0936/15.4BEPRT - Supremo Tribunal Administrativo

Apreciação preliminar da admissibilidade do recurso excepcional de revista interposto no processo n.º 936/15.4BEPRT Recorrentes: AA e BB Recorrida: Administração Tributária e Aduaneira (AT) RELATÓRIO Os acima identificados Recorrentes, inconformados com o acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte de 12 de Junho de 2024 (rectificado quanto a custas pelo acórdão de 10 de Outubro de 2024) – que, concedendo provimento ao recurso da AT, revogou a sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto e, em substituição, julgou improcedente a impugnação judicia deduzida contra a liquidação de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares (IRS) do ano de 2013, efectuada na sequência da correcção pela desconsideração pela AT dos valores declarados no anexo G a título de reinvestimento das mais-valias resultantes da venda de um prédio –, dele recorreram para o Supremo Tribunal Administrativo, mediante a invocação do disposto no art. 285.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT). Apresentaram a respectiva motivação, com conclusões do seguinte teor: « 1.ª - A sindicância de erro ostensivo na aplicação do direito, é fundamento para o recurso de revista a que alude o n.º 1 do art. 285.º do CPPT , porquanto o recurso se mostra absolutamente necessário para a sua reparação e para a melhor aplicação do direito . 2.ª - A questão concreta de saber se ao tribunal se impõe a obrigação de apreciar a matéria de facto assento para a sua aplicação no direito segundo as várias soluções plausíveis de direito, é uma questão processual de importância fundamental, legitimando, por isso, a interposição de recurso de revista do Acórdão do TACN que julgue em 2.ª instância, o qual se justifica até para uma melhor aplicação do direito. 3.ª - O tribunal está vinculado à apreciação do pedido formulado pelas partes, não podendo deixar de se pronunciar sobre o pedido que concretamente lhe for formulado, julgando e decidindo todas as questões conforme julgar de direito. 4.ª - Tendo os Impugnantes/Recorrentes formulado um pedido concreto no sentido de ver declarado em sentença “ … a anulação do acto da liquidação de IRS de 2013, com o n.º ...31, de 28/01/2015, com fundamento na sua errónea qualificação da matéria colectável … ”, uma vez alegado que: « o valor correspondente a € 500.094,98 (quinhentos mil quinhentos e noventa e quatro euros e noventa e oito cêntimos), foi destinado à amortização do empréstimo contraído para a aquisição do imóvel, como se extrai da cópia da escritura pública de compra e venda que junta – Doc. n.º 4 », impunha-se então apreciar e julgar os concretos efeitos desta realidade de facto, o que inevitavelmente conduziria à procedência deste concreto pedido formulado, por disposição expressa do CIRS, ou seja, do n.º 5 do seu art. 10.º. 5.ª - Não o fazendo, como sucedeu, o Acórdão recorrido deixou de se pronunciar sobre uma questão concreta suscitada pelos Impugnantes, pois sobre ela deveria ter-se pronunciado e, consequentemente, ainda que por fundamentação diversa, deveria ter mantida a decisão proferida em primeira instância e julgado o Recurso de Apelação interposto improcedente, decidindo, assim, uma questão que concretamente tinha sido submetida à apreciação do tribunal. 6.ª - Com efeito, em face do disposto pela al. a) do n.º 5 do art. 10.º do CIRS: “ São excluídos da tributação os ganhos provenientes da transmissão de imóveis destinados a habitação própria e permanente do sujeito passivo ou do seu agregado familiar (…) Se, no prazo de 36 meses contados da data de realização, o valor da realização, deduzido da amortização de eventual empréstimo contraído para a aquisição do imóvel , for reinvestido na aquisição da propriedade de outro imóvel (…) ” – redacção vigente na data do facto tributário. 7.