957/19.8BEALM - Tribunal Central Administrativo Sul

I- Para se poder dizer que a ação ou omissão do Recorrente foi adequada à insuficiência do património da empresa para a satisfação dos créditos exequendos, deve seguir-se o processo lógico da prognose póstuma, ou seja, de um juízo de idoneidade, referido ao momento em que a ação se realiza ou a omissão ocorre, como se a produção do resultado se não tivesse ainda verificado, isto é, de um juízo ex ante.

II- No caso, o Recorrente, ao invés de alegar e provar factualidade que permitisse concluir que administrou a empresa com observância dos seus deveres legais e contratuais destinados à proteção dos credores e que a falta de pagamento do crédito tributário exequendo não resulta do incumprimento dessas disposições, limitou-se a procurar demonstrar a existência de uma situação de dificuldades de tesouraria, sem fornecer explicações para a mesma, e não dando conta, conforme devia, de quaisquer medidas concretas que tenha adotado tendentes a obviar o incumprimento e falta de pagamento das dívidas executadas.

Acordam, em conferência, os juízes que compõem a Subsecção de Execução Fiscal e Recursos Contraordenacionais do Tribunal Central Administrativo Sul

I- RELATÓRIO

F…, melhor identificado nos autos, veio apresentar recurso da sentença proferida em 12/12/2024 pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Almada, que julgou improcedente a oposição apresentada no processo de execução fiscal («PEF») n.º 3530201801016326, contra si revertido, instaurado originariamente contra a sociedade «I… - Sociedade de Limpeza …, Unipessoal, Lda.», para cobrança coerciva de dívida proveniente de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas («IRC») do ano de 2016, no valor de € 25.267,11.

Nas suas alegações, a Recorrente formula as seguintes conclusões:

«1º FICOU SOBEJAMENTE PROVADO QUE NA QUALIDADE DE GERENTE DA REVERTIDA O OPONENTE ACTUOU COM TODO O ESFORÇO Е DILIGÊNCIA PARA RECUPERAR A EMPRESA;

2° ACTUOU COMO UM BONUS PATER FAMILIA.

3º TENTOU TUDO NOMEADAMENTE UM ACORDO PRESTACIONAL COM А AT QUE SE VERIFICOU INVIÁVEL.

3º AS RAZÕES PARA A DEBIL SITUAÇÃO DA REVERTIDA DEVERAM-SE A CONSTRANGIMENTOS DO MERCADO E DEPOIS AO FACTO DE AS PENHORAS DE CRÉDITO TEREM RETIRADO MEIOS DE PAGAMENTO EMPRESA PARA GERIR A SUA TESOURARIA.

4° HOUVE VIOLAÇÃO DO ART°. 24°, N°. 1 AL. A) LGT»

Não há registo de apresentação de contra-alegações pela Recorrida.

A Exma. Magistrada do Ministério Público («EMMP») pronunciou-se no sentido de ser negado provimento do recurso.

Colhidos os vistos legais, vem o processo submetido à conferência da Subsecção de Execução Fiscal e de Recursos Contraordenacionais do Tribunal Central Administrativo Sul para decisão.

II- DO OBJECTO DO RECURSO

O objeto do recurso é delimitado pelas conclusões das respetivas alegações (cf. art.º 635.º, n.º 4 e art.º 639.º, n.ºs 1 e 2, ambos do Código de Processo Civil - «CPC» -, ex vi art.º 281.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário - «CPPT»), sem prejuízo das questões de que o tribunal ad quem possa ou deva conhecer oficiosamente.

Assim, delimitado o objeto do recurso pelas conclusões das alegações do Recorrente, importa decidir se deve ser revogada a sentença proferida pelo Tribunal a quo, uma vez que foi ilidida a presunção de culpa consagrada na alínea b) do n.º1 do art.º 24.º da Lei Geral Tributária («LGT») (apesar de na conclusão 4.º ser feita alusão à alínea a) desta norma, cremos que se trata de um mero lapso e que se pretendia verdadeiramente fazer referência à sua alínea b), dado que foi ao abrigo desta alínea que foi concretizada a reversão e que foi gizada na oposição e na presente sede recursiva toda uma linha argumentativa no sentido de afastar a presunção de culpa ínsita nesta disposição legal).

