236/17.5BEFUN
ACÓRDÃO
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RELATÓRIO
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O DIGNO REPRESENTANTE DA FAZENDA PÚBLICA deduziu salvatério dirigido a este Tribunal tendo por objecto sentença proferida pelo Mmº. Juiz do T.A.F. do Funchal, exarada a fls.401 a 410-verso do processo físico, através do qual julgou totalmente procedente a reclamação de acto do órgão de execução fiscal deduzida pelo reclamante/recorrido, “S.A.F.P., L.da.”, no âmbito do processo de execução fiscal nº…..-2017/….., o qual corre seus termos no 2º. Serviço de Finanças do Funchal, visando despacho que indeferiu pedido de prestação de garantia e consequente suspensão da execução fiscal.
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O recorrente termina as alegações (cfr.fls.412 a 417 dos autos) do recurso formulando as seguintes Conclusões:
1- Em 05 de maio de 2017, a mesma sociedade apresentou, via fax, o pedido de suspensão da execução fiscal mediante a prestação de garantia, designadamente através da constituição de penhor sobre o teleférico da F… dos P…. de que é proprietária e que se encontra operacional desde maio de 2016, tendo tido um custo de construção de € 3.249.198,00;
2- Tal requerimento deu entrada na AT-RAM, em 12 de maio de 2017, através da entrada n.º 5…., porquanto ser esta entidade com competência para apreciar e decidir se a garantia seria ou não idónea para suspender a execução fiscal melhor identificada supra;
3- Após apreciação, foi o mesmo indeferido por despacho da Exma. Diretora Regional da AT-RAM, de 09/06/2017, porquanto foi a garantia apresentada, consubstanciada pelo penhor legal do Teleférico da F… dos P…, inidónea para a obtenção da referida suspensão, em virtude da sua inexequibilidade para assegurar o pagamento da dívida exequenda e acrescido, nos termos conjugados dos artigos 169.º, n.º 1 e 199.º, n.º 2 do CPPT;
4- Inconformada, veio a reclamante apresentar, em 26/06/2017, reclamação judicial, enfatizando a sua argumentação na falta de fundamentação do despacho de indeferimento do pedido de suspensão da execução fiscal mediante a prestação de garantia através do penhor do teleférico da sociedade reclamante, circunstância que inquinaria o ato reclamado de ilegalidade, por vício de violação de lei, reafirmando a idoneidade da garantia apresentada para suspender a execução fiscal em causa nos autos;
5- Notificada para o efeito, a Fazenda Pública contestou em 16 de agosto de 2017, sufragando, no essencial, a posição já assumida aquando do indeferimento do pedido de suspensão da execução fiscal mediante a prestação do penhor legal do teleférico apresentado pela sociedade ora recorrida;
6- Aos 18 de outubro de 2018 o Tribunal a quo, interpretando o arrazoado processual carreado aos autos, julgou procedente a reclamação judicial com a consequente revogação da decisão reclamada, por considerar que o despacho reclamado padecia de ilegalidade, ao formular um juízo conclusivo de inexequibilidade da garantia oferecida que não se verifica;
7- Inconformada, a Fazenda Pública interpôs o correspondente recurso jurisdicional em 27/10/2017, no qual indicou inicialmente, por lapso, o Tribunal Central Administrativo do Sul como Tribunal ad quem, lapso que retificou em 10 de novembro de 2017, solicitando a remessa do recurso à Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo;
8- O IFAP, IP, veio igualmente interpor recurso jurisdicional para o Supremo Tribunal Administrativo, invocando a nulidade processual de falta de citação do mesmo para apresentar resposta nos autos de reclamação sub judice, nulidade, aliás, arguida pelo Ministério Público em 1.ª instância, tendo a sociedade recorrida apresentado contra alegações de recurso em 27/11/2018;
9- Instado a pronunciar-se, este colendo Supremo Tribunal Administrativo exarou decisão sumária em 21 de fevereiro de 2018, no âmbito do recurso que correu termos sob o n.º …./17, concedendo provimento ao recurso interposto pelo IFAP, IP, revogando consequentemente o despacho que indeferiu a nulidade arguida pelo MP em 1.ª instância, relativamente à falta de citação desta entidade para apresentar resposta, e anulando o processado subsequente à notificação da Fazenda;
10- Determinando a baixa dos autos ao TAF do Funchal a fim de que se determinasse a notificação do IFAP, IP, nos termos e para os efeitos do n.º 2 do artigo 278.º do CPPT, seguindo os ulteriores termos da reclamação até final;
11- Em cumprimento do exarado na douta decisão sumária do STA, o TAF do Funchal notificou o IFAP, IP, para apresentar resposta, o que entidade efetivou em 04 de abril de 2018;
12- Na sua resposta, o IFAP, IP, veio trazer à colação a circunstância de que o valor que a sociedade ora recorrida atribui ao teleférico dado como garantia, corresponde ao projeto de valorização da exploração agrícola existente na F… dos P… (freguesia do C…, Concelho da Ribeira Brava), sem, no entanto, juntar aos autos qualquer prova documental idónea que afira do valor real do teleférico, tendo ainda juntado aos autos o teor do relatório da Inspeção Geral de Finanças (que esteve na génese da decisão do IFAP em pedir o reembolso do montante concedido no âmbito do programa PRODERAM à sociedade recorrida), de acordo com o qual a sociedade recorrida informou que a mesma não explora juridicamente o referido teleférico, exploração essa que cabe a outra entidade;
