes, conservação e reparação, manutenção de taxímetros e levantamentos ordenados). Ao cumprimento deste prazo é atribuído uma verba a título de prémio de fidelidade. Pelo atraso das entregas, poderão ser acrescidos juros sobre o montante em divida. Este método utilizado, é na opinião dos responsáveis da Cooperativa, o que mais garantias lhes oferece, para uma maior aproximação entre as receitas efectivamente obtidas pelos motoristas e as por si entregues, dada a dificuldade de um controlo efectivo sobre os dados fornecidos pelos taxímetros, tendo em conta a possibilidade de estes poderem ser manipulados. Como se pode observar no Mapa de Produção referente ao mês de Julho/95, (FI. 36 a 40-Anexo 4), e da análise a outros meses do ano de 1995, o montante a entregar mensalmente por cada um dos motoristas oscila entre os 40 e os 60 contos, verba, esta que permite à cooperativa garantir uma entrada permanente de fluxos financeiros, os quais são necessários para suportarem todo um conjunto de despesas de funcionamento, tais como: ordenados do pessoal administrativo, seguros das viaturas, electricidade, rendas, telefone, etc. A aplicação deste método não reflecte de modo algum a realidade dos Serviços Prestados, quer individualmente, quer na globalidade dos táxis que constituem a frota da A......., dado que os proveitos não têm correspondência com os montantes efectivamente registados nos taxímetros. Realça-se que esta incorrecção é bem patente no montante registado na contabilidade 550.003.132$40 de serviços prestados por táxis, os quais concorreram para a apresentação de um diminuto lucro tributável de 3.008.527$00, o que significa que se nos alhearmos das outras actividades da cooperativa, traduz um lucro médio por cada uma das 163 viaturas de 18.457$00. Tendo em conta a impossibilidade de comprovação e quantificação directa e exacta aos proveitos efectivamente auferidos, elementos indispensáveis à correcta determinação da matéria colectável, serão os serviços prestados apurados através da utilização da avaliação indirecta, como se encontra estabelecido na alínea b) do artigo 87º da Lei Geral Tributária, aprovada pelo Decreto-Lei nº 389/98, de 17/12 e art. 51º do CIRC. Deste modo, conforme é determinado no despacho de 02112/97 do Exmo. Senhor Director-Geral dos Impostos, será aplicado o método resultante da proposta apresentada pelo Grupo de Trabalho, criado e nomeado para estudar as questões fiscais do sector colocadas pela ANTRAL, para o apuramento dos serviços prestados nesta actividade - 38 versão, que se anexa a este relatório (Fls. 42 a 52 - Anexo 4). De referir que este método mereceu na generalidade a concordância dessa entidade, apenas não aceitando o valor de 30% estabelecido pelo Grupo de Trabalho quanto à quilometragem percorrida em vazio para procura de clientes, pretendendo que se situasse nos 35%. Também por nós foi considerado que a percentagem de 30% será a que mais se aproxima da realidade, tendo em conta que os quilómetros percorridos em vazio, são minimizados, dado existir a possibilidade do recurso à paragem em praça, à utilização da Central Rádio e à prestação de serviços 1 clientes certos, em situações de acordo com entidades tais como a RTP, Serv.Seg. Social, e outros. De notar que na aplicação deste método, não atendemos à Taxa Horária, que sendo designada por espera, é acrescida não só com a viatura parada, como também sempre que a velocidade de circulação é inferior a 16 Kms / hora, o que influencia o preço por quilómetro, ao suplemento de Bagagem, aos quilómetros efectuados fora dos limites do Concelho, aos serviços nocturnos e ainda ao facto de este estudo ter sido efectuado na base de um táxi / um turno, factores que, em nossa opinião, ao não serem considerados, traduzem uma não penalização no cálculo dos serviços prestados. O método proposto consiste na aplicação da seguinte fórmula (FI. 52 – Anexo 4) X+6-YxZ Kms X 0.7 ______V_________ 6 Em que o quociente 6-Y/V será sempre arredondado para a unidade imediatamente superior e tendo presente que: «imagem no original» Foi por nós entendido ser de aceitar os quilómetros apresentados num total de 10.950.323 (Fls. 15 e 35 - Anexo 4), após análise efectuada com base no total 979.830 litros de combustível consumido, o que proporciona uma média ponderada de 8.9 litros por 100 Kms percorridos. A substituição das incógnitas pelos respectivos valores permitiu apurar o montante de 689.870.349500, relativos a serviços de táxis, conforme apuramento que seguidamente se apresenta: 250+ 6-0,500 X 10 0,180 10.950.323 X 0,7 ________________ =715.395.552$00 6 Face ao exposto procede-se à seguinte correcção de prestação de serviços de táxis: Prestação de serviços presumidos 715.395.552$00 Prestação de serviços registados na contabilidade -Conta 7213 550.003.132$00 Diferença a acrescer 165.392.420$00 (...)» E) Através do oficio nº 25911 de 24.09.1999 a, ora impugnante foi notificada do ato de fixação da matéria coletável referindo além do mais o seguinte: «(...) ACTO DE FIXAÇÃO DO LUCRO TRBUTAVEL POR MÉTODOS INDICIÁRIOS Fica por este meio essa empresa notificada de que, tendo por base a proposta dos Serviços Inspecção Tributária, e com referência à actividade desenvolvida no exercício de 1995, foi-lhe fixado, por métodos indirectos, o lucro tributável de esc. 227.145.584$00 (duzentos e vinte sete milhões cento e quarenta e cinco mil quinhentos e oitenta e quatro escudos) com fundamentação expressa no DC-22 e relatório, que da presente notificação fazem parte integrante (…)»; (cfr. doc. 1 junto com a PI fls. 29) F) Da notificação da fixação da matéria tributável por aplicação de métodos indiretos datada de 24.09.1999, a ora impugnante, deu entrada no serviço de finanças de Lisboa 8, em 13.10.1999, de Reclamação para a Comissão de Revisão; (cfr. doc. 1 junto com a PI) G) No parecer e Relatório que acompanham o Documento de Correção DC- 22 consta o seguinte: «Despacho. Concordo com o parecer do Sr. Chefe de Equipa, bem como com o relatório da acção que lhe vem anexo. Dos fundamentos deles, constante resulta que se encontram verificados os pressupostos estabelecidos nos art. 87º e 88º da LGT e art. 51º do Código do IRC para o apuramento da matéria colectável com recurso a métodos indirectos, não sendo, também, possível a quantificação directa e exacta da matéria colectável. Desta forma nos termos e com os fundamentos referenciados, determino a revisão da matéria colectável com recurso à aplicação de métodos indirectos para o seu apuramento relativamente ao exercício acima enunciado, com fixação nos termos propostos. (...)» (cfr. fls. 91 dos autos) H) A reclamação foi apreciada em reunião da Comissão datada de 15.12.1999, conforme ata nº 236/ 99, tendo resultado, através de acordo, na alteração da matéria coletável de 227.145.584$00 para 59.870.890$00; (cfr. fls. 50 a 54 aos autos) I) Na sequência da fixação da matéria coletável anterior foi elaborado e, em resultado da reunião da Comissão de Revisão, foi alterado o apuramento da matéria tributável da seguinte forma: Correção Táxi/valor corrigido presumido ..............52.820.940$00 Correções Técnicas ...............................................4.041.42 3$00 Lucro tributável declarado........................................3.008.527$00 Lucro tributável corrigido...... .................................59.870.890$00 (cfr. fls. Laudo final da Comissão de Revisão, fls. 52 dos autos) J) Na sequência da alteração da fixação da matéria coletável foi emitida uma liquidação de IRC n.º ....... de 05.05.2000, referente ao ano 1995 no montante de 33.928.621$00, € 169.235,25; (cfr. doc. 2 junto com a PI) K) Por informação do serviço de Finanças de Lisboa 8 a impugnante efetuou o pagamento da liquidação de IRC de 1995, ao abrigo do regime prestacional previsto no Decreto-lei nº 124/96, de 10 de Agosto; (cfr. fls.317 e 340 dos autos) L) Para os motoristas poderem ser sócios da Cooperativa tinham de prestar uma caução dos equipamentos - viatura de táxi; (cfr. depoimento da testemunha J.......) M) Os valores das cauções continuam na titularidade dos sócios que os levam quando saem da cooperativa; (cfr. depoimento da testemunha J.......) N) O caucionamento dos equipamentos era registado na contabilidade na classe “2” - Conta 268 porque reflectia a entrada do sócio para a cooperativa; (cfr. depoimento da testemunha J.......) O) A impugnante dispunha, tal como hoje, de 163 viaturas, que eram utilizadas pelos sócios em dois turnos, um diurno e outro nocturno: (cft depoimentos das testemunhas J....... e A.......) P) O apuramento dos valores das viaturas (táxi) é efetuado pelo número de quilómetros percorridos por cada viatura; (cfr. depoimentos das testemunhas J....... e A.......) Q) Os números de quilómetros percorridos, por cada viatura, eram e são fiscalizados periodicamente por elementos da cooperativa com essa função-Brigadas; (cfr. depoimentos das testemunhas J....... e A.......) R) As receitas da impugnante correspondiam à produção de serviços dos táxis, das oficinas que também faziam trabalhos a terceiros e ainda de um bar; (cfr. depoimentos das testemunhas J....... e A.......) S) A impugnante tinha duas oficinas de reparação auto, manutenção e rodagem das viaturas novas de táxi, antes de serem colocadas na praça de Lisboa a circular; (cfr. depoimento da testemunha J.......) T) A Impugnante utilizava gasóleo nas duas oficinas para a reparação, manutenção, lavagem de peças dos táxis e carros de terceiros e na rodagem das viaturas ao serviço; (cfr. depoimento da testemunha J.......) U) A receita da produção dos táxis é efetuada através do número de quilómetros que as viaturas percorrem em conjugação com os elementos e preços da direcção Geral de Concorrência e Preços estabelecidos na convenção celebrada em 14.12.1994; (cfr. depoimentos das testemunhas J....... e A.......) V) Os livros de talões e recibos eram adquiridos pela impugnante por grosso, registados na tesouraria e distribuídos aos motoristas; (cfr. depoimento da testemunha