Quem foi o relator do acórdão 2332/14.1BELRS?

O relator foi Luísa Soares, no Tribunal Central Administrativo Sul.

Quando foi proferido o acórdão 2332/14.1BELRS?

O acórdão foi proferido em 19 de novembro de 2020.

2332/14.1BELRS

Sumário

I- O pagamento da dívida exequenda e do acrescido pelo revertido, mesmo que esse pagamento tenha sido realizado no decurso da oposição, com a consequente extinção da execução, não implica a extinção da instância de oposição, por inutilidade/impossibilidade superveniente, quando nesta se pretende discutir a responsabilidade pela dívida, fundamento previsto na alínea b) do n.º 1 do art. 204.º do CPPT. II- Tal entendimento decorre do disposto no nº 3 do art. 176º do CPPT, aditado pela Lei do Orçamento de Estado para 2013 (Lei n.º 66-B/2012, de 31/12).

Texto

ACORDAM EM CONFERÊNCIA NA 2ª SUBSECÇÃO DO CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO DO TRIBUNAL CENTRAL ADMINISTRATIVO SUL I – RELATÓRIO A Fazenda Pública, veio interpor recurso jurisdicional da sentença proferida pelo Tribunal Tributário de Lisboa, que julgou procedente a oposição à execução deduzida por F............. contra a decisão de reversão proferida no processo de execução fiscal nº ............ e aps., instaurados originariamente contra a sociedade “S............, Lda.”, por dívidas de coimas dos anos de 2011 e 2012 no montante total de € 3.236,22. A Recorrente, nas suas alegações, formulou conclusões nos seguintes termos: “I – Vem o presente recurso reagir contra a Sentença proferida pelo Douto Tribunal a quo nos presentes autos em 08-03-2020, a qual julgou totalmente procedente a oposição à execução fiscal n.º ............ e apensos, que corre termos no Serviço de Finanças de Lisboa 3 e foi instaurada, originariamente, contra a sociedade “S............, LDA.”, NIF ..........., e posteriormente revertida contra a Oponente para a cobrança de dívidas fiscais relativas a Coimas dos anos de 2011 e 2012, já devidamente identificadas nos autos, no montante de € 3.236,22 (três mil, duzentos e trinta e seis euros e vinte e dois cêntimos) e acrescido. II – A Sentença ora recorrida, socorrendo-se da factualidade dada como assente no seu segmento III – Factos Provados, que aqui damos por plenamente reproduzida para todos os efeitos legais, postulou que a administração tributária não logrou demonstrar, como lhe competia por força da distribuição do ónus da prova, que a Oponente teve uma actuação culposa a nível da insuficiência patrimonial da sociedade devedora originária para fazer face ao pagamento dos montantes referentes a coimas fiscais em cobrança coerciva. III – O presente recurso tem como escopo demonstrar o desacerto a que, com o devido respeito e na perspectiva da Fazenda Pública, chegou a Sentença recorrida, ao não ter considerado provado, face ao ofício n.º 15957 emanado pelo Serviço de Finanças de Lisboa 3 em 27-11-2018, constante de fls. 88 da numeração do SITAF, que o processo de execução fiscal n.º ............ e apensos, objecto da presente lide, se encontra extinto desde 14-07-2015 por pagamento em reversão, incorrendo, por isso, em erro de julgamento no seio da apreciação da prova e dos factos perante a conjugação dos elementos trazidos aos autos e que suportaram a sua decisão. IV – Com efeito, por exame ao ofício n.º 15957 emanado pelo Serviço de Finanças de Lisboa 3 em 27-11-2018, constante de fls. 88 da numeração do SITAF, verifica-se que o processo de execução fiscal n.º ............ e apensos se encontra extinto desde 14-07-2015 por pagamento em reversão, o que se reputa de factualidade relevante para a decisão da presente lide e que deve ser aditada ao probatório, nos termos do disposto no artigo 640.º do CPC, ex vi da alínea e) do artigo 2.º do CPPT. V – Assim, resulta indubitavelmente provado que o processo de execução fiscal que constitui o objecto da presente oposição se encontra extinto por ter sido efectuado o pagamento em reversão da dívida exequenda, o que para além de constituir factualidade perfeitamente obliterada na Sentença recorrida, é passível de acarretar importantes consequências a nível do julgamento da causa, dado que o pagamento voluntário das dívidas em cobrança em sede de execução fiscal, acarreta a extinção da respectiva execução, nos termos da alínea a) do n.º 1 do artigo 176.º e do n.º 1 do artigo 264.º, ambos do CPPT. VI – Nesta conformidade, extinta a execução fiscal pelo pagamento da dívida exequenda e acrescido, haverá lugar à extinção da instância, devido a impossibilidade superveniente da lide no processo de oposição à execução fiscal, por falta de objecto, cfr. alínea e) do artigo 277.º do CPC, ex vi da alínea e) do artigo 2.º do CPC, cfr. Lebre de Freitas, in Código de Processo Civil anotado, vol. III, pág. 633. VII – Sabemos contudo, que a jurisprudência do STA já se tem pronunciado por variadas ocasiões, sobre o efeito do pagamento voluntário da dívida exequenda na pendência da oposição à execução, nem sempre no sentido da impossibilidade superveniente da lide. São os casos de i) ilegalidade abstracta (alínea a) do n.º 1 do artigo 204.º do CPPT) quando a lei não assegura meio judicial de impugnação ou recurso contra o acto de liquidação (alínea h) do mesmo normativo e ii) quando o pagamento da dívida seja efectuado pelo responsável subsidiário para beneficiar da isenção de custas e multa, nos termos do n.º 5 do artigo 23.º da LGT, e a oposição se mostre o meio processual adequado para defesa dos seus direitos, sendo tal o caso quando pretenda discutir a legalidade da reversão. VIII – Contudo, no caso em apreço, verificamos que nenhuma destas previsões se verifica. Não estamos perante uma situação de ilegalidade abstracta, nem tão pouco o pagamento foi efectivado pela Oponente no prazo estipulado no n.º 5 do artigo 23.º da LGT, pois que a mesma foi citada para os autos executivos em 10-07-2014 e o pagamento em reversão foi realizado em 14-07-2015. IX – E assim, contrariamente ao que postulou a Sentença recorrida, deveria o Douto Tribunal a quo abster-se de conhecer o mérito da causa e julgar a presente oposição extinta, por impossibilidade superveniente da lide, ao abrigo da alínea e) do artigo 277.º do CPC, aplicável ex vi a alínea e) do artigo 2.º do CPPT (destaque nosso). X – Destarte, com o devido e muito respeito, a Sentença ora recorrida, ao decidir como efectivamente o fez, estribou o seu entendimento numa insuficiente valoração da matéria de facto relevante para a boa decisão da causa, tendo violado o disposto nas supra citadas disposições legais. TERMOS EM QUE, E COM O DOUTO SUPRIMENTO DE VOSSAS EXCELÊNCIAS, DEVE SER CONCEDIDO PROVIMENTO AO PRESENTE RECURSO E, EM CONSEQUÊNCIA, DEVE SER REVOGADA A SENTENÇA ORA RECORRIDA E SUBSTITUÍDA POR ACÓRDÃO QUE JULGUE OS PRESENTES AUTOS EXTINTOS POR IMPOSSIBILIDADE SUPERVENIENTE DA LIDE DECORRENTE DO PAGAMENTO DA DÍVIDA EXEQUENDA, COM AS DEVIDAS CONSEQUÊNCIAS LEGAIS, ASSIM SE FAZENDO A COSTUMADA JUSTIÇA” * * A Recorrida não apresentou contra-alegações. * * O Exmo. Magistrado do Ministério Público junto deste Tribunal emitiu parecer no sentido da improcedência do recurso. * * Colhidos os vistos legais e nada mais obstando, vêm os autos à conferência para decisão. II – DO OBJECTO DO RECURSO O objecto do recurso é delimitado pelas conclusões das respectivas alegações (cfr. artigo 635°, n.° 4 e artigo 639°, n.°s 1 e 2, do Código de Processo Civil), sem prejuízo das questões de que o tribunal ad quem possa ou deva conhecer oficiosamente. Assim, delimitado o objecto do recurso pelas conclusões das alegações da Recorrente, a questão controvertida consiste em aferir se a sentença enferma de erro de julgamento de facto e de direito por não ter declarado extinta a instância por impossibilidade superveniente da lide face ao pagamento da dívida exequenda. III – FUNDAMENTAÇÃO DE FACTO 1) O Tribunal recorrido considerou provada a seguinte matéria de facto: “1. Sobre a sociedade S........... – R..........., Lda., NIPC .........., foi intentado o processo de execução fiscal n.º ............ para a cobrança coerciva de dívidas de coimas fiscais - cfr. fls. 14 do processo de execução fiscal junto aos presentes autos. 2. Ao processo referido em 1. foram apensos os seguintes processo de execução fiscal: a. ........... b. ........... c. ........... d. ........... e. ........... f. ........... - cfr. fls. 48 a 53 do processo de execução fiscal junto aos presentes autos. 3. Após as apensações referidas em 2., no processo de execução fiscal referido em 1. passou a estar em cobrança o montante global de 3.236,22€. 4. Todas as dívidas exequendas nos processos referidos em 2. Respeitam a dívidas emergentes de coimas fiscais- cfr. docs. 3 a 20 juntos com a contestação a fls. 50 a 67 dos presentes autos e facto confessado pela Fazenda Pública no artigo 10º da contestação que apresentou. 5. Em 21/03/2014 foi proferido pelo órgão da execução fiscal “Despacho para Audição (Reversão) com o seguinte conteúdo: “… Face às diligências de fls.__ determino a preparação do processo para efeitos de reversão da(s) execução(ões) contra F………L……… na qualidade de responsável subsidiário pela dívida abaixo discriminada… Projecto de Reversão… Dos administradores, directores ou gerentes e outras pessoas que exerçam, ainda que somente de facto, funções de administração em pessoas colectiva e entidade fiscalmente equiparadas, por não terem provado não lhes ser imputável a falta de pagamento da dívida, quando o prazo legal de pagamento/entrega da mesma terminou no período de exercício do cargo (art.º 24º,/n.º 1/b) LGT…” – cfr. fls. 15 do processo de execução fiscal junto aos presentes autos. 6. Com data 26/03/2014 foi elaborada pelo órgão da execução fiscal “Notificação Audição-Prévia (reversão)” dirigida à Opoente, a qual apresentava o seguinte “Projecto da Reversão”: “… Inexistência ou insuficiência de bens penhoráveis do devedor principal e responsáveis solidários, sem prejuízo o benefício da execussão prévia (art.º 23º/n.º 2 da LGT): Dos administradores, directores ou gerentes e outras pessoas que exerçam, ainda que somente de facto, funções de administração em pessoas colectiva e entidade fiscalmente equiparadas, por não terem provado não lhes ser imputável a falta de pagamento da dívida, quando o prazo legal de pagamento/entrega da mesma terminou no período de exercício do cargo (art.º 24º,/n.º 1/b) LGT…” – cfr. fls. 19 do processo de execução fiscal junto aos presentes autos. 7. A Opoente exerceu por referência a 6. o seu direito de audiência prévia – cfr. fls. 26 a 29 do processo de execução fiscal junto aos presentes autos. 8. Na decorrência do exercício do direito de audição prévia referido em 7., foi elaborada pelo órgão da execução fiscal informação com o seguinte conteúdo: “… procede-se no essencial à análise dos factos aduzidos. – Do projecto de reversão consta que a virtual revertida exerceu a gerência no terminus do prazo legal de pagamento ou entrega do imposto em questão, nos termos do art.