13- Perante esta factualidade, o IFAP, IP, pugnou que andou bem a AT ao considerar que o pagamento da dívida exequenda e acrescido não está assegurado mediante à aceitação do teleférico, que nem é explorado pela própria sociedade aqui recorrida, defendendo que a fundamentação do ato de indeferimento controvertido encontra sustentação no poder discricionário casuístico que é reconhecido à AT na apreciação das garantias, designadamente em respeito pelo princípio da proporcionalidade a que a AT se encontra vinculada na sua atuação;
14- No entanto, não foi esse o entendimento perfilhado pelo Tribunal a quo, o qual exarou, em 21 de maio de 2018, sentença de procedência da reclamação apresentada pela sociedade recorrida, com a consequente revogação da decisão reclamada, por considerar que o despacho reclamado padecia de ilegalidade, ao formular um juízo conclusivo de inexequibilidade da garantia oferecida que não se verifica;
15- Entendimento que, salvo o devido respeito, a administração fiscal não poderá acolher, por considerarmos que a sentença incorre em erro de julgamento;
16- Ora, chamando à colação a jurisprudência exarada pelo STA, no seu Acórdão de 18/06/2014, proc. n.º 0507/14, a idoneidade da garantia oferecida deve ser aferida pela sua real capacidade de salvaguardar a cobrança da dívida garantida, em caso de incumprimento do devedor;
17- Daqui resulta claro (e bem em nosso entendimento) que a idoneidade da garantia oferecida para suspensão do processo executivo tem de aferida pela sua real capacidade de salvaguardar a cobrança da dívida garantida, em caso de incumprimento do devedor;
18- Ou seja, o pressuposto fulcral para se aferir da idoneidade da garantia oferecida para efeitos de suspensão da execução fiscal é a capacidade da mesma em salvaguardar a cobrança da dívida, circunstância que julgamos não ocorrer no caso concreto;
19- Com efeito, conforme sublinhamos no ponto 19 supra, na decisão de indeferimento do pedido de prestação de garantia nos termos do n.º 1 do artigo 169.º e do n.º 2 do artigo 199.º do CPPT, ficou expressamente exarado que “a constituição de uma garantia a favor da Fazenda Pública deve ter inerente a sua posterior exequibilidade em caso de decaimento da ação, por forma a assegurar o pagamento da dívida exequenda e acrescido se for necessário executá-la para arrecadar a receita correspondente ao crédito que a Fazenda Pública detém”;
20- Pelo que, contrariamente ao entendimento vertido na douta decisão proferida pelo Tribunal a quo, a inexequibilidade da garantia oferecida (recorde-se, o teleférico pertencente à sociedade recorrida), não se resume apenas à formulação de um juízo conclusivo e abstrato relativamente à suscetibilidade de colocação deste tipo de bem no giro comercial e inerente possibilidade de alienação coerciva do mesmo - inexequibilidade de alienação coerciva que, de resto, nos parece uma evidência - mas prende-se, essencialmente, com a ponderação que a AT faz da inviabilidade e insuficiência que a alienação coerciva deste bem móvel terá em assegurar o pagamento de uma dívida que ascende atualmente a € 842.728,33;
21- Com efeito, o juízo de inexequibilidade da alienação coerciva deste tipo de bem, efetuado pela AT no ato ora controvertido, resulta da própria natureza do mesmo, porquanto não está em causa um bem móvel convencional, com grande margem de comercialização como seria, a título de exemplo, o penhor e ulterior venda coerciva de um veículo automóvel, mas sim a constituição de um penhor sobre um teleférico, sito numa escarpa do concelho de Câmara de Lobos, que dá apenas acesso a um pequena extensão de terrenos agrícolas, na qual se situam nove casas de turismo e uma zona balnear;
22- Teleférico esse que nem é explorado pela própria sociedade ora recorrida, pelo que é evidente a impossibilidade prática de alienar este tipo de imóvel por um montante de aproximadamente um milhão de euros (€ 1.000.000,00);
23- Dito isto, julgamos que a fundamentação do ato reclamado encontra a respetiva sustentação legal no princípio da proporcionalidade, na vertente do subprincípio da adequação, uma vez que, à luz do disposto nos artigos 169.º e 199.º do CPPT, não poderá a autoridade tributária considerar a cobrança de uma dívida exequenda e acrescido (desta ordem de grandeza) assegurada, mediante a aceitação, como garantia idónea, de um teleférico, cuja exploração comercial nem é efetuada pela mesma entidade que o oferece em penhor;
24- Vale isto por dizer que, antes de se aferir da suficiência ou insuficiência do valor bem dado em garantia, para assegurar o pagamento da quantia exequenda e acrescido, está em causa, no caso concreto, uma ponderação prévia relativa à inexequibilidade da alienação coerciva desta bem decorrente da sua própria natureza e da circunstância da sua exploração comercial nem ser levada a cabo pela própria sociedade ora recorrida;
25- Pelo que julgamos que o ato reclamado não padece de qualquer ilegalidade, pugnando-se, assim, pela procedência do presente recurso e consequente revogação da decisão recorrida, com o se fará a acostumada justiça;
26- Termos em que, e nos mais de direito cujo douto suprimento se invoca, deve ser julgado procedente o presente recurso e a decisão recorrida ser revogada.