J.......) X) Os motoristas de “Taxi” da Impugnante só emitiam recibos quando os utilizadores/utentes os pediam; (cfr. depoimentos das testemunhas J....... e A.......) Z) As indemnizações dos seguros por sinistralidade eram creditadas e depois regularizadas quando eram pagas pelos motoristas; (cfr. depoimento da testemunha J.......) III.I - Factos não Provados Não se provam outros factos com relevância para a presente decisão. MOTIVAÇÃO A matéria de facto, dada como assente nos presentes autos, foi a considerada relevante para a decisão da causa controvertida, segundo as várias soluções plausíveis das questões de direito e, a formação da convicção do tribunal, para efeitos da fundamentação dos factos, atrás dados como provados, está referida no probatório com remissão para as folhas do processo onde se encontram, bem como da prova testemunhal produzida nos autos. A testemunha J......., é Contabilista Certificado, responsável pela apresentação das contas da contabilidade aos associados, função que já tinha em 1995. Afirmou ao tribunal que o apuramento da receita das viaturas - táxi- é efetuado, como até aos dias de hoje, pelo número de quilómetros percorridos. Informou que esta opção da administração da cooperativa teve em consideração o facto de os motoristas não passarem sempre facturas ou talões e, tal como em 1995, a soma destes eram sempre inferior ao valor recebido. Não obstante utilizarem taxímetro, este poderia ser desligado, não reproduzindo com rigor os valores das operações realizadas. E quando o táxi saía da área de Lisboa ou trabalhava à hora o taxímetro não era ligado não se podendo conferir o valor da prestação. Confirmou que as viaturas eram fiscalizadas para verificar se os quilómetros apresentados condiziam com os que eram declarados. Confirmou ainda que havia uma fórmula de cálculo fixada pela convenção que também era adaptada pela ANTRAL. Afirmou que a A....... tinha em 1995, 163 viaturas, tantas quantas tem hoje. Esclareceu o tribunal que os motoristas sócios da cooperativa eram distribuídos num turno de dia e num turno de noite com os corresponde reparação, manutenção e rodagens que os carros novos tinham de fazer antes de serem colocados na praça de Lisboa. Estas atividades consumiam muito combustível, gasóleo. Os novos táxis eram postos a rolar na máquina para fazer a rodagem. Informou ainda que em 1995, numa das oficinas, havia uma máquina que trabalhava a gasóleo para a lavagem de peças. Esclareceu o tribunal que os livros de talões era adquiridos por grosso e eram registados na tesouraria e distribuídos aos motoristas. Questionado quanto aos 4 talões de fls. 126 e 127 dos autos, afirmou não ter qualquer interferência no apuramento dos resultados, uma vez que a contabilização dos respetivos valores, eram efetuados a partir dos quilómetros percorridos pela viatura e não pelos recibos apresentados. Confirmou que a maioria das pessoas, utentes dos táxis, com a pressa do transporte, raramente pede recibo. Explicou ao tribunal que a A......., para além das viaturas e trabalhos oficinais tinha de ter operações internas, intersócios, indemnizações de seguros, por haver muitas sinistralidade e por essa razão foi excluída de várias companhias de seguros e obrigada a pagar apólices mais caras. Informou que as contas da classe 2 - 268, reflectiam as relações internas entre a cooperativa e os sócios, decorrentes de situações que tinham a ver com o caucionamento dos equipamentos. São contas de trânsito e regularizadas mais tarde. Entrava a crédito a indemnização do seguro e depois regularizada quando era paga. Quando um sócio novo entrava para a cooperativa, o contrato que fazia era assumir a sua parcela de capital como sócio e ao mesmo tempo subscrever uma caução do meio de trabalho que lhe era fornecido. Esse ato era, pela cooperativa, transitado e escriturado no sentido de exigir ao sócio um valor que compensasse a cooperativa. Esse valor podia ser efetuado prestações. Afirmou que quando o sócio é substituído leva a sua caução e o que entra para o seu lugar assume esse caucionamento. As cauções era um suplemento de capital para ajudar a cooperativa que tinha muitas dificuldades financeiras. Afirmou ao tribunal que estas contas não eram proveitos da cooperativa porque, se o fossem, teriam de ir para a classe 7 do POC. Eram valores que transitavam porque continuavam na titularidade de quem os tinha feito. Eram como um empréstimo, uma forma de financiamento. Quando acontecia um pedido de valores e eram fornecidos pela empresa também eram registados nestas contas de terceiros que mais tarde eram regularizadas. Os sócios que não entregavam as prestações das cauções eram debitados por esses valores. As cauções tinham a ver a exploração do taxi. Em função dos quilómetros percorridos o motorista tem de entregar um valor que vai fazer parte do seu vencimento mensal. Afirmou ao tribunal que é indiferente que o motorista diga que todos os quilómetros que fez foi em vazio. Para a A....... são calculados os quilómetros que a viatura andou, extraída a percentagem convencionada de vazio que se considera para a generalidade de todos os motoristas e o resto é produção quer ele diga que produziu ou não. Informou ainda que quando não entregavam o dinheiro a cooperativa ficava com crédito em relação a essas pessoas. Houve motoristas que entraram para a cooperativa na contingência de solver os créditos de outros motoristas. Concluiu o seu depoimento, informando o tribunal que existem brigadas da cooperativa que fiscalizam os táxis na cidade, quanto aos quilómetros e em termos de higiene e limpeza dos mesmos. As receitas da A....... vinham das receitas da produção dos táxis, das oficinas que faziam trabalhos para outros clientes e de um bar. As contas da classe "2" eram um envolvimento de valores que passam pela classe "2" por razões que não correspondem de forma alguma a receitas. Trata-se, como hoje, de responsabilidades assumidas pelos próprios cooperantes que é a única forma institucional de penetrarem o tecido sociativo da A........ A testemunha A......., economista, presta serviços de consultoria na A....... desde 2003. Informou que faz a recolha de elementos para a elaboração dos relatórios de gestão - gestão de frota e central rádio. Confirmou que recolhia a informação antes e depois de 2009 para o apuramento da exploração da produção de táxi. Informou ainda que, a partir de 2009, cada motorista apresenta um relatório mensal onde apresenta os quilómetros que percorreu as despesas e receitas que são registadas numa base de dados, sistema que é muito rígido e que sabe que era já utilizado em 1995. Confirmou que a A....... calcula, hoje em dia, a produção da sua frota pelo número de quilómetros declarados e pelo valor da convenção. Tem conhecimento que em 1995 já era assim. Informou que há um valor mínimo de quilómetros convencionados a realizar por cada viatura e sobre os valores da Convenção, Federação do Taxi, Antral e pelo Despacho do Secretário de Estado. Informou ainda que o apuramento não é feito pelas facturas porque nem todas as pessoas pedem facturas e assim a A......., não sabem que valor é facturado. O taxímetro está na viatura e faz o controlo. Afirmou que a facturação da A....... está registada no seu servidor. Esclareceu que quando o motorista não liga o taxímetro e o automóvel anda, faz quilómetros e são esses quilómetros que contam para o número a apurar mensalmente, quer tenha cobrado ou não. Confirmou ao tribunal que é por essa razão, que a A....... ainda hoje utiliza este método para apurar a exploração do táxi, tendo o motorista que justificar os quilómetros efetuados em serviço e em vazio. Concluiu afirmando ao tribunal que a percentagem dos quilómetros que o táxi anda em vazio tem vindo a reduzir visto que os táxis da A....... tinham uma forma de operar que era de varrimento da cidade à procura de clientes, razão por que, em 2009 e 2010 era superior a 50%. O depoimento das testemunhas revelou-se claro e consistente, tendo revelado conhecimento direto dos factos a que foram inquiridas, respondendo sem hesitações e com convicção das afirmações proferidas, o que logrou convencer o tribunal da sua veracidade.”. * * * Nos termos e ao abrigo do preceituado no artigo 662.º do Código de Processo Civil, por estarem documentalmente provados e serem pertinentes para a boa decisão da causa e das questões colocadas em recurso, acorda-se em alterar a alínea F) do probatório nos seguintes termos: F) Após a notificação da fixação da matéria tributável por aplicação de métodos indiretos datada de 24.09.1999, a ora impugnante, deu entrada no serviço de finanças de Lisboa 8, em 13.10.1999, de requerimento no qual consta expressamente “(…) vem, nos termos do art. 84º do CPT, reclamar para a comissão de revisão nos termos e com os fundamentos seguintes (…)”; (cfr. doc. 1 junto com a PI) IV – FUNDAMENTAÇÃO DE DIREITO O tribunal a quo julgou a impugnação judicial procedente tendo considerado que a impugnante logrou provar o erro na quantificação da matéria colectável resultante da aplicação de métodos indirectos e em consequência anulou a liquidação de IRC do exercício de 1995. Discordando do assim decidido veio a Fazenda Pública alegar no presente recurso jurisdicional que, tendo na comissão de revisão sido fixado, por acordo, o montante da matéria tributável que originou a liquidação impugnada, não poderia o tribunal a quo conhecer do erro na quantificação por a isso obstar o disposto no nº 4 do art. 86º da LGT, concluindo que a sentença recorrida violou o disposto nos artigos 91º, 92º e 86º nº 4 da LGT, bem como o art. 3º, nº 1 do Decreto-Lei nº 398/98 de 17/12/1998. Vejamos então. Do probatório resultou que a impugnante, perante a correcção à matéria tributável do IRC do exercício de 1995 efectuada pelos serviços de inspecção tributária, apresentou em 13/10/1999 reclamação para a comissão de revisão (cfr. alínea F) do probatório), tendo sido mencionado expressamente que a reclamação era apresentada ao abrigo do art. 84º do CPT. No âmbito da comissão de revisão foi fixada, por acordo entre o perito do contribuinte e o perito da administração tributária, a matéria colectável no montante de 59.870.890$00 (cfr. alíneas H) e I) do probatório), tendo dado origem à liquidação impugnada (cfr. alínea J) do probatório). Em sede de impugnação judicial, o tribunal a quo julgou procedente a impugnação tendo considerado que “a impugnante conseguiu provar, como lhe competia, que, a quantificação efectuada pela aplicação de métodos indirectos se encontra erroneamente apurada, por excessiva, implicando directamente um acréscimo aos proveitos, não correspondendo à realidade da actividade da cooperativa” e determinou a anulação da liquidação do IRC do exercício de 1995. A Fazenda Pública considera que, tendo a reclamação para a comissão de revisão sido apresentada em 13/10/1999, já se encontrava em vigor a Lei Geral Tributária, sendo aplicável ao caso o regime nela previsto, invocando para o efeito o disposto no nº 1 do art. 3º do Decreto Lei nº 398/98 de 17 de Dezembro. Contudo importa salientar que o Decreto-Lei nº 398/98 de 17 de Dezembro, que aprovou a Lei Geral Tributária, consagrou no seu art. 3º, a propósito da revisão da matéria tributável o seguinte: “1 - O regime da revisão da matéria tributável previsto no presente diploma aplica-se apenas às reclamações apresentadas após a sua entrada em vigor. 