Quem foi o relator do acórdão 281/21.6BEBJA?

O relator foi Ângela Cerdeira, no Tribunal Central Administrativo Sul.

Quando foi proferido o acórdão 281/21.6BEBJA?

O acórdão foi proferido em 03 de abril de 2025.

281/21.6BEBJA

Texto

Acordam na Subsecção Comum da Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Sul: I – RELATÓRIO .... - I......, Lda., doravante Recorrente, veio interpor recurso jurisdicional da sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Beja, em .../.../2024, que julgou totalmente improcedente a Impugnação Judicial das liquidações adicionais de IVA, referentes ao ano de ..., das quais resultou imposto a pagar no montante total de €459.207,35, bem como as correspondentes liquidações de juros compensatórios. Com o requerimento de interposição do recurso apresentou alegações, formulando, a final, as seguintes CONCLUSÕES: «A - Deve ser ampliada a matéria de facto a coberto do artigo 662º nº 2 alínea c) 2 ”in fine” com anulação da decisão da 1ª instância, já que nos deparamos com uma falta objetiva de factos que são relevantes para a decisão de direito, revelando-se a ampliação indispensável, por estar em causa o efeito invalidante da liquidação impugnada Acórdão do STA nº 0821/15 de .../.../2016 B - É relevante e indispensável adicionar aos factos provados, que deu entrada na Direção de Finanças de Setúbal, uma procuração datada de .../.../2019, em que a impugnante ... constituiu mandatário o ora causídico (prova documental feita nos autos através da junção feita por requerimento de .../.../2023 (Refª SITAF nº ... de .../.../2023) em cumprimento do Despacho de .../.../2023 Refª SITAF nº ..., tendo o original sido remetido por carta registada Inspeção e cujo original se encontra nos autos em resultado do cumprimento do Douto Despacho do Ilustre Magistrado titular do processo (RH………….PT de .../.../2023). C - Como é bom de ver, a sentença recorrida após ter a prova documental emergente dos requerimentos submetidos supra mencionados, não considera como provado nos “Factos Provados” que deu entrada na DF de Setúbal uma procuração naqueles Serviços da AT, em .../.../2024, sendo a é a própria fundamentação de fls. 23 que deixa clara a ideia de que essa procuração deu entrada em .../.../2019, não se alcançando o que entende MMª ... ao referir que a assinatura do documento, que não foi impugnado é ilegível D - Assim, tem de proceder-se ao “Aditamento oficioso de factos”, os seguintes factos a)“Em .../.../2024, o ... ... CP 1255E, dirigiu ao Exª Sr. Diretor de Finanças de Setúbal, um requerimento a juntar aos autos de inspeção tributária (SIT- DIT - Equipa 1.3 Técnicos A........ e F........) procuração emitida a seu favor pela recorrente ... – E........ Lda. b)“Este requerimento deu entrada na Direção de Finanças de Setúbal no dia .../.../2019 tendo sido carimbado e assinado o respetivo duplicado que foi devolvido ao mandatário” c) O relatório final não foi notificado ao mandatário legalmente constituído. Factos não Provados a) que existindo afetação permanente de bens da empresa, a uso do seu titular, do pessoal, ou em geral a fins alheio à mesma, bem como a transmissão gratuita, tenha havido dedução total ou parcial do imposto. E- A omissão de notificação do relatório final do procedimento inspetivo ao mandatário da inspecionada nos casos em que se encontra já constituído constitui uma clara violação do plasmado no artigo 40º do CPPT, pelo que ao considerar que “embora uma preterição de uma formalidade legal, não poderá efeitos invalidantes das liquidações impugnadas” (cfr. fls. 28) a sentença incorreu em erro de julgamento no que tange à matéria de direito como doravante se sustentará. F - No procedimento tributário, a lei releva toda e qualquer ilegalidade que ocorra anteriormente à prolação da decisão final, por força do artigo 54º do CPPT, vertido ainda no artigo 11.º do RCPIT e na Lei (CPPT e LGT), não se encontra consagrada a regra de que a violação de um preceito legal impositivo, se degrade em mera irregularidade: ao contrário, subsiste como fundamento “preterição de outras formalidades legais”, para além da falta de fundamentação). G - A falta de notificação ao ... constituído pelo contribuinte antes da notificação do relatório final da inspeção tributária não se pode degradar em mera irregularidade e sem notificação perfeita do projeto de relatório e do relatório de inspeção tributária, não está concluído o procedimento de inspeção e, consequente e forçosamente, não se pode avançar para a prolação do ato de liquidação, por falta de verificação de um pressuposto legal de formação e conformação da vontade administrativo-tributária - artigo 62.°, n.ºs 1 e 2 do RCPIT). ... o Acórdão do TCA Norte, de .../.../2013, proferido no Proc. 00011/04.7..., LGT). H - As notificações legalmente devidas (excetuadas as que tivessem em vista a prática pelo interessado de ato pessoal) só podem ser efetuadas legalmente na pessoa do ... do contribuinte no caso de estar constituído, de acordo com o disposto nos n.ºs 1 e 2 do artigo 40.º do CPPT. I - No caso dos autos, são os próprios Serviços de Inspeção Tributária que referem a fls. 16/18, que o signatário era mandatário constituído nos autos, sendo mandatário constituído nos autos por S........, mas também pela ... em .../.../2023 pelas razões atrás aduzidas. (sublinhado e bold nossos). J - A ineficácia da notificação do relatório implica, que se tenha verificado a preterição de formalidade legal consistente na elaboração das liquidações antes da sua notificação da decisão de fixação da matéria coletável apurada no relatório (neste sentido o Acórdão 02834/09 de .../.../2009 do TCA Sul). L - O procedimento externo de inspeção se considera concluído com a notificação do relatório de inspeção, como aliás é Jurisprudência consolidada pelos Tribunais Superiores vg. os Acórdãos nºs 1948/13 de .../.../2016 e 0669/10 de .../.../2010 do STA. M - A recorrente estava impedida, antes da elaboração desse relatório final, de exercer o direito de liquidação por desconhecimento dos pressupostos fácticos em que se deve basear, mas já antes os “DUC” de cobrança e pagamento, tinham sido submetidos informaticamente, quando o relatório ainda não tinha a eficácia a que se refere o artigo 77º nº 6 da LGT (neste sentido os Acórdãos n.ºs 0697/12 de .../.../2012 e 0655/09, ambos do STA), inquinando o ato tributário de liquidação, que assim está eivado por vício de violação de lei. N - A recorrente considera incorretamente julgados os seguintes pontos cujo seu teor se considera aqui integralmente reproduzidos K) e gg) e a sentença do Tribunal “a quo” não deu como provado que todos os pagamentos foram feitos em cheques a todos os emitentes das faturas, porque o verso dos cheques não consta no probatório. O - Todavia a este respeito a AT, em clara violação dos princípios da oficialidade e do inquisitório, da verdade material que deveria buscar nunca pediu aos Bancos a informação bancária que se impunha legalmente à Inspeção Tributária, por força do artigo 6º do RCPIT e 58º da LGT. P - Importa, também referir que a ação inspetiva se realizou quatro anos mais tarde em relação aos factos com relevância tributária, mas a sentença recorrida daí não retira quaisquer efeitos para a decisão. Q - À AT por via desse hiato temporal, factos-descoberta da infração tributária, não recolheu concreta informação em como os serviços não foram prestados ficando por verificar se existiam estruturas físicas, ativo imobilizado ou existências da emitente de faturas que possibilitassem capacidade às empresas emitentes para prestar os serviços descritos nas faturas. a décalage temporal e o emitente só foi procurada na morada que constava nas faturas no limite do prazo de caducidade, situação que não pode ser vista como facto índice. R - À data dos factos a AT não disponibilizava uma aplicação informática de despistagem dos emitentes de risco, não sendo possível à utilizadora e ora recorrente, saber que constavam da grelha da AT como não declarantes, realidade menosprezada por MM do Tribunal “a quo”. S - Todas as faturas são verdadeiras e titulam operações reais, os cheques foram todos emitidos e cruzados, com identificação do beneficiário e todos os beneficiários coincidem com os empresários/empresas. (A AT não solicitou os versos dos cheques, violando os artigos 6º do RCPITA e 58º da LGT) T - E os valores dos cheques cruzados e endossados, coincidem, com as das faturas, sendo a recorrente ... alheia a eventuais irregularidades dos emitentes, nomeadamente a título de obrigações declarativas. (A AT não solicitou os versos dos cheques, violando os artigos 6º do RCPITA e 58º da LGT) U - A sentença recorrida deveria ter dado como provado por tudo o exposto que as faturas são verídicas, importando também deixar claro, que a jurisprudência dos Tribunais Superiores, concretamente do TCA – Sul vg. Acórdão de .../.../2004 exarado no Recurso 00272/04 que fixou a seguinte jurisprudência, não aceitando que se possam considerar falsas faturas, quando os emitentes estão indicados noutros processos, ou não cumprem as obrigações acessórias declarativas V - A sentença recorrida deveria ter considerado cumprido o ónus a que se refere o artigo 75º da LGT, considerando verdadeiras as faturas relativas aos fornecedores acima descritos. X - A sentença recorrida aceita a existência de pagamentos em cheques cruzados, subscritos nominalmente e que se conexionam com os valores, faturas, e sujeito emitente/fornecedor, coincidindo e com isso fechando o círculo de atuação da recorrente. Z - A sentença recorrida fez uma incorreta interpretação dos artigos 74.º e 75.º da LGT, bem como da matéria de facto e das regras de repartição do ónus da prova e recuperando tudo aquilo deixámos dito, é altura de concluirmos que, no caso sub judice não se verifica a existência de indícios sérios de que as faturas em causa não correspondam a operações reais. AA - A ... foi objeto de uma ação de inspeção em sede de IVA do ano de ... e aqueles serviços verificaram que a impugnante cumpriu as suas obrigações declarativas em sede de IRC e de IVA, não se encontrando em falta quaisquer declarações de rendimentos mod. 22 de IRC e declarações periódicas de IVA, tendo ainda cumprido com as obrigações declarativas ao nível da Declaração Anual de Informação Contabilística e Fiscal. BB - Importa destacar que no caso em apreço, resulta do relatório, que a AT sustenta a desconsideração das faturas, reputando-as como falsas, recolhendo factos apenas na esfera do fornecedor consubstanciado designadamente, na falta de estrutura empresarial, falta de capacidade para o transporte das quantidades constantes das faturas. CC - Perante a descrição supra quanto aos factos que, segundo a AT, permitem concluir pela falsidade das faturas, e na sequência do que já afirmámos, assentam essencialmente, quanto ao fornecedor em questão, na incapacidade para o fornecimento da mercadoria transacionada seja por via de falta de pessoal, falta de instalações ou falta de transporte; DD - E constando que a impugnante tem a sua contabilidade e obrigações declarativas devidamente regularizadas não podemos afirmar a existência de indícios objetivos, sólidos e consistentes que traduzam uma probabilidade elevada de que os documentos não titulam operações reais, sendo plenamente aplicável a jurisprudência destilada do Acórdão do TCA Sul de .../.../2022 – proc. 363/08.0...) e no Acórdão do TCA Sul nº 942/09.8... de .../.../2022 EE - Conclui-se, portanto, que a realidade fáctica apresentada pela AT não é suscetível de abalar a presunção de veracidade das operações constantes da escrita do contribuinte e dos respetivos documentos de suporte, e assim concluímos que a administração tributária não recolheu indícios que legitimam a sua atuação no sentido de não aceitar a dedução do IVA mencionado nas faturas em causa nos autos, ou seja, não cumpriu com o ónus que sobre si impendia no sentido de fundamentar as liquidações impugnadas, as quais estão, assim, feridas de ilegalidade, determinando a anulação das liquidações impugnadas. FF - Concluindo-se desta forma que as liquidações impugnadas padecem de vício de violação de lei, devendo ser anuladas, devendo ser revogada a sentença ora sob a égide recursiva. GG - Os indícios devem ser analisados de forma contextualizada e articulada entre si, nunca de forma isolada ou atomística, como expende o Acórdão do TCA-Norte de .../.../2018, proferido no recurso 0449/09.3..., 1385/18.8... BELRA de .../.../2023 do TCA Sul (conclusão IV) e 236/08.6..., bem como o Acórdão nº 506/18.5... de ........2022 do TCA-Sul. HH - A recorrente entende que a sentença recorrida incorre em erro de julgamento quando entende ser devido imposto, por crédito da conta 32 por contrapartida a débito da conta 61 por contrapartida a débito da conta 2681, sem que esteja demonstrado que, relativamente a esses bens, tenha havido dedução total ou parcial do IVA, ou seja, sem provar que existiu uma transmissão de bens para efeitos de sujeição a IVA; não estando reunidos os requisitos para proceder a correções e liquidar IVA, nos termos do disposto no artigo 3.º, n.º 3, alínea f) ex vi artigo 1.º, ambos do Código do IVA. II - Dispõe o art.º86.º do CIVA que «Salvo prova em contrário, presumem-se adquiridos os bens que se encontrem em qualquer dos locais em que o sujeito passivo exerce a sua atividade e presumem-se transmitidos os bens adquiridos, importados ou produzidos que se não encontrem em qualquer desses locais». JJ - Porém, essa presunção legal já não aproveita à AT se assente unicamente na verificação e confronto dos valores inscritos nos registos contabilísticos e extra- contabilísticos do contribuinte, ou seja, sobre factos registados na contabilidade. LL - Os erros, omissões e inexatidões constatados na contabilidade do contribuinte e a sua eventual incongruência com elementos extra – contabilísticos podem ser corrigidos pela AT, observando o ónus probatório que lhe incumbe nos termos do art.º74.º da LGT. Assim reza o Acórdão nº 428/13.6... de .../.../2018 do TCa Norte MM - Porém, essa presunção legal já não aproveita à AT se assente unicamente na verificação e confronto dos valores inscritos nos registos contabilísticos e extra- contabilísticos do contribuinte, ou seja, apenas sobre factos registados na contabilidade. (Acórdão nº 604/06.8... de .../.../2021 do TCA-Sul, Acórdão 01155/14.2... de .../.../2021 e Acórdão nº 885/07.0... de .../.../2017 do TCA Sul NN - Resulta da interpretação conjunta do art.