1179/18.0BELRA - Tribunal Central Administrativo Sul

I- Para se poder dizer que a ação ou omissão do Recorrido foi adequada à insuficiência do património da empresa para a satisfação dos créditos exequendos, deve seguir-se o processo lógico da prognose póstuma, ou seja, de um juízo de idoneidade, referido ao momento em que a ação se realiza ou a omissão ocorre, como se a produção do resultado se não tivesse ainda verificado, isto é, de um juízo ex ante.

II- No caso, o Recorrido alegou e provou factualidade que permitiu concluir que administrou e geriu a empresa com observância dos seus deveres legais e contratuais destinados à proteção dos credores e que a falta de pagamento dos créditos tributários exequendos não resulta do incumprimento dessas disposições, tendo demonstrado a existência de uma situação de dificuldades de tesouraria que não lhe é imputável e a realização de iniciativas ulteriores para acautelar a satisfação das dívidas apuradas, dando conta, conforme devia, de medidas concretas que adotou tendentes a obviar o incumprimento e falta de pagamento das dívidas executadas.

Acordam, em conferência, os juízes que compõem a Subsecção de Execução Fiscal e Recursos Contraordenacionais do Tribunal Central Administrativo Sul

I- RELATÓRIO

A Fazenda Pública veio apresentar recurso da sentença proferida em 31/08/2024 pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Leiria, que julgou procedente a oposição apresentada por M…, melhor identificada nos autos, ao processo de execução fiscal («PEF») n.º 21192010010121591, contra si revertido, instaurado originariamente contra a sociedade «M…, Lda.», para cobrança coerciva de dívidas provenientes de Imposto sobre o Valor Acrescentado («IVA»), do ano de 2010, no montante global de 5.539,24 Euros.

Nas suas alegações, a Recorrente formula as seguintes conclusões:

«A. Visa o presente recurso reagir contra a decisão proferida em 1.ª instância que julgou procedente a oposição à execução fiscal deduzida pela Recorrida, com fundamento na sua ilegitimidade à luz do disposto na al. b) do n.º 1 do artigo 204.º do CPPT;

B. Salvo o devido respeito, entendemos que o Tribunal errou ao considerar que a Oponente logrou elidir a presunção de culpa que contra si impendia, nos termos do disposto no artigo 24.º, n.º 1, alínea b) da Lei Geral Tributária;

C. Pois, os factos dados como provados na sentença recorrida não serão aptos a tal desiderato;

D. Atenta a natureza da dívida em execução fiscal – IVA - exigia-se da parte da Oponente um maior esforço probatório;

E. De facto, no que concerne às dívidas relativas a IVA e também retenções na fonte de IRS / IRC, a jurisprudência tem entendido, e bem, impor ao responsável subsidiário uma acrescida responsabilidade probatória para o afastamento da culpa na falta de pagamento;

F. Porquanto, estamos no domínio de impostos que estão relacionados com terceiros, seja por repercussão do seu pagamento ou por retenção de valores pagos, cuja falta de entrega nos cofres do Estado faz presumir a apropriação desses mesmos valores;

G. Facto que, aliás, é merecedor de especial censura, visto que essa falta de entrega nos cofres do Estado consubstancia um crime de abuso de confiança fiscal, caso o imposto em falta seja superior a € 7.500,00, nos termos do artigo 105.º, n.º 1 do Regime Geral das Infrações Tributárias;

H. No entanto, nos presentes autos não foi feita qualquer alusão ou prova relativa ao recebimento do IVA ora em cobrança no processos de execução fiscal em dissídio, nem sobre a sua falta de entrega nos cofres do Estado;

I. Pelo que não ficou demonstrado que o IVA em cobrança coerciva no processo de execução fiscal em dissídio não foi recebido pela devedora originária;

J. Assim, nada constando sobre tal facto, sempre se terá de presumir que tais importâncias, não tendo sido entregues nos cofres do Estado, foram apropriadas por opção gestionária da gerente da devedora originária.

K. Facto que conduzirá, necessariamente, à culpa da Oponente pela sua não entrega nos cofres do Estado;

L. Pelo exposto, e salvo o devido e merecido respeito, andou mal o Tribunal a quo quando considerou que “(…) atentas as regras da experiência comum e o padrão médio do bom pai de família, não seria exigível à oponente que, nas circunstâncias descritas, atuasse de outro modo, o que a isenta de culpa”.

