02059/10.3BEPRT - Tribunal Central Administrativo Norte

I- A responsabilidade subsidiária dos gerentes, por dívidas da executada originária, tem por pressuposto o exercício efectivo do cargo de gerente.

II- O n.º 1 do artigo 24.º da LGT exige para responsabilização subsidiária a gerência efectiva ou de facto, ou seja, o efectivo exercício de funções de gerência, não se satisfazendo com a mera gerência nominal ou de direito.

III- A responsabilidade subsidiária efectiva-se por reversão do processo de execução fiscal (n.º 1 do artigo 23.º da LGT). Sendo o despacho de reversão um acto administrativo tributário, está sujeito a fundamentação (artigo 268.º n.º 3 da CRP; artigos 23.º n.º 4 e 77.º nº 1, da LGT).

IV- A fundamentação formal do despacho de reversão basta-se com a alegação dos pressupostos da responsabilidade subsidiária e com a referência à extensão temporal dessa responsabilidade que está a ser efectivada.

V- No caso concreto, não se mostram alegados no despacho de reversão todos os pressupostos da responsabilidade subsidiária, nomeadamente, inexiste menção ao exercício efectivo das funções de gerentes revertidos. Por isso, falta fundamentação bastante para fundar a reversão.

Acordam, em conferência, os juízes que constituem a Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:

I. Relatório

AA, contribuinte n.º 12...757, residente na Rua ..., e BB, contribuinte n.º 19...924, residente na Avenida ..., interpuseram recurso jurisdicional da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto, proferida em 08/11/2018, que julgou parcialmente procedente a oposição judicial, contra a execução fiscal n.º 18...7670 e apensos, a correr termos no Serviço de Finanças de ..., em que é devedora originária "X,..., Lda.”, por falta de pagamento de IVA de Setembro de 2002 e Junho, Julho, Agosto de 2004 e IRC de 2000, no montante global de €9.020,59.

Na medida em que a sentença recorrida determinou a extinção da execução fiscal contra os Oponentes relativamente às dívidas de IRC de 2000 e IVA de Julho e Agosto de 2004 (nesta parte não impugnado), somente são objecto do presente recurso os processos de execução fiscal para cobrança coerciva das dívidas de IVA de Setembro de 2002 e Junho de 2004, no valor global de €7.558,97.

Os Recorrentes terminaram as suas alegações de recurso formulando as seguintes conclusões:

“1) — O despacho que admitiu o presente recurso está datado de 29/11/2018, sendo que o ofício correspondente foi elaborado a 30/11/2018.

2) — Contudo, ao contrário do presumível, a notificação não foi expedida via CTT no referido dia 30/11/2018, outrossim apenas na data de 04/12/2018 e recepcionada no escritório do mandatário dos recorrentes na data de 07/12/2018.

3) — Não se pode presumir que a notificação foi recepcionada na data de 03/12/2018, 3.º dia após a pretensa expedição, pois que, expedida apenas na data de 04/12/2018, nos termos do artigo 247.º e 248.º do CPC, tem que se aceitar ter a mesma sido lograda apenas na data de 07/12/2018, que corresponde ao 19 dia útil posterior ao da elaboração, sendo que, apenas nessa data se tem por iniciado o prazo (termo inicial) para apresentação das presentes alegações, o que deve ser reconhecido e declarado expressamente — vide artigos 247.º e 248.º do CPC.

4) — Andou mal este tribunal ao negar provimento à oposição apresentada nos autos do processo de reversão fiscal identificado supra, porquanto não atentou devidamente em todo o conteúdo da alegação apresentada, pelo que, aplicando mal a Lei, errou.

5) — A Sentença recorrida enferma de erro na subsunção dos factos ao direito, pois que a reversão para execução não se encontra devidamente fundamentada, nem se verificam os pressupostos da responsabilidade subsidiária, por preterição de formalidades legais;

6) — Encontra-se violada norma legal fundamental do CPPT, mormente as alíneas c) e d) do Artigo 99.º do CPPT;

7) — Andou mal este tribunal ao negar provimento à oposição apresentada nos autos do processo de reversão fiscal identificado supra, e respectivos apensos, porquanto não atentou devidamente em todo o conteúdo da alegação apresentada, o que determina a apresentação do presente recurso.

8) — Na Sentença recorrida afirma-se que a matéria de facto provada com relevância para a decisão da causa, por ordem lógica e cronológica é a seguinte:

A. No Serviço de Finanças de ... foram instaurados os processos de execução fiscal n.º 18...7670 e apensos contra a sociedade "X,..., Lda.”, para cobrança das dívidas relativas a IVA de Setembro de 2002 e Junho, Julho e Agosto de 2004 e IRC de 2000, no valor de €9.020,59 — cfr. fls. 84 e ss. do processo físico.

B. Em 10.12.2009, os oponentes apresentaram pronúncia escrita em sede de exercício do direito de audição prévio à reversão — cfr. fls. 103 e ss. do processo físico.

C. Com data de 24.02.2010, pelo escrivão da Serviço de Finanças de ... foi elaborada “lnformação”, no âmbito do processo de execução fiscal em causa, com o seguinte teor — cfr. fls. 129 e 130 do processo físico.

D. Em 24.02.2 010, no âmbito do processo de execução fiscal em causa, foi proferido despacho de reversão assente no teor da informação que antecede — cfr. fls. 130 do processo físico.

E. Em 18.03.2010, pelos oponentes foram assinados os avisos de recepção relativas a cartas de citação dos mesmas como revertidos no âmbito do processo de execução fiscal em causa — cfr. fls. 134 e 138 do processo físico.

F. Em 11.11.2002, terminou o prazo legal de pagamento da dívida de IVA de Setembro de 2002, no valor de €5.562,69 — cfr. fls. 133 e 137 do processo físico.

G. Em 10.08.2004, terminou o prazo legal de pagamento da dívida de IVA de Junho de 2004, no valor de €1.996,28 — cfr. fls. 133 e 137 do processo físico.

H. Em 18.08.2004, transitou em julgado a sentença que decretou a falência da sociedade "X,..., Lda.” — cfr. fls. 91 e ss. do processo físico.

I. Em 10.09.2004, terminou o prazo legal de pagamento da dívida de IVA de Julho de 2004, no valor de € 653,95 — cfr. fls. 133 e 137 do processo físico.

J. Em 11.10.2004, terminou o prazo legal de pagamento da dívida de IVA de Agosto de 2004, no valor de €105,79 — cfr. fls. 133 e 137 do processo físico.

K. Em 12.01.2005, terminou o prazo legal de pagamento da dívida de IRC de 2000, no valor de € 701,88 — cfr. fls. 133 e 137 do processo físico.

Não se provaram quaisquer outros factos para além dos referidos com relevância para a decisão da causa.

9) — A Sentença é nula uma vez que inexiste qual matéria de facto considerada provada que atribua à actividade dos oponentes, aqui recorrentes, qualquer acto susceptível de lhes ser imputada a responsabilidade adjacente à condenação em apreço.

10) — O tribunal violou, na obrigação de fundamentar a decisão em crise, a imputação de qualquer facto que seja susceptível lhes ser aplicado norma condenatória, derivada de juízo de exegese por força da aplicação do direito à pretensa conduta dos recorrentes.

11) — A sentença recorrida limita-se a plasmar factos, supostamente provados, apesar da grave violação do direito ao contraditório dos recorrentes — como veremos ao diante — sendo que, tais factos são insusceptíveis de, com vista a aplicação do direito, revelarem qualquer conduta desvaliosa dos mesmos.

12) — Na base da Sentença ora proferida, encontra-se despacho que determinou, por ausência de matéria controvertida, o que no caso é aberrante atenta a posição, ab initio dos recorrentes, que fosse susceptível de obrigar à realização de julgamento, e assim, se produzida prova atinente à oposição apresentada pelos executados.

13) — Tal decisão é nula, por ausência total de fundamentação e violação de normas legais imperativas, mormente, entre outras, o preceituado nos artigos 114.º, 115.º, 116.º, 118.º e 119.º do CPPT, o que peticiona seja reconhecido e declarado.

14) — Encontra-se violado o direito dos recorrentes de recorrerem aos tribunais e a ver exercida uma efectiva tutela do direito, sendo que, nos autos estão em causa pretensas dívidas dos oponentes a título de IVA, IRC e consequentes juros.

15) — E, não se pode ignorar que no processo judicial tributário, há mais razões do que no congénere processo civil e poderes de cognição do julgador ampliados, não podendo igualmente deixar de entender-se que o tribunal tributário tem poderes de cognição com amplitude idêntica aos atribuídos ao processo civil, pelo que se deve aplicar no processo judicial tributário do ínsito nos artigos 6.º e 411.º do CPC.

16) — A violação desta imposição ofendeu o princípio da unidade de valoração legislativa no âmbito do sistema jurídico.

17) — O artigo 114.º do CPPT, relativo às diligências de prova, refere que, quando o juiz não conheça logo do pedido, ordena as diligências de produção de prova necessárias, as quais são produzidas no respectivo tribunal.

18) — É manifesto que, uma vez que as questões a decidir no âmbito da oposição não são apenas de direito, tem de realizar-se as diligências probatórias que foram requeridas pelos oponentes, sob pena de violação do direito de defesa e ao contraditório.

19) — Dispõe ainda o artigo 120.º do CPPT, a propósito da notificação para produção de alegações pelas partes que, finda a produção da prova, ordenar-se-á a notificação dos interessados para alegarem por escrito no prazo fixado pelo juiz, que não será superior a 30 dias.

20) — A decisão que dispensou a produção de prova testemunhal, e outras, não se encontra (minimamente) fundamentada.

21) — Nem sequer foi motivado facticamente.

22) — A referência genérica de que não existe matéria de facto controvertida com relevância para a decisão da causa colide frontalmente com a posição dos Oponentes e da ATA.

23) — Não se entende o fundamento de tal decisão, pela simples e decisiva razão que os Oponentes e a ATA têm posições diametralmente opostas, donde a asserção de inexistência de matéria controvertida é inaplicável ao caso, bastando ler o teor da oposição apresentada.

24) — A matéria alegada pelos Oponentes da Oposição obriga à produção de prova, desde logo pelas características da defesa apresentada, não sendo a audição da prova testemunhal indicada despicienda para a boa decisão da causa.

25) — A matéria alegada pelos Oponentes obriga à produção daquela prova, insusceptível de ser provada por documento, mormente quanto à inexistência de culpa na eventual dívida objecto da execução por reversão, pelo que a Sentença tem de considerar-se nula por ausência de fundamentação e violação do direito ao contraditório.