2 - O contribuinte pode optar, até à entrada em vigor do novo Código de Processo Tributário, pelo regime de reclamação previsto nos artigos 84.º e seguintes do Código de Processo Tributário vigente.”. (sublinhado nosso) Considerando que o Código de Procedimento e de Processo Tributário entrou em vigor em 01/01/2000 (cfr art. 4º do DL nº 433/99 de 26/10) e que em 13/10/1999 foi apresentada a reclamação para a comissão de revisão ao abrigo do art. 84º do CPT, resulta do disposto no nº 2 do art. 3º acima transcrito que a Recorrida poderia ter apresentado a reclamação ao abrigo do regime anterior, previsto no art. 84º do CPT. Consagrava o art. 84º do CPT sob a epígrafe “Reclamação da decisão de fixação”: “1 - Da decisão que fixe a matéria tributável com fundamento na sua errónea quantificação por métodos indiciários cabe reclamação dirigida à comissão de revisão. 2 - A reclamação, devidamente fundamentada, será apresentada, nos 30 dias posteriores à notificação da decisão referida no número anterior, na repartição de finanças da área do domicílio ou sede do contribuinte ou facultativamente, perante o serviço da administração fiscal que tiver praticado o acto, se for diferente. 3 - A reclamação prevista neste artigo é condição da impugnação judicial com fundamento em errónea quantificação da matéria tributável por métodos indiciários.”. Ressalta do nº 3 do art. 84º do CPT que a reclamação para a comissão de revisão era condição prévia para a impugnação judicial. Mais resulta do regime previsto no art. 84º do CPT que no caso de existência de acordo na comissão de revisão o valor acordado servirá de base à liquidação do imposto (cfr. nº 2 do art. 87º do CPT). Sendo ainda de destacar o disposto no nº 2 do art. 89º do CPT ao consagrar que na impugnação do acto tributário de liquidação, pode ser invocada qualquer ilegalidade praticada na determinação da matéria tributável ou a sua errónea quantificação. Ora do regime legal acima exposto resulta que, em caso de acordo na comissão de revisão, não se verificava qualquer impedimento à impugnação da matéria colectável com fundamento em errónea quantificação, ao contrário do que se verifica actualmente no art. 86º, nº 4 da LGT. Nesse sentido destacamos o Acórdão do TCA de 03/12/2002 – rec. 6966/02 ao afirmar o seguinte: “O contribuinte reclamou da fixação da matéria tributável e do imposto para a Comissão de Revisão ao abrigo do disposto no art. 84.º do CPT, reclamação que se lhe impunha como condição prévia para poder sindicar a quantificação da matéria tributável em sede de impugnação judicial da consequente liquidação (cfr. arts. 84.º, n.º 3, 89.º, n.ºs 1 e 2, e 136.º, n.º 1, do mesmo código). Verificada essa condição, o direito de impugnar a liquidação com fundamento em erro na quantificação da matéria tributável não sofria, no âmbito da redacção inicial do CPT, qualquer restrição. Neste sentido, ficou dito no acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 2 de Junho de 1999: «...várias normas deste Código [de Processo Tributário] inculcavam a ideia de que tal direito de impugnação não deixava de ser assegurado, em nenhum caso, pois era globalmente assegurado sem a ressalva de qualquer excepção. Era isso que sucedia com as seguintes normas: - n.º 3 do art. 84.º, que prevê que a reclamação aí referida é condição da impugnação judicial com fundamento em errónea quantificação da matéria tributável; - n.º 1 do art. 89.º, em que se prevê que «o acto de fixação da matéria tributável não é susceptível de impugnação judicial autónoma, salvo se não der origem à liquidação de imposto»; - n.º 2 do mesmo artigo, em que, na redacção anterior ao Decreto-Lei n.º 24/98, de 9 de Fevereiro, se estabelecia que «na reclamação ou impugnação do acto tributário de liquidação, pode ser invocada qualquer ilegalidade praticada na determinação da matéria tributável ou a errónea quantificação desta»; - art. 120.º, alínea a), em que se prevê a errónea quantificação dos rendimentos como fundamento de impugnação judicial; - n.º 1 do art. 136.º em que se prevê como única limitação à impugnabilidade dos actos tributários com fundamento em erro na quantificação da matéria tributável, a reclamação prévia referida no art. 84.º. Por outro lado, se, no caso referido, se pretendesse restringir o direito dos cidadãos acederem aos tribunais, que lhes é constitucionalmente assegurado de forma generalizada, com a categoria de direito fundamental (art. 20.º, n.º 1, da C.R.P.), decerto se teria inserido uma disposição expressa nesse sentido». Só com a redacção que foi dada pelo DL n.º 24/98, de 9 de Fevereiro, ao art. 89.º, n.º 2, do CPT, a lei passou a prever um caso de impossibilidade de sindicar judicialmente a decisão da comissão de revisão: quando o contribuinte tivesse requerido a nomeação de um perito independente e, em matéria de facto, a decisão da comissão fosse conforme com o parecer deste. Mesmo em relação a esta limitação, é sustentável a sua «duvidosa constitucionalidade à face do direito de impugnação contenciosa de todos os actos lesivos e do direito de acesso aos tribunais para defesa dos direitos, garantido pelo n.º 4 do art. 268.° da C.R.P.» . É certo que este regime se alterou com a entrada em vigor da LGT, em 1 de Janeiro de 1999, no entanto a lei aplicável à data a que se reportam os factos era o CPT e é à luz deste código, de acordo com o princípio tempus regit actum, que devemos apreciar a situação. (…) Como ficou no acórdão cuja exposição vimos seguindo, a nomeação do vogal pelo contribuinte para integrar a comissão de revisão prevista no CPT «destina-se a dar às referidas comissões, que são dirigidas e maioritariamente integradas por pessoas nomeadas pela Administração Fiscal, garantias de imparcialidade em relação a esta e de isenção na aplicação dos critérios técnicos que elas têm por função aplicar, não se destinando a fazer valer perante esta as perspectivas dos contribuintes sobre a definição dos seus direitos ou interesses». Podemos, pois concluir, com o citado acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, que, no domínio do CPT, o contribuinte não é representado na comissão de revisão pelo vogal por ele nomeado, pelo que não pode aceitar-se que as decisões que aquele tome no seio da comissão se repercutam na esfera jurídica deste, designadamente impedindo-o de impugnar contenciosamente a decisão da comissão. (…) Significa isto que a sentença, que considerou que o Contribuinte não podia impugnar a liquidação com fundamento no erro na quantificação da matéria tributável, por ter havido acordo quanto a esta em sede de comissão de revisão, enferma do erro de julgamento que lhe vem assacado pelo Recorrente e, consequentemente, que deve ser revogada, como se decidirá a final.”. Do exposto resulta assim que, ao contrário do que defende a Fazenda Pública, a sentença recorrida não padece de erro de julgamento porquanto, apesar do acordo em sede de comissão de revisão, poderia a Recorrida ter invocado o erro na quantificação da matéria tributável e o tribunal a quo, perante a prova produzida, ter julgado procedente a impugnação judicial por erro na quantificação da matéria tribunal não tendo a sentença recorrido violado os artigos art.s 91°, 92° e 86°, n°4 da LGT, assim como o disposto no art. 3°, nº 1 da Decreto-Lei nº 398/98, de 17/12/1998, porquanto face ao exposto, essas disposições legais não eram aplicáveis ao caso em apreço, sendo assim de negar provimento ao recurso. Da condenação em custas. Vencida a Recorrente seria a mesma responsável pelas custas do recurso. No entanto, importa atender que, nos processos instaurados até 01/01/2004 (como é o caso), a Fazenda Pública estava isenta do pagamento de custas, nos termos do art.º 3.º, n.º 1, al. a), do Regulamento das Custas dos Processos Tributários, aprovado pelo DL n.º 29/98, de 11 de fevereiro (cfr. os art.ºs 14.º, n.º 1, e 15.º, n.º 2, ambos do DL n.º 324/2003, de 27 de dezembro, bem como o art.º 18.º do DL n.º 324/2003, de 29 de dezembro). V- DECISÃO Por todo o exposto, acordam em conferência os juízes da 2ª Subsecção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Sul em negar provimento ao recurso e confirmar a sentença recorrida. Sem custas por delas estar isenta a Recorrente. Lisboa, 9 de Junho de 2021 [A Relatora consigna e atesta, que nos termos do disposto no art. 15.º-A do DL n.º 10-A/2020, de 13.03, aditado pelo art. 3.º do DL n.º 20/2020, de 01.05, têm voto de conformidade com o presente Acórdão os restantes Desembargadores integrantes da formação de julgamento, as Desembargadoras Cristina Flora e Tânia Meireles da Cunha]. Luisa Soares