º 23º, n.º 4 da LGT. – O outro momento da reversão acontece pela insuficiência dos bens conhecidos à originária devedora. – Nesta fase do processo de execução fiscal a interessada é chamada para se pronunciar apenas os pressupostos e extensão da reversão, conforme é determinado pelo art.º 23º, n.º 4 da LGT. – Os pressupostos da reversão são, no caso presente, a insuficiência de bens da originária devedora, nos termos do art.º 23º, n.º 2 da LGT, e a gerência de direito e de facto, da sociedade no termo do prazo de pagamento ou entrega do imposto, em conformidade com o art.º 24º, n.º 1 al. b) da LGT. - A extensão da reversão traduz-se na mera enunciação dos tributos em causa e do seu correspondente período de tributação – Coimas de 2012 – A insuficiência dos bens da originária devedora foi apurada por diversas diligências e demonstrada pela situação líquida negativa declarada na última IES e/ou em face da insolvência declarada pelo Tribunal. – Contrariamente, ao que foi alegado, nem a AT desconhecia o facto da insolvência, em este é inibidor da reversão, aliás, tem precisamente o efeito contrário, indiciando que as obrigações são superiores aos proveitos. – Ora, a sentença da declaração de falência, não garante o pagamento a todos os credores da originária devedora, provavelmente, se assim fosse não teria sido desapossada judicialmente do estabelecimento comercial. – Importa ainda realçar que a excussão do património da devedora originária, não é um requisito da reversão da dívida contra a responsável subsidiária mas sim da execução do património dessa responsável. Senão, vejamos… - Perante este quadro legislativo, torna-se evidente que a reversão não depende da sua excussão do património da devedora originária mas, simplesmente da sua insuficiência. – Quanto à alegação de que não foi indicada a extensão da reversão, por não ter sido dado a conhecer o valor do tributo em execução, também aqui não pode ser reconhecida qualquer razão à interessada. – A extensão da reversão traduz-se na mera enunciação do tributo em causa e do correspondente período de tributação – coimas de 2012, sendo certo que esta informação consta da notificação para o exercício do direito de audição prévia. – Com efeito, aquela informação é de per si suficiente para que a interessada possa aferir da sua responsabilidade pelas dívidas tributárias e, assim, proceder à sua defesa… - constata-se que uma informação mais detalhada sobre a dívida em causa só deve ser fornecida com a citação da reversão, uma vez que, somente nesta fase, a interessada adquire a qualidade de revertida… - Por isso, juntamente com a mesma são enviados os elementos essenciais a liquidação e do imposto dos eventuais juros compensatórios, para que a interessada conheça a dívida cujo pagamento lhe vai ser exigido e, assim, se possa defender contra os próprios actos de liquidação, através de reclamação graciosa ou de impugnação judicial. – Não cabe à AT na presente reversão demonstrar a culpa pela falta de pagamento e/ou entrega do imposto devido. Posto isto, proponho que uma vez que está constatada a insuficiência de bens da originária devedora, tendo como fundamento legal o disposto no artigo 153º, n.º 2 da alínea b) do CPPT e artigo 8º do RGIT, seja ordenada a reversão da execução contra a responsável subsidiária F……L…- artigos 23º e 24º da LGT, já referidos relativamente a toda a dívida exequenda que esteve na origem da instauração deste processo, atento tudo o que antes ficou dito e que a mesma não contrariou…”– cfr. fls. 43 a 45 do processo de execução fiscal junto aos presentes autos. 9. Sobre a informação referida em 8. foi lavrado, em 19/06/2014 despacho com o seguinte conteúdo: “…Concordo, pelo que decido em conformidade com o que vem proposto. Cite-se. Averbamentos necessários…” – cfr. fls. 45 do processo de execução fiscal junto aos presentes autos. 10. Em 03/07/2014 foi elaborada citação do Opoente para o processo de execução fiscal referido em 1., da qual constava como “Fundamentos da Reversão”: “… Inexistência ou insuficiência de bens penhoráveis do devedor principal e responsáveis solidários, sem prejuízo o benefício da execussão prévia (art.º 23º/n.º 2 da LGT): Dos administradores, directores ou gerentes e outras pessoas que exerçam, ainda que somente de facto, funções de administração em pessoas colectiva e entidade fiscalmente equiparadas, por não terem provado não lhes ser imputável a falta de pagamento da dívida, quando o prazo legal de pagamento/entrega da mesma terminou no período de exercício do cargo (art.º 24º,/n.º 1/b) LGT. Junta-se fotocópia de informação/proposta e despacho de fls. 3 …” e total de quantia exequenda 3.236,22€ - cfr. fls. 46 do processo de execução fiscal junto aos presentes autos. 11. A presente acção foi apresentada em 12/08/2014. Factos não provados. Com relevância para a pronúncia a emitir nos presentes autos, inexistem factos que importe dar como não provados. Motivação da decisão sobre a matéria de facto. A decisão da matéria de facto, consonante ao que acima ficou exposto, efectuou-se com base nos documentos e informações constantes dos autos e no processo de execução fiscal apenso, referidos em cada uma das alíneas do elenco dos factos provados, os quais não foram impugnados, merecendo a credibilidade do tribunal, em conjugação com o princípio da livre apreciação da prova.” * * Nos termos e ao abrigo do preceituado no artigo 662.º do Código de Processo Civil, aplicável ex vi do art. 281º do CPPT, por estar documentalmente provado e ser pertinente para a boa decisão da causa e das questões colocadas em recurso, acorda-se em aditar ao probatório o seguinte facto: “12. Em 27/11/2018 foi emitido o ofício nº 15957 pelo Serviço de Finanças 3 no qual consta que o processo de execução fiscal nº ............ e aps., a que se reporta o processo nº 2332/14.1BELRS, se encontra extinto por pagamento em reversão com data de 14/07/2015 (cfr. teor de fls. 88 – numeração SITAF). IV – FUNDAMENTAÇÃO DE DIREITO O Tribunal recorrido julgou a oposição à execução procedente tendo considerado que a Oponente é parte ilegítima nas execuções fiscais em apreço, nos termos da alínea b) do n.º 1 do art. 204.º do CPPT, por entender que não foi feita prova pela administração tributária da culpa da Oponente na falta de pagamento das dívidas tributárias. A Recorrente não se conforma com o decidido invocando, em síntese, que a sentença recorrida enferma de erro de julgamento de facto e de direito por não ter considerado o facto constante do ofício emitido pelo Serviço de Finanças (fls. 88 – numeração SITAF), no qual consta que foi realizado o pagamento em reversão, o que impede a decisão de mérito do processo e conduz à extinção da instância por impossibilidade superveniente da lide. Defende a Recorrente que, com a ocorrência do pagamento voluntário da dívida exequenda e do acrescido, a execução fiscal é julgada extinta, e, atendendo que a oposição perde o seu objecto deveria o tribunal a quo ter julgado extinta a instância por impossibilidade superveniente da lide. Destarte a questão que cumpre apreciar e decidir é a de saber se a sentença recorrida fez correcto julgamento quando considerou a Oponente, ora Recorrida, como parte ilegítima da execução fiscal, tendo assim decidido sobre o mérito da acção ao analisar a responsabilidade subsidiária como fundamento da oposição nos termos da alínea b) do nº 1 do art. 204º do CPPT e, declarado a extinção da execução fiscal quanto à Oponente. Ao abrigo do art. 662º do CPC aplicável ex vi do art. 281º do CPPT, este Tribunal, com base na prova documental constante dos autos aditou o facto constante do ponto 12 do probatório. Assim, estabilizada que está a matéria de facto dos autos nos termos acima expostos, importa, então, aferir se a decisão recorrida padece de erro de julgamento ao ter considerado a Recorrida como parte ilegítima no processo de execução fiscal nº ............ e aps instaurados originariamente contra a sociedade “S........... – R..........., Lda.”, por dívidas de coimas. Na verdade o Tribunal a quo não considerou na sentença recorrida a informação que lhe foi prestada pelo serviço de finanças, de que o processo de execução fiscal em questão tinha sido extinto por pagamento. Para a Recorrente, a extinção do processo de execução fiscal por pagamento implica que não seja conhecido o mérito da oposição e seja declarada extinta a instância de oposição, por impossibilidade/inutilidade superveniente da lide ao abrigo da alínea e) do art. 277º do CPC, aplicável ex vi da alínea e) do art. 2º do CPPT. Mas não lhe assiste razão, como veremos de seguida. A jurisprudência do Supremo Tribunal Administrativo tem vindo a entender que, face ao disposto no nº 3 do artigo 176º do CPPT o pagamento da dívida exequenda, pelos revertidos, não prejudica o controlo jurisdicional da atividade do órgão de execução fiscal, mantendo-se a utilidade da apreciação da lide (veja-se os Acórdãos do STA de 09/09/2015- rec. 01198/13, de 09/05/2018 – rec. 0827/17 e de 19/06/2019 – rec. 02457/14). Como se afirma no Acórdão do STA de 09/09/2015- rec. 01198/13 “Efectivamente, constitui entendimento jurisprudencial consolidado nesta Secção do Supremo Tribunal Administrativo que embora o pagamento voluntário da dívida exequenda possa acarretar a extinção da instância de oposição por inutilidade ou impossibilidade da lide, o certo é que quando esse pagamento é efectuado pelo responsável subsidiário dentro do prazo de oposição – para assim beneficiar da isenção de custas e multa nos termos do art. 23º, nº 5, da LGT – tal não pode implicar a preclusão do seu direito de impugnar o acto de onde emergem as obrigações em cobrança, porquanto o nº 3 do art. 9º da LGT reconhece expressamente que «o pagamento do imposto nos termos da lei que atribua benefícios ou vantagens no conjunto de certos encargos ou condições não preclude o direito de reclamação, impugnação ou recurso, não obstante a possibilidade de renúncia expressa, nos termos da lei» – cfr., entre outros, os acórdãos do STA de 7/09/2011, no proc nº 0421/11, de 21/09/2011, no proc nº 0560/11, de 23/02/2012, no proc nº 0884/11, de 20/06/2012, no proc nº 0537/12 e em 27/06/2012, no proc nº 0430/12. Por outro lado, esta Secção tem também entendido que perante a imposição da norma contida no art. 9º, nº 3, da LGT, o pagamento da dívida exequenda não pode impedir o prosseguimento da oposição deduzida pelo responsável subsidiário sempre que na petição inicial tenham sido invocados os fundamentos previstos nas alíneas a)ou h) do CPPT, isto é, a ilegalidade abstrata do acto de liquidação de onde emerge a dívida ou a sua ilegalidade concreta quando a lei não assegura outro meio de impugnação contra o acto, na medida em que a oposição constitui o meio processual adequado para apreciar essas questões – cfr. acórdãos de 7/10/2009, no proc nº 0532/09, e de 10/03/2010, no proc nº 01134/09 – Para além disso, a