Quem foi o relator do acórdão 2030/08.5BELRS?

O relator foi Tânia Meireles da Cunha, no Tribunal Central Administrativo Sul.

Quando foi proferido o acórdão 2030/08.5BELRS?

O acórdão foi proferido em 29 de maio de 2024.

Acórdão TCAS (2024) — Prédio arrendado, Regime transitório

Sumário

I - Nos termos do art.º 115.º, n.º 1, al. b), do CIMI, pode haver revisão oficiosa das liquidações em resultado de nova avaliação. II - Todo o contexto inerente às liquidações de IMI de prédios arrendados e à forma do respetivo cálculo teve sempre presente a particularidade existente em grande parte do mercado de arrendamento à época, particularidade essa que reside no facto de haver rendas extremamente baixas. III - Com a entrada em vigor do NRAU e com a consequente possibilidade de atualização das rendas, o regime transitório constante do DL n.º 287/2003, de 12 de novembro, foi alterado e pretendeu dar resposta às questões que se colocavam, tendo sempre como pressuposto de base o de que tal atualização dependia da existência de uma avaliação do prédio e da correspondente alteração do VPT. IV - A interpretação extensiva é admissível em direito tributário. V - Atendendo ao elemento lógico de interpretação, verifica-se que o objetivo mais amplo do legislador, com as alterações com impacto no IMI resultantes do NRAU, foi o de prever um regime de transição equilibrada, quer em termos de aumento de rendas, quer em termos de tributação em sede de IMI – ou seja, a um regime de aumento faseado das rendas corresponderia um regime de aumento faseado do IMI. VI - Nesta linha de raciocínio, o objetivo mais específico do n.º 4 do art.º 17.º do regime transitório mencionado em III. foi o de salvaguardar o contribuinte senhorio no período de tempo que medeia entre o pedido de avaliação e a existência de um ato de avaliação. VII - Quer o regime transitório constante do DL n.º 287/2003, de 12 de novembro, na sua versão inicial, quer o que resultou das alterações decorrentes do NRAU, sempre pretenderam não onerar os senhorios de tal forma que a renda cobrada não permitisse sequer pagar o IMI ou mal chegasse para o pagar.