º 34.º do CIVA e alínea f) do n.º3 do art.º 3.º do CIVA que no caso do sujeito passivo cessar a atividade, (ou deixe de praticar atos relacionados com atividade determinar da tributação durante dois anos consecutivos) presume-se que os bens existentes no ativo da empresa foram transmitidos, considerando tributável a afetação permanente de bens da empresa, a uso do seu titular, do pessoal, ou em geral a fins alheio à mesma, bem como a transmissão gratuita, quando, relativamente a esses bens ou aos elementos que os constituem, tenha havido dedução total ou parcial do imposto. cfr. Acórdão do Tca Norte nº 00351/12.1... de .../.../2020 (facto não provado). OO - Ora a douta sentença recorrida não curou de verificar se tinha havido dedução total ou parcial de imposto pelo que existe erro de julgamento neste vetor recursivo. Nestes termos, nos melhores de direito, sempre com o douto suprimento de V. Exas., deve o presente recurso ser julgado procedente por provado e revogada a douta Sentença do Tribunal “a quo”, com todas as consequências legais daí advindas.» Regularmente notificada para os termos do recurso, a Recorrida não apresentou contra-alegações. *** O DIGNO MAGISTRADO DO MINISTÉRIO PÚBLICO (DMMP) neste TRIBUNAL CENTRAL ADMINISTRATIVO SUL emitiu parecer no sentido da improcedência do recurso. *** Colhidos os vistos legais, cumpre apreciar e decidir. II - DELIMITAÇÃO DO OBJECTO DO RECURSO – QUESTÕES A APRECIAR Atendendo às conclusões das alegações da Apelante – pelas quais se define o objecto e delimita o âmbito do recurso – as questões a apreciar e decidir são as seguintes: a. Saber se deve ser ampliada a matéria de facto provada e não provada; b. Saber se a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento: i. Por violação do disposto no artigo 40º do CPPT; ii. Por se verificar uma incorreta interpretação dos artigos 74.º e 75.º da LGT, bem como da matéria de facto e das regras de repartição do ónus da prova, no tocante às correcções efectuadas em sede de facturação fictícia; iii. Por se verificar uma incorrecta interpretação da alínea f) do n.º3 do art.º 3.º e do artigo 86º do CIVA, no que concerne às correcções relacionadas com “IVA não liquidado – Inventários”. III – FUNDAMENTAÇÃO DE FACTO A sentença recorrida julgou provada a seguinte matéria de facto: «a) A constituição da Impugnada foi registada em ........2000, então com a sua sede social em ..., e tendo por objecto social “comércio, exportação e importação de produtos alimentares, artigos para o lar, ferros e metais, serviços prestados e construção de edifícios; cfr certidão permanente junta aos autos e constante do processo administrativo junto aos autos b) Em ........2012, foi registada a mudança de sede social da ..., para “..., …, …. andar, sala……., Sines”; cfr certidão permanente junta aos autos e constante do processo administrativo junto aos autos c) Em ........2019, foi apresentada a registo, (on line), a alteração da sede social da ..., desta vez para “...º Lisboa, apresentação essa, cujo registo ficou provisório por dívidas; cfr certidão permanente junta aos autos e constante do processo administrativo junto aos autos d) Em ........2019, foram registadas diversas alterações ao contrato de sociedade, entre elas a alteração da sua sede social para “...; cfr certidão permanente junta aos autos e constante do processo administrativo junto aos autos e) Em ........2019, a ... comunicou à Autoridade Tributária e Aduaneira a localização da sua sede na ..., …. Esq.º …..-…. Lisboa; cfr documento junto pela Fazenda Pública f) A tem exercido a sua actividade a partir do ..., …., 6.º andar, ..., ……. Sines; em primeiro lugar, constata-se que a alteração da sede social para a ..., apenas foi feita em momento posterior ao fim da acção de inspecção. Até então, a sua sede social era em Sines, tal como a sua sede efectiva, pois aí eram recebidas as cartas que lhe eram dirigidas, como o foram todas aquelas que foram emitidas durante aquele procedimento inspectivo. Também as liquidações impugnadas foram endereçadas para aquele endereço. Mas já depois àquela alteração de sede social para Lisboa, a ... voltou a indicar ter a sua sede no ... feio Edifício Z........ …….., 6.º andar, sala ........ ...- Veja-se o que consta dos requerimentos inicias apresentados nos procedimentos de reclamação graciosa daquelas liquidações, e do recurso hierárquico do indeferimento dessa reclamação graciosa, constantes do processo administrativo junto aos autos. Não obstante ser essa a sede indicada nesses requerimentos iniciais, na reclamação graciosa terá sido declarara uma sede na ... (embora a carta enviada para este endereço tivesse sido devolvida), mas nunca a ... fez qualquer menção nem fez qualquer referência a qualquer sede em Lisboa e foi para aí que foram enviadas as notificações, para exercício do direito de audição prévia. Também no requerimento inicial do recurso hierárquico, apresentado em ........2020, portanto, também em data posterior àquelas alterações formais de sede social, a própria ... voltou a indicar como tendo a sede social no ... …….. 6.º andar, sala ........, ... Sines. g) Em ... e ..., a ... foi alvo de uma acção de inspecção tributária externa, iniciada em ........2018, realizada pelos serviços de Inspecção Tributária da Direcção de Finanças de Setúbal a coberto da ordem de serviço n.º …………com vista ao controlo de Inventários do ano de ..., com incidência sobre o IVA referente ao ano de ...; admitido, cfr relatório do procedimento inspectivo consta te do processo administrativo junto aos autos h) Em ........2019, nas instalações da Direcção de Finanças de Setúbal, foi entregue a ..... AA, na qualidade de representante da ..., o projecto de relatório da inspecção tributária realizada a coberto daquela ordem de serviço; cfr doc constante de página 33 do processo administrativo junto aos autos, constituído por um termo de notificação, com duas assinaturas, uma com o nome de ......, e outra, aposta sob o nome A........, ali identificado funcionário na Direcção de Finanças de Setúbal Divisão de Inspecção Tributária I. i) Em ........2019, deu entrada na Direcção de Finanças de Setúbal, um requerimento de S........, subscrito pelo Excelentíssimo Senhor Dr ..., ..., com seguinte teor: “(texto integral no original; imagem)” ... doc constante de página 134 e 135 do processo administrativo junto aos autos, e relatório final do procedimento inspectivo, no capítulo da análise do direito de audição j) Em anexo a esse requerimento, foi junta uma procuração, em nome de S........ e datada de ........2019, constituindo seu procurador o Senhor Dr ..., conferindo poderes, designadamente, para o exercício do mandato em matéria tributária, acompanhando acções de inspecção, e foi junta uma cópia da certidão permanente da ...; cfr doc de fls 134, 135, 136, 137, 138, 139 e 140 do processo administrativo junto aos autos k) Em ........2019, foi elaborado o relatório final do procedimento inspectivo realizado a coberto daquela ordem de serviço, com o teor que consta do processo administrativo junto aos autos, o qual, aqui se dá por integralmente reproduzido, do qual consta, além do mais, o seguinte: “(texto integral no original; imagem)” [IMAGEM; NA ÍNTEGRA NO ORIGINAL ] [IMAGEM; NA ÍNTEGRA NO ORIGINAL ] “(texto integral no original; imagem)” (…) ... doc constante do processo administrativo junto aos autos l) Em ........2019, o Chefe da Divisão de Inspecção Tributária da Direcção de Finanças de Setúbal, no exercício de competência subdelegada, apôs sobre esse relatório final, e sobre o parecer que sobre ele foi dado, despacho com o seguinte teor: “Concordo com as correcções e propostas constantes no parecer da Srª Chefe de Equipa, face aos fundamentos vertidos no relatório. Notifique-se o sujeito passivo nos termos do art.º 62.º do RCPITA e art.º 77.º da LGT. Proceda-se em conformidade.” ... cópia do relatório inspectivo constante do processo administrativo junto aos autos m) Na sequência deste procedimento de inspecção tributária, a Autoridade Tributária e Aduaneira emitiu as seguintes liquidações adicionais de IVA, e correspondentes liquidações de juros compensatórios: [IMAGEM; NA ÍNTEGRA NO ORIGINAL ] ... cópias das liquidações constantes do processo administrativo junto os autos e documentos juntos pela ..., e cfr informação prestada no âmbito do procedimento de reclamação graciosa n) Em ........2019, a ... reclamou graciosamente destas liquidações para a Directora de Finanças de Setúbal, dando origem ao procedimento n.º ...; cfr cópia do processo de reclamação graciosa constante do processo administrativo junto aos autos o) Em ........2020, essa reclamação graciosa veio a ser indeferida, por despacho do Chefe de Divisão de Justiça Tributária da Direcção de Finanças de Setúbal; cfr cópia do processo de reclamação graciosa constante do processo administrativo junto aos autos p) Em ........2020, A ... recorreu hierarquicamente do indeferimento desta reclamação graciosa, dando origem ao procedimento n.º ...; cfr cópia do procedimento de recurso hierárquico, constante do processo administrativo junto aos autos q) Em ........2021, por despacho do Subdirector geral do IVA, por subdelegação de competência, este recurso hierárquico veio a ser indeferido; cfr cópia do procedimento de recurso hierárquico, constante do processo administrativo junto aos autos r) Em data não apurada, foi emitido um cheque da ... Lda, no montante de € 9 954,87; cfr cópia do rosto do cheque ... da C....., constante do processo administrativo junto aos autos, cheque esse sem aposição de data e sem cópia do verso do mesmo s) Em data não apurada, foi emitido um cheque da ... Lda, no montante de € 19 267,25; cfr cópia do rosto do cheque ... da C....., constante do processo administrativo junto aos autos, cheque esse sem aposição de data e sem cópia do verso do mesmo t) Em data não apurada, foi emitido um cheque da ... Lda, no montante de € 9 258,37; cfr cópia do rosto do cheque ... da C....., constante do processo administrativo junto aos autos, cheque esse sem aposição de data e sem cópia do verso do mesmo u) Com data de ........2014, foi emitido um cheque da ... Lda, no montante de € 10 160,35; cfr cópia do rosto do cheque ... da C....., constante do processo administrativo junto aos autos, v) Com data de ........2014, foi emitido um cheque da ... Lda, no montante de € 2 290,22; cfr cópia do rosto do cheque ... da C....., constante do processo administrativo junto aos autos, w) Em data não apurada, foi emitido um cheque da ... Lda, no montante de € 12 321,30; cfr cópia do rosto do cheque ... da C....., constante do processo administrativo junto aos autos, cheque esse sem aposição de data e sem cópia do verso do mesmo x) Em data não apurada, foi emitido um cheque da ... Lda, no montante de € 19 886,83; cfr cópia do rosto do cheque ... da C....., constante do processo administrativo junto aos autos, cheque esse sem aposição de data e sem cópia do verso do mesmo y) Em data não apurada, foi emitido um cheque da ... Lda, no montante de € 9 954,87; cfr cópia do rosto do cheque ... da C....., constante do processo administrativo junto aos autos, cheque esse sem aposição de data e sem cópia do verso do mesmo z) Em data não apurada, foi emitido um cheque da ... Lda, no montante de € 10 196,29; cfr cópia do rosto do cheque ... da C....., constante do processo administrativo junto aos autos, cheque esse sem aposição de data e sem cópia do verso do mesmo aa) Em data não apurada, foi emitido um cheque da ... Lda, no montante de € 10 119,14; cfr cópia do rosto do cheque ... da C....., constante do processo administrativo junto aos autos, cheque esse sem aposição de data e sem cópia do verso do mesmo bb) Em data não apurada, foi emitido um cheque da ... Lda, no montante de € 10118,04; cfr cópia do rosto do cheque ... da C....., constante do processo administrativo junto aos autos, cheque esse sem aposição de data e sem cópia do verso do mesmo cc) Em data não apurada, foi emitido um cheque da ... Lda, no montante de € 10 118,40; cfr cópia do rosto do cheque ... da C....., constante do processo administrativo junto aos autos, cheque esse sem aposição de data e sem cópia do verso do mesmo dd) Em data não apurada, foi emitido um cheque da ... Lda, no montante de € 12 558,50; cfr cópia do rosto do cheque ... da C....., constante do processo administrativo junto aos autos, cheque esse sem aposição de data e sem cópia do verso do mesmo ee) Em data não apurada, foi emitido um cheque da ... Lda, no montante de € 13618,02; cfr cópia do rosto do cheque ... da C....., constante do processo administrativo junto aos autos, cheque esse sem aposição de data e sem cópia do verso do mesmo ff) Com data de ........2015, foi emitido um cheque da ... Lda, no montante de € 4 479,82; cfr cópia do rosto do cheque ... da C....., constante do processo administrativo junto aos autos, cheque esse sem aposição de data e sem cópia do verso do mesmo gg) No final do exercício de ..., a ... tinha registado na sua contabilidade existências finais do valor de € 302 066,44, e no início de exercício de ..., registou um valor de existências iniciais de € 0,00, o que foi motivado pelos seguintes lançamentos contabilísticos: - crédito da conta 32 por contrapartida a débito da conta 61; - crédito da conta 61 por contrapartida a débito da conta 2681 – ...; admitido, anexo 14 ao relatório de inspecção tributária constante do processo administrativo junto aos autos, e depoimento da testemunha C......., ..., conhecido do sócio gerente da ..., que explicou que aquando da realização do procedimento inspectivo, este lhe pediu para o aconselhar e para isso, fez uma análise à contabilidade da sociedade, tendo detectado esse movimento, pediu explicações Àquele que lhe terá dito que o ... certificado o justificou porque seria preciso fazer correcção ao valor dos inventários da ... * Factos não provados 1) A entrega de uma procuração pelo mandatário da ... no dia ........2019, na Direcção de Finanças de Setúbal; Efectivamente, não consta do procedimento inspectivo, nem do próprio processo administrativo qualquer evidencia da entrada dessa procuração na nessa data. A impugnante, por sua vez, tendo alegado esse facto, não juntou com a petição inicial qualquer prova documental do mesmo, e em circunstâncias normais, essa prova não seria difícil, na medida em que, também em circunstâncias normais, aquando da entrega de qualquer requerimento em qualquer serviço da Administração Pública, aquilo que é normal suceder, até para cumprimento do direito dos interessados no procedimento consagrado art.