ª - O que vale dizer-se que a Liquidação Oficiosa impugnada, ao desconsiderar o valor da amortização do empréstimo bancário contraído para a aquisição do imóvel, no valor de € 500.094,98, padece de ostensivo erro na qualificação da matéria colectável, pelo que se impunha determinar a sua anulação. 8.ª - Além disso, ao deixar de se pronunciar sobre esta concreta questão suscitada pelos Impugnantes, consequência o a nulidade por omissão de pronuncia a que alude o art. 615.º n.º 1 al. d), do Cód. Proc. Civil, nulidade que expressamente se deixa arguida para todos os devidos e legais efeitos. 9.ª - Assim, deverá o Acórdão recorrido ser revogado e substituído por nova decisão que julgue procedente a Impugnação e determine a anulação da liquidação oficiosa emitida, com todas as demais e legais consequências. Termos em que deve o presente recurso ser julgado procedente e, por via disso, revogada a decisão recorrida, substituindo-a por nova decisão que julgue procedente a Impugnação e determine a anulação da liquidação oficiosa emitida, com todas as demais e legais consequências. Assim se fazendo acostumada JUSTIÇA » A Recorrida não contra-alegou. A Desembargadora relatora no Tribunal Central Administrativo Norte, tendo verificado a legitimidade dos Recorrentes e a tempestividade do recurso, ordenou a remessa dos autos ao Supremo Tribunal Administrativo. Recebidos os autos neste Supremo Tribunal, foi dada vista ao Ministério Público e o Procurador-Geral-Adjunto pronunciou-se no sentido de que não se encontram reunidos os requisitos previstos no art 285.º , n.º 1, do CPPT para que o presente recurso seja admitido. Isto, com a fundamentação de que nos permitimos salientar o seguinte excerto: «[…] Na sua alegação os recorrentes vêm defender que “ [a] sindicância de erro ostensivo na aplicação do direito, é fundamento para o recurso de revista a que alude o n.º 1 do art. 285.º do CPPT , porquanto o recurso se mostra absolutamente necessário para a sua reparação e para a melhor aplicação do direito […]a Liquidação Oficiosa impugnada, ao desconsiderar o valor da amortização do empréstimo bancário contraído para a aquisição do imóvel, no valor de € 500.094,98, padece de ostensivo erro na qualificação da matéria colectável, pelo que se impunha determinar a sua anulação ”. A alegação dos recorrentes assenta num erróneo pressuposto: a de que o recurso de revista excepcional pretende ser uma reapreciação de uma decisão proferida em segunda instância, ou seja, na essência, uma terceira instância, sendo que as divergências manifestadas abrangem o erro na apreciação das provas e na fixação dos factos materiais da causa. Na verdade, as questões que os recorrentes colocam têm natureza casuística e, em última análise, as divergências manifestadas também abrangem o próprio julgamento da matéria de facto, sem que se verifiquem os pressupostos previstos no n.º 4 do artigo 285.º , do CPPT , subjacente à decisão recorrida. Assim, a admitir-se o presente recurso de revista estaria a introduzir-se uma nova instância de recurso e não a apreciar questões que assumem relevância jurídica fundamental, dado que as mesmas não revelam elevada complexidade, nem complexidade jurídica superior ao comum. Por outro lado, não pode este recurso de revista excepcional ser utilizado para arguir nulidades do acórdão revidendo, devendo as mesmas ser invocadas em sede de reclamação para o tribunal recorrido, nos termos do disposto no artigo 615.º n.º 4 do CPC , aplicável ex vi artigo 281.º do CPPT ». 1.6 Cumpre apreciar, preliminar e sumariamente, e decidir da admissibilidade do recurso, nos termos do n.º 6 do art. 285.º do CPPT . FUNDAMENTAÇÃO DOS PRESSUPOSTOS DE ADMISSIBILIDADE DA REVISTA Em princípio, as decisões proferidas em 2.ª instância pelos tribunais centrais administrativos não são susceptíveis de recurso para o Supremo Tribunal Administrativo; excepcionalmente, tais decisões podem ser objecto de recurso de revista em duas hipóteses: quando estiver em causa a apreciação de uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, assuma uma importância fundamental, ou quando a admissão da revista for claramente necessária para uma melhor aplicação do direito [cf. art. 285.