III- FUNDAMENTAÇÃO

III. A - De facto

A sentença recorrida considerou provados os seguintes factos:

«A) Em 25.3.1992, pela Ap. 11/19920325, foi registada, na Conservatória do Registo Comercial de Setúbal, a constituição da sociedade por quotas “I… - Sociedade de Limpeza …, Unipessoal, Lda.”, tendo por objeto a prestação de serviços de limpeza, espelhos, vidros e toldos (cf. certidão comercial permanente, que se dá por integralmente reproduzida);

B) Nessa mesma data, 25.3.1992, foi o Oponente designado gerente da sociedade identificada na alínea A) supra (cf. certidão comercial permanente, que se dá por integralmente reproduzida);

C) Em 13.12.2017, deu entrada, no Serviço de Finanças de Setúbal-2, requerimento, subscrito pelo Oponente, por via do qual solicitou o pagamento em vinte e quatro prestações das dívidas em cobrança coerciva nos processos de execução fiscal n.ºs 3530201701166603 e 3530201701168240, instaurados contra a sociedade identificada na alínea A) supra (cf. documento a fls. 48 dos autos, que se dá por integralmente reproduzido);

D) Em 31.1.2018, com base na certidão de dívida n.º 2018/246653, o Serviço de Finanças de Setúbal-2 instaurou contra a sociedade identificada na alínea A) supra o processo de execução fiscal n.º 3530201801016326 para cobrança de dívida de IRC, referente ao ano de 2016, no montante de € 25.267,11, com data limite de pagamento de 11.1.2018 (cf. Certidão de Dívida a fls. 28 e 29 dos autos, que se dá por integralmente reproduzida);

E) Em 17.9.2019, no âmbito do processo de execução fiscal a que se refere a alínea anterior, o Serviço de Finanças de Setúbal-2 elaborou «INFORMAÇÃO» com o seguinte teor:

«Relativamente à firma “I…-SOCIEDADE DE LIMPEZA …, UNIPESSOAL LDA”, número de identificação fiscal 5…, cumpre-me informar o seguinte:

1. A sociedade, devidamente matriculada sob o n.° 5…, na Conservatória do Registo Comercial de Setúbal, iniciou a sua actividade, para efeitos fiscais e para Prestação de serviços de limpeza de espelhos, vidros e toldos CAE principal 81210-R3 em 1992-03-25, passando por tal facto a ser Sujeito Passivo do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas (IRC) e Sujeito Passivo do Imposto sobre o Valor Acrescentado (IVA), enquadrada no regime normal mensal por opção desde 1992-04-02

2. A sociedade cessou a sua atividade para efeitos de IVA em 2018-12-31;

3. Não se verificou a dissolução da Sociedade;

4. A dívida exequenda da responsabilidade da sociedade ascende já ao total de € 391.503,16 (trezentos noventa um mil quinhentos três euros e dezasseis cêntimos);

1. A dívida exequenda nos presentes autos ascende a € 25.267,11 (vinte cinco mil duzentos sessenta e sete euros e onze cêntimos), descriminada da seguinte forma:

Após as diligências efetuadas, nomeadamente consulta a todos os sistemas informáticos, para averiguação de existência de bens, não foi possível encontrar bens penhoráveis em nome da executada e devedora originária para solver a divida; encontram-se em nome da referida sociedade dois veículos de matriculas 8…-….-… e 8…-…-… do ano de 1995, sem valor comercial. Desde 1992-03-25, até a presente data foi e é, sócio gerente, de direito e de facto, da executada e devedora originária, F…, número de identificação fiscal 1…, com domicilio fiscal na R. de S…, 25, 4…-6… BOURO SANTA MARIA,

2. A forma de obrigar a sociedade com a intervenção de um gerente.

Toda a informação antes relatada fundamenta-se no seguinte:

- Informações/averiguações recolhidas através da consulta aos meios arquivísticos e informáticos disponíveis neste Serviço de Finanças,

-Em 2017-12-13 a devedora originária “I… -SOCIEDADE DE LIMPEZA D…, UNIPESSOAL LDA” requereu o pagamento em prestações no PEF n° 3530201701166603 e 3530201701168240, com entrada geral 2017E003648054, o qual se encontra assinado por F..., nif 1

Em 2018-01-04 a devedora originária "I…-SOCIEDADE DE LIMPEZA …, UNIPESSOAL LDA” requereu o pagamento em prestações no PEF n° 3530201701173200, com entrada geral 2018E000041533, o qual se encontra assinado por F

Em 2018-02-08 a devedora originária "I…-SOCIEDADE DE LIMPEZA …, UNIPESSOAL LDA” requereu o pagamento em prestações no PEF n° 3530201801009303 e 3530201801016326, com entrada geral 2018E000434142, o qual se encontra assinado por F..., nif 1

As declarações de rendimentos - IRC-Modelo 22 que reportam ao exercício dos anos de 2000 a 2016 identificam F..., como legal representante do sujeito passivo.