º 106.º do CPA, e para cumprimento da obrigação da Administração Tributária imposta pelo art.º 26.º do CPPT, é ser entrega um recibo ao apresentante. Posteriormente, veio alegar que tinha esse comprovativo na sua posse, e, instada a juntá-lo aos autos, veio juntar aos autos, cfr página 691 e 692, uma cópia de um requerimento dirigido pelo Ilustre Mandatário da ... ao Director de Finanças de Setúbal, dizendo juntar aos autos (deduz-se que são os autos do procedimento inspectivo pelo facto de no canto superior esquerdo do requerimento ser feita referência aos serviços de IT e à equipa 1.3, bem como ao nome dos técnicos responsáveis pelo procedimento inspectivo), uma procuração emitida pela ... conferindo-lhe poderes de mandato tributário e de acompanhamento de acções inspectivas. Acontece que o carimbo da Direcção de Finanças de Setúbal que se encontra aposto no canto inferior esquerdo desse requerimento, está acompanhado, apenas, de uma assinatura ilegível, sem identificação da pessoa que terá aposto o carimbo, e, em qualquer caso, a data que nele se encontra aposta de forma manuscrita, é data de ........2019, e não a data de ........2019, como é alegado. 2) Consideram-se não provados, quaisquer outros factos alegados pelas partes que não constam das alíneas anteriores * A convicção do Tribunal sobre a matéria de facto provada e não provada, resultou da análise crítica aos documentos juntos aos autos pela própria ..., aos documentos constantes do processo administrativo, e aos documentos juntos aos autos por determinação oficiosa do tribunal, nenhuns deles impugnados, e ainda, aos depoimentos das testemunhas, produzidos em audiência de julgamento. Estes depoimentos, porém, foram pouco esclarecedores sobre os factos essenciais cuja prova cabia à ..., essencialmente, por falta de conhecimento directo desses factos por parte das testemunhas ouvidas. A testemunha C......., ..., afirmou já ter tido uma relação profissional com a ..., contudo, relativamente a uma questão pontual e em momento posterior ao ano de ..., mas afirmou também desconhecer a sociedade ..., ou seja, a emitente das facturas em questão. Afirmou também que esteve na sede da ... apenas uma única vez, em Sines, numa reunião com os Inspectores Tributários. Porém, também explicou que o conhecimento que tem da actividade da ... é apenas através dos documentos da mesma a que teve acesso, confirmando nem ter conhecimento directo da actividade operacional desenvolvida por ela, nem conhecimento directo dos seus fornecedores e clientes. Não obstante, a partir desse conhecimento e daquilo que falava com o Sr ....., tem ideia que a ... colocava pessoal para fazer reparações durante os períodos em que as grandes empresas industriais da zona da refinaria de Sines faziam paragens na sua laboração. Afirmou também que, por norma, o exercício desta actividade permitia que o estaleiro fosse montado nas instalações das grandes empresas onde os serviços seriam prestados, mas em concreto, ele próprio não viu a instalação de qualquer estaleiro da .... Além disso, considerando que esses serviços seriam realizados durante períodos de tempo relativamente curtos, durante os quais as empresas paravam, (como o próprio também afirmou), quando a actividade destas fosse retomada, sempre haveria que retirar o estaleiro do local e guardar os seus elementos e componentes em algum local até surgir novo serviço, circunstância que acabou por não ser explicada. Relativamente ao sector das sucatas, admitiu que a ... pudesse utilizar algumas peças nas reparações que fazia, mas afirmou desconhecer qualquer actividade de compra e venda de sucata, como actividade principal daquela. Explicou ainda que viu, por amostragem, alguns cheques de pagamento de facturas emitidas à ..., concluindo que os movimentos se encontravam reflectidos na sua contabilidade, embora tenha dito não se recordar em concreto dos cheques de pagamento de facturas emitidas pela ..., uma vez que a amostragem que utilizou incidiu sobre o universo de emitentes de facturas à .... Para além disso, explicou que já conhecia pessoalmente o ....., sócio gerente da ..., o qual, no decurso da acção inspectiva lhe pediu apoio, e foi nesse âmbito que esteve presente naquela reunião na sede da ... com os Senhores Inspectores, e avançou algumas das conclusões pessoais a que chegou após ter analisado a contabilidade da .... Afirmou, nomeadamente, que terá sido o ... da ... a transmitir ao seu sócio gerente que teriam que ser feitas correcções aos inventários, e foi nessa sequência que retirou o valor das pedras de granito da conta de inventários, contabilizando o seu valor como se fosse o Sr ..... a ficar com elas. Solução técnica que ele próprio não acompanha, até porque em data que não concretizou, ele próprio esteve com o Sr ..... na ... onde constatou que as pedras de granito ainda la se encontravam, tando inclusivamente dado nota disso aos Senhores Inspectores Tributários. A testemunha N......., identificou-se como comercial de máquinas e de camiões, e que antes trabalhou numa empresa, a ..., que fazia transportes para a ..., concretamente, ao longo dos anos de ..., ..., ..., ..., e .... Concretizando, disse que esta empresa fazia o transporte de um telescópico que a ... tinha para fazer as suas obras na ..., na ..., e alguns materiais como máquinas de soldadura e outro material que, por vezes iam carregar a ..., onde a ... tinha um espaço, mas também em espaços de outras empresas que a ... sub-contratava. Aquela maquinaria estava em contentores, desconhecendo quem era o seu proprietário, se a própria ... ou se outros sub-empreiteiros, pois o seu trabalho era apenas de transporte. Contudo, referiu nunca ter feito alguns serviços de transporte de sucata para a ..., sendo que boa parte das facturas respeita à compra de sucata. Referiu também que a sede que conhecia à ... era em Sines perto da ..., no edifício …………, ou mesmo nas instalações da ..., e que o estaleiro era em ..., ou mesmo dentro do Estaleiro da .... Quando confrontado com a actividade que a ... desenvolveria em ..., relativamente à qual a primeira testemunha havia afirmado ser uma ... na qual eram visíveis pedras de granito de grandes dimensões, disse só conhecer a actividade desenvolvida pela ... em Sines. Também referiu que a sua actividade de prestação de serviços em Sines era desenvolvida essencialmente durante as paragens das empresas da petroquímica, mas também ele referiu desconhecer que a ... desenvolvesse uma actividade de compra e venda de sucata. Admitiu que a ... recorresse a cedência de mão de obra, que era algo que aquela actividade exigia em abundância, e a aquela não tinha pessoal fixo, e referiu-se ao Senhor ... como sendo a pessoa que mais vezes encontrava em ... quando lá iam carregar as coias, e que depois colocava pessoal em Sines para descarregar esses materiais. Referiu que recordar-se do nome ... como nome de uma empresa, mas não conseguiu explicar nem concretizar mais nada, nem foi capaz de se lembrar se esta empresa tinha algo a ver com o ... Ou seja, nenhuma destas duas testemunhas revelou conhecimento directo das operações que estão subjacentes às facturas emitidas pela ..., e é precisamente a materialidade dessas operações concretas que importava demonstrar. De acordo com o depoimento da segunda testemunha e de acordo com as declarações prestadas pelo sócio gerente da ... perante os inspectores tributários, a testemunha que poderia ter tido conhecimento directo de alguns dos elementos dessas operações seria a testemunha ..., que foi arrolada pela ..., mas que também por ela veio a ser prescindida. III – APRECIAÇÃO DO RECURSO Vem o presente recurso interposto da sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Beja, que julgou totalmente improcedente a Impugnação Judicial das liquidações adicionais de IVA, referentes ao ano de ..., das quais resultou imposto a pagar no montante total de €459.207,35, bem como as correspondentes liquidações de juros compensatórios. Em sede de “modificabilidade da decisão de facto”, a Recorrente pugna pelo aditamento ao probatório “[d]os seguintes factos que resultam documentalmente provados nos autos: Factos provados a)“Em .../.../2024, o ... ... CP 1……, dirigiu ao Exª Sr. Diretor de Finanças de Setúbal, um requerimento a juntar aos autos de inspeção tributária (SIT- DIT - Equipa 1.3 Técnicos A........ e F........) procuração emitida a seu favor pela recorrente ... – E........ Lda. b)“Este requerimento deu entrada na Direção de Finanças de Setúbal no dia .../.../2019 tendo sido carimbado e assinado o respetivo duplicado que foi devolvido ao mandatário” (…) c) O relatório final não foi notificado ao mandatário legalmente constituído”. Refere, ainda, que deverá ser levado aos “Factos não provados” a seguinte factualidade: “a) que existindo afetação permanente de bens da empresa, a uso do seu titular, do pessoal, ou em geral a fins alheio à mesma, bem como a transmissão gratuita, tenha havido dedução total ou parcial do imposto.” Vejamos. Importa, desde logo, ter presente que o artigo 640º do CPC impõe ao recorrente um ónus rigoroso, cujo incumprimento implica a imediata rejeição do recurso, o que significa que na alegação de recurso devem ser especificados, obrigatoriamente, não só os pontos de facto que considera incorrectamente julgados, mas também os concretos meios probatórios, constantes do processo ou do registo ou gravação nele realizada, que, em sua opinião, impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados diversa da adoptada pela decisão recorrida. Relativamente aos factos cujo aditamento é requerido, verificando-se cumprido o disposto no artigo 640º do CPC e em face da prova documental constante dos autos [cfr. fls. 691/693 do processo eletrónico], impõe-se aditar os mesmos aos factos provados, conforme segue: hh) Em .../.../2019, o ... ... CP 1……, dirigiu ao Exª Sr. Diretor de Finanças de Setúbal, um requerimento a juntar aos autos de inspeção tributária (SIT- DIT - Equipa 1.3 Técnicos A........ e F........) procuração emitida a seu favor pela recorrente ... – E........ Lda. ii) Este requerimento deu entrada na Direção de Finanças de Setúbal no dia .../.../2019. jj) O relatório final de inspecção não foi notificado ao referido mandatário [facto não controvertido]. No tocante à “factualidade” que a Recorrente pretende seja levada aos factos não provados, para além de não ter sido observado o referido ónus, estão em causa factos conclusivos, diretamente relacionados com o thema decidendum respeitante às correcções “IVA não liquidado – Inventários”, pelo que os mesmos não podem integrar a matéria de facto. * Estabilizada a matéria de facto, avancemos para a questão do erro do erro de julgamento por violação do artigo 40º do CPPT, que dispõe, na parte que releva para os presentes autos, o seguinte: “1 – As notificações aos interessados que tenham constituído mandatário são feitas na pessoa deste da seguinte forma: a. Nos procedimentos tributários, por carta registada, dirigida para o seu escritório ou por transmissão eletrónica de dados na respetiva área reservada do Portal das Finanças; (…)”. No entendimento do Recorrente, “a omissão de notificação do relatório final do procedimento inspetivo ao mandatário da inspecionada nos casos em que se encontra já constituído constitui uma clara violação do plasmado no artigo 40º do CPPT, pelo que ao considerar que “embora uma preterição de uma formalidade legal, não poderá efeitos invalidantes das liquidações impugnadas” (cfr. fls. 28) a sentença incorreu em erro de julgamento no que tange à matéria de direito”. Salienta que “no caso dos autos, são os próprios Serviços de Inspeção Tributária que referem a fls. 16/18, que o signatário era mandatário constituído nos autos, sendo mandatário constituído nos autos por S........, mas também pela ... em .../.../2023 [pretendendo dizer .../.../2019]”. Sobre a questão em causa, o tribunal de 1ª instância teceu as seguintes considerações: “No caso em apreço, e como decorre da matéria de facto provada, todas as correcções propostas no final do procedimento tributário em causa, foram de natureza meramente aritmética. (... alínea k) da matéria de facto provada) O que significa que, no final desse procedimento inspectivo, e na sequência da notificação do respectivo relatório final, a ... nada poderia fazer para reagir contra as correcções aí propostas. Quaisquer ilegalidades ou irregularidades que aí tivessem sido cometidas sempre teriam que ser invocadas em sede de impugnação judicial da ou das liquidações que se lhe viessem a seguir. Sob pena de transformarem todas as formalidades legais em fins em si mesmo, a eventual omissão de notificação do relatório final do procedimento inspectivo ao mandatário da inspecionada (nos casos em que já se encontra constituído), constituindo embora uma preterição de uma formalidade legal, não poderá efeitos invalidantes das liquidações impugnadas. É que, mesmo que ela tivesse sido cumprida, isto é, mesmo que o relatório final do procedimento inspectivo tivesse sido notificado ao mandatário já constituído, as liquidações impugnadas em nada poderiam ser alteradas por efeito dessa notificação. Não porque a própria Administração não pudesse pura e simplesmente, por sua iniciativa, não emitir essas liquidações, mas porque após a notificação daquele relatório final, a ... não tinha qualquer oportunidade de reagir contra as ilegalidades eventualmente cometidas nesse relatório. Essa reacção apenas poderia vier a ser exercida após a emissão das liquidações de imposto, se, como veio a acontecer, elas viessem a ser emitidas. De qualquer forma, ainda que se admitisse a relevância invalidante