º , n.º 1, do CPPT , bem como o n.º 1 do art. 150.º do Código de Processo dos Tribunais Administrativos (CPTA)]. Como decorre do próprio texto legal e a jurisprudência deste Supremo Tribunal tem repetidamente afirmado, trata-se de um recurso excepcional, como de resto o legislador cuidou de sublinhar na Exposição de Motivos das Propostas de Lei n.ºs 92/VIII e 93/VIII, considerando-o como uma « válvula de segurança do sistema », que só deve ter lugar naqueles precisos termos. Como a jurisprudência também tem vindo a salientar, incumbe ao recorrente alegar e demonstrar essa excepcionalidade, que a questão que coloca ao Supremo Tribunal Administrativo assume uma relevância jurídica ou social de importância fundamental ou que o recurso é claramente necessário para uma melhor aplicação do direito. Ou seja, em ordem à admissão do recurso de revista, a lei não se satisfaz com a invocação da existência de erro de julgamento no acórdão recorrido, devendo o recorrente alegar e demonstrar que se verificam os referidos requisitos de admissibilidade da revista (cf. art. 144.º , n.º 2, do CPTA e art. 639.º , n.ºs 1 e 2, do CPC , subsidiariamente aplicáveis). Na interpretação dos conceitos a que o legislador recorre na definição do critério qualitativo de admissibilidade deste recurso, constitui jurisprudência pacífica deste Supremo Tribunal, que «(…) o preenchimento do conceito indeterminado de relevância jurídica fundamental verificar-se-á, designadamente, quando a questão a apreciar seja de elevada complexidade ou, pelo menos, de complexidade jurídica superior ao comum, seja por força da dificuldade das operações exegéticas a efectuar, de um enquadramento normativo especialmente intricado ou da necessidade de concatenação de diversos regimes legais e institutos jurídicos, ou quando o tratamento da matéria tem suscitado dúvidas sérias quer ao nível da jurisprudência quer ao nível da doutrina. Já relevância social fundamental verificar-se-á quando a situação apresente contornos indiciadores de que a solução pode constituir uma orientação para a apreciação de outros casos, ou quando esteja em causa questão que revele especial capacidade de repercussão social, em que a utilidade da decisão extravasa os limites do caso concreto das partes envolvidas no litígio. Por outro lado, a clara necessidade da admissão da revista para melhor aplicação do direito há-de resultar da possibilidade de repetição num número indeterminado de casos futuros e consequente necessidade de garantir a uniformização do direito em matérias importantes tratadas pelas instâncias de forma pouco consistente ou contraditória – nomeadamente por se verificar a divisão de correntes jurisprudenciais ou doutrinais e se ter gerado incerteza e instabilidade na sua resolução a impor a intervenção do órgão de cúpula da justiça administrativa e tributária como condição para dissipar dúvidas – ou por as instâncias terem tratado a matéria de forma ostensivamente errada ou juridicamente insustentável, sendo objectivamente útil a intervenção do STA na qualidade de órgão de regulação do sistema » ( Cf., por todos, o acórdão deste Supremo Tribunal Administrativo de 2 de Abril de 2014, proferido no processo n.º 1853/13, disponível em http://www.dgsi.pt/jsta.nsf/-/aa70d808c531e1d580257cb3003b66fc . ). Há que ter presente que, como a jurisprudência desta formação do n.º 6 do art. 285.º do CPPT tem vindo a afirmar, repetida e uniformemente, a revista excepcional não visa o conhecimento das nulidades do acórdão recorrido, que devem ser suscitadas perante o tribunal a quo . Há ainda que ter presente que, como decorre do n.º 4 do art. 285.