- 1.RELATÓRIO
- 1.1A sociedade denominada “T…, Lda.” (adiante Executada ou Recorrida) reclamou judicialmente da decisão do Chefe do 2.º Serviço de Finanças de Matosinhos, proferida em sede de execução fiscal, que não reconheceu à garantia oferecida com vista à suspensão da execução fiscal (na sequência de pedido de pagamento da quantia exequenda e do acrescido em prestações, primeiro, e de dedução da impugnação judicial, depois), a prestar mediante penhor, a idoneidade para garantir a totalidade da dívida exequenda e do acrescido, motivo por que suspendeu a execução apenas na parte que considerou garantida.
Invocou como fundamentos da reclamação a falta de fundamentação daquela decisão, por não dar a conhecer os motivos de facto por que a pretensão da Executada não foi deferida, e a violação de lei, por a AT, apesar de reconhecer a sua falta de habilitação técnica para a avaliação dos bens, não ter promovido a realização de uma perícia para esse fim.
1.2 A reclamação foi julgada procedente por sentença proferida pela Juíza do Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto. Em síntese, considerou que estamos perante «uma clara falta de fundamentação do despacho em análise, impeditiva do conhecimento do “iter” cognoscitivo e valorativo seguido pelo autor do mesmo, para decidir como decidiu» (() As partes entre aspas e com um tipo de letra diferente, aqui como adiante, constituem transcrições.).
No entanto, afirmou também que «a invocada impossibilidade técnica da Administração Tributária para proceder à avaliação das máquinas em causa é um argumento que não pode de modo algum proceder, porquanto, na eventualidade do órgão da execução não ter técnicos preparados numa área específica para proceder à avaliação dos bens dados como garante, sempre pode socorrer-se do mecanismo legal da peritagem para suprir uma eventual falta de meios humanos e científicos, o que no caso em apreço se revela perfeitamente justificado».
1.3 A Fazenda Pública recorreu dessa decisão para este Tribunal Central Administrativo, apresentando conjuntamente com o requerimento de interposição do recurso as respectivas alegações, que resumiu em conclusões do seguinte teor:
«CONCLUSÕES:
- a)A douta sentença recorrida julgou ilegal o despacho proferido nos termos do disposto no art. 199º do CPPT, pelo Chefe do Serviço de Finanças de Matosinhos 2, no âmbito dos processos de execução fiscal a correr os seus termos sob os nºs 351420070106384 e 351420080100589.8, que recaiu sobre o requerimento apresentado para prestação de garantia, através de penhor, por haver concluído que padece do vício de fundamentação bastante e suficiente.
- b)Alicerçou-se a convicção do Tribunal, na consideração dos factos dados como provados, quanto aos elementos referidos na douta sentença, designadamente no teor dos documentos existentes nos autos e da prova testemunhal.
- c)Entende a Fazenda Pública que a fundamentação aqui em causa tem que ser apreciada não na sua dimensão substancial, ligada ao mérito do próprio acto tributário, mas na sua dimensão formal de explanação dos motivos que se revelam, de forma coerente e clara, aptos a sustentarem a decisão final da correcção ao valor atribuído levada a cabo.
- d)Em rigor, a fundamentação de um qualquer acto deve ser o suporte, por que foi efectuada aquele em concreto e não outro, de molde a permitir ao contribuinte apreender os concretos factos donde emerge e poder determinar-se pela sua aceitação ou a reagir, se entender que o mesmo se encontra maculado de vício que o inquine de ilegal, variando assim, a densidade dos elementos de fundamentação, consoante a natureza de acto em causa e a participação ou não do mesmo no procedimento da sua formação.
- e)No caso, conforme melhor se alcança despacho em crise, e da Informação elaborada quer pelo Serviço de Finanças quer pela Inspecção Tributária da Direcção de Finanças de Viseu, foi clara a convicção do Chefe para proceder como procedeu, sendo de considerar estarem observadas as exigências legais de fundamentação formal do acto reclamado.
- f)Desta forma, permitindo ao contribuinte, enquanto destinatário normal diligente e cumpridor da lei, conhecer de forma expressa, clara, suficiente e congruente os motivos da prática do acto, assim apreender, perfeitamente, porque não foram aceites os valores por si propostos para os bens oferecidos em penhor para garantia dos processos executivos, a poder aceitar ou reagir, caso com a mesma não concordasse, como aconteceu, sendo de concluir que foram cumpridas as exigências legais no que respeita à fundamentação formal do acto reclamado.
- g)E, a entender-se que as exigências de fundamentação variam de acordo com as circunstâncias e, que esse discurso fundamentador não carece de ser exaustivo, bastando ser sucinto, sustenta-se que estão devidamente fundamentados aqueles actos porquanto, o despacho devidamente notificado ao reclamante, não deixa dúvidas no que tange às razões de facto e de direito subjacentes à não aceitação do valor atribuído pelo contribuinte pelos bens oferecidos em penhor.
- h)A fundamentação, no caso presente, chegou ao conhecimento da reclamante em termos claros, suficientes e congruentes sobre o motivo determinante dos actos, permitindo-lhe fazer a reconstituição do itinerário cognoscitivo e valorativo percorrido pela entidade decidente.