dos actos de liquidação derivada da falta de notificação do relatório inspectivo que antecedeu esses actos de liquidação ao mandatário constituído, a verdade é que essa relevância invalidante nunca se poderia verificar no caso presente, uma vez que a procuração que a ... alegou ter entregue nos serviços da Direcção de Finanças de Setúbal em ........2019, na verdade, e de acordo com a prova que foi produzida, não foi entregue nessa data, mas em ........2019, numa data em que o relatório final já tinha sido elaborado, e em que já tinha sido apostos sobre o mesmo despacho de concordo, determinando-se a sua notificação à ..., eventos que aconteceram em ........2019 e ........2019, sendo que ... não alegou a data em que foi notificada daquela relatório final. (... alíneas k) e l) da matéria de facto provada e 1) da matéria de facto não provada) É certo que o relatório de inspecção menciona, como vem alegado pela ..., que agora seu mandatário, era mandatário constituído naquele procedimento. (fr alínea k) da matéria de facto provada) Contudo, como aí se explicita e como decorre da procuração que foi junta ao procedimento durante a fase de audição prévia, nesse momento havia sido constituído mandatário de S........, sócia da ..., e não da própria .... (... alíneas i), j) e k) da matéria de facto provada) Assim, o pedido de anulação das liquidações impugnadas com base na alegada falta de notificação do relatório final ao agora seu mandatário terá que improceder.” E, efectivamente, outra não poderia ser a decisão do tribunal de 1ª instância, porquanto, verificando-se, por um lado, que a procuração junta ao procedimento em fase de audiência prévia não foi emitida pela sociedade ... e, por outro lado, que esta nem sequer alegou nos autos em que data foi notificada do relatório de inspecção, o qual foi elaborado em ........2019, não é possível concluir pela violação do disposto no artigo 40º do CPPT, com base no facto de ter sido junta, oito dias depois, uma procuração, constituindo como mandatário da ... o ... .... E tanto basta para concluir pela improcedência do recurso, nesta parte. * A recorrente considera, ainda, “incorretamente julgados” os factos reproduzidos nas alíneas K) e gg), referindo que “a sentença do Tribunal “a quo” não deu como provado que todos os pagamentos foram feitos em cheques a todos os emitentes das faturas, porque o verso dos cheques não consta no probatório. Todavia a este respeito a AT, em clara violação dos princípios da oficialidade e do inquisitório, da verdade material que deveria buscar nunca pediu aos Bancos a informação bancária que se impunha legalmente à Inspeção Tributária, por força do artigo 6º do RCPIT e 58º da LGT.” Ora, analisada a petição inicial, constata-se que em momento algum é invocada a violação dos referidos princípios, pelo que tal questão não pode ser conhecida por este tribunal de recurso, porquanto, como decorre dos artigos 676º, nº1 e 690º, nº1, do CPC, os recursos visam o reexame, por parte do tribunal superior, de questões precedentemente resolvidas pelo tribunal a quo, e não a pronúncia do tribunal ad quem sobre questões novas. Alega, ainda, a Recorrente que a ação inspetiva se realizou quatro anos mais tarde em relação aos factos com relevância tributária, pelo que em face desse hiato temporal, não era possível confirmar se à data existiam estruturas físicas, ativo imobilizado ou existências da emitente de faturas que demonstrassem capacidade para prestar os serviços nelas descritos. Segundo o Recorrente, também não foi tido em linha de conta, que à data dos factos a AT não disponibilizava uma aplicação informática de despistagem dos emitentes de risco, não sendo possível à utilizadora e ora recorrente, saber que constavam da grelha da AT como não declarantes, realidade igualmente menosprezada pelo Tribunal “a quo”. Quanto à impossibilidade de contactar o emitente das faturas, argumento utilizado para fundamentar as liquidações adicionais, considera que tal é justificado pelo desfasamento temporal entre os factos e a data da inspeção. Vejamos. Na fundamentação das correcções em causa – “IVA indevidamente deduzido – facturas ..., Lda.” – refere-se no RIT o seguinte: [IMAGEM; NA ÍNTEGRA NO ORIGINAL ] “(texto integral no original; imagem)” […] “(texto integral no original; imagem)” (…)”. Verifica-se, assim, que os elementos recolhidos em relação à empresa emitente das faturas são transversais a todos os exercícios, desde ... até à data em que foi realizada a inspecção, incluindo a existência de uma sede estatutária meramente aparente ou fictícia, pelo que se revela infundada a argumentação em torno da alegada “décalage temporal”. O mesmo se diga em relação ao argumento de que não era possível à ... saber se a emitente das faturas constava como não declarante, pois o que está em causa nos autos é aferir se as operações tituladas pelas faturas não correspondem a operações reais, o que não é determinado pelo incumprimento das obrigações declarativas por parte do emitente, mas por um conjunto de factos que, conjugados entre si, permitem sustentar um juízo seguro acerca da falta de veracidade das faturas. Alega, ainda, a Recorrente que a sentença recorrida fez uma incorreta interpretação dos artigos 74.º e 75.º da LGT, bem como da matéria de facto e das regras de repartição do ónus da prova, salientando que a AT sustenta a desconsideração das faturas, reputando-as como falsas, com base em factos recolhidos apenas na esfera do fornecedor consubstanciados, designadamente, na falta de estrutura empresarial e na falta de capacidade para o transporte das quantidades constantes das faturas, o que a jurisprudência considera que não constituem indícios objetivos, sólidos e consistentes que traduzam uma probabilidade elevada de que os documentos não titulam operações reais. Todavia, da leitura do relatório de inspecção logo se conclui que também foram realizadas diligências e recolhidos elementos na esfera do próprio sujeito passivo, ora Recorrente: “(texto integral no original; imagem)” […] “(texto integral no original; imagem)” […] “(texto integral no original; imagem)” […] “(texto integral no original; imagem)” Em face do exposto, é de concluir que a sentença recorrida fez uma correcta interpretação e aplicação das normas invocadas, no tocante à correcção em causa, não enfermando do erro de julgamento que lhe é apontado. * Sustenta, ainda, a Recorrente que a sentença recorrida incorre em erro de julgamento quando entende ser devido imposto, por crédito da conta 32 por contrapartida a débito da conta 61 por contrapartida a débito da conta 2681, sem que esteja demonstrado que, relativamente a esses bens, tenha havido dedução total ou parcial do IVA, ou seja, sem provar que existiu uma transmissão de bens para efeitos de sujeição a IVA. Acrescenta que a presunção consagrada no artigo 86º do CIVA não aproveita à AT se assente unicamente na verificação e confronto dos valores inscritos nos registos contabilísticos e extra-contabilísticos do contribuinte, ou seja, sobre factos registados na contabilidade. Vejamos. A correcção em causa foi sustentada na seguinte fundamentação (cfr. relatório de inspecção transcrito na alínea K) dos factos provados): “(texto integral no original; imagem)” […] [IMAGEM; NA ÍNTEGRA NO ORIGINAL ] […] [IMAGEM; NA ÍNTEGRA NO ORIGINAL ] […]”. Constata-se, assim, que o fundamento determinante para a correcção em causa foi a afectação dos bens ao uso particular do sócio, nos termos da alínea f) do nº 3 do artigo 3º do Código do IVA, que prescreve o seguinte: «3 - Consideram-se ainda transmissões de bens, nos termos do n.º 1 deste artigo: f) Ressalvado o disposto no artigo 26.º, a afectação permanente de bens da empresa, a uso próprio do seu titular, do pessoal, ou em geral a fins alheios à mesma, bem como a sua transmissão gratuita, quando, relativamente a esses bens ou aos elementos que os constituem, tenha havido dedução total ou parcial do imposto; (…)». Debruçando-se sobre este normativo, ensina a ... BB «[t]rata-se, neste normativo, da situação de tributação de auto consumo externo de bens. Pretende-se evitar casos de evasão, nos quais bens adquiridos para fins produtivos em relação aos quais tenha havido dedução do imposto são desviados, por exemplo, para consumo privado (como é sabido, os particulares não têm direito à dedução do IVA). Caso assim não se procedesse não se tributaria o acto de consumo, o que violaria o princípio da neutralidade, dado que as mesmas operações realizadas por terceiros sujeitos passivos do imposto, são tributadas.» (Introdução ao Imposto sobre o Valor Acrescentado, Cadernos IDEFF n.º 1, Almedina, Coimbra, 2005, pág. 49- 52). E, a propósito do conceito «autoconsumo de bens» explicita CC: «O auto-consumo corresponde a uma saída de bens da empresa que se caracteriza pela inexistência de contraprestação. Esta operação é considerada transmissão de bens com vista a evitar consumos privilegiados, sem pagamento de IVA (auto-consumo externo) ou a evitar o exercício de deduções que não correspondem à utilização real dos bens (auto-consumo interno). A neutralidade do imposto exige que estas operações sejam tributadas, uma vez que o seriam se fossem realizadas por terceiros, sujeitos passivos de imposto. Caso contrário, o sujeito passivo que auto-consome estaria numa situação de concorrência desleal face aos restantes agentes económicos. A tributação do auto-consumo visa combater a evasão e fraude fiscal e a concorrência desleal. Estão abrangidas no conceito de auto-consumo externo a afectação permanente de bens da empresa a uso próprio do seu titular, ou do pessoal ou, em geral, a afectação permanente daqueles bens para fins alheios à actividade económica exercida. Por afectação a lei designa o destino inicial que é dado a determinados bens que são desviados do seu destino natural, sendo adstritos a outra finalidade.» (Imposto sobre o Valor Acrescentado -Anotações ao Código do Imposto sobre o Valor Acrescentado e ao Regime do IVA nas Transacções Intra comunitárias, ..., 2004, pág. 113 e 114). No presente caso, de acordo com o que foi apurado no âmbito do procedimento inspectivo, verificou-se que ocorreu uma redução dos inventários da empresa no início de ..., fruto de registos contabilísticos que tiveram como contrapartida a conta do sócio, o que levou a AT a concluir que os bens em falta no inventário foram afectados permanentemente ao uso próprio do sócio. E, efectivamente, o artigo 75.º, n.º 1, da LGT estabelece uma presunção de veracidade das declarações dos contribuintes apresentadas nos termos previstos na lei, bem como os dados e apuramentos inscritos na sua contabilidade ou escrita, quando estas estiverem organizadas de acordo com a legislação comercial e fiscal. Ora, os referidos movimentos contabilísticos reflectem uma transferência daquelas existências da sociedade para o seu sócio, o que é equiparado a transmissão de bens pela alínea f) do n.º 3 do art.º 3.º do CIVA. Deste modo, cabia à ... demonstrar que a realidade material era outra, que não a revelada através dos seus próprios registos contabilísticos, o que não logrou fazer, como se encontra evidenciado na sentença recorrida (“Nem o responsável pela contabilidade da ... não foi chamado a depor, nem a ... foi chamada a prestar declarações, pelo que não se apuraram as razões exactas que estiveram na origem daqueles lançamentos contabilísticos”). A Recorrente, no presente recurso, não põe em causa essa falta de prova, mas argumenta que a AT não demonstrou que, relativamente a esses bens, tenha havido dedução total ou parcial do IVA, como exige a citada alínea f) do nº 3 do artigo 3º do Código do IVA. Por outro lado, refere que a presunção consagrada no artigo 86º do CIVA não aproveita à AT se assente unicamente na verificação e confronto dos valores inscritos nos registos contabilísticos e extra-contabilísticos do contribuinte, ou seja, sobre factos registados na contabilidade. Ora, em primeiro lugar, cumpre referir que a alegada falta de demonstração do pressuposto de que os bens em causa conferiram direito à dedução total ou parcial do IVA não foi suscitada na petição inicial, pelo que tal questão não pode ser conhecida por este tribunal de recurso, uma vez que, conforme supra se explicou, os recursos visam o reexame, por parte do tribunal superior, de questões precedentemente resolvidas pelo tribunal a quo, e não a pronúncia do tribunal ad quem sobre questões novas. Em segundo lugar, é de salientar que a argumentação em torno da interpretação do artigo 86º do CIVA carece de relevância, porquanto, a correcção em causa não foi fundamentada nessa norma, mas sim na alínea f) do nº 3 do artigo 3º do Código do IVA, ou seja, na afectação dos bens ao uso particular do sócio. Em consonância com o exposto, é de manter a decisão recorrida, também na parte em que concluiu, relativamente à correcção em causa, que “em face dos movimentos que foram encontrados na sua contabilidade, evidenciando ou representando um acto de afectação de bens da sociedade ao titular do seu capital social, a Administração estava legalmente habilitada a promover a respectiva liquidação de imposto, que foi omitida aquando do registo da operação na contabilidade”, improcedendo, assim, todas as conclusões do presente recurso. * Da dispensa do remanescente da taxa de justiça Em face da normal complexidade das questões suscitadas nos autos e atendendo à conduta adequada das partes, determina-se a dispensa de pagamento do remanescente da taxa de justiça para além do valor de 275 000,00€, na conta a final. E, assim, formulamos as seguintes conclusões/Sumário: 1. Os recursos visam o reexame, por parte do tribunal superior, de questões precedentemente resolvidas pelo tribunal a quo, e não a pronúncia do tribunal ad quem sobre questões novas. V. Decisão Face ao exposto, acordam, em conferência, os juízes da Subsecção do Contencioso Tributário Comum deste Tribunal Central Administrativo Sul em NEGAR PROVIMENTO AO RECURSO E MANTER A DECISÃO RECORRIDA. Custas a suportar pela Recorrente, sem prejuízo da dispensa do remanescente da taxa de justiça. Registe e notifique. Lisboa, ... de ... de 2025 (Ângela Cerdeira) (Teresa Costa Alemão) (Maria da Luz Cardoso) Assinaturas eletrónicas na 1ª folha

