049/09 - Supremo Tribunal Administrativo

I- Sendo a sisa um imposto que se destina a tributar o património, a sua, matéria colectável é constituída pelo património transmitido e, assim sendo, incidirá sobre o valor por que os bens foram transmitidos (cfr. art 19º do Código da Sisa).

III- Deste modo, no caso de não consolidação da revenda, condição de isenção, o valor do imóvel a atender para efeito de liquidação daquele imposto é o do momento da data da sua transmissão e não o da data da sua liquidação.

Acordam nesta Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:

1- A..., Lda, melhor identificado nos autos, não se conformando com a sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga que julgou improcedente a impugnação judicial que deduziu contra o acto de liquidação de Sisa e juros compensatórios, no valor global de € 9.164,10, dela vem interpor o presente recurso, formulando as seguintes conclusões:

I. Nos casos em que se verifique a caducidade da isenção prevista no nº 3 do artigo 11º do Código de Imposto Municipal de Sisa, o momento a considerar para efeitos de liquidação de Imposto deverá ser o momento do acto translativo da propriedade.

II. Ao interpretar a factualidade assente no sentido de que o momento da liquidação é o momento actual e não o momento do acto translativo, incorre a Douta Sentença recorrida na violação do disposto no artigo 31º nº 5 do Dec. Lei nº 287/2003 de 12 de Novembro.

III. Com efeito, tendo-se provado que, em 5 de Novembro de 2002, a recorrente adquiriu uma fracção autónoma, com o valor patrimonial, à data, de 49.605,45 Euros, pelo preço de 49.900,00 Euros, invocando a isenção prevista no nº 3 do artigo 11º do então C.I.M.S.I.S.D. e que, decorridos mais de três anos, sem que a recorrente tivesse procedido à venda do imóvel, dessa forma caducando a isenção,

IV. Deverá ser entendido que a liquidação ficou suspensa no momento do acto translativo da propriedade, condicionada à consolidação da isenção, o que implica necessariamente concluir que o momento da liquidação é aquele - o da outorga da escritura pública - e mais nenhum outro.

V. Consequentemente, a liquidação, porquanto reportada ao momento da transmissão, deverá incidir sobre o valor por que a fracção foi adquirida e que foi de 49.900,00 Euros, (Cfr. artigo 19º C.I.M.S.I.S.D.).

VI. Tal entendimento propugnado pela aqui recorrente mereceu já acolhimento no Douto Acórdão do STA de 22/11/2000, visível no sítio electrónico com o endereço www.dgsi.pt (pesquisa por processo 025394).

VII. E que se pretende seja adoptado agora, em sede de recurso, revogando-se a Douta Decisão recorrida, vindo em consequência a ser dada procedência total à impugnação e anulando-se a indicada liquidação, com as demais consequências legais, assim se fazendo a tão costumada.

A Fazenda Pública não contra alegou.

O Exmº Procurador-Geral Adjunto emitiu parecer no sentido de ser negado provimento ao presente recurso.

Colhidos os vistos legais, cumpre decidir.

2- A sentença recorrida considerou provada a seguinte matéria de facto:

1. Pelo ofício 2110, datado de 23.02.2007, foi liquidada a Sisa, sobre a fracção designada pela letra “D” com o artigo matricial n° 1155, no valor de 8.725,21 €, acrescida de juros compensatórios no valor de 436,26 € com data limite de pagamento voluntário em 10.03.2007;

2. Pelo ofício n° 853, datado de 24.01.2007, foi a Impugnante notificada para se pronunciar em sede de audição prévia sobre a liquidada a Sisa;

3. À impugnante comprou em 05.11.2002, uma fracção autónoma designada pela letra “G”, correspondente a rés-do-chão, destinada a comércio, industria e profissões liberais, descrita na Conservatória do Registo Predial de Barcelos, com o n° 281 e com o art. 1155 “D”, pelo preço de 49 900 € (fls. 5 a 11 dos autos);

4. A referida fracção tinha o valor patrimonial de 49 605,45 € na data da escritura pública e de 87 252,17 €, na data da liquidação da Sisa;

3- A questão que constitui o objecto do presente recurso consiste em saber se, ocorrendo a não consolidação das condições da isenção de sisa, o momento a considerar para efeitos de liquidação do imposto deve reportar-se à data da transmissão ou o momento actual em que essa liquidação é feita.

A sentença recorrida, em suma, decidiu que, “sendo o valor patrimonial de 87 252,17 € da fracção à data das liquidação da sisa era sobre esse valor que deveria ter incidido e não sobre o valor da transmissão”.

O recorrente entende, pelo contrário, que o momento a considerar deve ser o momento do acto translativo.

Vejamos se lhe assiste razão.

Dispõe o artº 11º, nº 3 do CIMSISSD que “ficam isentos de sisa…as aquisições de prédios para revenda nos termos do artigo 13.º-A, desde que se verifique ter sido apresentada antes da aquisição a declaração prevista no artigo 105.º no Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares (IRS) ou na alínea a) do n.º 1 do artigo 94.º do Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas (IRC), consoante o caso, relativa ao exercício da actividade de comprador de prédios para revenda”.