Texto

Acórdão I. RELATÓRIO A Fazenda Pública (doravante Recorrente ou FP) veio recorrer da sentença proferida a 15.09.2020, no Tribunal Tributário de Lisboa, na qual foi julgada procedente a impugnação apresentada por Á… (doravante Recorrido ou Impugnante), que teve por objeto a revisão oficiosa da liquidação de imposto municipal sobre imóveis (IMI), referente ao ano de 2007 e respeitante ao prédio inscrito na matriz urbana U-0…-RC da (extinta) freguesia das Mercês, em Lisboa. Nas suas alegações, concluiu nos seguintes termos: “ I. A Fazenda Pública considera que a douta decisão do Tribunal a quo ora recorrida, não faz, salvo o devido respeito, total e acertada aplicação das normas legais aplicáveis ao caso sub judice e, bem assim, uma correta apreciação da matéria de facto relevante. II. A impugnação tem por objeto a liquidação de IMI, referente a 2007, que resultou de revisão oficiosa efetuada pela AT na sequência da avaliação efetuada ao imóvel correspondente ao artigo matricial nº 5… da freguesia das Mercês (atualmente extinta), do concelho de Lisboa. III. Verificamos que o impugnante, quanto ao objeto da impugnação, refere-se a IMI no montante de € 1.021,76, que correspondia à parte arrendada do imóvel, ou seja o R/C, não imputando qualquer vício ao 1º andar. IV. A douta sentença recorrida menciona o R/C e o 1º andar, não delimitando concretamente o objeto da impugnação, que o impugnante identifica como sendo o IMI no valor de € 1.021, 76, sendo que este valor corresponde ao IMI referente ao R/C, relativamente ao qual o impugnante suscita a questão controvertida tendo por base o argumento de que o mesmo estaria arrendado, não apontando qualquer vício relativamente ao IMI do 1º andar, nem se vislumbra motivo para lhe ser aplicado qualquer regime transitório referente a prédios arrendados. V. A douta sentença recorrida revela-se por isso obscura quanto ao alcance da decisão e contraditória pois ficamos em saber se dela resulta a procedência quanto ao IMI de uma parte do imóvel que não constitui objeto da impugnação. VI. Acresce ainda que o pedido do impugnante também não ajuda a clarificar, antes pelo contrário. Com efeito, conclui o impugnante requerendo a anulação da revisão oficiosa e a restituição do valor de € 1.563,59. VII. Sendo que estava em discussão o IMI referente ao R/C relativamente ao qual foi apurado imposto no montante de € 1.021,76, o restante imposto referir-se-á a outras partes do imóvel, verificando-se que neste ponto a douta sentença recorrida é omissa. VIII. A douta sentença recorrida incorre assim em erro de julgamento de facto e de direito ao julgar procedente a impugnação e determinar a anulação da liquidação impugnada sem especificar adequadamente se a mesma se refere ao IMI do R/C, como resulta da identificação do objeto efetuada pelo impugnante ou ainda ao IMI do 1º andar que também é mencionado na sentença. IX. A Fazenda Pública não pode igualmente concordar com a douta sentença recorrida quanto à decisão de considerar na liquidação do ano de 2007 o VPT que era conhecido em 31-12-2007 e não o VPT que resultou da avaliação. X. A decisão recorrida assenta numa errada interpretação da norma do artigo 113º do CIMI, porquanto da conjugação do nº 1 e do nº 3 do artigo 113º do CIMI resulta inequivocamente que as liquidações serão corrigidas logo que tenha determinado o VPT resultante de avaliação solicitada anteriormente. XI. E o mesmo resulta igualmente da norma prevista no artigo 115º, alínea b) do CIMI, bem como do artigo 130º, nº 8 do CIMI, concluindo-se assim que o VPT que resulta de avaliação determina a necessidade de corrigir liquidações que possam ter sido entretanto emitidas, como foi o caso. XII. Ao decidir como decidiu, a douta sentença recorrida incorre assim em erro de julgamento de facto e de direito, violando o disposto nas normas do artigo 113º, nº 3, artigo 115º, alínea b) e artigo 130º, nº 8, todos do CIMI. XIII. A douta sentença recorrida considera ainda que, mesmo que assim não fosse, no ano de 2007 já não teria aplicação o regime transitório que ainda vigorou no ano de 2006, nem se aplicaria o regime de salvaguarda nos termos do artigo 25º, nº 2 do DL 287/2003. XIV. Concluindo a douta sentença que o despacho que fixou o VPT de € 18.828,55 não teve em consideração tais normativos. XV. Em face da fundamentação da sentença é de concluir que no ano 2007 não teria aplicação o regime transitório que vigorou até 2006, nem o regime de salvaguarda nos termos do artigo 25º, nº 2 do DL 287/2003. XVI. Contudo, ao contrário do que refere a douta sentença, também não será aplicável o nº 5 do artigo 17º do DL 287/2003 em face da existência de avaliação em 2007, porquanto como vimos, a avaliação produz efeitos em 2007. Termos em que, concedendo-se provimento ao recurso, deve a decisão recorrida ser revogada e substituída por acórdão que declare a impugnação improcedente. Porém, V. Exªas decidindo, farão a costumada JUSTIÇA.” O Recorrido apresentou contra-alegações, nas quais formulou as seguintes conclusões: “a) A AT ou FP, inconformada com a douta sentença do TT de Lisboa, interpôs recurso para este venerando TCA/Sul, mas não indicou quais os concretos pontos da matéria de facto ou concretos meios probatórios constantes do processo, incorrectamente julgados e que, desse modo, determinassem uma diferente decisão da matéria de facto que se lhe impunha o indicasse, pelo que violou o disposto no art.º 640º, n.º 1 do CPC no qual se comina a rejeição do recurso versando sob essa matéria; b) Sendo certo que o recurso sobre matéria de facto, deverá ser rejeitado, restará o recurso sobre a matéria de direito, o qual, no respeito pelo disposto no art.º 280º, n.º 1 do CPPT, implicará seja competente o STA - Secção do Contencioso Tributário; c) No tocante ao mérito trata-se da impugnação da liquidação adicional de IMI efectuada em 2 momentos do mês de Julho de 2008, cuja anulação foi decretada pelo Tribunal "a quo" e com a qual a FP não se conformou; d) Os factos dados como provados e claramente expostos na douta sentença refletem uma anómala conduta da AT/FP que, não satisfeita com a liquidação em Fevereiro/Março de 2008 do IMI respeitante ao ano de 2007 (regularmente pago em Abril seguinte), entendeu que, porque concluída em Janeiro/Fevereiro a avaliação solicitada em 2006 para efeitos de aumento da renda escalonada em 5 anos (NRAU), tinha o poder-dever de efectuar uma liquidação adicional em Julho de 2008 reportada a 31 de Dezembro de 2007; e) O senhorio/ Impugnante não beneficiou de qualquer aumento de renda no ano de 2007 e, no ano de 2008, correndo contra o tempo como correu, só lhe foi possível conseguir que o primeiro aumento de renda no valor de € 66,13 ocorresse com a renda do mês de Agosto de 2008. Porém, antes disso, a AT/FP entendeu (e continua!) ser justo, legal e respeitando o princípio da proporcionalidade fazer uma liquidação adicional em que o VPT de todo o prédio em 31 de Dezembro de 2007, passe de € 18.828,55 - ponto HL 1 dos Factos Provados - para € 255.440,00 para o R/C e de € 157.838,00 para o 1.º andar, num total de € 413.278,00 - ponto III. 6 da matéria de facto pág 4 da sentença -, fazendo retroagir esse valores a 31.12.2007 como valor constante da Matriz; f) A AT/FP ignorou totalmente o modo e termos em que a Assembleia da República autorizou o Governo a legislar sobre a Reforma da Tributação do Património e que aquele plasmou com o DL n.º 287/2003 de 12 de Novembro aprovando o CIMI e outros códigos, logo o alterando e aditando de diversas normas para compatibilizar esse regime com o NRAU - Lei 6/2006 de 26.02 e que entrou em vigor em Junho de 2006; g) Em todos esses diplomas está claramente expresso, nos respectivos preâmbulos, a intenção plasmada nos seus articulados, de limitar e impedir aumentos bruscos de IMI e de rendas, garantindo que a liquidação do IMI respeitaria a progressão no escalonamento do quinquénio, escopo legal de tal modo vincado que a nenhuma Autoridade seria lícito ignorar. h) No caso sub judicio, a AT/FP não cuidou de respeitar os dispositivos legais e, ainda o senhorio/lmpugnante não tinha conseguido alcançar um minúsculo aumento de renda e logo, a AT lhe liquidou IMI retroactivamente a 31-12-2007; Assim, e respaldados pela fundamentação da douta sentença para a qual se remete "brevitatis causa", tem-se como certo ter a AT/FP violado as finalidades legais prosseguidas com a reforma da tributação do património e, concretamente, o disposto no artº 113º do CIMI e bem assim as determinações constantes da nova redacção dada ao artigo 17º do DL 287/2003 na redacção que lhe foi dada pela Lei 6/2006 de 27.02, alterações e aditamentos vários, tendentes a harmonizar as avaliações do património terminadas em 2013/2014 com o NRAU. A Senhora Juiz de Direito do Tribuna! "a quo" apreciou, fundamentou e decidiu criteriosamente a causa e essa decisão deve ser mantida, assim se voltando a fazer justiça.” O recurso foi admitido, com subida imediata nos próprios autos e com efeito meramente devolutivo. Foram os autos com vista ao Ilustre Magistrado do Ministério Público, nos termos do art.º 288.º, n.º 1, do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), que emitiu parecer, no sentido de dever ser concedido provimento ao recurso. Colhidos os vistos legais (art.º 657.º, n.º 2, do CPC, ex vi art.º 281.º do CPPT), vem o processo à conferência. São as seguintes as questões a decidir: Questão prévia suscitada pelo Recorrido: a) É este TCAS incompetente em razão da hierarquia? Questões suscitadas pela Recorrente: b) Verifica-se erro de julgamento, em virtude de o vício apontado à liquidação apenas respeitar ao rés-do-chão do prédio? c) Verifica-se erro de julgamento, quanto ao valor patrimonial tributário (VPT) a considerar em sede de liquidação de IMI, que deverá ser o resultante da avaliação efetuada? II. FUNDAMENTAÇÃO DE FACTO II.A. O Tribunal recorrido considerou provada a seguinte matéria de facto: “1 )O valor patrimonial tributário, inscrito na matriz do prédio urbano art.º U-5…-R/C e U-5…-1º da então freguesia das Mercês, município de Lisboa, era em 31 de Dezembro de 2007 de €18.828,55, sendo €16.599,71 para o R/C e de €2.228,84 para o 1º andar - cf. doc.n.º14 junto com a petição inicial, cujo teor aqui se dá por reproduzido para todos os efeitos legais. 2) O valor deste imposto foi pago pelo Impugnante quanto à sua 1ª prestação em Abril de 2008 (facto não controvertido). 3) Em 19 de Junho de 2006, o ora Impugnante apresentou no Serviço de Finanças competente, o modelo da Declaração para atualização do IMI de prédios urbanos arrendados para efeitos de avaliação e aumento/atualização de rendas - cf. doc.n.º1 junto com a petição inicial, cujo teor aqui se dá por reproduzido para todos os efeitos legais. 4) A apresentação desse modelo foi precedida da entrega em 05 de Dezembro de 2003, no mesmo Serviço de Finanças do modelo de participação de rendas de arrendamentos antigos, acompanhado de cópia do contrato de arrendamento de 01 de Janeiro de 1912 - cf. doc.n.º 2 junto com a petição inicial, cujo teor aqui se dá por reproduzido para todos os efeitos legais. 5) A avaliação das duas partes do art.º U-5… foi concluída em 28 de Janeiro de 2008 e comunicada e recebida em 06 de Fevereiro de 2008 - cf. docs.n.ºs 3 e 4 junto com a petição inicial, cujo teor aqui se dá por reproduzido para todos os efeitos legais. 6) Em 01 de Julho de 2008, a Administração Tributária (AT) com recepção pelo ora Impugnante em 09 de Julho de 2008, comunica ter efetuado uma liquidação adicional do IMI do prédio em causa respeitante ao ano de 2007, aplicando as taxas em vigor sobre os novos valores patrimoniais tributários encontrados em 2008, fazendo essa incidência sobre €255.440,00 para o r/c (arrendado) e sobre €157.838,00 para o 1º andar (habitação) - cf. doc.n.º11 junto com a petição inicial, cujo teor aqui se dá por reproduzido para todos os efeitos legais. 7) Em 25 de Julho de 2008, com notificação recebida em 05 de Agosto de 2008, é feita nova liquidação adicional, alterando o valor da 2ª prestação de €1.865,24 para €1.927,56 a ser pago até 30.09.2008 - cf. doc.n.º12 junto com a petição inicial, cujo teor aqui se dá por reproduzido para todos os efeitos legais. 8) Todos os valores constantes das respetivas liquidações foram pagos pelo Impugnante nos prazos legais - cf. docs. n.º 13 e 14 junto com a petição inicial, cujo teor aqui se dá por reproduzido para todos os efeitos legais. 9) O r/c estava arrendado sendo a renda mensal recebida em Setembro de 2003 de €103,87- cf. doc. n.º 2 junto com a petição inicial, cujo teor aqui se dá por reproduzido para todos os efeitos legais. 10) Por carta registada com AR, de 8 de Abril de 2008 o Impugnante comunicou à arrendatária que, perante o valor patrimonial tributário fixado para o prédio/fração arrendada, a renda atualizada seria, com faseamento de 5 anos, nos seguintes termos: 1º ano de 2008 – renda a pagar em Julho respeitante ao mês de Agosto de 2008 - €170,00. 2º ano de 2009 – idem - €245,00. 3º ano de 2010 – idem - €320,00. 4º ano de 2011 – idem – 395,00 5º ano de 2012 – idem – 767,00- cf. doc.n.º7 junto com a petição inicial, cujo teor aqui se dá por reproduzido para todos os efeitos legais”. II.B. Refere-se ainda na sentença recorrida: “Nada mais foi provado com interesse para a decisão em causa, atenta a causa e pedir”. II.C. Foi a seguinte a motivação da decisão quanto à matéria de facto: “A decisão da matéria de facto efetuou-se com base no exame dos documentos e informações oficiais constantes dos autos, e especificados nos vários pontos da matéria de facto provada”. II.D. Atento o disposto no art.º 662.º, n.º 1, do CPC, ex vi art.º 281.º do CPPT, acorda-se alterar a redação de parte da factualidade mencionada em II.A., em virtude de resultarem dos autos elementos documentais que exigem tal alteração (1-Cfr. António dos Santos Abrantes Geraldes, Recursos no Novo Código de Processo Civil, 5.ª Edição, Almedina, Coimbra, 2018, p. 286.). Nesse seguimento, passa a ser a seguinte a redação dos factos 2) e 7), transcritos em II.A: 2) Foi emitida, a 06.03.2008, a liquidação n.º 2007 253826003, no valor total de 343,97 Eur., pago a 28.04.2008, calculado considerando, designadamente, o valor patrimonial tributário mencionado em 1), respeitando 116,20 Eur. ao rés-do-chão e 15,60 Eur. ao 1.º andar do prédio urbano inscrito sob o artigo U-5… da então freguesia das Mercês, município de Lisboa (cfr. doc. n.º 14 junto com a petição inicial). 7) Em 25 de Julho de 2008, com notificação recebida em 05 de agosto de 2008, é feita nova liquidação adicional, alterando o valor da 2.ª prestação de €1.865,24 para €1.907,56, a ser pago até 30.09.2008, constando, da mesma, designadamente o seguinte: a) “Merces – U-0…-RC (…) [coleta] 1.021,76”; b) “Merces – U-0… -1º (…) [coleta] 631,32” - cf. doc. n.º 12 junto com a petição inicial, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido. III. FUNDAMENTAÇÃO DE DIREITO III.A. Da (in)competência em razão da hierarquia Cumpre, antes de mais, apreciar a (in)competência em razão da hierarquia deste TCAS, suscitada pelo Recorrido nas suas contra-alegações, em virtude de, na sua perspetiva, estarem apenas em discussão questões de direito. Vejamos. Atento o disposto no art.º 26.