Sumário

I- Os recursos visam o reexame, por parte do tribunal superior, de questões precedentemente resolvidas pelo tribunal a quo, e não a pronúncia do tribunal ad quem sobre questões novas.

Texto Integral

Acordam na Subsecção Comum da Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Sul:

I- RELATÓRIO

.... - I......, Lda., doravante Recorrente, veio interpor recurso jurisdicional da sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Beja, em .../.../2024, que julgou totalmente improcedente a Impugnação Judicial das liquidações adicionais de IVA, referentes ao ano de ..., das quais resultou imposto a pagar no montante total de €459.207,35, bem como as correspondentes liquidações de juros compensatórios.

Com o requerimento de interposição do recurso apresentou alegações, formulando, a final, as seguintes

CONCLUSÕES:

«A- Deve ser ampliada a matéria de facto a coberto do artigo 662º nº 2 alínea c) 2 ”in fine” com anulação da decisão da 1ª instância, já que nos deparamos com uma falta objetiva de factos que são relevantes para a decisão de direito, revelando-se a ampliação indispensável, por estar em causa o efeito invalidante da liquidação impugnada Acórdão do STA nº 0821/15 de .../.../2016

B- É relevante e indispensável adicionar aos factos provados, que deu entrada na Direção de Finanças de Setúbal, uma procuração datada de .../.../2019, em que a impugnante ... constituiu mandatário o ora causídico (prova documental feita nos autos através da junção feita por requerimento de .../.../2023 (Refª SITAF nº ... de .../.../2023) em cumprimento do Despacho de .../.../2023 Refª SITAF nº ..., tendo o original sido remetido por carta registada Inspeção e cujo original se encontra nos autos em resultado do cumprimento do Douto Despacho do Ilustre Magistrado titular do processo (RH………….PT de .../.../2023).

C- Como é bom de ver, a sentença recorrida após ter a prova documental emergente dos requerimentos submetidos supra mencionados, não considera como provado nos “Factos Provados” que deu entrada na DF de Setúbal uma procuração naqueles Serviços da AT, em .../.../2024, sendo a é a própria fundamentação de fls. 23 que deixa clara a ideia de que essa procuração deu entrada em .../.../2019, não se alcançando o que entende MMª ... ao referir que a assinatura do documento, que não foi impugnado é ilegível

D- Assim, tem de proceder-se ao “Aditamento oficioso de factos”, os seguintes factos a)“Em .../.../2024, o ... ... CP 1255E, dirigiu ao Exª Sr. Diretor de Finanças de Setúbal, um requerimento a juntar aos autos de inspeção tributária (SIT- DIT - Equipa 1.3 Técnicos A........ e F........) procuração emitida a seu favor pela recorrente ... – E........ Lda. b)“Este requerimento deu entrada na Direção de Finanças de Setúbal no dia .../.../2019 tendo sido carimbado e assinado o respetivo duplicado que foi devolvido ao mandatário” c) O relatório final não foi notificado ao mandatário legalmente constituído. Factos não Provados a) que existindo afetação permanente de bens da empresa, a uso do seu titular, do pessoal, ou em geral a fins alheio à mesma, bem como a transmissão gratuita, tenha havido dedução total ou parcial do imposto.

E- A omissão de notificação do relatório final do procedimento inspetivo ao mandatário da inspecionada nos casos em que se encontra já constituído constitui uma clara violação do plasmado no artigo 40º do CPPT, pelo que ao considerar que “embora uma preterição de uma formalidade legal, não poderá efeitos invalidantes das liquidações impugnadas” (cfr. fls. 28) a sentença incorreu em erro de julgamento no que tange à matéria de direito como doravante se sustentará.

F- No procedimento tributário, a lei releva toda e qualquer ilegalidade que ocorra anteriormente à prolação da decisão final, por força do artigo 54º do CPPT, vertido ainda no artigo 11.º do RCPIT e na Lei (CPPT e LGT), não se encontra consagrada a regra de que a violação de um preceito legal impositivo, se degrade em mera irregularidade: ao contrário, subsiste como fundamento “preterição de outras formalidades legais”, para além da falta de fundamentação).

G- A falta de notificação ao ... constituído pelo contribuinte antes da notificação do relatório final da inspeção tributária não se pode degradar em mera irregularidade e sem notificação perfeita do projeto de relatório e do relatório de inspeção tributária, não está concluído o procedimento de inspeção e, consequente e forçosamente, não se pode avançar para a prolação do ato de liquidação, por falta de verificação de um pressuposto legal de formação e conformação da vontade administrativo-tributária - artigo 62.°, n.ºs 1 e 2 do RCPIT). ... o Acórdão do TCA Norte, de .../.../2013, proferido no Proc. 00011/04.7..., LGT).

H- As notificações legalmente devidas (excetuadas as que tivessem em vista a prática pelo interessado de ato pessoal) só podem ser efetuadas legalmente na pessoa do ... do contribuinte no caso de estar constituído, de acordo com o disposto nos n.ºs 1 e 2 do artigo 40.º do CPPT.

I- No caso dos autos, são os próprios Serviços de Inspeção Tributária que referem a fls. 16/18, que o signatário era mandatário constituído nos autos, sendo mandatário constituído nos autos por S........, mas também pela ... em .../.../2023 pelas razões atrás aduzidas. (sublinhado e bold nossos).

J- A ineficácia da notificação do relatório implica, que se tenha verificado a preterição de formalidade legal consistente na elaboração das liquidações antes da sua notificação da decisão de fixação da matéria coletável apurada no relatório (neste sentido o Acórdão 02834/09 de .../.../2009 do TCA Sul).

L- O procedimento externo de inspeção se considera concluído com a notificação do relatório de inspeção, como aliás é Jurisprudência consolidada pelos Tribunais Superiores vg. os Acórdãos nºs 1948/13 de .../.../2016 e 0669/10 de .../.../2010 do STA.

M- A recorrente estava impedida, antes da elaboração desse relatório final, de exercer o direito de liquidação por desconhecimento dos pressupostos fácticos em que se deve basear, mas já antes os “DUC” de cobrança e pagamento, tinham sido submetidos informaticamente, quando o relatório ainda não tinha a eficácia a que se refere o artigo 77º nº 6 da LGT (neste sentido os Acórdãos n.ºs 0697/12 de .../.../2012 e 0655/09, ambos do STA), inquinando o ato tributário de liquidação, que assim está eivado por vício de violação de lei.

N- A recorrente considera incorretamente julgados os seguintes pontos cujo seu teor se considera aqui integralmente reproduzidos K) e gg) e a sentença do Tribunal “a quo” não deu como provado que todos os pagamentos foram feitos em cheques a todos os emitentes das faturas, porque o verso dos cheques não consta no probatório. O - Todavia a este respeito a AT, em clara violação dos princípios da oficialidade e do inquisitório, da verdade material que deveria buscar nunca pediu aos Bancos a informação bancária que se impunha legalmente à Inspeção Tributária, por força do artigo 6º do RCPIT e 58º da LGT.

P- Importa, também referir que a ação inspetiva se realizou quatro anos mais tarde em relação aos factos com relevância tributária, mas a sentença recorrida daí não retira quaisquer efeitos para a decisão.

Q- À AT por via desse hiato temporal, factos-descoberta da infração tributária, não recolheu concreta informação em como os serviços não foram prestados ficando por verificar se existiam estruturas físicas, ativo imobilizado ou existências da emitente de faturas que possibilitassem capacidade às empresas emitentes para prestar os serviços descritos nas faturas. a décalage temporal e o emitente só foi procurada na morada que constava nas faturas no limite do prazo de caducidade, situação que não pode ser vista como facto índice.

R- À data dos factos a AT não disponibilizava uma aplicação informática de despistagem dos emitentes de risco, não sendo possível à utilizadora e ora recorrente, saber que constavam da grelha da AT como não declarantes, realidade menosprezada por MM do Tribunal “a quo”.

S- Todas as faturas são verdadeiras e titulam operações reais, os cheques foram todos emitidos e cruzados, com identificação do beneficiário e todos os beneficiários coincidem com os empresários/empresas. (A AT não solicitou os versos dos cheques, violando os artigos 6º do RCPITA e 58º da LGT)

T- E os valores dos cheques cruzados e endossados, coincidem, com as das faturas, sendo a recorrente ... alheia a eventuais irregularidades dos emitentes, nomeadamente a título de obrigações declarativas. (A AT não solicitou os versos dos cheques, violando os artigos 6º do RCPITA e 58º da LGT)

U- A sentença recorrida deveria ter dado como provado por tudo o exposto que as faturas são verídicas, importando também deixar claro, que a jurisprudência dos Tribunais Superiores, concretamente do TCA – Sul vg. Acórdão de .../.../2004 exarado no Recurso 00272/04 que fixou a seguinte jurisprudência, não aceitando que se possam considerar falsas faturas, quando os emitentes estão indicados noutros processos, ou não cumprem as obrigações acessórias declarativas

V- A sentença recorrida deveria ter considerado cumprido o ónus a que se refere o artigo 75º da LGT, considerando verdadeiras as faturas relativas aos fornecedores acima descritos.

X- A sentença recorrida aceita a existência de pagamentos em cheques cruzados, subscritos nominalmente e que se conexionam com os valores, faturas, e sujeito emitente/fornecedor, coincidindo e com isso fechando o círculo de atuação da recorrente.

Z- A sentença recorrida fez uma incorreta interpretação dos artigos 74.º e 75.º da LGT, bem como da matéria de facto e das regras de repartição do ónus da prova e recuperando tudo aquilo deixámos dito, é altura de concluirmos que, no caso sub judice não se verifica a existência de indícios sérios de que as faturas em causa não correspondam a operações reais.

AA- A ... foi objeto de uma ação de inspeção em sede de IVA do ano de ... e aqueles serviços verificaram que a impugnante cumpriu as suas obrigações declarativas em sede de IRC e de IVA, não se encontrando em falta quaisquer declarações de rendimentos mod. 22 de IRC e declarações periódicas de IVA, tendo ainda cumprido com as obrigações declarativas ao nível da Declaração Anual de Informação Contabilística e Fiscal.

BB- Importa destacar que no caso em apreço, resulta do relatório, que a AT sustenta a desconsideração das faturas, reputando-as como falsas, recolhendo factos apenas na esfera do fornecedor consubstanciado designadamente, na falta de estrutura empresarial, falta de capacidade para o transporte das quantidades constantes das faturas.

CC- Perante a descrição supra quanto aos factos que, segundo a AT, permitem concluir pela falsidade das faturas, e na sequência do que já afirmámos, assentam essencialmente, quanto ao fornecedor em questão, na incapacidade para o fornecimento da mercadoria transacionada seja por via de falta de pessoal, falta de instalações ou falta de transporte;

DD- E constando que a impugnante tem a sua contabilidade e obrigações declarativas devidamente regularizadas não podemos afirmar a existência de indícios objetivos, sólidos e consistentes que traduzam uma probabilidade elevada de que os documentos não titulam operações reais, sendo plenamente aplicável a jurisprudência destilada do Acórdão do TCA Sul de .../.../2022 – proc. 363/08.0...) e no Acórdão do TCA Sul nº 942/09.8... de .../.../2022

EE- Conclui-se, portanto, que a realidade fáctica apresentada pela AT não é suscetível de abalar a presunção de veracidade das operações constantes da escrita do contribuinte e dos respetivos documentos de suporte, e assim concluímos que a administração tributária não recolheu indícios que legitimam a sua atuação no sentido de não aceitar a dedução do IVA mencionado nas faturas em causa nos autos, ou seja, não cumpriu com o ónus que sobre si impendia no sentido de fundamentar as liquidações impugnadas, as quais estão, assim, feridas de ilegalidade, determinando a anulação das liquidações impugnadas.

FF- Concluindo-se desta forma que as liquidações impugnadas padecem de vício de violação de lei, devendo ser anuladas, devendo ser revogada a sentença ora sob a égide recursiva.

GG- Os indícios devem ser analisados de forma contextualizada e articulada entre si, nunca de forma isolada ou atomística, como expende o Acórdão do TCA-Norte de .../.../2018, proferido no recurso 0449/09.3..., 1385/18.8... BELRA de .../.../2023 do TCA Sul (conclusão IV) e 236/08.6..., bem como o Acórdão nº 506/18.5... de ........2022 do TCA-Sul.

HH- A recorrente entende que a sentença recorrida incorre em erro de julgamento quando entende ser devido imposto, por crédito da conta 32 por contrapartida a débito da conta 61 por contrapartida a débito da conta 2681, sem que esteja demonstrado que, relativamente a esses bens, tenha havido dedução total ou parcial do IVA, ou seja, sem provar que existiu uma transmissão de bens para efeitos de sujeição a IVA; não estando reunidos os requisitos para proceder a correções e liquidar IVA, nos termos do disposto no artigo 3.º, n.º 3, alínea f) ex vi artigo 1.º, ambos do Código do IVA.

II- Dispõe o art.º86.º do CIVA que «Salvo prova em contrário, presumem-se adquiridos os bens que se encontrem em qualquer dos locais em que o sujeito passivo exerce a sua atividade e presumem-se transmitidos os bens adquiridos, importados ou produzidos que se não encontrem em qualquer desses locais».

JJ- Porém, essa presunção legal já não aproveita à AT se assente unicamente na verificação e confronto dos valores inscritos nos registos contabilísticos e extra- contabilísticos do contribuinte, ou seja, sobre factos registados na contabilidade.

