Quem foi o relator do acórdão 777/12.0BEALM?

O relator foi Luísa Soares, no Tribunal Central Administrativo Sul.

Quando foi proferido o acórdão 777/12.0BEALM?

O acórdão foi proferido em 26 de fevereiro de 2026.

777/12.0BEALM

Sumário

I - A responsabilidade subsidiária decorrente da alínea b), nº1, do artigo 24º da LGT faz incidir sobre o gerente ou o administrador o ónus de provar que a falta de pagamento das dívidas tributárias da sociedade devedora originária não lhe é imputável. II - O gerente tem de demonstrar que a devedora originária não tinha meios financeiros para pagar as dívidas tributárias e que essa falta de meios não se deveu a qualquer conduta que lhe possa ser censurável.

Texto

ACORDAM EM CONFERÊNCIA NA SUBSECÇÃO DE EXECUÇÃO FISCAL E DE RECURSOS CONTRAORDENACIONAIS DA SECÇÃO DE CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO DO TRIBUNAL CENTRAL ADMINISTRATIVO SUL I – RELATÓRIO Vem a AT- Autoridade Tributária e Aduaneira apresentar recurso jurisdicional contra a sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Almada que julgou procedente a oposição deduzida por C. S. e M. S. ao processo de execução fiscal com o nº 36977201001034863 e apensos, instaurado contra a sociedade P. C. C., Lda., por dívidas de Imposto Sobre o Valor Acrescentado (IVA) dos anos de 2010 e 2011 e Imposto Sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas (IRC) relativo ao exercício de 2011, no valor total de € 119.864,47. A Recorrente, nas suas alegações, formulou conclusões nos seguintes termos: “I- Discorda-se da decisão de procedência na presente Oposição, não se conformando a Fazenda com o entendimento vertido na Douta Sentença, segundo a qual ficou satisfeito o ónus probatório que recaía sobre os Oponentes, atendendo à existência de uma crise económica, ao facto de ter sido provada a realização de diversas transferências patrimoniais da esfera pessoal para a societária, e também por ter sido a própria sociedade a apresentar-se à insolvência no decorrer do ano de 2012, resultando da própria Sentença de insolvência posição ativa na defesa dos interesses da sociedade; II. Desde logo, a existência de uma crise económica não poderá justificar, por si só, o não cumprimento das obrigações de pagamento dos tributos, pois caso assim fosse estariam todos dispensados do cumprimento das suas obrigações tributárias. Mas ainda que, por ilógico, assim fosse, verifica-se, no caso, que as dívidas revertidas e em apreciação nos Autos tiveram todas as suas datas limite de pagamento entre 2010.04 e 2012.02, ou seja, iniciando-se ainda em período anterior; III. Não é legitimador ou prova de uma gestão criteriosa e cuidada, muito menos implica a irremediável perda ou descalabro financeiro da sociedade, a existência de crise económica, sem mais, nada sendo demonstrado quanto à atuação dos gerentes face a tal situação; IV. Mais se entende, ao contrário do concluído pelo Tribunal, que as transferências monetárias da esfera pessoal para a societária não provam uma gestão criteriosa e cuidada ou afastam a responsabilidade dos Oponentes pela situação de insuficiência patrimonial da sociedade para fazer face ao cumprimento das obrigações fiscais. Se, por um lado, é aqui desconhecida a finalidade em concreto de tais transferências ou quais as faltas de tesouraria que se destinaram a colmatar, a verdade é que, ainda que realizadas tais transferências, as mesmas não visaram o pagamento dos tributos, os quais ficaram e estão em dívida; V. Tratando-se de disponibilidades financeiras concedidas à sociedade optaram os legais representantes da mesma por eventualmente realizar outros pagamentos (desconhecem-se quais) que não aqueles a que se encontravam legalmente obrigados, ou seja, o pagamento dos tributos. E o facto de se verem na contingência de procederem a transferências da esfera pessoal para a societária não prova, por si só, uma gerência cuidada e criteriosa. A necessidade de tais fundos pela sociedade pode até resultar precisamente do oposto; VI. Entende-se que também o fundamento segundo o qual a apresentação pela própria sociedade à insolvência demonstrará uma atuação positiva ativa na defesa dos interesses da sociedade, não poderá ter vencimento no caso. Isto porque, e ainda que em abstrato tal assim possa ser, no concreto a sociedade foi apresentada à insolvência no decorrer do ano de 2012, numa fase em que a situação da empresa se tinha já tornado insustentável – aliás, como ficou consignado na Sentença que decretou a insolvência, dos autos nem sequer resultava a existência de liquidez para proceder ao pagamento do Administrador de Insolvência nomeado; VII. Insuficiência da massa insolvente que veio a provocar inevitavelmente o encerramento do processo 364/12.3 TYLSB, ficando a constar na respetiva Informação elaborada nos termos do disposto na alínea b) do n.º 6 do art.º 38.º do CIRE: “A decisão de encerramento do processo foi determinada por: insuficiência da massa insolvente para a satisfação das custas do processo e das restantes dívidas da massa.”; VIII. Não existiu, desta forma, atendendo à data em que a devedora originária se apresentou à insolvência, e à sua situação patrimonial naquela data, qualquer salvaguarda possível dos direitos dos seus credores, antes pelo contrário. Tendo assim incumprido, os aqui Oponentes, com o disposto, nomeadamente, no art.º 18.º do CIRE, na redação à data da respetiva apresentação; IX. Para além destes fundamentos que suportaram o decidido na Douta Sentença, mais se entende que nenhum dos outros fundamentos invocados pelos Oponentes, ou respetiva factualidade provada, permitem o afastamento da presunção legal da sua culpa; X. Com efeito, mais justificaram os Oponentes a sua não responsabilidade ou culpa, com o facto de alguns dos credores terem assumido “uma posição de inflexibilidade na negociação dos seus créditos”, instaurando execuções “para cobrança coerciva dos mesmos”, as quais identificam, e das quais resultou a penhora de instrumentos de trabalho e das mercadorias em stock. Mas todas estas ações levaram a penhoras já no decurso do ano de 2012, pelo que, com o respeito devido, não podem também servir de justificação para o não pagamento dos impostos que estavam em cobrança voluntária em datas anteriores, como foi o caso; XI. Não corresponde também, à verdade dos factos que, até ao momento em que foram penhorados os instrumentos de trabalho e a maioria das mercadorias em stock a sociedade executada, com muitas dificuldades e alguns atrasos ia cumprindo os seus compromissos. O que se verifica necessariamente é que não os cumpria para com os fornecedores, que contra ela intentaram as correspondentes ações para execução. Nem os cumpria para com a Autoridade Tributária; XII. E nada também veio provado quanto a quaisquer negociações ou eventuais propostas realizadas/recusadas para cumprimento das obrigações societárias perante os credores; XIII. Por fim, mais invocaram os Oponentes a existência de créditos pendentes, não sendo possível cobrar a maioria deles. Mas também quanto a estes nada vem provado, sendo desconhecida qualquer atuação em concreto dos legais representantes agora revertidos no sentido de cobrança destes (eventuais) créditos (desconhece-se quem são estes devedores, não se sabe se existiram interpelações para o pagamento, ignora-se se foram instauradas ações judiciais, quantas e quais); XIV. Pelo que, inexistindo nos Autos qualquer prova fundamentadora do afastamento da presunção de culpa, a qual funciona, no caso, em benefício da Autoridade Tributária, nos termos do disposto na alínea b) do n.º 1 do art.º 24.º da LGT, o Tribunal errou ao decidir no sentido em que o fez; XV. Errou na apreciação da factualidade que fixou, incorrendo em erro de julgamento de facto; XVI. Fez errada aplicação do Direito, incorrendo em erro de julgamento de Direito, tendo o decidido violado o disposto no art.º 24.º da LGT, assim como o disposto no art.º 342.º do Código Civil. Nestes termos e nos mais de Direito aplicável, requer-se a V.as Ex.as se dignem julgar PROCEDENTE o presente recurso, por totalmente provado e em consequência ser a douta Sentença ora recorrida, revogada e substituída por douto Acórdão que julgue totalmente improcedente a presente Oposição, tudo com as devidas e legais consequências.”. * * Os Recorridos apresentaram contra-alegações, tendo formulado as seguintes conclusões: “1 – A decisão do Tribunal recorrido não merece qualquer reparo e as alegações da recorrente em nada a colocaram em crise. 2 – A decisão da matéria de facto está devidamente fundamentada e não tem qualquer contradição nem vicio que a possa invalidar. 3 – A Recorrente não impugnou qualquer dos documentos que fundamentaram a decisão de facto, não indicou qualquer erro na análise do depoimento das testemunhas e não cumpriu o ónus que lhe é imposto pela alínea a) do n.º 2 do Artigo 640º do CPC. 4 – Ataca, no entanto, a decisão da matéria de facto, alegando que não foi provada a falta de culpa dos recorridos na falta de pagamento dos impostos. Esta impugnação não foi, pois, deduzida nos termos processualmente exigidos e consequentemente não pode proceder. 5 – O direito nomeadamente do Artigo 24º da LGT e o Artigo 342º do Código Civil foi devidamente aplicado de acordo com a matéria de facto dada como provada. Termos em que Respeitosamente: Se Requer a Vossas Excelências Senhores Juízes Desembargadores que o presente recurso interposto pela Recorrente seja julgado totalmente improcedente por não provado, mantendo-se na íntegra a douta decisão proferida pelo Tribunal “a quo”. Com o que se fará Justiça.”. * * O Exmº Magistrado do Ministério Público junto deste Tribunal emitiu douto parecer defendendo que seja negado provimento ao recurso. * * Com dispensa de vistos, vêm os autos à conferência para decisão. * * II – DO OBJETO DO RECURSO O objeto do recurso é delimitado pelas conclusões das respetivas alegações (cfr. artigo 635°, n.° 4 e artigo 639°, n.°s 1 e 2, do Código de Processo Civil), sem prejuízo das questões de que o tribunal ad quem possa ou deva conhecer oficiosamente. Assim, delimitado o objeto do recurso pelas conclusões das alegações do Recorrente, importa decidir se a sentença incorre em erro de julgamento ao ter considerado os oponentes parte ilegítima da execução fiscal por terem ilidido a presunção de culpa vertida na alínea b) do nº 1 do art. 24º da LGT. * * III – FUNDAMENTAÇÃO DE FACTO O Tribunal recorrido considerou provada a seguinte matéria de facto: “Consideram-se documentalmente provados os seguintes factos, relevantes para a decisão da causa: 1. Em 4/8/2004, foi registado o contrato de sociedade P.-C.C., Lda. com o objeto social de “Compra e venda de materiais de construção civil empreitadas e subempreitadas, montagens de equipamentos, representação de marcas de materiais e equipamento para a construção civil, compra e venda de imóveis e revenda dos adquiridos para esses fins” com o capital social de EUR 10.000,00 dividido por duas quotas iguais, tituladas por C. S. e por M. S.