º do Estatuto dos Tribunais Administrativos e Fiscais: “Compete à Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo conhecer: (…) b) Dos recursos interpostos de decisões de mérito dos tribunais tributários, com exclusivo fundamento em matéria de direito”. Por seu turno, prescreve o art.º 38.º, al. a), do mesmo diploma que: “Compete à Secção de Contencioso Tributário de cada tribunal central administrativo conhecer: a) Dos recursos de decisões dos tribunais tributários, salvo o disposto na alínea b) do artigo 26.º”. Por outro lado, nos termos do art.º 280.º, n.º 1, do CPPT, na redação atual, aplicável in casu, atenta a data da prolação da sentença recorrida: “Das decisões dos tribunais tributários de 1.ª instância cabe recurso, a interpor pelo impugnante, recorrente, executado, oponente ou embargante, pelo Ministério Público, pelo representante da Fazenda Pública e por qualquer outro interveniente que no processo fique vencido, para o Tribunal Central Administrativo, salvo quando a decisão proferida for de mérito e o recurso se fundamente exclusivamente em matéria de direito, caso em que cabe recurso para a Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo.”. Assim, compete ao Supremo Tribunal Administrativo o conhecimento de recursos, quando a decisão tenha sido de mérito e o recurso se fundamente exclusivamente em matéria de direito, competindo aos TCA o conhecimento dos demais. Nos termos do art.º 16.º, n.º 1, do CPPT, a infração das regras de competência em razão da hierarquia determina a incompetência absoluta do Tribunal. Para a aferição da competência em razão da hierarquia é fundamental atentar nas alegações e conclusões do recurso. É certo que, in casu, tal como refere o Recorrido, das conclusões de recurso não resulta que a Recorrente tenha emitido qualquer discordância com a decisão proferida sobre a matéria de facto. No entanto, a competência deste TCAS não existe apenas quando seja impugnada a decisão proferida sobre a matéria de facto, mas também quando a própria valoração efetuada da matéria de facto assente é posta em causa. Considerando o alegado, decorre que a Recorrente expressamente suscita errónea valoração da matéria de facto assente nos autos, além de erro de direito –particularmente em relação ao alegado atinente ao 1.º andar. Ademais, resultou ainda para este Tribunal que se verificava uma insuficiência no probatório, que motivou as alterações de redação de dois factos, relevantes para a apreciação das questões suscitadas. Face ao exposto, improcede a exceção de incompetência absoluta deste Tribunal, em razão da hierarquia. III.B. Do erro de julgamento, quanto ao alcance do decidido Considera a Recorrente que o Tribunal a quo incorreu em erro de julgamento, porquanto não foi imputado qualquer vício ao IMI atinente ao primeiro andar do prédio, mas tão-só ao relativo ao rés-do-chão, pelo que não poderia ter sido anulada a liquidação integralmente. Sublinhe-se que, nas suas alegações, apesar de a Recorrente fazer referência à existência de obscuridade, contradição e omissão, terminologia constante dos art.ºs 125.º do CPPT e 615.º do CPC, relativos a nulidades da sentença, a verdade é que não é suscitada qualquer nulidade nem o alegado configuraria qualquer uma das nulidades comummente associadas às mencionadas expressões. Como tal, a apreciação irá ser feita considerando o enquadramento jurídico efetuado, e bem, pela Recorrente, ou seja, enquanto erro de julgamento. Vejamos, então. In casu, o ora Recorrido veio, na sua petição inicial, insurgir-se contra a revisão oficiosa da liquidação de IMI do imóvel correspondente ao artigo matricial n.º 5… da então freguesia das Mercês, em Lisboa. Como resulta provado, no caso, a avaliação efetuada – e o IMI correspetivo liquidado – foi feita separadamente para o rés-do-chão e para o primeiro andar, como é admitido pelo Código do IMI (CIMI), quer quando estejamos perante frações autónomas, quer quando estejamos perante partes, andares ou divisões com utilização independente [cfr. art.º 7.º, n.º 2, al. b), do CIMI]. Ou seja, para efeitos de IMI, é como se de diferentes prédios se tratassem. Portanto, naturalmente que, a discordar-se da liquidação de IMI, podem ser apontados vícios próprios de cada uma das parcelas ou vícios que abranjam, globalmente, todas elas. Retornando ao caso dos autos, o Impugnante formulou um pedido que abarcava, designadamente, a anulação da revisão oficiosa do IMI e, bem assim, a restituição de 1.564,00 Eur. (valor fixado à causa, arredondado, atenta a causa de pedir, do valor de 1.563,59 Eur., que o Recorrido considerou ter pago a mais – valor esse que, não tendo sido objeto de recurso, está estabilizado). Este valor, como decorre da petição inicial, resulta do cálculo feito pelo Recorrido, considerando o valor global que pagou de 1.907,56 Eur. [diferença entre o que total devido pelos vários prédios elencados na liquidação mencionada em 7) e o valor pago anteriormente]. Perscrutando a petição inicial, em termos de vícios, é apontado um vício global (o de que a liquidação não podia ser feita com base na nova avaliação) e um específico, apontado à parte da liquidação atinente ao rés-do-chão, em virtude de estar arrendado. Logo, não foi apenas atacada a liquidação na parte referente ao rés-do-chão. Como tal, nesta parte, não assiste razão à Recorrente. III.C. Do erro de julgamento, quanto ao valor a considerar em sede de IMI Entende, por outro lado, a Recorrente que o Tribunal a quo incorreu em erro de julgamento, ao considerar que não poderia ter sido atendido o VPT resultante da avaliação, como decorre do art.º 113.º, n.ºs 1 e 3, do art.º 115.º, al. b) e do art.º 130.º, n.º 8, todos do CIMI. Ademais, refere, não é aplicável o n.º 5 do art.º 17.º do DL n.º 287/2003, de 12 de novembro. Vejamos. Nos termos do art.º 113.º do CIMI: “1 - O imposto é liquidado anualmente, em relação a cada município, pelos serviços centrais da Direção-Geral dos Impostos, com base nos valores patrimoniais tributários dos prédios e em relação aos sujeitos passivos que constem das matrizes em 31 de dezembro do ano a que o mesmo respeita. (…) 3 - Logo que a avaliação de prédio omisso, melhorado, modificado ou ampliado se torne definitiva, liquida-se o imposto a que houver lugar, com observância do disposto no n.º 1 do artigo 116.º”. Por seu turno, o art.º 115.º do mesmo Código prescreve que: “1 - Sem prejuízo do disposto no artigo 78.º da Lei Geral Tributária, as liquidações são oficiosamente revistas: a) Quando, por atraso na atualização das matrizes, o imposto tenha sido liquidado por valor diverso do legalmente devido ou em nome de outrem que não o sujeito passivo, desde que, neste último caso, não tenha ainda sido pago; b) Em resultado de nova avaliação; c) Quando tenha havido erro de que tenha resultado coleta de montante diferente do legalmente devido; d) Quando, havendo lugar, não tenha sido considerada, concedida ou reconhecida isenção”. O art.º 130.º, n.º 7, do CIMI (equivalente ao atual n.º 8), por seu turno, dispõe que: “7 - Os efeitos das reclamações efetuadas com qualquer dos fundamentos previstos neste artigo só se produzirão na liquidação respeitante ao ano em que o pedido for apresentado”. É ainda de ter em conta o Novo Regime do Arrendamento Urbano (NRAU), aprovado pela Lei n.º 6/2006, de 27 de fevereiro, que entrou em vigor 120 dias após a sua publicação (cfr. art.º 65.º, n.º 2). Considerando a redação em vigor à época, nos termos do seu art.º 34.º (aplicável ex vi art.º 50.º do NRAU, para os arrendamentos para fim não habitacional, sendo ainda de considerar o seu art.º 54.º), a transição para o NRAU e a atualização da renda dependem da iniciativa do senhorio, que a deverá comunicar ao arrendatário, comunicação essa que deverá, entre outros aspetos, conter o valor do locado avaliado, nos termos dos art.ºs 38.º e ss. do CIMI. O procedimento de atualização das rendas implica, pois, necessariamente que haja um pedido de avaliação do imóvel, como decorria expressamente da versão inicial do art.º 35.º, al. a), do NRAU (“O senhorio apenas pode promover a atualização da renda quando, cumulativamente: // a) Exista avaliação do locado, nos termos do CIMI”). Como referido na exposição de motivos da Proposta de Lei 34/X/1, que deu origem ao NRAU: “Se sempre que há uma nova transacção o prédio é reavaliado, não faz sentido que não se possa fazer o mesmo em termos de arrendamento urbano, seguindo-se aqui critérios objectivos e fórmulas seguras para determinar uma relação entre o valor de um prédio e a remuneração do capital determinante para a fixação de um valor justo de arrendamento. Assim, os senhorios que queiram aumentar as suas rendas antigas, de acordo com o valor patrimonial do prédio, têm de pedir uma nova avaliação dos imóveis aos serviços de finanças competentes”. É a partir do VPT que se calcula o valor do locado (cfr. art.º 32.º do NRAU). Obtido o valor do locado, calcula-se a renda atualizada anual, que tem, como limite máximo, 4% do valor do locado (art.º 31.º do NRAU). O aumento da renda, no entanto, não era automaticamente para este valor máximo, estando prevista, no caso do art.º 40.º do NRAU (aplicável ao arrendamento não habitacional ex vi art.º 53.º, n.º 1, do NRAU), uma atualização faseada em cinco anos. Assim, prescrevia aquela disposição legal: “1 - A atualização faseada do valor da renda, ao longo de cinco anos, faz-se nos termos seguintes: a) 1.º ano: à renda vigente aquando da comunicação do senhorio acresce um quarto da diferença entre esta e a renda comunicada; b) 2.º ano: à renda vigente aquando da comunicação do senhorio acrescem dois quartos da diferença entre esta e a renda comunicada; c) 3.º ano: à renda vigente aquando da comunicação do senhorio acrescem três quartos da diferença entre esta e a renda comunicada; d) 4.º ano: aplica-se a renda comunicada pelo senhorio; e) 5.º ano: a renda devida é a comunicada pelo senhorio, atualizada de acordo com os coeficientes de atualização que entretanto tenham vigorado. 2 - O limite máximo de atualização da renda é de (euro) 50 mensais no 1.º ano e de (euro) 75 mensais nos 2.º a 4.º anos, exceto quando tal valor for inferior ao valor que resultaria da atualização anual prevista no n.º 1 do artigo 24.º, caso em que é este o aplicável”. Foi este o regime regra de aumento de renda faseada, em cinco anos, aquele que ocorreu in casu [cfr. facto 1o)], aplicável, como referido, também a arrendamentos não habitacionais, como decorria do n.º 1 do art.º 53.º do NRAU. Sublinhe-se ainda que a referida Lei n.º 6/2006, de 27 de fevereiro, procedeu a alterações no regime transitório do CIMI (DL n.º 287/2003, de 12 de novembro), sendo de chamar à colação o seu art.º 17.º, cuja redação passou a ser a seguinte: “1 - Para efeitos exclusivamente de IMI, o valor patrimonial tributário de prédio ou parte de prédio urbano arrendado é determinado nos termos do artigo anterior, com exceção do previsto nos números seguintes. 2 - Quando se proceder à avaliação de prédio arrendado, o IMI incidirá sobre o valor patrimonial tributário apurado nos termos do artigo 38.º do CIMI, ou, caso haja lugar a aumento da renda de forma faseada, nos termos do artigo 38.º da Lei n.º 6/2006, de 27 de Fevereiro, que aprova o Novo Regime do Arrendamento Urbano, sobre a parte desse valor correspondente a uma percentagem igual à da renda atualizada prevista nos artigos 39.º, 40.º, 41.º e 53.º da referida lei sobre o montante máximo da nova renda. 3 - Quando o senhorio requeira a avaliação do imóvel para efeitos de atualização da renda e não possa proceder a atualização devido ao nível de conservação do locado, o IMI passa a incidir sobre o valor patrimonial tributário apurado nos termos do artigo 38.º do CIMI no 3.º ano posterior ao da avaliação. 4 - Não tendo sido realizada a avaliação nos termos do n.º 2, no ano da entrada em vigor da Lei n.º 6/2006, de 27 de Fevereiro, que aprova o Novo Regime do Arrendamento Urbano, o valor patrimonial tributário de prédio ou parte de prédio urbano arrendado, por contrato ainda vigente e que tenha dado lugar ao pagamento de rendas até 31 de Dezembro de 2001, é o que resultar da capitalização da renda anual pela aplicação do fator 12, se tal valor for inferior ao determinado nos termos do artigo anterior. 5 - A partir do ano seguinte ao da entrada em vigor da Lei n.º 6/2006, 27 de fevereiro, que aprova o Novo Regime do Arrendamento Urbano, e enquanto não existir avaliação nos termos do artigo 38.º do CIMI, o valor patrimonial tributário do prédio, para efeitos de IMI, é determinado nos termos do artigo anterior”. Ou seja, e como refere o Tribunal a quo, o regime transitório anterior não é aqui aplicável, sendo sim de considerar o ora transcrito. Transpondo para o caso dos autos, adiante-se que assiste apenas em parte razão à Recorrente. Em termos gerais, de facto o resultado da avaliação patrimonial tem efeitos, do ponto de vista temporal, reportados ao momento em que é feito o pedido da avaliação (cfr. art.º 37.º, n.º 4, do CIMI). Reportando-se a esse momento, é por referência ao mesmo que o VPT obtido se estabiliza, quando se torna definitivo, independentemente da data em que o procedimento de avaliação terminou. Logo, as liquidações de IMI emitidas, às quais não haja regras específicas a considerar, como sucede aqui com o primeiro andar do prédio, têm de ter em conta esse VPT decorrente do procedimento de avaliação. Assim, tendo o pedido de avaliação sido requerido em 2006, o VPT a considerar para 2007 é o decorrente do resultado dessa avaliação, por ser, a partir do momento em que a avaliação se torna definitiva, o VPT do prédio (cfr. art.º 113.º, n.ºs 1 e 4, do CIMI). A este respeito, dizem Silvério Mateus e Corvelo de Freitas (Os Impostos sobre o Património Imobiliário. O Imposto do Selo, Engifisco, Lisboa, 2005, pp. 191 e 192): “A lei passou a definir, como momento relevante para a avaliação, a data da apresentação da declaração para inscrição ou alteração do prédio”. Como tal, nos termos do art.º 115.º, n.º 1, al. b), do CIMI, pode haver revisão oficiosa das liquidações em resultado de nova avaliação. Logo, nessa parte, não acompanhamos o entendimento do Tribunal a quo no sentido de que o valor determinado na avaliação que terminou em 2008 não podia ser aplicado, no caso do primeiro andar, dado que o pedido de avaliação foi feito em 2006. Assim, em relação à parte da liquidação atinente ao primeiro andar, não há qualquer vício, assistindo razão à Recorrente nesta parte. No entanto, e centrando-nos agora no rés-do-chão do prédio, a situação já é distinta. Com efeito, para os prédios arrendados, há regras específicas, como vimos. Assim, no caso, do ponto de vista factual, que não é controvertido, temos que: a) O rés-do-chão do prédio em questão estava arrendado, desde 1912, sendo que, por referência a 2003, a renda recebida em setembro foi de 103,57 Eur.; b) Em junho de 2006, para efeitos de avaliação do prédio (designadamente para efeito nas rendas), foi apresentada pelo Impugnante a declaração mencionada em 3) do probatório; c) A 28.01.2008, foi o referido rés-do-chão avaliado em 255.440,00 Eur.; d) Nesta sequência, o Impugnante procedeu à comunicação ao inquilino, nos termos do NRAU, relativa à atualização de rendas a partir de junho de 2008; e) Foi emitida em julho de 2008 liquidação de IMI, refletindo a revisão oficiosa, na qual o imposto devido relativo ao prédio arrendado a que nos temos vindo a referir foi calculado considerando a taxa de 0,40% sobre o VPT de 255.440,00 Eur. No caso sob apreciação temos uma particularidade, específica para as situações em que, tendo sido requerida a avaliação em 2006, a mesma não terminou em 2007 e não permitiu, pois, a atualização de rendas em 2007. Com efeito, o n.