01228/13 - Supremo Tribunal Administrativo

I – De acordo com o decidido pelo acórdão do STA de 23 Janeiro de 2013 em julgamento ampliado nos termos do artigo 148 do CPTA no processo 968/12 e que deu origem ao acórdão uniformizador de jurisprudência n.º 3/2013 a aquisição de unidades de alojamento num empreendimento turístico ainda que integradas no empreendimento em causa e por isso afectas à exploração turística não pode beneficiar das isenções consagradas no artigo 20 n-º1 do DL 423/83. II – Tal interpretação do artigo 20 do DL 423/83 não viola qualquer princípio constitucional.

Acordam os juízes da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo RELATÓRIO: Não se conformando com a sentença do TAF de Loulé que julgou improcedente a impugnação judicial deduzida por A……………….. contra a decisão da Subdirectora Geral da Direcção de Serviços do IMT de 05 07 2012 que lhe indeferiu o recurso hierárquico que interpôs contra o acto do chefe de Serviço de Finanças de Loulé 2 que manteve as liquidações de IMT e Imposto de selo referente à aquisição da fracção autónoma com o artigo matricial 12988 veio o impugnante dela interpor recurso para a Secção do Contencioso Tributário deste Supremo Tribunal formulando as seguintes conclusões: Os benefícios fiscais invocados pelo recorrente De acordo com o n.º 1 do artigo 20 do Dec Lei 423/83 de 05 Dezembro as aquisições de prédios ou de fracções autónomas com destino à instalação de empreendimentos qualificados de utilidade turística ainda que atribuída a título prévio, desde que se mantenha válida e seja observado o prazo fixado para a abertura ao público do empreendimento são isentas de IMI e o imposto de selo é reduzido a 1/5 A aplicação do supra citado DL 423/83 deve ser conjugada com o RJIEFET- Nos termos do artigo 45 n.º 3 do RJIEFET quando o empreendimento se encontre em regime de propriedade plural, como no caso em apreço, a entidade exploradora deve obter de todos os proprietários um título jurídico que a habilite à exploração da totalidade das unidades de alojamento. Nos empreendimentos em propriedade plural existem tantos direitos de propriedade quantas as unidades de alojamento autónomas que, no seu todo, constituem o empreendimento sendo cada proprietário contitular do empreendimento turístico. De acordo com o artigo 45 e s.s. do RJIEFET nomeadamente os artigos 52/1 e 54, um empreendimento turístico em propriedade plural apenas se considera instalado quando i) esteja emitido um título constitutivo ii) assinada a escritura publica de compra e venda iii) desenvolvida a exploração turística na totalidade do empreendimento. Sendo certo para o recorrente que o requisito referido no ponto iii) do ponto supra apenas pode verificar-se após a celebração da totalidade dos contratos de cessão de exploração turística, Ora quando o recorrente adquiriu a sua fracção – que foi a primeira aquisição dessa mesma fracção que se encontrava em estado nova – ainda existiam fracções ou unidades de alojamento que não tinham cedido a exploração turística ao B…………… pelo que desde logo este não se encontrava ainda instalado. Instalação de um empreendimento turístico Como se vê a questão essencial consiste em saber se a primeira compra de uma fracção autónoma de um prédio para o qual se encontra aprovada a instalação de um empreendimento turístico constitui ou não uma aquisição destinada à instalação de um empreendimento qualificado de utilidade turística. Apesar de o RJIEFET não conter uma definição do conceito “instalação” no âmbito de empreendimentos turísticos este é-nos fornecido indirectamente pela análise conjugada das disposições aplicáveis. Desde logo e tal como previsto no n.