(cf. certidão conservatória constante de fls. 31 do Processo de execução fiscal de ora em diante, designado abreviadamente de PEF). 2. A sociedade identificada no ponto que antecede, obrigava-se com a assinatura de um gerente (cf. certidão conservatória constante de fls. 31 do PEF). 3. Em 7/3/2012, foi registada a sentença de declaração de insolvência da Sociedade identificada em 1, e nomeado o Administrador de insolvência (cf. Decisão judicial constante a fls. 8 a fls. 13 e certidão conservatória constante de fls. 31, todas do PEF). 4. Em 17/5/2012, transitou em julgado a a sentença de declaração de insolvência da Sociedade P.-C.C., Lda. (cf. certidão conservatória constante de fls. 31 do PEF). 5. Em 4/5/2010, o Serviço de Finanças do Seixal instaurou contra a sociedade P.-C.C., Lda., o processo de execução fiscal (PEF) n.º 36977201001034863, com base na certidão de divida n.º 2010/59502 por falta de pagamento de IVA do período de 2/2010, no valor de EUR 5.830,06, com data limite de pagamento de 12/4/2010 (cf. autuação a fls. 1 e certidão de divida a fls. 2 do PEF). 6. Em 30/6/2010, a oponente em representação da sociedade P., apresentou o requerimento constante de fls. 3 do PEF, no qual peticionou o pagamento da divida exequenda no PEF n.º 36977201001034863, em prestações mensais e peticionou a isenção de prestação de garantia (cf. comprovativos de pagamento constantes de fls. 3 a fls. 11 e certidão de divida a fls. 54 do PEF). 7. Em 9/7/2010, o Chefe de Finanças proferiu o despacho de deferimento do pedido de pagamento em prestações e de indeferimento do pedido de isenção de prestação de garantia (cf. despacho constante de fls. 5 do PEF). 8. Em 3/5/2012, o Serviço de Finanças do Seixal procedeu à apensação ao PEF n.º 36977201001034863, dos seguintes processos de execução fiscal (cf. termo de apensação constante de fls. 14 do PEF): (imagem no original) 9. Em 23/5/2010, no âmbito dos PEF n.º e apensos, o Chefe do Serviço de Finanças do Seixal, emitiu o projeto de reversão da divida total de EUR 119.864,47, contra os ora oponentes nos termos constantes de fls. 34 e fls. 55 do PEF, cujo conteúdo se dá por reproduzido, do qual consta em síntese o seguinte: “(…) Através da análise de instrução do presente processo, constata-se que a executada e originária devedora, “P. C. C., Lda.”, NIPC 50…. com sede fiscal na R. Dr. F. C., n.° .., Q. C., 2845-… Amora, foi declarada insolvente por sentença de 05-03-2012 exarada no processo n.° 364/12.3TYLSB do Tribunal do Comércio de Lisboa. Da declaração de insolvência resulta nos termos do art.° 36°, alínea g) do Código da Insolvência e da Recuperação de Empresa (CIRE), que todos os bens da insolvente, ainda que arrestados, penhorados ou por qualquer forma apreendidos ou detidos, sejam apreendidos e entregues ao administrador da insolvência, ficando assim vedada à Administração Tributária e Aduaneira qualquer tentativa de penhora ou arresto de bens da insolvente para garantia das dívidas fiscais existentes. O art.° 23° n.° 7 da Lei Geral Tributária (LGT) impõe expressamente o dever de reversão sempre que seja solicitada a avocação de processos, sem prejuízo da mesma ser sustada, após a citação dos responsáveis subsidiários, até ao final do processo de insolvência. Na citada sentença de insolvência são identificados como gerentes da executada e devedora originária, os sócios gerentes, C. S., NIF. 18….., e M. S., NIF. 19…., verificando-se que desde a constituição da Sociedade até à presente data, foram e são gerentes de direito e de facto, da executada e devedora originária, funções que exerciam efectivamente, traduzindo-se estas, na prática de actos reveladores da administração da originária devedora, e que contribuíram para o estado falimentar da originária devedora, pelo que, nos termos do art. 23° e alínea b) do n° 1 do art. 24° da Lei Geral Tributária (LGT), a eles devem ser imputadas as responsabilidades de cariz subsidiária, pelo não pagamento das contribuições e impostos, cujo facto constitutivo e/ou prazo legal de pagamento tenham ocorrido no período do exercício do seu cargo. Assim, o passo seguinte deverá ser a decisão de reversão contra os virtuais responsáveis subsidiários. C. S., NIF. 18…., e M. S., NIF. 19…., em relação à devedora originária, relativamente às dívidas que estão na base da instauração dos processos de execução fiscal constantes dos presentes autos. Para efeitos de accionar os mecanismos conducentes à efectivação da responsabilidade subsidiária, e atendendo ao disposto no art. 153.°, n.° 2, a) do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), prepare-se o processo com vista à reversão contra os acima identificados virtuais responsáveis. Assim sendo, e para a observância do disposto no n.° 4 do art. 23° da LGT, dê-se cumprimento aos n.°s 4 e 5 do artigo 60° da LGT, notificando os interessados para efeitos do exercício do direito de audição prévia, fixando-se o prazo previsto no n.° 6 do referido art. 60°, em 15 (quinze) dias a contar da notificação, devendo aquele direito ser exercido por forma escrita. (…)” 10. Em 23/5/2012, o Serviço de Finanças do Seixal enviou aos oponentes, por carta postal registada os ofícios com o assunto “Notificação Audição Prévia (Reversão)” constantes de fls. 36 e fls. 37 do PEF. 11. Em 12/7/2012, no âmbito dos PEF n.º 36977201001034863 e apensos, o Chefe do Serviço de Finanças do Seixal proferiu o despacho de reversão contra os Oponentes nos termos constantes de fls. 39 e fls. 40 do PEF, cujo conteúdo se dá por reproduzido, do qual consta em síntese o seguinte: “(…) Através da análise de instrução do presente processo, constata-se que a executada e originária devedora, “P. C. C., Lda.”, NiPC 50…, com sede fiscal na R. Dr. F. C., n.° .., Q. C., 2845-… Amora, foi declarada insolvente por sentença de 05-03-2012 exarada no processo n.° 364/12.3TYLSB do Tribunal do Comércio de Lisboa. As informações oficiais prestadas referem ainda o seguinte, relativamente à mesma firma: 1 A sociedade, devidamente matriculada sob o n.° 5… (corresponde à anterior matrícula n.° 7685/20040804) na Conservatória do Registo Comercial do Seixal, iniciou a sua actividade, para efeitos fiscais e para o exercício da actividade de compra e venda de materiais de construção civil, empreitadas e sub-empreitadas, montagens de equipamentos, representação de marcas de materiais de equipamentos para construção civil, compra e venda de imóveis e revenda dos adquiridos para esse fim, CAE 46732-R3, em 01/08/2004, passando por tal facto a ser Sujeito Passivo do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas (IRC) e Sujeito Passivo do Imposto sobre o Valor Acrescentado (IVA), enquadrada no regime normal triméstral a partir desta data; 2. A partir de 01/01/2007 passou a estar enquadrada no regime normal mensal do Imposto sobre o Valor Acrescentado (IVA); 3. Em 29/02/2012 foi entregue via internet a declaração de cessação de actividade para efeitos de Imposto sobre o Valor Acrescentado (IVA), nos termos do art.° 33.° n.° 1 alínea b) do CIVA, com a redacção que lhe foi dada pelo Dec-Lei n.° 102/2008, de 20/06, com efeitos à data de 29/02/2009, na qual é indicado, como representante de cessação, o sócio-gerente C. S., NIF. 18….; 4 Até à presente data não se verificou a dissolução da Sociedade; 5. A dívida exequenda da responsabilidade da sociedade ascende já ao total de € 134.030,75 (cento e trinta e quatro mil e trinta euros e setenta e cinco cêntimos) 6 A dívida exequenda nos presentes autos ascende a € 119.864,47 (cento e dezanove mil, oitocentos e sessenta e quatro euros e quarenta e sete cêntimos), descriminada da seguinte forma: (...) 7. Foram efectuados diversos pedidos de pagamento em prestações em nome da executada, assinados pela sócia-gerente M. S., NIF. 19…., tendo todos os planos autorizados sido interrompidos devido ao incumprimento no seu pagamento; 8. A sociedade executada apresentou-se à insolvência, alegando encontrar-se impossibilitada de cumprir as suas obrigações vencidas, tendo sido declarada insolvente por sentença de 05/03/2012, exarada no processo n.° 364/12.3TYLSB do Tribunal do Comércio de Lisboa; 9. Face à declaração de insolvência não é possível a este Serviço de Finanças proceder a qualquer penhora de bens ou direitos em nome da executada e devedora originária; 10. Na sentença de insolvência é mencionado que são gerentes da executada e devedora originária C. S., NIF. 18…., e M. S., NIF. 19….; 11. Desde a constituição da sociedade, até à presente data, foram e são sócios gerentes, de direito e de facto, da executada e devedora originária, C. S., NIF. 18…., e M. S., NIF. 19…; 12. A forma de obrigar a sociedade depende da assinatura de um gerente. Toda a informação antes relatada fundamenta-se no seguinte: - Informações/averiguações recolhidas através da consulta aos meios arquivísticos e informáticos disponíveis neste Serviço de Finanças; - Certidão permanente do teor da matrícula, emitida em 23/05/2012; - Print's informáticos dos rostos da Declaração Anual de Informação Contabilística e da Declarações Mod. 22 do IRC; - Sentença a declarar a insolvência da executada e devedora originária. Da declaração de insolvência resulta nos termos do art.° 36°, alínea g) do Código da Insolvência e da Recuperação de Empresa (CIRE), que todos os bens da insolvente, ainda que arrestados, penhorados ou por qualquer forma apreendidos ou detidos, sejam apreendidos e entregues ao administrador da insolvência, ficando assim vedada à Administração Tributária e Aduaneira qualquer tentativa de penhora ou arresto de bens da insolvente para garantia das dívidas fiscais existentes. No entanto o art.° 23° n.° 7 da Lei Geral Tributária (LGT) impõe expressamente o dever de reversão sempre que seja solicitada a avocação de processos, sem prejuízo da mesma ser sustada, após a citação dos responsáveis subsidiários, até ao final do processo de insolvência. Assim, perante a informação que antecede conclui-se que os sócios gerentes da executada e devedora originária, C. S., NIF. 18…., e M. S., NIF. 19…., foram responsáveis pelos actos decorrentes da actividadè da devedora originária, nomeadamente no que diz respeito ao período de origem das dividas, bem como ao tempo da liquidação e/ou cobrança das mesmas. Projectado esse sentido de decisão, foi, por meu despacho de 23 de Maio de 2012, determinado que se desse cumprimento ao disposto nos n°s 4 a 6 do art.°. 60° da Lei Geral Tributária (LGT), tendo em vista a observância do n.° 4 do artigo 23° da mesma Lei (LGT). Assim se cumpriu. Face ao exposto, constatada a impossibilidade da Autoridade Tributária e Aduaneira proceder à penhora de bens da originária devedora e tendo como fundamento legal o disposto na alínea a) do n° 2 do art.° 153° do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), ORDENO A REVERSÃO DA EXECUÇÃO, contra os responsáveis subsidiários C. S., NIF. 18…. e M. S., NIF. 19…., anteriormente identificados, nos termos do do art.