Sumário

Texto Integral

ACORDAM EM CONFERÊNCIA NA 2ª SUBSECÇÃO DO CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO DO TRIBUNAL CENTRAL ADMINISTRATIVO SUL

I- RELATÓRIO

A Fazenda Pública, vem interpor recurso jurisdicional da sentença proferida pelo Tribunal Tributário de Lisboa, que julgou procedente a impugnação judicial apresentada por A………, CRL, com referência à liquidação adicional de IRC nº ....... relativa ao exercício de 1995 no valor de 33.928.621$00 (€ 169.235,25).

A Recorrente, nas suas alegações, formulou conclusões nos seguintes termos:

“A. A impugnante A......., CRL, NIPC ......., veio deduzir impugnação judicial contra a liquidação adicional de IRC, referente ao exercício de 1995, no montante de 33.928.621$00 (€169.235,25).

B. Em cumprimento das ordens de serviço nº 68872 de 23-05-1996, os serviços de fiscalização da AT, realizaram procedimento de inspecção à impugnante referente ao exercício de 1995.

C. Discordando deste resultado, formulou a impugnante, em 1999-10-13, pedido de revisão nos termos do art. 91° da LGT, com os fundamentos constantes da petição de fls. 55 a 67 dos autos.

D. Da reunião da Comissão de Revisão resultou, por acordo entre os peritos, alteração da matéria anteriormente para 59.870.890$00 - Cfr. pontos H) e I) dos factos dados como provados.

E. Tendo sido emitida, com base na matéria colectável fixada por acordo obtido em sede de comissão de revisão, a liquidação de IRC agora sindicada - Cfr ponto J) dos factos dados como provados.

Vejamos:

F. Conforme consta dos autos, o pedido de revisão da matéria tributável foi efectuado em 1999, pelo que o regime aplicável será o previsto da LGT, uma vez que nos termos do art. 3°, nº 1 do Decreto-Lei nº 398/98, de 1998-12-17 (diploma que aprovou a LGT) “O regime da revisão da matéria tributável previsto no presente diploma aplica-se apenas às reclamações apresentadas após a sua entrada em vigor” (1999-01-01).

G. Havendo acordo entre os peritos, o tributo será liquidado com base na matéria tributável acordada, conforme dispõe o art. 92º nº 3 da LGT, devendo o acordo fundamentar a nova matéria tributável encontrada em caso de alteração da matéria inicialmente fixada - cfr. art. 92º n.º 4 da LGT.

H. Por sua vez, no nº 4 do artigo 86º da LGT dispõe-se que na impugnação do acto tributário de liquidação em que a matéria tributável tenha sido determinada com base em avaliação indirecta, pode ser invocada qualquer ilegalidade desta, salvo quando a liquidação tiver por base o acordo obtido no processo de revisão da matéria tributável.

I. Nestes termos, não podia, salvo o devido respeito, ter o M. Juiz do tribunal a quo, proferido sentença no sentido de anular a liquidação de IRC do exercício de 1995, com o fundamento em erro na quantificação efectuada pela aplicação de métodos indirectos.

J. Pelo que, ao proferir a sentença nestes moldes, foram violados os art.s 91°, 92° e 86°, n°4 da LGT, assim como o disposto no art. 3°, nº 1 da Decreto-Lei nº 398/98, de 1998-12-17.

Termos em que, concedendo-se provimento ao recurso, deve a decisão ser revogada e substituída por acórdão que julgue a impugnação judicial totalmente improcedente.

PORÉM V. EX.AS DECIDINDO FARÃO A COSTUMADA JUSTIÇA”.

* * *

A Recorrida apresentou contra-alegações, não tendo formulado conclusões, mas pugnando pela improcedência do recurso.

* *

A Exma. Magistrada do Ministério Público junto deste Tribunal emitiu parecer no sentido da procedência do recurso.

* *

Colhidos os vistos legais e nada mais obstando, vêm os autos à conferência para decisão.

II- DO OBJECTO DO RECURSO

O objecto do recurso é delimitado pelas conclusões das respectivas alegações (cfr. artigo 635°, n.° 4 e artigo 639°, n.°s 1 e 2, do Código de Processo Civil), sem prejuízo das questões de que o tribunal ad quem possa ou deva conhecer oficiosamente.

Assim, delimitado o objecto do recurso pelas conclusões das alegações da Recorrente, a questão controvertida consiste em aferir se a sentença enferma de erro de julgamento ao anular a liquidação de IRC de 1995 com o fundamento em erro na quantificação efectuada pela aplicação de métodos indirectos, quando a matéria tributável foi fixada por acordo, anteriormente obtido, na comissão de revisão.

III- FUNDAMENTAÇÃO DE FACTO

O Tribunal recorrido considerou provada a seguinte matéria de facto:

“Com relevância para a decisão da presente ação de Impugnação, de acordo com as diversas soluções plausíveis de direito e, por acordo, considero provados os seguintes fados:

A impugnante é uma cooperativa operária de produção, pertencente ao ramo de Produtores de Serviços, sob a forma de sociedade cooperativa anónima de responsabilidade limitada, constituída em 01.12.1974, tem por objeto o exercício da actividade de «Transportes em automóveis ligeiros de passageiros» - vulgo «TÁXI», a que corresponde o CAE 60220;

(cfr. fls. 99 dos autos)

Para além da actividade referida desenvolve actividades acessórias, como:

- Bar / Restaurante (Utilizado pelos Cooperantes)

- Secção de Electricidade (Vendas e Reparação)

- Secção de Taxímetros (Vendas e Reparação)

- Secção de Pneumáticos (Vendas e Reparação)

- Secção de Lubrificantes (Vendas e Lubrificação)

- Secção de Lavagens (Viaturas, motores e estofos)

- Oficina 1. sita na Praça…………, Amoreiras, Lisboa

- Oficina 11, sita na Estrada ……….- Casal de Canas.

- Central de Radio (Utilizado quer pelos cooperantes quer por outros motoristas).

- Outros Serviços, tais como: Recolhas de viaturas, publicidade e Cedência de Pessoal Administrativo;

(cfr. fls. 100 dos autos)

Em 1994 a cooperativa possuía 163 viaturas, número com que terminou o exercício de 1995;

(cfr. fls. 100 dos autos)

Através da ordem de serviço n.º 68872 de 23.05.1996 a A......., CRL foi sujeita a uma acção de inspeccão no âmbito de IRC e IVA, referente ao ano de 1995, donde resultaram as seguintes correções por aplicação de métodos indiretos:

«(…) C.4 - INFORMAÇÃO RELATIVA AO PEDIDO DE FISCALIZAÇÃO (NSI nº 568 de 23/04/96)

Através da NSI nº 568, é enviado a estes Serviços, um parecer de 07/12/95 de S. Exa o Sr. Director Geral, que determina a verificação da situação tributária da A......., devendo ser-lhe remetidas as correspondentes conclusões.

A acção foi originada por um pedido de Inspecção Tributária à A....... deduzido pelo Delegado do Procurador da República, que pretendendo (através do Ministério Público), impugnar e arquivar a sua falsidade vem solicitar ao Sr. Director Geral, que se apure se os recibos emitidos por um cooperante foram objecto de tributação e, designadamente se foi pago o IVA nos mesmos como incluído no preço à taxa de 5%.

Os recibos referidos no oficio que deu origem à presente Ordem de Serviço são os seguintes:

Nº Recibo

Data

Valor

Anexo 1

342488/A

26.12. 94

59. 600$00

Fl.1

342455/A

31.01. 95

58. 800$00

Fl.1

342457/A

27.02. 95

53. 200$00

Fl.2

342458/A

03.03. 95

8. 400$00

Fl.2

Dado se conhecer unicamente os números dos recibos, procuramos obter mais esclarecimentos sobre o assunto, pelo que, em 30/06/98 a A......., foi notificada, no sentido de nos serem facultados os duplicados desses recibos, bem como a identificação do motorista, e documentos de suporte, através dos quais foram apurados os quilómetros percorridos por essa viatura nos períodos acima indicados e correspondente receita obtida (Fl. 3 -·Anexo 1).

Foi também solicitado ao presidente da A......., que transmitisse ao motorista em causa a nossa pretensão de o contactar pessoalmente, para que fosse ouvido em Termo de Declarações.

Assim, no dia 06/07/98, em documento que se junta (Fls. 4 e 5 - Anexo 1), um dos motoristas da viatura nº 127, Nissan Bluebird com a matrícula…….., Sr. J......., NIF……….., residente na Avenida…………, em Vialonga (Fls 6 e 7 - Anexo 1), ao ser questionado sobre o número médio de recibos que emite por mês, respondeu que normalmente emite um livro a um livro e meio, o que corresponde a 50 a 75 recibos mensais.

Ao ser-lhe perguntado qual o tipo de serviços efectuados ao Sr. L....... nos meses de Dezembro de 1994 a Março de 1995, respondeu que conheceu o passageiro em causa e que através de conversação concluíram ser da mesma terra, tendo acordado a prestação de serviços diários e que eram pagos mensalmente e que consistiam no transporte de sua casa (Queluz) para o seu serviço em Belém e o inverso, bem como a realização de uma viagem à Guarda.

Tendo-lhe sido pedida justificação para o facto de ter emitido 4 recibos com um reduzido intervalo de numeração, para um período de 3 meses, respondeu que guardou vários recibos do livro em causa, para posteriormente serem emitidos para esse passageiro, derivado a ser um serviço mensal.

CONCLUSÕES :

- Não nos foram exibidos os duplicados dos talões pretendidos, porque, segundo nos foi afirmado estes tinham uma única via.

- Não há controle dos recibos emitidos pelos motoristas.

- Não é coerente a emissão de recibos com numeração muito próxima, para serviços efectuados no período de 4 meses. O motorista afirmou, que emite entre 50 a 75 recibos por mês, tendo sido por nós verificado que, no período compreendido entre 24/11/94 e 19/12/94, foram requisitados para aquela viatura 3 livros de facturas (Fl. 8 - Anexo 1).

- Existe uma coincidência no facto de o motorista ser conterrâneo do passageiro em causa.

- Desde logo ressalta o reduzido número de recibos emitidos.

- A contabilização dos Serviços Prestados de Táxis tem como base de suporte, Mapas de Produção elaborados mensalmente através dos dados apresentados pelos motoristas na sede da Cooperativa. Os valores dos proveitos são determinados pela multiplicação do número total de quilómetros percorrido pelo preço / Km.

- O Mapa de Produção que contempla a contabilização dos proveitos inerentes aos serviços efectuados pelo Táxi nº 127, atribuído ao motorista Sr. J......., nos meses de Dezembro/ 94 a Março/95 (período correspondente ao da emissão dos recibos) encontra-se a Fls. 9 e 10 - Anexo 1.

Perante o exposto, constata-se que os recibos emitidos ao Sr. L....... não foram considerados como proveitos nem através deles foi apurado o correspondente IVA a entregar ao Estado, dado não ser este o documento que suporta a contabilização dos proveitos mas sim o Mapa Mensal de Produção.

C.5- ADMISSÃO DE NOVOS COOPERANTES.

No decorrer deste exercício, foram admitidos 23 novos cooperantes, sendo-lhes contabilisticamente atribuídos números, compreendidos entre o 51417 e 51439 (Fls. 1 e 2 - Anexo 2).