º 4 do art.º 17.º do regime transitório, transcrito supra, de forma, parece-nos, otimista, reflete, numa interpretação meramente textual, o entendimento de que, nos casos em que os senhorios que pedissem a avaliação em 2006, como é o presente, podia suceder que a mesma não estivesse terminada nesse ano, mas já o estivesse no ano seguinte. Daí que se previsse um regime especial para efeitos de cálculo de IMI. Veja-se que, neste n.º 4, o legislador se refere ao procedimento de avaliação propriamente dito, como decorre da expressão “não tendo sido realizada”, ao contrário do que ocorre no n.º 5 do mesmo art.º 17.º, em que se refere a não existência de avaliação. Ou seja, do que se trata aqui é de saber quando terminou o procedimento de avaliação. De forma, pois, otimista, o legislador definiu este regime, numa leitura meramente textual, para 2006, dado que, com a avaliação, nos termos do n.º 2 do art.º 17.º do regime transitório, o IMI seria calculado, no caso em que houvesse aumento de renda de forma faseada, considerando o valor da renda atualizada em cada ano e o seu peso relativo face ao montante máximo da renda (tudo valores cujo cálculo está definido objetivamente na lei). Sucede que, no presente caso, em 2006 foi desencadeado o procedimento de avaliação, mas este só teve um resultado final em 2008. Ou seja, só a partir de 2008, por facto exclusivamente imputável à administração tributária (AT), enquanto entidade competente para a realização das avaliações que lhe são requeridas, foi possível ao Impugnante proceder à atualização das rendas de forma faseada, dado que, como vimos, a existência dessa avaliação é condição para o aumento das rendas. Portanto, aparentemente, 2007 é um ano que, prima facie, não se enquadra no n.º 4 do art.º 17.º do regime transitório, uma vez que o NRAU entrou em vigor em 2006, mas também, no caso concreto, não se enquadra no n.º 2, dado que apenas em 2008, ano em que foi notificada ao Impugnante a avaliação do prédio, foi faseadamente aumentada a renda. No entanto, a interpretação que fazemos de tal norma transitória não é assim tão restrita. Explanemos. Adiante-se que entendemos que é aqui aplicável o regime transitório, mas em termos distintos dos defendidos pelo Tribunal a quo, porquanto consideramos ser aqui de aplicar o n.º 4 do art.º 17.º e não o seu n.º 5 (dado que este é para as situações em que não foi requerida a avaliação, o que não é o caso – cfr. José Maria Fernandes Pires, Lições de Impostos sobre o Património e do Selo, Reimpressão, Almedina, Coimbra, 2011, pp. 142 e 143) – sendo que, ademais, nos termos do n.º 5 do art.º 5.º do CPC, “[o] juiz não está sujeito às alegações das partes no tocante à indagação, interpretação e aplicação das regras de direito”. Vejamos, então. Antes de mais, cumpre não esquecer que todo o contexto inerente ao regime atinente ao IMI de prédios arrendados e à forma do respetivo cálculo teve sempre presente a particularidade existente em grande parte do mercado de arrendamento à época (e no caso em concreto), particularidade essa que reside no facto de haver rendas extremamente baixas, cujos valores mal dariam para pagar o IMI, se liquidado nos termos gerais. Explicitemos: até à entrada em vigor do NRAU, o regime transitório, constante do DL n.º 287/2003, de 12 de novembro, especificamente quanto ao IMI, tinha previstas regras próprias (cfr. o respetivo art.º 17.º, na redação anterior à que lhe foi dada pela Lei n.º 6/2006, de 27 de fevereiro), aplicáveis a situações em que tivesse havido pagamento de rendas até 31.12.2001, o que, como é do conhecimento geral, abrangia um universo de situações de rendas particularmente baixas, mantidas por força de todo o contexto do mercado de arrendamento que existiu. Com a entrada em vigor do NRAU e com a consequente possibilidade de atualização das rendas, o próprio regime transitório foi alterado, como visto, e pretendeu dar resposta às questões que se colocavam, tendo sempre como pressuposto de base o de que tal atualização dependia da existência de uma avaliação do prédio e da correspondente alteração do VPT. Assim, para 2006, como referimos, determinou o legislador que, para contratos vigentes até 31.12.2001 e no caso de não ter sido realizada a avaliação prevista nos termos do art.º 38.º do CIMI, o VPT é o que “resultar da capitalização da renda anual pela aplicação do fator 12”, se este valor for inferior ao determinado nos termos do art.º 16.º do mesmo regime transitório (ou seja, tendo por base os coeficientes de desvalorização da moeda). Ora, bem se compreende esta opção, porquanto não seria sustentável aplicar um novo VPT a um ano no qual, por ainda não existir avaliação, não seria possível proceder-se à atualização da renda, e num contexto em que, dentro dos prazos exigíveis, os senhorios, onde se inclui o Impugnante, requereram tudo o que estava ao seu alcance. Se já houvesse avaliação, sendo, pois, possível a atualização das rendas, o IMI deveria ser calculado nos termos previstos no n.º 2 do art.º 17.º do regime transitório. Esta preocupação do legislador, refletida no n.º 4 do art.º 17.º do regime transitório, não pode deixar de ser tida em conta nos anos ulteriores a 2006 (ano em que foi requerida a avaliação pelo contribuinte) e até ao momento em que é possível a atualização da renda, por ter terminado o procedimento de avaliação. No caso, esse período, como vimos, abrange o ano de 2007. Como decorre do art.º 11.º, n.º 1, da LGT, “[n]a determinação do sentido das normas fiscais e na qualificação dos factos a que as mesmas se aplicam são observadas as regras e princípios gerais de interpretação e aplicação das leis”, sendo que a integração analógica de lacunas, em matérias que sejam da reserva relativa da Assembleia da República, não é permitida. Não existe, no entanto, tal restrição à interpretação extensiva [cfr., v.g., o Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 03.06.2020 (Processo: 01018/09.3BELRS 0342/17)]. Baptista Machado (Introdução ao Direito e ao Discurso Legitimador, Almedina, Coimbra, 1994, pp. 185 e 186), perante a dicotomia interpretação declarativa e interpretação extensiva, define esta última como aquela em que “o intérprete chega à conclusão de que a letra do texto fica aquém do espírito da lei, que a fórmula verbal adoptada peca por defeito, pois diz menos do que aquilo que se pretendi dizer. Alarga ou estende então o texto, dando-lhe um alcance conforme ao pensamento legislativo, isto é, fazendo corresponder a letra da lei ao espírito da lei». Não se tratará de uma lacuna da lei, porque os casos não directamente abrangidos pela letra são indubitavelmente abrangidos pelo espírito da lei. (…) // A interpretação extensiva assume normalmente a forma de extensão teleológica: a própria razão de ser da lei postula a aplicação a casos que não são directamente abrangidos pela letra da lei mas são abrangidos pela finalidade da mesma”. Daí que se distinga da integração analógica, uma vez que, como refere o mesmo autor (ob. cit., p. 193) esta abrange as situações não compreendidas no espírito do legislador, ao contrário da interpretação extensiva. Nos termos do art.º 9.º do Código Civil: “1. A interpretação não deve cingir-se à letra da lei, mas reconstituir a partir dos textos o pensamento legislativo, tendo sobretudo em conta a unidade do sistema jurídico, as circunstâncias em que a lei foi elaborada e as condições específicas do tempo em que é aplicada. 2. Não pode, porém, ser considerado pelo intérprete o pensamento legislativo que não tenha na letra da lei um mínimo de correspondência verbal, ainda que imperfeitamente expresso. 3. Na fixação do sentido e alcance da lei, o intérprete presumirá que o legislador consagrou as soluções mais acertadas e soube exprimir o seu pensamento em termos adequados”. Apelando novamente às palavras de Baptista Machado (ob. cit., pp. 181 a 185): “Tradicionalmente estes factores interpretativos são-nos apresentados como sendo essencialmente dois: a) o elemento gramatical (…) e b) o elemento lógico. Este último, por seu turno, aparece-nos subdividido em três elementos: a) o elemento racional (ou teleológico), b) o elemento sistemático e c) o elemento histórico. (…) [O] elemento gramatical (…) e o elemento lógico (…) têm sempre que ser utilizados conjuntamente…”. Ora, atendendo ao elemento lógico, concretamente ao elemento teleológico, consubstanciado no fim pretendido pelo legislador, e, bem assim, ao elemento sistemático, ou seja, todo o complexo normativo a que nos vimos referindo (e mesmo o elemento histórico, face aos antecedentes da existência de regimes específicos para as situações de arrendamento, pelos motivos já enunciados), verifica-se que o objetivo mais amplo do legislador foi o de prever um regime de transição equilibrado, quer em termos de aumento de rendas, quer em termos de tributação de IMI – ou seja, a um regime de aumento faseado das rendas corresponderia um regime de aumento faseado do IMI. Como decorre da intervenção do então Ministro do Estado e da Administração Interna, em sede de discussão na generalidade da já referida Proposta de Lei 34/X/1 (Diário da Assembleia da República, I Série, n.º 56, de 20.10.2005, p. 2569): “Da parte do senhorio, por seu lado, é evidente que há que pôr fim a este ciclo, em que o Estado delegou nos senhorios o custo social da protecção das rendas. Por isso, a proposta de lei estabelece que ao longo do período de transição – esse período de transição é como que uma menos-valia, que desvaloriza o imóvel – haverá um menor valor a pagar em sede de IMI”. Previamente, fora referido, a propósito do período de transição no aumento de rendas, na intervenção do então Secretário de Estado Adjunto e da Administração Local (Diário da Assembleia da República, I Série, n.º 56, de 20.10.2005, pp. 2551 e 2552): “[É adoptada] uma estratégia de verdade, de transparência e de gradualismo, segundo a qual o valor de referência para a actualização das rendas antigas deve ser o valor da avaliação fiscal nos prédios nos termos das regras do Código do Imposto Municipal sobre Imóveis. O valor desses prédios arrendados terá de ser tendencialmente o mesmo para o mercado, para a relação entre as partes e na relação destas com a administração fiscal. (…) Proprietários e inquilinos estiveram de acordo com o Governo sobre a indispensabilidade de uma actualização gradual das rendas, ainda que com compreensíveis diferenças quanto ao ritmo de actualização e quanto às situações excepcionais a salvaguardar”. Nesta linha de raciocínio, o objetivo mais específico do n.º 4 do art.º 17.º do regime transitório foi o de salvaguardar o contribuinte senhorio no período de tempo que medeia entre o pedido de avaliação e a existência de um ato de avaliação. Relembre-se que, in casu, entre o pedido de avaliação formulado em 2006 e o resultado da mesma, decorreu um período de mais de um ano e meio, circunstância impeditiva da atualização de rendas em 2007. Ou seja, do ponto de vista do objetivo pretendido pelo legislador com a solução prescrita no n.º 4 do art.º 17.º do regime transitório, a situação em 2006 e 2007 é exatamente a mesma: a) O Impugnante, senhorio de um prédio arrendado, com renda baixa, pediu a avaliação logo em 2006 do referido prédio; b) Esse procedimento de avaliação não terminou nem em 2006, nem em 2007, mas apenas em 2008; c) Em 2006 e 2007, o Impugnante aguardava o resultado da avaliação patrimonial para poder proceder ao aumento faseado das rendas. Assim sendo, o n.º 4 do art.º 17.º do regime transitório deve ser interpretado no sentido de abranger os anos em que a avaliação, requerida, ainda não tenha o seu resultado, porquanto só esta interpretação permite alcançar o fim visado pelo legislador. Em suma: Como resulta da matéria de facto provada, apenas com a avaliação desencadeada em 2006, mas efetuada pela AT em 2008, foi possível ao Impugnante dispor dos elementos necessários à atualização da renda faseada e levar a cabo as notificações necessárias ao arrendatário a esse propósito. Essa particular circunstância não foi minimamente considerada pela AT, que não só demorou mais de um ano e meio a levar a efeito a avaliação, como não teve minimamente em conta que se está perante um prédio arrendado, cuja atualização de rendas faseada depende dessa avaliação e cuja liquidação de IMI está estreitamente conexa a esse regime faseado (a partir do momento em que o mesmo exista). Ou seja, o ano e meio que demorou o procedimento de avaliação teve um impacto para o Impugnante, no que respeita à possibilidade de proceder ao aumento da renda faseadamente. Todo este circunstancialismo tinha necessariamente de ter sido em conta na liquidação de IMI, o que não ocorreu, criando-se uma situação de facto que se distancia de todas as opções legislativas atinentes às liquidações de IMI de prédios arrendados com rendas baixas e aplicando-se o regime geral, como se inexistisse aqui qualquer particularidade. Quer o regime transitório constante do DL n.º 287/2003, de 12 de novembro, na sua versão inicial, quer o que resultou das alterações decorrentes do NRAU, sempre pretenderam não onerar os senhorios de tal forma que a renda cobrada não permitisse sequer pagar o IMI ou mal chegasse para o pagar. Daí que o regime transitório deva ser interpretado nos termos explanados, caso contrário estaríamos a deturpar o objetivo do legislador e, consequentemente, a desproteger o Impugnante, quando, por motivo que a ele não é imputável, só pôde proceder à atualização das rendas em 2008. Seria uma inteira subversão de todo o regime inerente ao caráter faseado do aumento de rendas, resultante dos procedimentos avaliativos, liquidar IMI com base no VPT nos termos gerais, fazendo-se absoluta tábua rasa do facto de se tratar de prédio arrendado com rendas muito baixas e cuja atualização decorreu de forma faseada. Assim, no caso de prédios arrendados naquele momento temporal, havia regras próprias para cálculo do IMI que foram desconsideradas, designadamente as que resultaram da Lei n.º 6/2006, de 27 de fevereiro. Não se pode pretender que, por motivo imputável à AT, que apenas em 2008 terminou o processo de avaliação, se penalize o contribuinte, aplicando-se um regime que claramente nunca foi visado pelo legislador, nos casos de rendas com valores muito baixos. Assim, ainda que com a presente fundamentação, não assiste razão à Recorrente, no tocante à liquidação atinente ao rés-do-chão do prédio em causa. IV. DECISÃO Face ao exposto, acorda-se em conferência na Subsecção Tributária Comum da Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Sul: a) Conceder parcial provimento ao recurso, revogar parcialmente a sentença, quanto à parte da liquidação que abrange o primeiro andar do prédio inscrito na matriz urbana U-0…-RC da (extinta) freguesia das Mercês em Lisboa, mantendo-se a liquidação nesse segmento, e manter a sentença recorrida quanto ao demais; b) Custas por ambas as partes na proporção do respetivo decaimento, que se fixa em 60% pela Recorrente (Fazenda Pública) e 40% pelo Recorrido (Impugnante); c) Registe e notifique. Lisboa, 29 de maio de 2024 (Tânia Meireles da Cunha) (Patrícia Manuel Pires) (Cristina Coelho da Silva)