º do CPPT , «[o] erro na apreciação das provas e na fixação dos factos materiais da causa não pode ser objecto de revista, salvo havendo ofensa de uma disposição expressa de lei que exija certa espécie de prova para a existência do facto ou que fixe a força de determinado meio de prova ». Cumpre apreciar, preliminar e sumariamente, e decidir da admissibilidade da revista relativamente à questão que os Recorrentes enunciaram nas alegações como a « questão de o Ac. Recorrido reconhecer e declarar que: “ …Tal como se prescreve no art. 74.º , n.º 1 da LGT : o ónus da prova dos factos constitutivos dos direitos da administração tributária ou dos contribuintes recai sobre quem os invoque, pelo que, no caso em apreço, e estando em causa uma exclusão de tributação, cabia aos impugnantes (aqui recorridos) a prova dos factos integrantes desse direito ” » (cf. primeiro parágrafo da fls. 3 das alegações de recurso), mas que nas conclusões referiram como a « questão concreta de saber se ao tribunal se impõe a obrigação de apreciar a matéria de facto assente para a sua aplicação no direito segundo as várias soluções plausíveis de direito » (cf. 2.ª conclusão), tendo presentes os invocados requisitos de admissibilidade, quais sejam os de que a questão assume « grande relevância jurídica e […] tem merecido grande discussão no seio da doutrina e da jurisprudência » e de que o « erro ostensivo do Acórdão Recorrido na aplicação do direito » faz com que « a admissão do presente recurso se mostra absolutamente necessária para a sua reparação e para a melhor aplicação do direito ». O CASO SUB JUDICE Estamos em sede de impugnação judicial de liquidação oficiosa de IRS, efectuada pela AT após correcção do montante inscrito pelos ora Recorrentes no anexo G à declaração para efeitos de IRS do ano de 2013, como intenção de reinvestimento em habitação própria e permanente, relevante para efeitos de apuramento da mais-valia resultante do imóvel vendido, correcção efectuada com o fundamento de que, à data em que foi vendido o imóvel, o mesmo não correspondia à morada fiscal dos contribuintes, o que, a seu ver, obstava a que fosse considerado o reinvestimento ao abrigo do disposto nas alíneas a) e b) do n.º 5 do art. 10.º do Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares (CIRS). O Tribunal Central Administrativo Norte, em sede de recurso jurisdicional, revogou a sentença do Tribunal Tributário do Porto, que julgara procedente a impugnação judicial e anulara a liquidação com o fundamento de que não foi « comprovadamente afastado que os impugnantes, apesar de terem procedido à alteração do seu domicílio fiscal, mantinham a sua habitação própria e permanente no imóvel vendido, venda que gerou a mais-valia em causa, sendo que esta divergência verificada entre domicílio fiscal e habitação própria e permanente do impugnante, por si só não é passível de provocar a inaplicabilidade da norma da a) do n.º 5 do art. 10.º do CIRS ». Em substituição, o Tribunal Central Administrativo Norte manteve a liquidação impugnada. Para tanto, começou por julgar improcedente o invocado erro de julgamento da matéria de facto por considerar que os Recorrentes não cumpriram com o ónus que sobre eles recaía nos termos do n.º 2 do art. 640.º do CPC . Depois, conhecendo do invocado erro no julgamento e direito – após discorrer sobre a norma prevista no n.º 5 do art. 10.º do CIRS e sobre a exclusão de incidência tributária relativa às mais-valias realizadas com a alienação onerosa de bens imóveis destinados a habitação própria e permanente do sujeito passivo ou do seu agregado familiar –, considerou, em síntese, o seguinte: não é requisito para a aplicação da regra de exclusão prevista no n.º 5 do art. 10.º do CIRS que haja coincidência entre o domicílio fiscal e a habitação própria e permanente alienada; não obstante, no caso sub judice , não ficou demonstrado que os Recorrentes mantivessem a sua habitação própria e permanente no prédio alienado à data em que o venderam, sendo que o ónus da prova dos factos que pudessem comprovar essa circunstância recai sobre eles, nos termos do disposto no n.º 1 do art. 74.