M. Facto que se entende consubstanciar um erro de julgamento, em concreto um erro de apreciação da matéria de facto;

N. Mas, ainda que assim não se entenda, sempre se terá de concluir que a prova produzida nos autos é manifestamente insuficiente para alicerçar os factos considerados provados nas alíneas M) a T) do probatório do aresto recorrido;

O. Estes factos considerados provados pelo Tribunal são factos que facilmente se alcançariam mediante o recurso a prova documental, nomeadamente documentos contabilísticos relativos à devedora originária, aos quais a oponente, enquanto gerente da devedora originária, teria fácil acesso;

P. No entanto, conforme se afere da sentença recorrida, não foram apresentados quaisquer documentos contabilísticos que demonstrem os factos relacionados com a atividade da devedora originária, e, em particular, com os factos mencionados nas alíneas N), O), P) e T) do probatório da sentença;

Q. Motivo pelo qual não se vislumbra como se poderá conceder à Oponente o cumprimento do ónus probatório que sobre ela impendia nos termos do artigo 24.º, n.º 1, alínea b) da LGT, quando esta pouco ou nada trouxe aos autos sobre esta matéria;

R. Principalmente, quando a prova testemunhal valorada pelo Tribunal assentou no depoimento prestado pela irmã da oponente, e também sócia da devedora originária, o qual não se revelou particularmente rigoroso ou detalhado, por forma a colmatar a falta absoluta de prova documental, tampouco para afastar o indiciado interesse indireto no desfecho da causa resultante das relações familiares e societárias entre esta testemunha e a oponente;

S. Já quanto ao depoimento da outra testemunha arrolada pela Oponente, I…, empresário, fornecedor da devedora originária e antigo patrão da Oponente, ainda que se conceda a credibilidade do seu depoimento, certo é que, conforme resulta da sentença (páginas 8 e 9 da sentença), as declarações por si prestadas não poderão ter qualquer relevo sobre os factos concretos estabelecidos nas M) a R) e T) do probatório;

T. Pois, conforme se retira da sentença, as mesmas declarações consistiram, essencialmente, em considerações genéricas sobre a crise do sector da construção e sobre a relação profissional da testemunha com a Oponente, bem como considerações genéricas e, de certa forma, confusas sobre a relação comercial da empresa desta testemunha com a devedora originária; U. Ademais, sempre importa salientar que, embora no probatório da sentença recorrida apenas se indique a prova testemunhal quanto aos factos das alíneas M) a T), certo é que da leitura da sentença se infere que o Tribunal alicerçou as conclusões que ora se contestam também na prova por declarações de parte (depoimento de parte da Oponente), em especial no que toca ao facto constante da alínea T) do probatório;

V. No entanto, não obstante o princípio da livre apreciação da prova, consagrado expressamente no artigo 466.º, n.º 3 do Código de Processo Civil, tem vindo a entender a jurisprudência que, quanto a factos essenciais e que são favoráveis à parte, as respetivas declarações de parte serão insuficientes, só por si, desacompanhadas de outras provas, para as sustentar;

W. Ora, como já referido, não foram apresentados quaisquer documentos contabilísticos que demonstrassem os factos relacionados com a atividade da devedora originária, e, em particular, com os factos mencionados nas alíneas N), O), P) e T) do probatório da sentença;

X. Pelo que, atento também o natural interesse da declarante oponente na decisão da causa, e a manifesta inaptidão da prova testemunhal produzida nos autos, o valor probatório das suas declarações de parte será, naturalmente, nulo;

Y. Por tudo o exposto, e salvo o mui devido e merecido respeito, entende-se que Tribunal a quo fez uma errada apreciação e valoração da matéria de facto;

Z. Concluindo-se, ao contrário do que entendeu o Tribunal a quo, que a Oponente não logrou minimamente alegar e provar factos concretos que conduzissem ao afastamento da sua culpa, nos termos do artigo 24.º, n.º 1, alínea b) da LGT.

Nestes termos e nos restantes de Direito que o distinto Tribunal entender por bem suprir, advoga a Representação da Fazenda Pública a procedência do presente recurso jurisdicional, determinando-se a revogação da sentença do Tribunal a quo, com a consequente improcedência da oposição, com o que V. Exas. farão a almejada

Justiça!»

A Recorrida não apresentou contra-alegações.

A Digna Magistrada do Ministério Público («DMMP») pronunciou-se no sentido de ser concedido provimento do recurso.

Colhidos os vistos legais, vem o processo submetido à conferência da Subsecção de Execução Fiscal e de Recursos Contraordenacionais do Tribunal Central Administrativo Sul para decisão.

II- DO OBJECTO DO RECURSO

O objeto do recurso é delimitado pelas conclusões das respetivas alegações (cf. art.º 635.º, n.º 4 e art.º 639.º, n.ºs 1 e 2 do Código de Processo Civil - «CPC» - ex vi art.º 281.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário - «CPPT»), sem prejuízo das questões de que o tribunal ad quem possa ou deva conhecer oficiosamente.

Assim, delimitado o objeto do recurso pelas conclusões das alegações da Recorrente, importa decidir se deve ser revogada a sentença proferida pelo Tribunal a quo, porquanto a Recorrida não logrou ilidir a presunção de culpa ínsita na alínea b) do n.º1 do art.º 24.º da Lei Geral Tributária («LGT»).