º8 do artigo 30 do RJIEFET por norma a instalação dos empreendimentos turísticos é faseada, isto é, não ocorre de forma imediata e unitária quando se atribui o alvará de utilização turística mas sim de forma progressiva à medida que vão sendo vendidas as fracções e a exploração é cedida ao empreendimento. Nestes casos a instalação fica perfeita após a aquisição de cada fracção e com a celebração de contratos de exploração turística de todas as fracções do empreendimento que os adquirentes têm obrigatoriamente que celebrara com a entidade exploradora permitindo que o empreendimento fique apto a funcionar e a ser explorado para fins turísticos nos termos da licença que lhe foi atribuída. Assim a aquisição das fracções e a cedência da exploração são as etapas finais do processo de instalação que permitirá ao empreendimento entrar em funcionamento e explorar cada fracção a para fins turísticos. O principal motivo que presidiu à concessão destes benefícios fiscais foi incentivar os investimentos turísticos. Quem normalmente realiza um investimento turístico são os adquirentes das fracções através do pagamento do sinal no âmbito dos contratos-promessa O promotor imobiliário que a maior parte das vezes é o próprio construtor realiza apenas um negócio imobiliário de construção e venda de fracções destinadas a serem detidas em propriedade plural e depois explorada para fins turísticos São apenas os adquirentes quem através do seu investimento tornam possível a conclusão dos edifícios e a sua instalação e posterior funcionamento dos empreendimentos. Sendo exactamente estas aquisições que o legislador quer incentivar através do benefício fiscal em causa nestes autos. Tal como sucedeu quando para incentivar a transacção de imóveis de luxo o legislador decidiu concede autorizações de residência a cidadãos estrangeiros que adquiriram propriedades em Portugal com valor superior a €500.000 e não benefícios ao construtor desses imóveis De outra forma o legislador apenas contribuiria para o aumento da construção prescindindo de ganhos relevantes para a economia nacional em sede de IMT sem obter qualquer ganho porquanto as fracções dificilmente são comercializadas, a instalação não chega a maior parte das vezes a completar-se e muitos empreendimento nunca ficam aptos a ser explorados e a gerar postos de trabalho e receitas. Em vez disso parece ao recorrente que o que o legislador pretendeu foi fomentar o mercado para que os construtores possam decidir avançar com o negócio imobiliário que permitirá o investimento turístico pelos adquirentes das unidades de alojamento. Devemos presumir que o legislador adoptou a solução mais adequada pelo que será forçoso concluir que foi esta a que o legislador concebeu. Em suma só após a comercialização de cada fracção ou unidade de alojamento e a celebração de contratos de exploração turística por parte dos proprietários de cada uma delas é que a instalação fica completa e as fracções ficam aptas a funcionar e a ser exploradas turisticamente na esteira do estatuto que lhes foi concedido. Por todos estes motivos a decisão da 1ª instância deve ser revogada por não ser correcta e justa. Requer-se a revogação do decidido em 1ª instância reconhecendo os benefícios fiscais invocados pelo recorrente para efeitos de IMT e devolvendo-se o IMT e o excedente de Imposto de Selo pagos. Não houve contra alegações O Mº Pº pronuncia-se pelo não provimento do recurso Colhidos os vistos cumpre decidir: FUNDAMENTAÇÃO: De facto : Foi a seguinte matéria de facto que o tribunal “a quo” deu como provada e não questionada pelas partes: 1. Em 05 de Março de 2009 a Câmara Municipal de Loulé emitiu o alvará de licença de utilização turística n.º43 relativo ao B…………………….. cfr folhas 36 dos autos. 2. O B………………….. é um empreendimento turístico com propriedade horizontal. 3. Em 25 de Fevereiro de 2011 na 2ª Série do Diário da República foi publicado o Despacho do Secretário de Estado do Turismo n.º 3 716/2011 no qual além do mais foi decidido “1 atribuir utilidade turística a título definitivo no Aldeamento Turístico B…………………… de 5 estrelas e 2 fixar a validade da utilidade turística em sete anos contados da data do título ou seja até 04 Setembro de 2015 4. No dia 10 de Setembro de 2009 A………………… adquiriu a fracção autónoma designada pelas letras BO destinada a habitação no âmbito de serviços de exploração turística que faz parte do Aldeamento Turístico B…………………. cfr folhas 17 dos autos 5. Também em 10 de Setembro de 2009 o impugnante celebrou com B………………….. na qualidade de entidade exploradora um acordo designado “contrato de exploração turística do Aldeamento B………………….. relativo à fracção autónoma identificada em 4 folhas 26. 