- Certidão permanente do teor da matrícula, emitida em 2019-09-16 (…)» (cf. Informação a fls. 41 e 42 dos autos, que se dá por integralmente reproduzida);

F) Em 18.9.2019, no âmbito do processo de execução fiscal a que se refere a alínea D) supra, foi proferido, pela Diretora de Finanças de Setúbal-2, «DESPACHO PARA AUDIÇÃO (REVERSÃO)», determinando a preparação do processo para efeitos de reversão da execução e a notificação do Oponente para efeitos do exercício do direito de audição prévia (cf. despacho a fls. 43 dos autos, que se dá por integralmente reproduzido);

G) Em 18.9.2019, no âmbito do processo de execução fiscal a que se refere a alínea D) supra, foi emitido ofício, dirigido ao Oponente, com o assunto «NOTIFICAÇÃO - AUDIÇÃO-PRÉVIA (Reversão)», para, na qualidade de responsável subsidiário, «exercer o direito de audição prévia para efeitos de avaliação da prossecução ou não da reversão», extraindo-se do seu teor o seguinte:

«(…)

PROJECTO DA REVERSÃO

Dos administradores, directores, ou gerentes e outras pessoas que exerçam, ainda que somente de facto, funções de administração ou gestão em pessoas colectivas e entidades fiscalmente equiparadas, por não terem provado não lhes ser imputável a falta de pagamento da dívida, quando o prazo legal de pagamento/entrega da mesma terminou no período de exercício do cargo [art. 24º/nº 1/b) LGT].

1) Insuficiência de bens do devedor originário (artigos 23º/1 a 3 da LGT e 153º/1/2/b do CPPT), decorrente do resultado de penhoras efetuadas por este órgão de execução fiscal, sobre os potenciais bens conhecidos ao devedor originário, nomeadamente créditos, rendas, contas bancárias, imóveis ou veículos, do qual resultou o reconhecimento e entregas de valores insuficientes para pagar integralmente a dívida em questão, não sendo conhecidos mais bens

penhoráveis.

(…)» (cf. ofício a fls. 45 dos autos, que se dá por integralmente reproduzido);

H) Em 7.10.2019, o Oponente apresentou articulado por via do qual exerceu o direito de audição prévia à reversão (cf. documento de fls. 38 a 40 dos autos, que se dá por integralmente reproduzido);

I) Em 25.10.2019, no âmbito do processo de execução fiscal a que se refere a alínea D) supra, o Chefe do Serviço de Finanças de Setúbal-2 exarou «DESPACHO» com o seguinte teor:

«Analisado o requerimento apresentado no exercício do direito de audição prévia ao projeto de reversão contra os responsáveis subsidiários pela dívida da executada, não vem nas alegações referir que não exerceu de facto a gerência da empresa, vem tão só referir, que o incumprimento das obrigações se devem à situação económica do país e dificuldades aquando da sua gerência.

No entanto face a essa situação no momento em que verificou que o passivo era manifestamente superior ao ativo, o próprio contribuinte, na qualidade de responsável subsidiário deveria ter-se apresentado à Insolvência conforme prevê o artigo 18º do CIRE o que não fez.

Assim, prossigam os autos com a citação do contribuinte na qualidade de Responsável Subsidiário.

(…)» (cf. despacho a fls. 33 dos autos, que se dá por integralmente reproduzido);

J) Em 25.10.2019, no âmbito do processo de execução fiscal a que se refere a alínea D) supra, a Diretora de Finanças de Setúbal-2 emitiu ofício denominado «CITAÇÃO (REVERSÃO)», dirigido ao Oponente, para, na qualidade de responsável subsidiário, proceder ao pagamento da quantia de € 25.267,11, enunciando os seguintes fundamentos:

«(…)

FUNDAMENTOS DA REVERSÃO

Inexistência ou insuficiência de bens penhoráveis do devedor principal e responsáveis solidários, sem prejuízo do benefício da excussão (art.º 23º/n.º 2 da LGT):

Dos administradores, directores, ou gerentes e outras pessoas que exerçam, ainda que somente de facto, funções de administração ou gestão em pessoas colectivas e entidades fiscalmente equiparadas, por não terem provado não lhes ser imputável a falta de pagamento da dívida, quando o prazo legal de pagamento/entrega da mesma terminou no periodo de exercício do cargo [art. 24º/nº 1/b) LGT].

1) Insuficiência de bens do devedor originário (artigos 23º/1 a 3 da LGT e 153º/1/2/b do CPPT), decorrente do resultado de penhoras efetuadas por este órgão de execução fiscal, sobre os potenciais bens conhecidos ao devedor originário, nomeadamente créditos, rendas, contas bancárias, imóveis ou veículos, do qual resultou o reconhecimento e entrega de valores insuficientes para pagar integralmente a dívida em questão, não sendo conhecidos mais bens penhoráveis.

(…)»

(cf. ofício a fls. 33 e 34 dos autos, que se dá por integralmente reproduzido);

K) Em data não concretamente apurada, o Oponente abdicou de auferir remunerações pelo trabalho desenvolvido na sociedade identificada na alínea A) supra (cf. depoimento da testemunha B…);

L) Até 2.7.2024, não foi requerida a declaração de insolvência da sociedade identificada na alínea A) supra (cf. depoimento da testemunha B…).