- i)Ainda que se considere sucinta tal fundamentação, revela-se suficiente em termos da dimensão formal, permitindo entender as razões e condicionalismos que levaram a A.T. a proceder à questionada correcção do valor atribuído.
- j)Do despacho constante dos autos, é possível verificar, que a decisão de efectuar a correcção se encontra clara, concisa e congruentemente fundamentada, por se invocarem os factos de que se partiu para se atingir a conclusão alcançada, sendo que os elementos que lhe serviram de base se encontram formulados em termos nada confusos que não deixam dúvidas quanto ao seu sentido, apontando premissas objectivas, resultando que existe o mesmo nexo lógico que se observa entre as premissas de um silogismo e a sua conclusão.
- k)Por outro lado, a actuação do AT pautou-se pelo escrupuloso cumprimento do legalmente instituído.
- l)Determinando o nº 2 do art. 199º do CPPT que “A garantia idónea referida no número anterior poderá consistir, ainda, a requerimento do executado e mediante concordância da administração tributária, em penhor, (...);”
- m)Não se vislumbra que a lei exija quaisquer outras formalidades, cálculos ou critérios, pelo que a actuação da AT não merece qualquer censura.
- n)Dos elementos carreados para os autos e como resulta da informação do serviço de finanças constante de fls. 165 e ss., o valor de aquisição dos bens oferecidos em penhor (que nem sequer estão na posse da reclamante, alguns deles com mais de 20 anos e outros em laboração e consequente depreciação) não foi devidamente determinado, como deveria, pelo contribuinte.
- o)Neste contexto, não se pode com justiça afirmar que não esteja devidamente fundamentada a decisão da A.T.
- p)Mostram-se, assim, violadas as seguintes disposições legais: art. 195º e 199º, nº2, ambos do CPPT.
Termos em que,
Deve ser dado provimento ao presente recurso, revogando-se a douta sentença recorrida».
- 1.5O recurso foi admitido, com subida imediata nos próprios autos e efeito suspensivo.
- 1.6A Executada não contra alegou.
- 1.7Recebidos os autos neste Tribunal Central Administrativo Norte, foi dada vista ao Ministério Público e o Procurador-Geral Adjunto emitiu parecer no qual começou por suscitar a questão da competência deste tribunal em razão da hierarquia para conhecer do recurso por entender que o recurso versa apenas matéria de direito, uma vez que, «[f]ace ao conteúdo das conclusões formuladas pela recorrente, o aspecto controvertido consubstancia-se unicamente na alegada violação, por parte da sentença “a quo”, das disposições jurídicas reguladoras da fundamentação dos actos administrativos, ou seja, se perante o conteúdo da fundamentação vertido para o acto à reclamação judicial, se pode concluir que essa mesma fundamentação obedece às exigências legais consignadas nos art. 77.º da LGT e 125.º, n.ºs 1 e 2, do CPA».
Para a eventualidade de assim não se entender, considerou que o recurso não merece provimento, pois, por um lado,
- –a decisão recorrida mostra-se suficientemente fundamentada, dela se depreendendo a motivação de facto e de direito que determinou a não aceitação do valor atribuído pela Executada aos bens oferecidos em penhor e, por outro lado,
- –«a actuação da AT pautou-se pelo escrupuloso do legalmente instituído, pois que em conformidade com o que se determina no n.º 2 do art. 199.º do CPPT, a AT tem o poder de concordar ou não com a prestação da garantia por penhor, não lhe sendo exigido quaisquer outros critérios, cálculos ou formalidade, para além daqueles que exteriorizou no despacho reclamado».
- 1.8Notificados para, querendo, se pronunciarem sobre a arguida incompetência em razão da hierarquia, como o impõe o art. 704.º, n.º 1, do Código de Processo Civil (CPC), apenas a Recorrente veio afirmar o entendimento de que tal competência é do Supremo Tribunal Administrativo, ao qual requereu que o processo seja remetido.
- 1.9Foram dispensados os vistos dos Juízes adjuntos, atento o carácter urgente do processo (cf. art. 36.º, n.º 2, do Código de Processo nos Tribunais Administrativos, aplicável ex vi do art. 2.º alínea c), do CPPT, e art. 278.º, n.º 5, deste Código).
- 1.10As questões que cumpre apreciar e decidir são as de saber se:
- –este Tribunal Central Administrativo Norte é competente em razão da hierarquia para conhecer do presente recurso, questão prévia suscitada pelo Procurador-Geral Adjunto neste Tribunal Central Administrativo Norte;
- –a sentença recorrida fez incorrecto julgamento ao anular a decisão reclamada com fundamento em vício de fundamentação (cf. conclusões A) a J) e O)); na afirmativa, se – a decisão reclamada enferma de vício de violação de lei por erro nos pressupostos (questão suscitada pela Execução na petição inicial, abordada pela Recorrente nas alegações de recurso e respectivas conclusões L) a N) e P) e que, como procuraremos demonstrar, foi também apreciada na sentença recorrida).