Destes 23 novos cooperantes, 20 são motoristas, pertencendo os restantes à área administrativa. Estes 3 novos cooperantes unicamente procederam à entrega de 200 contos a título de capital social e 100 contos de jóia de inscrição (Fls. 3 a 7 - Anexo 2).

Os restantes 20 com funções de motoristas, pagaram 500 contos/cada de inscrição, cujos montantes, foram contabilizados na conta 7684 (Fls. 8 - Anexo 2), que totalizou a importância de 9.500 contos.

De notar, que o sócio 425, V......., também neste ano pediu a demissão, pelo que foi reembolsado da quantia anteriormente entregue, razão de apenas ter sido contabilizada a receita relativa a 19 motoristas.

C.6- UTILIZADORES DA CENTRAL RÁDIO.

Meses

DOC.

Nº Sócios

Valor

IVA Liquid.

Total

Janeiro

009031

200. 000$

34. 000$

234. 000$

Fevereiro

009143

320. 000$

54. 400$

374. 400$

Abril

009311

270. 000$

45. 900$

315. 900$

Maio

009393

180. 000$

30. 600$

210. 600$

Junho

009454

90. 000$

15. 300$

105. 300$

Novembro

009858

135. 000$

22. 950$

157. 950$

Dezembro

009990

225. 000$

38. 250$

263. 250$

TOTAL

1420. 000$

241. 000$

1.661. 400$

O montante facturado mensalmente aos utilizadores foi de 4.000$00 em Janeiro e 4.500$00, a partir deste mês, incluindo estes valores IVA à taxa normal. O total do proveito contabilizado na rubrica 72144 a titulo de comparticipação de utilizadores da central telefónica no ano de 1995 foi de 3.292.613$00, não se tendo apurado quaisquer outros elementos que nos permitam contrariar os proveitos contabilizados (FI. 14 - Anexo 2 ).

C.7- RECOLHA DE VIATURAS.

Para além de viaturas e motos pertencentes aos cooperantes, a A....... procede a recolhas de veículos de pessoas estranhas à Cooperativa, cujos números e montantes facturados constam do extracto de conta corrente 721412 - Recolhas, e das fotocópias das Operações Diversas elaboradas mensalmente e que deram origem a esses lançamentos contabilísticos, os quais ascenderam a 4.237.261$00 (Fls. 15 a 27 - Anexo 2). Face aos elementos apurados, não foram detectados desvios na contabilização dos proveitos registados.

C.8- AQUISIÇÃO E TITULARIDADE DAS VIATURAS

A A....... é possuidora de 163 alvarás de exploração de táxis, encontrando-se cada um destes afectos a dois motoristas, os quais têm de ser obrigatoriamente cooperantes.

Este parque automóvel tem sido sucessivamente renovado, através da aquisição de novas viaturas que pelas suas características apresentam médias de consumo de combustível inferiores às substituídas, tendo em conta a sua antiguidade e número de quilómetros percorridos.

Os alvarás de exploração dos táxis são pertença da Cooperativa, encontrando-se os títulos de registos de propriedade das viaturas emitidos em seu nome.

Assim, sempre que seja proposto pelos motoristas a substituição das viaturas que lhes estão adstritas por outra à sua escolha, a direcção da cooperativa procede ao contacto de uma empresa financiadora, no caso de a compra ser efectuada a crédito, sendo porém os motoristas a suportar os encargos dessa aquisição.

Tendo por base a factura de aquisição da nova viatura, a A....... procede aos seguintes movimentos:

1- Veiculo adquirido

E efectuado o registo da aquisição da nova viatura por débito da conta 42 - Imobilizações Corpóreas, deduzindo o correspondente IVA por contrapartida de um crédito na respectiva conta do fornecedor.

2- Abate do bem substituído

Pela alienação do bem vendido são efectuados os normais movimentos contabilísticos, nomeadamente:

- crédito da conta 42, pela anulação do imobilizado corpóreo,

- débito da conta 48, pela anulação das amortizações acumuladas,

- apuramento da mais ou menos valia contabilística,

- registo da venda do bem alienado e contabilização do IVA liquidado.

3- Regularização de caução

Sempre que a A....... adquire uma nova viatura, o valor global do bem é caucionado em montantes iguais por cada um dos dois cooperantes a quem fica adstrita.

O registo deste movimento na contabilidade da cooperativa é efectuado da seguinte forma:

Débito Crédito

25593xxx- -motorista X ….(50%valor bem) 2625xxx- -motorista X ….(50%valor bem)

A razão da movimentação destas contas, segundo esclarecimentos prestados pelos dirigentes da cooperativa, prende-se com o facto de os motoristas ao suportarem o pagamento da viatura, ficarem responsabilizados pela sua boa manutenção, conservação e exploração.

Simultaneamente à constituição da nova caução, é efectuado um outro movimento contabilístico, que consiste na anulação da caução anteriormente efectuada, aquando da aquisição da viatura objecto de substituição, conforme lançamento que se apresenta:

Débito Crédito

2625xxx- -motorista X ….(50%valor bem) 7382 - Receita de caução

26253xxx- -motorista Y ….(50%valor bem)

Como se pode constatar a cooperativa considera como proveito suplementar do exercício, a diferença entre o valor da caução anteriormente constituída e o valor de venda do veículo a que diz respeito.

Segundo esclarecimentos prestados, o motorista caso se demita de cooperante é reembolsado dos montantes entregues a titulo de caução.

Sempre que seja adquirida uma nova viatura por acordo entre os cooperantes, o valor da caução efectuada aquando do momento da aquisição da viatura substituída, reverte a favor da cooperativa, sendo por esse motivo reconhecido na contabilidade o proveito obtido na conta 7382.

Realça-se que o saldo devedor da conta corrente 25593xxx, é regularizado pelas entregas efectuadas pelos motoristas, conforme plano de pagamentos referente à aquisição da viatura, sendo a conta 111 Caixa, creditada por essas importâncias.

(...)

IV- MOTIVOS E EXPOSIÇÃO DOS FACTOS QUE IMPLICAM O RECURSO A MÉTODOS INDIRECTOS.

IV.1. - ANALISE DO CUSTO DAS EXISTÊNCIAS VENDIDAS.

Conforme já anteriormente se referiu, a A....... para além da sua actividade principal (Táxis), desenvolve outras actividades complementares ou acessórias, entre as quais se englobam duas oficinas e um bar - restaurante, nas quais são prestados serviços aos cooperantes, no sentido de minimizar os custos da sua actividade principal.

Tendo como elemento informativo o balancete analítico do razão, o qual permite conhecer quer o montante das aquisições de mercadorias quer o de vendas, bem corno os Inventários das existências de 1994 e 1995, elaboramos o seguinte quadro no qual se apura o Custo das Existências Vendidas das secções em que foi possível efectuar o seu controlo:

RUBRICAS

BAR/REST.

PENUMATICOS

LUBRIFICANTES

Vendas

2.564. 649

9.554. 090

7.110. 685

Exist. Iniciais

878. 537

993. 884

2.733. 775

Compras

4.806. 813

10.859. 333

6.775. 583

Exist. Finais

900. 808

808. 172

3.995. 731

Custos Exist. Vend.

4.784. 542

11.045. 045

5.513. 627

Margem Bruta

-2.219.893

-1.490.955

1.597. 059

Margem Bruta Com.

446,4%

-13,5%

29%

Perante estes elementos, verifica-se a existência de duas áreas de negócios que apresentam margens de comercialização negativas, nomeadamente o Bar/Restaurante com -46.40/0 e a secção de pneumáticos com -13,5%. Segundo foi possível apurar, os preços de venda praticados contemplam algum lucro, pelo que não será penalizante presumir vendas em valor idêntico ao do custo destas, concorrendo assim para a obtenção de margens de comercialização nulas.

Face ao exposto, procede-se à correcção do montante dos serviços prestados do BAR Restaurante em 2.219.893$00, e a 1. 90.955$00 de venda de pneumáticos.

IV.2- Comercialização de Taxímetros

(...)

A quantificação das unidades vendidas durante o ano de 1995, foi elaborada tendo por base a consulta de todas as Facturas e Vendas a Dinheiro. Assim, cada documento mencionado no quadro anterior, representa uma venda de um taxímetro, excepto em alguns casos em que se indica que foram transaccionados mais do que uma unidade.

O apuramento que se efectuou, permite verificar que foram comercializados 175 taxímetros, sendo 90 do tipo Tx28, 80 do tipo Tx-50, d Tx 11-45 e 3 Tx - 30.

O inventário das existências de mercadorias reportado a 31/12/95, manifesta a existência final de 33 taxímetros, sendo 10 do tipo TX-30 e 23 com a referência Tx 11-50 (FI. 14 - Anexo 4). Tendo por base os elementos registados na contabilidade, apresenta-se o seguinte apuramento:

Existência Inicial de taxímetros (01.01.95)…… 19

Aquisições efectuadas em 1995………… 166

Existência final de taxímetros (31.12.95) ……. 33

Taxímetros que deveriam ter sido comercializados em 1995 …..152

Taxímetros vendidos segundo apuramento apresentado ….. 175

Diferença............... 23

Face ao exposto também neste grupo de artigos (taxímetros) se verifica a existência de incorrecções, dado que foram comercializados taxímetros em número superior ao que deveria ter o efectuado, o que nos leva a concluir que ambos os inventários (Iniciais e finais) se incorrectos, ou existe omissão na aquisição de taxímetros.

IV- 3 - Combustível Consumido

(...)

Apurou-se que o total de gasóleo consumido foi de 979.830 litros, os quais representaram um custo de 96.437.049$00, existindo uma diferença mínima de 5.530$00 face ao montante registado na conta do poc - 62212400.

Seguidamente, procedemos à separação da frota da A....... por marcas e modelos, apurando-se o número de quilómetros percorridos por cada grupo de viaturas, (num total de 10.950.323), tendo por base uma relação facultada pela entidade fiscalizada e que consta a Fls 21 a 35 - Anexo 4.

Através de informação prestada po alguns concessionários das marcas dos Táxis e constantes da reclamação da A....... relativa a 1993 e 1994 e os restantes obtidos por nós junto dos mesmos, (e que ficam arquivados no processo em papeis de trabalho), foi possível saber a média do consumo urbano indicado pelos fabricantes para cada uma das marcas e modelos.