26) — O tribunal não sustentou a declaração de ausência de matéria de facto controvertida, limitando-se a concluir nesses termos, o que não é admissível, sendo que a ausência de matéria de facto controvertida, ou seja, a factologia que deriva da diferente posição das partes tem de resultar de exame crítico e rigoroso em face da posição das partes, sendo que Fazenda Nacional continua a pugnar pelos fundamentos que estiveram na base da execução.

27) — O tribunal não fez qualquer exame crítico, nem confrontou as posições sobre cada um dos factos alegados pelos recorrentes.

28) — A produção de prova testemunhal é fundamental para prova do alegado pelos Oponentes, pois que o tribunal negou legítima e imperativa pretensão manifestada na oposição, o que a tornou ilegal e violadora dos princípios constitucionais basilares do estado de direito.

29) — A decisão proferida, supostamente ao abrigo do artigo 120.º do CPPT, traduziu-se numa verdadeira denegação de justiça, uma vez que não foi produzida qualquer da prova requerida pelos oponentes, ora recorrentes, e as pretendidas alegações não podem ser provadas de outra forma que não seja analisando os necessários elementos probatórios.

30) — Os oponentes peticionaram a junção de vários documentos aos autos que não se encontram na sua posse, e cuja junção depende de ordem dimanada do tribunal de 1.ª instância, o que também não se encontra decidido.

31) — Tal prova, requerida com o articulado da oposição sob as alíneas a), b), e c), é fundamental para provar o alegado pelos oponentes.

32) — O tribunal nada disse nem se pronunciou, concretamente sobre o requerido pelos recorrentes, sendo tal supressão — e omissão — injustificada e ilegal.

33) — Os recorrentes têm direito a recorrer aos tribunais e a ver exercida uma efectiva tutela do direito, circunstância que foi negada pelo tribunal.

34) — Havendo vários processos instaurados contra os oponentes, apenas em um foi produzida prova, que correm termos sob o n.º 3266/09.7BEPRT pela UO 4 do TAFP, sendo que, uma vez que os mesmos determinaram a absolvição dos recorrentes, a Fazenda Nacional apresentou recurso da decisão que recaiu sobre a matéria de facto e que julgou a oposição procedente.

35) — A decisão sobre esses autos recursivos ainda é desconhecida nesta data, sendo que, apesar dos oponentes consideram a posição da Fazenda Nacional absolutamente indefensável, certo é que esta recorreu da decisão sobre a matéria de facto.

36) — E, o comportamento da Fazenda Nacional nesses autos, e as circunstâncias concretas dos presentes, determinam que seja essencial produzir toda a prova requerida nos autos.

37) — Essa razão e demais motivos supra referidos, determinam que se considere a decisão que suprimiu a produção de prova requerida pelos recorrentes ilegal, o que deve ser reconhecido e assim declarado, por desprovimento de fundamentos e violador do disposto nos artigos 114.º, 115.º, 116.º, 118.º e 119.º, todos do CPPT.

38) — O tribunal também indeferiu pedido subsidiário dos recorrentes para ser aproveitada prova testemunhal que sustenta e secunda tudo quanto alegado nos presentes autos.

39) — Para se lograr comprovar quanto alegado na oposição, os recorrentes requereram a junção da prova testemunhal produzida nos autos do processo que corre termos sob o n.º 3266/09.7BEPRT, por esta UO, peticionando fosse ordenado o aproveitamento e a junção dessa prova testemunhal aos presentes autos, através do respectivo registo áudio e respectiva transcrição, o que peticionou nos termos e para os efeitos previstos no artigo 342.º do CC, artigos 421.º e 130.º do CPC, bem corno os artigos 13.º, 114.º e 145.º do CPPT; n.º 1 dos artigos 97.º, 98.º, 99.º da LGT e artigo 16.º da CRP.

40) — Os recorrentes também peticionaram ao tribunal fosse ordenado o aproveitamento de toda a prova documental produzida naqueles autos, em tudo conexo com as questões a depurar nestes, através da obtenção das respectivas certidões, o que peticionou nos termos e para os efeitos previstos no artigo 342.º do CC, artigos 421.º e 130.º do CPC, bem como os artigos 13.º, 114.º e 145.º do CPPT; n.º 1 do artigo 97.º, 98.º, 99.º da LGT e artigo 16.º da CRP.

41) — Os recorrentes exigiram fosse produzida a prova (subsidiariamente) requerida, pois que, a ausência da mesma, podia determinar arguição da nulidade da Sentença por ausência de produção / obtenção de prova, bem assim por se encontrar prejudicado o princípio da imediação e do direito ao contraditório.

42) — Por ser manifesto, também por esta via, encontrar-se violado o direito ao contraditório dos recorrentes, a Sentença deve ser considerada nula e, assim reconhecido e declarada, desprovida dos seus efeitos, determinando-se, em alternativa, a produção de toda a prova, conforme requerido pelos oponentes.

43) — O tribunal a quo limitou-se a proferir decisão com base no alegado pela ATA, não tendo concedido aos recorrentes a oportunidade de produzirem prova para impugnarem as asserções que constam da reversão, o que não pode ser admissível em Estado onde vigor o primado da lei e da descoberta da verdade material.

44) — Os recorrentes, que desde início questionaram os fundamentos da citação para reversão da execução, de facto e de direito, por não se encontrar devidamente fundamentado o despacho de reversão, e por, em síntese, ser nulo o despacho de reversão e haver ilegitimidade passiva, quer porque não se verificarem os pressupostos da responsabilidade subsidiária, quer por preterição de diversas formalidades no aludido processo de reversão, reagindo assim contra a imputação que lhes foi efectuada dessas dívidas, têm direito a ser produzida prova sobre tais factos, atenta a natureza e posição das partes.

45) — Tal oposição radicou na verificação que se encontra violada norma legal fundamental do CPPT, a saber, as alíneas c) e d) do Artigo 99.º do CPPT.

46) — Na verdade, atente-se na gama de razões que, em síntese, foram atempadamente apresentadas pelos aqui Recorrentes, consideraram os mesmos que as notificações que foram dirigidas aos Recorrentes, para o exercício legal do direito de audição prévia, não foram acompanhadas dos elementos essenciais referentes às quantias exequendas em crise.

47) — A Administração Fiscal não enviou os elementos em falta e não concedeu aos Recorrentes novo prazo para o exercício do direito de audição prévia, resultando tal omissão em preterição grave de formalidades legais, tendo tal facto suscitou o pedido de declaração de nulidade dessas notificações, e, consequentemente, a anulação dos actos subsequentes.

48) — As notificações efectuadas não estavam acompanhadas dos respectivos documentos suporte, donde se pudesse aferir das razões e cifras exigidas, mormente as necessárias certidões de dívida, bem como cópia das decisões que determinaram a liquidação de imposto e contribuições à executada primitiva e a aplicação dos respectivos juros, desconhecendo-se, portanto, se as liquidações de IVA e JUROS em causa decorrem de declarações apresentadas pela devedora original ou se constituem liquidações adicionais promovidas pela Administração Fiscal na sequência da realização de acto (s) inspectivo (s).

49) — Não resultou dos ofícios remetidos aos Recorrentes, as datas das notificações das liquidações efectuadas à primitiva executada por referência a cada parcela das quantias exequendas, ou sequer se o Liquidatário Judicial sobre quem incumbia o dever de administração da Falida teria sido notificado de tais liquidações, bem como não consta a data das notificações à primitiva executada das decisões proferidas no âmbito do (s) processo (s) de execução fiscal, e nem sequer vinha indicada a data da citação da primitiva executada, na pessoa do Senhor Liquidatário Judicial, para os autos executivos.

50) — Das notificações dirigidas aos Recorrentes também não constavam as notificações, não sendo feita referência às diligências efectuadas para determinar e comprovar a insuficiência patrimonial da devedora originária para responder pelas dívidas exequendas, quer junto do processo de falência, quer junto do Senhor Liquidatário Judicial, inexistindo qualquer indicação sobre os bens que lhe terão sido penhorados — se ou houve — à custa destas execuções fiscais, não constando ainda a invocação dos factos susceptíveis de alicerçarem um juízo normativo de culpa sobre os aqui Impugnantes quanto ao não pagamento dos impostos em dívida ou numa eventual insuficiência de bens da devedora originária para responderem por aquela dívida, facto que é gravoso e revelador da ligeireza com que este processo foi conduzido e preparado para correr às cegas contra os Recorrentes.

51) — Como essas notificações também não faziam alusão aos actos concretos que dão suporte à conclusão de que foram praticados pelos Recorrentes actos negatórios do pagamento, torna-se manifesto que, a falta dos elementos identificados, e uma vez que o direito de audição prévia visa permitir ao contribuinte participar na formação das decisões que lhe digam respeito e conferir-lhe a possibilidade de apresentar junto da administração tributária as suas razões e argumentos, impediu os Recorrentes de compreenderem e avaliarem devidamente a posição em que se encontravam e aferir da bondade dos motivos que levaram a administração fiscal a desencadear contra si as reversões das execuções em causa.

52) — Os Recorrentes ficaram, assim, impedidos de exercer, por forma livre, esclarecida e irrestrita, as faculdades que a lei coloca ao seu dispor, mormente o exercício do direito à defesa e contraditório, ademais sabendo-se que o direito de audição prévia deve ser exercido sem limitações e com absoluta amplitude, devendo ser concedidos ao contribuinte os meios e condições de organizar e apresentar a sua defesa.

53) — Ao contribuinte deve ser concedida a possibilidade de exercer cabalmente o direito de audição previsto nos Artigos 23.º, n.º 4 e 60.º da LGT, isto, quando a administração fiscal lhe comunicar todas as circunstâncias de tempo, modo e lugar relacionados com a dívida revertida e com a verificação dos requisitos de que depende a pretendida reversão.

54) — Para o exercício cabal do direito de audição prévia, seria necessário colher todos os elementos omitidos antes, não só as emergentes certidões de dívida, bem como, ainda, cópia das decisões que determinaram a liquidação de imposto à executada primitiva e a aplicação dos respectivos juros, quer a nível de IVA quer a nível de IRC.

55) — Também se mostrariam essenciais os elementos comprovativos das notificações daquelas liquidações efectuadas à devedora originária e comprovativo da respectiva recepção, os comprovativos das notificações daquelas mesmas liquidações efectuadas na pessoa do senhor Liquidatário Judicial, em nome da devedora originária e comprovativo da respectiva recepção, as declarações apresentadas pela sociedade devedora originária ou relatórios dos serviços de inspecção tributária que serviram de suporte e conduziram àquelas liquidações, os comprovativos das notificações daqueles relatórios de inspecção à devedora originária e/ou Senhor Liquidatário Judicial e comprovativo da respectiva recepção (na hipótese de as liquidações em causa decorrerem da realização de actos inoperativos), os comprovativos das notificações dirigidas à devedora originária para o exercício do direito de audição no âmbito daqueles processos inspectivos (na hipótese de as liquidações em causa decorrerem da realização de actos inspectivos).