Na sentença recorrida, fixaram-se os seguintes factos provados:
«DA MATÉRIA DE FACTO
FACTOS PROVADOS
Dos autos considera-se como assente a seguinte factualidade com relevância para a decisão:
- 1)Em 02.02.2008, pelo Serviço de Finanças de Matosinhos 1 foi instaurada contra a Reclamante “T… Lda.” o processo de execução fiscal que ali corre os seus termos sob o 351420080100589.8, para cobrança coerciva de dívidas de Imposto Sobre o Valor Acrescentado e acrescido, no valor global de € 476.834,08 (cfr. certidões de dívida a fls. 2 a 40 e fls. 45 dos presentes autos);
- 2)Em 13.02.2008, foi a Reclamante citada para a execução (cfr. AR anexo a fls.45 dos presentes autos);
- 3)Em 14.03.2008, a executada, ora Reclamante requereu junto do órgão de execução fiscal competente o pagamento da quantia exequenda em prestações mensais e sucessivas no período máximo legalmente admitido, bem como, a suspensão da execução, propondo-se para tal a prestação de garantia mediante penhor de equipamento e máquinas que identificou (cfr. Fls. 46 a 49 dos presentes autos cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido para todos os efeitos legais);
- 4)Em 11.04.2008, o Senhor Chefe do Serviço de Finanças de Matosinhos 2 proferiu o seguinte Despacho: “Nos termos do disposto no art. 196º do Código de Procedimento e de Processo Tributário, autorizo o pagamento em 12 prestações mensais, mediante guias a solicitar neste Serviço de Finanças, com vencimento da primeira no mês seguinte ao da notificação deste despacho. O número de prestações autorizadas tem por base os limites e condicionalismos do nº 5 do artigo 196º do Referido diploma.
A autorização é concedida sob a condição do executado constituir penhor a favor da Direcção Geral dos impostos, nos termos do nº 2 do art. 199 do mencionado CPPT, para cobrir a importância de 612.322,69 Euros (valor da garantia calculada nos termos do nº 5 do art. 199º do referido código) devendo ser apresentado no prazo de 15 dias a contar da notificação do presente despacho.
A falta de pagamento de qualquer das prestações importa o vencimento imediato das seguintes e o prosseguimento do processo de execução fiscal os seus normais termos até à extinção (nº 1 do artigo 200º do CPPT)
Notifique e desenvolva o processo com vista às diligências necessárias. (...)“ (cfr. fls.55 dos presentes autos cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido para todos os efeitos legais);
- 5)Em 21.04.2008 foi a Reclamante notificada do despacho proferido pelo senhor Chefe do Serviço de Finanças de Matosinhos 2, em 11.04.2008 (cfr. fls. 55 e AR anexo);
- 6)Em 04.06.2008, a Reclamante apresentou no Serviço de Finanças de Matosinhos 2 o documento constitutivo do penhor sobre os bens ali descritos a favor da Direcção Geral dos Impostos e ao qual atribuiu o valor global de € 697.950,00, para garantia da quantia exequenda a ser exigida no processo executivo n.sº351420070106384.7, (cfr. docs. juntos a fls. 56 a 58 e 161 a 163 dos presentes autos cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido para todos os efeitos legais);
- 7)Em 04.06.2008, a reclamante apresentou no Serviço de Finanças de Matosinhos 2 o documento constitutivo do penhor sobre os bens ali descritos a favor da Direcção Geral dos Impostos e ao qual atribuiu o valor global de € 614.600,00 para garantia da quantia exequenda a ser exigida no processo executivo nº 351420080100589.8 (cfr. docs. juntos a fls.158 a 160 dos presentes autos cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido para todos os efeitos legais);
- 8)Em 06.06.2008, sobre a informação constante de fls. 62 a 64, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido, pelo Senhor Chefe do Serviço de Finanças de Matosinhos 2, em regime de substituição, foi proferido o seguinte despacho: “Face à informação que antecede, que dou por reproduzida, verifica-se que ainda não se encontram reunidos os pressupostos para que se verifique a suspensão da execução:
* ter sido contestada a legalidade da dívida, e * “a garantia prestada no processo garantir a dívida exequenda e acrescido, de conformidade com o disposto no art. 169º do CPPT;
Assim deve a suspensão do processo executivo aguardar a informação a prestar pelo SF de Oliveira de Frades.
Notifique a requerente, de que as dívidas a que se referem os presentes autos, não se encontram suspensas, atendendo a que ainda não se mostram reunidos os condicionalismos previstos no art. 169º do CPPT, para o efeito (...). ( cfr fls. 64 cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido para todos os efeitos legais);
- 9)Pelo ofício 4592, datado de 2008.06.06 foi solicitado pelo Chefe do Serviço de Finanças de Matosinhos 2 ao Chefe do Serviço de Oliveira de Frades um pedido de informação sobre o estado e valor atribuído aos bens relacionados no acto constitutivo de penhor a que se reporta a alínea 7 e que se encontram nas instalações da executada sitas na Zona Industrial Lugar de Vilarinho, freguesia de Souto Lafões - Oliveira de Frades (cfr. fls. 83 cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido para todos os efeitos legais);
- 10)Pelo ofício 6376, datado de 2008.08.14, foi solicitado pelo Chefe do Serviço de Finanças de Matosinhos 2 ao Chefe do Serviço de Oliveira de Frades um pedido de informação sobre o estado e valor atribuído aos bens relacionados no acto constitutivo de penhor a que se reporta a alínea 7 e que se encontram nas instalações da executada sitas na Zona Industrial - Lugar de Vilarinho, freguesia de Souto Lafões - Oliveira de Frades (cfr. fls. 84 cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido para todos os efeitos legais);
- 11)Em 18.06.2008, pelo Serviço de Finanças de Oliveira de Frades foi solicitado à Direcção de Finanças de Viseu um pedido de informação sobre o estado e valor atribuído aos bens relacionados nos actos constitutivos de penhor a que se reportas as alíneas 6 e 7 (cfr. fls. 83, 94 a 97 cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido para todos os efeitos legais);
- 12)Em 08.09.2008, foi prestada pela Divisão de Inspecção Tributária 1 - Direcção de Finanças de Viseu a seguinte informação: “...Assunto: Recolha de Elementos
1- Introdução
Foi solicitado a esta Direcção de Finanças, pelo serviço de finanças de Oliveira de Frades, através do Ofício 1603, de 2008-06-18, pedido de informação sobre o estado e valor atribuído aos bens relacionados no acto constitutivo de penhor, processos de execução fiscal nºs 3514200701063847 e 3514200501005898, que pendem sobre a firma ‘T…, Lda., a decorrer no Serviço de Finanças de Matosinhos.