° 23° e alínea b) do n° 1 do 24° da Lei Geral Tributária (LGT), por toda a quantia exequenda em dívida nestes autos e acima discriminada. A decisão agora produzida funda-se na presunção legal de culpa, dos gerentes acima identificados, baseada nas informações oficiais e provas documentais inclusas nos autos. Os períodos de vigências da legislação invocada, e que antes se expressaram, vigoram não só para o período a que respeita a dívida, como também para aquele em que decorreu o respectivo prazo legal de pagamento. Atenta a fundamentação supra, proceda-se à citação dos executados por reversão, nos termos do art.° 160° do CPPT, tendo em atenção o disposto no art°. 191°, n.° 3 do mesmo Código, para pagar no prazo de 30 (trinta) dias, a quantia que contra si reverteu sem juros de mora nem custas (n.° 5 do art °. 23° da LGT). Deverão ficar cientes de que, conforme o determinado no art.° 160° do CPPT, caso o pagamento não seja efectuado dentro do prazo para a oposição, ou se decaírem em oposição deduzida, suportarão, além das custas a que derem causa, as que forem devidas pela originária devedora. (…)” 12. Em 16/7/2012, foram rececionados os avisos de receção que acompanharam o envio postal registado dos ofícios de citação dirigidos aos oponentes, no âmbito do PEF n.º 36977201001034863 e apensos, para cobrança da divida no valor de EUR 119.864,47 (cf. oficio e aviso de receção constantes a fls. 41 a fls. 47 do PEF). 13. Entre 21/1/2009 e 14/2/2012, os Oponentes realizaram várias transferências de recursos financeiros de contas pessoais para a sociedade P. – C. C. (cf. documentos constantes de fls. 23 a fls. 113 dos autos). 14. Em 21/8/2012, no Tribunal de Família e Menores do Seixal, no âmbito do processo n.º 4695/12, foi declarada a insolvência dos Oponentes C. A. e M. S. (cf. decisão judicial constante de fls. 71 a fls. 78 dos autos de apoio judiciário apenso aos presentes autos). 15. No início de 2011, a crise atingiu a sociedade de forma visível para os trabalhadores, porque deixou de haver tantos clientes e alguns deixaram de pagar à Sociedade P.-C.C., Lda. (cf. depoimentos das testemunhas M. M. e J. P.). 16. Na altura em que a crise atingiu a sociedade, os Oponentes emitiram cheques de contas pessoais para pagar ordenados aos trabalhadores (cf. depoimento da testemunha M. M.). 17. Em 8/1/2012, um fornecedor executou uma penhora sobre a Sociedade P.-C.C., Lda. na qual foi penhora a empilhadora e diversos materiais do armazém, o que impediu a sociedade de laborar (cf. depoimentos das testemunhas M. M. e J. P.). 18. No inicio de fevereiro de 2012, foi executada uma segunda penhora, onde foram penhorados todos os equipamentos da sociedade, o que levou ao seu encerramento imediato (cf. depoimentos das testemunhas M. M. e J. P.). 19. A Sociedade P.-C.C., Lda. liquidou os ordenados aos trabalhadores, mas manteve dividas a fornecedores (cf. depoimento da testemunha M. M.). * A decisão da matéria de facto efectuou-se com base no exame dos documentos constantes dos autos, não impugnados, e, bem assim, no depoimento das duas testemunhas arroladas, que prestaram depoimento com aparente isenção e credibilidade, conforme é especificado nas várias alíneas do probatório. A 1.ª testemunha M. M., revelou ter conhecimento da situação da sociedade P.-C.C., Lda., porque trabalhou desde o inicio da atividade da Sociedade até ao seu encerramento. Explicou que se apercebeu das dificuldades da empresa no inicio do ano de 2011, só respondeu às perguntas, sobre as quais tinha conhecimento de facto escusando-se de responder às perguntas sobre matérias que não tinha conhecimento. A 2.ª Testemunha J. P., trabalhou na sociedade P., desde o inicio do ano de 2007 até ao encerramento em 2012, referiu a conjuntura económica e admitiu que a Sociedade decaiu de forma a ser notado pelos trabalhadores no inicio de 2011. * * IV – FUNDAMENTAÇÃO DE DIREITO O Tribunal Administrativo e Fiscal de Almada julgou procedente a oposição à execução fiscal por entender que os oponentes, ora Recorridos lograram ilidir a presunção de culpa que sobre eles recaía nos termos da alínea b) do nº 1 do art. 24º da LGT, tendo para o efeito vertido o seguinte discurso fundamentador: “(…) Os oponentes invocam, contudo, a difícil situação económica em que ficou a devedora originária com a crise financeira que iniciou em Portugal no ano 2011 e teve a sua forte expressão em 2012, o que provocou a quebra abrupta da atividade de construção civil e do seu negócio de venda de materiais de construção. Estes factos foram provados pelo depoimento das testemunhas. Um dos deveres do gerente, subsumido, aliás, no dever geral de diligência na boa administração da empresa, resultante dos arts. 64.º e 78.º do C.S.C, é o do atempado cumprimento das obrigações fiscais desta. Mas tal não basta para afirmar a sua responsabilidade. É necessário verificar, operando com a teoria da causalidade, se, nas circunstâncias concretas do caso, a sua atuação como gerente da devedora originária – concretizada quer em atos positivos, quer em omissões – foi prudente e adequada, assim arredando a presunção de culpa pela não satisfação dos créditos exequendos. Refira-se, porém, que a exigência de uma prova absoluta da não imputação da falta de pagamento dos créditos tributários ao gerente/administrador, desconsiderando a factualidade do caso concreto e as dificuldades com que os gerentes/administradores se debatem no seu quotidiano empresarial, poderá levar a soluções manifestamente injustas, as quais certamente o legislador não pretenderia que fossem aplicadas. Na análise da culpa do gerente/administrador, na aceção da alínea b) do n.º 1 do artigo 24.º da LGT, devem, assim, ser devidamente ponderadas as circunstâncias do caso concreto, para aferição da sua culpa. A matéria de facto trazida aos autos pelos oponentes, provada testemunhalmente e documentalmente não permite a culpabilização dos oponentes, não constando dos autos de execução qualquer indício de dissipação de património. Os Oponentes apresentaram diversos comprovativos de transferências patrimoniais pessoais para a Sociedade devedora originária. Acresce que do próprio processo executivo resulta que as dividas de IVA e IRC são relativas unicamente a factos tributários ocorridos nos anos de 2010 e 2011, precisamente os anos em que se verificou a crise financeira. Foi a própria Sociedade que se apresentou à insolvência no início do ano de 2012. Verifica-se da leitura da própria decisão judicial de insolvência, que enquanto gerentes, os Oponentes tomaram uma posição ativa na defesa dos interesses da sociedade e se esforçaram por pagar as dívidas, inclusive sacrificando a sua vida económica ao ponto de ter sido declarada a sua insolvência pessoal. Os oponentes cumpriram com o ónus probatório da falta de culpa, nos termos da alínea b) do n.º 1 do artigo 24.º da LGT. Desta forma, deve considerar-se ilidida a presunção de culpa que recaía sobre os Oponentes, nos termos da alínea b) do n.º 1 do artigo 24.º da LGT, e, em consequência, determinar-se, a extinção da execução fiscal contra si instaurada. Conclui-se que assiste razão aos oponentes quanto à ausência de culpa na insuficiência do património da devedora originária para pagamento das dívidas.”. Discorda a Recorrente do decidido alegando que, ao contrário do que entendeu o Tribunal a quo, os oponentes não lograram fazer qualquer prova que permita ilidir a presunção de culpa legalmente fixada. Desde já adiantamos que assiste razão à Recorrente. Vejamos por que assim o entendemos. No caso em apreço estamos perante oposição à execução fiscal n.º 3697201001034863 e apensos, originariamente instaurada contra a sociedade comercial “P. C. C., Lda.”, por dívidas tributárias de IVA dos anos de 2010 e 2011 e IRC de 2011 no montante total de € 119.864,47, e posteriormente revertidas contra os ora Recorridos na qualidade de responsáveis subsidiários e ao abrigo do art. 24º, nº 1 alínea b) da LGT. O regime de responsabilidade subsidiária previsto no art. 24º, nº 1 da Lei Geral Tributária consagra o seguinte: “1 - Os administradores, diretores e gerentes e outras pessoas que exerçam, ainda que somente de facto, funções de administração ou gestão em pessoas coletivas e entes fiscalmente equiparados são subsidiariamente responsáveis em relação a estas e solidariamente entre si: a) Pelas dívidas tributárias cujo facto constitutivo se tenha verificado no período de exercício do seu cargo ou cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado depois deste, quando, em qualquer dos casos, tiver sido por culpa sua que o património da pessoa coletiva ou ente fiscalmente equiparado se tornou insuficiente para a sua satisfação; b) Pelas dívidas tributárias cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado no período do exercício do seu cargo, quando não provem que não lhes foi imputável a falta de pagamento”. A jurisprudência dos Tribunais Superiores tem afirmado em vários Acórdãos (entre outros Acórdão do STA, de 10/16/2013, proc.º 0458/13 e Acórdão do TCA Sul de 15/04/2021, procº 614/15.4BELRA), que de acordo com as regras de repartição do ónus da prova aplicáveis às distintas situações previstas no nº 1 do art. 24º da LGT: i)- incumbe em qualquer dos casos à AT comprovar a alegação do exercício efetivo do cargo e a culpa do revertido na insuficiência do património da pessoa coletiva ou ente fiscalmente equiparado para a satisfação da dívida tributária, quando esta se tenha constituído no período de exercício do cargo ou cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado após aquele exercício (al. a) do nº 1 do art. 24º da LGT); ii) incumbe ao revertido comprovar que não lhe é imputável a falta de pagamento pelas dívidas tributárias cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado no período de exercício do cargo (al. b) do nº 1 do art. 24º da LGT). Tendo a reversão da execução sido efetuada ao abrigo da alínea b) do nº 1 do art. 24º da LGT, cabia aos revertidos ilidirem a presunção de culpa na falta de pagamento dos tributos, demonstrando que atuaram com a diligência de um “bonus pater familiae”, com a observância das disposições legais aplicáveis aos gestores, em especial a do art.º 64.º do Código das Sociedades Comerciais, que lhes impõe a observância de deveres de cuidado, de disponibilidade, de competência técnica, de gestão criteriosa e ordenada, de lealdade, no interesse da sociedade e dos sócios, que sejam relevantes para a sustentabilidade da sociedade (cfr. entre muitos, o Acórdão do TCA Norte, de 23/11/2011, proferido no proc.º 00972/09.0 BEVIS). E o gerente, para afastar a responsabilidade subsidiária por dívidas de impostos cujo prazo de pagamento terminou durante o período da sua gerência, tem de demonstrar que a devedora originária não tinha meios para pagar os tributos e que a falta desses meios financeiros não se deveu a qualquer conduta que lhe possa ser censurável. Nesse sentido veja-se o Acórdão do TCA Sul de 15/04/2021 – proc. 614/15.4BELRA no qual a ora Relatora foi 1ª Adjunta em que se afirma que “O acto ilícito culposo que se presume praticado pelo gestor não se fica pela omissão de pagamento do imposto vencido. O que se presume é que o gestor não actuou com a diligência de um “bonus pater familiae”, com a observância das disposições legais aplicáveis aos gestores, em especial a do art.