A decisão recorrida consignou como factualidade não provada o seguinte:

«1. A falta de fundos da sociedade identificada na alínea A) supra deveu-se à «crise mundial que assolou o país», que afetou todo o setor produtivo, em particular, o da construção civil e os demais os setores nele abrangidos, designadamente o da limpeza.».

Mais resulta consignado em termos de motivação da matéria de facto o seguinte:

«A convicção do Tribunal quanto à decisão da matéria de facto baseou-se na análise da prova documental produzida nos autos, designadamente nos documentos extraídos do respetivo processo de execução fiscal, que não foram impugnados, bem como no depoimento da testemunha B…, conforme referido a propósito de cada alínea do probatório.

Foram ouvidas as testemunhas B… e N…, arroladas pelo Oponente, que, no essencial, depuseram com clareza e isenção, tendo, porém, apenas sido valorado o depoimento da testemunha B… na medida em que apenas esta testemunha evidenciou um conhecimento direto dos factos.

Com efeito, a testemunha B… disse ter sido

contabilista certificado da sociedade devedora originária até, pelo menos, final de 2018.

Não obstante ter referido inicialmente ter iniciado funções no ano 2014/2015, em sede de esclarecimentos, acabou por confirmar que apenas iniciou funções no final do ano de 2016.

Esclareceu, no entanto, que, apesar de continuar a ser formalmente o contabilista da sociedade devedora originária, «o grosso do trabalho foi até 2018», porquanto, «derivado a penhoras que existiram perante os clientes e por incapacidade de conseguir seguir para a frente com o negócio», o Oponente «acabou por deixar cair a empresa só que nunca a encerrou».

Quando questionada sobre se a sociedade devedora originária «tinha ou não dificuldades», a testemunha referiu que «esta empresa faturava, recebia dos seus clientes» e que, quando começou a exercer funções de contabilista da sociedade, a mesma já «tinha alguns processos pendentes nas Finanças em termos de valores a pagar, mas que todos os meses eles iam sendo pagos», sublinhando que foi «após a inspeção que houve à empresa» (cuja data não conseguiu precisar) que «começaram a haver valores maiores, que o Sr. F… tentou fazer acordos, mas aí depois começou (…) a baixar (…) a capacidade de (…) solver essas dívidas».

Acrescentou, igualmente, ter acompanhado o Oponente ao Serviço de Finanças de Setúbal para a celebração de um (último) acordo prestacional, cujas prestações rondavam «€ 10.000,00 / 12.000,00 mensais», esclarecendo que a sociedade «pagou a primeira prestação e depois por incapacidade financeira acabou por já não conseguir fazer os restantes pagamentos», o que coincidiu com o «início das penhoras aos clientes», isto é, a penhora de créditos da sociedade devedora originária.

Não obstante reconhecer que, desde então, a sociedade deixou «de cumprir as suas obrigações», afirmou não ter tido conhecimento, até ao momento, de nenhum pedido de insolvência ou encerramento administrativo da sociedade devedora originária.

Quando questionada sobre qual o comportamento adotado pelo Oponente, a testemunha limitou-se a referir, ainda que genericamente, que o Oponente «deixou de receber os vencimentos dele para haver algum tipo de liquidez na empresa» e, bem assim, que o mesmo «tentou várias vezes junto das Finanças que lhe baixassem o valor das prestações».

Por outro lado, uma vez questionada sobre se os clientes da sociedade devedora originária eram empresas da construção civil e se houve uma crise neste setor, a testemunha esclareceu apenas que «havia alguns [clientes] efetivamente da construção civil» mas tinha outros que «não são de construção», como a «N…», o «Banco S…», o «Edifício P…, em Carnaxide», sendo que era a testemunha que emitia as respetivas faturas pelos serviços prestados pela sociedade devedora originária.

Por último, a testemunha sublinhou que o Oponente «em termos de credores, colaboradores, prestadores de serviços (…) nunca deixou de cumprir (…), o que fazia muitas vezes era (…) deixar de pagar ao Estado, através das Finanças, e fazer os acordos que ia fazendo e era recorrente isso».

A referida testemunha depôs, no essencial, com clareza e espontaneidade, sendo o respetivo depoimento merecedor de credibilidade, valorado e tido em consideração para prova dos factos vertidos nas alíneas K) e L) do probatório.

A testemunha N… disse ser filho do Oponente, tendo esclarecido, desde logo, não ter conhecimento da gestão que foi sendo feita da sociedade devedora originária, acompanhando apenas as “repercussões familiares” dos problemas resultantes da vida societária, designadamente no que concerne ao ambiente familiar e à saúde do seu Pai, cujo empenho e dedicação à atividade da sociedade a testemunha não deixou de sublinhar.

Nessa medida, o depoimento em causa não foi tido em consideração para prova de nenhum dos factos relevantes para a boa decisão da causa.

No que concerne ao ponto 1. dos factos não provados, nenhuma prova foi produzida nos autos que permita concluir que a falta de fundos da sociedade devedora originária teve origem na “crise mundial que assolou o país”, que afetou todo o setor produtivo, em particular, o da construção civil e os demais os setores nele abrangidos, designadamente o da limpeza.