2- Diligências
Em resultado das diligências levadas a cabo, nomeadamente, vista ao local, notificação do contribuinte para disponibilizar todos os elementos contabilísticos indispensáveis, nomeadamente, documentos de aquisição e registos de relevância contabilística, de forma a nos podermos pronunciar sobre a existência, propriedade e valorização dos bens assim como a sua inspecção física, importa dizer o seguinte:
2.1) conforme consta do documento constitutivo de penhor, as máquinas descritas, encontravam-se nas instalações sitas da Zona Industrial – Lugar de Vilarinho, freguesia do Souto de Lafões, 3680-323 Oliveira de Frades, área da competência territorial desta Direcção de Finanças.
Todavia e da visita ao mencionado local, não constatamos que ali operasse a firma T…, pelo que solicitamos, também, na referida notificação, que identificassem a pessoa, ou firma, responsável pela custódia daqueles bens, assim como o seu contacto, de forma a podermos levar a cabo a necessária inspecção física.
2.2.) Por sugestão do contribuinte, na pessoa do seu sócio gerente, procedemos, no dia 8 do corrente mês, à inspecção física dos bens, tendo estado presente neste acto, o gerente da sociedade, um jurista e um advogado externo por conta desta, eu e dois funcionários do Serviço de Finanças de Oliveira de Frades.
Os bens estão à guarda da firma M…, S.A. 5…, nas respectivas instalações sitas na ZONA INDUSTRIAL de Oliveira de Frades, e, à excepção das máquinas nº(s) 14,17,31,46,56,67,69 e 71., das listas, todas as restantes estão a laborar.
De referir que a gerência da T… e da M… é comum.
Através dos documentos de aquisição trazidos pelo SP e da inspecção física aos bens na totalidade, confirmamos a sua existência e propriedade, aos quais foi atribuído pelo contribuinte a quantia global de 1.312.550,00 € (cfr. doc.tos em anexo a fls. 4 a 55)
O bem nº 62 carece de confirmação junto do SF de Matosinhos, dado que a respectiva aquisição deu-se em resultado de processo de execução, que, segundo alegações da gerência, aí correu termos.
2.3) No que concerne ao aspecto valorativo dos bens objecto de controlo, cuja relação, valorização e origem, damos conta em anexo, a fls. 1 a 3, importa dizer o seguinte:
A maioria dos bens foi adquirida em processos de insolvência, e dado fazerem, em alguns casos, parte integrante de lotes, os respectivos documentos de aquisição não valorizam individualmente os seus diversos componentes. Nos casos em que tal se verifica, os valores atribuídos são, segundo convicção da gerência da sociedade, os que conseguiria obter se agora os colocasse no mercado;
A generalidade dos bens estão a laborar por conta e risco da firma M… pelo que, tendo sido adquiridos com a finalidade de virem a ser revendidos, até porque é esta a actividade da T…, estão agora a gerar proveitos noutra sociedade, e daí a sua normal depreciação.
Contando que os bens trazidos ao processo visam suspender os actos executivos, o seu valor futuro será inevitavelmente inferior ao actual, independentemente daquele que melhor traduza o seu valor realizável neste momento.
Os Serviços de Inspecção não dispõem de recurso humanos tecnicamente habilitados para proceder a uma correcta avaliação dos bens. No entanto os funcionários do S.F. de Oliveira de Frades que acompanharam, no terreno este procedimento, foram dizendo, da sua experiência, que dificilmente se realizariam, em actos de venda, os valores atribuídos pelo Sujeito Passivo.
3-Conclusões No tocante à existência e propriedade dos bens, os objectivos deste procedimento foram atingidos: os bens existem e são da esfera patrimonial da sociedade T….