Da aplicação das médias de consumo aos quilómetros percorridos por cada viatura, apuramos um total de 974.958 litros (Fls. 33 a 35 - Anexo 4), que face aos totais registados na contabilidade da A....... apresenta um desvio de 4.872 litros, que julgamos insignificante e que poderá ter sido utilizado em actividades da sua oficina.

Esta concordância relativamente ao combustível consumido, permite-nos aceitar os quilómetros percorridos, factor indispensável para a determinação dos serviços prestados neste exercício.

V.1- APURAMENTO DOS SERVIÇOS PRESTADOS DE TÁXIS

Como anteriormente foi referido, a contabilização dos Serviços Prestados de Táxis tem como suporte Mapas de Produção, sendo calculados pelo produto de 52$00 (valor da Tabela de Preços em vigor nesse ano, de harmonia com a convenção celebrada em 14/12/94) x o total de quilómetros Indicados pelos motoristas das 163 viaturas da A

O resultado da exploração de cada táxi é resultante da diferença entre esse produto e as despesas suportadas e apresentadas até ao dia 10 do mês seguinte a que respeita, pelos motoristas a titulo de combustível, lubrificantes, conservação e reparação, manutenção de taxímetros e levantamentos ordenados). Ao cumprimento deste prazo é atribuído uma verba a título de prémio de fidelidade. Pelo atraso das entregas, poderão ser acrescidos juros sobre o montante em divida.

Este método utilizado, é na opinião dos responsáveis da Cooperativa, o que mais garantias lhes oferece, para uma maior aproximação entre as receitas efectivamente obtidas pelos motoristas e as por si entregues, dada a dificuldade de um controlo efectivo sobre os dados fornecidos pelos taxímetros, tendo em conta a possibilidade de estes poderem ser manipulados.

Como se pode observar no Mapa de Produção referente ao mês de Julho/95, (FI. 36 a 40-Anexo 4), e da análise a outros meses do ano de 1995, o montante a entregar mensalmente por cada um dos motoristas oscila entre os 40 e os 60 contos, verba, esta que permite à cooperativa garantir uma entrada permanente de fluxos financeiros, os quais são necessários para suportarem todo um conjunto de despesas de funcionamento, tais como: ordenados do pessoal administrativo, seguros das viaturas, electricidade, rendas, telefone, etc.

A aplicação deste método não reflecte de modo algum a realidade dos Serviços Prestados, quer individualmente, quer na globalidade dos táxis que constituem a frota da A......., dado que os proveitos não têm correspondência com os montantes efectivamente registados nos taxímetros.

Realça-se que esta incorrecção é bem patente no montante registado na contabilidade 550.003.132$40 de serviços prestados por táxis, os quais concorreram para a apresentação de um diminuto lucro tributável de 3.008.527$00, o que significa que se nos alhearmos das outras actividades da cooperativa, traduz um lucro médio por cada uma das 163 viaturas de 18.457$00.

Tendo em conta a impossibilidade de comprovação e quantificação directa e exacta aos proveitos efectivamente auferidos, elementos indispensáveis à correcta determinação da matéria colectável, serão os serviços prestados apurados através da utilização da avaliação indirecta, como se encontra estabelecido na alínea b) do artigo 87º da Lei Geral Tributária, aprovada pelo Decreto-Lei nº 389/98, de 17/12 e art. 51º do CIRC.

Deste modo, conforme é determinado no despacho de 02112/97 do Exmo. Senhor Director-Geral dos Impostos, será aplicado o método resultante da proposta apresentada pelo Grupo de Trabalho, criado e nomeado para estudar as questões fiscais do sector colocadas pela ANTRAL, para o apuramento dos serviços prestados nesta actividade - 38 versão, que se anexa a este relatório (Fls. 42 a 52 - Anexo 4).

De referir que este método mereceu na generalidade a concordância dessa entidade, apenas não aceitando o valor de 30% estabelecido pelo Grupo de Trabalho quanto à quilometragem percorrida em vazio para procura de clientes, pretendendo que se situasse nos 35%.

Também por nós foi considerado que a percentagem de 30% será a que mais se aproxima da realidade, tendo em conta que os quilómetros percorridos em vazio, são minimizados, dado existir a possibilidade do recurso à paragem em praça, à utilização da Central Rádio e à prestação de serviços 1 clientes certos, em situações de acordo com entidades tais como a RTP, Serv.Seg. Social, e outros.

De notar que na aplicação deste método, não atendemos à Taxa Horária, que sendo designada por espera, é acrescida não só com a viatura parada, como também sempre que a velocidade de circulação é inferior a 16 Kms / hora, o que influencia o preço por quilómetro, ao suplemento de Bagagem, aos quilómetros efectuados fora dos limites do Concelho, aos serviços nocturnos e ainda ao facto de este estudo ter sido efectuado na base de um táxi / um turno, factores que, em nossa opinião, ao não serem considerados, traduzem uma não penalização no cálculo dos serviços prestados.

O método proposto consiste na aplicação da seguinte fórmula (FI. 52 – Anexo 4)

X+6-YxZ

Kms X 0.7

Em que o quociente 6-Y/V será sempre arredondado para a unidade imediatamente superior e tendo presente que:

«imagem no original»

Foi por nós entendido ser de aceitar os quilómetros apresentados num total de 10.950.323 (Fls. 15 e 35 - Anexo 4), após análise efectuada com base no total 979.830 litros de combustível consumido, o que proporciona uma média ponderada de 8.9 litros por 100 Kms percorridos.

A substituição das incógnitas pelos respectivos valores permitiu apurar o montante de 689.870.349500, relativos a serviços de táxis, conforme apuramento que seguidamente se apresenta:

250+ 6-0,500 X 10

0,180

10.950. 323 X 0,7

=715.395.552$00

Face ao exposto procede-se à seguinte correcção de prestação de serviços de táxis:

Prestação de serviços presumidos

Prestação de serviços registados na contabilidade -Conta 7213

550.003. 132$00

Diferença a acrescer

(...)»

Através do oficio nº 25911 de 24.09.1999 a, ora impugnante foi notificada do ato de fixação da matéria coletável referindo além do mais o seguinte:

«(...) ACTO DE FIXAÇÃO DO LUCRO TRBUTAVEL POR MÉTODOS INDICIÁRIOS

Fica por este meio essa empresa notificada de que, tendo por base a proposta dos Serviços Inspecção Tributária, e com referência à actividade desenvolvida no exercício de 1995, foi-lhe fixado, por métodos indirectos, o lucro tributável de esc. 227.145.584$00 (duzentos e vinte sete milhões cento e quarenta e cinco mil quinhentos e oitenta e quatro escudos) com fundamentação expressa no DC-22 e relatório, que da presente notificação fazem parte integrante (…)»;

(cfr. doc. 1 junto com a PI fls. 29)

Da notificação da fixação da matéria tributável por aplicação de métodos indiretos datada de 24.09.1999, a ora impugnante, deu entrada no serviço de finanças de Lisboa 8, em 13.10.1999, de Reclamação para a Comissão de Revisão;

(cfr. doc. 1 junto com a PI)

No parecer e Relatório que acompanham o Documento de Correção DC- 22 consta o seguinte:

«Despacho.

Concordo com o parecer do Sr. Chefe de Equipa, bem como com o relatório da acção que lhe vem anexo.

Dos fundamentos deles, constante resulta que se encontram verificados os pressupostos estabelecidos nos art. 87º e 88º da LGT e art. 51º do Código do IRC para o apuramento da matéria colectável com recurso a métodos indirectos, não sendo, também, possível a quantificação directa e exacta da matéria colectável.

Desta forma nos termos e com os fundamentos referenciados, determino a revisão da matéria colectável com recurso à aplicação de métodos indirectos para o seu apuramento relativamente ao exercício acima enunciado, com fixação nos termos propostos. (...)»

(cfr. fls. 91 dos autos)

A reclamação foi apreciada em reunião da Comissão datada de 15.12.1999, conforme ata nº 236/ 99, tendo resultado, através de acordo, na alteração da matéria coletável de 227.145.584$00 para 59.870.890$00;

(cfr. fls. 50 a 54 aos autos)

Na sequência da fixação da matéria coletável anterior foi elaborado e, em resultado da reunião da Comissão de Revisão, foi alterado o apuramento da matéria tributável da seguinte forma:

Correção Táxi/valor corrigido presumido ..............52.820.940$00

Correções Técnicas ...............................................4.041.42 3$00

Lucro tributável declarado........................................3.008.527$00

Lucro tributável corrigido...... .................................59.870.890$00

(cfr. fls. Laudo final da Comissão de Revisão, fls. 52 dos autos)

Na sequência da alteração da fixação da matéria coletável foi emitida uma liquidação de IRC n.º ....... de 05.05.2000, referente ao ano 1995 no

montante de 33.928.621$00, € 169.235,25;

(cfr. doc. 2 junto com a PI)

Por informação do serviço de Finanças de Lisboa 8 a impugnante efetuou o pagamento da liquidação de IRC de 1995, ao abrigo do regime prestacional previsto no Decreto-lei nº 124/96, de 10 de Agosto;

(cfr. fls.317 e 340 dos autos)

Para os motoristas poderem ser sócios da Cooperativa tinham de prestar uma caução dos equipamentos - viatura de táxi;

(cfr. depoimento da testemunha J.......)

Os valores das cauções continuam na titularidade dos sócios que os levam quando saem da cooperativa;

(cfr. depoimento da testemunha J.......)

O caucionamento dos equipamentos era registado na contabilidade na classe “2” - Conta 268 porque reflectia a entrada do sócio para a cooperativa;

(cfr. depoimento da testemunha J.......)

A impugnante dispunha, tal como hoje, de 163 viaturas, que eram utilizadas pelos sócios em dois turnos, um diurno e outro nocturno:

(cft depoimentos das testemunhas J....... e A.......)

O apuramento dos valores das viaturas (táxi) é efetuado pelo número de quilómetros percorridos por cada viatura;

(cfr. depoimentos das testemunhas J....... e A.......)

Os números de quilómetros percorridos, por cada viatura, eram e são fiscalizados periodicamente por elementos da cooperativa com essa função-Brigadas;

(cfr. depoimentos das testemunhas J....... e A.......)

As receitas da impugnante correspondiam à produção de serviços dos táxis, das oficinas que também faziam trabalhos a terceiros e ainda de um bar;

(cfr. depoimentos das testemunhas J....... e A.......)