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A sociedade recorrida produziu contra-alegações (cfr.fls.420 a 428-verso dos autos), nas quais pugna pelo não provimento do presente recurso, mais terminando com o sequente quadro Conclusivo:
1- Veio a AT-RAM, recorrer, para a Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo, da sentença proferida a 21 de maio de 2018, na qual o Tribunal a quo veio concluir a decisão reclamada funda-se num juízo conclusivo de insusceptibilidade de alienação coerciva do bem oferecido como garantia, de molde a sustentar a sua inidoneidade. Sucede, porém, que tal fundamentação é meramente futurista e abstrata, fundando-se numa razão teórica - inexequibilidade do bem oferecido - sem qualquer base factual ou técnica que a suporte. O que a Administração Tributária não podia ter feito era recusar a garantia oferecida com base num mero juízo abstrato, suportado numa suposta evidência de Inexequibilidade do bem, sem ter encetado qualquer diligência que permitisse, com o mínimo de segurança, comprovar dessa insusceptibilidade de alienação coerciva. O critério balizador da idoneidade é o de que, para funcionar como garantia, o penhor terá de incidir sobre bens cujo valor suficiente para assegurar o pagamento da dívida exequenda e respetivo acrescido, não decorrendo do disposto no n.º 2 do art. 199.º do CPPT que a Administração Tributária possa aceitar ou recusar qualquer garantia que lhe seja oferecida sem mais e de forma discricionária, já que o conteúdo de tal ato se encontra vinculado ao reconhecimento da idoneidade ou da inidoneidade da garantia concretamente apresentada. Da fundamentação do ato reclamado é manifestamente insuficiente em termos substantivos, assentando em parâmetros que não integram o critério legal de aferição da idoneidade da garantia oferecida, razão pela qual se impõe a procedência da presente reclamação e, nessa sequência, a revogação da decisão reclamada, com todas as consequências legais;
2- O IFAP,IP, ao contrário do que alegou, teve conhecimento de todos os documentos e da fatura de compra do teleférico, juntos ao procedimento administrativo, pelo qual aprovou o pagamento do preço de aquisição do teleférico. Conhece quem comprou e o preço que foi pago pela compra do teleférico e quem o explora;
3- O IFAP,IP não pode vir contra si próprio e contra a sua decisão de aceitar a decisão proferida no procedimento do PRODERAM e por efeito de um relatório da Inspeção Geral das Finanças, alterá-lo contra a Lei e o interesse público, para passar a dizer que desconhece o seu despacho que aprovou o pagamento;
4- Nos termos do artigo 280.º, n.º 1 parte final, do CPPT, os recursos remetidos para a Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo, só podem versar sobre matéria exclusivamente de direito, sendo esta a instância hierarquicamente competente para conhecer, apreciar e decidir quanto à mesma;
5- As alegações apresentadas pela AT-RAM não versam sobre matéria exclusivamente de direito, sendo na sua maioria matéria de facto, motivo que leva à incompetência do presente Tribunal para conhecer da matéria em causa;
6- Verifica-se neste caso a existência de uma exceção dilatória de incompetência absoluta deste Tribunal, que obsta ao conhecimento do mérito e dá lugar à absolvição da instância, nos termos dos artigos 576.º, n.º 2 e 577.º, alínea a) do Código Processo Civil (doravante CPC), bem como do artigo 16.º do CPPT;
7- A reclamante/recorrida veio requerer a prestação de garantia nos termos dos artigos 169.º, n.º 1 e 199.º, n.º 2 do CPPT, porquanto se encontra em curso uma impugnação judicial do ato administrativo, bem como da legalidade da dívida exequenda, nos termos do processo n.º 258/16.3BEFUN a correr no Tribunal Administrativo do Funchal;
8- Assim sendo para suspensão do processo de execução fiscal, com o n.º ……, nos termos do artigo 169.º, n.º 1, 1ª parte, do CPPT e 50º n.º 1 do CPTA, devido ao facto de ainda estar a decorrer o pleito mencionado no ponto anterior, seria através da prestação de garantia, pedido esse efetuado a 05-05-2017;
9- A 09-06-2017, por despacho da Exma. Sra. Diretora Regional da AT-RAM, foi indeferido o pedido de prestação de garantia, exclusivamente com o seguinte fundamento «porquanto consideramos a garantia apresentada consubstanciada pelo penhor legal do Teleférico da F… dos P… inidónea para a obtenção da referida suspensão, em virtude da sua inexequibilidade para assegurar o pagamento da dívida exequenda e acrescido nos termos conjugados dos artigos 169.º, n.º 1 e 199.º, n.º 2 do CPPT.»;
10- As garantias enunciadas no n.º 1 e 2 do artigo 199.º do CPPT gozam de equivalência, não podendo ser efetuada uma distinção entre as mesmas, com base no grau da sua liquidez;
11- Para que a garantia seja idónea, a mesma tem de ser adequada a satisfazer o interesse da exequente, mas no entanto, tal adequação, não pode nem deve sobrepor-se aos interesses legítimos do executado, não os devendo onerar ou afetar de forma gravosa ou prejudicial;
12- Ou seja, desde que a garantia seja passível de satisfazer e garantir a quantia exequenda e os valores acrescidos, deverá ser aceite qualquer garantia que sirva melhor os interesses do executado, estando estabelecido a prevalência destes interesses, sobre os do grau de liquidez da garantia;
13- Na fundamentação do indeferimento da prestação de garantia, a AT-RAM limitou-se a dar primazia ao seu interesse na obtenção imediata e com maior grau de liquidez, descurando os de natureza social e pública e os interesses do executado, razão pela qual singelamente considerou que o penhor sobre o teleférico constituía uma garantia inidónea devido à sua inexequibilidade;
14- O pressuposto de decisão designado pela AT-RAM para indeferir e recusar a garantia oferecida, é ilegal e inaceitável, visto que a mesma não poderia recusar a constituição da garantia mediante penhor sobre um bem móvel (teleférico), com o fundamento exclusivo de que o mesmo é inexequível, ou que não é suscetível de garantir o pagamento da quantia exequenda, quando o mesmo se afigura como sendo um bem suscetível de alienação coerciva e ou de exploração comercial e que o seu preço de custo foi mais de três vezes o valor a pagar, logo suscetível de garantir o pagamento;
15- Este fundamento é contrariado e demonstrado pela fatura de aquisição que o IFAP aprovou. O que é comprado pode ser vendido. Sendo vendido significa liquidez e realização do fim da garantia prestada;