Por sua vez, estabelece o citado artº 13º-A do mesmo diploma legal que “a isenção prevista no n.º 3.º do artigo 11.º não prejudica a liquidação e o pagamento da sisa, nos termos gerais, salvo se se reconhecer que o adquirente exerce normal e habitualmente a actividade de comprador de prédios para revenda”.

No seu parágrafo 1º dispõe que “para efeitos do disposto na parte final do corpo deste artigo, considera-se que o contribuinte exerce normal e habitualmente a actividade quando comprove o seu exercício do ano anterior mediante certidão passada pela repartição de finanças competente, devendo constar sempre daquela certidão se, no ano anterior, foi adquirido para revenda ou revendido algum prédio antes adquirido para esse fim”.

E no seu parágrafo 2º que “quando o prédio tenha sido revendido sem ser novamente para revenda, no prazo de três anos, e haja sido paga a sisa, esta será anulada pela repartição de finanças, a requerimento do interessado, acompanhado de documento comprovativo da transacção”.

Estatui, ainda, o artº 16º, nº 1 do CIMSISSD que “as transmissões de que tratam os n.ºs 3.º…do artigo 11.º…deixarão de beneficiar da isenção logo que se verifique, respectivamente:

1º Que aos prédios adquiridos para revenda foi dado destino diferente ou que os mesmos não foram revendidos dentro do prazo de três anos ou o foram novamente para revenda”.

E o artº 91º do mesmo diploma legal prescreve que, no caso de ficar sem efeito a isenção ou redução de sisa nos termos do artº 16º, deverão as pessoas ou entidades sujeitas ao seu pagamento solicitar, no prazo de trinta dias, a respectiva liquidação.

Por outro lado, dispõe o artº 45º do Código da Sisa que este imposto será liquidado pela taxa em vigor ao tempo da transmissão.

Acrescentava o artº 47º do mesmo Código que a liquidação da sisa precederá o acto ou facto translativo dos bens.

As isenções tributárias, na medida em que constituem excepção à regra da igualdade ou generalidade tributária, têm de constar expressamente da lei, sob o risco de os impostos serem devidos sempre que se verifiquem os respectivos pressupostos legais (cfr. Pessoa Jorge, in Curso de Direito Fiscal, 1964, págs. 63 e 64).

Levada em linha de conta esta natureza excepcional, os preceitos que estabelecem estas isenções haverão de interpretar-se restritivamente.

Convocando as já atrás citadas disposições legais, diremos que a isenção da sisa está dependente da verificação cumulativa dos seguintes requisitos: a) da apresentação, pelo contribuinte, da declaração a que alude o artigo 11º, n. 3, antes da aquisição do prédio, para revenda;

b) da manifestação, explicita ou implícita, da vontade de revender o prédio adquirido - artigos 11.º, n. 3, 13º-A e 16º, n. 1;

c) da revenda do prédio no estado em que foi adquirido - artigos 13º-A e 16º, n. 1;

d) da realização da revenda no prazo de três anos - artigos 13º-A, parágrafo 2º, e 16.º,

n. 1;

e) de que a revenda, efectuada naquele prazo legal, não tenha como finalidade nova revenda - artigos 13º-A e 16º, n. 1.

Dito isto é altura de tomarmos posição sobre a querela que é submetida à nossa consideração.

4- Ora, no caso dos autos, os factos que constam do probatório permitem-nos concluir que o recorrente adquiriu, em 5/11/02 e para revenda, o prédio urbano descrito na Conservatória do Registo Predial de Barcelos, com o nº 281 e com o artº 1.155 “D”, pelo preço de € 49.900 (nº 3 do probatório).

Na aquisição, a impugnante beneficiou da isenção do pagamento de sisa.

Em 23/2/07, foi elaborada a liquidação definitiva do imposto municipal de sisa (nº 1 do probatório).

Sendo assim e perante esta factualidade, não podia a sentença recorrida decidir como decidiu.

Na verdade, o imposto municipal de sisa é um, imposto que incide sobre as transmissões, a título oneroso, do direito de propriedade ou de figuras parcelares desse direito, sobre bens imóveis qualquer que seja o título por que se operem (cfr. artºs 1º e 2º do Código da Sisa).

Porque se trata de um imposto que se destina a tributar o património a sua matéria colectável é constituída pelo património transmitido e, assim sendo, incidirá “sobre o valor por que os bens foram transmitidos” (cfr. artº 19º do Código da Sisa)

Por isso, no caso dos autos, tudo se passa como a liquidação tivesse ficado suspensa no momento da transmissão devendo tomar em consideração o valor existente nesse momento, já que a esta data se deve reportar a não consolidação da referida isenção.

Neste sentido, vide, entre outros, os Acórdãos desta Secção do STA de 27/1/99, in rec. nº 22.537; de 6/10/99, in rec. nº 23.381; de 22/11/00, in rec. nº 25.394; de 17/1/07, in rec. nº 725/06 e de 28/1/09, in rec. nº 642/08.