º 64.º do Código das Sociedades Comerciais, que lhe impõe a observância de deveres de cuidado, de disponibilidade, de competência técnica, de gestão criteriosa e ordenada, de lealdade, no interesse da sociedade e dos sócios, que sejam relevantes para a sustentabilidade da sociedade – cf., entre muitos, o Acórdão do TCA Norte, de 23/11/2011, proferido no proc.º 00972/09.0 BEVIS. (…) Para afastar a responsabilidade subsidiária por dívidas de impostos cujo prazo de pagamento terminou durante a gestão, o gestor tem, pois, que demonstrar que a devedora originária não tinha fundos para pagar os impostos e que a falta de meios financeiros não se deveu a qualquer conduta que lhe possa ser censurável. Realmente, o normativo que subjaz à nossa análise faz recair sobre o gestor o ónus da prova de que não lhe é imputável a falta de pagamento ou de entrega da prestação tributária, pois tal imputabilidade presume-se. Note-se que, embora esta alínea b) se refira meramente a imputação, e não a culpa, a jurisprudência tem vindo a interpretá-la reiteradamente no sentido de que é sempre exigível a culpa do gestor, entendida esta como a inobservância ou violação de uma regra de conduta previamente estabelecida. Assim, demonstrada que seja a falta de pagamento ou de entrega da dívida tributária por parte da sociedade originária devedora, recairá sobre o gestor o ónus da prova da falta de culpa por tal facto, sendo certo que a lei impõe a quem exerça funções de administração em pessoas colectivas ou entes fiscalmente equiparados «o cumprimento dos deveres tributários das entidades por si representadas» (art.º 32.º da LGT). (…) Salienta-se que o acervo dos factos reportados a momento posterior ao do vencimento da dívida revertida, não se presta a ajuizar da conduta dos administradores e gerentes, porque o que verdadeiramente está em causa e se realçou nos considerandos doutrinais oportunamente feitos, é avaliar se a actuação do gestor foi, por qualquer modo, determinante da situação de falta de meios da SDO para solver a dívida, ou se tal situação se deveu, única e exclusivamente, a factores exógenos, neste caso tendo o gestor actuado contextualmente com diligência e orientado para minimizar o impacto das adversidades na solvência da empresa.”. (fim de citação) Importa destacar igualmente o Acórdão do TCA Sul de 04/05/2023 – proc. 1960/13.7BELRS que a propósito da culpa refere o seguinte: “A culpa, aqui em causa, deve aferir-se pela diligência de um bom pai de família, em face das circunstâncias do caso concreto e em termos de causalidade adequada, a qual não se refere ao facto e ao dano isoladamente considerados, mas ao processo factual que, em concreto, conduziu ao dano. Competindo, assim, aquilatar, apelando à teoria da causalidade, se a atuação do ora Recorrente como gestor da sociedade originária devedora, concretizada quer em atos positivos, quer em omissões, foi adequada ao incumprimento do pagamento das dívidas em cobrança coerciva. “[o]perando com a teoria da causalidade adequada que se consagra no nosso ordenamento jurídico, para que a atuação do recorrente se pudesse dizer causa do prejuízo era mister que, em abstrato, aquela fosse adequada a produzi-lo, que o prejuízo fosse uma consequência normal típica daquela. E para se poder dizer que a ação ou omissão do recorrente foi adequada à insuficiência do património da empresa para a satisfação dos créditos parafiscais, deve seguir-se o processo lógico da prognose póstuma, ou seja, de um juízo de idoneidade, referido ao momento em que a ação se realiza ou a omissão ocorre, como se a produção do resultado se não tivesse ainda verificado, isto é, de um juízo ex ante. É que a causalidade não se refere ao facto e ao dano isoladamente considerados, mas ao processo factual que, em concreto, conduziu ao dano e que não pode existir causalidade adequada quando o dano se verificou apenas por virtude de circunstâncias excecionais, anormais, extraordinárias ou anómalas que, no caso concreto, se registaram e que interferiram no processo de causalidade, considerado este no seu conjunto.”. (fim de citação) Cumpre então analisar se do probatório resultaram factos que nos permitam concluir que os oponentes agiram com a diligência de um bom pai de família face às circunstâncias que deram origem à falta de pagamento desses tributos. No caso em apreço resulta da factualidade nos presentes autos que a reversão da execução fiscal fundou-se na alínea b), do n.º 1, do artigo 24.º da LGT, não sendo controvertida a gerência de facto da sociedade devedora originária pelos oponentes/recorridos, tendo a insolvência da sociedade devedora originária sido decretada em data posterior àquela a que se referem os tributos, pelo que os oponentes, encontravam-se onerados com a respetiva presunção de culpa imputando-se-lhe a falta de pagamento dos tributos e cabendo-lhes ilidir a presunção de culpa na falta de pagamento dos tributos, demonstrando que essa falta de pagamento não lhes é imputável. Ficou ainda provado que: - Em 17/05/2012 transitou em julgado a sentença de declaração de insolvência da sociedade devedora originária; - Entre 21/01/2009 e 14/02/2012, os oponentes realizaram várias transferências de recursos financeiros de contas pessoais para a sociedade; - Em 21/08/2012, foi declarada a insolvência dos oponentes; - No início de 2011, a crise atingiu a sociedade de forma visível para os trabalhadores, porque deixou de haver tantos clientes e alguns deixaram de pagar à sociedade; - Na altura em que a crise atingiu a sociedade, os oponentes emitiram cheques de contas pessoais para pagar ordenados aos trabalhadores; - Em 08/01/2012 um fornecedor executou uma penhora de uma empilhadora e diversos materiais do armazém, o que impediu a sociedade de laborar; - No início de fevereiro de 2012, foi executada uma segunda penhora, onde foram penhorados todos os equipamentos da sociedade, o que levou ao seu encerramento imediato; - A sociedade liquidou os ordenados aos trabalhadores, mas manteve dívidas a fornecedores. Perante a prova produzida, o Tribunal a quo concluiu que os oponentes lograram cumprir o ónus probatório da falta de culpa porquanto entendeu que se mostrava provada a difícil situação económica em que ficou a devedora originária com a crise financeira que se iniciou em Portugal no ano de 2011 e teve a sua forte expressão em 2012, o que provocou a quebra abrupta da atividade de construção civil e do seu negócio de venda de materiais de construção, que não existem indícios de dissipação de património, e que as dívidas são relativas a factos tributários ocorridos nos anos de 2010 e 2011, precisamente nos anos em que se verificou a crise financeira, tendo-se a própria sociedade apresentado à insolvência no início de 2012, e os oponentes tomado uma posição ativa na defesa dos interesses da sociedade, esforçando-se por pagar as dívidas, com sacrifício para a sua situação económica que conduziu à sua insolvência pessoal. Não concordamos com o decidido, porquanto da prova produzida nos autos não podemos concluir da forma como o tribunal a quo o fez. Na verdade, reconhecendo-se a existência de uma crise no sector da construção civil no período a que se reportam as dívidas, no caso em apreço, desconhece-se o que a sociedade devedora originária fez para melhorar a sua situação financeira e patrimonial perante as alegadas dificuldades. É que não ficaram provados nos presentes autos quaisquer factos que evidenciem os contornos concretos da alegada situação financeira e patrimonial, na medida em que importava concretizar em que termos se verificou o impacto da conjuntura de crise do sector na situação financeira da sociedade, a saber, que decréscimo ocorreu nos trabalhos/vendas da sociedade, nos pagamentos dos clientes da sociedade, quais os clientes incumpridores, qual o montante de pagamentos não realizados, quais as diligências tomadas pelos gerentes da sociedade para a recuperação financeira da sociedade, sendo insuficiente a prova de que os oponentes realizaram transferências pessoais para a sociedade e que através de cheques das contas pessoais procederam ao pagamento de salários dos trabalhadores. O que está em causa nos presentes autos é a culpa dos oponentes enquanto gerentes da sociedade devedora originária, a qual, como visto, deve ser aferida pela diligência de um bom pai de família, em face das circunstâncias do caso concreto e em termos de causalidade adequada, sendo, por isso, indispensável a alegação e prova de factos que revelem a gestão exercida por si. Ora consideramos que a prova produzida nos autos não nos permite concluir que os oponentes tudo fizeram para que os credores da sociedade não fossem prejudicados, na medida em que, se por um lado ficou provado que os salários dos trabalhadores foram pagos, sendo opção dos gerentes assegurar esse pagamento através de cheques das suas contas pessoais, por outro lado também resulta que essa opção foi feita em detrimento do pagamento das dívidas ao Estado e aos fornecedores. Importa salientar que parte da dívida exequenda é referente a IVA, sendo que a própria natureza do tributo implica uma densidade superior na ilisão da culpa, na medida em que as quantias foram suportadas pelos clientes e já se encontravam na posse da devedora originária. Assim, ao gerente que exercia funções na data em que deveria ter sido pago o imposto cabe demonstrar, mediante prova positiva e concludente, que a falta desse pagamento não lhe foi imputável, o que passa pela demonstração da falta de fundos da sociedade originária devedora para efetuar o pagamento e que tal falta não se deve a qualquer omissão ou comportamento censuráveis do gestor. Tal como referido supra, dos factos deve resultar a convicção no julgador, que a ação ou omissão por parte do gerente foi a adequada de um gerente diligente e dela não resultou a insuficiência do património da empresa para a satisfação dos créditos tributários. Consideramos, tal como acima exposto, que não foi feita prova positiva e concludente, de que a falta do pagamento não foi imputável aos gerentes. Por tudo o que vem exposto entendemos que os oponentes, ora recorridos, não lograram ilidir a presunção de culpa prevista na alínea b) do nº 1 do art. 24º da LGT, e como tal são parte legítima no processo de execução e seus apensos. Destarte entendemos ser de conceder total provimento ao recurso, revogar a sentença recorrida e julgar improcedente a oposição à execução fiscal. * * V - DECISÃO Em face do exposto, acordam em conferência os juízes da Subsecção de Execução Fiscal e de Recursos Contraordenacionais da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Sul em conceder provimento ao recurso, revogar a sentença recorrida, e em consequência julgar improcedente a oposição á execução fiscal. Custas pelos Recorridos em ambas as instâncias. Lisboa, 26 de fevereiro de 2026 Luisa Soares Isabel Vaz Fernandes Filipe Carvalho das Neves