jurisprudência do Supremo Tribunal Administrativo também já admitiu o prosseguimento da lide de oposição quando o responsável subsidiário/revertido invoca o fundamento previsto na alínea b) do CPPT, isto é, invoca a inexistência de responsabilidade sua pelo pagamento da obrigação tributária em cobrança, porquanto o processo de oposição constitui o único e irrepetível meio processual de que ele dispõe para ver reconhecido essa sua falta de responsabilidade subsidiária – cfr. acórdão de 25/11/2009, no proc nº 0753/09. Tese que aqui se acolhe e sufraga, tendo em atenção que a questão da (in) verificação dos pressupostos para a responsabilização subsidiária, contidos no acto de reversão (acto que é praticado exclusivamente em sede de processo executivo), não pode ser apreciada em nenhum outro meio judicial; e o pagamento da dívida não pode prejudicar o controlo jurisdicional desse acto executivo de responsabilização, até porque tal constituiria uma violação do direito fundamental de acesso aos tribunais previsto no art. 20º, nº 1, da Constituição da República Portuguesa. E a Lei do Orçamento de Estado para 2013 (Lei nº 66-B/2012, de 31/12), ao aditar ao artigo 176º do CPPT a norma que passou a constar do seu nº 3, evidencia bem a vontade expressa pelo legislador de acolher esta posição jurisprudencial, no sentido de que o pagamento da dívida nem sempre tem por consequência a inutilidade da lide da oposição à execução. Com efeito, segundo o aditado nº 3, «O disposto na alínea a) do nº 1 não prejudica o controlo jurisdicional da actividade do órgão de execução fiscal, nos termos legais, caso se mantenha a utilidade da apreciação da lide», sendo que da referida alínea a) do nº 1 consta que a execução se extingue por «pagamento da quantia exequenda e do acrescido». Por conseguinte, nem sempre ocorre a inutilidade/impossibilidade da lide de oposição na sequência do pagamento voluntário da dívida, como acontece, nomeadamente, quando se pretende discutir a legalidade da dívida ao abrigo das alíneas a), h), ou b), do nº 1 do art. 204º do CPPT, ou quando o pagamento da dívida é realizado pelo responsável subsidiário para poder aceder a determinado benefício. Ora, relativamente às dívidas provenientes de coimas aplicadas à sociedade e que cujo pagamento foi exigido ao oponente após acto de reversão da execução contra si, é inquestionável que nunca lhe foi dada a possibilidade de se defender no processo contra-ordenacional, nem de interpor recurso da decisão administrativa de aplicação da coima, pois só a entidade condenada (isto é, a arguida) tem legitimidade para interpor recurso dessa decisão, em conformidade com o disposto no art. 59º, nº 2, do Regime Geral das Contra-Ordenações, aprovado pelo Dec. Lei nº 433/82, de 27 de Outubro, aplicável ex vi do art. 3º, alínea b), do Regime Geral das Infracções Tributárias. Pelo que a oposição constitui o único meio processual que o revertido pode utilizar para a defesa dos seus direitos e interesses legítimos, tendo, por isso, de lhe ser assegurado neste processo não só as condições de defesa idênticas às que são proporcionadas ao arguido no processo contra-ordenacional, como, também, todas as demais condições de defesa dos seus direitos e interesses legítimos, sob pena de violação do princípio da tutela jurisdicional efectiva consagrado no art. 268º, nº 4, da Constituição. Aliás, a entender-se, como tem entendido a jurisprudência do STA após as mais recentes decisões do Tribunal Constitucional, que a responsabilidade dos devedores subsidiários pelas dívidas por coimas aplicadas à sociedade originária devedora é uma responsabilidade de natureza civil, que se materializa através do acto reversão, não pode deixar de se facultar ao oponente a discussão da legalidade desse acto potencialmente lesivo, designadamente quanto à suficiência da sua fundamentação e à viabilidade legal da cobrança da obrigação civil que dele emerge através de processo de execução fiscal em face ao âmbito do art. 148º do CPPT. (Neste sentido, os Acórdãos do STA de 14/04/2010, no proc. nº 064/10, de 8/09/2010, no proc. nº 0186/10, de 19/01/2011, no proc. nº 0775/10, de 13/04/2011, no proc. nº 087/11, e de 3/12/2014, no proc. nº 0639/14.) Ora, uma das causas de pedir desenhadas na petição inicial da presente oposição é, precisamente, a da ilegalidade do acto de reversão, seja por inadmissibilidade legal para obter a cobrança de dívidas de natureza civil à luz do disposto no art. 148º do CPPT, seja por insuficiência de fundamentação. Por conseguinte, e pelo que deixámos dito, o pagamento da dívida não pode inviabilizar ou fazer precludir o direito e o interesse legítimo que o oponente tem de ver apreciada e decidida a oposição no que toca ao seu chamamento à execução para pagar dívidas provenientes de coimas fiscais aplicadas à sociedade devedora originária, sob pena de, como bem salienta o recorrente, se impedir ao responsável subsidiário pelo pagamento desse tipo de dívidas o exercício do direito de defesa e de acesso aos tribunais. Já no que toca às dívidas que emergem de actos de liquidação (IVA e IRC), dado que a causa de pedir gizada na petição inicial era constituída unicamente pela alegada falta de fundamentação do despacho de reversão, isto é, pelo vício formal de um acto intrínseco do processo executivo (vício que, a verificar-se, não conduz à absolvição do oponente da pretensão executiva, mas à mera absolvição de uma instância executiva que pode ser renovada com a prolacção de novo acto sanado do vício formal que o afectava) (Cfr., entre outros, o Ac. do STA de 10/10/2012, no proc. nº 0726/12.), consideramos que efectivamente a extinção do processo executivo pelo pagamento conduz à impossibilidade de discussão desse vício formal imputado ao acto de reversão – vício que deixou de poder ser sanado por virtude de o executado ter provocado a extinção do processo – e à perda de utilidade de apreciação da lide de oposição nessa parte, porquanto a eventual procedência dessa causa de pedir não conduzia, como vimos, à absolvição do oponente da pretensão executiva nem impedia a renovação do acto de reversão da execução contra si.” Na verdade o Supremo Tribunal Administrativo em diversos Acórdãos tem considerado que o pagamento da dívida exequenda pode não conduzir à inutilidade/impossibilidade superveniente da lide, veja-se a título exemplificativo; o Acórdão de 06/03/2013, proc. 0711/12 ao mencionar que “I - A inutilidade superveniente da lide de oposição à execução fiscal só pode ocorrer nas situações em que seja o devedor originário a pagar a dívida exequenda, e não já naquelas em que a oposição é o único meio processual que os oponentes/revertidos dispõem para atacar a ilegalidade do despacho de reversão por violação do disposto nos artigos 23.º e 24.º da LGT e 153.º do CPPT, devendo o artigo 9.º nº 3 da LGT ser interpretado no sentido de incluir a oposição como forma de atacar a ilegalidade do acto de reversão. II - Sendo o pagamento da dívida efectuado pelo responsável subsidiário para beneficiar da isenção de custas e multa nos termos do artigo 23.º n.º 5 da LGT, esse pagamento, que nem sequer implica a extinção da execução fiscal (n.º 6 do art.º 23º da LGT), não provoca a preclusão do seu direito de impugnar o despacho de reversão, não podendo extinguir-se a oposição com fundamento em inutilidade superveniente da lide”; o Acórdão de 20/06/2012, proc. 0537/12 no qual se afirma que “II - A extinção da execução fiscal pelo pagamento não acarreta a impossibilidade superveniente da oposição quando nesta se está a discutir a legalidade da dívida exequenda ao abrigo da alínea h) do n.º 1 do art. 204.º do CPPT, possibilidade que existe quando aquela dívida não resulte de acto administrativo ou tributário prévio definidor da obrigação, como pode suceder relativamente às contribuições para a Segurança Social”; e ainda o Acórdão de 23/02/2012, proc. 0884/11, ao referir que “I - Regra geral, paga a quantia exequenda por um dos responsáveis subsidiários, deve declarar-se extinta, por impossibilidade superveniente da lide, a oposição à execução deduzida por outro dos responsáveis subsidiários. II - Só assim não acontece quando a oposição se fundamente na ilegalidade da dívida exequenda, sempre que a lei não assegure meio judicial de impugnação ou recurso contra o acto de liquidação (al. h) do n° 1 art. 204° do CPPT) e quando o responsável subsidiário efectuar o pagamento da dívida exequenda no prazo da oposição para beneficiar da isenção de juros de mora e de custas (n° 5 do art. 23° da LGT).” E mais recentemente, destaca-se o Acórdão do STA de 19/06/2019 – recurso 02457/14, no qual foi relevado o seguinte entendimento: “Quanto às consequências do pagamento voluntário da quantia exequenda e do acrescido efectuado pela ora Recorrida sobre a oposição à execução fiscal por ela deduzida, há que ter em conta o seguinte: Inicialmente, a jurisprudência adoptou a posição de que, efectuado o pagamento voluntário da quantia exequenda e do acrescido por quem quer que fosse, a oposição devia ser julgada extinta por impossibilidade superveniente da lide, uma vez que a oposição fica sem objecto, que era a execução fiscal (A impossibilidade superveniente da lide ocorre ou porque se extinguiu o sujeito, ou porque se extinguiu o objecto, ou porque se extinguiu a causa – cfr. ALBERTO DOS REIS, Comentário ao Código de Processo Civil, III volume, pág. 368.). O entendimento que lhe subjazia era o de que, porque esse pagamento, nos termos do disposto nos arts. 176.º, n.º 1, alínea a), 264.º, n.º 1, e 269.º do CPPT, leva à extinção da execução fiscal, a oposição (cuja finalidade é a extinção ou a suspensão da execução fiscal) ficava sem objecto. Aliás, é por isso que no n.º 5 do art. 203.º do CPPT (O art. 203.º, n.º 5, do CPPT, dispõe: «O órgão da execução fiscal comunicará o pagamento da dívida exequenda ao tribunal tributário de 1.ª instância onde pender a oposição, para efeitos da sua extinção».) se impõe ao órgão de execução fiscal a comunicação da extinção da execução fiscal (Embora a lei fale do pagamento da dívida exequenda, quer-se referir à extinção decorrente do pagamento da dívida exequenda e do acrescido, sendo que até seria mais curial que falasse da extinção da execução, independentemente do motivo que lhe esteja subjacente.) ao tribunal onde a oposição estiver pendente. Mas, desde sempre, a jurisprudência admitiu uma excepção nos casos em que na oposição à execução fiscal estava em discussão a legalidade da liquidação subjacente à dívida exequenda (Cfr., entre outros, os seguintes acórdãos da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo: - de 7 de Outubro de 2009, proferido no processo n.º 532/09, (…); - de 10 de Março de 2010, proferido no processo n.º 1134/09, (…); - de 26 de Maio de 2010, proferido no processo n.º 24/10, (…); - de 20 de Junho de 2012, proferido no processo n.