16- Pelas razões supra expostas, nunca poderia ser avaliada a idoneidade da garantia prestada, apenas nos parâmetros e pressupostos em que se fundou a AT-RAM, ou seja o seu grau de liquidez, ou falta de valor, porque não é essa a forma de avaliar a idoneidade da garantia. Não se pode aceitar que a garantia proposta não represente liquidez, ou falta de valor, pois o teleférico tem maior valor que a quantia garantida e como garantia é suscetível de ser vendido;
17- Como fundamentou a sentença em recurso o juízo da Autoridade Tributária foi de natureza abstrata e conclusiva sem cuidar de avaliar da eventual venda daquele equipamento de transporte;
18- Violou assim a AT-RAM o critério legal de aferição da idoneidade da garantia oferecida pela executada, previsto no n.º 1 e 2 do artigo 199.º do CPPT;
19- Poderia quanto muito a AT-RAM considerar a insuficiência da garantia proposta, exigindo o seu reforço nos termos dos artigos 52.º, n.º 3 da LGT, 169.º, n.º 8, e 199.º, n.º 5 do CPPT, o que não foi o caso, porquanto a AT-RAM limitou-se a indeferir a prestação de garantia com base num fundamento ilegal, inadequado e injusto;
20- Pelo exposto, e conforme doutamente decidido pelo Tribunal a quo, o despacho reclamado padece de ilegalidade, por se ter baseado num juízo conclusivo de inexequibilidade da garantia oferecida, o que não se verifica, pelas razões supra expostas, tendo assim o referido Tribunal decidido pela procedência da reclamação agora recorrida;
21- Nestes termos, através do supra alegado e fundamentado, e pelo mais de direito que V.Exas. certamente suprirão, deve ser julgado improcedente o presente recurso, mantendo-se a sentença proferida pelo Tribunal a quo, na sua plenitude;
22- Nestes termos e nos mais de Direito, se requer a V. Exa.s se dignem:
a) julgar improcedente o recurso apresentado pela AT-RAM devido à incompetência absoluta da presente Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo para conhecer de mérito da matéria de facto apresentada nas alegações da AT-RAM;
b) em alternativa, que desde já não se concede, mas por mera cautela de patrocínio se refere, caso o presente Tribunal decidir apreciar o recurso interposto pela AT-RAM, julgar improcedente, por não provado, o pedido de revogação da sentença proferida, bem como o recurso apresentado pela AT-RAM;
c) com as demais consequências legais.
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Através de decisão sumária, o S.T.A.-2ª.Secção declarou-se hierarquicamente incompetente para o conhecimento do presente salvatério, mais sendo competente para tal este Tribunal e Secção (cfr.decisão exarada a fls.436 a 444 dos autos).
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O Digno Magistrado do M. P. junto deste Tribunal emitiu douto parecer (cfr.fls.457 dos autos) no sentido de se negar provimento ao recurso.
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Sem vistos, atenta a natureza urgente do processo (cfr.artº.657, nº.4, do C.P.Civil; artº.278, nº.5, do C.P.P.T.), vêm os autos à conferência para deliberação.
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FUNDAMENTAÇÃO
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DE FACTO
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A decisão recorrida julgou provada a seguinte matéria de facto (cfr.fls.402-verso a 405-verso do processo físico):
1- A ora reclamante, “S.A.F.P., L.da.”, celebrou com “IFAP, I.P.” o contrato de financiamento n.º …../0, assinado em 11 de setembro de 2014, no âmbito do programa PRODERAM, para melhoria das acessibilidades às explorações agrícolas da F… dos P…, mediante a implementação de um teleférico (cfr. documentos juntos a fls.4 a 7 do processo de execução fiscal apenso);
2- A reclamante foi notificada por ofício com o n.º de saída …../2016, datado de 13 de setembro de 2016, de decisão de modificação unilateral do contrato de financiamento n.º ……/0 e de reposição do montante de € 786.775,01, considerado indevidamente pago a título de ajudas (cfr.documento junto a fls.8 e 9 do processo de execução fiscal apenso);
3- Em 04 de outubro de 2016, a reclamante apresentou ação administrativa de impugnação da decisão que determinou a modificação unilateral do contrato de financiamento n.º …../0, e a consequente reposição de € 786.775,01, a qual foi autuada sob o n.º 258/16.3BEFUN e que corre os seus termos neste Tribunal (cfr.consulta SITAF);
4- Em 27 de março de 2017, foi instaurado no 2º. Serviço de Finanças do Funchal o processo de execução fiscal nº….-2017/….., contra a ora reclamante, para cobrança coerciva de dívidas referentes a ajudas consideradas indevidamente recebidas ao abrigo da operação PRODERAM n.º 030…….35, através do contrato de financiamento n.º …./0, no montante de € 786.775,01, acrescido de € 12.071,07 a título de juros (cfr.documentos juntos a fls.1 a 3 do processo de execução fiscal apenso);
5- A reclamante foi citada para o processo de execução fiscal nº…..-2017/…., por ofício enviado através de carta registada com a.r. assinado em 4 de abril de 2017 (cfr. documentos juntos a fls.12 a 14 do processo de execução fiscal apenso);
6- No dia 05 de maio de 2017, a reclamante requereu a suspensão do processo de execução fiscal nº…..-2017/…., oferecendo, como garantia, o penhor do Teleférico da F… dos P…., porquanto “[...] teve um custo de construção e implementação de € 3.249.198,00 [...]”, o qual “[...] será mais do que suficiente para efeitos de garantia a prestar nos termos dos artigos 199.º, n.º 2 e 195.º 1 e 5 do CPPT” (cfr.documento junto a fls.15 a 24 do processo de execução fiscal apenso, cujo teor se dá por integralmente reproduzido);
7- No dia 06 de junho de 2017, a Secretaria Regional das Finanças e da Administração Pública da Região Autónoma da Madeira, prestou a informação n.º …-JNS sobre o pedido de suspensão referido no ponto antecedente, com o seguinte teor:
“(…)
I- DO PEDIDO
Aos 12 de maio de 2017, deu entrada nesta Direção Regional, através do n.º …, o pedido de prestação de garantia nos termos do n.º 1 do artigo 169° e do n.º 2 do artigo 199.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário (adiante CPPT), para efeitos de suspensão do processo de execução fiscal n.º ….., instaurado e a correr termos no serviço de finanças do Funchal-2 para cobrança coerciva do reembolso de montante concedido pelo IFAP, I.P., no âmbito de apoio monetário concedido ao abrigo do programa PRODERAM, no montante de € 798.846,08, 7.