LL- Os erros, omissões e inexatidões constatados na contabilidade do contribuinte e a sua eventual incongruência com elementos extra – contabilísticos podem ser corrigidos pela AT, observando o ónus probatório que lhe incumbe nos termos do art.º74.º da LGT. Assim reza o Acórdão nº 428/13.6... de .../.../2018 do TCa Norte

MM- Porém, essa presunção legal já não aproveita à AT se assente unicamente na verificação e confronto dos valores inscritos nos registos contabilísticos e extra- contabilísticos do contribuinte, ou seja, apenas sobre factos registados na contabilidade. (Acórdão nº 604/06.8... de .../.../2021 do TCA-Sul, Acórdão 01155/14.2... de .../.../2021 e Acórdão nº 885/07.0... de .../.../2017 do TCA Sul

NN- Resulta da interpretação conjunta do art.º 34.º do CIVA e alínea f) do n.º3 do art.º 3.º do CIVA que no caso do sujeito passivo cessar a atividade, (ou deixe de praticar atos relacionados com atividade determinar da tributação durante dois anos consecutivos) presume-se que os bens existentes no ativo da empresa foram transmitidos, considerando tributável a afetação permanente de bens da empresa, a uso do seu titular, do pessoal, ou em geral a fins alheio à mesma, bem como a transmissão gratuita, quando, relativamente a esses bens ou aos elementos que os constituem, tenha havido dedução total ou parcial do imposto. cfr. Acórdão do Tca Norte nº 00351/12.1... de .../.../2020 (facto não provado).

OO- Ora a douta sentença recorrida não curou de verificar se tinha havido dedução total ou parcial de imposto pelo que existe erro de julgamento neste vetor recursivo.

Nestes termos, nos melhores de direito, sempre com o douto suprimento de V. Exas., deve o presente recurso ser julgado procedente por provado e revogada a douta Sentença do Tribunal “a quo”, com todas as consequências legais daí advindas.»

Regularmente notificada para os termos do recurso, a Recorrida não apresentou contra-alegações.

O DIGNO MAGISTRADO DO MINISTÉRIO PÚBLICO (DMMP) neste TRIBUNAL CENTRAL ADMINISTRATIVO SUL emitiu parecer no sentido da improcedência do recurso.

Colhidos os vistos legais, cumpre apreciar e decidir.

II- DELIMITAÇÃO DO OBJECTO DO RECURSO – QUESTÕES A APRECIAR

Atendendo às conclusões das alegações da Apelante – pelas quais se define o objecto e delimita o âmbito do recurso – as questões a apreciar e decidir são as seguintes:

a. Saber se deve ser ampliada a matéria de facto provada e não provada;

b. Saber se a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento:

i. Por violação do disposto no artigo 40º do CPPT;

ii. Por se verificar uma incorreta interpretação dos artigos 74.º e 75.º da LGT, bem como da matéria de facto e das regras de repartição do ónus da prova, no tocante às correcções efectuadas em sede de facturação fictícia;

iii. Por se verificar uma incorrecta interpretação da alínea f) do n.º3 do art.º 3.º e do artigo 86º do CIVA, no que concerne às correcções relacionadas com “IVA não liquidado – Inventários”.

III- FUNDAMENTAÇÃO DE FACTO

A sentença recorrida julgou provada a seguinte matéria de facto:

«a) A constituição da Impugnada foi registada em ........2000, então com a sua sede social em ..., e tendo por objecto social “comércio, exportação e importação de produtos alimentares, artigos para o lar, ferros e metais, serviços prestados e construção de edifícios; cfr certidão permanente junta aos autos e constante do processo administrativo junto aos autos

b) Em ........2012, foi registada a mudança de sede social da ..., para “..., …, …. andar, sala……., Sines”; cfr certidão permanente junta aos autos e constante do processo administrativo junto aos autos

c) Em ........2019, foi apresentada a registo, (on line), a alteração da sede social da ..., desta vez para “...º Lisboa, apresentação essa, cujo registo ficou provisório por dívidas; cfr certidão permanente junta aos autos e constante do processo administrativo junto aos autos

d) Em ........2019, foram registadas diversas alterações ao contrato de sociedade, entre elas a alteração da sua sede social para “...; cfr certidão permanente junta aos autos e constante do processo administrativo junto aos autos

e) Em ........2019, a ... comunicou à Autoridade Tributária e Aduaneira a localização da sua sede na ..., …. Esq.º …..-…. Lisboa; cfr documento junto pela Fazenda Pública

f) A tem exercido a sua actividade a partir do ..., …., 6.º andar, ..., ……. Sines; em primeiro lugar, constata-se que a alteração da sede social para a ..., apenas foi feita em momento posterior ao fim da acção de inspecção. Até então, a sua sede social era em Sines, tal como a sua sede efectiva, pois aí eram recebidas as cartas que lhe eram dirigidas, como o foram todas aquelas que foram emitidas durante aquele procedimento inspectivo. Também as liquidações impugnadas foram endereçadas para aquele endereço. Mas já depois àquela alteração de sede social para Lisboa, a ... voltou a indicar ter a sua sede no ... feio Edifício Z........ …….., 6.º andar, sala ........ ...- Veja-se o que consta dos requerimentos inicias apresentados nos procedimentos de reclamação graciosa daquelas liquidações, e do recurso hierárquico do indeferimento dessa reclamação graciosa, constantes do processo administrativo junto aos autos. Não obstante ser essa a sede indicada nesses requerimentos iniciais, na reclamação graciosa terá sido declarara uma sede na ... (embora a carta enviada para este endereço tivesse sido devolvida), mas nunca a ... fez qualquer menção nem fez qualquer referência a qualquer sede em Lisboa e foi para aí que foram enviadas as notificações, para exercício do direito de audição prévia. Também no requerimento inicial do recurso hierárquico, apresentado em ........2020, portanto, também em data posterior àquelas alterações formais de sede social, a própria ... voltou a indicar como tendo a sede social no ... …….. 6.º andar, sala ........, ... Sines.

g) Em ... e ..., a ... foi alvo de uma acção de inspecção tributária externa, iniciada em ........2018, realizada pelos serviços de Inspecção Tributária da Direcção de Finanças de Setúbal a coberto da ordem de serviço n.º …………com vista ao controlo de Inventários do ano de ..., com incidência sobre o IVA referente ao ano de ...; admitido, cfr relatório do procedimento inspectivo consta te do processo administrativo junto aos autos

h) Em ........2019, nas instalações da Direcção de Finanças de Setúbal, foi entregue a ..... AA, na qualidade de representante da ..., o projecto de relatório da inspecção tributária realizada a coberto daquela ordem de serviço; cfr doc constante de página 33 do processo administrativo junto aos autos, constituído por um termo de notificação, com duas assinaturas, uma com o nome de ......, e outra, aposta sob o nome A........, ali identificado funcionário na Direcção de Finanças de Setúbal Divisão de Inspecção Tributária I.

i) Em ........2019, deu entrada na Direcção de Finanças de Setúbal, um requerimento de S........, subscrito pelo Excelentíssimo Senhor Dr ..., ..., com seguinte teor:

“(texto integral no original; imagem)”

... doc constante de página 134 e 135 do processo administrativo junto aos autos, e relatório final do procedimento inspectivo, no capítulo da análise do direito de audição

j) Em anexo a esse requerimento, foi junta uma procuração, em nome de S........ e datada de ........2019, constituindo seu procurador o Senhor Dr ..., conferindo poderes, designadamente, para o exercício do mandato em matéria tributária, acompanhando acções de inspecção, e foi junta uma cópia da certidão permanente da ...; cfr doc de fls 134, 135, 136, 137, 138, 139 e 140 do processo administrativo junto aos autos

k) Em ........2019, foi elaborado o relatório final do procedimento inspectivo realizado a coberto daquela ordem de serviço, com o teor que consta do processo administrativo junto aos autos, o qual, aqui se dá por integralmente reproduzido, do qual consta, além do mais, o seguinte:

“(texto integral no original; imagem)”

[IMAGEM; NA ÍNTEGRA NO ORIGINAL ]

“(texto integral no original; imagem)”

(…)

... doc constante do processo administrativo junto aos autos

l) Em ........2019, o Chefe da Divisão de Inspecção Tributária da Direcção de Finanças de Setúbal, no exercício de competência subdelegada, apôs sobre esse relatório final, e sobre o parecer que sobre ele foi dado, despacho com o seguinte teor:

“Concordo com as correcções e propostas constantes no parecer da Srª Chefe de Equipa, face aos fundamentos vertidos no relatório. Notifique-se o sujeito passivo nos termos do art.º 62.º do RCPITA e art.º 77.º da LGT.

Proceda-se em conformidade.” ... cópia do relatório inspectivo constante do processo administrativo junto aos autos

m) Na sequência deste procedimento de inspecção tributária, a Autoridade Tributária e Aduaneira emitiu as seguintes liquidações adicionais de IVA, e correspondentes liquidações de juros compensatórios:

[IMAGEM; NA ÍNTEGRA NO ORIGINAL ]

... cópias das liquidações constantes do processo administrativo junto os autos e documentos juntos pela ..., e cfr informação prestada no âmbito do procedimento de reclamação graciosa

n) Em ........2019, a ... reclamou graciosamente destas liquidações para a Directora de Finanças de Setúbal, dando origem ao procedimento n.º ...; cfr cópia do processo de reclamação graciosa constante do processo administrativo junto aos autos

o) Em ........2020, essa reclamação graciosa veio a ser indeferida, por despacho do Chefe de Divisão de Justiça Tributária da Direcção de Finanças de Setúbal; cfr cópia do processo de reclamação graciosa constante do processo administrativo junto aos autos

p) Em ........2020, A ... recorreu hierarquicamente do indeferimento desta reclamação graciosa, dando origem ao procedimento n.º ...; cfr cópia do procedimento de recurso hierárquico, constante do processo administrativo junto aos autos

q) Em ........2021, por despacho do Subdirector geral do IVA, por subdelegação de competência, este recurso hierárquico veio a ser indeferido; cfr cópia do procedimento de recurso hierárquico, constante do processo administrativo junto aos autos

r) Em data não apurada, foi emitido um cheque da ... Lda, no montante de € 9 954,87; cfr cópia do rosto do cheque ... da C....., constante do processo administrativo junto aos autos, cheque esse sem aposição de data e sem cópia do verso do mesmo

s) Em data não apurada, foi emitido um cheque da ... Lda, no montante de € 19 267,25; cfr cópia do rosto do cheque ... da C....., constante do processo administrativo junto aos autos, cheque esse sem aposição de data e sem cópia do verso do mesmo

t) Em data não apurada, foi emitido um cheque da ... Lda, no montante de € 9 258,37; cfr cópia do rosto do cheque ... da C....., constante do processo administrativo junto aos autos, cheque esse sem aposição de data e sem cópia do verso do mesmo

u) Com data de ........2014, foi emitido um cheque da ... Lda, no montante de € 10 160,35; cfr cópia do rosto do cheque ... da C....., constante do processo administrativo junto aos autos,

v) Com data de ........2014, foi emitido um cheque da ... Lda, no montante de € 2 290,22; cfr cópia do rosto do cheque ... da C....., constante do processo administrativo junto aos autos,

w) Em data não apurada, foi emitido um cheque da ... Lda, no montante de € 12 321,30; cfr cópia do rosto do cheque ... da C....., constante do processo administrativo junto aos autos, cheque esse sem aposição de data e sem cópia do verso do mesmo

x) Em data não apurada, foi emitido um cheque da ... Lda, no montante de € 19 886,83; cfr cópia do rosto do cheque ... da C....., constante do processo administrativo junto aos autos, cheque esse sem aposição de data e sem cópia do verso do mesmo

y) Em data não apurada, foi emitido um cheque da ... Lda, no montante de € 9 954,87; cfr cópia do rosto do cheque ... da C....., constante do processo administrativo junto aos autos, cheque esse sem aposição de data e sem cópia do verso do mesmo

z) Em data não apurada, foi emitido um cheque da ... Lda, no montante de € 10 196,29; cfr cópia do rosto do cheque ... da C....., constante do processo administrativo junto aos autos, cheque esse sem aposição de data e sem cópia do verso do mesmo

aa) Em data não apurada, foi emitido um cheque da ... Lda, no montante de € 10 119,14; cfr cópia do rosto do cheque ... da C....., constante do processo administrativo junto aos autos, cheque esse sem aposição de data e sem cópia do verso do mesmo

bb) Em data não apurada, foi emitido um cheque da ... Lda, no montante de € 10118,04; cfr cópia do rosto do cheque ... da C....., constante do processo administrativo junto aos autos, cheque esse sem aposição de data e sem cópia do verso do mesmo

cc) Em data não apurada, foi emitido um cheque da ... Lda, no montante de € 10 118,40; cfr cópia do rosto do cheque ... da C....., constante do processo administrativo junto aos autos, cheque esse sem aposição de data e sem cópia do verso do mesmo

dd) Em data não apurada, foi emitido um cheque da ... Lda, no montante de € 12 558,50; cfr cópia do rosto do cheque ... da C....., constante do processo administrativo junto aos autos, cheque esse sem aposição de data e sem cópia do verso do mesmo

ee) Em data não apurada, foi emitido um cheque da ... Lda, no montante de € 13618,02; cfr cópia do rosto do cheque ... da C....., constante do processo administrativo junto aos autos, cheque esse sem aposição de data e sem cópia do verso do mesmo

ff) Com data de ........2015, foi emitido um cheque da ... Lda, no montante de € 4 479,82; cfr cópia do rosto do cheque ... da C....., constante do processo administrativo junto aos autos, cheque esse sem aposição de data e sem cópia do verso do mesmo

gg) No final do exercício de ..., a ... tinha registado na sua contabilidade existências finais do valor de € 302 066,44, e no início de exercício de ..., registou um valor de existências iniciais de € 0,00, o que foi motivado pelos seguintes lançamentos contabilísticos: - crédito da conta 32 por contrapartida a débito da conta 61; - crédito da conta 61 por contrapartida a débito da conta 2681 – ...; admitido, anexo 14 ao relatório de inspecção tributária constante do processo administrativo junto aos autos, e depoimento da testemunha C......., ..., conhecido do sócio gerente da ..., que explicou que aquando da realização do procedimento inspectivo, este lhe pediu para o aconselhar e para isso, fez uma análise à contabilidade da sociedade, tendo detectado esse movimento, pediu explicações Àquele que lhe terá dito que o ... certificado o justificou porque seria preciso fazer correcção ao valor dos inventários da

Factos não provados

1) A entrega de uma procuração pelo mandatário da ... no dia ........2019, na Direcção de Finanças de Setúbal; Efectivamente, não consta do procedimento inspectivo, nem do próprio processo administrativo qualquer evidencia da entrada dessa procuração na nessa data. A impugnante, por sua vez, tendo alegado esse facto, não juntou com a petição inicial qualquer prova documental do mesmo, e em circunstâncias normais, essa prova não seria difícil, na medida em que, também em circunstâncias normais, aquando da entrega de qualquer requerimento em qualquer serviço da Administração Pública, aquilo que é normal suceder, até para cumprimento do direito dos interessados no procedimento consagrado art.º 106.º do CPA, e para cumprimento da obrigação da Administração Tributária imposta pelo art.º 26.º do CPPT, é ser entrega um recibo ao apresentante. Posteriormente, veio alegar que tinha esse comprovativo na sua posse, e, instada a juntá-lo aos autos, veio juntar aos autos, cfr página 691 e 692, uma cópia de um requerimento dirigido pelo Ilustre Mandatário da ... ao Director de Finanças de Setúbal, dizendo juntar aos autos (deduz-se que são os autos do procedimento inspectivo pelo facto de no canto superior esquerdo do requerimento ser feita referência aos serviços de IT e à equipa 1.3, bem como ao nome dos técnicos responsáveis pelo procedimento inspectivo), uma procuração emitida pela ... conferindo-lhe poderes de mandato tributário e de acompanhamento de acções inspectivas. Acontece que o carimbo da Direcção de Finanças de Setúbal que se encontra aposto no canto inferior esquerdo desse requerimento, está acompanhado, apenas, de uma assinatura ilegível, sem identificação da pessoa que terá aposto o carimbo, e, em qualquer caso, a data que nele se encontra aposta de forma manuscrita, é data de ........2019, e não a data de ........2019, como é alegado.