Sumário

I- Nos termos do art.º 115.º, n.º 1, al. b), do CIMI, pode haver revisão oficiosa das liquidações em resultado de nova avaliação.

II- Todo o contexto inerente às liquidações de IMI de prédios arrendados e à forma do respetivo cálculo teve sempre presente a particularidade existente em grande parte do mercado de arrendamento à época, particularidade essa que reside no facto de haver rendas extremamente baixas.

III- Com a entrada em vigor do NRAU e com a consequente possibilidade de atualização das rendas, o regime transitório constante do DL n.º 287/2003, de 12 de novembro, foi alterado e pretendeu dar resposta às questões que se colocavam, tendo sempre como pressuposto de base o de que tal atualização dependia da existência de uma avaliação do prédio e da correspondente alteração do VPT.

IV- A interpretação extensiva é admissível em direito tributário.

V- Atendendo ao elemento lógico de interpretação, verifica-se que o objetivo mais amplo do legislador, com as alterações com impacto no IMI resultantes do NRAU, foi o de prever um regime de transição equilibrada, quer em termos de aumento de rendas, quer em termos de tributação em sede de IMI – ou seja, a um regime de aumento faseado das rendas corresponderia um regime de aumento faseado do IMI.

VI- Nesta linha de raciocínio, o objetivo mais específico do n.º 4 do art.º 17.º do regime transitório mencionado em III. foi o de salvaguardar o contribuinte senhorio no período de tempo que medeia entre o pedido de avaliação e a existência de um ato de avaliação.

VII- Quer o regime transitório constante do DL n.º 287/2003, de 12 de novembro, na sua versão inicial, quer o que resultou das alterações decorrentes do NRAU, sempre pretenderam não onerar os senhorios de tal forma que a renda cobrada não permitisse sequer pagar o IMI ou mal chegasse para o pagar.

Texto Integral

Acórdão

I. RELATÓRIO

A Fazenda Pública (doravante Recorrente ou FP) veio recorrer da sentença proferida a 15.09.2020, no Tribunal Tributário de Lisboa, na qual foi julgada procedente a impugnação apresentada por Á… (doravante Recorrido ou Impugnante), que teve por objeto a revisão oficiosa da liquidação de imposto municipal sobre imóveis (IMI), referente ao ano de 2007 e respeitante ao prédio inscrito na matriz urbana U-0…-RC da (extinta) freguesia das Mercês, em Lisboa.

Nas suas alegações, concluiu nos seguintes termos:

“I.

A Fazenda Pública considera que a douta decisão do Tribunal a quo ora recorrida, não faz, salvo o devido respeito, total e acertada aplicação das normas legais aplicáveis ao caso sub judice e, bem assim, uma correta apreciação da matéria de facto relevante.

II.

A impugnação tem por objeto a liquidação de IMI, referente a 2007, que resultou de revisão oficiosa efetuada pela AT na sequência da avaliação efetuada ao imóvel correspondente ao artigo matricial nº 5… da freguesia das Mercês (atualmente extinta), do concelho de Lisboa.

III.

Verificamos que o impugnante, quanto ao objeto da impugnação, refere-se a IMI no montante de € 1.021,76, que correspondia à parte arrendada do imóvel, ou seja o R/C, não imputando qualquer vício ao 1º andar.

IV.

A douta sentença recorrida menciona o R/C e o 1º andar, não delimitando concretamente o objeto da impugnação, que o impugnante identifica como sendo o IMI no valor de € 1.021, 76, sendo que este valor corresponde ao IMI referente ao R/C, relativamente ao qual o impugnante suscita a questão controvertida tendo por base o argumento de que o mesmo estaria arrendado, não apontando qualquer vício relativamente ao IMI do 1º andar, nem se vislumbra motivo para lhe ser aplicado qualquer regime transitório referente a prédios arrendados.

A douta sentença recorrida revela-se por isso obscura quanto ao alcance da decisão e contraditória pois ficamos em saber se dela resulta a procedência quanto ao IMI de uma parte do imóvel que não constitui objeto da impugnação.

VI.

Acresce ainda que o pedido do impugnante também não ajuda a clarificar, antes pelo contrário. Com efeito, conclui o impugnante requerendo a anulação da revisão oficiosa e a restituição do valor de € 1.563,59.

VII.

Sendo que estava em discussão o IMI referente ao R/C relativamente ao qual foi apurado imposto no montante de € 1.021,76, o restante imposto referir-se-á a outras partes do imóvel, verificando-se que neste ponto a douta sentença recorrida é omissa.

VIII.

A douta sentença recorrida incorre assim em erro de julgamento de facto e de direito ao julgar procedente a impugnação e determinar a anulação da liquidação impugnada sem especificar adequadamente se a mesma se refere ao IMI do R/C, como resulta da identificação do objeto efetuada pelo impugnante ou ainda ao IMI do 1º andar que também é mencionado na sentença.

IX.

A Fazenda Pública não pode igualmente concordar com a douta sentença recorrida quanto à decisão de considerar na liquidação do ano de 2007 o VPT que era conhecido em 31-12-2007 e não o VPT que resultou da avaliação.

A decisão recorrida assenta numa errada interpretação da norma do artigo 113º do CIMI, porquanto da conjugação do nº 1 e do nº 3 do artigo 113º do CIMI resulta inequivocamente que as liquidações serão corrigidas logo que tenha determinado o VPT resultante de avaliação solicitada anteriormente.

XI.

E o mesmo resulta igualmente da norma prevista no artigo 115º, alínea b) do CIMI, bem como do artigo 130º, nº 8 do CIMI, concluindo-se assim que o VPT que resulta de avaliação determina a necessidade de corrigir liquidações que possam ter sido entretanto emitidas, como foi o caso.

XII.

Ao decidir como decidiu, a douta sentença recorrida incorre assim em erro de julgamento de facto e de direito, violando o disposto nas normas do artigo 113º, nº 3, artigo 115º, alínea b) e artigo 130º, nº 8, todos do CIMI.

XIII.

A douta sentença recorrida considera ainda que, mesmo que assim não fosse, no ano de 2007 já não teria aplicação o regime transitório que ainda vigorou no ano de 2006, nem se aplicaria o regime de salvaguarda nos termos do artigo 25º, nº 2 do DL 287/2003.

XIV.

Concluindo a douta sentença que o despacho que fixou o VPT de € 18.828,55 não teve em consideração tais normativos.

XV.

Em face da fundamentação da sentença é de concluir que no ano 2007 não teria aplicação o regime transitório que vigorou até 2006, nem o regime de salvaguarda nos termos do artigo 25º, nº 2 do DL 287/2003.

XVI.

Contudo, ao contrário do que refere a douta sentença, também não será aplicável o nº 5 do artigo 17º do DL 287/2003 em face da existência de avaliação em 2007, porquanto como vimos, a avaliação produz efeitos em 2007.

Termos em que, concedendo-se provimento ao recurso, deve a decisão recorrida ser revogada e substituída por acórdão que declare a impugnação improcedente.

Porém, V. Exªas decidindo, farão a costumada JUSTIÇA.”

O Recorrido apresentou contra-alegações, nas quais formulou as seguintes conclusões:

“a) A AT ou FP, inconformada com a douta sentença do TT de Lisboa, interpôs recurso para este venerando TCA/Sul, mas não indicou quais os concretos pontos da matéria de facto ou concretos meios probatórios constantes do processo, incorrectamente julgados e que, desse modo, determinassem uma diferente decisão da matéria de facto que se lhe impunha o indicasse, pelo que violou o disposto no art.º 640º, n.º 1 do CPC no qual se comina a rejeição do recurso versando sob essa matéria;

b) Sendo certo que o recurso sobre matéria de facto, deverá ser rejeitado, restará o recurso sobre a matéria de direito, o qual, no respeito pelo disposto no art.º 280º, n.º 1 do CPPT, implicará seja competente o STA - Secção do Contencioso Tributário;

c) No tocante ao mérito trata-se da impugnação da liquidação adicional de IMI efectuada em 2 momentos do mês de Julho de 2008, cuja anulação foi decretada pelo Tribunal "a quo" e com a qual a FP não se conformou;

d) Os factos dados como provados e claramente expostos na douta sentença refletem uma anómala conduta da AT/FP que, não satisfeita com a liquidação em Fevereiro/Março de 2008 do IMI respeitante ao ano de 2007 (regularmente pago em Abril seguinte), entendeu que, porque concluída em Janeiro/Fevereiro a avaliação solicitada em 2006 para efeitos de aumento da renda escalonada em 5 anos (NRAU), tinha o poder-dever de efectuar uma liquidação adicional em Julho de 2008 reportada a 31 de Dezembro de 2007;

e) O senhorio/ Impugnante não beneficiou de qualquer aumento de renda no ano de 2007 e, no ano de 2008, correndo contra o tempo como correu, só lhe foi possível conseguir que o primeiro aumento de renda no valor de € 66,13 ocorresse com a renda do mês de Agosto de 2008. Porém, antes disso, a AT/FP entendeu (e continua!) ser justo, legal e respeitando o princípio da proporcionalidade fazer uma liquidação adicional em que o VPT de todo o prédio em 31 de Dezembro de 2007, passe de € 18.828,55 - ponto HL 1 dos Factos Provados - para € 255.440,00 para o R/C e de € 157.838,00 para o 1.º andar, num total de € 413.278,00 - ponto III. 6 da matéria de facto pág 4 da sentença -, fazendo retroagir esse valores a 31.12.2007 como valor constante da Matriz;

f) A AT/FP ignorou totalmente o modo e termos em que a Assembleia da República autorizou o Governo a legislar sobre a Reforma da Tributação do Património e que aquele plasmou com o DL n.º 287/2003 de 12 de Novembro aprovando o CIMI e outros códigos, logo o alterando e aditando de diversas normas para compatibilizar esse regime com o NRAU - Lei 6/2006 de 26.02 e que entrou em vigor em Junho de 2006;

g) Em todos esses diplomas está claramente expresso, nos respectivos preâmbulos, a intenção plasmada nos seus articulados, de limitar e impedir aumentos bruscos de IMI e de rendas, garantindo que a liquidação do IMI respeitaria a progressão no escalonamento do quinquénio, escopo legal de tal modo vincado que a nenhuma Autoridade seria lícito ignorar.

h) No caso sub judicio, a AT/FP não cuidou de respeitar os dispositivos legais e, ainda o senhorio/lmpugnante não tinha conseguido alcançar um minúsculo aumento de renda e logo, a AT lhe liquidou IMI retroactivamente a 31-12-2007;

Assim, e respaldados pela fundamentação da douta sentença para a qual se remete "brevitatis causa", tem-se como certo ter a AT/FP violado as finalidades legais prosseguidas com a reforma da tributação do património e, concretamente, o disposto no artº 113º do CIMI e bem assim as determinações constantes da nova redacção dada ao artigo 17º do DL 287/2003 na redacção que lhe foi dada pela Lei 6/2006 de 27.02, alterações e aditamentos vários, tendentes a harmonizar as avaliações do património terminadas em 2013/2014 com o NRAU.

A Senhora Juiz de Direito do Tribuna! "a quo" apreciou, fundamentou e decidiu criteriosamente a causa e essa decisão deve ser mantida, assim se voltando a fazer justiça.”

O recurso foi admitido, com subida imediata nos próprios autos e com efeito meramente devolutivo.

Foram os autos com vista ao Ilustre Magistrado do Ministério Público, nos termos do art.º 288.º, n.º 1, do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), que emitiu parecer, no sentido de dever ser concedido provimento ao recurso.

Colhidos os vistos legais (art.º 657.º, n.º 2, do CPC, ex vi art.º 281.º do CPPT), vem o processo à conferência.

São as seguintes as questões a decidir:

Questão prévia suscitada pelo Recorrido:

a) É este TCAS incompetente em razão da hierarquia?

Questões suscitadas pela Recorrente:

b) Verifica-se erro de julgamento, em virtude de o vício apontado à liquidação apenas respeitar ao rés-do-chão do prédio?

c) Verifica-se erro de julgamento, quanto ao valor patrimonial tributário (VPT) a considerar em sede de liquidação de IMI, que deverá ser o resultante da avaliação efetuada?

II. FUNDAMENTAÇÃO DE FACTO

II. A. O Tribunal recorrido considerou provada a seguinte matéria de facto:

“1) O valor patrimonial tributário, inscrito na matriz do prédio urbano art.º U-5…-R/C e U-5…-1º da então freguesia das Mercês, município de Lisboa, era em 31 de Dezembro de 2007 de €18.828,55, sendo €16.599,71 para o R/C e de €2.228,84 para o 1º andar - cf. doc.n.º14 junto com a petição inicial, cujo teor aqui se dá por reproduzido para todos os efeitos legais.