Sumário

II- O gerente tem de demonstrar que a devedora originária não tinha meios financeiros para pagar as dívidas tributárias e que essa falta de meios não se deveu a qualquer conduta que lhe possa ser censurável.

Texto Integral

ACORDAM EM CONFERÊNCIA NA SUBSECÇÃO DE EXECUÇÃO FISCAL E DE RECURSOS CONTRAORDENACIONAIS DA SECÇÃO DE CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO DO TRIBUNAL CENTRAL ADMINISTRATIVO SUL

I- RELATÓRIO

Vem a AT- Autoridade Tributária e Aduaneira apresentar recurso jurisdicional contra a sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Almada que julgou procedente a oposição deduzida por C. S. e M. S. ao processo de execução fiscal com o nº 36977201001034863 e apensos, instaurado contra a sociedade P. C. C., Lda., por dívidas de Imposto Sobre o Valor Acrescentado (IVA) dos anos de 2010 e 2011 e Imposto Sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas (IRC) relativo ao exercício de 2011, no valor total de € 119.864,47.

A Recorrente, nas suas alegações, formulou conclusões nos seguintes termos:

“I- Discorda-se da decisão de procedência na presente Oposição, não se conformando a Fazenda com o entendimento vertido na Douta Sentença, segundo a qual ficou satisfeito o ónus probatório que recaía sobre os Oponentes, atendendo à existência de uma crise económica, ao facto de ter sido provada a realização de diversas transferências patrimoniais da esfera pessoal para a societária, e também por ter sido a própria sociedade a apresentar-se à insolvência no decorrer do ano de 2012, resultando da própria Sentença de insolvência posição ativa na defesa dos interesses da sociedade;

II. Desde logo, a existência de uma crise económica não poderá justificar, por si só, o não cumprimento das obrigações de pagamento dos tributos, pois caso assim fosse estariam todos dispensados do cumprimento das suas obrigações tributárias. Mas ainda que, por ilógico, assim fosse, verifica-se, no caso, que as dívidas revertidas e em apreciação nos Autos tiveram todas as suas datas limite de pagamento entre 2010.04 e 2012.02, ou seja, iniciando-se ainda em período anterior;

III. Não é legitimador ou prova de uma gestão criteriosa e cuidada, muito menos implica a irremediável perda ou descalabro financeiro da sociedade, a existência de crise económica, sem mais, nada sendo demonstrado quanto à atuação dos gerentes face a tal situação;

IV. Mais se entende, ao contrário do concluído pelo Tribunal, que as transferências monetárias da esfera pessoal para a societária não provam uma gestão criteriosa e cuidada ou afastam a responsabilidade dos Oponentes pela situação de insuficiência patrimonial da sociedade para fazer face ao cumprimento das obrigações fiscais. Se, por um lado, é aqui desconhecida a finalidade em concreto de tais transferências ou quais as faltas de tesouraria que se destinaram a colmatar, a verdade é que, ainda que realizadas tais transferências, as mesmas não visaram o pagamento dos tributos, os quais ficaram e estão em dívida;

V. Tratando-se de disponibilidades financeiras concedidas à sociedade optaram os legais representantes da mesma por eventualmente realizar outros pagamentos (desconhecem-se quais) que não aqueles a que se encontravam legalmente obrigados, ou seja, o pagamento dos tributos. E o facto de se verem na contingência de procederem a transferências da esfera pessoal para a societária não prova, por si só, uma gerência cuidada e criteriosa. A necessidade de tais fundos pela sociedade pode até resultar precisamente do oposto;

VI. Entende-se que também o fundamento segundo o qual a apresentação pela própria sociedade à insolvência demonstrará uma atuação positiva ativa na defesa dos interesses da sociedade, não poderá ter vencimento no caso. Isto porque, e ainda que em abstrato tal assim possa ser, no concreto a sociedade foi apresentada à insolvência no decorrer do ano de 2012, numa fase em que a situação da empresa se tinha já tornado insustentável – aliás, como ficou consignado na Sentença que decretou a insolvência, dos autos nem sequer resultava a existência de liquidez para proceder ao pagamento do Administrador de Insolvência nomeado;

VII. Insuficiência da massa insolvente que veio a provocar inevitavelmente o encerramento do processo 364/12.3 TYLSB, ficando a constar na respetiva Informação elaborada nos termos do disposto na alínea b) do n.º 6 do art.º 38.º do CIRE: “A decisão de encerramento do processo foi determinada por: insuficiência da massa insolvente para a satisfação das custas do processo e das restantes dívidas da massa.”;

VIII. Não existiu, desta forma, atendendo à data em que a devedora originária se apresentou à insolvência, e à sua situação patrimonial naquela data, qualquer salvaguarda possível dos direitos dos seus credores, antes pelo contrário. Tendo assim incumprido, os aqui Oponentes, com o disposto, nomeadamente, no art.º 18.º do CIRE, na redação à data da respetiva apresentação;

IX. Para além destes fundamentos que suportaram o decidido na Douta Sentença, mais se entende que nenhum dos outros fundamentos invocados pelos Oponentes, ou respetiva factualidade provada, permitem o afastamento da presunção legal da sua culpa;

X. Com efeito, mais justificaram os Oponentes a sua não responsabilidade ou culpa, com o facto de alguns dos credores terem assumido “uma posição de inflexibilidade na negociação dos seus créditos”, instaurando execuções “para cobrança coerciva dos mesmos”, as quais identificam, e das quais resultou a penhora de instrumentos de trabalho e das mercadorias em stock. Mas todas estas ações levaram a penhoras já no decurso do ano de 2012, pelo que, com o respeito devido, não podem também servir de justificação para o não pagamento dos impostos que estavam em cobrança voluntária em datas anteriores, como foi o caso;

XI. Não corresponde também, à verdade dos factos que, até ao momento em que foram penhorados os instrumentos de trabalho e a maioria das mercadorias em stock a sociedade executada, com muitas dificuldades e alguns atrasos ia cumprindo os seus compromissos. O que se verifica necessariamente é que não os cumpria para com os fornecedores, que contra ela intentaram as correspondentes ações para execução. Nem os cumpria para com a Autoridade Tributária;

XII. E nada também veio provado quanto a quaisquer negociações ou eventuais propostas realizadas/recusadas para cumprimento das obrigações societárias perante os credores;

XIII. Por fim, mais invocaram os Oponentes a existência de créditos pendentes, não sendo possível cobrar a maioria deles. Mas também quanto a estes nada vem provado, sendo desconhecida qualquer atuação em concreto dos legais representantes agora revertidos no sentido de cobrança destes (eventuais) créditos (desconhece-se quem são estes devedores, não se sabe se existiram interpelações para o pagamento, ignora-se se foram instauradas ações judiciais, quantas e quais);

XIV. Pelo que, inexistindo nos Autos qualquer prova fundamentadora do afastamento da presunção de culpa, a qual funciona, no caso, em benefício da Autoridade Tributária, nos termos do disposto na alínea b) do n.º 1 do art.º 24.º da LGT, o Tribunal errou ao decidir no sentido em que o fez;

XV. Errou na apreciação da factualidade que fixou, incorrendo em erro de julgamento de facto;

XVI. Fez errada aplicação do Direito, incorrendo em erro de julgamento de Direito, tendo o decidido violado o disposto no art.º 24.º da LGT, assim como o disposto no art.º 342.º do Código Civil.

Nestes termos e nos mais de Direito aplicável, requer-se a V.as Ex.as se dignem julgar PROCEDENTE o presente recurso, por totalmente provado e em consequência ser a douta Sentença ora recorrida, revogada e substituída por douto Acórdão que julgue totalmente improcedente a presente Oposição, tudo com as devidas e legais consequências.”.

* *

Os Recorridos apresentaram contra-alegações, tendo formulado as seguintes conclusões:

“1- A decisão do Tribunal recorrido não merece qualquer reparo e as alegações da recorrente em nada a colocaram em crise.

2- A decisão da matéria de facto está devidamente fundamentada e não tem qualquer contradição nem vicio que a possa invalidar.

3- A Recorrente não impugnou qualquer dos documentos que fundamentaram a decisão de facto, não indicou qualquer erro na análise do depoimento das testemunhas e não cumpriu o ónus que lhe é imposto pela alínea a) do n.º 2 do Artigo 640º do CPC.

4- Ataca, no entanto, a decisão da matéria de facto, alegando que não foi provada a falta de culpa dos recorridos na falta de pagamento dos impostos. Esta impugnação não foi, pois, deduzida nos termos processualmente exigidos e consequentemente não pode proceder.

5- O direito nomeadamente do Artigo 24º da LGT e o Artigo 342º do Código Civil foi devidamente aplicado de acordo com a matéria de facto dada como provada.

Termos em que Respeitosamente:

Se Requer a Vossas Excelências Senhores Juízes Desembargadores que o presente recurso interposto pela Recorrente seja julgado totalmente improcedente por não provado, mantendo-se na íntegra a douta decisão proferida pelo Tribunal “a quo”.

Com o que se fará Justiça.”.

* *

O Exmº Magistrado do Ministério Público junto deste Tribunal emitiu douto parecer defendendo que seja negado provimento ao recurso.

* *

Com dispensa de vistos, vêm os autos à conferência para decisão.

* *

II- DO OBJETO DO RECURSO

O objeto do recurso é delimitado pelas conclusões das respetivas alegações (cfr. artigo 635°, n.° 4 e artigo 639°, n.°s 1 e 2, do Código de Processo Civil), sem prejuízo das questões de que o tribunal ad quem possa ou deva conhecer oficiosamente.

Assim, delimitado o objeto do recurso pelas conclusões das alegações do Recorrente, importa decidir se a sentença incorre em erro de julgamento ao ter considerado os oponentes parte ilegítima da execução fiscal por terem ilidido a presunção de culpa vertida na alínea b) do nº 1 do art. 24º da LGT.

* *

III- FUNDAMENTAÇÃO DE FACTO

O Tribunal recorrido considerou provada a seguinte matéria de facto:

“Consideram-se documentalmente provados os seguintes factos, relevantes para a decisão da causa:

1. Em 4/8/2004, foi registado o contrato de sociedade P.-C.C., Lda. com o objeto social de “Compra e venda de materiais de construção civil empreitadas e subempreitadas, montagens de equipamentos, representação de marcas de materiais e equipamento para a construção civil, compra e venda de imóveis e revenda dos adquiridos para esses fins” com o capital social de EUR 10.000,00 dividido por duas quotas iguais, tituladas por C. S. e por M. S.(cf. certidão conservatória constante de fls. 31 do Processo de execução fiscal de ora em diante, designado abreviadamente de PEF).