2) Consideram-se não provados, quaisquer outros factos alegados pelas partes que não constam das alíneas anteriores

A convicção do Tribunal sobre a matéria de facto provada e não provada, resultou da análise crítica aos documentos juntos aos autos pela própria ..., aos documentos constantes do processo administrativo, e aos documentos juntos aos autos por determinação oficiosa do tribunal, nenhuns deles impugnados, e ainda, aos depoimentos das testemunhas, produzidos em audiência de julgamento.

Estes depoimentos, porém, foram pouco esclarecedores sobre os factos essenciais cuja prova cabia à ..., essencialmente, por falta de conhecimento directo desses factos por parte das testemunhas ouvidas.

A testemunha C......., ..., afirmou já ter tido uma relação profissional com a ..., contudo, relativamente a uma questão pontual e em momento posterior ao ano de ..., mas afirmou também desconhecer a sociedade ..., ou seja, a emitente das facturas em questão.

Afirmou também que esteve na sede da ... apenas uma única vez, em Sines, numa reunião com os Inspectores Tributários. Porém, também explicou que o conhecimento que tem da actividade da ... é apenas através dos documentos da mesma a que teve acesso, confirmando nem ter conhecimento directo da actividade operacional desenvolvida por ela, nem conhecimento directo dos seus fornecedores e clientes.

Não obstante, a partir desse conhecimento e daquilo que falava com o Sr ....., tem ideia que a ... colocava pessoal para fazer reparações durante os períodos em que as grandes empresas industriais da zona da refinaria de Sines faziam paragens na sua laboração. Afirmou também que, por norma, o exercício desta actividade permitia que o estaleiro fosse montado nas instalações das grandes empresas onde os serviços seriam prestados, mas em concreto, ele próprio não viu a instalação de qualquer estaleiro da

Além disso, considerando que esses serviços seriam realizados durante períodos de tempo relativamente curtos, durante os quais as empresas paravam, (como o próprio também afirmou), quando a actividade destas fosse retomada, sempre haveria que retirar o estaleiro do local e guardar os seus elementos e componentes em algum local até surgir novo serviço, circunstância que acabou por não ser explicada.

Relativamente ao sector das sucatas, admitiu que a ... pudesse utilizar algumas peças nas reparações que fazia, mas afirmou desconhecer qualquer actividade de compra e venda de sucata, como actividade principal daquela.

Explicou ainda que viu, por amostragem, alguns cheques de pagamento de facturas emitidas à ..., concluindo que os movimentos se encontravam reflectidos na sua contabilidade, embora tenha dito não se recordar em concreto dos cheques de pagamento de facturas emitidas pela ..., uma vez que a amostragem que utilizou incidiu sobre o universo de emitentes de facturas à

Para além disso, explicou que já conhecia pessoalmente o ....., sócio gerente da ..., o qual, no decurso da acção inspectiva lhe pediu apoio, e foi nesse âmbito que esteve presente naquela reunião na sede da ... com os Senhores Inspectores, e avançou algumas das conclusões pessoais a que chegou após ter analisado a contabilidade da

Afirmou, nomeadamente, que terá sido o ... da ... a transmitir ao seu sócio gerente que teriam que ser feitas correcções aos inventários, e foi nessa sequência que retirou o valor das pedras de granito da conta de inventários, contabilizando o seu valor como se fosse o Sr ..... a ficar com elas.

Solução técnica que ele próprio não acompanha, até porque em data que não concretizou, ele próprio esteve com o Sr ..... na ... onde constatou que as pedras de granito ainda la se encontravam, tando inclusivamente dado nota disso aos Senhores Inspectores Tributários.

A testemunha N......., identificou-se como comercial de máquinas e de camiões, e que antes trabalhou numa empresa, a ..., que fazia transportes para a ..., concretamente, ao longo dos anos de ..., ..., ..., ..., e

Concretizando, disse que esta empresa fazia o transporte de um telescópico que a ... tinha para fazer as suas obras na ..., na ..., e alguns materiais como máquinas de soldadura e outro material que, por vezes iam carregar a ..., onde a ... tinha um espaço, mas também em espaços de outras empresas que a ... sub-contratava.

Aquela maquinaria estava em contentores, desconhecendo quem era o seu proprietário, se a própria ... ou se outros sub-empreiteiros, pois o seu trabalho era apenas de transporte.

Contudo, referiu nunca ter feito alguns serviços de transporte de sucata para a ..., sendo que boa parte das facturas respeita à compra de sucata.

Referiu também que a sede que conhecia à ... era em Sines perto da ..., no edifício …………, ou mesmo nas instalações da ..., e que o estaleiro era em ..., ou mesmo dentro do Estaleiro da

Quando confrontado com a actividade que a ... desenvolveria em ..., relativamente à qual a primeira testemunha havia afirmado ser uma ... na qual eram visíveis pedras de granito de grandes dimensões, disse só conhecer a actividade desenvolvida pela ... em Sines.

Também referiu que a sua actividade de prestação de serviços em Sines era desenvolvida essencialmente durante as paragens das empresas da petroquímica, mas também ele referiu desconhecer que a ... desenvolvesse uma actividade de compra e venda de sucata.

Admitiu que a ... recorresse a cedência de mão de obra, que era algo que aquela actividade exigia em abundância, e a aquela não tinha pessoal fixo, e referiu-se ao Senhor ... como sendo a pessoa que mais vezes encontrava em ... quando lá iam carregar as coias, e que depois colocava pessoal em Sines para descarregar esses materiais.

Referiu que recordar-se do nome ... como nome de uma empresa, mas não conseguiu explicar nem concretizar mais nada, nem foi capaz de se lembrar se esta empresa tinha algo a ver com o

Ou seja, nenhuma destas duas testemunhas revelou conhecimento directo das operações que estão subjacentes às facturas emitidas pela ..., e é precisamente a materialidade dessas operações concretas que importava demonstrar.

De acordo com o depoimento da segunda testemunha e de acordo com as declarações prestadas pelo sócio gerente da ... perante os inspectores tributários, a testemunha que poderia ter tido conhecimento directo de alguns dos elementos dessas operações seria a testemunha ..., que foi arrolada pela ..., mas que também por ela veio a ser prescindida.

III- APRECIAÇÃO DO RECURSO

Vem o presente recurso interposto da sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Beja, que julgou totalmente improcedente a Impugnação Judicial das liquidações adicionais de IVA, referentes ao ano de ..., das quais resultou imposto a pagar no montante total de €459.207,35, bem como as correspondentes liquidações de juros compensatórios.

Em sede de “modificabilidade da decisão de facto”, a Recorrente pugna pelo aditamento ao probatório “[d]os seguintes factos que resultam documentalmente provados nos autos:

Factos provados

a) “Em .../.../2024, o ... ... CP 1……, dirigiu ao Exª Sr. Diretor de Finanças de Setúbal, um requerimento a juntar aos autos de inspeção tributária (SIT- DIT - Equipa 1.3 Técnicos A........ e F........) procuração emitida a seu favor pela recorrente ... – E........ Lda.

b) “Este requerimento deu entrada na Direção de Finanças de Setúbal no dia .../.../2019 tendo sido carimbado e assinado o respetivo duplicado que foi devolvido ao mandatário”

(…)

c) O relatório final não foi notificado ao mandatário legalmente constituído”.

Refere, ainda, que deverá ser levado aos “Factos não provados” a seguinte factualidade:

“a) que existindo afetação permanente de bens da empresa, a uso do seu titular, do pessoal, ou em geral a fins alheio à mesma, bem como a transmissão gratuita, tenha havido dedução total ou parcial do imposto.”

Vejamos.

Importa, desde logo, ter presente que o artigo 640º do CPC impõe ao recorrente um ónus rigoroso, cujo incumprimento implica a imediata rejeição do recurso, o que significa que na alegação de recurso devem ser especificados, obrigatoriamente, não só os pontos de facto que considera incorrectamente julgados, mas também os concretos meios probatórios, constantes do processo ou do registo ou gravação nele realizada, que, em sua opinião, impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados diversa da adoptada pela decisão recorrida.

Relativamente aos factos cujo aditamento é requerido, verificando-se cumprido o disposto no artigo 640º do CPC e em face da prova documental constante dos autos [cfr. fls. 691/693 do processo eletrónico], impõe-se aditar os mesmos aos factos provados, conforme segue:

hh) Em .../.../2019, o ... ... CP 1……, dirigiu ao Exª Sr. Diretor de Finanças de Setúbal, um requerimento a juntar aos autos de inspeção tributária (SIT- DIT - Equipa 1.3 Técnicos A........ e F........) procuração emitida a seu favor pela recorrente ... – E........ Lda.

ii) Este requerimento deu entrada na Direção de Finanças de Setúbal no dia .../.../2019.

jj) O relatório final de inspecção não foi notificado ao referido mandatário [facto não controvertido].

No tocante à “factualidade” que a Recorrente pretende seja levada aos factos não provados, para além de não ter sido observado o referido ónus, estão em causa factos conclusivos, diretamente relacionados com o thema decidendum respeitante às correcções “IVA não liquidado – Inventários”, pelo que os mesmos não podem integrar a matéria de facto.

Estabilizada a matéria de facto, avancemos para a questão do erro do erro de julgamento por violação do artigo 40º do CPPT, que dispõe, na parte que releva para os presentes autos, o seguinte:

“1- As notificações aos interessados que tenham constituído mandatário são feitas na pessoa deste da seguinte forma:

a. Nos procedimentos tributários, por carta registada, dirigida para o seu escritório ou por transmissão eletrónica de dados na respetiva área reservada do Portal das Finanças;

(…)”.

No entendimento do Recorrente, “a omissão de notificação do relatório final do procedimento inspetivo ao mandatário da inspecionada nos casos em que se encontra já constituído constitui uma clara violação do plasmado no artigo 40º do CPPT, pelo que ao considerar que “embora uma preterição de uma formalidade legal, não poderá efeitos invalidantes das liquidações impugnadas” (cfr. fls. 28) a sentença incorreu em erro de julgamento no que tange à matéria de direito”.

Salienta que “no caso dos autos, são os próprios Serviços de Inspeção Tributária que referem a fls. 16/18, que o signatário era mandatário constituído nos autos, sendo mandatário constituído nos autos por S........, mas também pela ... em .../.../2023 [pretendendo dizer .../.../2019]”.

Sobre a questão em causa, o tribunal de 1ª instância teceu as seguintes considerações:

“No caso em apreço, e como decorre da matéria de facto provada, todas as correcções propostas no final do procedimento tributário em causa, foram de natureza meramente aritmética. (... alínea k) da matéria de facto provada)

O que significa que, no final desse procedimento inspectivo, e na sequência da notificação do respectivo relatório final, a ... nada poderia fazer para reagir contra as correcções aí propostas.

Quaisquer ilegalidades ou irregularidades que aí tivessem sido cometidas sempre teriam que ser invocadas em sede de impugnação judicial da ou das liquidações que se lhe viessem a seguir.

Sob pena de transformarem todas as formalidades legais em fins em si mesmo, a eventual omissão de notificação do relatório final do procedimento inspectivo ao mandatário da inspecionada (nos casos em que já se encontra constituído), constituindo embora uma preterição de uma formalidade legal, não poderá efeitos invalidantes das liquidações impugnadas.

É que, mesmo que ela tivesse sido cumprida, isto é, mesmo que o relatório final do procedimento inspectivo tivesse sido notificado ao mandatário já constituído, as liquidações impugnadas em nada poderiam ser alteradas por efeito dessa notificação.

Não porque a própria Administração não pudesse pura e simplesmente, por sua iniciativa, não emitir essas liquidações, mas porque após a notificação daquele relatório final, a ... não tinha qualquer oportunidade de reagir contra as ilegalidades eventualmente cometidas nesse relatório.

Essa reacção apenas poderia vier a ser exercida após a emissão das liquidações de imposto, se, como veio a acontecer, elas viessem a ser emitidas.