Ao invés, da prova testemunhal produzida, em concreto, do depoimento da testemunha B…, que revelou um conhecimento direto dos factos, enquanto contabilista da sociedade, resultou que a incapacidade financeira da sociedade devedora originária teve origem/intensificou-se na sequência de uma inspeção tributária efetuada à sociedade (e consequente liquidação de tributos), que veio a determinar penhoras de créditos pela Administração Tributária, impossibilitando, nessa medida, o cumprimento de planos prestacionais em curso.

Acresce, ainda, referir que a crise económica e financeira em Portugal ocorreu entre os anos 2011-2014, sendo que o tributo em cobrança coerciva nos presentes autos é referente ao ano de 2016, tendo como data limite de pagamento 11.1.2018.

Por outro lado, não se pode ignorar também que do depoimento da referida testemunha resultou, igualmente, claro que os clientes da sociedade devedora originária não se circunscreviam ao setor da construção, existindo outros cujos nomes a testemunha referiu.

Assim, e com os fundamentos supra expostos, atento o depoimento prestado pela testemunha B… e a inexistência de outra prova produzida nos autos, não se considera provado o facto constante do ponto 1. do probatório.»

III. B De Direito

Insurge-se o Recorrente contra a sentença recorrida por, alegadamente, padecer de erro de julgamento na interpretação e aplicação do direito, pugnando pela sua revogação com fundamento, na essência, na ilisão da presunção de culpa consagrada na alínea b) do n.º1 do art.º 24.º da LGT.

Considera, por seu turno, a EMMP junto deste Tribunal, que as conclusões recursivas devem ser julgadas improcedentes e, em consequência, deve ser mantida a sentença recorrida na ordem jurídica

Vejamos, então.

Antes de entrarmos, na apreciação em concreto das conclusões que constam das alegações de recurso, importa, desde já, relevar que o Recorrente não procedeu à impugnação da matéria de facto em ordem ao consignado no art.º 640.º do CPC, nada requerendo em termos de aditamento, alteração ou supressão ao probatório, apenas se limitando a convocar, ainda que genericamente, a existência de um erro na apreciação da prova produzida.

Mais cumpre ressalvar, neste concreto particular, que não traduz qualquer impugnação da matéria de facto as alegações contempladas nas conclusões 2.º e 3.º, desde logo, porque como acima já se apontou, o Recorrente discorda é da conclusão extraída pelo Tribunal a quo da factualidade assente, e não propriamente dos concretos pontos da matéria de facto que foram considerados como provados e não provados. E por assim ser, face ao supra expendido, considera-se a matéria de facto devidamente estabilizada.

Feito este breve introito, e mantendo-se, como visto, o probatório inalterado, há, então, que aferir da bondade da censura endereçada pela Recorrente na presente lide recursiva.

Apreciemos.

O Recorrente alega, em suma, que o Tribunal a quo incorreu em erro de julgamento na medida em que resulta provado, segundo entende, que não teve culpa na falta de pagamento do crédito exequendo, concluindo, assim, que face aos elementos probatórios constantes nos autos logrou ilidir a presunção legal de culpa consagrada no art.º 24.º n.º 1, alínea b), da LGT.

Adiantando, desde já, a nossa posição, entendemos que não tem razão o Recorrente. Vejamos, então, porquê.

In casu, é indisputada a gerência de facto da executada originária por parte do Recorrente, defendendo, no entanto, que é parte ilegítima ao abrigo do art.º 24.º, n.º1, alínea b) da LGT, porquanto não lhe pode ser imputada a falta de pagamento da dívida tributária em referência.

Quanto à questão da ilegitimidade, dispõe o art.º 204.º, n.º 1, al. b) do CPPT que a oposição pode ter como fundamento a «[i]legitimidade da pessoa citada por esta não ser o próprio devedor que figura no título ou seu sucessor ou, sendo o que nele figura, não ter sido, durante o período a que respeita a dívida exequenda, o possuidor dos bens que a originaram, ou por não figurar no título e não ser responsável pelo pagamento da dívida».

Encontramo-nos, assim, perante uma ilegitimidade substantiva, assente na falta de responsabilidade do citado pelo pagamento da dívida exequenda. Quanto à questão da legitimidade do responsável subsidiário encontramo-nos face a leis sobre a prova de atos ou factos jurídicos que simultaneamente afetam o fundo ou substância do direito, repercutindo-se, assim, sobre a própria viabilidade deste, pertencendo, por isso, ao direito substancial.

É, com efeito, pacífica a jurisprudência no sentido da aplicação a cada situação da lei que rege sobre o ónus da prova vigente no momento em que se verificam os pressupostos de tal responsabilidade, visto se estar perante norma de cariz substantivo e atento o princípio tradicional da não retroatividade da lei substantiva, consagrado no artigo 12.º, n.º 1, do Código Civil («CC»).