III- FUNDAMENTAÇÃO

III. A - De facto

A sentença recorrida considerou provados os seguintes factos:

«A) Em 15.02.1990 foi constituída a sociedade “M.., Lda.”, NIF 5…, tendo gerente nomeada a ora Oponente, M… e obrigando-se a sociedade com a intervenção de um gerente. - Cfr. certidão permanente, constante de fls. 313 a 320 da paginação eletrónica;

B) Em 03.08.2010, o Serviço de Finanças de Torres Novas instaurou contra a sociedade “M…, Lda.”, devedora originária, o processo de execução fiscal n.º 21192010010121591 para a cobrança coerciva de dívidas provenientes de IVA, relativas ao período de 2010.05, cujo termo do prazo de pagamento voluntário ocorreu em 12.07.2010. – Cfr. documento de fls. 56 do suporte físico dos autos;

C) Em 15.11.2011, pelo chefe do Serviço de Finanças de Torres Novas foi proferido despacho de reversão do processo de execução fiscal identificado na alínea anterior contra M…, ora oponente, - Cfr. documento de fls. 88 e seguintes do suporte físico dos autos;

D) Em 23.11.2011, foi proferida sentença de declaração de insolvência da sociedade “M…, Lda.”, no âmbito do processo 1501/11.0TBTVN, que correu termos do 1.º Juízo do Tribunal Judicial de Torres Novas – Cfr. documento de fls. 83 do suporte físico dos autos.

E) Em 04.03.2012, a Oponente dirigiu, via fax, uma petição inicial de oposição à execução, relativa a diversos processos de execução fiscal não apensados, entre os quais se encontrava o processo 21192010010121591 que deu origem ao processo judicial nº1011/12.9BELRA que correu termos neste Tribunal Administrativo e Fiscal. – Cfr. documentos de fls, 23 a 98 do

suporte físicos dos autos;

F) Em 12.09.2012, foi proferida decisão no processo n.º 1142/12.5TBTNV, que correu termos no 2.º juízo do Tribunal Judicial de Torres Novas, na qual a oponente foi declarada insolvente. – Cfr. documento com a referência 005049059 do Sitaf.

G) Em 09.05.2013 foi proferido despacho liminar no âmbito do processo 1011/12.9BELRA, no qual foi rejeitada liminarmente a oposição pela verificação da exceção dilatória inominada de apresentação de uma única petição de oposição relativa a diferentes processos de execução fiscal não apensados entre si. – Cfr. documento de fls. 95 e 96 do suporte físico dos

autos;

H) A Oponente foi notificada da decisão identificada na alínea anterior por ofício datado de 13.05.2013, enviado por correio registado. – Cfr. documento de fls. 97 do suporte físico dos autos.

I) A petição inicial relativa aos presentes autos foi apresentada em 05.06.2013, via correio registado, dirigido ao Serviço de Finanças de Torres Novas. – Cfr. documento de fls. 14 do suporte físico dos autos.

J) No âmbito do processo de insolvência da devedora originária, melhor identificado em D) , foram apreendidos bens móveis (não sujeitos a registo) no valor de 54.590,00€, bens móveis sujeitos a registo no valor de 10.750,00€ e bens imóveis no valor de 1 234 054,38 €, perfazendo o valor global de 1 299 394,38 €. – Cfr. documentos de fls. 325 a 360 da paginação

eletrónica.

K) No âmbito do processo de insolvência da oponente, melhor identificado em F) foram apreendidos, pelo menos, 4 bens imóveis, no valor global atribuído de 184.669,06€, bem como um crédito laboral no valor de 48.558,58€ – Cfr. documentos de fls. 457 a 512 da paginação eletrónica.

L) A devedora originária tinha como atividade o comércio de materiais de construção e ferragens. – Cfr. certidão permanente de fls. 313 e 320 da paginação eletrónicas e prova testemunhal.

M) A desde a sua constituição e até ao ano de 2008, a devedora originária teve um crescimento constante da sua atividade, tendo chegado a ter ao seu serviço cerca de 27 funcionários. – Cfr. prova testemunhal.

N) A partir de 2008, em virtude da crise económica, a atividade da devedora originária começou a decrescer, diminuindo significativamente a sua faturação, e aumentando o crédito malparado e o pagamento diferido por parte dos clientes, através de letras e cheque pré-datados. – prova testemunhal.

O) A devedora originária tinha créditos de clientes, incobráveis, em valor superior a dois milhões de euros. – prova testemunhal.

P) Mediante a diminuição das receitas, nos anos de 2009 e 2010 a oponente despediu diversos funcionários que estavam ao serviço da devedora originária, de forma a reduzir as despesas –prova testemunhal.

Q) No ano de 2009 a Oponente reduziu o seu salário de 8.000,00€ para 1.000,00€. – prova testemunhal.