A impugnante tinha duas oficinas de reparação auto, manutenção e rodagem das viaturas novas de táxi, antes de serem colocadas na praça de Lisboa a circular;

(cfr. depoimento da testemunha J.......)

A Impugnante utilizava gasóleo nas duas oficinas para a reparação, manutenção, lavagem de peças dos táxis e carros de terceiros e na rodagem das viaturas ao serviço;

(cfr. depoimento da testemunha J.......)

A receita da produção dos táxis é efetuada através do número de quilómetros que as viaturas percorrem em conjugação com os elementos e preços da direcção Geral de Concorrência e Preços estabelecidos na convenção celebrada em 14.12.1994;

(cfr. depoimentos das testemunhas J....... e A.......)

Os livros de talões e recibos eram adquiridos pela impugnante por grosso, registados na tesouraria e distribuídos aos motoristas;

(cfr. depoimento da testemunha J.......)

Os motoristas de “Taxi” da Impugnante só emitiam recibos quando os utilizadores/utentes os pediam;

(cfr. depoimentos das testemunhas J....... e A.......)

As indemnizações dos seguros por sinistralidade eram creditadas e depois regularizadas quando eram pagas pelos motoristas;

(cfr. depoimento da testemunha J.......)

III. I - Factos não Provados

Não se provam outros factos com relevância para a presente decisão.

MOTIVAÇÃO

A matéria de facto, dada como assente nos presentes autos, foi a considerada relevante para a decisão da causa controvertida, segundo as várias soluções plausíveis das questões de direito e, a formação da convicção do tribunal, para efeitos da fundamentação dos factos, atrás dados como provados, está referida no probatório com remissão para as folhas do processo onde se encontram, bem como da prova testemunhal produzida nos autos.

A testemunha J......., é Contabilista Certificado, responsável pela apresentação das contas da contabilidade aos associados, função que já tinha em 1995.

Afirmou ao tribunal que o apuramento da receita das viaturas - táxi- é efetuado, como até aos dias de hoje, pelo número de quilómetros percorridos. Informou que esta opção da administração da cooperativa teve em consideração o facto de os motoristas não passarem sempre facturas ou talões e, tal como em 1995, a soma destes eram sempre inferior ao valor recebido. Não obstante utilizarem taxímetro, este poderia ser desligado, não reproduzindo com rigor os valores das operações realizadas. E quando o táxi saía da área de Lisboa ou trabalhava à hora o taxímetro não era ligado não se podendo conferir o valor da prestação. Confirmou que as viaturas eram fiscalizadas para verificar se os quilómetros apresentados condiziam com os que eram declarados. Confirmou ainda que havia uma fórmula de cálculo fixada pela convenção que também era adaptada pela ANTRAL. Afirmou que a A....... tinha em 1995, 163 viaturas, tantas quantas tem hoje. Esclareceu o tribunal que os motoristas sócios da cooperativa eram distribuídos num turno de dia e num turno de noite com os corresponde reparação, manutenção e rodagens que os carros novos tinham de fazer antes de serem colocados na praça de Lisboa. Estas atividades consumiam muito combustível, gasóleo. Os novos táxis eram postos a rolar na máquina para fazer a rodagem. Informou ainda que em 1995, numa das oficinas, havia uma máquina que trabalhava a gasóleo para a lavagem de peças. Esclareceu o tribunal que os livros de talões era adquiridos por grosso e eram registados na tesouraria e distribuídos aos motoristas. Questionado quanto aos 4 talões de fls. 126 e 127 dos autos, afirmou não ter qualquer interferência no apuramento dos resultados, uma vez que a contabilização dos respetivos valores, eram efetuados a partir dos quilómetros percorridos pela viatura e não pelos recibos apresentados. Confirmou que a maioria das pessoas, utentes dos táxis, com a pressa do transporte, raramente pede recibo. Explicou ao tribunal que a A......., para além das viaturas e trabalhos oficinais tinha de ter operações internas, intersócios, indemnizações de seguros, por haver muitas sinistralidade e por essa razão foi excluída de várias companhias de seguros e obrigada a pagar apólices mais caras. Informou que as contas da classe 2 - 268, reflectiam as relações internas entre a cooperativa e os sócios, decorrentes de situações que tinham a ver com o caucionamento dos equipamentos. São contas de trânsito e regularizadas mais tarde. Entrava a crédito a indemnização do seguro e depois regularizada quando era paga. Quando um sócio novo entrava para a cooperativa, o contrato que fazia era assumir a sua parcela de capital como sócio e ao mesmo tempo subscrever uma caução do meio de trabalho que lhe era fornecido. Esse ato era, pela cooperativa, transitado e escriturado no sentido de exigir ao sócio um valor que compensasse a cooperativa. Esse valor podia ser efetuado prestações. Afirmou que quando o sócio é substituído leva a sua caução e o que entra para o seu lugar assume esse caucionamento. As cauções era um suplemento de capital para ajudar a cooperativa que tinha muitas dificuldades financeiras. Afirmou ao tribunal que estas contas não eram proveitos da cooperativa porque, se o fossem, teriam de ir para a classe 7 do POC. Eram valores que transitavam porque continuavam na titularidade de quem os tinha feito. Eram como um empréstimo, uma forma de financiamento. Quando acontecia um pedido de valores e eram fornecidos pela empresa também eram registados nestas contas de terceiros que mais tarde eram regularizadas. Os sócios que não entregavam as prestações das cauções eram debitados por esses valores. As cauções tinham a ver a exploração do taxi. Em função dos quilómetros percorridos o motorista tem de entregar um valor que vai fazer parte do seu vencimento mensal. Afirmou ao tribunal que é indiferente que o motorista diga que todos os quilómetros que fez foi em vazio. Para a A....... são calculados os quilómetros que a viatura andou, extraída a percentagem convencionada de vazio que se considera para a generalidade de todos os motoristas e o resto é produção quer ele diga que produziu ou não. Informou ainda que quando não entregavam o dinheiro a cooperativa ficava com crédito em relação a essas pessoas. Houve motoristas que entraram para a cooperativa na contingência de solver os créditos de outros motoristas. Concluiu o seu depoimento, informando o tribunal que existem brigadas da cooperativa que fiscalizam os táxis na cidade, quanto aos quilómetros e em termos de higiene e limpeza dos mesmos. As receitas da A....... vinham das receitas da produção dos táxis, das oficinas que faziam trabalhos para outros clientes e de um bar. As contas da classe "2" eram um envolvimento de valores que passam pela classe "2" por razões que não correspondem de forma alguma a receitas. Trata-se, como hoje, de responsabilidades assumidas pelos próprios cooperantes que é a única forma institucional de penetrarem o tecido sociativo da A........ A testemunha A......., economista, presta serviços de consultoria na A....... desde 2003. Informou que faz a recolha de elementos para a elaboração dos relatórios de gestão - gestão de frota e central rádio. Confirmou que recolhia a informação antes e depois de 2009 para o apuramento da exploração da produção de táxi.

Informou ainda que, a partir de 2009, cada motorista apresenta um relatório mensal onde apresenta os quilómetros que percorreu as despesas e receitas que são registadas numa base de dados, sistema que é muito rígido e que sabe que era já utilizado em 1995.

Confirmou que a A....... calcula, hoje em dia, a produção da sua frota pelo número de quilómetros declarados e pelo valor da convenção. Tem conhecimento que em 1995 já era assim.

Informou que há um valor mínimo de quilómetros convencionados a realizar por cada viatura e sobre os valores da Convenção, Federação do Taxi, Antral e pelo Despacho do Secretário de Estado.

Informou ainda que o apuramento não é feito pelas facturas porque nem todas as pessoas pedem facturas e assim a A......., não sabem que valor é facturado. O taxímetro está na viatura e faz o controlo. Afirmou que a facturação da A....... está registada no seu servidor. Esclareceu que quando o motorista não liga o taxímetro e o automóvel anda, faz quilómetros e são esses quilómetros que contam para o número a apurar mensalmente, quer tenha cobrado ou não. Confirmou ao tribunal que é por essa razão, que a A....... ainda hoje utiliza este método para apurar a exploração do táxi, tendo o motorista que justificar os quilómetros efetuados em serviço e em vazio.

Concluiu afirmando ao tribunal que a percentagem dos quilómetros que o táxi anda em vazio tem vindo a reduzir visto que os táxis da A....... tinham uma forma de operar que era de varrimento da cidade à procura de clientes, razão por que, em 2009 e 2010 era superior a 50%.

O depoimento das testemunhas revelou-se claro e consistente, tendo revelado conhecimento direto dos factos a que foram inquiridas, respondendo sem hesitações e com convicção das afirmações proferidas, o que logrou convencer o tribunal da sua veracidade.”.

* * *

Nos termos e ao abrigo do preceituado no artigo 662.º do Código de Processo Civil, por estarem documentalmente provados e serem pertinentes para a boa decisão da causa e das questões colocadas em recurso, acorda-se em alterar a alínea F) do probatório nos seguintes termos:

Após a notificação da fixação da matéria tributável por aplicação de métodos indiretos datada de 24.09.1999, a ora impugnante, deu entrada no serviço de finanças de Lisboa 8, em 13.10.1999, de requerimento no qual consta expressamente “(…) vem, nos termos do art. 84º do CPT, reclamar para a comissão de revisão nos termos e com os fundamentos seguintes (…)”;

(cfr. doc. 1 junto com a PI)

IV- FUNDAMENTAÇÃO DE DIREITO

O tribunal a quo julgou a impugnação judicial procedente tendo considerado que a impugnante logrou provar o erro na quantificação da matéria colectável resultante da aplicação de métodos indirectos e em consequência anulou a liquidação de IRC do exercício de 1995.

Discordando do assim decidido veio a Fazenda Pública alegar no presente recurso jurisdicional que, tendo na comissão de revisão sido fixado, por acordo, o montante da matéria tributável que originou a liquidação impugnada, não poderia o tribunal a quo conhecer do erro na quantificação por a isso obstar o disposto no nº 4 do art. 86º da LGT, concluindo que a sentença recorrida violou o disposto nos artigos 91º, 92º e 86º nº 4 da LGT, bem como o art. 3º, nº 1 do Decreto-Lei nº 398/98 de 17/12/1998.

Vejamos então.

Do probatório resultou que a impugnante, perante a correcção à matéria tributável do IRC do exercício de 1995 efectuada pelos serviços de inspecção tributária, apresentou em 13/10/1999 reclamação para a comissão de revisão (cfr. alínea F) do probatório), tendo sido mencionado expressamente que a reclamação era apresentada ao abrigo do art. 84º do CPT.