Ora, no caso que agora nos ocupa, é aplicável o regime constante no art.º 24.º da LGT, que, no que importa, refere o seguinte no seu n.º 1:

«[o] s administradores, diretores e gerentes e outras pessoas que exerçam, ainda que somente de facto, funções de administração ou gestão em pessoas coletivas e entes fiscalmente equiparados são subsidiariamente responsáveis em relação a estas e solidariamente entre si:

a) Pelas dívidas tributárias cujo facto constitutivo se tenha verificado no período de exercício do seu cargo ou cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado depois deste, quando, em qualquer dos casos, tiver sido por culpa sua que o património da pessoa coletiva ou ente fiscalmente equiparado se tornou insuficiente para a sua satisfação;

b) Pelas dívidas tributárias cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado no período do exercício do seu cargo, quando não provem que não lhes foi imputável a falta de pagamento.».

O citado art.º 24.º da LGT consagra nas suas alíneas a) e b) uma repartição do ónus da prova da culpa, distinguindo entre:

(i) as dívidas vencidas no período do exercício do cargo relativamente às quais se estabelece uma presunção legal de culpa na falta de pagamento (cf. a parte final da alínea b) do n.º 1 do art.º 24.º da LGT); e,

(ii) as demais previstas como geradoras de responsabilidade, concretamente, aquelas cujo facto constitutivo se tenha verificado no período do exercício do cargo (e não se vençam neste) e aquelas cujo prazo legal de pagamento ou entrega termine já após o termo do exercício do cargo. Nestas situações o ónus da prova impende sobre a Administração Tributária («AT»), ou seja, os gerentes ou administradores podem ser responsabilizados desde que seja feita prova da culpa dos mesmos na insuficiência do património social.

No caso vertente, conforme resulta do recorte probatório dos autos, o despacho de reversão fundamentou-se na alínea b), do n.º 1, do art.º 24.º da LGT (cf. pontos G. e J. da factualidade provada), por estar assente e ser indisputado que o Recorrente exerceu funções de gerente da sociedade devedora originária, quer no período em que as dívidas se constituíram, quer no período em que se venceram, estando, por conseguinte, onerado com a respetiva presunção de culpa, imputando-lhe a falta de pagamento.

Razão pela qual, compete, assim, apurar se o Recorrente logrou ilidir a presunção de culpa que sobre ele recai nos termos desta disposição legal, da qual resulta ser-lhe assacado o ónus da prova de que não lhe foi imputável a falta de pagamento.

Dir-se-á, numa tentativa de densificar os contornos da ilisão da apontada presunção de culpa, que o que se presume é que o gestor não atuou com a observância das disposições legais aplicáveis aos gestores, em especial as contempladas no art.º 64.º do Código das Sociedades Comercias («CSC»), que lhe impõem a observância de deveres de cuidado, de disponibilidade, de competência técnica, de gestão criteriosa e ordenada, de lealdade, no interesse da sociedade e dos sócios que sejam relevantes para a sustentabilidade da sociedade.

A culpa, aqui em causa, como também se encontra perfeitamente estabilizado pela jurisprudência (cf., entre muitos outros, o acórdão do Supremo Tribunal Administrativo - «STA» - de 08/11/2023, proc. n.º 0709/14.1BEALM, disponível em www.dgsi.pt), deve aferir-se pela diligência de um bom pai de família, em face das circunstâncias do caso concreto e em termos de causalidade adequada, a qual não se refere ao facto e ao dano isoladamente considerados, mas ao processo factual que, em concreto, conduziu ao dano.

Como sublinha, a este respeito, a jurisprudência, a culpa «consiste na omissão reprovável de um dever legal de diligência, que é de aferir em abstrato, tendo como padrão o zelo do bónus pater familiae colocado na veste de um gerente competente e criterioso» (cf. acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul, de 10.10.2000, processo n.º 1564/98) e «afere-se em abstrato, pela diligência de um bom pai de família, operando com a teoria da causalidade, seguindo um processo lógico de prognose póstuma, por forma a averiguar se a atuação do gerente da sociedade originária devedora, concretizada quer em atos positivos quer em omissões, foi adequada à insuficiência do património societário para a satisfação dos créditos fiscais» (cf. acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul, de 12.10.2004, processo n.º 00081/04, disponível em www.dgsi.pt).

Assim, «o ato ilícito e culposo que se presume praticado pelo gestor não se fica pela omissão de pagamento do imposto vencido.

(…)

Para afastar a responsabilidade subsidiária por dívidas de impostos cujo prazo de pagamento terminou durante a gestão, o gestor tem pois que demonstrar que a devedora originária não tinha fundos para pagar os impostos e que a falta de meios financeiros não se deveu a qualquer conduta que lhe possa ser censurável» (cf. acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul de 27.11.2014, processo n.º 06191/12, disponível em www.dgsi.pt).