º 537/12, (...). Na verdade, embora por regra a execução fiscal tenha como única finalidade a extinção ou a suspensão da execução fiscal, há situações em que a oposição à execução fiscal tem por objecto a impugnação judicial do acto de liquidação, como, designadamente, aquela a que se refere a alínea h) do art. 204.º, n.º 1, do CPPT, quando «a lei não assegure meio judicial de impugnação ou recurso contra o acto de liquidação» (ou seja, quando a dívida exequenda não tem origem em acto administrativo ou tributário prévio que defina a obrigação). É que, nestes casos, a oposição à execução fiscal assume uma verdadeira natureza de impugnação judicial (Neste caso, sob as vestes da oposição à execução fiscal o que está em causa é «uma forma processual de impugnação do acto tributário» (CASALTA NABAIS, Direito Fiscal, 5.ª edição, Almedina, 2009, p. 343).), sendo até que o n.º 2 do art. 204.º do CPPT prescreve que a oposição passe a seguir as regras processuais da impugnação judicial, a menos que a questão seja exclusivamente de direito. Será, em regra, o caso em que estejam em cobrança dívidas à segurança social. Na verdade, por via de regra, as contribuições para a Segurança Social resultam da apresentação das declarações de remunerações pelo contribuinte, a quem compete também proceder à liquidação dos montantes a entregar (mediante aplicação das percentagens fixadas na lei sobre as remunerações), numa figura próxima da autoliquidação (Como refere JORGE LOPES DE SOUSA, Código de Procedimento e de Processo Tributário anotado e comentado, Áreas Editora, 6.ª edição, III volume, anotação 37 c) ao art. 204.º, págs. 496/497após a entrada em vigor do Decreto-Lei n.º 511/76, de 3 de Julho, cumpre às entidades patronais que sejam contribuintes do regime geral as obrigações de entrega das folhas de ordenados ou salários e de pagamento das contribuições correspondentes, determinadas pela incidência das percentagens fixadas na lei sobre as remunerações, dentro dos prazo legais, sendo que na falta de pagamento, é extraída certidão das folhas de ordenados ou salários para execução (arts. 2.º, n.º 1, e 9.º). «Era assim, o próprio contribuinte que tinha de calcular as contribuições devidas, aplicando as percentagens legais às remunerações, não havendo qualquer acto praticado por uma autoridade pública declarativo de uma obrigação de pagamento da quantia referente às contribuições, pelo que não pode falar-se, nos casos em que não há cobrança coerciva, da existência de um acto de liquidação». Nessas situações, com carácter de autoliquidação, apenas poderá configurar-se o acto de extracção da certidão confirmativa da existência da dívida como «acto de liquidação» para os efeitos previstos na alínea h) do art. 204.º, n.º 1, do CPPT. Na verdade, nesses casos, não pode o contribuinte reclamar graciosamente nem impugnar judicialmente, sendo que apenas poderá questionar a legalidade do acto tributário em sede de oposição à execução fiscal.). Será também o caso em que as dívidas exequendas tenham origem em coimas aplicadas por decisão administrativa e, por isso, a oposição seria o único meio ao dispor do revertido para discutir a legalidade daquela decisão, uma vez que não interviera no respectivo processo (Cfr. os seguintes acórdãos da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo: - de 14 de Abril de 2010, proferido no processo n.º 64/10, (…); - de 8 de Setembro de 2010, proferido no processo com o n.º 186/10, (…); - de 19 de Janeiro de 2011, proferido no processo com o n.º 775/10,(…); - de 13 de Abril de 2011, proferido no processo n.º 87/11, (…). A jurisprudência também admitiu que, na sequência da extinção da execução fiscal pelo pagamento efectuado pelo responsável subsidiário, não houvesse declaração de inutilidade ou impossibilidade, se o pagamento foi efectuado dentro do prazo de oposição, para beneficiar da isenção de juros de mora e custas nos termos do art. 23.º, n.º 5 da LGT (Diz o art. 23.º, n.º 5, da LGT, na redacção que lhe foi dada pela Lei n.º 55-A/2010, de 31 de Dezembro (Orçamento do Estado para 2011): «O responsável subsidiário fica isento de juros de mora e de custas se, citado para cumprir a dívida constante do título executivo, efectuar o respectivo pagamento no prazo de oposição». Com esta nova redacção, a isenção foi reduzida aos juros de mora liquidados no processo de execução fiscal, pelo que o responsável subsidiário não fica isento do pagamento dos juros de mora que forem liquidados no título executivo, ou seja, o alcance perceptível da alteração «é o de reduzir a isenção de juros de mora, limitando-a aos juros de mora vencidos na pendência do processo de execução fiscal, no pressuposto de que é incluída na certidão de dívida que serve de título executivo a liquidação dos juros de mora vencidos até ao momento da extracção dessa certidão» (cfr. DIOGO LEITE DE CAMPOS, BENJAMIM SILVA RODRIGUES e JORGE LOPES DE SOUSA, Lei Geral Tributária Anotada e Comentada, Encontro da Escrita, 4.ª edição, anotação 9 ao art. 23.º, pág. 225).). Nessas situações, o Supremo Tribunal Administrativo entendeu (Vide os seguintes acórdãos da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo: - de 26 de Maio de 2010, proferido no processo com o n.º 24/10, (…); - de 4 de Maio 2011, proferido no processo com o n.º 982/10, (…); - de 7 de Setembro de 2011, proferido no processo com o n.º 421/11, (…); - de 21 de Setembro de 2011, proferido no processo com o n.º 560/11, (…), na sequência da posição defendida por JORGE LOPES DE SOUSA (Ob. cit., III volume, anotação 11 ao art. 160.º, págs. 114 a 116.), que a inutilidade/impossibilidade da lide faz sentido nas situações em que seja o devedor originário a pagar a dívida, mas não já naquelas em que o processo de oposição é o único meio processual que os oponentes/revertidos dispõem para atacar a legalidade do despacho de reversão, por violação do disposto nos arts. 23.º e 24.º da LGT e 153.º do CPPT, devendo o art. 9.º, n.º 3, da LGT (Diz o art. 9.º, n.º 3, da LGT: «O pagamento do imposto nos termos de lei que atribua benefícios ou vantagens no conjunto de certos encargos ou condições não preclude o direito de reclamação, impugnação ou recurso, não obstante a possibilidade de renúncia expressa, nos termos da lei».), ser interpretado no sentido de incluir a própria oposição à execução como forma de atacar a ilegalidade do acto que ordenou a reversão contra os legais representantes da sociedade executada a título principal. Pelo que, sendo o pagamento da dívida efectuado pelo responsável subsidiário para beneficiar da isenção de juros moratórios e custas nos termos do art. 23.º, n.º 5, da LGT (ou seja, dentro do prazo da oposição), esse pagamento não implica a preclusão do seu direito de impugnar o despacho de reversão, não podendo extinguir-se a instância de oposição com fundamento em inutilidade ou impossibilidade superveniente da lide. Havia também alguma jurisprudência deste Supremo Tribunal, se bem que não unânime, no sentido da admissão do prosseguimento da lide de oposição quando o responsável subsidiário/revertido invoca o fundamento previsto na alínea b) do n.º 1 do art. 204.º do CPPT, ou seja, invoca a inexistência de responsabilidade sua pelo pagamento da obrigação tributária em cobrança, porquanto o processo de oposição constitui o único e irrepetível meio processual de que ele dispõe para ver reconhecido que não é responsável subsidiário (Cfr. os seguintes acórdãos da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo: - de 25 de Março de 2009, proferido no processo n.º 985/08, (…); - de 7 de Outubro de 2009, proferido no processo n.º 714/09,(…); - de 25 de Novembro de 2009, proferido no processo n.º 753/09, (...). Como ficou dito no acórdão desta Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo de 9 de Setembro de 2015, proferido no processo n.º 1198/13, «a questão da (in)verificação dos pressupostos para a responsabilização subsidiária, contidos no acto de reversão (acto que é praticado exclusivamente em sede de processo executivo), não pode ser apreciada em nenhum outro meio judicial; e o pagamento da dívida não pode prejudicar o controlo jurisdicional desse acto executivo de responsabilização, até porque tal constituiria uma violação do direito fundamental de acesso aos tribunais previsto no art. 20.º, n.º 1, da Constituição da República Portuguesa. E a Lei do Orçamento de Estado para 2013 (Lei n.º 66-B/2012, de 31/12), ao aditar ao artigo 176.º do CPPT a norma que passou a constar do seu nº 3, evidencia bem a vontade expressa pelo legislador de acolher esta posição jurisprudencial, no sentido de que o pagamento da dívida nem sempre tem por consequência a inutilidade da lide da oposição à execução. Com efeito, segundo o aditado n.º 3, «O disposto na alínea a) do n.º 1 não prejudica o controlo jurisdicional da actividade do órgão de execução fiscal, nos termos legais, caso se mantenha a utilidade da apreciação da lide», sendo que da referida alínea a) do n.º 1 consta que a execução se extingue por «pagamento da quantia exequenda e do acrescido». Na sequência dessa alteração legislativa, é hoje pacífico que não ocorre a inutilidade/impossibilidade da lide de oposição na sequência do pagamento voluntário da dívida pelo revertido/oponente, quando este pretende discutir a responsabilidade pela dívida, fundamento subsumível à previsão da alínea b) do n.º 1 do art. 204.º do CPPT (ilegitimidade substantiva) (Vide os seguintes acórdãos da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo: - de 9 de Setembro de 2015, proferido no processo n.º 1198/13,(…); - de 2 de Junho de 2017, proferido no processo n.º 1347/14,(…); - de 9 de Maio de 2018, proferido no processo n.º 827/17, (…). A sentença recorrida, que decidiu a questão em conformidade com o entendimento exposto, não merece censura.” (destacado nosso) Considerando o entendimento jurisprudencial acima transcrito conclui-se que, tendo a sentença recorrida conhecido do mérito da oposição à execução apreciando assim a questão da ilegitimidade da oponente na execução fiscal nº ............ e apensos, instaurada à sociedade devedora originária por dívidas de coimas, pese embora a extinção da execução fiscal pelo pagamento, tal conhecimento mostra-se correcto face ao disposto no nº 3 do art. 176º da CPPT e face à interpretação jurisprudencial supramencionada, pelo que o presente recurso não merece provimento. V- DECISÃO Por todo o exposto, acordam em conferência os juízes da 2ª Subsecção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Sul em negar provimento ao recurso e manter a sentença recorrida. Custas a cargo da Recorrente em ambas as instâncias. Lisboa, 19 de Novembro de 2020 [A Relatora consigna e atesta, que nos termos do disposto no art. 15.º-A do DL n.º 10-A/2020, de 13.03, aditado pelo art. 3.º do DL n.º 20/2020, de 01.05, têm voto de conformidade com o presente Acórdão os restantes Desembargadores integrantes da formação de julgamento, as Desembargadoras Cristina Flora e Tânia Meireles da Cunha]. Luísa Soares