Relativamente à valorização dos bens, e pelas contingências relatadas, nomeadamente, ausência de valores históricos para os bens adquiridos em processo de insolvência, desvalorização futura e impossibilidade técnica para proceder à avaliação, não estamos em condições de nos pronunciarmos sobre os valores atribuídos pelo Sujeito Passivo a cada uma das máquinas. E é quanto nos cumpre informar. (...) (cfr. fls.93 a 164 teor aqui se dá por integralmente reproduzido para todos os efeitos legais);
13) Em 08.10.2008, foi prestada pela Divisão de Inspecção Tributária 1 - Direcção de Finanças de Viseu a seguinte informação: “A executada supra identificada deduziu impugnações às liquidações que estiveram na base da instauração do processos supra;
– Para efeitos de suspensão dos processos, nos termos do art. 169º CPPT, ofereceu o penhor dos bens constantes da relação anexa;
Os bens encontram-se em instalações sitas na Zona Industrial Lugar de Vilarinho, freguesia de Souto de Lafões - Oliveira de Frades;
- –Assim foi requerido ao SF de Oliveira de Frades informação sobre o estado e o valor atribuído àqueles bens;
- –Da informação prestada pela Direcção de Finanças de Viseu, verifica-se que:
. Os bens oferecidos em penhor, encontram-se nas instalações referidas;
. Nas referidas instalações encontra-se sedeada a sociedade M…, S.A. - NIPC 5…;
. Refira-se que a gerência da T… e da M… é comum - doc. a fls. 154/155;
. A maioria dos bens foi adquirida em processos de insolvência, adquiridos em lotes, pelo que os respectivos documentos não valorizam individualmente os bens;
. Os bens [foram] adquiridos com a finalidade de serem revendidos, aliás é esta a actividade da T…;
. Os bens estão a laborar por conta e risco da M…, assim, encontram-se a gerar proveitos para esta sociedade, estando sujeitos a normal depreciação;
. Os valores atribuídos aos bens são, segundo convicção da gerência da sociedade, aquele que iria conseguir obter se os colocasse à venda no mercado;
. No entanto, segundo os funcionários presentes na inspecção física dos bens, e no que se refere à valorização dos bens, atendendo a que aqueles foram adquiridos no estado de usados, em processos de insolvência, se encontram a gerar proveitos na sociedade M…, sujeitos por isso a depreciação, existe uma impossibilidade técnica de proceder à avaliação dos mesmos;
Da avaliação dos bens pela Direcção de Finanças de Viseu
- –Refere o art. 169º nº 1 CPPT - “A execução fica suspensa até à decisão do pleito em caso de (...) impugnação judicial (...) que tenham por objecto a legalidade da dívida exequenda (...), desde que tenha sido constituída garantia nos termos do art. 195º do CPPT ou prestada nos termos do art. 199º (...) referindo o nº 2 do art. 199º do citado normativo “A garantia idónea referida no número anterior poderá consistir, ainda, a requerimento do executado e mediante concordância da administração tributária, em penhor, (...);
- –Da análise dos documentos de aquisição juntos à informação, verifica-se que os valores atribuídos pela executada aos bens oferecidos em penhor, se encontra manifestamente exagerado, senão vejamos:
. Conforme doc. a fls. 5 da informação, adquiriu a executada um lote de bens (do qual fazem parte 24 verbas) pelo montante de € 108.000,00, em 30/05/2007, fazendo parte desse lote as verbas 1 a 16 do auto de penhor a fls. 158 dos autos, a que a executada atribui o valor de € 176.000,00;
. Conforme doc. a fls. 15, adquiriu um lote de bens (do qual fazem parte 31 verbas) pelo montante de € 215.000,00, em 10/09/2007, fazendo parte desse lote as verbas 18 a 30 e 32 a 36 do auto de penhor a fls. 158/160 dos autos, a que a executada atribui o valor de € 283.800,00;
. Conforme doc. a fls. 28, adquiriu a executada a verba 37 pelo montante de € 5.500,00 atribuindo-lhe o valor de 22.000,00, verificando-se assim, uma valorização de 400%;
. Dos bens oferecidos em penhor, pode-se constatar que as verbas 16 a 22 do acto de penhor constituído no PEF 351420080100589.8, lhes foi atribuído o valor de aquisição, no entanto estes bens foram adquiridos à sociedade Markar - Comércio e Indústria, Lda., sociedade que detém participações na T…, Lda., sendo a gerência comum, cfr. doc. a fls. 155/156.