Refere a entidade requerente no seu pedido que, na impossibilidade financeira de prestar uma das formas de garantia previstas no n.º 1 do artigo 199.º do CPPT aplicável ex vi do artigo 169.º do CPPT - porquanto tinha interposto uma ação de impugnação judicial do ato administrativo que serve de fundamento ao titulo executivo que desencadeou a instauração da execução fiscal melhor identificada supra - vem a mesma solicitar a prestação de garantia idónea nos termos do n.º 2 do aludido artigo 199.º do CPPT, através da constituição de penhor sobre o teleférico da F… dos P… de que é proprietária e que se encontra operacional desde maio de 2016, tendo tido um custo de construção de € 3.249.198,00.
Termos em que requer o deferimento do pedido com a consequente suspensão da execução fiscal n.º 3450201701021222, instaurado e a correr termos no serviço de finanças do Funchal-2 para cobrança coerciva do reembolso de montante concedido pelo IFAP, I.P., mediante a constituição de penhor legal sobre o teleférico da F… dos P…, enquanto garantia idónea, nos termos conjugados dos artigos 169.º, n.º 1, 199.º, n.º 2 e 195.º, n.º 1 e 5 do CPPT.
II- DA APRECIAÇÃO
Perante a factualidade acima descrita, somos a informar o seguinte:
[...]
[...] somos de parecer que tendo por base uma interpretação extensiva do n.º 1 do artigo 169.º do CPPT, poderemos considerar que a ação administrativa interposta pela sociedade requerente tendo em vista a anulação do ato administrativo que serve de título executivo ao processo de execução fiscal em causa nos presentes autos, terá como fito, ainda que mediatamente, a discussão da legalidade da dívida exequenda, sendo por isso plausível a apreciação da eventualidade de suspensão da execução fiscal, através da constituição de garantia idónea, à luz do disposto no artigo 199.º do mesmo diploma legal.
Ora, é precisamente sobre a idoneidade da garantia indicada pela sociedade requerente que nos iremos debruçar.
[...]
[...] do n.º 2 do artigo 199.º resulta evidente a admissão do penhor legal como uma das garantias idóneas admitidos pela lei tributária para a suspensão da execução fiscal, cumprindo-nos no entanto, densificar o conceito indeterminado de garantia idónea e então determinar se consideramos se o mesmo está preenchido no caso concreto.
[...]
[...] resulta claro que a idoneidade da garantia apresentada pelos sujeitos passivos depende de uma análise casuística por parte da administração tributária, à qual é conferida alguma discricionariedade para determinar, em função do caso concreto, se a garantia apresentada para efeitos de assegurar a dívida exequenda e acrescida e consequentemente suspender a execução fiscal é ou não idónea.
Ocorre que, no caso concreto, a sociedade requerente oferece como meio de assegurar o pagamento da dívida exequenda e acrescido o penhor legal de um teleférico.
Ora, considerando que a administração pauta a sua atuação pelo cumprimento de diversos princípios legais e constitucionais, mais concretamente o princípio da proporcionalidade (cf. artigo 55.º da Lei Geral Tributária), devemos ater-nos à análise deste princípio a fim de determinarmos se se a garantia oferecida no caso concreto poderá ou não ser considerada idónea para efeitos do disposto nos artigos 169.º e 199.º do CPPT.
Com efeito, conforme resulta da melhor doutrina e jurisprudência exarada nos Tribunais Superiores (vide Acórdão do Tribunal Constitucional n.º 632/2008, de 23/12/2008), o princípio constitucional da proporcionalidade desdobra-se em três subprincípios a saber:
- Princípio da adequação (as medidas restritivas de direitos, liberdades e garantias devem revelar-se como um meio para a prossecução dos fins visados, com salvaguarda de outros direitos ou bens constitucionalmente protegidos);
- Princípio da exigibilidade (essas medidas restritivas têm de ser exigidas para alcançar os fins em vista, por o legislador não dispor de outros meios menos restritivos para alcançar o mesmo desiderato);
- Princípio da justa medida ou proporcionalidade em sentido estrito (não poderão adotar-se medidas excessivas, desproporcionadas para alcançar os fins pretendidos).
Ora, é precisamente o subprincípio da adequação no princípio da proporcionalidade que julgamos não estar preenchido no garantia oferecida pela sociedade requerente para assegurar a dívida exequenda e acrescido enquanto se discute a legalidade da mesma em sede Judiciai, no âmbito da ação que corre termos no Tribunal Administrativo e Fiscal do Funchal sob o n.º 258/16.3 BEFUN.
De facto, não podemos descurar que a constituição de uma garantia a favor da Fazenda Pública deve ter inerente a sua posterior exequibilidade em caso de decaimento da ação, por forma a assegurar o pagamento da dívida exequenda e acrescido se for necessário executá-la para arrecadar a receita correspondente ao crédito que a Fazenda Pública detém.
Ora, não vislumbramos no caso concreto como poderá a Fazenda Pública considerar que o pagamento da dívida exequenda e acrescido encontra-se assegurado mediante a aceitação de uma coisa móvel como um teleférico, porquanto é relativamente evidente a inexequibilidade da alienação coerciva de um bem deste género no giro comercial.