º da LGT , e « não trouxeram aos autos qualquer prova documental ou testemunhal que confirmasse a sua residência no imóvel alienado (o imóvel de partida) e não se verifica que o ganho tenha sido reinvestido na aquisição de outro imóvel que tivesse como destino a habitação dos recorrentes e seu agregado familiar ». É deste acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte que vem interposto o presente recurso. Se bem interpretamos as alegações dos Recorrentes, estes consideram que o acórdão padece de erro de julgamento, na medida em que não levou em conta a dedução do valor de amortização do empréstimo contraído para a aquisição do imóvel; afirmam ainda que « o Acórdão recorrido apenas foca a questão da residência destes no imóvel, e não escreve uma única linha relativamente à questão da amortização da dívida ao banco », desprezando a obrigação que se impõe ao julgador, de « atentar a toda a factualidade relevante para a decisão da causa, segundo as várias soluções plausíveis de direito », assim incorrendo na nulidade por omissão de pronúncia prevista na alínea d) do n.º 1 do art. 615.º do CPC . 2.2.2 Salvo o devido respeito, os Recorrentes alheiam-se dos motivos por que a AT procedeu à correcção que deu origem à liquidação e dos fundamentos por que o TCAN entendeu manter esse acto tributário: a não manutenção de habitação própria e permanente no imóvel alienado à data em que este foi vendido. Ao invés de se aterem à fundamentação concreta do acto tributário impugnado e à fundamentação do acórdão recorrido, os Recorrentes elegeram como questão a submeter à apreciação deste Supremo Tribunal em sede de revista excepcional uma questão que as instâncias não apreciaram nem decidiram, qual seja a de se não ter relevado, para efeitos de tributação da mais-valia resultante da venda do imóvel em causa, « a dedução do valor de amortização do empréstimo contraído para a aquisição do imóvel », questão sobre a qual referem verificar-se omissão de pronúncia pelo Tribunal Central Administrativo Norte. Diremos, a este propósito, que a referida questão não poderá ser apreciada por este Supremo Tribunal, na medida em que o não foi pelas instâncias. Recordamos que o recurso excepcional de revista, como todos os recursos jurisdicionais, não se destina a conhecer questões novas, não tem como escopo apreciar questões não suscitadas pelas partes ou que não sejam de conhecimento oficioso e que não foram tratadas na decisão recorrida. Diremos ainda, com o Procurador-Geral-Adjunto neste Supremo Tribunal, que o recurso excepcional de revista não serve para conhecer de nulidades do acórdão recorrido, sendo ao tribunal a quo que está cometida essa competência e devendo tais nulidades ser arguidas perante o tribunal recorrido mediante reclamação, nos termos do art. 615.º , n.º 4, do CPC . Por isso, a revista não pode ser admitida. 2.3 CONCLUSÕES Preparando a decisão, formulamos as seguintes conclusões: I - O recurso de revista excepcional previsto no art. 285.º do CPPT não corresponde à introdução generalizada de uma nova instância de recurso, funcionando apenas como uma “ válvula de segurança ” do sistema, só é admissível se estivermos perante uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental, ou se a admissão deste recurso for claramente necessária para uma melhor aplicação do direito, incumbindo ao recorrente alegar e demonstrar os requisitos da admissibilidade do recurso. II - Não pode admitir-se a revista relativamente a questão que não apreciada pelas instâncias. III - A revista excepcional não visa o conhecimento das nulidades do acórdão recorrido, que devem ser suscitadas perante o tribunal a quo . DECISÃO Em face do exposto, os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Supremo Tribunal Administrativo acordam, em conferência da formação prevista no n.º 6 do art. 285.º do CPPT , em não admitir o presente recurso. Custas pelos Recorrentes. Lisboa, 26 de Março de 2025. – Francisco Rothes (relator) – Dulce Neto – Isabel Marques da Silva.