R) A oponente, como gerente da devedora originária, tentou negociar com os fornecedores e com a banca de forma a manter a atividade da sociedade. – prova testemunhal.

S) A oponente procurou novas oportunidades de negócio para a devedora originária em Cabo Verde e na Guiné Bissau. – prova testemunhal.

T) A Oponente vendeu património pessoal e familiar (bens imóveis e ouros) investindo o produto desta venda na devedora originária – prova testemunhal.

A decisão recorrida nada consignou como factualidade não provada.

Mais resulta consignado em termos de motivação da matéria de facto o seguinte:

«Na determinação do elenco dos factos provados, o tribunal considerou, de modo conjugado, e ponderado criticamente, a prova documental junta aos autos e ao PEF apenso, bem como a prova testemunhal produzida em sede de audiência de inquirição das testemunhas arroladas pela oponente.

Assim, no que diz respeito aos elementos documentais juntos aos autos, estes alicerçaram a convicção formada pelo tribunal relativamente aos factos vertidos nas alíneas A) a L) do elenco dos factos provados, como melhor se discriminou em cada alínea.

O acervo documental junto aos autos e ao PEF apenso não mereceu impugnação ou mero reparo por qualquer das partes, e dada a sua natureza e qualidade mereceu a credibilidade do tribunal. A propósito de cada facto elencado, deixou-se identificado o documento que, em concreto, serviu à formação da convicção do tribunal.

Em relação à instrução realizada nos autos, foi inquirida a oponente M… em declarações de parte, bem como as testemunhas F… e I….

A oponente, não obstante o seu interesse direto e pessoal na causa, efetuou um relato coerente e circunstanciado dos eventos, através de um discurso fluido e descomprometido, que corroborou a sua alegação em sede de petição inicial e os documentos junto aos autos, o que mereceu a credibilidade do Tribunal.

Começou por declarar que a sociedade devedora originária foi criada pelo seu pai, apesar de ter o nome da sua mãe. Assumiu a empresa com a doença do seu pai e, após a morte deste, a sociedade passou a ser sua e da sua irmã, sendo a única gerente.

Descreveu que a atividade da sociedade cresceu muito a partir do ano de 1995, uma vez que o mercado da construção estava a passar um bom momento, tendo chegado a ter ao seu serviço cerca de 27 trabalhadores.

Ressalvou que a atividade desta empresa estava integralmente dependente do mercado da construção e que, a partir de 2008, com a crise económica, passaram a sentir um decréscimo nas vendas e os grandes clientes começaram a pagar com letras, as quais frequentemente reformavam, e cheques pré-datados, com muitos cheques devolvidos, o que gerou um envolvimento bancário muito expressivo da sociedade e gerou muitas dificuldades.

Mediante este decréscimo, em 2009 e 2010 revelou ter despedido alguns trabalhadores e que mesmo a sua irmã, sócia na empresa, foi despedida. Na mesma altura, o seu vencimento, que inicialmente era de 8.000,00€, foi reduzido para 1.000,00€.

Relatou ter vendido ouro da sua propriedade e dos seus filhos para pagar vencimentos dos funcionários, e que recorreu às suas poupanças e dos seus filhos para financiar a empresa, tendo inclusive vendido um apartamento que possuía na Nazaré para gerar liquidez na empresa. Referiu que venderam inclusive património da sua mãe para gerar liquidez para a empresa.

Referiu que tomou estas decisões porque como tinha ações em tribunal para a cobrança de dívidas de 3 milhões de euros de clientes, devedores à empresa, achava que, pelo menos, parte desse valor seria recuperado, o que reverteria a situação da empresa.

Referiu que se deslocou a Cabo Verde e à Guiné para tentar obter novos mercados para empresa, chegou a vender para alguns clientes, mas os negócios não vingaram devido à necessidade de Cartas de Crédito para os finalizar. Tentou vários acordos com a banca e com fornecedores, mas, mediante a declaração de insolvência, a atividade da sociedade foi encerrada.

O teor das declarações de parte da oponente foi corroborado pelo depoimento da testemunha F…, sua irmã e também sócia da devedora originara. Esta declarou que vários clientes desta sociedade lhe ficaram a dever, num valor que estimou ser superior a 2 milhões de euros.

Relatou ter sido despedida, mas que, mesmo sem receber, ficou na empresa para ajudar a sua irmã. Confirmou que a sua irmã reduziu o seu salário para cerca de 1.000,00€ e que foram despedidos alguns trabalhadores perante as dificuldades da empresa.

Confirmou que a irmã tentou novos mercados de negócios em Cabo Verde e Guiné e que foram tentados vários acordos com fornecedores e com a banca para tentar continuar com a atividade.

Relatou igualmente que o património pessoal da oponente e família foi “perdido” com a “situação da empresa”.