Sumário

II- Tal entendimento decorre do disposto no nº 3 do art. 176º do CPPT, aditado pela Lei do Orçamento de Estado para 2013 (Lei n.º 66-B/2012, de 31/12).

Texto Integral

ACORDAM EM CONFERÊNCIA NA 2ª SUBSECÇÃO DO CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO DO TRIBUNAL CENTRAL ADMINISTRATIVO SUL

I- RELATÓRIO

A Fazenda Pública, veio interpor recurso jurisdicional da sentença proferida pelo Tribunal Tributário de Lisboa, que julgou procedente a oposição à execução deduzida por F............. contra a decisão de reversão proferida no processo de execução fiscal nº ............ e aps., instaurados originariamente contra a sociedade “S............, Lda.”, por dívidas de coimas dos anos de 2011 e 2012 no montante total de € 3.236,22.

A Recorrente, nas suas alegações, formulou conclusões nos seguintes termos:

“I- Vem o presente recurso reagir contra a Sentença proferida pelo Douto Tribunal a quo nos presentes autos em 08-03-2020, a qual julgou totalmente procedente a oposição à execução fiscal n.º ............ e apensos, que corre termos no Serviço de Finanças de Lisboa 3 e foi instaurada, originariamente, contra a sociedade “S............, LDA.”, NIF ..........., e posteriormente revertida contra a Oponente para a cobrança de dívidas fiscais relativas a Coimas dos anos de 2011 e 2012, já devidamente identificadas nos autos, no montante de € 3.236,22 (três mil, duzentos e trinta e seis euros e vinte e dois cêntimos) e acrescido.

II- A Sentença ora recorrida, socorrendo-se da factualidade dada como assente no seu

segmento III – Factos Provados, que aqui damos por plenamente reproduzida para todos os efeitos legais, postulou que a administração tributária não logrou demonstrar, como lhe competia por força da distribuição do ónus da prova, que a Oponente teve uma actuação culposa a nível da insuficiência patrimonial da sociedade devedora originária para fazer face ao pagamento dos montantes referentes a coimas fiscais em cobrança coerciva.

III- O presente recurso tem como escopo demonstrar o desacerto a que, com o devido respeito e na perspectiva da Fazenda Pública, chegou a Sentença recorrida, ao não ter considerado provado, face ao ofício n.º 15957 emanado pelo Serviço de Finanças de Lisboa 3 em 27-11-2018, constante de fls. 88 da numeração do SITAF, que o processo de execução fiscal n.º ............ e apensos, objecto da presente lide, se encontra extinto desde 14-07-2015 por pagamento em reversão, incorrendo, por isso, em erro de julgamento no seio da apreciação da prova e dos factos perante a conjugação dos elementos trazidos aos autos e que suportaram a sua decisão.

IV- Com efeito, por exame ao ofício n.º 15957 emanado pelo Serviço de Finanças de Lisboa 3 em 27-11-2018, constante de fls. 88 da numeração do SITAF, verifica-se que o processo de execução fiscal n.º ............ e apensos se encontra extinto desde 14-07-2015 por pagamento em reversão, o que se reputa de factualidade relevante para a decisão da presente lide e que deve ser aditada ao probatório, nos termos do disposto no artigo 640.º do CPC, ex vi da alínea e) do artigo 2.º do CPPT.

V- Assim, resulta indubitavelmente provado que o processo de execução fiscal que constitui o objecto da presente oposição se encontra extinto por ter sido efectuado o pagamento em reversão da dívida exequenda, o que para além de constituir factualidade perfeitamente obliterada na Sentença recorrida, é passível de acarretar importantes consequências a nível do julgamento da causa, dado que o pagamento voluntário das dívidas em cobrança em sede de execução fiscal, acarreta a extinção da respectiva execução, nos termos da alínea a) do n.º 1 do artigo 176.º e do n.º 1 do artigo 264.º, ambos do CPPT.

VI- Nesta conformidade, extinta a execução fiscal pelo pagamento da dívida exequenda e acrescido, haverá lugar à extinção da instância, devido a impossibilidade superveniente da lide no processo de oposição à execução fiscal, por falta de objecto, cfr. alínea e) do artigo 277.º do CPC, ex vi da alínea e) do artigo 2.º do CPC, cfr. Lebre de Freitas, in Código de Processo Civil anotado, vol. III, pág. 633.

VII- Sabemos contudo, que a jurisprudência do STA já se tem pronunciado por variadas ocasiões, sobre o efeito do pagamento voluntário da dívida exequenda na pendência da oposição à execução, nem sempre no sentido da impossibilidade superveniente da lide. São os casos de i) ilegalidade abstracta (alínea a) do n.º 1 do artigo 204.º do CPPT) quando a lei não assegura meio judicial de impugnação ou recurso contra o acto de liquidação (alínea h) do mesmo normativo e ii) quando o pagamento da dívida seja efectuado pelo responsável subsidiário para beneficiar da isenção de custas e multa, nos termos do n.º 5 do artigo 23.º da LGT, e a oposição se mostre o meio processual adequado para defesa dos seus direitos, sendo tal o caso quando pretenda discutir a legalidade da reversão.

VIII- Contudo, no caso em apreço, verificamos que nenhuma destas previsões se verifica. Não estamos perante uma situação de ilegalidade abstracta, nem tão pouco o pagamento foi efectivado pela Oponente no prazo estipulado no n.º 5 do artigo 23.º da LGT, pois que a mesma foi citada para os autos executivos em 10-07-2014 e o pagamento em reversão foi realizado em 14-07-2015.

IX- E assim, contrariamente ao que postulou a Sentença recorrida, deveria o Douto Tribunal a quo abster-se de conhecer o mérito da causa e julgar a presente oposição extinta, por impossibilidade superveniente da lide, ao abrigo da alínea e) do artigo 277.º do CPC, aplicável ex vi a alínea e) do artigo 2.º do CPPT (destaque nosso).

X- Destarte, com o devido e muito respeito, a Sentença ora recorrida, ao decidir como

efectivamente o fez, estribou o seu entendimento numa insuficiente valoração da matéria de facto relevante para a boa decisão da causa, tendo violado o disposto nas supra citadas disposições legais.

TERMOS EM QUE, E COM O DOUTO SUPRIMENTO DE VOSSAS EXCELÊNCIAS, DEVE SER CONCEDIDO PROVIMENTO AO PRESENTE RECURSO E, EM CONSEQUÊNCIA, DEVE SER REVOGADA A SENTENÇA ORA RECORRIDA E SUBSTITUÍDA POR ACÓRDÃO QUE JULGUE OS PRESENTES AUTOS EXTINTOS POR IMPOSSIBILIDADE SUPERVENIENTE DA LIDE DECORRENTE DO PAGAMENTO DA DÍVIDA EXEQUENDA, COM AS DEVIDAS CONSEQUÊNCIAS LEGAIS, ASSIM SE FAZENDO A COSTUMADA JUSTIÇA”

* *

A Recorrida não apresentou contra-alegações.

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O Exmo. Magistrado do Ministério Público junto deste Tribunal emitiu parecer no sentido da improcedência do recurso.

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Colhidos os vistos legais e nada mais obstando, vêm os autos à conferência para decisão.

II- DO OBJECTO DO RECURSO

O objecto do recurso é delimitado pelas conclusões das respectivas alegações (cfr. artigo 635°, n.° 4 e artigo 639°, n.°s 1 e 2, do Código de Processo Civil), sem prejuízo das questões de que o tribunal ad quem possa ou deva conhecer oficiosamente.

Assim, delimitado o objecto do recurso pelas conclusões das alegações da Recorrente, a questão controvertida consiste em aferir se a sentença enferma de erro de julgamento de facto e de direito por não ter declarado extinta a instância por impossibilidade superveniente da lide face ao pagamento da dívida exequenda.

III- FUNDAMENTAÇÃO DE FACTO

1) O Tribunal recorrido considerou provada a seguinte matéria de facto:

“1. Sobre a sociedade S........... – R..........., Lda., NIPC .........., foi intentado o processo de execução fiscal n.º ............ para a cobrança coerciva de dívidas de coimas fiscais - cfr. fls. 14 do processo de execução fiscal junto aos presentes autos.

2. Ao processo referido em 1. foram apensos os seguintes processo de execução fiscal:

- cfr. fls. 48 a 53 do processo de execução fiscal junto aos presentes autos.

3. Após as apensações referidas em 2., no processo de execução fiscal referido em 1. passou a estar em cobrança o montante global de 3.236,22€.

4. Todas as dívidas exequendas nos processos referidos em 2. Respeitam a dívidas emergentes de coimas fiscais- cfr. docs. 3 a 20 juntos com a contestação a fls. 50 a 67 dos presentes autos e facto confessado pela Fazenda Pública no artigo 10º da contestação que apresentou.

5. Em 21/03/2014 foi proferido pelo órgão da execução fiscal “Despacho para Audição (Reversão) com o seguinte conteúdo: “… Face às diligências de fls.__ determino a preparação do processo para efeitos de reversão da(s) execução(ões) contra F………L……… na qualidade de responsável subsidiário pela dívida abaixo discriminada… Projecto de Reversão… Dos administradores, directores ou gerentes e outras pessoas que exerçam, ainda que somente de facto, funções de administração em pessoas colectiva e entidade fiscalmente equiparadas, por não terem provado não lhes ser imputável a falta de pagamento da dívida, quando o prazo legal de pagamento/entrega da mesma terminou no período de exercício do cargo (art.º 24º,/n.º 1/b) LGT…” – cfr. fls. 15 do processo de execução fiscal junto aos presentes autos.

6. Com data 26/03/2014 foi elaborada pelo órgão da execução fiscal “Notificação Audição-Prévia (reversão)” dirigida à Opoente, a qual apresentava o seguinte “Projecto da Reversão”: “… Inexistência ou insuficiência de bens penhoráveis do devedor principal e responsáveis solidários, sem prejuízo o benefício da execussão prévia (art.º 23º/n.º 2 da LGT): Dos administradores, directores ou gerentes e outras pessoas que exerçam, ainda que somente de facto, funções de administração em pessoas colectiva e entidade fiscalmente equiparadas, por não terem provado não lhes ser imputável a falta de pagamento da dívida, quando o prazo legal de pagamento/entrega da mesma terminou no período de exercício do cargo (art.º 24º,/n.º 1/b) LGT…” – cfr. fls. 19 do processo de execução fiscal junto aos presentes autos.

7. A Opoente exerceu por referência a 6. o seu direito de audiência prévia – cfr. fls. 26 a 29 do processo de execução fiscal junto aos presentes autos.