Dito isto, somos de parecer que o presente pedido de suspensão do processo de execução fiscal n.º …., instaurado e a correr termos no serviço de finanças do Funchal-2 para cobrança coerciva do reembolso de montante concedido pelo IFAP, I.P. no âmbito de apoio monetário concedido ao abrigo do programa PRODERAM no montante de € 798.846,08 deverá ser indeferido, porquanto consideramos a garantia apresentada, consubstanciada pelo penhor legal do Teleférico da F…. dos P…, inidónea para a obtenção da referida suspensão em virtude da sua inexequibilidade para assegurar o pagamento da dívida exequenda e acrescido.
[...]
III- DA CONCLUSÃO
Pelo exposto, somos de parecer que o pedido de suspensão do processo de execução fiscal n.º …., instaurado e a correr termos no serviço de finanças do Funchal-2, para cobrança coerciva do reembolso de montante concedido pelo IFAP, I.P., no âmbito de apoio monetário concedido ao abrigo do programa PRODERAM, no montante de € 798.846,08, apresentado pela S.A.F.P., Lda., [...] deverá ser indeferido, porquanto consideramos a garantia apresentada, consubstanciada pelo penhor legal do Teleférico da F….. dos P…., inidónea para a obtenção da referida suspensão, em virtude da sua inexequibilidade para assegurar o pagamento da dívida exequenda e acrescido, nos termos conjugados dos artigos 169.º, n.º 1 e 199.º, n.º 2 do CPPT.
[...]
À consideração Superior de V. Exa.
(…)”;
(cfr.documento junto a fls.33 a 38 do processo de execução fiscal apenso, cujo teor se dá por integralmente reproduzido);
8- Sobre a sobredita informação recaiu despacho de concordância da Diretora Regional da Autoridade Tributária e Assuntos Fiscais da Região Autónoma da Madeira, datado de 09 de junho de 2017 (cfr.documento junto a fls.33 do processo de execução fiscal apenso);
9- A reclamante foi notificada da decisão de indeferimento do pedido de suspensão do processo de execução fiscal nº…..-2017…., por ofício com o n.º de saída ….., datado de 13 de junho de 2017 (cfr.documento junto a fls.31 do processo de execução fiscal apenso);
10- A presente reclamação foi enviada para o 2º. Serviço de Finanças do Funchal, em 26 de junho de 2017 (cfr.data de envio constante de fls.3 do processo físico).
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A sentença recorrida considerou como factualidade não provada a seguinte: “…Inexistem factos não provados, com interesse para a solução da causa…”.
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A fundamentação da decisão da matéria de facto constante da sentença recorrida é a seguinte: “…A decisão da matéria de facto dada como provada, efetuou-se com base no exame dos documentos e informações oficiais constantes dos autos e do processo de execução fiscal apenso, conforme o especificado nos vários pontos daquela factualidade dada como provada, que não foram impugnados e que, pela sua natureza e qualidade, mereceram a credibilidade do tribunal, em conjugação com a livre apreciação da prova…”.
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ENQUADRAMENTO JURÍDICO
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Em sede de aplicação do direito, a sentença recorrida ponderou, em síntese, julgar totalmente procedente a presente reclamação de acto de órgão de execução fiscal, mais tendo anulado o acto reclamado (cfr.nº.8 do probatório), em virtude da insuficiente fundamentação substantiva do mesmo, verificada de acordo com o critério legal de aferição da idoneidade da garantia oferecida.
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As conclusões das alegações do recurso definem, como é sabido, o respectivo objecto e consequente área de intervenção do Tribunal “ad quem”, ressalvando-se as questões que, sendo de conhecimento oficioso, encontrem nos autos os elementos necessários à sua integração (cfr.artº.639, do C.P.Civil, na redacção da Lei 41/2013, de 26/6; artº.282, do C.P.P.Tributário).
Em primeiro lugar, deverá relevar-se a desnecessidade de conhecimento da excepção de incompetência absoluta, em razão da hierarquia, suscitada pela sociedade recorrida (cfr.conclusões 4 a 6 das contra-alegações), atenta a decisão sumária do S.T.A.-2ª.Secção exarada a fls.436 a 444 do processo físico, tudo conforme aludido supra no relatório do presente acórdão.
O recorrente discorda do decidido sustentando, em síntese, que contrariamente ao entendimento vertido na decisão recorrida, a inexequibilidade da garantia oferecida (o teleférico pertencente à sociedade recorrida), não se resume apenas à formulação de um juízo conclusivo e abstracto relativamente à susceptibilidade de colocação deste tipo de bem no giro comercial e inerente possibilidade de alienação coerciva do mesmo, mas prende-se, antes, com a ponderação que a A. Fiscal faz da inviabilidade e insuficiência que a alienação coerciva deste bem móvel terá em assegurar o pagamento de uma dívida que ascende atualmente a € 842.728,33. Que o pressuposto fulcral para se aferir da idoneidade da garantia oferecida, para efeitos de suspensão da execução fiscal, consiste na capacidade da mesma em salvaguardar a cobrança da dívida, circunstância que julgamos não ocorrer no caso concreto. Que está em causa, no caso concreto, uma ponderação prévia relativa à inexequibilidade da alienação coerciva deste bem decorrente da sua própria natureza e da circunstância da sua exploração comercial nem ser levada a cabo pela própria sociedade ora recorrida. Que o acto reclamado não padece de qualquer ilegalidade (cfr.conclusões 1 a 25 do recurso), com base em tal alegação pretendendo consubstanciar um erro de julgamento de direito da decisão recorrida.
Deslindemos se a decisão recorrida comporta tal vício.