Foi igualmente inquirida a testemunha, I…, empresário, que declarou conhecer a Oponente há cerca de 20 anos, inicialmente por ter sido concorrente e fornecedor da devedora originária e que, após o encerramento da atividade desta, a oponente foi funcionaria da sua empresa.

Declarou que a devedora originária ficou com dívidas à sua empresa, mas que, enquanto a empresa esteve a trabalhar, foi sempre cumpridora. Referiu que o sector da construção a partir de 2008 passou uma fase muito complicada, pois o mercado retraiu-se muito e os créditos incobráveis levaram muitas empresas à ruina.

Acrescentou que, após o encerramento da devedora originária, a Oponente trabalhou numa sociedade da sua propriedade, essencialmente no mercado de Cabo Verde, com clientes que tinha fidelizado naquela sociedade, referido ser uma pessoa zelosa e dedicada.

As referidas testemunhas prestaram depoimento de forma espontânea, clara e objetiva, sendo certo que demonstraram ter um conhecimento direito e privilegiado dos factos que relataram, razão pela qual mereceram a credibilidade do Tribunal»

III. B De Direito

Insurge-se a Recorrente contra a sentença recorrida por, alegadamente, padecer de erro de julgamento na interpretação e aplicação do direito, concretamente em relação à ilisão pelo Recorrido da presunção de culpa ínsita na alínea b) do n.º1 do art.º 24.º da LGT. Vem a Recorrente peticionar a revogação da sentença que recaiu sobre a oposição à execução fiscal apresentada no PEF n.º 21192010010121591, defendendo, em suma, que a Recorrida não logrou alegar e provar factos que permitam afastar a aplicação da acima apontada presunção de culpa.

Considera o DMMP junto deste Tribunal que as conclusões recursivas devem ser julgadas procedentes e, em consequência, deve ser revogada a sentença recorrida.

Vejamos, então.

Importa, desde já, relevar que a Recorrente não procedeu à impugnação da matéria de facto em ordem ao consignado no art.º 640.º do CPC, nada requerendo especificamente em termos de aditamento, alteração ou supressão ao probatório, apenas se limitando a convocar, ainda que genericamente, a existência de erros de julgamento de facto.

Neste conspecto, cumpre também assinalar, neste concreto particular, que não traduz qualquer impugnação da matéria de facto as alegações contempladas em M. a Y. das respetivas conclusões, desde logo, porque não basta à Recorrente defender, globalmente, que a decisão sobre a matéria de facto está incorreta, carecendo, como visto, de indicar que concretos pontos de facto estão incorretamente julgados, que reais meios probatórios suportam esse entendimento e a razão pela qual não devem ser valorizados os meios de prova de que se socorreu o Tribunal a quo para a fixação da factualidade relevante para a decisão da causa, designadamente, quais as passagens do depoimento que considera que foram erradamente valoradas na sentença recorrida. E nada disto foi feito, conforme deveria, no caso que agora nos ocupa. E por assim ser, face ao supra expendido considera-se a matéria de facto devidamente estabilizada.

Feito este breve introito, e mantendo-se, como visto, o probatório inalterado, há, então, que aferir da bondade da censura endereçada pela Recorrente na presente lide recursiva.

Apreciemos.

A Recorrente alega, em suma, que o Tribunal a quo incorreu em erro de julgamento na medida em que não resulta provado, segundo entende, que a Recorrida não teve culpa na falta de pagamento dos créditos exequendos, concluindo, assim, que face aos elementos probatórios constantes nos autos não logrou ilidir a presunção legal de culpa consagrada no art.º 24.º n.º 1, alínea b), da LGT.

Apreciando.

Adiantando, desde já, a nossa posição, entendemos que não tem razão a Recorrente. Vejamos, então, porquê.

In casu, é indisputada a gerência de facto da executada originária por parte da Recorrida, defendendo, no entanto, que é parte ilegítima ao abrigo do art.º 24.º, n.º1, alínea b) da LGT, porquanto não lhe pode ser imputada a falta de pagamento das dívidas tributárias.

Quanto à questão da ilegitimidade, dispõe o art.º 204.º, n.º 1, al. b) do CPPT que a oposição pode ter como fundamento a «[i]legitimidade da pessoa citada por esta não ser o próprio devedor que figura no título ou seu sucessor ou, sendo o que nele figura, não ter sido, durante o período a que respeita a dívida exequenda, o possuidor dos bens que a originaram, ou por não figurar no título e não ser responsável pelo pagamento da dívida».

Encontramo-nos, assim, perante uma ilegitimidade substantiva, assente na falta de responsabilidade do citado pelo pagamento da dívida exequenda. Quanto à questão da legitimidade do responsável subsidiário, encontramo-nos face a leis sobre a prova de atos ou factos jurídicos que simultaneamente afetam o fundo ou substância do direito, repercutindo-se, assim, sobre a própria viabilidade deste, pertencendo, por isso, ao direito substancial.