– Face ao exposto, afigura-se-me que a executada valorizou exageradamente os bens, atribuindo-lhes um valor total de € 1.312.550,00, sendo o valor de aquisição manifestamente inferior - cfr. doc. a fls. 98 /100 dos autos; (...) (cfr. fls. 179 a 181 cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido para todos os efeitos legais);
14) Em 08.10.2008, sobre a informação referida na alínea anterior recaiu o seguinte despacho do Senhor Chefe do Serviço de Finanças de Matosinhos 2: “Face à informação que antecede, que dou por reproduzida, e considerando que:
. O penhor confere ao credor o direito à satisfação do seu crédito, bem como dos juros;
. Este ser considerado como uma garantia residual, já que incide sobre bens de rápida ou fácil desvalorização/depreciação;
. Nos termos do nº 2 do art. 199º do CPPT “(...), a aceitação dos bens oferecidos pelo executado e mediante concordância da administração tributária , (...), a aceitação dos bens oferecidos em penhor carece de aceitação pelo órgão da administração fiscal;
. Os bens foram adquiridos pelo montante de € 594.400,00;
. Foram adquiridos em estado de uso em 2007/2008;
. A depreciação dos bens para os anos de 2007/2008, a uma taxa de amortização de 20% ao ano perfaz o valor de € 237. 760,00;
. Estão a gerar rendimentos para outra sociedade, por isso sujeitos a uma maior depreciação;
. As impugnações foram deduzidas em 04/2008, pelo que se estima uma pendência mínima para a manutenção da garantia prestada, de pelo menos mais um ano;
. Assim se ao valor atrás referido acrescermos mais 20% de desvalorização (€118.880,00) a depreciação acumulada dos bens será de € 356.640,00;
. Face ao exposto o valor que se atribui aos bens é € 237.760,00;
– Assim ordeno a suspensão parcial dos processos supra, pelo montante de € 237.760,00 e a notificação da executada, para no prazo de 15 dias prestar garantia da diferença € 1.074.790,00 (1.312.550,00 - 237.760,00) de conformidade com o art. 169. nº 2 CPPT, sob pena de prosseguimento dos autos, nomadamente com a penhora de bens, que sejam encontrados à executada, nos termos do preceituado no nº 3 do referido normativo. (..,); (cfr. fls.181 e 182 cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido para todos os efeitos legais);
- 15)Pelo ofício nº 7675, datado de 09.10.2008, foi a ora reclamante notificada do despacho lavrado a 08.10.2008, a que se reporta a alínea anterior (cfr. fls. 190 dos autos, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido para todos os efeitos legais);
- 16)Em 27.10.2008, a reclamante não se conformando com o teor do despacho proferido a 08.10.2008 a que se reporta o ponto 12, apresentou a reclamação em apreço (cfr. fls.170 a 174 dos autos cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido para todos os efeitos legais).
FACTOS NÃO PROVADOS
Não se provaram outros factos para além dos supra mencionados com relevância para a decisão a proferir. As demais asserções do douto articulado inicial integram conclusões de facto/direito ou meras considerações pessoais da reclamante.
A convicção do Tribunal alicerçou-se na consideração dos factos provados no teor dos documentos juntos aos autos que não foram impugnados, bem como no depoimento das testemunhas inquiridas, conforme acta lavrada a fls. 308 a 315, as quais revelaram conhecimento directo dos factos e cuja credibilidade não foi abalada.
Acresce salientar que as testemunhas José Carlos da Cunha Mota e Fernando Manuel Mendes Santo Russo estiveram presentes na diligência destinada à avaliação dos móveis em penhor, tendo em sede de inquirição manifestado a falta de conhecimentos técnicos e comerciais que lhes permitissem o uso de critérios objectivos na avaliação das máquinas dadas em penhor e a determinação do respectivo valor real».
2.1.2 Porque não vem posta em causa nem nos merece qualquer reparo, damos por fixada a matéria de facto que foi dada como assente pela 1.ª instância.2.2 DOS FACTOS E DO DIREITO
2.2.1 AS QUESTÕES A APRECIAR E DECIDIR
O órgão da execução fiscal, apesar de se reconhecer carecido de habilitação técnica que lhe permitisse proceder à avaliação dos bens, concluiu que os bens sobre os quais a Executada pretende constituir penhor com vista à suspensão das execuções fiscais têm um valor inferior ao que lhe foi atribuído pela Executada. Por esse motivo, suspendeu a execução fiscal apenas relativamente à parte em que considerou que o pagamento da dívida exequenda e o acrescido estavam garantidos.
A Executada reclamou dessa decisão para o Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto. Invocou como fundamentos da reclamação a falta de fundamentação daquela decisão, por não dar a conhecer os motivos de facto por que a pretensão da Executada não foi deferida na íntegra, e a violação de lei, por a AT, apesar de reconhecer a sua falta de habilitação técnica para a avaliação dos bens, não ter promovido a realização de uma perícia para esse fim.
A reclamação foi julgada procedente por sentença proferida pela Juíza do Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto.
A sentença recorrida, depois de tecer diversos considerandos em torno do dever de fundamentação, concluiu que «da fundamentação aduzida pelo autor do acto impugnado resulta com meridiana clareza que os motivos que determinaram a indeferimento do pedido de suspensão da execução com base na insuficiência da garantia prestada (logo, pelo não preenchimento dos requisitos exigidos pelo artigo 52º nº 2 da LGT) é manifestamente insuficiente para sustentar o despacho em questão, uma vez que carece de critérios objectivos susceptíveis de revelar a razão pela qual o valor atribuído pela Administração se encontra nos antípodas daquele que a executada indicou.
Acresce referir que a invocada impossibilidade técnica da Administração Tributária para proceder à avaliação das máquinas em causa é um argumento que não pode de modo algum proceder, porquanto, na eventualidade do órgão da execução não ter técnicos preparados numa área específica para proceder à avaliação dos bens dados como garante, sempre pode socorrer-se do mecanismo legal da peritagem para suprir uma eventual falta de meios humanos e científicos, o que no caso em apreço se revela perfeitamente justificado.
In casu, saliente-se, não estamos perante uma mera discordância da reclamante face à posição assumida pelo órgão de execução fiscal, mas sim face a uma clara falta de fundamentação do despacho em análise, impeditiva do conhecimento do “iter” cognoscitivo e valorativo seguido pelo autor do mesmo, para decidir como decidiu».