56) — Como a Administração Tributária está sempre obrigada ao dever de fundamentação das suas decisões, em paralelo com o dever de informar sobre a defesa que este dispõe para reagir aos actos da mesma administração, e porque os ofícios estavam imbuídos de suficientes ilegalidades, reportamo-nos assim, às notificações datadas de 05/05/2009, através dos ofícios n.ºs 3795/1821-30 e 3794/1821-30, respectivamente, o que, naturalmente, significa que a exposição apresentada pelos recorrentes deve proceder.

57) — Mesmo na ausência de parecer de superior hierárquico a acompanhar a dita informação, verdade é que, sendo despacho a notificar os contribuintes, a mesma Administração suprimiu aos Impugnantes informação primordial, in casu, a indicação expressa sobre os meios de reacção que os mesmos tinham à sua disposição.

58) — Na sequência de tais notificações, o prazo de reacção que impendia sobre os Impugnantes era de 10 dias, isto, para que apresentassem reclamação dirigida ao Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto, nos termos do disposto nos Artigos 276.º e 277.º do CPPT, no prazo a que alude o n.º 1 do Artigo 277.º do CPPT.

59) — Apesar de legalmente obrigada, a Administração Tributária não informou os responsáveis subsidiários, aqui Recorrentes, sobre tal, ferindo de nulidade tal acto à luz do n.º 1 do Artigo 268.º da CRP, pois que a norma fundamental consagra que “os cidadãos têm o direito de ser informados pelo Administração, sempre que o requeiram, sobre o andamento dos processos em que sejam directamente interessados, bem como o de conhecer as resoluções definitivas que sobre eles forem tomadas”.

60) — O n.º 3 do Artigo 268.º da CRP ainda refere que “Os actos administrativos estão sujeitos a notificação aos interessados, na forma prevista na lei, e carecem de fundamentação expressa e acessível quando afectem direitos ou interesses legalmente protegidos.”.

61) — O n.º 4 do Artigo 22.º da LGT refere que “As pessoas solidária ou subsidiariamente responsáveis poderão reclamar ou impugnar a dívida cuja responsabilidade lhes for atribuída nos mesmos termos do devedor principal, devendo, para o efeito, a notificação ou citação conter os elementos essenciais da sua liquidação, incluindo a fundamentação nos termos legais”, e, por sua vez, o n.º 4 do Artigo 23.º da LGT consagra ainda que “A reversão, mesmo nos casos de presunção legal de culpa, é precedida de audição do responsável subsidiário nos termos da presente lei e da declaração fundamentada dos seus pressupostos e extensão, a incluir na citação”.

62) —As citações remetidas aos Recorrentes só contêm a indicação sobre a natureza das liquidações, faltando informação sobre se a dívida deriva de correcções adicionais, oficiosas ou emitidas com base nos elementos declarados pela sociedade devedora, não contendo datas em que ocorreram e foram notificadas à sociedade falida ou ao Senhor Liquidatário Judicial, e com a expressa menção deste se ter pronunciado sobre as mesmas, com os respectivos fundamentos, e se as liquidações foram emitidas com base em elementos declarados pelo sujeito passivo ou derivam de correcções técnicas efectuadas pela administração tributária ou se derivam da aplicação de métodos indirectos ou indiciários.

63) — É manifesto que tais omissões prejudicaram a defesa dos Recorrentes, sendo que a falta desses elementos condicionaram o normal exercício que a lei lhes confere, reclamando ou impugnando as liquidações.

64) — Tal dificuldade objectiva, somou-se a circunstância de desde o ano de 2002 nenhum dos Recorrentes ter sido gerente da sociedade devedora, a qual veio a ser declarada falida na data de 09/07/2004.

65) — Da notificação efectuada pelo Serviço de Finanças — ... aos Recorrentes, verifica-se que da mesma consta um exclusivo argumento e fundamento da decisão de reverter a execução contra os obrigados subsidiários, nos seguintes termos: “Inexistência de bens penhoráveis em nome do originário devedor (Art 23 LGT) exercício do cargo de gerente nos períodos referidos no processo (Art 160.º CPPT).”.

66) — Tal menção equívoca, uma vez que não sabemos se inexistem bens ou, outrossim, os mesmos são insuficientes no seio da massa falida da devedora originária, não pode ser tida como a fundamentação que se exigiria para tal acto, uma vez que a administração tributária não se dignou comprovar tal asserção, mormente por recurso a prova documental, a qual inequivocamente atestasse tal pretenso facto.

67) – Desconhecendo os Recorrentes em que declaração de ciência se funda tal facto, desconhecem também, por falta de elementos de prova, se tal corresponde à verdade, e se a devedora principal tem efectiva falta de bens, aliás, o que já havia sido alegado pelos aqui Recorrentes durante a audição prévia.

68) — Desconhecem os Recorrentes se a devedora principal tem bens penhoráveis susceptíveis de responderem pelas dívidas, sendo que a administração fiscal refere responsáveis solidários, desconhecendo-se porém quem sejam.

69) — O n.º 2 do Artigo 23.º da LGT refere que “A reversão contra o responsável subsidiário depende da fundada insuficiência dos bens penhoráveis do devedor principal e dos responsáveis solidários, sem prejuízo do benefício de excussão.”

70) — E, no presente caso, é manifesto que estamos perante obrigações subsidiárias, o que faz determinar que a execução só se torna possível contra os devedores subsidiários, se e quando, estiver efectivamente comprovada a insuficiência dos bens do devedor principal.

71) — E porque tal acto não se compadece com meras declarações vagas e abstractas sobre o estado patrimonial do devedor originário, pois que por esse meio e artifício estaria encontrada a forma de fundamentar qualquer acto, por mero efeito declarativo, símile à discorrida pelo legislador na letra da lei e exigida pela mesma como fundamento de reversão, a final, com efeitos perniciosos e assaz malévolos nas mãos de quem quisesse usar dos benefícios de tal disposição. Por responder, encontram-se, assim, as seguintes questões:

d) — Qual é o património da devedora principal?

e) — Em que montantes está avaliado?

f) — Foram tais bens susceptíveis atempadamente de penhora pela administração fiscal?

72) — A Administração Fiscal não fundamentou e comprovou a sua decisão, não explicando se se encontram excutidos os bens da devedora originária.

73) —O n.º 2 do artigo 23.º da LGT e o Artigo 153.º do CPPT, vão ambos no sentido de que os bens do devedor originário, e eventuais devedores solidários, devem ser previamente excutidos à reversão, acontecendo esta, apenas, quando se concluir pela fundada insuficiência, derivada da excussão.

74) —O resultado apurado com essa excussão, deverá ser deduzido ao valor total da execução e apenas esse deve ser o efectivamente revertido para os responsáveis subsidiários. A ser de outra forma, viola-se a disposição legal e o espírito que o legislador postulou ao elaborar a lei, fazendo do responsável subsidiário um garante solidário do devedor originário.

75) — É isto que a melhor Doutrina professa, mandando que a reversão aconteça apenas quando excutido o património do devedor originário, com a venda desses bens, isto de harmonia com o Artigo 153.º do CPPT, perante o qual o executado tem legitimidade passiva quando à luz do Artigo 18.º da LGT for comprovadamente demonstrado que, para cumprimento total da divida, a excussão operada antes não logrou atingir esse desiderato.

76) — Tem-se como necessário, em sintonia com o Artigo 24.º, da LGT, que o responsável subsidiário se tornará apenas responsável pela diferença que for apurada entre o montante global da obrigação exequenda e o resultado do produto da venda de todos os bens excutidos do devedor principal, assim se concretizando os princípios que fundam a responsabilidade subsidiária.

77) — Por violação de disposições legais inderrogáveis, o Despacho que ordena a reversão é ilegal, violando o Artigo 23.º da LGT.

78) — E, estando violados os mais elementares princípios do direito tributário, in casu, o n.º 2 do Artigo 5.º da L.G.T., ao mandar que a “A tributação respeita as princípios da generalidade, da igualdade, da legalidade e da justiça material”

79) — Não foram reunidos os requisitos para ordenar a reversão contra os responsáveis subsidiários, carecendo de fundamento, de facto e de direito, o Despacho de reversão, inexistindo qualquer certeza sobre a pretensa insuficiência de bens da devedora principal e dos alegados responsáveis solidários, desconhecendo-se se é necessário e possível limitar a reversão a montantes inferiores dos que foram notificados aos Recorrentes, e se a impreterível excussão prévia se julgou efectuada pela Administração Tributária na vereda que trilhou para ver cumprida a obrigação tributária que, supostamente, se considera incumprida.

80) —As dívidas objecto da execução por reversão estão prescritas, sendo que a questão prescricional, nos termos consagrados na alínea d) do Artigo 204.º do CPPT, é fundamento objectivo de Oposição à Execução Fiscal.

81) — Nos termos dos n.ºs 1 e 2 do Artigo 34.º do anterior Código de Processo Tributário (CPT), as ditas obrigações tributárias prescreviam no prazo de 10 anos, o qual, se começava a contar desde o início do ano seguinte àquele em que tiver ocorrido o facto tributário.

82) — Com data de 1 de Janeiro do ano de 1999, entrou em vigor a Lei Geral Tributária, a qual, nos dizeres do Artigo 48.º (n.ºs 1, 2 e 3), prescreveu as seguintes normas, com a actual seguinte redacção, em vigor, e a saber:

“1- As dívidas tributárias prescrevem, salvo o disposto em lei especial, no prazo de oito anos contados, no impostos periódicos, a partir do termo do ano em que se verificou o facto tributário e, nos impostos de obrigação única, a partir da data em que o facto tributário ocorreu, excepto no imposto sobre o valor acrescentado e nos impostos sobre o rendimento quando a tributação seja efectuada por retenção na fonte a título definitivo, caso em que aquele prazo se conta a partir do início do ano civil seguinte àquele em que se verificou, respectivamente, a exigibilidade da imposto ou o facto tributário”;

“2- As causas de suspensão ou interrupção da prescrição aproveitam igualmente ao devedor principal e aos responsáveis solidários ou subsidiários.”

“3- A interrupção da prescrição relativamente ao devedor principal não produz efeitos quanto ao responsável subsidiário se a citação deste, em processo de execução fiscal, for efectuada após o 5.º ano posterior ao da liquidação”.