É, com efeito, pacífica a jurisprudência no sentido da aplicação a cada situação da lei que rege sobre o ónus da prova vigente quando se verificam os pressupostos de tal responsabilidade, visto se estar perante norma de cariz substantivo e atento o princípio tradicional da não retroatividade da lei substantiva, consagrado no artigo 12.º, n.º 1, do Código Civil («CC»).

Ora, no caso que agora nos ocupa, é aplicável o regime constante no art.º 24.º da LGT, que, no que importa, refere o seguinte no seu n.º 1:

«[o] s administradores, diretores e gerentes e outras pessoas que exerçam, ainda que somente de facto, funções de administração ou gestão em pessoas coletivas e entes fiscalmente equiparados são subsidiariamente responsáveis em relação a estas e solidariamente entre si:

a) Pelas dívidas tributárias cujo facto constitutivo se tenha verificado no período de exercício do seu cargo ou cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado depois deste, quando, em qualquer dos casos, tiver sido por culpa sua que o património da pessoa coletiva ou ente fiscalmente equiparado se tornou insuficiente para a sua satisfação;

b) Pelas dívidas tributárias cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado no período do exercício do seu cargo, quando não provem que não lhes foi imputável a falta de pagamento.».

O citado art.º 24.º da LGT consagra nas suas alíneas a) e b) uma repartição do ónus da prova da culpa, distinguindo entre:

(i) as dívidas vencidas no período do exercício do cargo relativamente às quais se estabelece uma presunção legal de culpa na falta de pagamento (cf. a parte final da alínea b) do n.º 1 do art.º 24.º da LGT); e,

(ii) as demais previstas como geradoras de responsabilidade, concretamente, aquelas cujo facto constitutivo se tenha verificado no período do exercício do cargo (e não se vençam neste) e aquelas cujo prazo legal de pagamento ou entrega termine já após o termo do exercício do cargo. Nestas situações o ónus da prova impende sobre a Administração Tributária («AT»), ou seja, os gerentes ou administradores podem ser responsabilizados desde que seja feita prova da culpa dos mesmos na insuficiência do património social.

No caso vertente, conforme resulta do recorte probatório dos autos, o despacho de reversão fundamentou-se na alínea b), do n.º 1, do art.º 24.º da LGT (cf. pontos B. e C. da factualidade provada), por estar assente e ser indisputado que a Recorrida exerceu funções de gerente da sociedade devedora originária, quer no período em que as dívidas se constituíram, quer no período em que se venceram, estando, por conseguinte, a Recorrida onerada com a respetiva presunção de culpa, imputando-lhe a falta de pagamento.

Razão pela qual, compete, assim, apurar se a Recorrida logrou ilidir a presunção de culpa que sobre ela recai nos termos desta disposição legal, da qual resulta ser-lhe assacado o ónus da prova de que não lhe foi imputável a falta de pagamento.

Dir-se-á, numa tentativa de densificar os contornos da ilisão da apontada presunção de culpa, que o que se presume é que o gestor não atuou com a observância das disposições legais aplicáveis aos gestores, em especial as contempladas no art.º 64.º do Código das Sociedades Comercias («CSC»), que lhe impõem a observância de deveres de cuidado, de disponibilidade, de competência técnica, de gestão criteriosa e ordenada, de lealdade, no interesse da sociedade e dos sócios que sejam relevantes para a sustentabilidade da sociedade.

A culpa, aqui em causa, como também se encontra perfeitamente estabilizado pela jurisprudência (cf., entre muitos outros, o acórdão do Supremo Tribunal Administrativo - «STA» - de 08/11/2023, proc. n.º 0709/14.1BEALM, disponível em www.dgsi.pt), deve aferir-se pela diligência de um bom pai de família, em face das circunstâncias do caso concreto e em termos de causalidade adequada, a qual não se refere ao facto e ao dano isoladamente considerados, mas ao processo factual que, em concreto, conduziu ao dano.

Como sublinha, a este respeito, a jurisprudência, a culpa «consiste na omissão reprovável de um dever legal de diligência, que é de aferir em abstrato, tendo como padrão o zelo do bónus pater familiae colocado na veste de um gerente competente e criterioso» (cf. acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul de 10/10/2000, processo n.º 1564/98) e «afere-se em abstrato, (…), operando com a teoria da causalidade, seguindo um processo lógico de prognose póstuma, por forma a averiguar se a atuação do gerente da sociedade originária devedora, concretizada quer em atos positivos quer em omissões, foi adequada à insuficiência do património societário para a satisfação dos créditos fiscais» (cf. acórdão deste Tribunal de 12/10/2004, processo n.º 00081/04, disponível em www.dgsi.pt).

Assim, «o ato ilícito e culposo que se presume praticado pelo gestor não se fica pela omissão de pagamento do imposto vencido.