No mesmo sentido, pode ler-se no acórdão do STA de 11.7.2012, processo n.º 0824/11, disponível em www.dgsi.pt, o seguinte:

«I- O facto ilícito suscetível de fazer incorrer o gestor na responsabilidade prevista na alínea b) do n.º 1 do artigo 24.º da LGT não se consubstancia apenas na falta de pagamento da obrigação tributária, mas também numa atuação conducente à insuficiência do património da sociedade.

II- Para afastar a responsabilidade subsidiária por dívidas de impostos cujo prazo de pagamento terminou durante a gestão, o gestor tem que demonstrar que a devedora originária não tinha fundos para pagar os impostos e que a falta de meios financeiros não se deveu a qualquer conduta que lhe possa ser censurável.».

Sérgio Vasques, refere a este propósito que «ao impor ao gestor o ónus de provar que “não lhe foi imputável a falta de pagamento” o que se lhe exige, afinal, é que demonstre que não foi por culpa sua que o património da empresa se tornou insuficiente para satisfazer a dívida tributária» (Manual de Direito Fiscal, 2ª edição, pág. 407) e que «A ilicitude está, numa e outra disposições, não na mera falta de pagamento, mas na violação das normas dirigidas à protecção dos credores da empresa. E, numa e outra disposições, essa violação haverá de ser culposa também. Só assim faz sentido o conjunto do art. 24.º» (in «A Responsabilidade dos Gestores na Lei Geral Tributária», Fiscalidade, n.º 1 (Jan.2000), pág.47-66).

Regressando, então, agora, ao caso dos presentes autos, e como acima já se apontou, tendo em conta a factualidade assente e o quadro normativo in casu aplicável, e na esteira da posição assumida na sentença recorrida, consideramos que o Recorrente não logrou provar que é parte ilegítima na execução fiscal em referência, porquanto não ilidiu a presunção de culpa ínsita na alínea b) do n.º1 do art.º 24.º da LGT, não enfermando, por isso, a sentença recorrida do erro de julgamento que lhe vem assacado pelo Recorrente.

Senão vejamos.

Da factualidade estabilizada nos presentes autos, ressalta, desde logo, que foi instaurado pelo órgão de execução fiscal o PEF em causa para cobrança de dívida de IRC do exercício de 2016, no valor de 25.267,11 Euros [cf. pontos D), E) e J) do probatório].

O que não se sabe, porque não vem alegado, é o que, em concreto, motivou o não pagamento do aludido crédito exequendo, pois nada ficou provado quanto à situação patrimonial da executada originária na data da sua constituição, vencimento ou mesmo anteriormente. Com efeito, o Oponente limitou-se, neste âmbito, a alegar a existência de uma «situação económica difícil» da sociedade devedora originária, nada mais dizendo quanto às razões do seu surgimento e dos efeitos que provocou na sua situação económica e financeira.

E também não se sabe o que a sociedade devedora originária fez para melhorar a sua situação financeira e patrimonial perante essas alegadas dificuldades. É que não ficaram provados nos presentes autos quaisquer factos que evidenciem os contornos concretos da atuação do Recorrente na condução dos destinos da sociedade devedora originária, o que seria indispensável para o Tribunal ponderar quanto à eventual censurabilidade (ou não) da sua conduta.

Efetivamente, nada é dito, e muito menos provado, quanto à gestão e administração da devedora originária que foi realizada pelo Recorrente para ultrapassar as dificuldades financeiras que, alegadamente, terão sido sentidas. O que está em causa nos presentes autos é a culpa do Recorrente enquanto gerente da sociedade devedora originária, a qual, como visto, deve ser aferida pela diligência de um bom pai de família, em face das circunstâncias do caso concreto e em termos de causalidade adequada, sendo, por isso, indispensável a alegação e prova de factos que revelem a gestão exercida por si.

Como já se disse, no caso dos presentes autos, das alegações vertidas na petição inicial e da prova produzida nos presentes autos não se consegue descortinar minimamente a atuação do Recorrente para ultrapassar eventuais vicissitudes sentidas pela executada originária que possam estar na génese do incumprimento verificado no pagamento do imposto em causa, o que seria indispensável para ilidir a presunção de culpa no não pagamento dos créditos tributários exequendos, nos termos da alínea b) do n.º1 do art.º 24.º da LGT.

Para este efeito, manifestamente, não é suficiente a mera alegação da existência da difícil situação financeira vivenciada pela executada originária, que, aliás, nem sequer ficou demonstrada nos presentes autos, sendo, pois, necessário que tivesse demonstrado que atos de gestão praticou, qual o seu objetivo, e quais os resultados obtidos, pois apenas com essa informação poderia o Tribunal apreciar a sua atuação enquanto administradora.