2. A sociedade identificada no ponto que antecede, obrigava-se com a assinatura de um gerente (cf. certidão conservatória constante de fls. 31 do PEF).

3. Em 7/3/2012, foi registada a sentença de declaração de insolvência da Sociedade identificada em 1, e nomeado o Administrador de insolvência (cf. Decisão judicial constante a fls. 8 a fls. 13 e certidão conservatória constante de fls. 31, todas do PEF).

4. Em 17/5/2012, transitou em julgado a a sentença de declaração de insolvência da Sociedade P.-C.C., Lda. (cf. certidão conservatória constante de fls. 31 do PEF).

5. Em 4/5/2010, o Serviço de Finanças do Seixal instaurou contra a sociedade P.-C.C., Lda., o processo de execução fiscal (PEF) n.º 36977201001034863, com base na certidão de divida n.º 2010/59502 por falta de pagamento de IVA do período de 2/2010, no valor de EUR 5.830,06, com data limite de pagamento de 12/4/2010 (cf. autuação a fls. 1 e certidão de divida a fls. 2 do PEF).

6. Em 30/6/2010, a oponente em representação da sociedade P., apresentou o requerimento constante de fls. 3 do PEF, no qual peticionou o pagamento da divida exequenda no PEF n.º 36977201001034863, em prestações mensais e peticionou a isenção de prestação de garantia (cf. comprovativos de pagamento constantes de fls. 3 a fls. 11 e certidão de divida a fls. 54 do PEF).

7. Em 9/7/2010, o Chefe de Finanças proferiu o despacho de deferimento do pedido de pagamento em prestações e de indeferimento do pedido de isenção de prestação de garantia (cf. despacho constante de fls. 5 do PEF).

8. Em 3/5/2012, o Serviço de Finanças do Seixal procedeu à apensação ao PEF n.º 36977201001034863, dos seguintes processos de execução fiscal (cf. termo de apensação constante de fls. 14 do PEF):

(imagem no original)

9. Em 23/5/2010, no âmbito dos PEF n.º e apensos, o Chefe do Serviço de Finanças do Seixal, emitiu o projeto de reversão da divida total de EUR 119.864,47, contra os ora oponentes nos termos constantes de fls. 34 e fls. 55 do PEF, cujo conteúdo se dá por reproduzido, do qual consta em síntese o seguinte:

“(…)

Através da análise de instrução do presente processo, constata-se que a executada e originária devedora, “P. C. C., Lda.”, NIPC 50…. com sede fiscal na R. Dr. F. C., n.° .., Q. C., 2845-… Amora, foi declarada insolvente por sentença de 05-03-2012 exarada no processo n.° 364/12.3TYLSB do Tribunal do Comércio de Lisboa.

Na citada sentença de insolvência são identificados como gerentes da executada e devedora originária, os sócios gerentes, C. S., NIF. 18….., e M. S., NIF. 19…., verificando-se que desde a constituição da Sociedade até à presente data, foram e são gerentes de direito e de facto, da executada e devedora originária, funções que exerciam efectivamente, traduzindo-se estas, na prática de actos reveladores da administração da originária devedora, e que contribuíram para o estado falimentar da originária devedora, pelo que, nos termos do art. 23° e alínea b) do n° 1 do art. 24° da Lei Geral Tributária (LGT), a eles devem ser imputadas as responsabilidades de cariz subsidiária, pelo não pagamento das contribuições e impostos, cujo facto constitutivo e/ou prazo legal de pagamento tenham ocorrido no período do exercício do seu cargo.

Assim, o passo seguinte deverá ser a decisão de reversão contra os virtuais responsáveis subsidiários. C. S., NIF. 18…., e M. S., NIF. 19…., em relação à devedora originária, relativamente às dívidas que estão na base da instauração dos processos de execução fiscal constantes dos presentes autos.

Para efeitos de accionar os mecanismos conducentes à efectivação da responsabilidade subsidiária, e atendendo ao disposto no art. 153.°, n.° 2, a) do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), prepare-se o processo com vista à reversão contra os acima identificados virtuais responsáveis.

Assim sendo, e para a observância do disposto no n.° 4 do art. 23° da LGT, dê-se cumprimento aos n.°s 4 e 5 do artigo 60° da LGT, notificando os interessados para efeitos do exercício do direito de audição prévia, fixando-se o prazo previsto no n.° 6 do referido art. 60°, em 15 (quinze) dias a contar da notificação, devendo aquele direito ser exercido por forma escrita.

(…)”

10. Em 23/5/2012, o Serviço de Finanças do Seixal enviou aos oponentes, por carta postal registada os ofícios com o assunto “Notificação Audição Prévia (Reversão)” constantes de fls. 36 e fls. 37 do PEF.

11. Em 12/7/2012, no âmbito dos PEF n.º 36977201001034863 e apensos, o Chefe do Serviço de Finanças do Seixal proferiu o despacho de reversão contra os Oponentes nos termos constantes de fls. 39 e fls. 40 do PEF, cujo conteúdo se dá por reproduzido, do qual consta em síntese o seguinte:

“(…)

Através da análise de instrução do presente processo, constata-se que a executada e originária devedora, “P. C. C., Lda.”, NiPC 50…, com sede fiscal na R. Dr. F. C., n.° .., Q. C., 2845-… Amora, foi declarada insolvente por sentença de 05-03-2012 exarada no processo n.° 364/12.3TYLSB do Tribunal do Comércio de Lisboa.

As informações oficiais prestadas referem ainda o seguinte, relativamente à mesma firma:

1 A sociedade, devidamente matriculada sob o n.° 5… (corresponde à anterior matrícula n.° 7685/20040804) na Conservatória do Registo Comercial do Seixal, iniciou a sua actividade, para efeitos fiscais e para o exercício da actividade de compra e venda de materiais de construção civil, empreitadas e sub-empreitadas, montagens de equipamentos, representação de marcas de materiais de equipamentos para construção civil, compra e venda de imóveis e revenda dos adquiridos para esse fim, CAE 46732-R3, em 01/08/2004, passando por tal facto a ser Sujeito Passivo do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas (IRC) e Sujeito Passivo do Imposto sobre o Valor Acrescentado (IVA), enquadrada no regime normal triméstral a partir desta data;

2. A partir de 01/01/2007 passou a estar enquadrada no regime normal mensal do Imposto sobre o Valor Acrescentado (IVA);

3. Em 29/02/2012 foi entregue via internet a declaração de cessação de actividade para efeitos de Imposto sobre o Valor Acrescentado (IVA), nos termos do art.° 33.° n.° 1 alínea b) do CIVA, com a redacção que lhe foi dada pelo Dec-Lei n.° 102/2008, de 20/06, com efeitos à data de 29/02/2009, na qual é indicado, como representante de cessação, o sócio-gerente C. S., NIF. 18….;

4 Até à presente data não se verificou a dissolução da Sociedade;

5. A dívida exequenda da responsabilidade da sociedade ascende já ao total de € 134.030,75 (cento e trinta e quatro mil e trinta euros e setenta e cinco cêntimos) 6 A dívida exequenda nos presentes autos ascende a € 119.864,47 (cento e dezanove mil, oitocentos e sessenta e quatro euros e quarenta e sete cêntimos), descriminada da seguinte forma: (...) 7. Foram efectuados diversos pedidos de pagamento em prestações em nome da executada, assinados pela sócia-gerente M. S., NIF. 19…., tendo todos os planos autorizados sido interrompidos devido ao incumprimento no seu pagamento; 8. A sociedade executada apresentou-se à insolvência, alegando encontrar-se impossibilitada de cumprir as suas obrigações vencidas, tendo sido declarada insolvente por sentença de 05/03/2012, exarada no processo n.° 364/12.3TYLSB do Tribunal do Comércio de Lisboa; 9. Face à declaração de insolvência não é possível a este Serviço de Finanças proceder a qualquer penhora de bens ou direitos em nome da executada e devedora originária; 10. Na sentença de insolvência é mencionado que são gerentes da executada e devedora originária C. S., NIF. 18…., e M. S., NIF. 19….; 11. Desde a constituição da sociedade, até à presente data, foram e são sócios gerentes, de direito e de facto, da executada e devedora originária, C. S., NIF. 18…., e M. S., NIF. 19…; 12. A forma de obrigar a sociedade depende da assinatura de um gerente. Toda a informação antes relatada fundamenta-se no seguinte: - Informações/averiguações recolhidas através da consulta aos meios arquivísticos e informáticos disponíveis neste Serviço de Finanças; - Certidão permanente do teor da matrícula, emitida em 23/05/2012; - Print's informáticos dos rostos da Declaração Anual de Informação Contabilística e da Declarações Mod. 22 do IRC; - Sentença a declarar a insolvência da executada e devedora originária.

Da declaração de insolvência resulta nos termos do art.° 36°, alínea g) do Código da Insolvência e da Recuperação de Empresa (CIRE), que todos os bens da insolvente, ainda que arrestados, penhorados ou por qualquer forma apreendidos ou detidos, sejam apreendidos e entregues ao administrador da insolvência, ficando assim vedada à Administração Tributária e Aduaneira qualquer tentativa de penhora ou arresto de bens da insolvente para garantia das dívidas fiscais existentes. No entanto o art.° 23° n.° 7 da Lei Geral Tributária (LGT) impõe expressamente o dever de reversão sempre que seja solicitada a avocação de processos, sem prejuízo da mesma ser sustada, após a citação dos responsáveis subsidiários, até ao final do processo de insolvência. Assim, perante a informação que antecede conclui-se que os sócios gerentes da executada e devedora originária, C. S., NIF. 18…., e M. S., NIF. 19…., foram responsáveis pelos actos decorrentes da actividadè da devedora originária, nomeadamente no que diz respeito ao período de origem das dividas, bem como ao tempo da liquidação e/ou cobrança das mesmas. Projectado esse sentido de decisão, foi, por meu despacho de 23 de Maio de 2012, determinado que se desse cumprimento ao disposto nos n°s 4 a 6 do art.°. 60° da Lei Geral Tributária (LGT), tendo em vista a observância do n.° 4 do artigo 23° da mesma Lei (LGT). Assim se cumpriu. Face ao exposto, constatada a impossibilidade da Autoridade Tributária e Aduaneira proceder à penhora de bens da originária devedora e tendo como fundamento legal o disposto na alínea a) do n° 2 do art.° 153° do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), ORDENO A REVERSÃO DA EXECUÇÃO, contra os responsáveis subsidiários C. S., NIF. 18…. e M. S., NIF. 19…., anteriormente identificados, nos termos do do art.° 23° e alínea b) do n° 1 do 24° da Lei Geral Tributária (LGT), por toda a quantia exequenda em dívida nestes autos e acima discriminada. A decisão agora produzida funda-se na presunção legal de culpa, dos gerentes acima identificados, baseada nas informações oficiais e provas documentais inclusas nos autos. Os períodos de vigências da legislação invocada, e que antes se expressaram, vigoram não só para o período a que respeita a dívida, como também para aquele em que decorreu o respectivo prazo legal de pagamento. Atenta a fundamentação supra, proceda-se à citação dos executados por reversão, nos termos do art.° 160° do CPPT, tendo em atenção o disposto no art°. 191°, n.° 3 do mesmo Código, para pagar no prazo de 30 (trinta) dias, a quantia que contra si reverteu sem juros de mora nem custas (n.° 5 do art °. 23° da LGT).