No âmbito da comissão de revisão foi fixada, por acordo entre o perito do contribuinte e o perito da administração tributária, a matéria colectável no montante de 59.870.890$00 (cfr. alíneas H) e I) do probatório), tendo dado origem à liquidação impugnada (cfr. alínea J) do probatório).

Em sede de impugnação judicial, o tribunal a quo julgou procedente a impugnação tendo considerado que “a impugnante conseguiu provar, como lhe competia, que, a quantificação efectuada pela aplicação de métodos indirectos se encontra erroneamente apurada, por excessiva, implicando directamente um acréscimo aos proveitos, não correspondendo à realidade da actividade da cooperativa” e determinou a anulação da liquidação do IRC do exercício de 1995.

A Fazenda Pública considera que, tendo a reclamação para a comissão de revisão sido apresentada em 13/10/1999, já se encontrava em vigor a Lei Geral Tributária, sendo aplicável ao caso o regime nela previsto, invocando para o efeito o disposto no nº 1 do art. 3º do Decreto Lei nº 398/98 de 17 de Dezembro.

Contudo importa salientar que o Decreto-Lei nº 398/98 de 17 de Dezembro, que aprovou a Lei Geral Tributária, consagrou no seu art. 3º, a propósito da revisão da matéria tributável o seguinte:

“1- O regime da revisão da matéria tributável previsto no presente diploma aplica-se apenas às reclamações apresentadas após a sua entrada em vigor.

2- O contribuinte pode optar, até à entrada em vigor do novo Código de Processo Tributário, pelo regime de reclamação previsto nos artigos 84.º e seguintes do Código de Processo Tributário vigente.”. (sublinhado nosso)

Considerando que o Código de Procedimento e de Processo Tributário entrou em vigor em 01/01/2000 (cfr art. 4º do DL nº 433/99 de 26/10) e que em 13/10/1999 foi apresentada a reclamação para a comissão de revisão ao abrigo do art. 84º do CPT, resulta do disposto no nº 2 do art. 3º acima transcrito que a Recorrida poderia ter apresentado a reclamação ao abrigo do regime anterior, previsto no art. 84º do CPT.

Consagrava o art. 84º do CPT sob a epígrafe “Reclamação da decisão de fixação”:

“1- Da decisão que fixe a matéria tributável com fundamento na sua errónea quantificação por métodos indiciários cabe reclamação dirigida à comissão de revisão.

2- A reclamação, devidamente fundamentada, será apresentada, nos 30 dias posteriores à notificação da decisão referida no número anterior, na repartição de finanças da área do domicílio ou sede do contribuinte ou facultativamente, perante o serviço da administração fiscal que tiver praticado o acto, se for diferente.

3- A reclamação prevista neste artigo é condição da impugnação judicial com fundamento em errónea quantificação da matéria tributável por métodos indiciários.”.

Ressalta do nº 3 do art. 84º do CPT que a reclamação para a comissão de revisão era condição prévia para a impugnação judicial. Mais resulta do regime previsto no art. 84º do CPT que no caso de existência de acordo na comissão de revisão o valor acordado servirá de base à liquidação do imposto (cfr. nº 2 do art. 87º do CPT).

Sendo ainda de destacar o disposto no nº 2 do art. 89º do CPT ao consagrar que na impugnação do acto tributário de liquidação, pode ser invocada qualquer ilegalidade praticada na determinação da matéria tributável ou a sua errónea quantificação.

Ora do regime legal acima exposto resulta que, em caso de acordo na comissão de revisão, não se verificava qualquer impedimento à impugnação da matéria colectável com fundamento em errónea quantificação, ao contrário do que se verifica actualmente no art. 86º, nº 4 da LGT.

Nesse sentido destacamos o Acórdão do TCA de 03/12/2002 – rec. 6966/02 ao afirmar o seguinte: “O contribuinte reclamou da fixação da matéria tributável e do imposto para a Comissão de Revisão ao abrigo do disposto no art. 84.º do CPT, reclamação que se lhe impunha como condição prévia para poder sindicar a quantificação da matéria tributável em sede de impugnação judicial da consequente liquidação (cfr. arts. 84.º, n.º 3, 89.º, n.ºs 1 e 2, e 136.º, n.º 1, do mesmo código).

Verificada essa condição, o direito de impugnar a liquidação com fundamento em erro na quantificação da matéria tributável não sofria, no âmbito da redacção inicial do CPT, qualquer restrição. Neste sentido, ficou dito no acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 2 de Junho de 1999:

«...várias normas deste Código [de Processo Tributário] inculcavam a ideia de que tal direito de impugnação não deixava de ser assegurado, em nenhum caso, pois era globalmente assegurado sem a ressalva de qualquer excepção.

Era isso que sucedia com as seguintes normas:

- n.º 3 do art. 84.º, que prevê que a reclamação aí referida é condição da impugnação judicial com fundamento em errónea quantificação da matéria tributável;

- n.º 1 do art. 89.º, em que se prevê que «o acto de fixação da matéria tributável não é susceptível de impugnação judicial autónoma, salvo se não der origem à liquidação de imposto»;

- n.º 2 do mesmo artigo, em que, na redacção anterior ao Decreto-Lei n.º 24/98, de 9 de Fevereiro, se estabelecia que «na reclamação ou impugnação do acto tributário de liquidação, pode ser invocada qualquer ilegalidade praticada na determinação da matéria tributável ou a errónea quantificação desta»;

- art. 120.º, alínea a), em que se prevê a errónea quantificação dos rendimentos como fundamento de impugnação judicial;

- n.º 1 do art. 136.º em que se prevê como única limitação à impugnabilidade dos actos tributários com fundamento em erro na quantificação da matéria tributável, a reclamação prévia referida no art. 84.º.

Por outro lado, se, no caso referido, se pretendesse restringir o direito dos cidadãos acederem aos tribunais, que lhes é constitucionalmente assegurado de forma generalizada, com a categoria de direito fundamental (art. 20.º, n.º 1, da C.R.P.), decerto se teria inserido uma disposição expressa nesse sentido».

Só com a redacção que foi dada pelo DL n.º 24/98, de 9 de Fevereiro, ao art. 89.º, n.º 2, do CPT, a lei passou a prever um caso de impossibilidade de sindicar judicialmente a decisão da comissão de revisão: quando o contribuinte tivesse requerido a nomeação de um perito independente e, em matéria de facto, a decisão da comissão fosse conforme com o parecer deste. Mesmo em relação a esta limitação, é sustentável a sua «duvidosa constitucionalidade à face do direito de impugnação contenciosa de todos os actos lesivos e do direito de acesso aos tribunais para defesa dos direitos, garantido pelo n.º 4 do art. 268.° da C.R.P.» .

É certo que este regime se alterou com a entrada em vigor da LGT, em 1 de Janeiro de 1999, no entanto a lei aplicável à data a que se reportam os factos era o CPT e é à luz deste código, de acordo com o princípio tempus regit actum, que devemos apreciar a situação.

(…)

Como ficou no acórdão cuja exposição vimos seguindo, a nomeação do vogal pelo contribuinte para integrar a comissão de revisão prevista no CPT «destina-se a dar às referidas comissões, que são dirigidas e maioritariamente integradas por pessoas nomeadas pela Administração Fiscal, garantias de imparcialidade em relação a esta e de isenção na aplicação dos critérios técnicos que elas têm por função aplicar, não se destinando a fazer valer perante esta as perspectivas dos contribuintes sobre a definição dos seus direitos ou interesses».

Podemos, pois concluir, com o citado acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, que, no domínio do CPT, o contribuinte não é representado na comissão de revisão pelo vogal por ele nomeado, pelo que não pode aceitar-se que as decisões que aquele tome no seio da comissão se repercutam na esfera jurídica deste, designadamente impedindo-o de impugnar contenciosamente a decisão da comissão.

(…) Significa isto que a sentença, que considerou que o Contribuinte não podia impugnar a liquidação com fundamento no erro na quantificação da matéria tributável, por ter havido acordo quanto a esta em sede de comissão de revisão, enferma do erro de julgamento que lhe vem assacado pelo Recorrente e, consequentemente, que deve ser revogada, como se decidirá a final.”.

Do exposto resulta assim que, ao contrário do que defende a Fazenda Pública, a sentença recorrida não padece de erro de julgamento porquanto, apesar do acordo em sede de comissão de revisão, poderia a Recorrida ter invocado o erro na quantificação da matéria tributável e o tribunal a quo, perante a prova produzida, ter julgado procedente a impugnação judicial por erro na quantificação da matéria tribunal não tendo a sentença recorrido violado os artigos art.s 91°, 92° e 86°, n°4 da LGT, assim como o disposto no art. 3°, nº 1 da Decreto-Lei nº 398/98, de 17/12/1998, porquanto face ao exposto, essas disposições legais não eram aplicáveis ao caso em apreço, sendo assim de negar provimento ao recurso.

Da condenação em custas.

Vencida a Recorrente seria a mesma responsável pelas custas do recurso. No entanto, importa atender que, nos processos instaurados até 01/01/2004 (como é o caso), a Fazenda Pública estava isenta do pagamento de custas, nos termos do art.º 3.º, n.º 1, al. a), do Regulamento das Custas dos Processos Tributários, aprovado pelo DL n.º 29/98, de 11 de fevereiro (cfr. os art.ºs 14.º, n.º 1, e 15.º, n.º 2, ambos do DL n.º 324/2003, de 27 de dezembro, bem como o art.º 18.º do DL n.º 324/2003, de 29 de dezembro).

V- DECISÃO

Por todo o exposto, acordam em conferência os juízes da 2ª Subsecção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Sul em negar provimento ao recurso e confirmar a sentença recorrida.

Sem custas por delas estar isenta a Recorrente.

Lisboa, 9 de Junho de 2021

[A Relatora consigna e atesta, que nos termos do disposto no art. 15.º-A do DL n.º 10-A/2020, de 13.03, aditado pelo art. 3.º do DL n.º 20/2020, de 01.05, têm voto de conformidade com o presente Acórdão os restantes Desembargadores integrantes da formação de julgamento, as Desembargadoras Cristina Flora e Tânia Meireles da Cunha].

Luisa Soares

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I- RELATÓRIO