8. Na decorrência do exercício do direito de audição prévia referido em 7., foi elaborada pelo órgão da execução fiscal informação com o seguinte conteúdo: “… procede-se no essencial à análise dos factos aduzidos. – Do projecto de reversão consta que a virtual revertida exerceu a gerência no terminus do prazo legal de pagamento ou entrega do imposto em questão, nos termos do art.º 23º, n.º 4 da LGT. – O outro momento da reversão acontece pela insuficiência dos bens conhecidos à originária devedora. – Nesta fase do processo de execução fiscal a interessada é chamada para se pronunciar apenas os pressupostos e extensão da reversão, conforme é determinado pelo art.º 23º, n.º 4 da LGT. – Os pressupostos da reversão são, no caso presente, a insuficiência de bens da originária devedora, nos termos do art.º 23º, n.º 2 da LGT, e a gerência de direito e de facto, da sociedade no termo do prazo de pagamento ou entrega do imposto, em conformidade com o art.º 24º, n.º 1 al. b) da LGT. - A extensão da reversão traduz-se na mera enunciação dos tributos em causa e do seu correspondente período de tributação – Coimas de 2012 – A insuficiência dos bens da originária devedora foi apurada por diversas diligências e demonstrada pela situação líquida negativa declarada na última IES e/ou em face da insolvência declarada pelo Tribunal. – Contrariamente, ao que foi alegado, nem a AT desconhecia o facto da insolvência, em este é inibidor da reversão, aliás, tem precisamente o efeito contrário, indiciando que as obrigações são superiores aos proveitos. – Ora, a sentença da declaração de falência, não garante o pagamento a todos os credores da originária devedora, provavelmente, se assim fosse não teria sido desapossada judicialmente do estabelecimento comercial. – Importa ainda realçar que a excussão do património da devedora originária, não é um requisito da reversão da dívida contra a responsável subsidiária mas sim da execução do património dessa responsável. Senão, vejamos… - Perante este quadro legislativo, torna-se evidente que a reversão não depende da sua excussão do património da devedora originária mas, simplesmente da sua insuficiência. – Quanto à alegação de que não foi indicada a extensão da reversão, por não ter sido dado a conhecer o valor do tributo em execução, também aqui não pode ser reconhecida qualquer razão à interessada. – A extensão da reversão traduz-se na mera enunciação do tributo em causa e do correspondente período de tributação – coimas de 2012, sendo certo que esta informação consta da notificação para o exercício do direito de audição prévia. – Com efeito, aquela informação é de per si suficiente para que a interessada possa aferir da sua responsabilidade pelas dívidas tributárias e, assim, proceder à sua defesa… - constata-se que uma informação mais detalhada sobre a dívida em causa só deve ser fornecida com a citação da reversão, uma vez que, somente nesta fase, a interessada adquire a qualidade de revertida… - Por isso, juntamente com a mesma são enviados os elementos essenciais a liquidação e do imposto dos eventuais juros compensatórios, para que a interessada conheça a dívida cujo pagamento lhe vai ser exigido e, assim, se possa defender contra os próprios actos de liquidação, através de reclamação graciosa ou de impugnação judicial. – Não cabe à AT na presente reversão demonstrar a culpa pela falta de pagamento e/ou entrega do imposto devido. Posto isto, proponho que uma vez que está constatada a insuficiência de bens da originária devedora, tendo como fundamento legal o disposto no artigo 153º, n.º 2 da alínea b) do CPPT e artigo 8º do RGIT, seja ordenada a reversão da execução contra a responsável subsidiária F……L…- artigos 23º e 24º da LGT, já referidos relativamente a toda a dívida exequenda que esteve na origem da instauração deste processo, atento tudo o que antes ficou dito e que a mesma não contrariou…”– cfr. fls. 43 a 45 do processo de execução fiscal junto aos presentes autos.

9. Sobre a informação referida em 8. foi lavrado, em 19/06/2014 despacho com o seguinte conteúdo: “…Concordo, pelo que decido em conformidade com o que vem proposto. Cite-se. Averbamentos necessários…” – cfr. fls. 45 do processo de execução fiscal junto aos presentes autos.

10. Em 03/07/2014 foi elaborada citação do Opoente para o processo de execução fiscal referido em 1., da qual constava como “Fundamentos da Reversão”: “… Inexistência ou insuficiência de bens penhoráveis do devedor principal e responsáveis solidários, sem prejuízo o benefício da execussão prévia (art.º 23º/n.º 2 da LGT): Dos administradores, directores ou gerentes e outras pessoas que exerçam, ainda que somente de facto, funções de administração em pessoas colectiva e entidade fiscalmente equiparadas, por não terem provado não lhes ser imputável a falta de pagamento da dívida, quando o prazo legal de pagamento/entrega da mesma terminou no período de exercício do cargo (art.º 24º,/n.º 1/b) LGT. Junta-se fotocópia de informação/proposta e despacho de fls. 3 …” e total de quantia exequenda 3.236,22€ - cfr. fls. 46 do processo de execução fiscal junto aos presentes autos.

11. A presente acção foi apresentada em 12/08/2014.

Factos não provados.

Com relevância para a pronúncia a emitir nos presentes autos, inexistem factos que importe dar como não provados.

Motivação da decisão sobre a matéria de facto.

A decisão da matéria de facto, consonante ao que acima ficou exposto, efectuou-se com base nos documentos e informações constantes dos autos e no processo de execução fiscal apenso, referidos em cada uma das alíneas do elenco dos factos provados, os quais não foram impugnados, merecendo a credibilidade do tribunal, em conjugação com o princípio da livre apreciação da prova.”

* *

Nos termos e ao abrigo do preceituado no artigo 662.º do Código de Processo Civil, aplicável ex vi do art. 281º do CPPT, por estar documentalmente provado e ser pertinente para a boa decisão da causa e das questões colocadas em recurso, acorda-se em aditar ao probatório o seguinte facto:

“12. Em 27/11/2018 foi emitido o ofício nº 15957 pelo Serviço de Finanças 3 no qual consta que o processo de execução fiscal nº ............ e aps., a que se reporta o processo nº 2332/14.1BELRS, se encontra extinto por pagamento em reversão com data de 14/07/2015 (cfr. teor de fls. 88 – numeração SITAF).

IV- FUNDAMENTAÇÃO DE DIREITO

O Tribunal recorrido julgou a oposição à execução procedente tendo considerado que a Oponente é parte ilegítima nas execuções fiscais em apreço, nos termos da alínea b) do n.º 1 do art. 204.º do CPPT, por entender que não foi feita prova pela administração tributária da culpa da Oponente na falta de pagamento das dívidas tributárias.

A Recorrente não se conforma com o decidido invocando, em síntese, que a sentença recorrida enferma de erro de julgamento de facto e de direito por não ter considerado o facto constante do ofício emitido pelo Serviço de Finanças (fls. 88 – numeração SITAF), no qual consta que foi realizado o pagamento em reversão, o que impede a decisão de mérito do processo e conduz à extinção da instância por impossibilidade superveniente da lide.

Defende a Recorrente que, com a ocorrência do pagamento voluntário da dívida exequenda e do acrescido, a execução fiscal é julgada extinta, e, atendendo que a oposição perde o seu objecto deveria o tribunal a quo ter julgado extinta a instância por impossibilidade superveniente da lide.

Destarte a questão que cumpre apreciar e decidir é a de saber se a sentença recorrida fez correcto julgamento quando considerou a Oponente, ora Recorrida, como parte ilegítima da execução fiscal, tendo assim decidido sobre o mérito da acção ao analisar a responsabilidade subsidiária como fundamento da oposição nos termos da alínea b) do nº 1 do art. 204º do CPPT e, declarado a extinção da execução fiscal quanto à Oponente.

Ao abrigo do art. 662º do CPC aplicável ex vi do art. 281º do CPPT, este Tribunal, com base na prova documental constante dos autos aditou o facto constante do ponto 12 do probatório.

Assim, estabilizada que está a matéria de facto dos autos nos termos acima expostos, importa, então, aferir se a decisão recorrida padece de erro de julgamento ao ter considerado a Recorrida como parte ilegítima no processo de execução fiscal nº ............ e aps instaurados originariamente contra a sociedade “S........... – R..........., Lda.”, por dívidas de coimas.

Na verdade o Tribunal a quo não considerou na sentença recorrida a informação que lhe foi prestada pelo serviço de finanças, de que o processo de execução fiscal em questão tinha sido extinto por pagamento. Para a Recorrente, a extinção do processo de execução fiscal por pagamento implica que não seja conhecido o mérito da oposição e seja declarada extinta a instância de oposição, por impossibilidade/inutilidade superveniente da lide ao abrigo da alínea e) do art. 277º do CPC, aplicável ex vi da alínea e) do art. 2º do CPPT.

Mas não lhe assiste razão, como veremos de seguida.

A jurisprudência do Supremo Tribunal Administrativo tem vindo a entender que, face ao disposto no nº 3 do artigo 176º do CPPT o pagamento da dívida exequenda, pelos revertidos, não prejudica o controlo jurisdicional da atividade do órgão de execução fiscal, mantendo-se a utilidade da apreciação da lide (veja-se os Acórdãos do STA de 09/09/2015- rec. 01198/13, de 09/05/2018 – rec. 0827/17 e de 19/06/2019 – rec. 02457/14).

Como se afirma no Acórdão do STA de 09/09/2015- rec. 01198/13 “Efectivamente, constitui entendimento jurisprudencial consolidado nesta Secção do Supremo Tribunal Administrativo que embora o pagamento voluntário da dívida exequenda possa acarretar a extinção da instância de oposição por inutilidade ou impossibilidade da lide, o certo é que quando esse pagamento é efectuado pelo responsável subsidiário dentro do prazo de oposição – para assim beneficiar da isenção de custas e multa nos termos do art. 23º, nº 5, da LGT – tal não pode implicar a preclusão do seu direito de impugnar o acto de onde emergem as obrigações em cobrança, porquanto o nº 3 do art. 9º da LGT reconhece expressamente que «o pagamento do imposto nos termos da lei que atribua benefícios ou vantagens no conjunto de certos encargos ou condições não preclude o direito de reclamação, impugnação ou recurso, não obstante a possibilidade de renúncia expressa, nos termos da lei» – cfr., entre outros, os acórdãos do STA de 7/09/2011, no proc nº 0421/11, de 21/09/2011, no proc nº 0560/11, de 23/02/2012, no proc nº 0884/11, de 20/06/2012, no proc nº 0537/12 e em 27/06/2012, no proc nº 0430/12.