Deverão ficar cientes de que, conforme o determinado no art.° 160° do CPPT, caso o pagamento não seja efectuado dentro do prazo para a oposição, ou se decaírem em oposição deduzida, suportarão, além das custas a que derem causa, as que forem devidas pela originária devedora.

(…)”

12. Em 16/7/2012, foram rececionados os avisos de receção que acompanharam o envio postal registado dos ofícios de citação dirigidos aos oponentes, no âmbito do PEF n.º 36977201001034863 e apensos, para cobrança da divida no valor de EUR 119.864,47 (cf. oficio e aviso de receção constantes a fls. 41 a fls. 47 do PEF).

13. Entre 21/1/2009 e 14/2/2012, os Oponentes realizaram várias transferências de recursos financeiros de contas pessoais para a sociedade P. – C. C. (cf. documentos constantes de fls. 23 a fls. 113 dos autos).

14. Em 21/8/2012, no Tribunal de Família e Menores do Seixal, no âmbito do processo n.º 4695/12, foi declarada a insolvência dos Oponentes C. A. e M. S. (cf. decisão judicial constante de fls. 71 a fls. 78 dos autos de apoio judiciário apenso aos presentes autos).

15. No início de 2011, a crise atingiu a sociedade de forma visível para os trabalhadores, porque deixou de haver tantos clientes e alguns deixaram de pagar à Sociedade P.-C.C., Lda. (cf. depoimentos das testemunhas M. M. e J. P.).

16. Na altura em que a crise atingiu a sociedade, os Oponentes emitiram cheques de contas pessoais para pagar ordenados aos trabalhadores (cf. depoimento da testemunha M. M.).

17. Em 8/1/2012, um fornecedor executou uma penhora sobre a Sociedade P.-C.C., Lda. na qual foi penhora a empilhadora e diversos materiais do armazém, o que impediu a sociedade de laborar (cf. depoimentos das testemunhas M. M. e J. P.).

18. No inicio de fevereiro de 2012, foi executada uma segunda penhora, onde foram penhorados todos os equipamentos da sociedade, o que levou ao seu encerramento imediato (cf. depoimentos das testemunhas M. M. e J. P.).

19. A Sociedade P.-C.C., Lda. liquidou os ordenados aos trabalhadores, mas manteve dividas a fornecedores (cf. depoimento da testemunha M. M.).

A decisão da matéria de facto efectuou-se com base no exame dos documentos constantes dos autos, não impugnados, e, bem assim, no depoimento das duas testemunhas arroladas, que prestaram depoimento com aparente isenção e credibilidade, conforme é especificado nas várias alíneas do probatório.

A 1.ª testemunha M. M., revelou ter conhecimento da situação da sociedade P.-C.C., Lda., porque trabalhou desde o inicio da atividade da Sociedade até ao seu encerramento. Explicou que se apercebeu das dificuldades da empresa no inicio do ano de 2011, só respondeu às perguntas, sobre as quais tinha conhecimento de facto escusando-se de responder às perguntas sobre matérias que não tinha conhecimento.

A 2.ª Testemunha J. P., trabalhou na sociedade P., desde o inicio do ano de 2007 até ao encerramento em 2012, referiu a conjuntura económica e admitiu que a Sociedade decaiu de forma a ser notado pelos trabalhadores no inicio de 2011.

* *

IV- FUNDAMENTAÇÃO DE DIREITO

O Tribunal Administrativo e Fiscal de Almada julgou procedente a oposição à execução fiscal por entender que os oponentes, ora Recorridos lograram ilidir a presunção de culpa que sobre eles recaía nos termos da alínea b) do nº 1 do art. 24º da LGT, tendo para o efeito vertido o seguinte discurso fundamentador:

“(…) Os oponentes invocam, contudo, a difícil situação económica em que ficou a devedora originária com a crise financeira que iniciou em Portugal no ano 2011 e teve a sua forte expressão em 2012, o que provocou a quebra abrupta da atividade de construção civil e do seu negócio de venda de materiais de construção.

Estes factos foram provados pelo depoimento das testemunhas.

Um dos deveres do gerente, subsumido, aliás, no dever geral de diligência na boa

administração da empresa, resultante dos arts. 64.º e 78.º do C.S.C, é o do atempado cumprimento das obrigações fiscais desta. Mas tal não basta para afirmar a sua responsabilidade. É necessário verificar, operando com a teoria da causalidade, se, nas circunstâncias concretas do caso, a sua atuação como gerente da devedora originária – concretizada quer em atos positivos, quer em omissões – foi prudente e adequada, assim arredando a presunção de culpa pela não satisfação dos créditos exequendos.

Refira-se, porém, que a exigência de uma prova absoluta da não imputação da falta de pagamento dos créditos tributários ao gerente/administrador, desconsiderando a factualidade do caso concreto e as dificuldades com que os gerentes/administradores se debatem no seu quotidiano empresarial, poderá levar a soluções manifestamente injustas, as quais certamente o legislador não pretenderia que fossem aplicadas.

Na análise da culpa do gerente/administrador, na aceção da alínea b) do n.º 1 do artigo 24.º da LGT, devem, assim, ser devidamente ponderadas as circunstâncias do caso concreto, para aferição da sua culpa.

A matéria de facto trazida aos autos pelos oponentes, provada testemunhalmente e

documentalmente não permite a culpabilização dos oponentes, não constando dos autos de execução qualquer indício de dissipação de património.

Os Oponentes apresentaram diversos comprovativos de transferências patrimoniais pessoais para a Sociedade devedora originária.

Acresce que do próprio processo executivo resulta que as dividas de IVA e IRC são relativas unicamente a factos tributários ocorridos nos anos de 2010 e 2011, precisamente os anos em que se verificou a crise financeira.

Foi a própria Sociedade que se apresentou à insolvência no início do ano de 2012.

Verifica-se da leitura da própria decisão judicial de insolvência, que enquanto gerentes, os Oponentes tomaram uma posição ativa na defesa dos interesses da sociedade e se esforçaram por pagar as dívidas, inclusive sacrificando a sua vida económica ao ponto de ter sido declarada a sua insolvência pessoal.

Os oponentes cumpriram com o ónus probatório da falta de culpa, nos termos da

alínea b) do n.º 1 do artigo 24.º da LGT.

Desta forma, deve considerar-se ilidida a presunção de culpa que recaía sobre os Oponentes, nos termos da alínea b) do n.º 1 do artigo 24.º da LGT, e, em consequência, determinar-se, a extinção da execução fiscal contra si instaurada.

Conclui-se que assiste razão aos oponentes quanto à ausência de culpa na insuficiência do património da devedora originária para pagamento das dívidas.”.

Discorda a Recorrente do decidido alegando que, ao contrário do que entendeu o Tribunal a quo, os oponentes não lograram fazer qualquer prova que permita ilidir a presunção de culpa legalmente fixada.

Desde já adiantamos que assiste razão à Recorrente.

Vejamos por que assim o entendemos.

No caso em apreço estamos perante oposição à execução fiscal n.º 3697201001034863 e apensos, originariamente instaurada contra a sociedade comercial “P. C. C., Lda.”, por dívidas tributárias de IVA dos anos de 2010 e 2011 e IRC de 2011 no montante total de € 119.864,47, e posteriormente revertidas contra os ora Recorridos na qualidade de responsáveis subsidiários e ao abrigo do art. 24º, nº 1 alínea b) da LGT.

O regime de responsabilidade subsidiária previsto no art. 24º, nº 1 da Lei Geral Tributária consagra o seguinte:

“1- Os administradores, diretores e gerentes e outras pessoas que exerçam, ainda que somente de facto, funções de administração ou gestão em pessoas coletivas e entes fiscalmente equiparados são subsidiariamente responsáveis em relação a estas e solidariamente entre si:

a) Pelas dívidas tributárias cujo facto constitutivo se tenha verificado no período de exercício do seu cargo ou cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado depois deste, quando, em qualquer dos casos, tiver sido por culpa sua que o património da pessoa coletiva ou ente fiscalmente equiparado se tornou insuficiente para a sua satisfação;

b) Pelas dívidas tributárias cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado no período do exercício do seu cargo, quando não provem que não lhes foi imputável a falta de pagamento”.

A jurisprudência dos Tribunais Superiores tem afirmado em vários Acórdãos (entre outros Acórdão do STA, de 10/16/2013, proc.º 0458/13 e Acórdão do TCA Sul de 15/04/2021, procº 614/15.4BELRA), que de acordo com as regras de repartição do ónus da prova aplicáveis às distintas situações previstas no nº 1 do art. 24º da LGT:

i) - incumbe em qualquer dos casos à AT comprovar a alegação do exercício efetivo do cargo e a culpa do revertido na insuficiência do património da pessoa coletiva ou ente fiscalmente equiparado para a satisfação da dívida tributária, quando esta se tenha constituído no período de exercício do cargo ou cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado após aquele exercício (al. a) do nº 1 do art. 24º da LGT);

ii) incumbe ao revertido comprovar que não lhe é imputável a falta de pagamento pelas dívidas tributárias cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado no período de exercício do cargo (al. b) do nº 1 do art. 24º da LGT).

Tendo a reversão da execução sido efetuada ao abrigo da alínea b) do nº 1 do art. 24º da LGT, cabia aos revertidos ilidirem a presunção de culpa na falta de pagamento dos tributos, demonstrando que atuaram com a diligência de um “bonus pater familiae”, com a observância das disposições legais aplicáveis aos gestores, em especial a do art.º 64.º do Código das Sociedades Comerciais, que lhes impõe a observância de deveres de cuidado, de disponibilidade, de competência técnica, de gestão criteriosa e ordenada, de lealdade, no interesse da sociedade e dos sócios, que sejam relevantes para a sustentabilidade da sociedade (cfr. entre muitos, o Acórdão do TCA Norte, de 23/11/2011, proferido no proc.º 00972/09.0 BEVIS).

E o gerente, para afastar a responsabilidade subsidiária por dívidas de impostos cujo prazo de pagamento terminou durante o período da sua gerência, tem de demonstrar que a devedora originária não tinha meios para pagar os tributos e que a falta desses meios financeiros não se deveu a qualquer conduta que lhe possa ser censurável.