Ou seja, a sentença, embora tenha decidido com fundamento no vício de forma por insuficiência – equivalente à falta – de fundamentação, apreciou também o invocado vício de violação de lei por erro nos pressupostos, na medida em que considerou que a AT, invocando a sua falta de habilitação técnica para avaliar os bens, deveria ter promovido a avaliação dos mesmos por um perito, não podendo essa falta de habilitação técnica legitimar a atribuição aos bens de um valor inferior ao que lhes foi atribuído pela Executada. Aliás, na sentença também se considerou que «o facto de a Administração Fiscal admitir expressamente que “existe uma impossibilidade técnica de proceder à avaliação dos mesmos”, não basta para que o facto de os bens terem sido adquiridos por um valor abaixo do valor de mercado (o que é frequente neste domínio) condicione por si só a avaliação dos mesmos».
A Fazenda Pública não se conformou com o decidido e recorreu da sentença para este Tribunal Central Administrativo Norte.
Considera, em síntese, que a decisão reclamada não enferma do vício de forma por falta de fundamentação, pois foram observados todos os requisitos da fundamentação formal, «permitindo ao contribuinte, enquanto destinatário normal diligente e cumpridor da lei, conhecer de forma expressa, clara, suficiente e congruente os motivos da prática do acto, assim apreender, perfeitamente, porque não foram aceites os valores por si propostos para os bens oferecidos em penhor para garantia dos processos executivos, a poder aceitar ou reagir, caso com a mesma não concordasse, como aconteceu, sendo de concluir que foram cumpridas as exigências legais no que respeita à fundamentação formal do acto reclamado».
Mais considera que a actuação da AT «não merece qualquer censura», pois cumpriu com todas as exigências legais, sendo que o valor dos bens oferecidos em penhor não foi devidamente determinado pela Recorrente, como devia ter sido, e a lei não exige à AT «quaisquer outras formalidades, cálculos ou critérios».
Ou seja, a Recorrente, tal como nós, considera que a sentença conheceu não só do vicio de forma por falta de fundamentação, como também do vício de violação de lei por erro nos pressupostos, se bem que aí se tenha afirmado expressamente que a reclamação era provida com base na procedência daquele primeiro vício
Neste Tribunal Central Administrativo Norte, o Procurador-Geral Adjunto suscitou a questão da competência em razão da hierarquia, sustentando que o recurso apenas versa matéria de direito, uma vez que, «[f]ace ao conteúdo das conclusões formuladas pela recorrente, o aspecto controvertido consubstancia-se unicamente na alegada violação, por parte da sentença “a quo”, das disposições jurídicas reguladoras da fundamentação dos actos administrativos, ou seja, se perante o conteúdo da fundamentação vertido para o acto à reclamação judicial, se pode concluir que essa mesma fundamentação obedece às exigências legais consignadas nos art. 77.º da LGT e 125.º, n.ºs 1 e 2, do CPA».
A Recorrente manifestou concordância com o Ministério Público quanto à questão da incompetência em razão da hierarquia.
Assim, as questões que cumpre apreciar e decidir são as que deixámos enunciadas em 1.10.
2.2.2 DA COMPETÊNCIA DESTE TCAN EM RAZÃO DA HIERARQUIA
Cumpre verificar se, tal como invocou o Procurador-Geral Adjunto, no parecer que mereceu o acordo da Recorrente, este Tribunal Central Administrativo Norte é incompetente em razão da hierarquia para conhecer do recurso.
Da leitura das conclusões do presente recurso jurisdicional, que acima ficaram transcritas e que delimitam os respectivos âmbito e objecto (cf. arts. 684.º, n.º 3, e 690.º, n.º 1, do CPC), resulta que a questão suscitada é a do erro de julgamento relativamente ao vício de falta de fundamentação que a Executada assacou à decisão do órgão da execução fiscal.
Nos termos que acima deixámos referidos, surge também como questão a apreciar e decidir a de saber se a decisão reclamada do órgão da execução fiscal enferma de vício de violação de lei sobre os pressupostos, na medida em que, tendo embora a AT reconhecido que não estava habilitada para proceder à avaliação dos bens, não promoveu a avaliação dos mesmos por perito externo.
Nessas conclusões não é posta em causa a factualidade dada como provada, nem é feito qualquer juízo sobre questões probatórias, motivo por que o Procurador-Geral Adjunto neste Tribunal Central Administrativo Norte entendeu que inexiste controvérsia factual a dirimir e que a matéria controvertida neste recurso se resolveria mediante uma exclusiva actividade de aplicação e interpretação dos preceitos jurídicos invocados.
No entanto, como resulta do teor da conclusão de recurso que sujeitou à letra N), a Recorrente aí referiu um facto que a sentença não deu como provado, qual seja o de que alguns dos bens sobre os quais a Executada pretende seja constituído o penhor têm mais de 20 anos.
É certo que não basta que nas conclusões das alegações se faça referência a um facto que a sentença não deu como assente para que, sem mais, a competência para conhecer o recurso seja do tribunal central administrativo. Exige-se também que o recorrente pretenda extrair desse facto alguma consequência jurídica relevante (() Neste sentido, por mais recentes, os seguintes acórdãos da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:
– de 23 de Setembro de 2009, proferido no processo com o n.º 623/09, com texto integral disponível em
dgsi.pt;
– de 22 de Setembro de 2010, proferido no processo com o n.º 651/10, com texto integral disponível em
dgsi.pt;
– de 29 de Setembro de 2010, proferido no processo com o n.º 266/10, com texto integral disponível em
dgsi.pt.).