De qualquer forma, ainda que se admitisse a relevância invalidante dos actos de liquidação derivada da falta de notificação do relatório inspectivo que antecedeu esses actos de liquidação ao mandatário constituído, a verdade é que essa relevância invalidante nunca se poderia verificar no caso presente, uma vez que a procuração que a ... alegou ter entregue nos serviços da Direcção de Finanças de Setúbal em ........2019, na verdade, e de acordo com a prova que foi produzida, não foi entregue nessa data, mas em ........2019, numa data em que o relatório final já tinha sido elaborado, e em que já tinha sido apostos sobre o mesmo despacho de concordo, determinando-se a sua notificação à ..., eventos que aconteceram em ........2019 e ........2019, sendo que ... não alegou a data em que foi notificada daquela relatório final. (... alíneas k) e l) da matéria de facto provada e 1) da matéria de facto não provada)

É certo que o relatório de inspecção menciona, como vem alegado pela ..., que agora seu mandatário, era mandatário constituído naquele procedimento. (fr alínea k) da matéria de facto provada)

Contudo, como aí se explicita e como decorre da procuração que foi junta ao procedimento durante a fase de audição prévia, nesse momento havia sido constituído mandatário de S........, sócia da ..., e não da própria .... (... alíneas i), j) e k) da matéria de facto provada)

Assim, o pedido de anulação das liquidações impugnadas com base na alegada falta de notificação do relatório final ao agora seu mandatário terá que improceder.”

E, efectivamente, outra não poderia ser a decisão do tribunal de 1ª instância, porquanto, verificando-se, por um lado, que a procuração junta ao procedimento em fase de audiência prévia não foi emitida pela sociedade ... e, por outro lado, que esta nem sequer alegou nos autos em que data foi notificada do relatório de inspecção, o qual foi elaborado em ........2019, não é possível concluir pela violação do disposto no artigo 40º do CPPT, com base no facto de ter sido junta, oito dias depois, uma procuração, constituindo como mandatário da ... o ...

E tanto basta para concluir pela improcedência do recurso, nesta parte.

A recorrente considera, ainda, “incorretamente julgados” os factos reproduzidos nas alíneas K) e gg), referindo que “a sentença do Tribunal “a quo” não deu como provado que todos os pagamentos foram feitos em cheques a todos os emitentes das faturas, porque o verso dos cheques não consta no probatório. Todavia a este respeito a AT, em clara violação dos princípios da oficialidade e do inquisitório, da verdade material que deveria buscar nunca pediu aos Bancos a informação bancária que se impunha legalmente à Inspeção Tributária, por força do artigo 6º do RCPIT e 58º da LGT.”

Ora, analisada a petição inicial, constata-se que em momento algum é invocada a violação dos referidos princípios, pelo que tal questão não pode ser conhecida por este tribunal de recurso, porquanto, como decorre dos artigos 676º, nº1 e 690º, nº1, do CPC, os recursos visam o reexame, por parte do tribunal superior, de questões precedentemente resolvidas pelo tribunal a quo, e não a pronúncia do tribunal ad quem sobre questões novas.

Alega, ainda, a Recorrente que a ação inspetiva se realizou quatro anos mais tarde em relação aos factos com relevância tributária, pelo que em face desse hiato temporal, não era possível confirmar se à data existiam estruturas físicas, ativo imobilizado ou existências da emitente de faturas que demonstrassem capacidade para prestar os serviços nelas descritos.

Segundo o Recorrente, também não foi tido em linha de conta, que à data dos factos a AT não disponibilizava uma aplicação informática de despistagem dos emitentes de risco, não sendo possível à utilizadora e ora recorrente, saber que constavam da grelha da AT como não declarantes, realidade igualmente menosprezada pelo Tribunal “a quo”.

Quanto à impossibilidade de contactar o emitente das faturas, argumento utilizado para fundamentar as liquidações adicionais, considera que tal é justificado pelo desfasamento temporal entre os factos e a data da inspeção.

Vejamos.

Na fundamentação das correcções em causa – “IVA indevidamente deduzido – facturas ..., Lda.” – refere-se no RIT o seguinte:

[IMAGEM; NA ÍNTEGRA NO ORIGINAL ]

“(texto integral no original; imagem)”

[…]

“(texto integral no original; imagem)”

(…)”.

Verifica-se, assim, que os elementos recolhidos em relação à empresa emitente das faturas são transversais a todos os exercícios, desde ... até à data em que foi realizada a inspecção, incluindo a existência de uma sede estatutária meramente aparente ou fictícia, pelo que se revela infundada a argumentação em torno da alegada “décalage temporal”.

O mesmo se diga em relação ao argumento de que não era possível à ... saber se a emitente das faturas constava como não declarante, pois o que está em causa nos autos é aferir se as operações tituladas pelas faturas não correspondem a operações reais, o que não é determinado pelo incumprimento das obrigações declarativas por parte do emitente, mas por um conjunto de factos que, conjugados entre si, permitem sustentar um juízo seguro acerca da falta de veracidade das faturas.

Alega, ainda, a Recorrente que a sentença recorrida fez uma incorreta interpretação dos artigos 74.º e 75.º da LGT, bem como da matéria de facto e das regras de repartição do ónus da prova, salientando que a AT sustenta a desconsideração das faturas, reputando-as como falsas, com base em factos recolhidos apenas na esfera do fornecedor consubstanciados, designadamente, na falta de estrutura empresarial e na falta de capacidade para o transporte das quantidades constantes das faturas, o que a jurisprudência considera que não constituem indícios objetivos, sólidos e consistentes que traduzam uma probabilidade elevada de que os documentos não titulam operações reais.

Todavia, da leitura do relatório de inspecção logo se conclui que também foram realizadas diligências e recolhidos elementos na esfera do próprio sujeito passivo, ora Recorrente:

“(texto integral no original; imagem)”

[…]

“(texto integral no original; imagem)”

[…]

“(texto integral no original; imagem)”

[…]

“(texto integral no original; imagem)”

Em face do exposto, é de concluir que a sentença recorrida fez uma correcta interpretação e aplicação das normas invocadas, no tocante à correcção em causa, não enfermando do erro de julgamento que lhe é apontado.

Sustenta, ainda, a Recorrente que a sentença recorrida incorre em erro de julgamento quando entende ser devido imposto, por crédito da conta 32 por contrapartida a débito da conta 61 por contrapartida a débito da conta 2681, sem que esteja demonstrado que, relativamente a esses bens, tenha havido dedução total ou parcial do IVA, ou seja, sem provar que existiu uma transmissão de bens para efeitos de sujeição a IVA.

Acrescenta que a presunção consagrada no artigo 86º do CIVA não aproveita à AT se assente unicamente na verificação e confronto dos valores inscritos nos registos contabilísticos e extra-contabilísticos do contribuinte, ou seja, sobre factos registados na contabilidade.

Vejamos.

A correcção em causa foi sustentada na seguinte fundamentação (cfr. relatório de inspecção transcrito na alínea K) dos factos provados):

“(texto integral no original; imagem)”

[…]

[IMAGEM; NA ÍNTEGRA NO ORIGINAL ]

[…]

[IMAGEM; NA ÍNTEGRA NO ORIGINAL ]

[…]”.

Constata-se, assim, que o fundamento determinante para a correcção em causa foi a afectação dos bens ao uso particular do sócio, nos termos da alínea f) do nº 3 do artigo 3º do Código do IVA, que prescreve o seguinte:

«3- Consideram-se ainda transmissões de bens, nos termos do n.º 1 deste artigo:

f) Ressalvado o disposto no artigo 26.º, a afectação permanente de bens da empresa, a uso próprio do seu titular, do pessoal, ou em geral a fins alheios à mesma, bem como a sua transmissão gratuita, quando, relativamente a esses bens ou aos elementos que os constituem, tenha havido dedução total ou parcial do imposto;

(…)».

Debruçando-se sobre este normativo, ensina a ... BB «[t]rata-se, neste normativo, da situação de tributação de auto consumo externo de bens. Pretende-se evitar casos de evasão, nos quais bens adquiridos para fins produtivos em relação aos quais tenha havido dedução do imposto são desviados, por exemplo, para consumo privado (como é sabido, os particulares não têm direito à dedução do IVA).

Caso assim não se procedesse não se tributaria o acto de consumo, o que violaria o princípio da neutralidade, dado que as mesmas operações realizadas por terceiros sujeitos passivos do imposto, são tributadas.» (Introdução ao Imposto sobre o Valor Acrescentado, Cadernos IDEFF n.º 1, Almedina, Coimbra, 2005, pág. 49- 52).

E, a propósito do conceito «autoconsumo de bens» explicita CC: «O auto-consumo corresponde a uma saída de bens da empresa que se caracteriza pela inexistência de contraprestação. Esta operação é considerada transmissão de bens com vista a evitar consumos privilegiados, sem pagamento de IVA (auto-consumo externo) ou a evitar o exercício de deduções que não correspondem à utilização real dos bens (auto-consumo interno). A neutralidade do imposto exige que estas operações sejam tributadas, uma vez que o seriam se fossem realizadas por terceiros, sujeitos passivos de imposto. Caso contrário, o sujeito passivo que auto-consome estaria numa situação de concorrência desleal face aos restantes agentes económicos. A tributação do auto-consumo visa combater a evasão e fraude fiscal e a concorrência desleal.

Estão abrangidas no conceito de auto-consumo externo a afectação permanente de bens da empresa a uso próprio do seu titular, ou do pessoal ou, em geral, a afectação permanente daqueles bens para fins alheios à actividade económica exercida. Por afectação a lei designa o destino inicial que é dado a determinados bens que são desviados do seu destino natural, sendo adstritos a outra finalidade.» (Imposto sobre o Valor Acrescentado -Anotações ao Código do Imposto sobre o Valor Acrescentado e ao Regime do IVA nas Transacções Intra comunitárias, ..., 2004, pág. 113 e 114).

No presente caso, de acordo com o que foi apurado no âmbito do procedimento inspectivo, verificou-se que ocorreu uma redução dos inventários da empresa no início de ..., fruto de registos contabilísticos que tiveram como contrapartida a conta do sócio, o que levou a AT a concluir que os bens em falta no inventário foram afectados permanentemente ao uso próprio do sócio.

E, efectivamente, o artigo 75.º, n.º 1, da LGT estabelece uma presunção de veracidade das declarações dos contribuintes apresentadas nos termos previstos na lei, bem como os dados e apuramentos inscritos na sua contabilidade ou escrita, quando estas estiverem organizadas de acordo com a legislação comercial e fiscal.

Ora, os referidos movimentos contabilísticos reflectem uma transferência daquelas existências da sociedade para o seu sócio, o que é equiparado a transmissão de bens pela alínea f) do n.º 3 do art.º 3.º do CIVA.

Deste modo, cabia à ... demonstrar que a realidade material era outra, que não a revelada através dos seus próprios registos contabilísticos, o que não logrou fazer, como se encontra evidenciado na sentença recorrida (“Nem o responsável pela contabilidade da ... não foi chamado a depor, nem a ... foi chamada a prestar declarações, pelo que não se apuraram as razões exactas que estiveram na origem daqueles lançamentos contabilísticos”).

A Recorrente, no presente recurso, não põe em causa essa falta de prova, mas argumenta que a AT não demonstrou que, relativamente a esses bens, tenha havido dedução total ou parcial do IVA, como exige a citada alínea f) do nº 3 do artigo 3º do Código do IVA.

Por outro lado, refere que a presunção consagrada no artigo 86º do CIVA não aproveita à AT se assente unicamente na verificação e confronto dos valores inscritos nos registos contabilísticos e extra-contabilísticos do contribuinte, ou seja, sobre factos registados na contabilidade.

Ora, em primeiro lugar, cumpre referir que a alegada falta de demonstração do pressuposto de que os bens em causa conferiram direito à dedução total ou parcial do IVA não foi suscitada na petição inicial, pelo que tal questão não pode ser conhecida por este tribunal de recurso, uma vez que, conforme supra se explicou, os recursos visam o reexame, por parte do tribunal superior, de questões precedentemente resolvidas pelo tribunal a quo, e não a pronúncia do tribunal ad quem sobre questões novas.

Em segundo lugar, é de salientar que a argumentação em torno da interpretação do artigo 86º do CIVA carece de relevância, porquanto, a correcção em causa não foi fundamentada nessa norma, mas sim na alínea f) do nº 3 do artigo 3º do Código do IVA, ou seja, na afectação dos bens ao uso particular do sócio.

Em consonância com o exposto, é de manter a decisão recorrida, também na parte em que concluiu, relativamente à correcção em causa, que “em face dos movimentos que foram encontrados na sua contabilidade, evidenciando ou representando um acto de afectação de bens da sociedade ao titular do seu capital social, a Administração estava legalmente habilitada a promover a respectiva liquidação de imposto, que foi omitida aquando do registo da operação na contabilidade”, improcedendo, assim, todas as conclusões do presente recurso.

Da dispensa do remanescente da taxa de justiça

Em face da normal complexidade das questões suscitadas nos autos e atendendo à conduta adequada das partes, determina-se a dispensa de pagamento do remanescente da taxa de justiça para além do valor de 275 000,00€, na conta a final.

E, assim, formulamos as seguintes conclusões/Sumário:

1. Os recursos visam o reexame, por parte do tribunal superior, de questões precedentemente resolvidas pelo tribunal a quo, e não a pronúncia do tribunal ad quem sobre questões novas.

V. Decisão

Face ao exposto, acordam, em conferência, os juízes da Subsecção do Contencioso Tributário Comum deste Tribunal Central Administrativo Sul em NEGAR PROVIMENTO AO RECURSO E MANTER A DECISÃO RECORRIDA.

Custas a suportar pela Recorrente, sem prejuízo da dispensa do remanescente da taxa de justiça.

Registe e notifique.

Lisboa, ... de ... de 2025

(Ângela Cerdeira)

(Teresa Costa Alemão)

(Maria da Luz Cardoso)

Assinaturas eletrónicas na 1ª folha

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I- RELATÓRIO