83) — Em face da data e natureza dos impostos em causa nas execuções, é assim de se lhes aplicar o regime prescricional previsto na Lei Geral Tributária (LGT).

84) — Levando em conta que os aqui Oponentes não foram citados para as execuções dentro dos 5 anos posteriores à liquidação dos impostos e contribuições em crise, não produz efeitos quanto a si — ou contra outros — qualquer interrupção da prescrição ocorrida em relação à empresa devedora principal.

85) — Em razão do momento em que tal citação é efectuada aos responsáveis subsidiários, torna-se manifesto que, decorridos pelo menos mais de 5 ANOS, prescreveram as obrigações tributárias em apreço.

86) — O n.º 3 do Artigo 48.º da LGT é lapidar quanto ao que sucede aos impostos cujo acto de liquidação tem mais de 5 anos, os quais vêm agora revertidos contra os Oponentes.

87) —É manifesto que as dividas prescreveram à luz da citada disposição legal, para mais sendo inquestionável que tal prescrição é de conhecimento oficioso — vide gratia Artigo 175.º. do CPPT.

88) — Em consequência, deve ser julgada extinta a presente execução por reversão contra os responsáveis subsidiários.

89) — Mesmo que por hipótese meramente académica se considerasse que o Processo Especial de Recuperação de Empresa, onde posteriormente foi decretada a falência da devedora principal, tivesse tido alguma influência na contagem do prazo prescricional, como a Administração Tributária deixa entender no arrazoado que aduz em sede de resposta à Exposição que, por prudência, os Oponentes apresentaram, a verdade é que qualquer ordem de razões nesse sentido, por natureza, teriam de ser desatendidas.

90) — O trânsito de qualquer execução em processo falimentar não determina a paragem daquele.

91) — Neste sentido se pronunciou o douto Acórdão proferido pela 2.ª Secção do Venerando Supremo Tribunal Administrativo, no âmbito do processo 0436/07, datado de 12-06-2007—vide gratia www.dgsi.pt.

92) — Aquele Acórdão refere expressamente que: “A remessa do processo de execução ao processo de falência não determina a paragem daquele, pois, uma vez apensado a este, com ele segue a sua normal tramitação”. Tal aresto ainda considera que: “A declaração de falência não suspende o prazo de prescrição, só determinando a sustação das execuções a fim de serem apensadas ao processo de falência para aí correrem os seus termos como reclamação dos créditos exequendos”.

93) — Neste sentido veja-se o Douto aresto proferido pela 2.ª Secção do Venerando Supremo Tribunal Administrativo, no âmbito do processo a que foi atribuído o n.º 01058/07, datado de 12-03-2008 — vide gratia www.dgsipt.

94) — É manifesto que as dívidas objecto da execução por reversão se encontram prescritas, in totum.

95) — Retoma-se tudo quanto alegado supra sobre a nulidade da decisão que impediu a produção de prova conforme reclamado pelos recorrentes.

96) — A ATA não atentou nos prazos adjacentes às liquidações de imposto que efectuou, mormente no que às pretendidas Reversões dizem respeito, e cujo prazo de pagamento findava em momento póstumo à própria declaração de falência, 09/07/2004, momento em que os OPONENTES NÃO ERAM GERENTES!

97) — E, os Recorrentes — sem prejuízo do exercício do direito de audição na sequência da arguição de nulidade por preterição das formalidades legais — ao contrário do que a ATA entendeu, não se verificaram os pressupostos que permitiram e justifiquem as projectadas reversões.

98) — É sabido que embora a responsabilidade dos gerentes só produza efeitos jurídicos a partir da data da reversão, ou seja, após a convocação dos Oponentes à execução, é consabido que o despacho de reversão não cria, per si, a dívida, nem sequer a responsabilidade.

99) — O regime aplicável à responsabilidade pelas dívidas tributárias terá de ser aferido à luz dos normativos sob cuja vigência ocorreram os respectivos pressupostos, e não segundo as normas em vigor no momento da reversão.

100) — Neste sentido tem-se pronunciado, repetida e uniformemente, como certamente é conhecimento de V. Ex.a, o Supremo Tribunal Administrativo, como no Acórdão n.º 021307, de 23.4.97 (www.dsgi.pt), no qual se firmou a doutrina de que “o regime da responsabilidade subsidiária dos gerentes e administradores de sociedades de responsabilidade limitada pelas dívidas da sociedade é fixado pela lei em vigor à data do vencimento destas”, e” ainda, que “o despacho de reversão tem natureza declarativa; não se contende com o nascimento da obrigação tributária, apenas se limitando a declarar a exigibilidade de obrigação pré-existente”.

101) — As obrigações tributárias e contributivas em causa reportam-se, essencialmente aos anos de 2003 e seguintes, sendo que parte substancial da divida se reporta ainda ao ano de 2002.

102) - Quanto a este último período, a devedora originária ainda se encontrava em actividade. Sendo patente que a obrigação de imposto nasce do encontro do facto tributário com a hipótese legal, como refere o n.º 1 do Artigo 36.º da LGT.

103) — Nascendo a obrigação de imposto com a simples verificação dos pressupostos de facto contidos na respectiva previsão legal, não pode ser deslocado para momentos ou actos posteriores, como a liquidação, a eficácia constitutiva dessa obrigação.

104) — A este título, desde já se salienta que nenhum juízo de mera censura, reprovação ou simples advertência pode ser imputado à conduta dos Recorrentes.

Nas situações previstas no Artigo 24° da LGT terá de haver uma violação culposa das normas destinadas à protecção dos credores — ver Sérgio Vasques, A Responsabilidade dos gestores na Lei Geral Tributária, Fiscalidade, n.º 1, pág.

105) — E, a culpa relevante é a que se reporta à insuficiência do património e não ao incumprimento das obrigações de pagamento — vide António Lima Guerreiro, Lei Geral Tributária Anotada, pág. 141; Acórdão STA de 22.1.97, Proc. 19826, CTF 386, pág, 379; Acórdão STA de 12.4.00, Proc. N.º 24769, www.dgsi.pt.

106) — De igual modo, não se pode perder de vista o significado da expressão tornou insuficiente, Artigo 24° da LGT, a qual consigna a necessidade de uma actuação do gestor no sentido de provocar uma modificação objectiva do património.

107) — Neste seguimento, o TCA (Acórdão de 5.3.02, Processo n.º 6245/02, www.dgsi.pt) considerou ter sido ilidida a presunção de culpa pelo facto de a sociedade se encontrar já em situação económica difícil quando o gerente assumiu as funções e de a actuação deste ter ido adequada para conduzir à recuperação da empresa, apesar de não ter logrado alcançar os seus desígnios. Esse Acórdão diz ainda que: “não poder exigir-se aos gerentes ou administradores, sob pena de os considerar culpados pela insuficiência patrimonial das empresas por eles geridas para o pagamento dos créditos fiscais, que obtenham sucesso na actividade empresarial. O que se exige é que giram as empresas com a diligência e a prudência de um bom pai de família” — Sublinhado nosso.

108) — Sendo pacifico que, durante o tempo que exerceram funções de gerência na devedora originária, os Oponentes sempre pugnaram por solver a todas as dívidas que aquela sociedade possuía.

109) — E, após a declaração de falência da sociedade "X,..., Lda.” ocorrida nos autos do processo falimentar que correu termos sob o n.º 2../2002 pelo ... Juízo do Tribunal do Comércio de ..., os Oponentes desconhecem se tais dívidas foram pagas, mesmo que parcialmente, através das forças da massa falida.

110) — Importa ainda dizer que, quando a sociedade peticionou junto do Tribunal do Comércio de ... um Processo Especial de Recuperação de Empresa (que correu termos sob o n.º 2../2002 pelo 1.º Juízo) a gestão da empresa passou a ser feita em consonância com os ditames e desígnios do CPEREF.

111) — Como não podia deixar de ser, por necessidades legais e morais, de que os Recorrentes nunca se desviaram. E, apesar de toda a vontade e empenho dos Oponentes, sempre actuaram de forma diligente e criteriosa.

112) — A devedora originária continuou sem dispor de meios financeiros para fazer face aos compromissos e obrigações correntes.

113) — Como seria fácil de comprovar — caso o tribunal a quo tivesse determinado a realização da audiência de julgamento, como era sua função e obrigação legal — da análise aos documentos de prestação de contas e relatórios de gestão elaborados à data, bem como dos relatórios elaborados pelo Senhor Gestor Judicial nomeado, e que, actualmente, se encontram na posse do Senhor Liquidatário judicial nomeado naqueles autos de processo falimentar.

114) — Para provar a inexistência de culpa dos revertidos, estes peticionaram o chamamento aos autos dos Senhores Gestor Judicial e Liquidatário Judicial, como prova testemunhal, imprescindível à defesa dos Oponentes.

115) — Desde que assumiram funções, os Recorrentes actuaram zelosamente no cumprimento dos deveres que o seu cargo lhes impunha e na defesa dos interesses da devedora originária e dos credores desta, Estado incluso, nenhuma mácula ou mero reparo merecendo a sua actuação.

116) — Nem qualquer falta de pagamento dos impostos em apreço lhes pode ser imputável, os quais tudo fizeram para que a sociedade devedora principal honrasse os seus compromissos perante todos os credores, em concreto os compromissos com o Sector Público Estatal, Fazenda Nacional e Centro Regional de Segurança Social (Instituto da Solidariedade e Segurança Social) assim considerados,

117) — Como o atesta a sua actuação durante mais de 7 anos de exercício desses cargos, desde o dealbar até findar da actividade da sociedade.

118) — De resto, a actividade da devedora originária cessou fruto da conjuntura do sector e da forte e poderosa concorrência que se instalou e aumentou nesse sector, o do comércio de peças para viaturas pesadas, de transporte e de mercadorias.

119) — É, assim, manifesto que a sociedade devedora principal derrapou para uma situação de falência exclusivamente por razões conjunturais e, nomeadamente, por não conseguir face à forte concorrência, o que sucedeu a tantas mais empresas, dentro e fora do sector da falida.

120) — A situação da devedora principal tinha ainda a particularidade de ter como seus principais credores, nos autos do processo especial de recuperação de empresa e falência, precisamente os principais concorrentes do mercado, credores esses que inclusive compunham a comissão de credores, detendo voto maioritário no processo de recuperação, a que se opuseram, e falência, principais credores da falida e obrigada principal, que não pugnaram, nem tudo fizeram — pelo contrário — para lograr fazer vingar o plano de recuperação da empresa que os Oponentes, enquanto Gerentes, tinham preparado em sede do processo de recuperação que foi sindicado e apreciado pelo Tribunal do Comércio de

121) — Também por essa via, a culpa dos Oponentes, ora recorrentes, inexiste, a todos os títulos.