Constituindo o acervo normativo jurídico-tributário um ramo próprio do direito público, o legislador previu um processo de execução fiscal primordialmente direccionado à cobrança dos créditos tributários de qualquer natureza, estruturado em termos mais simples do que o processo de execução comum, com o objectivo de conseguir uma maior celeridade na cobrança dos créditos, recomendada pelas finalidades de interesse público das receitas que através dele são cobradas (cfr.ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 8/08/2012, proc.5859/12; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 4/02/2016, proc.9100/15; Jorge Lopes de Sousa, Código do Procedimento e de Processo Tributário anotado e comentado, 6ª. edição, III Volume, Áreas Editora, 2011, pág.28).
Os casos em que a execução fiscal se pode suspender estão previstos no artº.169, do C.P.P.T. (cfr.artº.52, da L.G.T.), consubstanciando um deles a hipótese em que o próprio executado oferece uma garantia idónea susceptível de assegurar os créditos do exequente (cfr.artº.199, do C.P.P.T.).
Ponderado o disposto nos artºs.52, nºs.1 e 2, da L. G. Tributária, e 183, nº.1, do C. P. P. Tributário, a execução fiscal pode suspender-se mediante a prestação da dita garantia idónea por parte do executado (ou até de um terceiro com interesse em tal-v.g.promitente-comprador de um imóvel que não ocupa o lugar de executado).
O acto tributário que constitui a dívida exequenda vê, assim, a sua eficácia suspensa a partir do momento em que o Estado assegurou (através da garantia) a efectiva cobrança do crédito que se atribui. A citada garantia idónea, de acordo com o legislador, pode consistir na garantia bancária, na caução, no seguro-caução, no penhor, na fiança ou na hipoteca voluntária, idoneidade essa que deve ser aferida pela susceptibilidade de assegurar os créditos do exequente (cfr.artº.199, nºs.1 e 2, do C.P.P.Tributário). Sobre o valor da garantia, deve esta abranger a dívida exequenda, juros de mora computados até cinco anos e custas, tudo acrescido de 25% e conforme dispõe o artº.199, nº.6, do C. P. P. Tributário (cfr.ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 3/5/2011, proc.4629/11; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 27/9/2011, proc.4925/11; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 4/02/2016, proc.9100/15; Diogo Leite de Campos e Outros, Lei Geral Tributária comentada e anotada, 4ª.edição, Editora Encontro da Escrita, 2012, pág.423 e seg.; Jorge Lopes de Sousa, C.P.P.Tributário anotado e comentado, III volume, 6ª. edição, 2011, pág.411 e seg.; Carlos Paiva, O processo de Execução Fiscal, Almedina, 2008, pág.246 e seg.; Rui Duarte Morais, A Execução Fiscal, 2ª. edição, Almedina, 2010, pág.73 e seg.).
O penhor de móveis (direito real de garantia), não só é plenamente admitido em direito (cfr.artº.666, do C.Civil; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 28/3/2006, proc.4877/01), como também o é nos termos especialmente previstos no artº.199, nº.2, do C.P.P.T., enquanto modalidade de garantia a prestar visando a suspensão da execução fiscal, embora mediante prévia concordância da A. Fiscal (cfr.ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 27/9/2011, proc.4925/11; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 4/2/2016, proc.9100/15; Jorge Lopes de Sousa, C.P.P.Tributário anotado e comentado, III volume, 6ª. edição, 2011, pág.413).
O regime exposto é, obviamente, uma manifestação dos princípios da proporcionalidade e da suficiência, os quais sempre devem presidir à constituição da garantia e sua manutenção, durante as vicissitudes que podem ocorrer no processo de execução fiscal suspenso.
"In casu", a decisão do Tribunal "a quo" baseou-se na insuficiente fundamentação substantiva do acto reclamado, verificada de acordo com o critério legal de aferição da idoneidade da garantia oferecida.
Pelo contrário, o apelante defende, em síntese, que o despacho reclamado se encontra devidamente fundamentado, desde logo, porque está em causa, no caso concreto, uma ponderação prévia relativa à inexequibilidade da alienação coerciva do bem dado em penhor (teleférico) decorrente da sua própria natureza e da circunstância da sua exploração comercial nem ser levada a cabo pela sociedade ora recorrida.
Para apurar se um acto administrativo-tributário está, ou não, fundamentado impõe-se, antes de mais, que se faça a distinção entre fundamentação formal e fundamentação material ou substancial: uma coisa é saber se a Administração deu a conhecer os motivos que a determinaram a actuar como actuou, as razões em que fundou a sua actuação, questão que se situa no âmbito da validade formal do acto; outra, bem diversa e situada já no âmbito da validade substancial do acto, é saber se esses motivos correspondem à realidade e se, correspondendo, são suficientes para legitimar a concreta actuação administrativa (cfr.ac.S.T.A.-2ª.Secção, 13/7/2011, rec.656/11; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 19/6/2012, proc.3096/09; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 28/11/2013, proc.2887/09).
No caso "sub judice", foi oferecido, como garantia da dívida em cobrança coerciva no processo de execução fiscal nº……-2017/….., o penhor do Teleférico da F….. dos P…., que a A. Fiscal entendeu ser inidóneo para aquele desiderato, em virtude da sua inexequibilidade para assegurar o pagamento da dívida exequenda e acrescido (cfr.nºs.6 e 7 do probatório).