2) O valor deste imposto foi pago pelo Impugnante quanto à sua 1ª prestação em Abril de 2008 (facto não controvertido).

3) Em 19 de Junho de 2006, o ora Impugnante apresentou no Serviço de Finanças competente, o modelo da Declaração para atualização do IMI de prédios urbanos arrendados para efeitos de avaliação e aumento/atualização de rendas - cf. doc.n.º1 junto com a petição inicial, cujo teor aqui se dá por reproduzido para todos os efeitos legais.

4) A apresentação desse modelo foi precedida da entrega em 05 de Dezembro de 2003, no mesmo Serviço de Finanças do modelo de participação de rendas de arrendamentos antigos, acompanhado de cópia do contrato de arrendamento de 01 de Janeiro de 1912 - cf. doc.n.º 2 junto com a petição inicial, cujo teor aqui se dá por reproduzido para todos os efeitos legais.

5) A avaliação das duas partes do art.º U-5… foi concluída em 28 de Janeiro de 2008 e comunicada e recebida em 06 de Fevereiro de 2008 - cf. docs.n.ºs 3 e 4 junto com a petição inicial, cujo teor aqui se dá por reproduzido para todos os efeitos legais.

6) Em 01 de Julho de 2008, a Administração Tributária (AT) com recepção pelo ora Impugnante em 09 de Julho de 2008, comunica ter efetuado uma liquidação adicional do IMI do prédio em causa respeitante ao ano de 2007, aplicando as taxas em vigor sobre os novos valores patrimoniais tributários encontrados em 2008, fazendo essa incidência sobre €255.440,00 para o r/c (arrendado) e sobre €157.838,00 para o 1º andar (habitação) - cf. doc.n.º11 junto com a petição inicial, cujo teor aqui se dá por reproduzido para todos os efeitos legais.

7) Em 25 de Julho de 2008, com notificação recebida em 05 de Agosto de 2008, é feita nova liquidação adicional, alterando o valor da 2ª prestação de €1.865,24 para €1.927,56 a ser pago até 30.09.2008 - cf. doc.n.º12 junto com a petição inicial, cujo teor aqui se dá por reproduzido para todos os efeitos legais.

8) Todos os valores constantes das respetivas liquidações foram pagos pelo Impugnante nos prazos legais - cf. docs. n.º 13 e 14 junto com a petição inicial, cujo teor aqui se dá por reproduzido para todos os efeitos legais.

9) O r/c estava arrendado sendo a renda mensal recebida em Setembro de 2003 de €103,87- cf. doc. n.º 2 junto com a petição inicial, cujo teor aqui se dá por reproduzido para todos os efeitos legais.

10) Por carta registada com AR, de 8 de Abril de 2008 o Impugnante comunicou à arrendatária que, perante o valor patrimonial tributário fixado para o prédio/fração arrendada, a renda atualizada seria, com faseamento de 5 anos, nos seguintes termos:

1º ano de 2008 – renda a pagar em Julho respeitante ao mês de Agosto de 2008 - €170,00.

2º ano de 2009 – idem - €245,00.

3º ano de 2010 – idem - €320,00.

4º ano de 2011 – idem – 395,00

5º ano de 2012 – idem – 767,00- cf. doc.n.º7 junto com a petição inicial, cujo teor aqui se dá por reproduzido para todos os efeitos legais”.

II. B. Refere-se ainda na sentença recorrida:

“Nada mais foi provado com interesse para a decisão em causa, atenta a causa e pedir”.

II. C. Foi a seguinte a motivação da decisão quanto à matéria de facto:

“A decisão da matéria de facto efetuou-se com base no exame dos documentos e informações oficiais constantes dos autos, e especificados nos vários pontos da matéria de facto provada”.

II. D. Atento o disposto no art.º 662.º, n.º 1, do CPC, ex vi art.º 281.º do CPPT, acorda-se alterar a redação de parte da factualidade mencionada em II.A., em virtude de resultarem dos autos elementos documentais que exigem tal alteração (1-Cfr. António dos Santos Abrantes Geraldes, Recursos no Novo Código de Processo Civil, 5.ª Edição, Almedina, Coimbra, 2018, p. 286.).

Nesse seguimento, passa a ser a seguinte a redação dos factos 2) e 7), transcritos em II.A:

2) Foi emitida, a 06.03.2008, a liquidação n.º 2007 253826003, no valor total de 343,97 Eur., pago a 28.04.2008, calculado considerando, designadamente, o valor patrimonial tributário mencionado em 1), respeitando 116,20 Eur. ao rés-do-chão e 15,60 Eur. ao 1.º andar do prédio urbano inscrito sob o artigo U-5… da então freguesia das Mercês, município de Lisboa (cfr. doc. n.º 14 junto com a petição inicial).

7) Em 25 de Julho de 2008, com notificação recebida em 05 de agosto de 2008, é feita nova liquidação adicional, alterando o valor da 2.ª prestação de €1.865,24 para €1.907,56, a ser pago até 30.09.2008, constando, da mesma, designadamente o seguinte:

a) “Merces – U-0…-RC (…) [coleta] 1.021,76”;

b) “Merces – U-0… -1º (…) [coleta] 631,32”

- cf. doc. n.º 12 junto com a petição inicial, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido.

III. FUNDAMENTAÇÃO DE DIREITO

III. A. Da (in)competência em razão da hierarquia

Cumpre, antes de mais, apreciar a (in)competência em razão da hierarquia deste TCAS, suscitada pelo Recorrido nas suas contra-alegações, em virtude de, na sua perspetiva, estarem apenas em discussão questões de direito.

Vejamos.

Atento o disposto no art.º 26.º do Estatuto dos Tribunais Administrativos e Fiscais:

“Compete à Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo conhecer:

(…) b) Dos recursos interpostos de decisões de mérito dos tribunais tributários, com exclusivo fundamento em matéria de direito”.

Por seu turno, prescreve o art.º 38.º, al. a), do mesmo diploma que:

“Compete à Secção de Contencioso Tributário de cada tribunal central administrativo conhecer:

a) Dos recursos de decisões dos tribunais tributários, salvo o disposto na alínea b) do artigo 26.º”.

Por outro lado, nos termos do art.º 280.º, n.º 1, do CPPT, na redação atual, aplicável in casu, atenta a data da prolação da sentença recorrida:

“Das decisões dos tribunais tributários de 1.ª instância cabe recurso, a interpor pelo impugnante, recorrente, executado, oponente ou embargante, pelo Ministério Público, pelo representante da Fazenda Pública e por qualquer outro interveniente que no processo fique vencido, para o Tribunal Central Administrativo, salvo quando a decisão proferida for de mérito e o recurso se fundamente exclusivamente em matéria de direito, caso em que cabe recurso para a Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo.”.

Assim, compete ao Supremo Tribunal Administrativo o conhecimento de recursos, quando a decisão tenha sido de mérito e o recurso se fundamente exclusivamente em matéria de direito, competindo aos TCA o conhecimento dos demais.

Nos termos do art.º 16.º, n.º 1, do CPPT, a infração das regras de competência em razão da hierarquia determina a incompetência absoluta do Tribunal.

Para a aferição da competência em razão da hierarquia é fundamental atentar nas alegações e conclusões do recurso.

É certo que, in casu, tal como refere o Recorrido, das conclusões de recurso não resulta que a Recorrente tenha emitido qualquer discordância com a decisão proferida sobre a matéria de facto. No entanto, a competência deste TCAS não existe apenas quando seja impugnada a decisão proferida sobre a matéria de facto, mas também quando a própria valoração efetuada da matéria de facto assente é posta em causa.

Considerando o alegado, decorre que a Recorrente expressamente suscita errónea valoração da matéria de facto assente nos autos, além de erro de direito –particularmente em relação ao alegado atinente ao 1.º andar.

Ademais, resultou ainda para este Tribunal que se verificava uma insuficiência no probatório, que motivou as alterações de redação de dois factos, relevantes para a apreciação das questões suscitadas.

Face ao exposto, improcede a exceção de incompetência absoluta deste Tribunal, em razão da hierarquia.

III. B. Do erro de julgamento, quanto ao alcance do decidido

Considera a Recorrente que o Tribunal a quo incorreu em erro de julgamento, porquanto não foi imputado qualquer vício ao IMI atinente ao primeiro andar do prédio, mas tão-só ao relativo ao rés-do-chão, pelo que não poderia ter sido anulada a liquidação integralmente.

Sublinhe-se que, nas suas alegações, apesar de a Recorrente fazer referência à existência de obscuridade, contradição e omissão, terminologia constante dos art.ºs 125.º do CPPT e 615.º do CPC, relativos a nulidades da sentença, a verdade é que não é suscitada qualquer nulidade nem o alegado configuraria qualquer uma das nulidades comummente associadas às mencionadas expressões. Como tal, a apreciação irá ser feita considerando o enquadramento jurídico efetuado, e bem, pela Recorrente, ou seja, enquanto erro de julgamento.

Vejamos, então.

In casu, o ora Recorrido veio, na sua petição inicial, insurgir-se contra a revisão oficiosa da liquidação de IMI do imóvel correspondente ao artigo matricial n.º 5… da então freguesia das Mercês, em Lisboa.

Como resulta provado, no caso, a avaliação efetuada – e o IMI correspetivo liquidado – foi feita separadamente para o rés-do-chão e para o primeiro andar, como é admitido pelo Código do IMI (CIMI), quer quando estejamos perante frações autónomas, quer quando estejamos perante partes, andares ou divisões com utilização independente [cfr. art.º 7.º, n.º 2, al. b), do CIMI]. Ou seja, para efeitos de IMI, é como se de diferentes prédios se tratassem.

Portanto, naturalmente que, a discordar-se da liquidação de IMI, podem ser apontados vícios próprios de cada uma das parcelas ou vícios que abranjam, globalmente, todas elas.

Retornando ao caso dos autos, o Impugnante formulou um pedido que abarcava, designadamente, a anulação da revisão oficiosa do IMI e, bem assim, a restituição de 1.564,00 Eur. (valor fixado à causa, arredondado, atenta a causa de pedir, do valor de 1.563,59 Eur., que o Recorrido considerou ter pago a mais – valor esse que, não tendo sido objeto de recurso, está estabilizado). Este valor, como decorre da petição inicial, resulta do cálculo feito pelo Recorrido, considerando o valor global que pagou de 1.907,56 Eur. [diferença entre o que total devido pelos vários prédios elencados na liquidação mencionada em 7) e o valor pago anteriormente].

Perscrutando a petição inicial, em termos de vícios, é apontado um vício global (o de que a liquidação não podia ser feita com base na nova avaliação) e um específico, apontado à parte da liquidação atinente ao rés-do-chão, em virtude de estar arrendado.

Logo, não foi apenas atacada a liquidação na parte referente ao rés-do-chão.

Como tal, nesta parte, não assiste razão à Recorrente.

III. C. Do erro de julgamento, quanto ao valor a considerar em sede de IMI

Entende, por outro lado, a Recorrente que o Tribunal a quo incorreu em erro de julgamento, ao considerar que não poderia ter sido atendido o VPT resultante da avaliação, como decorre do art.º 113.º, n.ºs 1 e 3, do art.º 115.º, al. b) e do art.º 130.º, n.º 8, todos do CIMI. Ademais, refere, não é aplicável o n.º 5 do art.º 17.º do DL n.º 287/2003, de 12 de novembro.

Vejamos.

Nos termos do art.º 113.º do CIMI:

“1- O imposto é liquidado anualmente, em relação a cada município, pelos serviços centrais da Direção-Geral dos Impostos, com base nos valores patrimoniais tributários dos prédios e em relação aos sujeitos passivos que constem das matrizes em 31 de dezembro do ano a que o mesmo respeita.

(…)

3- Logo que a avaliação de prédio omisso, melhorado, modificado ou ampliado se torne definitiva, liquida-se o imposto a que houver lugar, com observância do disposto no n.º 1 do artigo 116.º”.

Por seu turno, o art.º 115.º do mesmo Código prescreve que:

“1- Sem prejuízo do disposto no artigo 78.º da Lei Geral Tributária, as liquidações são oficiosamente revistas:

a) Quando, por atraso na atualização das matrizes, o imposto tenha sido liquidado por valor diverso do legalmente devido ou em nome de outrem que não o sujeito passivo, desde que, neste último caso, não tenha ainda sido pago;

b) Em resultado de nova avaliação;

c) Quando tenha havido erro de que tenha resultado coleta de montante diferente do legalmente devido;

d) Quando, havendo lugar, não tenha sido considerada, concedida ou reconhecida isenção”.