Notamos que do depoimento das testemunhas inquiridas também não resultou que o Oponente tenha efetuado quaisquer diligências tendentes a garantir o cumprimento da obrigação tributária que está na génese do crédito exequendo. É que do depoimento da testemunha B… resulta unicamente que o Oponente abdicou de auferir remuneração pelo trabalho desenvolvido na sociedade devedora originária [cf. alínea K) do probatório], não se sabendo, designadamente, partir de quando é que deixou de auferir o seu vencimento, nem em que medida é que tal relevou para melhorar a posição financeira da executada originária.

Por outro lado, como muito bem se aponta na sentença recorrida, «não obstante a referida testemunha também ter referido que o Oponente foi celebrando vários acordos com a Autoridade Tributária e Aduaneira com vista ao pagamento em prestações de dívidas tributárias em cobrança coerciva - o que resultou, também, documentalmente demonstrado nos autos (cf. alínea C) do probatório) – o certo é que tal não consubstancia uma medida que evidencie que o Oponente tudo fez para evitar a situação de incumprimento, traduzindo, em rigor, uma reação à situação de incumprimento já verificada.» Ou seja, a demonstração desta iniciativa de celebração de acordos de pagamento em prestações de dívidas tributárias pouco nos revela sobre a gestão da executada originária que foi levada a cabo para ultrapassar as alegadas dificuldades financeiras que estavam a ser registadas na esfera da executada originária e que terão, na perspetiva do Recorrente, motivado o não pagamento do crédito exequendo.

Mais uma vez salientamos que nada foi dito na petição inicial, e muito menos provado, quanto à organização produtiva da sociedade devedora originária, quanto às suas disponibilidades de tesouraria, ou ao valor de créditos sobre clientes (ou se não existiam), quanto à motivação das opções tomadas quanto à gestão do seu património e as iniciativas tomadas para evitar a insuficiência do património da executada originária.

Refira-se, também, que, a comprovar-se a falta de meios financeiros da devedora originária para o pagamento do crédito exequendo, impunha-se que a gerência tivesse acautelado os direitos dos seus credores, através, designadamente, da apresentação, em tempo útil, da sociedade à insolvência ou apresentando um plano para a sua recuperação, o que não foi feito (cf. alínea L) do probatório). Essa atuação tenderia, de alguma forma, a relevar para a ponderação da conduta do Recorrente enquanto gerente da executada originária.

Assim, tudo visto e ponderado, a verdade é que nada foi evidenciado quanto à conduta do Recorrente enquanto gerente, em termos de adequação e causalidade com a falta de meios para proceder ao pagamento do crédito em cobrança coerciva, o que é fundamental para afastar a presunção de culpa ínsita na alínea b) do n.º1 do art.º 24.º da LGT. Pelo que não podemos concluir que a insuficiência do património da devedora originária não pode ser imputada à atuação do Recorrente, dado que, como acima se indicou, nada ficou demonstrado, designadamente, quanto às diligências e medidas que in casu se revelariam adequadas, razoáveis e lógicas para fazer face aos constrangimentos que poderiam assolar a atividade da executada originária.

E isto porque, o que releva e que importaria provar é que o Recorrente encetou todas as diligências e quais foram para proceder ao pagamento da dívida fiscal pendente, e não limitar-se a remeter para a conjuntura e para as consequências dela decorrentes, competindo-lhe fazer prova positiva de quais as ações em concreto desenvolvidas enquanto gerente, nomeadamente se desenvolveu todos os esforços que lhe eram exigíveis e se empregou o melhor da sua experiência, saber e conhecimento para ultrapassar tais dificuldades. E quanto a este tema, nada foi alegado de concreto e provado nos presentes autos.

Pelo que no caso que agora nos ocupa, constatamos que nada se alegou e provou quanto à desresponsabilização do Recorrente pela criação e manutenção de uma situação de alega crise financeira, que levou a que ficasse por pagar a dívida exequenda. Assim, é evidente que ficou por provar que não foi por culpa do Recorrente que o crédito fiscal em causa não foi pago.

Em face do exposto, conclui-se que do acervo probatório dos autos não é possível ilidir-se a presunção com a qual se encontrava onerado, não tendo sido feita prova positiva por parte do Recorrente que não atuou com culpa na falta de pagamento da dívida objeto de cobrança coerciva, como bem se explanou na sentença recorrida.

Destarte, e sem necessidade de mais amplas considerações, improcedem as conclusões recursivas, não merecendo, por isso, provimento o recurso jurisdicional interposto, sentido em que de seguida se decidirá.

IV- DECISÃO

Termos em que acordam, em conferência, os Juízes da Subsecção de Execução Fiscal e Recursos Contraordenacionais do Tribunal Central Administrativo Sul em negar provimento ao recurso.

Custas pelo Recorrente.

Registe e notifique.

Lisboa, 8 de maio de 2025

(Filipe Carvalho das Neves)

(Luisa Soares)

(Isabel Vaz Fernandes)