122) — Tanto assim foi que, no processo de falência que correu sob o n.º 2../2002 no 1.º Juízo do Tribunal Comércio de ..., foi decidido não aplicar aos Oponentes a inibição para o exercício do comércio e ocupação de qualquer cargo de titular de órgão sociedade comercial ou civil, associação ou fundação, empresa pública ou cooperativa.

123) — Pois que os Oponentes tudo fizeram e diligenciaram para que a obrigada principal honrasse todos os seus compromissos, tendo os Gerentes deixado todos os meios ao alcance dos credores para que a empresa fosse viabilizada, à data de entrada do processo de recuperação, sendo que nenhum património ou bem da empresa devedora principal foi vendido, onerado ou se dissipou, antes, durante ou depois da entrada do processo de recuperação.

124) —Tendo actuado com máximo respeito pelo axioma bónus paterfamílias.

125) — Assim sendo, os Oponentes nunca poderiam responder pelas dívidas em questão, vide gratia n.º 1 do artigo 24.º da LGT.

126) — No que tange à arguição de nulidade da citação dos Recorrentes, o tribunal a quo decidiu o seguinte: A nulidade da citação deverá ser arguida perante o órgão de execução fiscal no processo em que ocorreu a citação, não se enquadrando no elenco dos fundamentos taxativos de oposição à execução constantes do artigo 204.º do CPPT, razão pela qual a mesma não é fundamento de oposição à execução e, como tal, não pode a mesma ser apreciada nesta sede.

127) — O tribunal a quo equivocou-se no que vem sustentado.

128) — Os Recorrentes arguiram a nulidade das citações junto da ATA, nos exactos termos em que se deixa transcrito infra: 1.º A presente Oposição vem na sequência da arguição de nulidade, de que, no entender dos Oponentes, padecem as citações para os presentes autos. 2.º Assim, como é sabido, os aqui Oponentes foram notificados através de carta expedida sob registo, na data de 06/05/2009, através dos ofícios n.ºs 3795/1821-30 e 3794/1821-30, respectivamente, procurado citá-los a título de responsáveis subsidiários por dívidas à Fazenda Nacional. PORÉM, 3.º Dessas citações apenas constam as certidões de divida, na forma mais simplista, inexistindo outros elementos sobre a declaração fundamentada dos pressupostos e extensão da reversão, incluindo as correspondentes fundamentações nos termos legais, quer se tratem de capital, juros ou multas. 4.º Não tendo sido citados com a adição de mais elementos, encontra-se, assim, flagrantemente violado o disposto nos n.-° 4 dos Artigos 22.º e 23.º da Lei Geral Tributária (doravante apenas designada pela abreviatura LGT). 5.º As citações contêm a indicação genérica sobre a natureza das liquidações, mas omite tudo quando possa ter sido a razão subjacente à liquidação dos tributos, quer tenha sido a título de correcções adicionais, oficiosas ou emitidas com base nos elementos declarados pela devedora originária, nem refere as datas em que as mesmas ocorreram e foram devidamente notificadas à devedora principal, com os respectivos fundamentos, desconhecendo-se se tais liquidações derivam de elementos declarados pelo sujeito passivo original ou radicam em correcções técnicas efectuadas pelo serviço de finanças ou resultam da aplicação de métodos indirectos. 6.º A carência de tais elementos prejudica gravemente a defesa dos Oponentes, pois estão impedidos de, de forma esclarecida, verdadeira e transparente, tomarem conhecimento dos actos praticados até à data pela Administração Tributária, e que conduziram a este desfecho, apesar de, atempadamente, terem feito uso do direito de audição prévia. 7.º Assim, os Oponentes apresentam a presente Oposição, por cautela e dever de prudência, apesar de não conhecerem os elementos essenciais do processo. 8.º Em face do que antecede, desde já se argui a nulidade da citação, nos precisos termos do Artigo 198.º do CPC, aplicável ex vi Artigo 2.º, alínea e) do CPPT, sendo certo que, na presente data, a mesma arguição já foi apresentada junto do respectivo Serviço de Finanças.

129) — Não é perceptível o fundamento que vem alegado, uma vez que os Recorrentes arguiram tal nulidade junto do órgão periférico respectivo da ATA, não tendo esta logrado pronunciar-se sobre a mesma, violando as mais elementares regras e práticas administrativas e processuais que se lhes impunha.

130) — Na Sentença em crise, refere o tribunal a quo: Tendo optado por apresentar pronúncia sem aguardar o notificação dos elementos em falta, não podem os oponentes invocar como preterição de formalidade a falta de concessão de novo prazo para pronúncia, o qual, como resulta do n.º 2 daquele artigo, decorre do texto da lei, sem que se imponha a sua concessão por parte da Administração Tributária. Por conseguinte, improcede este fundamento invocado.

131) — O tribunal o quo, numa prática de estilo kafkiano e que não pode ser aceitável, sanciona negativamente a conduta dos Recorrentes por não terem aguardado pelo envio dos elementos necessários à adequada pronúncia, sendo certo que olvidou que a oposição foi apresentada por mera cautela, e, apenas após ter sido suscitada essa falta junto do órgão periférico de finanças.

132) — Disseram os Recorrentes: 7.º Assim, os Oponentes apresentam a presente Oposição, por cautela e dever de prudência, apesar de não conhecerem os elementos essenciais do processo.

133) — A decisão sobre a invocada preterição dos elementos necessários advenientes com o direito de exercício da audiência prévia, é errada e ilegal, por contender com os direitos de defesa dos recorrentes, tudo como alegado e apreciado, naquela data, à luz do disposto nos precisos termos do artigo 198.º do CPC, aplicável ex vi Artigo 2.º alínea e) do CPPT.

134) — A Sentença em apreço é tão mais incompreensível porquanto, na data de apresentação da oposição enxertada nos presentes autos, os Recorrentes já haviam arguido tal nulidade junto do respectivo Serviço de Finanças, sem que tenha existido a correspondente pronúncia por parte da ATA.

135) — De qualquer modo, capeando os ofícios nºs ..94 e ..95, datados de 2010-03-05 recebidos pelos Oponentes no dia 18/03/2010, verificava-se que a Administração Fiscal pretendia (e) fazer reverter contra estes execuções instauradas contra a sociedade "X,..., Lda.” pelo valor global de € 9.020,59, referente a IVA, IRC, Juros compensatórios e Juros de Mora, quantias essas que não terão sido liquidadas pela devedora originária acima identificada.

136) — As notificações que foram dirigidas aos Oponentes, para o exercício legal do direito de audição prévia, que precederam a citação para o processo de reversão fiscal, não foram devidamente acompanhadas dos elementos essenciais referentes às quantias exequendas reclamadas.

137) — Facto que a Administração Fiscal acabou por reconhecer IMPLICITAMENTE ao vir juntar esses elementos, posteriormente, e apenas aquando da notificação do Despacho resposta à aludida audição dos Oponentes, como se afere capeando a citação que citou os OPONENTES.

138) — Ao enviar as certidões de dívida relativas às quantias pretensamente exigidas, a Administração Fiscal também não concedeu novo prazo para análise de tais documentos, o que cerceou o exercício do direito de audição prévia, e redunda assim em preterição grave de formalidades legais, o que desde já se invoca, para todos os legais efeitos.

139) — As primitivas notificações, datadas de 2009/11/16, não vinham acompanhadas dos respectivos documentos suporte, donde se pudesse aferir das razões e cifras exigidas, mormente as necessárias certidões de dívida, bem como cópia das decisões que determinaram a liquidação de imposto à executada primitiva e a aplicação de juros compensatórios ou de mora.

140) — Desconhece-se, assim, se as liquidações de IVA em causa nos presentes autos decorrem de declarações apresentadas pela devedora original ou se constituem liquidações adicionais promovidas pela Administração Fiscal na sequência da realização de qualquer acto (s) inspectivo (s).

141) — Da mesma forma, não resulta dos ofícios remetidos aos ora Oponentes, as datas das notificações das liquidações efectuadas à primitiva executada por referência a cada parcela das quantias exequendas.

142) — Nem sequer consta a data das notificações à primitiva executada das decisões proferidas no âmbito do (s) processo (s) de execução fiscal.

143) — Não vem indicada a data da citação da primitiva executada para os autos executivos, na pessoa do liquidatário judicial ou administrador de insolvência, o que, em razão de tal desconhecimento, também prejudica a defesa dos Oponentes.

144) — Das citações dirigidas aos Oponentes também não constam as notificações, nem é feita qualquer referência às diligências efectuadas para determinar e comprovar a insuficiência patrimonial da devedora originária para responder pelas dívidas exequendas, mormente junto do Senhor liquidatário judicial, o que torna a situação mais gravosa para os Oponentes, pois que com base nas citações em crise, sabemos que o Senhor liquidatário judicial apenas nesta data foi notificado para exercer o direito de audição, o que é manifestamente erróneo.

145) — Inexistindo qualquer indicação sobre os bens que terão sido penhorados à devedora original, à custa desta ou de outras execuções fiscais.

146) — Também não consta das citações em crise, a invocação de factos susceptíveis de, se e quando devidamente provados, alicerçarem um juízo normativo de culpa dos aqui Oponentes no não pagamento dos impostos ou eventual insuficiência de bens da devedora originária, tanto mais que o Liquidatário Judicial ainda nem se pronunciou, bens esses susceptíveis de responder por aquelas dívidas, facto que é gravoso e revelador da ligeireza com que este processo foi preparado, apenas contra os Oponentes, apesar da Administração Fiscal já ter dado parcialmente razão aos mesmos — o que se louva — se bem que, de facto e de direito tal não satisfazer (ainda) os mesmos.

147) — Nem a concretização dos actos que dão suporte à conclusão de que foram praticados pelos Oponentes actos negatórios do pagamento, sendo certo que a ligeireza do processo de reversão é tanto que, pasme-se, no que tange aos fundamentos da reversão consta a seguinte afirmação, em todo o caso fabular: “exercício do cargo de gerente nos períodos constantes do processo”.

148) — O direito de audição prévia visa permitir ao contribuinte participar na formação das decisões que lhe digam respeito e conferir-lhe a possibilidade de apresentar junto da administração tributária as suas razões e argumentos.

149) — A falta dos elementos identificados antes impediram os Oponentes de compreenderem e avaliarem devidamente a posição em que se encontram (vam) e aferir da bondade dos motivos que levam a administração fiscal a desencadear contra si as reversões das execuções em causa.