O art.º 130.º, n.º 7, do CIMI (equivalente ao atual n.º 8), por seu turno, dispõe que:

“7- Os efeitos das reclamações efetuadas com qualquer dos fundamentos previstos neste artigo só se produzirão na liquidação respeitante ao ano em que o pedido for apresentado”.

É ainda de ter em conta o Novo Regime do Arrendamento Urbano (NRAU), aprovado pela Lei n.º 6/2006, de 27 de fevereiro, que entrou em vigor 120 dias após a sua publicação (cfr. art.º 65.º, n.º 2).

Considerando a redação em vigor à época, nos termos do seu art.º 34.º (aplicável ex vi art.º 50.º do NRAU, para os arrendamentos para fim não habitacional, sendo ainda de considerar o seu art.º 54.º), a transição para o NRAU e a atualização da renda dependem da iniciativa do senhorio, que a deverá comunicar ao arrendatário, comunicação essa que deverá, entre outros aspetos, conter o valor do locado avaliado, nos termos dos art.ºs 38.º e ss. do CIMI.

O procedimento de atualização das rendas implica, pois, necessariamente que haja um pedido de avaliação do imóvel, como decorria expressamente da versão inicial do art.º 35.º, al. a), do NRAU (“O senhorio apenas pode promover a atualização da renda quando, cumulativamente: // a) Exista avaliação do locado, nos termos do CIMI”).

Como referido na exposição de motivos da Proposta de Lei 34/X/1, que deu origem ao NRAU:

“Se sempre que há uma nova transacção o prédio é reavaliado, não faz sentido que não se possa fazer o mesmo em termos de arrendamento urbano, seguindo-se aqui critérios objectivos e fórmulas seguras para determinar uma relação entre o valor de um prédio e a remuneração do capital determinante para a fixação de um valor justo de arrendamento.

Assim, os senhorios que queiram aumentar as suas rendas antigas, de acordo com o valor patrimonial do prédio, têm de pedir uma nova avaliação dos imóveis aos serviços de finanças competentes”.

É a partir do VPT que se calcula o valor do locado (cfr. art.º 32.º do NRAU).

Obtido o valor do locado, calcula-se a renda atualizada anual, que tem, como limite máximo, 4% do valor do locado (art.º 31.º do NRAU).

O aumento da renda, no entanto, não era automaticamente para este valor máximo, estando prevista, no caso do art.º 40.º do NRAU (aplicável ao arrendamento não habitacional ex vi art.º 53.º, n.º 1, do NRAU), uma atualização faseada em cinco anos.

Assim, prescrevia aquela disposição legal:

“1- A atualização faseada do valor da renda, ao longo de cinco anos, faz-se nos termos seguintes:

a) 1.º ano: à renda vigente aquando da comunicação do senhorio acresce um quarto da diferença entre esta e a renda comunicada;

b) 2.º ano: à renda vigente aquando da comunicação do senhorio acrescem dois quartos da diferença entre esta e a renda comunicada;

c) 3.º ano: à renda vigente aquando da comunicação do senhorio acrescem três quartos da diferença entre esta e a renda comunicada;

d) 4.º ano: aplica-se a renda comunicada pelo senhorio;

e) 5.º ano: a renda devida é a comunicada pelo senhorio, atualizada de acordo com os coeficientes de atualização que entretanto tenham vigorado.

2- O limite máximo de atualização da renda é de (euro) 50 mensais no 1.º ano e de (euro) 75 mensais nos 2.º a 4.º anos, exceto quando tal valor for inferior ao valor que resultaria da atualização anual prevista no n.º 1 do artigo 24.º, caso em que é este o aplicável”.

Foi este o regime regra de aumento de renda faseada, em cinco anos, aquele que ocorreu in casu [cfr. facto 1o)], aplicável, como referido, também a arrendamentos não habitacionais, como decorria do n.º 1 do art.º 53.º do NRAU.

Sublinhe-se ainda que a referida Lei n.º 6/2006, de 27 de fevereiro, procedeu a alterações no regime transitório do CIMI (DL n.º 287/2003, de 12 de novembro), sendo de chamar à colação o seu art.º 17.º, cuja redação passou a ser a seguinte:

“1- Para efeitos exclusivamente de IMI, o valor patrimonial tributário de prédio ou parte de prédio urbano arrendado é determinado nos termos do artigo anterior, com exceção do previsto nos números seguintes.

2- Quando se proceder à avaliação de prédio arrendado, o IMI incidirá sobre o valor patrimonial tributário apurado nos termos do artigo 38.º do CIMI, ou, caso haja lugar a aumento da renda de forma faseada, nos termos do artigo 38.º da Lei n.º 6/2006, de 27 de Fevereiro, que aprova o Novo Regime do Arrendamento Urbano, sobre a parte desse valor correspondente a uma percentagem igual à da renda atualizada prevista nos artigos 39.º, 40.º, 41.º e 53.º da referida lei sobre o montante máximo da nova renda.

3- Quando o senhorio requeira a avaliação do imóvel para efeitos de atualização da renda e não possa proceder a atualização devido ao nível de conservação do locado, o IMI passa a incidir sobre o valor patrimonial tributário apurado nos termos do artigo 38.º do CIMI no 3.º ano posterior ao da avaliação.

4- Não tendo sido realizada a avaliação nos termos do n.º 2, no ano da entrada em vigor da Lei n.º 6/2006, de 27 de Fevereiro, que aprova o Novo Regime do Arrendamento Urbano, o valor patrimonial tributário de prédio ou parte de prédio urbano arrendado, por contrato ainda vigente e que tenha dado lugar ao pagamento de rendas até 31 de Dezembro de 2001, é o que resultar da capitalização da renda anual pela aplicação do fator 12, se tal valor for inferior ao determinado nos termos do artigo anterior.

5- A partir do ano seguinte ao da entrada em vigor da Lei n.º 6/2006, 27 de fevereiro, que aprova o Novo Regime do Arrendamento Urbano, e enquanto não existir avaliação nos termos do artigo 38.º do CIMI, o valor patrimonial tributário do prédio, para efeitos de IMI, é determinado nos termos do artigo anterior”.

Ou seja, e como refere o Tribunal a quo, o regime transitório anterior não é aqui aplicável, sendo sim de considerar o ora transcrito.

Transpondo para o caso dos autos, adiante-se que assiste apenas em parte razão à Recorrente.

Em termos gerais, de facto o resultado da avaliação patrimonial tem efeitos, do ponto de vista temporal, reportados ao momento em que é feito o pedido da avaliação (cfr. art.º 37.º, n.º 4, do CIMI).

Reportando-se a esse momento, é por referência ao mesmo que o VPT obtido se estabiliza, quando se torna definitivo, independentemente da data em que o procedimento de avaliação terminou.

Logo, as liquidações de IMI emitidas, às quais não haja regras específicas a considerar, como sucede aqui com o primeiro andar do prédio, têm de ter em conta esse VPT decorrente do procedimento de avaliação. Assim, tendo o pedido de avaliação sido requerido em 2006, o VPT a considerar para 2007 é o decorrente do resultado dessa avaliação, por ser, a partir do momento em que a avaliação se torna definitiva, o VPT do prédio (cfr. art.º 113.º, n.ºs 1 e 4, do CIMI).

A este respeito, dizem Silvério Mateus e Corvelo de Freitas (Os Impostos sobre o Património Imobiliário. O Imposto do Selo, Engifisco, Lisboa, 2005, pp. 191 e 192):

“A lei passou a definir, como momento relevante para a avaliação, a data da apresentação da declaração para inscrição ou alteração do prédio”.

Como tal, nos termos do art.º 115.º, n.º 1, al. b), do CIMI, pode haver revisão oficiosa das liquidações em resultado de nova avaliação.

Logo, nessa parte, não acompanhamos o entendimento do Tribunal a quo no sentido de que o valor determinado na avaliação que terminou em 2008 não podia ser aplicado, no caso do primeiro andar, dado que o pedido de avaliação foi feito em 2006.

Assim, em relação à parte da liquidação atinente ao primeiro andar, não há qualquer vício, assistindo razão à Recorrente nesta parte.

No entanto, e centrando-nos agora no rés-do-chão do prédio, a situação já é distinta.

Com efeito, para os prédios arrendados, há regras específicas, como vimos.

Assim, no caso, do ponto de vista factual, que não é controvertido, temos que:

a) O rés-do-chão do prédio em questão estava arrendado, desde 1912, sendo que, por referência a 2003, a renda recebida em setembro foi de 103,57 Eur.;

b) Em junho de 2006, para efeitos de avaliação do prédio (designadamente para efeito nas rendas), foi apresentada pelo Impugnante a declaração mencionada em 3) do probatório;

c) A 28.01.2008, foi o referido rés-do-chão avaliado em 255.440,00 Eur.;

d) Nesta sequência, o Impugnante procedeu à comunicação ao inquilino, nos termos do NRAU, relativa à atualização de rendas a partir de junho de 2008;

e) Foi emitida em julho de 2008 liquidação de IMI, refletindo a revisão oficiosa, na qual o imposto devido relativo ao prédio arrendado a que nos temos vindo a referir foi calculado considerando a taxa de 0,40% sobre o VPT de 255.440,00 Eur.

No caso sob apreciação temos uma particularidade, específica para as situações em que, tendo sido requerida a avaliação em 2006, a mesma não terminou em 2007 e não permitiu, pois, a atualização de rendas em 2007.

Com efeito, o n.º 4 do art.º 17.º do regime transitório, transcrito supra, de forma, parece-nos, otimista, reflete, numa interpretação meramente textual, o entendimento de que, nos casos em que os senhorios que pedissem a avaliação em 2006, como é o presente, podia suceder que a mesma não estivesse terminada nesse ano, mas já o estivesse no ano seguinte.

Daí que se previsse um regime especial para efeitos de cálculo de IMI.

Veja-se que, neste n.º 4, o legislador se refere ao procedimento de avaliação propriamente dito, como decorre da expressão “não tendo sido realizada”, ao contrário do que ocorre no n.º 5 do mesmo art.º 17.º, em que se refere a não existência de avaliação. Ou seja, do que se trata aqui é de saber quando terminou o procedimento de avaliação.

De forma, pois, otimista, o legislador definiu este regime, numa leitura meramente textual, para 2006, dado que, com a avaliação, nos termos do n.º 2 do art.º 17.º do regime transitório, o IMI seria calculado, no caso em que houvesse aumento de renda de forma faseada, considerando o valor da renda atualizada em cada ano e o seu peso relativo face ao montante máximo da renda (tudo valores cujo cálculo está definido objetivamente na lei).

Sucede que, no presente caso, em 2006 foi desencadeado o procedimento de avaliação, mas este só teve um resultado final em 2008. Ou seja, só a partir de 2008, por facto exclusivamente imputável à administração tributária (AT), enquanto entidade competente para a realização das avaliações que lhe são requeridas, foi possível ao Impugnante proceder à atualização das rendas de forma faseada, dado que, como vimos, a existência dessa avaliação é condição para o aumento das rendas.

Portanto, aparentemente, 2007 é um ano que, prima facie, não se enquadra no n.º 4 do art.º 17.º do regime transitório, uma vez que o NRAU entrou em vigor em 2006, mas também, no caso concreto, não se enquadra no n.º 2, dado que apenas em 2008, ano em que foi notificada ao Impugnante a avaliação do prédio, foi faseadamente aumentada a renda.

No entanto, a interpretação que fazemos de tal norma transitória não é assim tão restrita.

Explanemos.

Adiante-se que entendemos que é aqui aplicável o regime transitório, mas em termos distintos dos defendidos pelo Tribunal a quo, porquanto consideramos ser aqui de aplicar o n.º 4 do art.º 17.º e não o seu n.º 5 (dado que este é para as situações em que não foi requerida a avaliação, o que não é o caso – cfr. José Maria Fernandes Pires, Lições de Impostos sobre o Património e do Selo, Reimpressão, Almedina, Coimbra, 2011, pp. 142 e 143) – sendo que, ademais, nos termos do n.º 5 do art.º 5.º do CPC, “[o] juiz não está sujeito às alegações das partes no tocante à indagação, interpretação e aplicação das regras de direito”.

Vejamos, então.