Nesse sentido veja-se o Acórdão do TCA Sul de 15/04/2021 – proc. 614/15.4BELRA no qual a ora Relatora foi 1ª Adjunta em que se afirma que “O acto ilícito culposo que se presume praticado pelo gestor não se fica pela omissão de pagamento do imposto vencido. O que se presume é que o gestor não actuou com a diligência de um “bonus pater familiae”, com a observância das disposições legais aplicáveis aos gestores, em especial a do art.º 64.º do Código das Sociedades Comerciais, que lhe impõe a observância de deveres de cuidado, de disponibilidade, de competência técnica, de gestão criteriosa e ordenada, de lealdade, no interesse da sociedade e dos sócios, que sejam relevantes para a sustentabilidade da sociedade – cf., entre muitos, o Acórdão do TCA Norte, de 23/11/2011, proferido no proc.º 00972/09.0 BEVIS.

(…) Para afastar a responsabilidade subsidiária por dívidas de impostos cujo prazo de pagamento terminou durante a gestão, o gestor tem, pois, que demonstrar que a devedora originária não tinha fundos para pagar os impostos e que a falta de meios financeiros não se deveu a qualquer conduta que lhe possa ser censurável.

Realmente, o normativo que subjaz à nossa análise faz recair sobre o gestor o ónus da prova de que não lhe é imputável a falta de pagamento ou de entrega da prestação tributária, pois tal imputabilidade presume-se. Note-se que, embora esta alínea b) se refira meramente a imputação, e não a culpa, a jurisprudência tem vindo a interpretá-la reiteradamente no sentido de que é sempre exigível a culpa do gestor, entendida esta como a inobservância ou violação de uma regra de conduta previamente estabelecida.

Assim, demonstrada que seja a falta de pagamento ou de entrega da dívida tributária por parte da sociedade originária devedora, recairá sobre o gestor o ónus da prova da falta de culpa por tal facto, sendo certo que a lei impõe a quem exerça funções de administração em pessoas colectivas ou entes fiscalmente equiparados «o cumprimento dos deveres tributários das entidades por si representadas» (art.º 32.º da LGT).

(…) Salienta-se que o acervo dos factos reportados a momento posterior ao do vencimento da dívida revertida, não se presta a ajuizar da conduta dos administradores e gerentes, porque o que verdadeiramente está em causa e se realçou nos considerandos doutrinais oportunamente feitos, é avaliar se a actuação do gestor foi, por qualquer modo, determinante da situação de falta de meios da SDO para solver a dívida, ou se tal situação se deveu, única e exclusivamente, a factores exógenos, neste caso tendo o gestor actuado contextualmente com diligência e orientado para minimizar o impacto das adversidades na solvência da empresa.”. (fim de citação)

Importa destacar igualmente o Acórdão do TCA Sul de 04/05/2023 – proc. 1960/13.7BELRS que a propósito da culpa refere o seguinte: “A culpa, aqui em causa, deve aferir-se pela diligência de um bom pai de família, em face das circunstâncias do caso concreto e em termos de causalidade adequada, a qual não se refere ao facto e ao dano isoladamente considerados, mas ao processo factual que, em concreto, conduziu ao dano.

Competindo, assim, aquilatar, apelando à teoria da causalidade, se a atuação do ora Recorrente como gestor da sociedade originária devedora, concretizada quer em atos positivos, quer em omissões, foi adequada ao incumprimento do pagamento das dívidas em cobrança coerciva.

“[o] perando com a teoria da causalidade adequada que se consagra no nosso ordenamento jurídico, para que a atuação do recorrente se pudesse dizer causa do prejuízo era mister que, em abstrato, aquela fosse adequada a produzi-lo, que o prejuízo fosse uma consequência normal típica daquela. E para se poder dizer que a ação ou omissão do recorrente foi adequada à insuficiência do património da empresa para a satisfação dos créditos parafiscais, deve seguir-se o processo lógico da prognose póstuma, ou seja, de um juízo de idoneidade, referido ao momento em que a ação se realiza ou a omissão ocorre, como se a produção do resultado se não tivesse ainda verificado, isto é, de um juízo ex ante. É que a causalidade não se refere ao facto e ao dano isoladamente considerados, mas ao processo factual que, em concreto, conduziu ao dano e que não pode existir causalidade adequada quando o dano se verificou apenas por virtude de circunstâncias excecionais, anormais, extraordinárias ou anómalas que, no caso concreto, se registaram e que interferiram no processo de causalidade, considerado este no seu conjunto.”. (fim de citação)

Cumpre então analisar se do probatório resultaram factos que nos permitam concluir que os oponentes agiram com a diligência de um bom pai de família face às circunstâncias que deram origem à falta de pagamento desses tributos.

No caso em apreço resulta da factualidade nos presentes autos que a reversão da execução fiscal fundou-se na alínea b), do n.º 1, do artigo 24.º da LGT, não sendo controvertida a gerência de facto da sociedade devedora originária pelos oponentes/recorridos, tendo a insolvência da sociedade devedora originária sido decretada em data posterior àquela a que se referem os tributos, pelo que os oponentes, encontravam-se onerados com a respetiva presunção de culpa imputando-se-lhe a falta de pagamento dos tributos e cabendo-lhes ilidir a presunção de culpa na falta de pagamento dos tributos, demonstrando que essa falta de pagamento não lhes é imputável.

Ficou ainda provado que:

- Em 17/05/2012 transitou em julgado a sentença de declaração de insolvência da

sociedade devedora originária;

- Entre 21/01/2009 e 14/02/2012, os oponentes realizaram várias transferências de

recursos financeiros de contas pessoais para a sociedade;

- Em 21/08/2012, foi declarada a insolvência dos oponentes;

- No início de 2011, a crise atingiu a sociedade de forma visível para os trabalhadores, porque deixou de haver tantos clientes e alguns deixaram de pagar à sociedade;

- Na altura em que a crise atingiu a sociedade, os oponentes emitiram cheques de contas pessoais para pagar ordenados aos trabalhadores;

- Em 08/01/2012 um fornecedor executou uma penhora de uma empilhadora e diversos materiais do armazém, o que impediu a sociedade de laborar;

- No início de fevereiro de 2012, foi executada uma segunda penhora, onde foram

penhorados todos os equipamentos da sociedade, o que levou ao seu encerramento

imediato;

- A sociedade liquidou os ordenados aos trabalhadores, mas manteve dívidas a fornecedores.

Perante a prova produzida, o Tribunal a quo concluiu que os oponentes lograram cumprir o ónus probatório da falta de culpa porquanto entendeu que se mostrava provada a difícil situação económica em que ficou a devedora originária com a crise financeira que se iniciou em Portugal no ano de 2011 e teve a sua forte expressão em 2012, o que provocou a quebra abrupta da atividade de construção civil e do seu negócio de venda de materiais de construção, que não existem indícios de dissipação de património, e que as dívidas são relativas a factos tributários ocorridos nos anos de 2010 e 2011, precisamente nos anos em que se verificou a crise financeira, tendo-se a própria sociedade apresentado à insolvência no início de 2012, e os oponentes tomado uma posição ativa na defesa dos interesses da sociedade, esforçando-se por pagar as dívidas, com sacrifício para a sua situação económica que conduziu à sua insolvência pessoal.

Não concordamos com o decidido, porquanto da prova produzida nos autos não podemos concluir da forma como o tribunal a quo o fez.

Na verdade, reconhecendo-se a existência de uma crise no sector da construção civil no período a que se reportam as dívidas, no caso em apreço, desconhece-se o que a sociedade devedora originária fez para melhorar a sua situação financeira e patrimonial perante as alegadas dificuldades.

É que não ficaram provados nos presentes autos quaisquer factos que evidenciem os contornos concretos da alegada situação financeira e patrimonial, na medida em que importava concretizar em que termos se verificou o impacto da conjuntura de crise do sector na situação financeira da sociedade, a saber, que decréscimo ocorreu nos trabalhos/vendas da sociedade, nos pagamentos dos clientes da sociedade, quais os clientes incumpridores, qual o montante de pagamentos não realizados, quais as diligências tomadas pelos gerentes da sociedade para a recuperação financeira da sociedade, sendo insuficiente a prova de que os oponentes realizaram transferências pessoais para a sociedade e que através de cheques das contas pessoais procederam ao pagamento de salários dos trabalhadores.

O que está em causa nos presentes autos é a culpa dos oponentes enquanto gerentes da sociedade devedora originária, a qual, como visto, deve ser aferida pela diligência de um bom pai de família, em face das circunstâncias do caso concreto e em termos de causalidade adequada, sendo, por isso, indispensável a alegação e prova de factos que revelem a gestão exercida por si.

Ora consideramos que a prova produzida nos autos não nos permite concluir que os oponentes tudo fizeram para que os credores da sociedade não fossem prejudicados, na medida em que, se por um lado ficou provado que os salários dos trabalhadores foram pagos, sendo opção dos gerentes assegurar esse pagamento através de cheques das suas contas pessoais, por outro lado também resulta que essa opção foi feita em detrimento do pagamento das dívidas ao Estado e aos fornecedores.

Importa salientar que parte da dívida exequenda é referente a IVA, sendo que a própria natureza do tributo implica uma densidade superior na ilisão da culpa, na medida em que as quantias foram suportadas pelos clientes e já se encontravam na posse da devedora originária.

Assim, ao gerente que exercia funções na data em que deveria ter sido pago o imposto cabe demonstrar, mediante prova positiva e concludente, que a falta desse pagamento não lhe foi imputável, o que passa pela demonstração da falta de fundos da sociedade originária devedora para efetuar o pagamento e que tal falta não se deve a qualquer omissão ou comportamento censuráveis do gestor.

Tal como referido supra, dos factos deve resultar a convicção no julgador, que a ação ou omissão por parte do gerente foi a adequada de um gerente diligente e dela não resultou a insuficiência do património da empresa para a satisfação dos créditos tributários.

Consideramos, tal como acima exposto, que não foi feita prova positiva e concludente, de que a falta do pagamento não foi imputável aos gerentes.

Por tudo o que vem exposto entendemos que os oponentes, ora recorridos, não lograram ilidir a presunção de culpa prevista na alínea b) do nº 1 do art. 24º da LGT, e como tal são parte legítima no processo de execução e seus apensos.

Destarte entendemos ser de conceder total provimento ao recurso, revogar a sentença recorrida e julgar improcedente a oposição à execução fiscal.

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V- DECISÃO

Em face do exposto, acordam em conferência os juízes da Subsecção de Execução Fiscal e de Recursos Contraordenacionais da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Sul em conceder provimento ao recurso, revogar a sentença recorrida, e em consequência julgar improcedente a oposição á execução fiscal.

Custas pelos Recorridos em ambas as instâncias.

Lisboa, 26 de fevereiro de 2026

Luisa Soares

Isabel Vaz Fernandes

Filipe Carvalho das Neves