150) — Assim, tudo indica configurar matéria axial em sede de exercício do direito de defesa e do contraditório, sem o qual os Oponentes ficam impedidos de exercer, por forma livre, esclarecida e irrestrita, as faculdades que a lei coloca ao seu dispor.

151) — Como é sabido, o direito de audição deve ser exercido sem quaisquer limitações e com total amplitude, pelo que tal implica que sejam concedidas todas as possibilidades, não só do ponto de vista jurídico, como também material, de o (s) contribuinte (s) organizar (em) e apresentar (em) a (s) sua (s) defesa (s). O que não sucedeu no caso.

152) — E, tanto é manifesto tratar-se a audição prévia de importante etapa na determinação da responsabilidade, que, pelo menos quanto a dívidas constituídas após a data de declaração de falência da devedora originária, as das mesmas irão reverter contra o liquidatário judicial.

153) — É consabido que o contribuinte sempre será colocado na possibilidade de exercer cabalmente o direito de audição previsto nos Artigos 23.º, n.º 4 e 60.º da LGT, quando a administração fiscal lhe comunicar todas as circunstâncias de tempo, modo e lugar relacionados com a dívida revertida e com a verificação dos requisitos de que depende a pretendida reversão.

154) — É manifesto que se verifica a existência de preterição de formalidades legais, e, em consequência, deve ser substituída a Sentença em crise, ordenando-se a remessa ao processo ao Serviço Periférico de Finanças, a fim de, reunidos todos os elementos que estiveram na origem da instauração das Execuções, mandar remeter aos Recorrentes todos os elementos em falta supra mencionados, os quais são essenciais para o cabal exercício do direito de audição prévio, sendo imperativo que os mesmos estejam na génese de qualquer iniciativa sobre a reversão contra os responsáveis subsidiários — vide artigo 37.º do CPPT.

155) — Deve este colendo tribunal ordenar sejam remetidos aos aqui Recorrentes, para exercício cabal do direito de audição prévia, de todos os elementos omitidos antes, designadamente, não só as emergentes certidões de dívida, bem como, ainda, cópia das decisões que determinaram a liquidação de imposto e contribuições à executada primitiva e a aplicação dos respectivos juros, a saber:

IVA:

- Liquidação n.º 03...2946 PF;

- Liquidação n.º 04...3889 PF;

- Liquidação n.º 04...5281 PF;

- Liquidação n.º 04...6828 PF;

IRC:

- Liquidação n.º 04...2084

a) - Comprovativos das notificações daquelas liquidações efectuadas à devedora originária e comprovativo da respectiva recepção;

b) - Declarações apresentadas pela sociedade devedora originária ou relatórios dos serviços de inspecção tributária que serviram de suporte e conduziram àquelas liquidações;

c) - Comprovativos das notificações daqueles relatórios de inspecção à devedora originária e comprovativo da respectiva recepção (na hipótese de as liquidações em causa decorrerem da realização de actos inoperativos);

d) - Comprovativos das notificações dirigidas à devedora originária para o exercício do direito de audição, ou dirigidas ao Senhor Liquidatário Judicial, no âmbito daqueles processos inspectivos (na hipótese de as liquidações em causa decorrerem da realização de actos inspectivos).

156) — O tribunal a quo cometeu vício de falta de pronúncia sobre todas as questões que lhe foram colocadas pelos ora Recorrentes.

157) — Não fossem os primitivos ofícios já imbuídos de suficientes ilegalidades, surgiram posteriormente, como resposta ao direito de audição prévia que, por cautela foi exercido pelos Oponentes, mais dois ofícios, com os números através dos ofícios n.ºs 3795/1821-30 e 3794/1821-30, datados de 2010-03-05.

158) — Nos aludidos ofícios, a ATA veio notificar os recorrentes da informação e despacho que recaiu sobre a Exposição apresentada por aqueles, juntou despacho anunciando que se deve proceder à citação dos responsáveis subsidiários e aproveita para juntar certidões de divida, porque, provavelmente, a exposição recepcionada teve algum eco, o que se torna óbvio, em face da informação que mandou igualmente notificar o Senhor Liquidatário Judicial.

159) — Tratando-se de despacho a notificar ao contribuinte alguns dos elementos que estavam em falta, e, não podendo considerar-se que a Administração Tributária cumpriu o ónus que sobre a mesma impendia, certo é que, para além dos documentos e explicações peticionadas, a ATA obliterou informação primordial, in casu, a indicação expressa sobre os meios de reacção que os contribuintes tinham à sua disposição.

160) — Sendo certo que o prazo de reacção, como ao diante se verá, é apenas de 10 dias.

161) — Referimo-nos, à menção expressa e imprescindível, sobre a possibilidade que os contribuintes têm de, ao abrigo do disposto nos Artigos 276.º e 277.º do CPPT, no prazo de 10 dias como preceitua o n.º 1 do Artigo 277.º do CPPT, apresentarem reclamação para o Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto.

162) — Apesar de legalmente obrigada a tal, a Administração Tributária não informou os responsáveis subsidiários sobre toda a defesa a que era susceptível recorrer, violando, deste modo, o Artigo 268.º da Constituição da República Portuguesa.

163) — Tal omissão resultou, acrescidamente, em preterição de formalidades legais, que demandam a nulidade do acto praticado, in casu, por violação manifesta do artigo 268.º da CRP, o que deve ser igualmente reconhecido.

164) — É manifesto que a Administração Tributária, na sua relação com o contribuinte, está sempre obrigada ao dever de fundamentação das suas decisões, em paralelo com o dever de informar sobre a defesa que este dispõe para reagir aos actos da mesma administração, o que não fez no presente caso.

165) — É manifesto que houve preterição de formalidades legais por parte da administração fiscal, quer para o pleno e cabal exercício do direito de audição prévia, e que se manifestou no despacho que recaiu sobre o direito a exercer sobre os recorrentes, quer na resposta formulada à exposição apresentada pelos Impugnantes, ora recorrentes, mais se verificando uma pungente preterição de formalidades legais decorrente da arguição da nulidade das citações para a reversão aos impugnantes, ora Recorrentes.

166) — Tendo havido preterição de várias formalidades legais, encontra-se violado o disposto na alínea d) do Artigo 99.º do CPPT. Refere o n.º 1 do Artigo 198.º do CPC que “Sem prejuízo do disposto no artigo 195.º, é nula a citação quando não hajam sido, na sua realização, observadas as formalidades prescritas na lei”.

167) — Assim tendo a Administração Tributária violado, quanto à nulidade das citações, o Artigo 198.º do CPC, aplicável ex vi Artigo 2.º alínea e) do CPPT (relativo à aplicação do direito subsidiário ao procedimento e processo judicial tributário).

168) —Veja-se, entre outros, os Doutos Acórdãos proferidos pelo Tribunal Central Administrativo do Norte (2.ª Secção) em 29.6.2006 (Processo n.º 00144/06.5BEBRG); de 29.6.2006 (Processo n.º 00142/06.9BEBRG) e de 29.5.2008 (Processo n.º 00599/07.0BEBRG).

169) — Encontra-se ainda violado o disposto na alínea c) do Artigo 99.º do CPPT, porquanto o Despacho que ordenou a reversão contra os Recorrentes padece de vício de falta de fundamentação.

170) — Tais factos obrigam, assim, à declaração de nulidade de todos os actos praticados, de acordo com as mencionadas alínea c) e d) do Artigo 99.º do CPPT.

171) — O presente recurso deve ser julgado procedente e a Sentença ora recorrida ser substituída por outra que declare nulos todos os actos tributários praticados, por violação dos Artigos 23.º e 5.º da LGT.

Nestes termos, nos melhores de direito, que V. Ex.as mui Doutamente suprirão, por todos e cada um das alegações aduzidas, deve o presente recurso ser julgado procedente, e a Sentença ora recorrida ser substituída por outra que declare nulos todos os actos tributários praticados, assim se fazendo, Habitual e Sã, JUSTIÇA!”

Não houve contra-alegações.

O Ministério Público junto deste Tribunal requereu que se formulasse convite aos Recorrentes para que redigissem conclusões sob a forma de proposições sintéticas, que condensassem o exposto nas alegações do recurso; todavia, tal convite, nos termos do disposto no artigo 639.º do Código de Processo Civil, não foi levado a cabo por este Tribunal.

Com dispensa dos vistos legais, tendo-se obtido a concordância dos Meritíssimos Juízes-adjuntos, nos termos do artigo 657.º, n.º 4 do CPC; submete-se o processo à Conferência para julgamento.

II- DELIMITAÇÃO DO OBJECTO DO RECURSO – QUESTÕES A APRECIAR

Cumpre apreciar e decidir as questões colocadas pelos Recorrentes, estando o objecto do recurso delimitado pelas conclusões das respectivas alegações, sendo que importa decidir se a sentença recorrida enferma de nulidade, por ausência de produção/obtenção de prova e se incorreu em erro de julgamento da matéria de facto e de direito, impondo-se analisar se o despacho de reversão se mostra fundamentado, se se verificam os pressupostos da responsabilidade subsidiária, se ocorreu a preterição de diversas formalidades no procedimento de reversão, estando, ainda, colocada a questão prescricional das dívidas objecto da execução por reversão.

III. Fundamentação

1. Matéria de facto

Na sentença prolatada em primeira instância foi proferida decisão da matéria de facto com o seguinte teor:

“A. No Serviço de Finanças de ... foram instaurados os processos de execução fiscal n.º 18...7670 e apensos contra a sociedade "X,..., Lda.”, para cobrança das dívidas relativas a IVA de Setembro de 2002 e Junho, Julho e Agosto de 2004 e IRC de 2000, no valor de €9.020,59 — cfr. fls. 84 e ss. do processo físico.

B. Em 10.12.2009, os oponentes apresentaram pronúncia escrita em sede de exercício do direito de audição prévio à reversão — cfr. fls. 103 e ss. do processo físico.

C. Com data de 24.02.2010, pelo escrivão da Serviço de Finanças de ... foi elaborada “Informação”, no âmbito do processo de execução fiscal em causa, com o seguinte teor — cfr. fls. 129 e 130 do processo físico:

[dá-se por reproduzido(a) o(a) documento/imagem conforme original]

D. Em 24.02.2 010, no âmbito do processo de execução fiscal em causa, foi proferido despacho de reversão assente no teor da informação que antecede — cfr. fls. 130 do processo físico.

E. Em 18.03.2010, pelos oponentes foram assinados os avisos de recepção relativas a cartas de citação dos mesmas como revertidos no âmbito do processo de execução fiscal em causa — cfr. fls. 134 e 138 do processo físico.