(…)

Para afastar a responsabilidade subsidiária por dívidas de impostos cujo prazo de pagamento terminou durante a gestão, o gestor tem pois que demonstrar que a devedora originária não tinha fundos para pagar os impostos e que a falta de meios financeiros não se deveu a qualquer conduta que lhe possa ser censurável» (cf. acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul de 27/11/2014, processo n.º 06191/12, disponível em www.dgsi.pt).

No mesmo sentido, pode ler-se no acórdão do STA de 11/07/2012, processo n.º 0824/11, disponível em www.dgsi.pt o seguinte:

«I- O facto ilícito suscetível de fazer incorrer o gestor na responsabilidade prevista na alínea b) do n.º 1 do artigo 24.º da LGT não se consubstancia apenas na falta de pagamento da obrigação tributária, mas também numa atuação conducente à insuficiência do património da sociedade.

II- Para afastar a responsabilidade subsidiária por dívidas de impostos cujo prazo de pagamento terminou durante a gestão, o gestor tem que demonstrar que a devedora originária não tinha fundos para pagar os impostos e que a falta de meios financeiros não se deveu a qualquer conduta que lhe possa ser censurável.».

Assinala Sérgio Vasques a este propósito que «ao impor ao gestor o ónus de provar que “não lhe foi imputável a falta de pagamento” o que se lhe exige, afinal, é que demonstre que não foi por culpa sua que o património da empresa se tornou insuficiente para satisfazer a dívida tributária» (Manual de Direito Fiscal, 2ª edição, pág. 407) e que «A ilicitude está, numa e outra disposições, não na mera falta de pagamento, mas na violação das normas dirigidas à protecção dos credores da empresa. E, numa e outra disposições, essa violação haverá de ser culposa também. Só assim faz sentido o conjunto do art. 24.º» (in “A Responsabilidade dos Gestores na Lei Geral Tributária”, Fiscalidade, n.º 1 (Jan.2000), pág.47-66).

Regressando, então, agora ao caso dos presentes autos, e como acima já se apontou, tendo em conta a factualidade assente e o quadro normativo in casu aplicável, consideramos, acompanhando o discurso fundamentador da sentença em dissídio, que a Recorrida logrou provar que é parte ilegítima na execução fiscal porquanto ilidiu a presunção de culpa em causa, não enfermando, por isso, a decisão recorrida do erro de julgamento que lhe vem assacado pela Recorrente.

Senão vejamos.

Da factualidade estabilizada nos presentes autos, ressalta, desde logo, que a partir de 2008 se verificou uma acentuada redução da atividade económica da executada originária, em resultado da crise financeira surgida no setor da construção civil, traduzida numa significativa diminuição nas vendas realizadas, provocando, em consequência, problemas de liquidez (cf. pontos L., N. e O. do probatório). Com efeito, ficou provado que na sequência das dificuldades registadas na atividade da devedora originária aumentou «o crédito malparado e o pagamento diferido por parte dos clientes, através de letras e cheque pré-datados» e que «A devedora originária tinha créditos de clientes, incobráveis, em valor superior a dois milhões de euros».

É, pois, evidente a relação existente entre a redução da atividade económica, assente em causas exógenas à sociedade devedora originária, e o incumprimento das suas obrigações, incluindo as fiscais. Pelo que, de acordo com o que flui do probatório, as dificuldades financeiras evidenciadas pela executada originária não se terão ficado a dever a ações negligentes ou temerárias da sua gerência, mas antes a fatores externos relacionados com a evolução do mercado em que desenvolvia a sua atividade.

Perante o que acima se deixou exposto, sabe-se, assim, porque se encontra provado, o que, em concreto, motivou as dificuldades financeiras então registadas pela sociedade devedora originária para efetuar o não pagamento dos créditos exequendos, conhecendo-se a génese da débil situação patrimonial e financeira nessa data. Ou seja, sabe-se que a sociedade devedora originária se encontrava em sérias dificuldades financeiras a partir de 2008, como ressalta da factualidade acima melhor indicada, as quais não podem ser imputadas, de acordo com os factos assentes, a qualquer omissão ou ação da Recorrida como gerente.

Aqui chegados, importa, agora atentar na atuação da Recorrida como gerente da sociedade devedora originária, no sentido de determinar os seus contornos concretos, pois são indispensáveis para que o Tribunal possa ponderar quanto à eventual censurabilidade da sua conduta.

Quanto à gestão e administração da devedora originária que foi realizada pela Recorrida para ultrapassar as dificuldades financeiras então sentidas, ficou demonstrado, desde logo, que despediu diversos funcionários (cf. ponto P. do probatório) e reduziu o seu salário de 8.000,00 Euros para 1.000,00 Euros, de modo a reduzir os encargos fixos da devedora originária (cf. ponto Q. do probatório).