Por outro lado, esta Secção tem também entendido que perante a imposição da norma contida no art. 9º, nº 3, da LGT, o pagamento da dívida exequenda não pode impedir o prosseguimento da oposição deduzida pelo responsável subsidiário sempre que na petição inicial tenham sido invocados os fundamentos previstos nas alíneas a)ou h) do CPPT, isto é, a ilegalidade abstrata do acto de liquidação de onde emerge a dívida ou a sua ilegalidade concreta quando a lei não assegura outro meio de impugnação contra o acto, na medida em que a oposição constitui o meio processual adequado para apreciar essas questões – cfr. acórdãos de 7/10/2009, no proc nº 0532/09, e de 10/03/2010, no proc nº 01134/09 –

Para além disso, a jurisprudência do Supremo Tribunal Administrativo também já admitiu o prosseguimento da lide de oposição quando o responsável subsidiário/revertido invoca o fundamento previsto na alínea b) do CPPT, isto é, invoca a inexistência de responsabilidade sua pelo pagamento da obrigação tributária em cobrança, porquanto o processo de oposição constitui o único e irrepetível meio processual de que ele dispõe para ver reconhecido essa sua falta de responsabilidade subsidiária – cfr. acórdão de 25/11/2009, no proc nº 0753/09. Tese que aqui se acolhe e sufraga, tendo em atenção que a questão da (in) verificação dos pressupostos para a responsabilização subsidiária, contidos no acto de reversão (acto que é praticado exclusivamente em sede de processo executivo), não pode ser apreciada em nenhum outro meio judicial; e o pagamento da dívida não pode prejudicar o controlo jurisdicional desse acto executivo de responsabilização, até porque tal constituiria uma violação do direito fundamental de acesso aos tribunais previsto no art. 20º, nº 1, da Constituição da República Portuguesa.

E a Lei do Orçamento de Estado para 2013 (Lei nº 66-B/2012, de 31/12), ao aditar ao artigo 176º do CPPT a norma que passou a constar do seu nº 3, evidencia bem a vontade expressa pelo legislador de acolher esta posição jurisprudencial, no sentido de que o pagamento da dívida nem sempre tem por consequência a inutilidade da lide da oposição à execução. Com efeito, segundo o aditado nº 3, «O disposto na alínea a) do nº 1 não prejudica o controlo jurisdicional da actividade do órgão de execução fiscal, nos termos legais, caso se mantenha a utilidade da apreciação da lide», sendo que da referida alínea a) do nº 1 consta que a execução se extingue por «pagamento da quantia exequenda e do acrescido».

Por conseguinte, nem sempre ocorre a inutilidade/impossibilidade da lide de oposição na sequência do pagamento voluntário da dívida, como acontece, nomeadamente, quando se pretende discutir a legalidade da dívida ao abrigo das alíneas a), h), ou b), do nº 1 do art. 204º do CPPT, ou quando o pagamento da dívida é realizado pelo responsável subsidiário para poder aceder a determinado benefício.

Ora, relativamente às dívidas provenientes de coimas aplicadas à sociedade e que cujo pagamento foi exigido ao oponente após acto de reversão da execução contra si, é inquestionável que nunca lhe foi dada a possibilidade de se defender no processo contra-ordenacional, nem de interpor recurso da decisão administrativa de aplicação da coima, pois só a entidade condenada (isto é, a arguida) tem legitimidade para interpor recurso dessa decisão, em conformidade com o disposto no art. 59º, nº 2, do Regime Geral das Contra-Ordenações, aprovado pelo Dec. Lei nº 433/82, de 27 de Outubro, aplicável ex vi do art. 3º, alínea b), do Regime Geral das Infracções Tributárias.

Pelo que a oposição constitui o único meio processual que o revertido pode utilizar para a defesa dos seus direitos e interesses legítimos, tendo, por isso, de lhe ser assegurado neste processo não só as condições de defesa idênticas às que são proporcionadas ao arguido no processo contra-ordenacional, como, também, todas as demais condições de defesa dos seus direitos e interesses legítimos, sob pena de violação do princípio da tutela jurisdicional efectiva consagrado no art. 268º, nº 4, da Constituição.

Aliás, a entender-se, como tem entendido a jurisprudência do STA após as mais recentes decisões do Tribunal Constitucional, que a responsabilidade dos devedores subsidiários pelas dívidas por coimas aplicadas à sociedade originária devedora é uma responsabilidade de natureza civil, que se materializa através do acto reversão, não pode deixar de se facultar ao oponente a discussão da legalidade desse acto potencialmente lesivo, designadamente quanto à suficiência da sua fundamentação e à viabilidade legal da cobrança da obrigação civil que dele emerge através de processo de execução fiscal em face ao âmbito do art. 148º do CPPT. (Neste sentido, os Acórdãos do STA de 14/04/2010, no proc. nº 064/10, de 8/09/2010, no proc. nº 0186/10, de 19/01/2011, no proc. nº 0775/10, de 13/04/2011, no proc. nº 087/11, e de 3/12/2014, no proc. nº 0639/14.)

Ora, uma das causas de pedir desenhadas na petição inicial da presente oposição é, precisamente, a da ilegalidade do acto de reversão, seja por inadmissibilidade legal para obter a cobrança de dívidas de natureza civil à luz do disposto no art. 148º do CPPT, seja por insuficiência de fundamentação. Por conseguinte, e pelo que deixámos dito, o pagamento da dívida não pode inviabilizar ou fazer precludir o direito e o interesse legítimo que o oponente tem de ver apreciada e decidida a oposição no que toca ao seu chamamento à execução para pagar dívidas provenientes de coimas fiscais aplicadas à sociedade devedora originária, sob pena de, como bem salienta o recorrente, se impedir ao responsável subsidiário pelo pagamento desse tipo de dívidas o exercício do direito de defesa e de acesso aos tribunais.

Já no que toca às dívidas que emergem de actos de liquidação (IVA e IRC), dado que a causa de pedir gizada na petição inicial era constituída unicamente pela alegada falta de fundamentação do despacho de reversão, isto é, pelo vício formal de um acto intrínseco do processo executivo (vício que, a verificar-se, não conduz à absolvição do oponente da pretensão executiva, mas à mera absolvição de uma instância executiva que pode ser renovada com a prolacção de novo acto sanado do vício formal que o afectava) (Cfr., entre outros, o Ac. do STA de 10/10/2012, no proc. nº 0726/12.), consideramos que efectivamente a extinção do processo executivo pelo pagamento conduz à impossibilidade de discussão desse vício formal imputado ao acto de reversão – vício que deixou de poder ser sanado por virtude de o executado ter provocado a extinção do processo – e à perda de utilidade de apreciação da lide de oposição nessa parte, porquanto a eventual procedência dessa causa de pedir não conduzia, como vimos, à absolvição do oponente da pretensão executiva nem impedia a renovação do acto de reversão da execução contra si.”

Na verdade o Supremo Tribunal Administrativo em diversos Acórdãos tem considerado que o pagamento da dívida exequenda pode não conduzir à inutilidade/impossibilidade superveniente da lide, veja-se a título exemplificativo; o Acórdão de 06/03/2013, proc. 0711/12 ao mencionar que “I - A inutilidade superveniente da lide de oposição à execução fiscal só pode ocorrer nas situações em que seja o devedor originário a pagar a dívida exequenda, e não já naquelas em que a oposição é o único meio processual que os oponentes/revertidos dispõem para atacar a ilegalidade do despacho de reversão por violação do disposto nos artigos 23.º e 24.º da LGT e 153.º do CPPT, devendo o artigo 9.º nº 3 da LGT ser interpretado no sentido de incluir a oposição como forma de atacar a ilegalidade do acto de reversão.

II- Sendo o pagamento da dívida efectuado pelo responsável subsidiário para beneficiar da isenção de custas e multa nos termos do artigo 23.º n.º 5 da LGT, esse pagamento, que nem sequer implica a extinção da execução fiscal (n.º 6 do art.º 23º da LGT), não provoca a preclusão do seu direito de impugnar o despacho de reversão, não podendo extinguir-se a oposição com fundamento em inutilidade superveniente da lide”; o Acórdão de 20/06/2012, proc. 0537/12 no qual se afirma que “II - A extinção da execução fiscal pelo pagamento não acarreta a impossibilidade superveniente da oposição quando nesta se está a discutir a legalidade da dívida exequenda ao abrigo da alínea h) do n.º 1 do art. 204.º do CPPT, possibilidade que existe quando aquela dívida não resulte de acto administrativo ou tributário prévio definidor da obrigação, como pode suceder relativamente às contribuições para a Segurança Social”; e ainda o Acórdão de 23/02/2012, proc. 0884/11, ao referir que “I - Regra geral, paga a quantia exequenda por um dos responsáveis subsidiários, deve declarar-se extinta, por impossibilidade superveniente da lide, a oposição à execução deduzida por outro dos responsáveis subsidiários.

II- Só assim não acontece quando a oposição se fundamente na ilegalidade da dívida exequenda, sempre que a lei não assegure meio judicial de impugnação ou recurso contra o acto de liquidação (al. h) do n° 1 art. 204° do CPPT) e quando o responsável subsidiário efectuar o pagamento da dívida exequenda no prazo da oposição para beneficiar da isenção de juros de mora e de custas (n° 5 do art. 23° da LGT).”

E mais recentemente, destaca-se o Acórdão do STA de 19/06/2019 – recurso 02457/14, no qual foi relevado o seguinte entendimento:

“Quanto às consequências do pagamento voluntário da quantia exequenda e do acrescido efectuado pela ora Recorrida sobre a oposição à execução fiscal por ela deduzida, há que ter em conta o seguinte:

Inicialmente, a jurisprudência adoptou a posição de que, efectuado o pagamento voluntário da quantia exequenda e do acrescido por quem quer que fosse, a oposição devia ser julgada extinta por impossibilidade superveniente da lide, uma vez que a oposição fica sem objecto, que era a execução fiscal (A impossibilidade superveniente da lide ocorre ou porque se extinguiu o sujeito, ou porque se extinguiu o objecto, ou porque se extinguiu a causa – cfr. ALBERTO DOS REIS, Comentário ao Código de Processo Civil, III volume, pág. 368.). O entendimento que lhe subjazia era o de que, porque esse pagamento, nos termos do disposto nos arts. 176.º, n.º 1, alínea a), 264.º, n.º 1, e 269.º do CPPT, leva à extinção da execução fiscal, a oposição (cuja finalidade é a extinção ou a suspensão da execução fiscal) ficava sem objecto. Aliás, é por isso que no n.º 5 do art. 203.º do CPPT (O art. 203.º, n.º 5, do CPPT, dispõe: «O órgão da execução fiscal comunicará o pagamento da dívida exequenda ao tribunal tributário de 1.ª instância onde pender a oposição, para efeitos da sua extinção».) se impõe ao órgão de execução fiscal a comunicação da extinção da execução fiscal (Embora a lei fale do pagamento da dívida exequenda, quer-se referir à extinção decorrente do pagamento da dívida exequenda e do acrescido, sendo que até seria mais curial que falasse da extinção da execução, independentemente do motivo que lhe esteja subjacente.) ao tribunal onde a oposição estiver pendente.

Mas, desde sempre, a jurisprudência admitiu uma excepção nos casos em que na oposição à execução fiscal estava em discussão a legalidade da liquidação subjacente à dívida exequenda (Cfr., entre outros, os seguintes acórdãos da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:

- de 7 de Outubro de 2009, proferido no processo n.º 532/09, (…);

- de 10 de Março de 2010, proferido no processo n.º 1134/09, (…);

- de 26 de Maio de 2010, proferido no processo n.º 24/10, (…);

- de 20 de Junho de 2012, proferido no processo n.º 537/12, (...).