F. Em 11.11.2002, terminou o prazo legal de pagamento da dívida de IVA de Setembro de 2002, no valor de €5.562,69 — cfr. fls. 133 e 137 do processo físico.

G. Em 10.08.2004, terminou o prazo legal de pagamento da dívida de IVA de Junho de 2004, no valor de €1.996,28 — cfr. fls. 133 e 137 do processo físico.

H. Em 18.08.2004, transitou em julgado a sentença que decretou a falência da sociedade "X,..., Lda.” — cfr. fls. 91 e ss. do processo físico.

I. Em 10.09.2004, terminou o prazo legal de pagamento da dívida de IVA de Julho de 2004, no valor de € 653,95 — cfr. fls. 133 e 137 do processo físico.

J. Em 11.10.2004, terminou o prazo legal de pagamento da dívida de IVA de Agosto de 2004, no valor de €105,79 — cfr. fls. 133 e 137 do processo físico.

K. Em 12.01.2005, terminou o prazo legal de pagamento da dívida de IRC de 2000, no valor de € 701,88 — cfr. fls. 133 e 137 do processo físico.

Não se provaram quaisquer outros factos para além dos referidos com relevância para a decisão da causa.

Motivação

A decisão da matéria de facto assentou no acordo das partes e na análise dos documentos constantes dos autos, conforme indicação em cada ponto do probatório.”

2. O Direito

Começaram os Recorrentes por assacar erro à sentença recorrida na subsunção dos factos ao direito, por a decisão de reversão para a execução não se encontrar devidamente fundamentada – cfr. conclusões 5), 66), 72), 164) e 169) das alegações do recurso.

Consideramos esta questão basilar, dado ser nessa decisão que culmina todo o procedimento de reversão, aí se colhendo os fundamentos indicados pela AT para decidir reverter a execução fiscal contra os Recorrentes. Na medida em que a legalidade do acto de reversão é apreciada tendo por base a motivação ínsita no mesmo, bem como as informações que o precederam e sustentaram, não releva, por ora, analisar a invocada preterição de produção de prova (documental e testemunhal) e as consequências jurídicas na sentença recorrida de eventual défice instrutório, uma vez que os fundamentos do despacho de reverão se encontram plasmados na decisão da matéria de facto – cfr. os pontos C., D. e E. do probatório.

Salientamos que já na sua petição de oposição os Recorrentes aludiam à inexistência de fundamentos para a reversão e ao dever de a AT fundamentar as suas decisões, indicando a violação do artigo 268.º da Constituição da República Portuguesa (CRP).

Vejamos.

In casu, a dívida revertida, na parte em que os Recorrentes decaíram em primeira instância, respeita a IVA de Setembro de 2002 e de Junho de 2004.

O dever de fundamentação do despacho de reversão insere-se no princípio constitucionalmente consagrado, no artigo 268.º, n.º 3, da CRP, nos termos do qual “os actos administrativos estão sujeitos a notificação aos interessados, na forma prevista na lei, e carecem de fundamentação expressa e acessível quando afectem direitos ou interesses legalmente protegidos.”

No que tange aos actos tributários, o dever de fundamentação encontra-se especificamente previsto no artigo 77.º da Lei Geral Tributária (LGT), cujos n.ºs 1 e 2 determinam que:

“1- A decisão de procedimento é sempre fundamentada por meio de sucinta exposição das razões de facto e de direito que a motivaram, podendo a fundamentação consistir em mera declaração de concordância com os fundamentos de anteriores pareceres, informações ou propostas, incluindo os que integrem o relatório da fiscalização tributária.

2- A fundamentação dos actos tributários pode ser efectuada de forma sumária, devendo sempre conter as disposições legais aplicáveis, a qualificação e quantificação dos factos tributários e as operações de apuramento da matéria tributável e do tributo”.

A fundamentação deve consistir, no mínimo, numa sucinta exposição dos fundamentos de facto e de direito que motivaram a decisão, para que o respectivo destinatário consiga perceber o iter cognoscitivo e para que, por outro lado, seja possível o controlo, quer administrativo, quer jurisdicional, do acto em causa.

Deve ser, pois, clara, expressa, congruente e suficiente, de maneira a esclarecer inteiramente o seu destinatário, cumprindo, assim, o desiderato constitucionalmente consagrado. De igual forma, se a fundamentação não tiver estas características, existe uma impossibilidade de o tribunal sindicar se estão presentes os requisitos para que possa operar a reversão da execução fiscal.

Sobre o alcance do dever de fundamentação do despacho de reversão, é de chamar à colação o Acórdão do Pleno da Secção do Contencioso Tributário do STA, prolatado em 16/10/2013, no âmbito do processo n.º 0458/13, onde se refere:

“(…) [E]nquanto acto administrativo tributário, o despacho de reversão deva incluir, além da indicação das normas legais que determinam a imputação da responsabilidade subsidiária ao revertido, por forma a permitir-lhe o eventual exercício esclarecido do direito de defesa (citado nº 1 do art. 77º da LGT), também a «declaração fundamentada dos seus pressupostos e extensão, a incluir na citação» - cfr. nº 4 do art. 23º da LGT. (…)

Ora, são pressupostos da responsabilidade tributária subsidiária, a inexistência ou fundada insuficiência dos bens penhoráveis do devedor principal, dos responsáveis solidários e seus sucessores (nº 2 do art. 23º da LGT e nº 2 do art. 153º do CPPT), bem como o exercício efectivo do cargo nos períodos relevantes de verificação do facto constitutivo da dívida tributária ou do prazo legal de pagamento ou entrega desta (nº 1 do art. 24º da LGT).

Daí que a fundamentação formal do despacho de reversão se baste com a alegação dos pressupostos e com a referência à extensão temporal da responsabilidade subsidiária que está a ser efectivada (citado nº 4 do art. 23º da LGT).

Não se impondo, porém, que dele constem os factos concretos nos quais a AT fundamenta a alegação relativa ao exercício efectivo das funções do gerente revertido (…)” (cfr., igualmente, os Acórdãos da Secção de Contencioso Tributário do STA, de 31/10/2012, processo n.º 580/12 e de 23/01/2013, processo n.º 953/12, mais recentemente, vide o Acórdão do STA, de 27/11/2019, proferido no âmbito do processo n.º 02001/16.8BEPRT 0552/18).

Para aferir do cumprimento do dever de fundamentação do despacho de reversão por parte do órgão de execução fiscal, cumpre atentar na disciplina aplicável in casu no que ao regime jurídico da reversão respeita.

Assim, desde logo, há que considerar o disposto no artigo 23.º da LGT, decorrendo do seu n.º 1 que é através da reversão que se efectiva a responsabilidade tributária subsidiária.

Resulta deste mesmo artigo 23.º que a reversão depende da fundada insuficiência dos bens penhoráveis do devedor originário (n.º 2), sendo a este propósito de ter em consideração o disposto no n.º 2 do artigo 153.º do CPPT.

Nos termos do n.º 4 do mesmo artigo 23.º da LGT, a reversão é precedida de audição do responsável subsidiário e da declaração fundamentada dos seus pressupostos e extensão, a incluir na citação.

Somos ainda remetidos para o artigo 24.º, n.º 1, da LGT, nos termos do qual:

“1. Os administradores (…) e gerentes e outras pessoas que exerçam, ainda que somente de facto, funções de administração ou gestão em pessoas colectivas e entes fiscalmente equiparados são subsidiariamente responsáveis em relação a estas e solidariamente entre si:

a) Pelas dívidas tributárias cujo facto constitutivo se tenha verificado no período de exercício do seu cargo ou cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado depois deste, quando, em qualquer dos casos, tiver sido por culpa sua que o património da pessoa colectiva ou ente fiscalmente equiparado se tornou insuficiente para a sua satisfação;

b) Pelas dívidas tributárias cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado no período de exercício do seu cargo, quando não provem que não lhes foi imputável a falta de pagamento”.

Este artigo 24.º, n.º 1, da LGT determina que a simples gestão de facto é suficiente para accionar a responsabilidade em causa, não sendo, por outro lado, suficiente a mera gerência ou administração de direito.

O artigo 24.º da LGT demarca duas situações, nas duas alíneas do seu n.º 1.

A primeira, correspondente à sua alínea a), refere-se à responsabilidade dos gerentes ou administradores em funções quer no momento de ocorrência do facto tributário, quer após este momento, mas antes do término do prazo de pagamento da dívida tributária, sendo esta responsabilidade pelo depauperamento do património social, de molde a torná-lo insuficiente para responder pelas dívidas em causa. A culpa exigida aos gerentes ou administradores, nesta situação, é uma culpa efectiva - culpa por o património da sociedade se ter tornado insuficiente. Não há qualquer presunção de culpa, o que nos remete para o disposto no artigo 74.º, n.º 1, da LGT, pelo que cabe à AT alegar e provar a culpa dos gerentes ou administradores.

A segunda, constante da alínea b) do n.º 1 do artigo 24.º da LGT, refere-se à responsabilidade dos gerentes ou administradores em funções no período no qual ocorre o fim do prazo de pagamento ou entrega do montante correspondente à dívida tributária. No artigo 24.º, n.º 1, alínea b), da LGT, presume-se que a falta de pagamento da obrigação tributária é imputável ao gestor. Assim, atentando na alínea b) do n.º 1 do artigo 24.º da LGT, o momento relevante a considerar é o do termo do prazo para pagamento voluntário. A presunção constante da referida alínea b) do artigo 24.º, n.º 1, da LGT, deriva da consagração do dever de boa prática tributária, constante do artigo 32.º da LGT, que prevê “(...) um especial dever de diligência no cumprimento dos deveres tributários [das pessoas colectivas] (...) - dever de diligência que se presume violado caso tais deveres tributários não sejam cumpridos” – cfr. Isabel Marques da Silva, «A Responsabilidade Tributária dos Corpos Sociais», Problemas Fundamentais do Direito Tributário, Vislis, Lisboa, 1999, p. 132. Esta presunção de culpa é ilidível, cabendo ao gestor revertido o ónus de a ilidir.

Feito este enquadramento legal (cfr. Acórdão do TCA Sul, de 29/04/2021, proferido no âmbito do processo n.º 723/10.6BELLE), resulta que, do ponto de vista do cumprimento de dever de fundamentação formal do despacho de reversão, é exigido ao órgão de execução fiscal que:

a) Indique as normas legais que determinam a imputação da responsabilidade;

b) Mencione o preenchimento dos pressupostos da reversão, a saber:

b. 1) Inexistência ou fundada insuficiência dos bens penhoráveis da devedora originária (n.º 2 do artigo 23.º da LGT e n.º 2 do artigo 153.º do CPPT);

b. 2) O exercício efectivo do cargo nos períodos relevantes, dependendo do enquadramento da situação na alínea a) ou na alínea b) do n.º 1 do artigo 24.º da LGT;

c) Mencione a sua extensão temporal.