A garantia tem de ser idónea para assegurar os créditos do exequente. Para ser idónea para este efeito, a garantia não pode estar subordinada a condições ou limitações que possam afectar a possibilidade de o credor tributário assegurar o seu crédito através da execução da garantia. E, não obstante a falta de definição legal do que seja uma "garantia idónea", não pode deixar de se concluir que, em razão das normas contidas nos artºs.169 e 199, do C.P.P.T., e 52, da L.G.T., essa idoneidade depende da capacidade de, no caso do órgão de execução fiscal ter de accionar a garantia prestada, esta se mostre apta a assegurar o pagamento da dívida exequenda e demais acréscimos. Na execução fiscal convergem dois interesses conflituantes: o da A. Fiscal na realização da cobrança célere dos seus créditos e o direito do executado em discutir a legalidade da dívida exequenda. Dando prevalência ao primeiro, a lei faz depender a suspensão da execução da prestação de garantia idónea, que cubra a totalidade da dívida exequenda e acréscimos. O que significa que a garantia há-de ser adequada a satisfazer o interesse do exequente, mas sem onerar ou afectar de forma grave os interesses legítimos do executado. Uma garantia bancária ou um seguro-caução oferecem ao exequente maior liquidez imediata do que uma hipoteca ou um penhor de coisas, mas, por outro lado, trata-se de garantias que são mais onerosas para o executado, dado que, quer a hipoteca, quer o penhor, não envolvem encargos com repercussões imediatas na esfera patrimonial do requerente. Assim se compreende que o legislador tenha consagrado no artº.199, do C.P.P.T., um conceito amplo de "garantia idónea", com vista a acautelar a maior ou menor dificuldade para o executado em conseguir, sem onerar excessivamente a sua situação, apresentar garantia adequada a suspender a execução. E, no mesmo sentido, se deve entender o facto de não se estabelecer nenhuma preferência ou qualquer graduação das garantias, em conformidade com a sua maior ou menor eficácia resultante da maior ou menor liquidez imediata da garantia (cfr.artº.199, nº.6, do C.P.P.T.; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 15/02/2012, rec.126/12; Jorge Lopes de Sousa, C.P.P.Tributário anotado e comentado, III volume, 6ª. edição, 2011, pág.412; Rui Duarte Morais, A Execução Fiscal, 2ª. edição, Almedina, 2010, pág.73 e seg.).
Em virtude do acabado de aludir, a recusa de uma garantia deverá alicerçar-se em razões objectivas sempre relacionadas com a concreta não susceptibilidade de assegurar o pagamento da dívida exequenda e do acrescido, não sendo lícito a Fazenda Pública fundamentar essa recusa em aspectos meramente qualitativos das garantias, sob pena de incorrer em errónea interpretação e aplicação do artº.199, do C.P.P.T.
Revertendo ao caso dos autos, conforme se retira da factualidade provada (cfr.nºs.7 e 8 do probatório), a A. Fiscal recusou a garantia apresentada, consubstanciada pelo penhor legal do Teleférico da F…… dos P…., dado a considerar inidónea para a obtenção da referida suspensão, em virtude da sua inexequibilidade para assegurar o pagamento da dívida exequenda e acrescido. Fundamentação esta a que a apelante, em sede de recurso, acrescenta o facto da sua exploração comercial nem ser levada a cabo pela sociedade ora recorrida. Quanto a este último alicerce, sempre se dirá que nos encontramos perante fundamentação "a posteriori" vedada por lei. Por outro lado, tal exploração comercial não se encontra esclarecida no processo, de que é nota o teor da requerimento junto pela sociedade reclamante/recorrida a fls.392 a 396 dos autos, em sede de exercício do direito ao contraditório face à resposta apresentada pelo “IFAP, I.P.”, ao abrigo do artº.278, nº.2, do C.P.P.T., requerimento esse em que a reclamante contesta tal factualidade, mais afirmando que o Teleférico em causa é de sua propriedade e por si explorado. Quanto a este vector deveria a Fazenda Pública ter encetado diligências para confirmar, ou não, a dita exploração comercial.
Foquemos, agora, a atenção na alegada falta de idoneidade da garantia apresentada para a obtenção da referida suspensão do processo executivo, em virtude da sua inexequibilidade para assegurar o pagamento da dívida exequenda e acrescido.
Conforme reconhece o Tribunal “a quo”, a A. Fiscal recusou a garantia oferecida com base num mero juízo abstracto, suportado numa suposta evidência de inexequibilidade do bem, sem ter encetado qualquer diligência que permitisse, com o mínimo de segurança, comprovar essa alegada insusceptibilidade de alienação coerciva do bem oferecido em penhor (o Teleférico da F…… dos P…). Efectivamente, se a Fazenda Pública tinha dúvidas sobre a idoneidade do bem dado em penhor, devia ter encetado diligências tendentes a aferir da sua exequibilidade prática, tendo em conta a qualidade do mesmo e as condições de mercado e, só depois, se decidir sobre a concreta admissão ou recusa da garantia.
Atento o exposto, a fundamentação do acto reclamado é manifestamente insuficiente em termos substantivos, assentando em parâmetros que não integram o critério legal de aferição da idoneidade da garantia oferecida, previsto no artº.199, do C.P.P.T., e supra explicitado.
Em conclusão, o acto sindicado identificado no nº.8 do probatório é ilegal e deve ser anulado, tudo conforme decidiu o Tribunal "a quo".
Rematando, sem necessidade de mais amplas ponderações, julga-se improcedente o presente recurso e, em consequência, mantém-se a decisão recorrida, ao que se provirá na parte dispositiva deste acórdão.
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DISPOSITIVO
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Face ao exposto, ACORDAM, EM CONFERÊNCIA, OS JUÍZES DA SECÇÃO DE CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO deste Tribunal Central Administrativo Sul em NEGAR PROVIMENTO AO RECURSO E CONFIRMAR A DECISÃO RECORRIDA que, em consequência, se mantém na ordem jurídica.
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Condena-se o recorrente em custas.
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Registe.
Notifique.
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Lisboa, 19 de Dezembro de 2018
(Joaquim Condesso - Relator)
(Catarina Almeida e Sousa - 1º. Adjunto)
(Lurdes Toscano - 2º. Adjunto)