Ora, no caso, estando em causa também o acerto do julgamento relativamente ao invocado vício de violação de lei por erro nos pressupostos, relacionado com o valor que a AT atribuiu aos bens sobre os quais a Executada pretende constituir penhor que sirva de garantia ao pagamento da dívida exequenda e do acrescido, não pode afirmar-se que a alegação de que os bens têm mais de 20 anos seja indiferente para o julgamento da causa.
Concluímos, pois, que a competência para conhecer do recurso é deste Tribunal Central Administrativo Norte, nos termos do disposto nos arts. 26.º, alínea b), e 38.º, alínea a), do Estatuto dos Tribunais Administrativos e Fiscais (ETAF), aprovado pela Lei n.º 13/2002, de 19 de Fevereiro, e no art. 280.º, n.º 1, do CPPT.
2.2.3 FUNDAMENTAÇÃO FORMAL VERSUS FUNDAMENTAÇÃO MATERIAL
A Recorrente considera que a sentença fez errado julgamento quando considerou que se verificava o vício de forma por falta de fundamentação.
Concordamos com o alegado a esse propósito. A nosso ver, a solução demanda a prévia distinção entre fundamentação formal e fundamentação material: uma coisa é saber se a Administração deu a conhecer os motivos que a determinaram a actuar como actuou, as razões em que fundou a sua actuação, questão que se situa no âmbito da validade formal do acto (() Isto, como bem salienta VIEIRA DE ANDRADE, sem prejuízo de a exigência de fundamentação formal não se bastar com «uma qualquer declaração do agente sobre os fundamentos do acto», nem de ser «a ausência total de menção dos fundamentos a única modalidade de vício de forma por incumprimento desse dever», pois «[o] conteúdo da declaração fundamentadora não pode ser o de um qualquer enunciado, há-de consistir num discurso aparentemente capaz de fundar uma decisão administrativa» (O Dever de Fundamentação Expressa de Actos Administrativos, Almedina, 2003, pág. 231).); outra, bem diversa e situada já no âmbito da validade substancial do acto, é saber se esses motivos correspondem à realidade e se, correspondendo, são suficientes para legitimar a concreta actuação administrativa. Distinguindo a dimensão formal e a dimensão substancial do dever de fundamentação, VIEIRA DE ANDRADE diz que a diferença está «em que o dever formal se cumpre pela apresentação de pressupostos possíveis ou de motivos coerentes e credíveis; enquanto a fundamentação material exige a existência de pressupostos reais e de motivos correctos susceptíveis de suportarem uma decisão legítima quanto ao fundo» (() Ob. e loc. cit.).
Ora, salvo o devido respeito, o órgão de execução fiscal deu a conhecer os motivos por que, ao invés de aceitar o valor que a Executada atribuiu aos bens, entendeu atribuir-lhes um outro, como resulta da declaração fundamentador que externou e de que nos dá conta a matéria de facto que foi dada como assente. Afigura-se-nos, pois, que foram observadas as exigências de fundamentação, que não são rígidas, antes variando de acordo com o tipo de acto e as circunstâncias concretas em que foi proferido, bastando-se com um discurso claro e racional que dê a conhecer a um destinatário normal (colocado na situação concreta do real destinatário e no contexto circunstancial que rodeou a prática do acto) os critérios de avaliação utilizados, as razões por que foram alcançados os valores atribuídos e os factores tidos em conta para essa atribuição, tudo de forma suficientemente reveladora do percurso cognoscitivo e valorativo que levou ao apuramento do valor encontrado para os bens.
A questão situa-se num plano diferente, qual seja o da exactidão ou a validade substancial dos fundamentos invocados pelo órgão de execução fiscal para a atribuição do valor aos bens (() Cf. SÉRVULO CORREIA, Noções de Direito Administrativo, volume I, pág. 403, que diz «a fundamentação pode ser inexacta e ser suficiente, por permitir entender quais os pressupostos de facto e de direito considerados pelo autor do acto. Deste modo, a inexactidão dos fundamentos não conduz ao vício de forma por falta de fundamentação. Ela pode sim revelar a existência de outros vícios, como o vício de violação de lei por erro de interpretação ou aplicação de norma, ou (...) por erro nos pressupostos de facto».).
Ora, neste plano, como bem considerou a Juíza do Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto, o órgão de execução fiscal não andou bem. Na verdade, tendo reconhecido expressamente que não estava habilitado a proceder à avaliação dos bens, por carecer de conhecimentos técnicos para o efeito, não lhe restava senão promover essa avaliação por entidade externa que estivesse habilitada para o efeito.
Ao não fazê-lo e, apesar disso, ter ensaiado a atribuição de um valor aos bens, incorreu em erro quanto aos pressupostos de facto, vício de violação de lei que determina a anulação da decisão recorrida.
Assim, o recurso não merece provimento, sendo de confirmar a decisão recorrida, se bem que com fundamentação algo diversa.