In casu, consta do original do processo de execução fiscal apenso aos autos toda a sua tramitação e preparação para a reversão no âmbito do respectivo procedimento, observando-se comunicação do Tribunal de Comércio de ... – 1.º Juízo, no âmbito de acção que correu sob o n.º 2../2002, que a sociedade devedora originária foi declarada “falida”, por sentença de 09/07/2004, pelo que qualquer activo da mesma passará a fazer parte da massa falida, informando, ainda, o serviço de finanças que, dos elementos solicitados à Conservatória de Registo Comercial, constam como responsáveis subsidiários “AA” e “BB”, sendo que ambos iniciaram funções de gerentes em 04/01/1995 (cfr. fls. 15 do processo executivo apenso). É somente com base nestes dois elementos que foram chamados à execução estes contribuintes, tendo sido notificados para exercerem por escrito o seu direito de audição prévia, nos termos do n.º 4 do artigo 23.º da LGT, em conjugação com o artigo 60.º do mesmo diploma, o que realizaram – cfr. ponto B do probatório.

Portanto, o órgão de execução fiscal apenas salienta o facto de os Oponentes constarem da matrícula da sociedade como gerentes de direito da sociedade originária devedora, o que, por si só, é apenas indiciador duma possível gestão de facto.

Apesar de os Recorrentes terem considerado não terem sido informados, nem tido conhecimento, dos elementos suficientes para uma cabal pronúncia, ainda assim, afirmaram expressamente não se verificarem os pressupostos que permitam e justifiquem as projectadas reversões contra ambos. Desde logo, acentuaram a declaração de falência da devedora originária e a falta de rigor que presidiu à extensão das dívidas por que seriam responsabilizados. Mencionaram, em sede de audição prévia, que a sociedade devedora originária deu início, em 20/11/2002, a um Processo Especial de Recuperação de Empresa, que essa sociedade veio a ser declarada falida por sentença de 09/07/2004, que, em razão dos efeitos dessa declaração, nenhuma responsabilidade podia recair sobre os Oponentes, uma vez que não tinham a direcção efectiva dos destinos da devedora originária, nem podiam ter, pois a lei assim o determinava, sendo a responsabilidade relativa ao pagamento das dívidas tributárias do Liquidatário Judicial, aludindo ao disposto no artigo 147.º, n.º 1 do Código dos Processos Especiais de Recuperação de Empresa e de Falência – a declaração de falência priva imediatamente o falido, por si ou, no caso de sociedade ou pessoa colectiva, pelos órgãos que o representem, da administração e do poder de disposição dos seus bens presentes ou futuros, os quais passam a integrar a massa falida, sujeita à administração e poder de disposição do liquidatário judicial; salientando, ainda, que mesmo desde o momento que a sociedade peticionou junto do Tribunal de Comércio de ... o Processo Especial de Recuperação de Empresa (Processo n.º 2../2002) a gestão da empresa passou a ser feita de harmonia com os ditames do Código dos Processos Especiais de Recuperação de Empresa e de Falência.

Na sequência desta pronúncia pelos Recorrentes, foi emitida a informação que sustentou o acto de reversão propriamente dito, reproduzida no ponto C do probatório.

Desde logo ressalta que o pressuposto de reversão relativo à gerência efectiva não se mostrava vertido no despacho de reversão.

Compulsando o teor do despacho de reversão, verificamos que inexiste a indicação da norma legal que determina a imputação da responsabilidade subsidiária aos revertidos, estando apenas indicado o artigo 153.º, n.º 2 do CPPT e a seguinte fórmula: “(…) reverto-as contra os executados (…) com os fundamentos da inexistência de bens penhoráveis do originário devedor (n.º 2 art. 153.º CPPT) e terem exercido as funções de gerência nos períodos referenciados no processo executivo. Emitam-se as respectivas citações (…)”. Note-se que existe na decisão uma menção de concordância com o proposto na informação (a que está transcrita no ponto C do Probatório), aí sendo expresso que a citação deverá fazer alusão ao disposto no n.º 5 do artigo 23.º da LGT, com os fundamentos de “inexistência de bens penhoráveis do originário devedor (n.º 2 do art.º 153.º”) e “os contribuintes exerceram as funções de gerência nos períodos consagrados nos processos acima referidos (art.º 24.º, n.º 1, a) b) da LGT)”.

Resulta inequivocamente do normativo legal referido que a responsabilidade subsidiária é atribuída em função do exercício do cargo de gerente/administrador e reportada ao período do respectivo exercício. Ou seja, a gerência de facto constitui requisito da responsabilidade subsidiária dos gerentes, não bastando, portanto, a mera titularidade do cargo, a gerência nominal ou de direito.

Porém, como vimos supra, é essencial definir se os gerentes exerceram efectivamente funções no período no qual ocorre o fim do prazo de pagamento ou entrega do montante correspondente à dívida tributária, pois, caso contrário, aplicar-se-á o disposto no artigo 24.º, n.º 1, alínea a) da LGT [e não a alínea b)], com substanciais diferenças no ónus da prova da culpa, como referimos anteriormente.

A verdade é que a informação (ponto C do probatório) alude às duas normas [à alínea a) e à alínea b) do n.º 1 do artigo 24.º da LGT], reportando-se apenas aos períodos consagrados nos processos referenciados (IRC de 2000, IVA de 2002-09, IVA de 2004-06, IVA de 2004-07 e IVA de 2004-08), parecendo referir-se ao momento em que se deu o facto constitutivo (a que alude o artigo 24.º, n.º 1, alínea a) da LGT). Todavia, nos fundamentos vertidos na citação, menciona-se o texto do artigo 23.º, n.º 2 da LGT e o texto do artigo 24.º, n.º 1, alínea b) da LGT, escrevendo-se, de seguida, “inexistência de bens penhoráveis em nome do originário devedor. Exercício do cargo de gerente nos períodos constantes do processo.”

Considerada a declaração de falência, a sua compatibilidade com eventual insuficiência de bens no seio da massa falida da devedora originária, e a ausência de menção à gerência de facto, mostra-se equívoca a motivação do despacho de reversão.

Com efeito, consta uma referência temporal à responsabilidade subsidiária - reportando-se a dívidas de IRC de 2000, IVA de 2002-09, IVA de 2004-06, IVA de 2004-07 e IVA de 2004-08. Contudo, nenhuma menção é efectuada quanto ao exercício efectivo da gerência, nem a relacionando com a sua extensão temporal, desconhecendo-se se o prazo legal de pagamento das dívidas em questão terminou no período de exercício da sua gerência ou se o respectivo facto constitutivo ocorreu no período de exercício da sua gerência.

Na verdade, existe apenas uma referência à gerência de direito, dado que, como dissemos, na informação anterior à audição prévia à reversão somente se destacam os elementos registados na competente Conservatória do Registo Comercial.

Em termos de declaração, em concreto, dos pressupostos da reversão, o despacho em análise apenas menciona a inexistência de bens penhoráveis do devedor originário, omitindo a alegação ou a mera declaração de todos os pressupostos da reversão. Existe somente menção à inexistência de bens penhoráveis da sociedade originária devedora, aos anos a que respeitam as dívidas e à gerência que decorre da matrícula na Conservatória de Registo Comercial (que se reconduz à administração nominal), nenhuma declaração resultando acerca da efectiva gerência e da extensão temporal da administração de facto, exigível como pressuposto da reversão.

Na linha do mencionado acórdão do Pleno do STA, não se impõe que do despacho de reversão constem os factos concretos nos quais a AT fundamenta a alegação relativa ao exercício efectivo das funções do gerente revertido; ainda assim, não consta do despacho de reversão em crise qualquer alegação, declaração ou alusão ao exercício efectivo das funções dos gerentes revertidos. Nesta conformidade, falta fundamentação bastante para fundar a reversão.

A anulação, que se impõe, do acto de reversão acarreta a falta de título executivo contra os revertidos e a sua ilegitimidade processual passiva na execução, pelo que em relação à execução os Oponentes não podem deixar de ser absolvidos da instância – cfr. artigo 278.º, n.º 1, alínea d) do Código de Processo Civil; bem como os Acórdãos do STA, de 10/10/2012, de 22/04/2015 e de 24/02/2016, proferidos no âmbito dos processos n.º 726/12, n.º 511/14 e n.º 0700/15, respectivamente.

Assim sendo, na medida da suficiência do já exposto, mostra-se prejudicado o conhecimento das restantes questões colocadas no presente recurso, sendo de conceder provimento ao mesmo, revogar a sentença na parte recorrida, julgar a oposição judicial totalmente procedente, anulando o despacho de reversão e absolvendo os Oponentes da instância executiva.

Conclusões/Sumário

I- A responsabilidade subsidiária dos gerentes, por dívidas da executada originária, tem por pressuposto o exercício efectivo do cargo de gerente.

II- O n.º 1 do artigo 24.º da LGT exige para responsabilização subsidiária a gerência efectiva ou de facto, ou seja, o efectivo exercício de funções de gerência, não se satisfazendo com a mera gerência nominal ou de direito.

III- A responsabilidade subsidiária efectiva-se por reversão do processo de execução fiscal (n.º 1 do artigo 23.º da LGT). Sendo o despacho de reversão um acto administrativo tributário, está sujeito a fundamentação (artigo 268.º n.º 3 da CRP; artigos 23.º n.º 4 e 77.º nº 1, da LGT).

IV- A fundamentação formal do despacho de reversão basta-se com a alegação dos pressupostos da responsabilidade subsidiária e com a referência à extensão temporal dessa responsabilidade que está a ser efectivada.

V- No caso concreto, não se mostram alegados no despacho de reversão todos os pressupostos da responsabilidade subsidiária, nomeadamente, inexiste menção ao exercício efectivo das funções de gerentes revertidos. Por isso, falta fundamentação bastante para fundar a reversão.

IV. Decisão

Em face do exposto, acordam, em conferência, os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte, em conceder provimento ao recurso, revogar a sentença na parte recorrida, julgar a oposição judicial totalmente procedente, anulando o despacho de reversão e absolvendo os Oponentes da instância executiva.

Custas a cargo da Recorrida em ambas as instâncias; sendo que, nesta instância, as custas não incluem a taxa de justiça, uma vez que não contra-alegou.

Porto, 30 de Novembro de 2022

Ana Patrocínio

Paula Moura Teixeira

Conceição Soares