Antes de mais, cumpre não esquecer que todo o contexto inerente ao regime atinente ao IMI de prédios arrendados e à forma do respetivo cálculo teve sempre presente a particularidade existente em grande parte do mercado de arrendamento à época (e no caso em concreto), particularidade essa que reside no facto de haver rendas extremamente baixas, cujos valores mal dariam para pagar o IMI, se liquidado nos termos gerais.

Explicitemos: até à entrada em vigor do NRAU, o regime transitório, constante do DL n.º 287/2003, de 12 de novembro, especificamente quanto ao IMI, tinha previstas regras próprias (cfr. o respetivo art.º 17.º, na redação anterior à que lhe foi dada pela Lei n.º 6/2006, de 27 de fevereiro), aplicáveis a situações em que tivesse havido pagamento de rendas até 31.12.2001, o que, como é do conhecimento geral, abrangia um universo de situações de rendas particularmente baixas, mantidas por força de todo o contexto do mercado de arrendamento que existiu.

Com a entrada em vigor do NRAU e com a consequente possibilidade de atualização das rendas, o próprio regime transitório foi alterado, como visto, e pretendeu dar resposta às questões que se colocavam, tendo sempre como pressuposto de base o de que tal atualização dependia da existência de uma avaliação do prédio e da correspondente alteração do VPT.

Assim, para 2006, como referimos, determinou o legislador que, para contratos vigentes até 31.12.2001 e no caso de não ter sido realizada a avaliação prevista nos termos do art.º 38.º do CIMI, o VPT é o que “resultar da capitalização da renda anual pela aplicação do fator 12”, se este valor for inferior ao determinado nos termos do art.º 16.º do mesmo regime transitório (ou seja, tendo por base os coeficientes de desvalorização da moeda).

Ora, bem se compreende esta opção, porquanto não seria sustentável aplicar um novo VPT a um ano no qual, por ainda não existir avaliação, não seria possível proceder-se à atualização da renda, e num contexto em que, dentro dos prazos exigíveis, os senhorios, onde se inclui o Impugnante, requereram tudo o que estava ao seu alcance.

Se já houvesse avaliação, sendo, pois, possível a atualização das rendas, o IMI deveria ser calculado nos termos previstos no n.º 2 do art.º 17.º do regime transitório.

Esta preocupação do legislador, refletida no n.º 4 do art.º 17.º do regime transitório, não pode deixar de ser tida em conta nos anos ulteriores a 2006 (ano em que foi requerida a avaliação pelo contribuinte) e até ao momento em que é possível a atualização da renda, por ter terminado o procedimento de avaliação. No caso, esse período, como vimos, abrange o ano de 2007.

Como decorre do art.º 11.º, n.º 1, da LGT, “[n]a determinação do sentido das normas fiscais e na qualificação dos factos a que as mesmas se aplicam são observadas as regras e princípios gerais de interpretação e aplicação das leis”, sendo que a integração analógica de lacunas, em matérias que sejam da reserva relativa da Assembleia da República, não é permitida.

Não existe, no entanto, tal restrição à interpretação extensiva [cfr., v.g., o Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 03.06.2020 (Processo: 01018/09.3BELRS 0342/17)].

Baptista Machado (Introdução ao Direito e ao Discurso Legitimador, Almedina, Coimbra, 1994, pp. 185 e 186), perante a dicotomia interpretação declarativa e interpretação extensiva, define esta última como aquela em que “o intérprete chega à conclusão de que a letra do texto fica aquém do espírito da lei, que a fórmula verbal adoptada peca por defeito, pois diz menos do que aquilo que se pretendi dizer. Alarga ou estende então o texto, dando-lhe um alcance conforme ao pensamento legislativo, isto é, fazendo corresponder a letra da lei ao espírito da lei». Não se tratará de uma lacuna da lei, porque os casos não directamente abrangidos pela letra são indubitavelmente abrangidos pelo espírito da lei. (…) // A interpretação extensiva assume normalmente a forma de extensão teleológica: a própria razão de ser da lei postula a aplicação a casos que não são directamente abrangidos pela letra da lei mas são abrangidos pela finalidade da mesma”. Daí que se distinga da integração analógica, uma vez que, como refere o mesmo autor (ob. cit., p. 193) esta abrange as situações não compreendidas no espírito do legislador, ao contrário da interpretação extensiva.

Nos termos do art.º 9.º do Código Civil:

“1. A interpretação não deve cingir-se à letra da lei, mas reconstituir a partir dos textos o pensamento legislativo, tendo sobretudo em conta a unidade do sistema jurídico, as circunstâncias em que a lei foi elaborada e as condições específicas do tempo em que é aplicada.

2. Não pode, porém, ser considerado pelo intérprete o pensamento legislativo que não tenha na letra da lei um mínimo de correspondência verbal, ainda que imperfeitamente expresso.

3. Na fixação do sentido e alcance da lei, o intérprete presumirá que o legislador consagrou as soluções mais acertadas e soube exprimir o seu pensamento em termos adequados”.

Apelando novamente às palavras de Baptista Machado (ob. cit., pp. 181 a 185):

“Tradicionalmente estes factores interpretativos são-nos apresentados como sendo essencialmente dois: a) o elemento gramatical (…) e b) o elemento lógico. Este último, por seu turno, aparece-nos subdividido em três elementos: a) o elemento racional (ou teleológico), b) o elemento sistemático e c) o elemento histórico.

(…) [O] elemento gramatical (…) e o elemento lógico (…) têm sempre que ser utilizados conjuntamente…”.

Ora, atendendo ao elemento lógico, concretamente ao elemento teleológico, consubstanciado no fim pretendido pelo legislador, e, bem assim, ao elemento sistemático, ou seja, todo o complexo normativo a que nos vimos referindo (e mesmo o elemento histórico, face aos antecedentes da existência de regimes específicos para as situações de arrendamento, pelos motivos já enunciados), verifica-se que o objetivo mais amplo do legislador foi o de prever um regime de transição equilibrado, quer em termos de aumento de rendas, quer em termos de tributação de IMI – ou seja, a um regime de aumento faseado das rendas corresponderia um regime de aumento faseado do IMI.

Como decorre da intervenção do então Ministro do Estado e da Administração Interna, em sede de discussão na generalidade da já referida Proposta de Lei 34/X/1 (Diário da Assembleia da República, I Série, n.º 56, de 20.10.2005, p. 2569):

“Da parte do senhorio, por seu lado, é evidente que há que pôr fim a este ciclo, em que o Estado delegou nos senhorios o custo social da protecção das rendas. Por isso, a proposta de lei estabelece que ao longo do período de transição – esse período de transição é como que uma menos-valia, que desvaloriza o imóvel – haverá um menor valor a pagar em sede de IMI”.

Previamente, fora referido, a propósito do período de transição no aumento de rendas, na intervenção do então Secretário de Estado Adjunto e da Administração Local (Diário da Assembleia da República, I Série, n.º 56, de 20.10.2005, pp. 2551 e 2552):

“[É adoptada] uma estratégia de verdade, de transparência e de gradualismo, segundo a qual o valor de referência para a actualização das rendas antigas deve ser o valor da avaliação fiscal nos prédios nos termos das regras do Código do Imposto Municipal sobre Imóveis.

O valor desses prédios arrendados terá de ser tendencialmente o mesmo para o mercado, para a relação entre as partes e na relação destas com a administração fiscal. (…)

Proprietários e inquilinos estiveram de acordo com o Governo sobre a indispensabilidade de uma actualização gradual das rendas, ainda que com compreensíveis diferenças quanto ao ritmo de actualização e quanto às situações excepcionais a salvaguardar”.

Nesta linha de raciocínio, o objetivo mais específico do n.º 4 do art.º 17.º do regime transitório foi o de salvaguardar o contribuinte senhorio no período de tempo que medeia entre o pedido de avaliação e a existência de um ato de avaliação. Relembre-se que, in casu, entre o pedido de avaliação formulado em 2006 e o resultado da mesma, decorreu um período de mais de um ano e meio, circunstância impeditiva da atualização de rendas em 2007.

Ou seja, do ponto de vista do objetivo pretendido pelo legislador com a solução prescrita no n.º 4 do art.º 17.º do regime transitório, a situação em 2006 e 2007 é exatamente a mesma:

a) O Impugnante, senhorio de um prédio arrendado, com renda baixa, pediu a avaliação logo em 2006 do referido prédio;

b) Esse procedimento de avaliação não terminou nem em 2006, nem em 2007, mas apenas em 2008;

c) Em 2006 e 2007, o Impugnante aguardava o resultado da avaliação patrimonial para poder proceder ao aumento faseado das rendas.

Assim sendo, o n.º 4 do art.º 17.º do regime transitório deve ser interpretado no sentido de abranger os anos em que a avaliação, requerida, ainda não tenha o seu resultado, porquanto só esta interpretação permite alcançar o fim visado pelo legislador.

Em suma:

Como resulta da matéria de facto provada, apenas com a avaliação desencadeada em 2006, mas efetuada pela AT em 2008, foi possível ao Impugnante dispor dos elementos necessários à atualização da renda faseada e levar a cabo as notificações necessárias ao arrendatário a esse propósito.

Essa particular circunstância não foi minimamente considerada pela AT, que não só demorou mais de um ano e meio a levar a efeito a avaliação, como não teve minimamente em conta que se está perante um prédio arrendado, cuja atualização de rendas faseada depende dessa avaliação e cuja liquidação de IMI está estreitamente conexa a esse regime faseado (a partir do momento em que o mesmo exista).

Ou seja, o ano e meio que demorou o procedimento de avaliação teve um impacto para o Impugnante, no que respeita à possibilidade de proceder ao aumento da renda faseadamente.

Todo este circunstancialismo tinha necessariamente de ter sido em conta na liquidação de IMI, o que não ocorreu, criando-se uma situação de facto que se distancia de todas as opções legislativas atinentes às liquidações de IMI de prédios arrendados com rendas baixas e aplicando-se o regime geral, como se inexistisse aqui qualquer particularidade.

Quer o regime transitório constante do DL n.º 287/2003, de 12 de novembro, na sua versão inicial, quer o que resultou das alterações decorrentes do NRAU, sempre pretenderam não onerar os senhorios de tal forma que a renda cobrada não permitisse sequer pagar o IMI ou mal chegasse para o pagar.

Daí que o regime transitório deva ser interpretado nos termos explanados, caso contrário estaríamos a deturpar o objetivo do legislador e, consequentemente, a desproteger o Impugnante, quando, por motivo que a ele não é imputável, só pôde proceder à atualização das rendas em 2008. Seria uma inteira subversão de todo o regime inerente ao caráter faseado do aumento de rendas, resultante dos procedimentos avaliativos, liquidar IMI com base no VPT nos termos gerais, fazendo-se absoluta tábua rasa do facto de se tratar de prédio arrendado com rendas muito baixas e cuja atualização decorreu de forma faseada.

Assim, no caso de prédios arrendados naquele momento temporal, havia regras próprias para cálculo do IMI que foram desconsideradas, designadamente as que resultaram da Lei n.º 6/2006, de 27 de fevereiro.

Não se pode pretender que, por motivo imputável à AT, que apenas em 2008 terminou o processo de avaliação, se penalize o contribuinte, aplicando-se um regime que claramente nunca foi visado pelo legislador, nos casos de rendas com valores muito baixos.

Assim, ainda que com a presente fundamentação, não assiste razão à Recorrente, no tocante à liquidação atinente ao rés-do-chão do prédio em causa.

IV. DECISÃO

Face ao exposto, acorda-se em conferência na Subsecção Tributária Comum da Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Sul:

a) Conceder parcial provimento ao recurso, revogar parcialmente a sentença, quanto à parte da liquidação que abrange o primeiro andar do prédio inscrito na matriz urbana U-0…-RC da (extinta) freguesia das Mercês em Lisboa, mantendo-se a liquidação nesse segmento, e manter a sentença recorrida quanto ao demais;

b) Custas por ambas as partes na proporção do respetivo decaimento, que se fixa em 60% pela Recorrente (Fazenda Pública) e 40% pelo Recorrido (Impugnante);

c) Registe e notifique.

Lisboa, 29 de maio de 2024

(Tânia Meireles da Cunha)

(Patrícia Manuel Pires)

(Cristina Coelho da Silva)

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Texto Integral

I. RELATÓRIO

II. FUNDAMENTAÇÃO DE FACTO

III. FUNDAMENTAÇÃO DE DIREITO

IV. DECISÃO

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