Deste modo, não podemos deixar de concluir que, ao contrário daquilo que fez a sentença recorrida, na liquidação de imposto resultante da caducidade da isenção se deve atender ao valor do imóvel à data da transmissão e não ao seu valor à data da liquidação.

5- E, sendo assim, não é de acolher o argumento que na sentença recorrida se pretendeu retirar com a entrada em vigor do CIMI (1/12/03) e do CIMIT (1/1/04), com a publicação do Decreto-Lei nº 287/03 de 12/11.

O que, aliás, está de acordo com o princípio básico fixado no artº 12º do CC, de que a lei só dispõe para o futuro, presumindo-se ressalvados, quando retroactiva, os efeitos já produzidos pelos factos que ela se destina a regular (nº 1).

E se confirma na primeira parte do seu nº 2. Aí se estabelece que, “quando a lei dispõe sobre as condições de validade substancial ou formal de quaisquer factos ou sobre os seus efeitos, entende-se, em caso de dúvida que só visa os factos novos”.

Deste modo e como regra geral, resulta que as relações jurídicas nascidas anteriormente à entrada em vigor de uma lei se regularão pelas normas que vigorarem na data da sua ocorrência, salvo se o legislador tiver expressamente determinado que o campo da aplicação da lei nova atinge relações jurídicas que lhe são anteriores.

Como escrevem F. Pinto Fernandes e N. Pinto Fernandes, in CIMSISD, anotado, 4ª ed., pág. 181, “Sendo a incidência um dos elementos essenciais que integram a obrigação tributária à qual a Constituição da República Portuguesa reserva à lei formal juntamente com as taxas, os benefícios fiscais e as garantias dos contribuintes (artigo 106.º n.º 2), não deve, em princípio, ser afectada pela sucessão de leis no tempo, devendo, antes, ser regulada segundo a lei vigente no momento em que se produziram os factos que originaram a transmissão”.

No mesmo sentido, pode ver-se o Acórdão desta Secção do STA de 24/10/01, in rec. nº 25.881.

Aliás e quanto à aplicação retroactiva do predito Decreto-Lei nº 287/03, não encontrámos em nenhum ponto do seu articulado que o legislador se tivesse expressado em termos que possam, sequer, sugerir que foi sua intenção a aplicação deste diploma legal às relações jurídicas nascidas antes da sua entrada em vigor.

Pelo contrário, no seu artº 31º, nºs 5 e 6 se estabelece que “os Códigos revogados continuam a aplicar-se aos factos tributários ocorridos até à data da entrada em vigor dos Códigos e alterações referidos no artigo 32.º do presente diploma, incluindo os factos que tenham beneficiado de isenção…”, mantendo-se em vigor “…os benefícios fiscais…respeitantes ao imposto municipal de sisa estabelecidos em legislação extravagante ao Código aprovado pelo Decreto-Lei n.º 41 969, de 24 de Novembro de 1958…”.

6- Contudo, só assim não será se a lei nova tiver um carácter interpretativo, visto neste caso se integrar na lei interpretada (cfr. artº 13º do CC), formando ambas um conjunto incindível.

Considera-se que tem carácter interpretativo “a lei que sobre um ponto em que a regra de direito é incerta ou controvertida vem consagrar uma solução a que a jurisprudência, por si só, poderia ter adoptado” (Baptista Machado, in Aplicação das Leis no Tempo no Novo Código Civil, pág. 286 e segs.).

O que significa que, para se poder afirmar que uma lei tem aquela natureza é necessário que, de substancial, ela nada tenha trazido em relação à lei interpretada e se tenha limitado a resolver uma incerteza ou controvérsia jurídicas, dando-lhe um entendimento que a jurisprudência, se o tivesse querido, já poderia ter adoptado.

A norma interpretativa visa, pois, pôr fim à controvérsia que se instalou sobre o sentido que se devia dar a determinada lei, fixando ela própria o sentido que esta deve ter desde a sua publicação, a qual será vinculante.

Trata-se de uma interpretação autêntica que se destina a conferir uma maior certeza e igualdade na aplicação da lei.

Ora, no caso em apreço e como vimos, não foi isso que aconteceu, já que o diploma em causa não vem interpretar o diploma anterior, mas criar dois novos tipos de impostos.

Ao assim prescrever, o Decreto-Lei nº 287/03 de 11/12 não teve, pois, por finalidade resolver qualquer incerteza ou controvérsia na interpretação dos preditos artigos do Código da Sisa.

E, sendo assim, é inquestionável que o mesmo tem um carácter inovador e não interpretativo.

Daí que a alteração introduzida pelo referido Decreto-Lei nº 287/03 só se possa aplicar aos factos ocorridos após a sua entrada em vigor.

7- Nestes termos, acorda-se em conceder provimento ao presente recurso, revogar a sentença recorrida, julgar procedente a impugnação judicial e, em consequência, anular a liquidação em causa em relação ao montante excedente ao que resultar do valor de € 49.900,00, montante esse impugnado.

Custas pela Fazenda Pública, apenas na 1ª instância, fixando-se a procuradoria em 1/8.

Lisboa, 1 de Julho de 2009. – Pimenta do Vale (relator) – Miranda de Pacheco – Brandão de Pinho.