Na verdade, embora por regra a execução fiscal tenha como única finalidade a extinção ou a suspensão da execução fiscal, há situações em que a oposição à execução fiscal tem por objecto a impugnação judicial do acto de liquidação, como, designadamente, aquela a que se refere a alínea h) do art. 204.º, n.º 1, do CPPT, quando «a lei não assegure meio judicial de impugnação ou recurso contra o acto de liquidação» (ou seja, quando a dívida exequenda não tem origem em acto administrativo ou tributário prévio que defina a obrigação). É que, nestes casos, a oposição à execução fiscal assume uma verdadeira natureza de impugnação judicial (Neste caso, sob as vestes da oposição à execução fiscal o que está em causa é «uma forma processual de impugnação do acto tributário» (CASALTA NABAIS, Direito Fiscal, 5.ª edição, Almedina, 2009, p. 343).), sendo até que o n.º 2 do art. 204.º do CPPT prescreve que a oposição passe a seguir as regras processuais da impugnação judicial, a menos que a questão seja exclusivamente de direito.

Será, em regra, o caso em que estejam em cobrança dívidas à segurança social. Na verdade, por via de regra, as contribuições para a Segurança Social resultam da apresentação das declarações de remunerações pelo contribuinte, a quem compete também proceder à liquidação dos montantes a entregar (mediante aplicação das percentagens fixadas na lei sobre as remunerações), numa figura próxima da autoliquidação (Como refere JORGE LOPES DE SOUSA, Código de Procedimento e de Processo Tributário anotado e comentado, Áreas Editora, 6.ª edição, III volume, anotação 37 c) ao art. 204.º, págs. 496/497após a entrada em vigor do Decreto-Lei n.º 511/76, de 3 de Julho, cumpre às entidades patronais que sejam contribuintes do regime geral as obrigações de entrega das folhas de ordenados ou salários e de pagamento das contribuições correspondentes, determinadas pela incidência das percentagens fixadas na lei sobre as remunerações, dentro dos prazo legais, sendo que na falta de pagamento, é extraída certidão das folhas de ordenados ou salários para execução (arts. 2.º, n.º 1, e 9.º). «Era assim, o próprio contribuinte que tinha de calcular as contribuições devidas, aplicando as percentagens legais às remunerações, não havendo qualquer acto praticado por uma autoridade pública declarativo de uma obrigação de pagamento da quantia referente às contribuições, pelo que não pode falar-se, nos casos em que não há cobrança coerciva, da existência de um acto de liquidação». Nessas situações, com carácter de autoliquidação, apenas poderá configurar-se o acto de extracção da certidão confirmativa da existência da dívida como «acto de liquidação» para os efeitos previstos na alínea h) do art. 204.º, n.º 1, do CPPT. Na verdade, nesses casos, não pode o contribuinte reclamar graciosamente nem impugnar judicialmente, sendo que apenas poderá questionar a legalidade do acto tributário em sede de oposição à execução fiscal.).

Será também o caso em que as dívidas exequendas tenham origem em coimas aplicadas por decisão administrativa e, por isso, a oposição seria o único meio ao dispor do revertido para discutir a legalidade daquela decisão, uma vez que não interviera no respectivo processo (Cfr. os seguintes acórdãos da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:

- de 14 de Abril de 2010, proferido no processo n.º 64/10, (…);

- de 8 de Setembro de 2010, proferido no processo com o n.º 186/10, (…);

- de 19 de Janeiro de 2011, proferido no processo com o n.º 775/10,(…);

- de 13 de Abril de 2011, proferido no processo n.º 87/11, (…).

A jurisprudência também admitiu que, na sequência da extinção da execução fiscal pelo pagamento efectuado pelo responsável subsidiário, não houvesse declaração de inutilidade ou impossibilidade, se o pagamento foi efectuado dentro do prazo de oposição, para beneficiar da isenção de juros de mora e custas nos termos do art. 23.º, n.º 5 da LGT (Diz o art. 23.º, n.º 5, da LGT, na redacção que lhe foi dada pela Lei n.º 55-A/2010, de 31 de Dezembro (Orçamento do Estado para 2011): «O responsável subsidiário fica isento de juros de mora e de custas se, citado para cumprir a dívida constante do título executivo, efectuar o respectivo pagamento no prazo de oposição». Com esta nova redacção, a isenção foi reduzida aos juros de mora liquidados no processo de execução fiscal, pelo que o responsável subsidiário não fica isento do pagamento dos juros de mora que forem liquidados no título executivo, ou seja, o alcance perceptível da alteração «é o de reduzir a isenção de juros de mora, limitando-a aos juros de mora vencidos na pendência do processo de execução fiscal, no pressuposto de que é incluída na certidão de dívida que serve de título executivo a liquidação dos juros de mora vencidos até ao momento da extracção dessa certidão» (cfr. DIOGO LEITE DE CAMPOS, BENJAMIM SILVA RODRIGUES e JORGE LOPES DE SOUSA, Lei Geral Tributária Anotada e Comentada, Encontro da Escrita, 4.ª edição, anotação 9 ao art. 23.º, pág. 225).).

Nessas situações, o Supremo Tribunal Administrativo entendeu (Vide os seguintes acórdãos da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:

- de 26 de Maio de 2010, proferido no processo com o n.º 24/10, (…);

- de 4 de Maio 2011, proferido no processo com o n.º 982/10, (…);

- de 7 de Setembro de 2011, proferido no processo com o n.º 421/11, (…);

- de 21 de Setembro de 2011, proferido no processo com o n.º 560/11, (…), na sequência da posição defendida por JORGE LOPES DE SOUSA (Ob. cit., III volume, anotação 11 ao art. 160.º, págs. 114 a 116.), que a inutilidade/impossibilidade da lide faz sentido nas situações em que seja o devedor originário a pagar a dívida, mas não já naquelas em que o processo de oposição é o único meio processual que os oponentes/revertidos dispõem para atacar a legalidade do despacho de reversão, por violação do disposto nos arts. 23.º e 24.º da LGT e 153.º do CPPT, devendo o art. 9.º, n.º 3, da LGT (Diz o art. 9.º, n.º 3, da LGT: «O pagamento do imposto nos termos de lei que atribua benefícios ou vantagens no conjunto de certos encargos ou condições não preclude o direito de reclamação, impugnação ou recurso, não obstante a possibilidade de renúncia expressa, nos termos da lei».), ser interpretado no sentido de incluir a própria oposição à execução como forma de atacar a ilegalidade do acto que ordenou a reversão contra os legais representantes da sociedade executada a título principal.

Pelo que, sendo o pagamento da dívida efectuado pelo responsável subsidiário para beneficiar da isenção de juros moratórios e custas nos termos do art. 23.º, n.º 5, da LGT (ou seja, dentro do prazo da oposição), esse pagamento não implica a preclusão do seu direito de impugnar o despacho de reversão, não podendo extinguir-se a instância de oposição com fundamento em inutilidade ou impossibilidade superveniente da lide.

Havia também alguma jurisprudência deste Supremo Tribunal, se bem que não unânime, no sentido da admissão do prosseguimento da lide de oposição quando o responsável subsidiário/revertido invoca o fundamento previsto na alínea b) do n.º 1 do art. 204.º do CPPT, ou seja, invoca a inexistência de responsabilidade sua pelo pagamento da obrigação tributária em cobrança, porquanto o processo de oposição constitui o único e irrepetível meio processual de que ele dispõe para ver reconhecido que não é responsável subsidiário (Cfr. os seguintes acórdãos da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:

- de 25 de Março de 2009, proferido no processo n.º 985/08, (…);

- de 7 de Outubro de 2009, proferido no processo n.º 714/09,(…);

- de 25 de Novembro de 2009, proferido no processo n.º 753/09, (...).

Como ficou dito no acórdão desta Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo de 9 de Setembro de 2015, proferido no processo n.º 1198/13, «a questão da (in)verificação dos pressupostos para a responsabilização subsidiária, contidos no acto de reversão (acto que é praticado exclusivamente em sede de processo executivo), não pode ser apreciada em nenhum outro meio judicial; e o pagamento da dívida não pode prejudicar o controlo jurisdicional desse acto executivo de responsabilização, até porque tal constituiria uma violação do direito fundamental de acesso aos tribunais previsto no art. 20.º, n.º 1, da Constituição da República Portuguesa.

E a Lei do Orçamento de Estado para 2013 (Lei n.º 66-B/2012, de 31/12), ao aditar ao artigo 176.º do CPPT a norma que passou a constar do seu nº 3, evidencia bem a vontade expressa pelo legislador de acolher esta posição jurisprudencial, no sentido de que o pagamento da dívida nem sempre tem por consequência a inutilidade da lide da oposição à execução. Com efeito, segundo o aditado n.º 3, «O disposto na alínea a) do n.º 1 não prejudica o controlo jurisdicional da actividade do órgão de execução fiscal, nos termos legais, caso se mantenha a utilidade da apreciação da lide», sendo que da referida alínea a) do n.º 1 consta que a execução se extingue por «pagamento da quantia exequenda e do acrescido».

Na sequência dessa alteração legislativa, é hoje pacífico que não ocorre a inutilidade/impossibilidade da lide de oposição na sequência do pagamento voluntário da dívida pelo revertido/oponente, quando este pretende discutir a responsabilidade pela dívida, fundamento subsumível à previsão da alínea b) do n.º 1 do art. 204.º do CPPT (ilegitimidade substantiva) (Vide os seguintes acórdãos da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:

- de 9 de Setembro de 2015, proferido no processo n.º 1198/13,(…);

- de 2 de Junho de 2017, proferido no processo n.º 1347/14,(…);

- de 9 de Maio de 2018, proferido no processo n.º 827/17, (…).

A sentença recorrida, que decidiu a questão em conformidade com o entendimento exposto, não merece censura.” (destacado nosso)

Considerando o entendimento jurisprudencial acima transcrito conclui-se que, tendo a sentença recorrida conhecido do mérito da oposição à execução apreciando assim a questão da ilegitimidade da oponente na execução fiscal nº ............ e apensos, instaurada à sociedade devedora originária por dívidas de coimas, pese embora a extinção da execução fiscal pelo pagamento, tal conhecimento mostra-se correcto face ao disposto no nº 3 do art. 176º da CPPT e face à interpretação jurisprudencial supramencionada, pelo que o presente recurso não merece provimento.

V- DECISÃO

Por todo o exposto, acordam em conferência os juízes da 2ª Subsecção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Sul em negar provimento ao recurso e manter a sentença recorrida.

Custas a cargo da Recorrente em ambas as instâncias.

Lisboa, 19 de Novembro de 2020

[A Relatora consigna e atesta, que nos termos do disposto no art. 15.º-A do DL n.º 10-A/2020, de 13.03, aditado pelo art. 3.º do DL n.º 20/2020, de 01.05, têm voto de conformidade com o presente Acórdão os restantes Desembargadores integrantes da formação de julgamento, as Desembargadoras Cristina Flora e Tânia Meireles da Cunha].

Luísa Soares