Mais ficou provado que a Recorrida, enquanto gerente, perante as dificuldades financeiras registadas, procurou negociar com os fornecedores e com a banca os respetivos pagamentos, de forma a manter a atividade da sociedade devedora originária (cf. ponto R. da factualidade assente).

Acresce, por outro lado, que a Recorrida procurou viabilizar a continuidade da atividade da sociedade devedora originária através da identificação de novos clientes em Cabo Verde e na Guiné (cf. ponto S. do probatório), evidenciando que envidou esforços no sentido de captar oportunidades de negócios que permitissem ultrapassar o contexto desfavorável em que se encontrava.

Por outro lado, perante o insucesso da tentativa de dar continuidade à atividade da executada originária e após não ter conseguido proceder ao pagamento da dívida exequenda (cujo prazo de pagamento terminou em 12/07/2010 – cf. ponto B. dos factos assentes), esta foi apresentada à insolvência em 23/11/2011 (cf. ponto D. do probatório). Esta circunstância é reveladora que a executada originária, logo que se deparou com uma situação de grave crise financeira e perante o incumprimento no pagamento da dívida exequenda, acionou os mecanismos legais tendentes à proteção dos seus credores, como impõe, além do mais, o art.º 64.º do CSC.

Importa, ainda, referir, que a Recorrida recorreu ao seu património pessoal e ao dos seus filhos para procurar ultrapassar as dificuldades financeiras patenteadas pela executada originária (cf. ponto T. do probatório), evidenciando, assim, que contribuiu patrimonialmente para procurar cumprir com os compromissos financeiros da executada originária, denotando o seu empenho em assegurar o seu cumprimento.

Como acima se deixou dito, o que está em causa nos presentes autos é a culpa da Recorrida enquanto gerente da sociedade devedora originária, a qual deve ser aferida pela diligência de um bom pai de família, em face das circunstâncias do caso concreto e em termos de causalidade adequada, sendo, por isso, indispensável a alegação e prova de factos que revelem a gestão exercida por si.

Ora, no caso dos presentes autos, das alegações vertidas na petição inicial e da prova produzida é possível descortinar, de modo claro e suficiente, a atuação da Recorrida, enquanto membro da gerência, para ultrapassar as vicissitudes financeiras e patrimoniais sentidas pela executada originária, o que é indispensável para ilidir a presunção de culpa no não pagamento dos créditos tributários exequendos, nos termos da alínea b) do n.º1 do art.º 24.º da LGT.

No caso, podemos, pois, concluir que a Recorrida logrou alegar e provar factos que evidenciam que a sua atuação, enquanto gerente da executada originária, se situa no âmbito daquilo que é exigível a um gestor criterioso e diligente, dado que, por um lado, não contribuiu com a sua atuação para a situação de insuficiência patrimonial da sociedade devedora originária, e, por outro, tomou iniciativas para procurar inverter a nefasta situação financeira verificada, procurando salvaguardar o interesse dos credores sociais.

Concretizando, ficou demonstrado que as dificuldades de tesouraria se ficaram a dever a causas externas à condução da atividade da devedora originária, e, bem assim, da Recorrida, e que, perante essa situação, a gerência procurou soluções, promovendo a proteção dos respetivos credores, pelo que ficou provado que não existe nexo de imputação entre a sua atuação e o não pagamento dos créditos exequendos, ou seja, não existiu a necessária conduta culposa da Recorrida que permita sustentar com sucesso a sua responsabilidade tributária subsidiária. É que, como também acima se apontou, a culpa aqui relevante consiste na omissão reprovável de um dever de diligência, só assim se podendo afirmar que o resultado danoso se ficou a dever fundamentalmente a uma deficiente gestão ou administração da sociedade devedora originária, o que, como visto, no caso em apreço não se verifica.

Em face do exposto, conclui-se que do acervo probatório dos autos é possível ilidir a presunção com a qual se encontrava onerada, pois foi feita prova positiva por parte da Recorrida que não atuou com culpa na falta de pagamento das dívidas objeto de cobrança coerciva.

Destarte, não estão, efetivamente, reunidos os pressupostos legais para responsabilizar o Oponente, ora Recorrido, pelo pagamento das quantias exequendas cobradas coercivamente no PEF n.º 21192010010121591.

E por assim ser, a decisão recorrida não padece do erro de julgamento que lhe vem assacado, devendo, por isso, ser mantida na ordem jurídica, o que de seguida se decidirá.

IV- DECISÃO

Termos em que acordam, em conferência, os Juízes da Subsecção de Execução Fiscal e Recursos Contraordenacionais do Tribunal Central Administrativo Sul em negar provimento ao recurso.

Custas pela Recorrente.

Registe e notifique.

Lisboa, 30 de outubro de 2025

(Filipe Carvalho das Neves)

(Susana Barreto)

(Isabel Vaz Fernandes)