6. Em 09 Setembro de 2009 foi emitida a liquidação de IMT – acto impugnado - relativa à aquisição referida em 4 no montante de € 30.550,00 folhas 22 7. Também em 09 Setembro de 2009 foi emitida a liquidação de Imposto de Selo – acto impugnado – relativa à aquisição referida em 4 no montante de €3760,00 8. Em 21 de Outubro de 2010 o chefe de serviço de finanças de Loulé 2 indeferiu a reclamação graciosa deduzida pelo impugnante contra as liquidações referidas em 6 e 7 folhas 25 a 42 da Reclamação graciosa 9. No dia 05 de Julho de 2012 a Subdirectora Geral dos Serviços do IMT indeferiu o acto impugnado – o recurso hierárquico que o impugnante deduzira contra aquela decisão cfr folhas antepenúltima do apenso. De Direito: Foi perante esta factualidade que o mº juiz do Tribunal “a quo” se debruçou, com vista a decidir se o impugnante teria ou não direito ao benefício fiscal previsto no artigo 20 do DL n.º 423/83 de 05 Dezembro Para tanto importava segundo decidir se a primeira aquisição da fracção autónoma em causa destinada a exploração turística e comprovadamente integrada em empreendimento turístico de propriedade plural a que fora atribuído o estatuto de utilidade turística integrava ou não a fase de instalação desse empreendimento. Considerando que os benefícios fiscais sob apreço são de aplicação automática por resultarem directamente da lei, analisando o disposto no artigo 20 do DL 423/83 o m.º juiz considerou ser necessário para que o impugnante pudesse beneficiar da isenção de IMT e do Imposto de Selo verificarem-se os seguintes requisitos da isenção: 1º Integrar-se a fracção adquirida na fase de instalação de empreendimento turístico qualificado como de utilidade turística 2º Ser válido o estatuto de utilidade turística, e 3º Verificar-se e observância do prazo fixado para abertura ao público do empreendimento. Pelo que importava precisar o conceito de instalação para tais efeitos. De acordo como o disposto no artigo 23 DL 39/2008 de 07 de Março o conceito de instalação de um empreendimento turístico integra um conjunto de actos jurídicos e de procedimentos necessários ao licenciamento das operações urbanísticas necessárias à construção de um empreendimento turístico e bem assim a obtenção dos títulos que o habilitem a funcionar e a ser explorado para fins turísticos. Decorrendo da analise deste conceito e dos factos provados que a fracção adquirida já integrava aquando da aquisição pelo impugnante empreendimento qualificado de utilidade turística o m.º juiz recorrido considerou que esta aquisição não podia ser encarada como impulso à construção de empreendimento de utilidade turística, não podendo por isso considerar-se como acto jurídico elemento constitutivo do conceito de instalação – Por tal motivo o mº juiz julgou improcedente a impugnação: A recorrente como se verifica do teor das suas alegações e conclusões não se conforma com esta decisão e considera contrariamente ao decidido que a aquisição da fracção em causa não pode deixar de integra o conceito de instalação de empreendimento turístico e como tal beneficiária das isenções invocadas pois só após a comercialização de cada fracção ou unidade de alojamento e a celebração de contratos de exploração turística por parte dos proprietários de cada fracção é que a instalação fica completa e as fracções aptas a funcionar e a ser exploradas turisticamente. Porque esta questão foi já objecto de apreciação em múltiplos casos por este Supremo Tribunal e não se vendo razões para alterar a doutrina sufragada face aos factos dados como provados chamamos à colacção o acórdão do STA de 14 05 2013 que passamos a transcrever na parte que ao nosso caso interessa: “ Acordam na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo: 4.1.1. Quanto à questão do conceito de instalação para efeitos dos benefícios a que se refere o art. 20º do DL nº 423/83 , de 5/12: Como se disse, a questão foi apreciada e decidida no acórdão de 23/1/2013, proferido em julgamento ampliado com a intervenção de todos os juízes desta Secção de Contencioso Tributário, ao abrigo do disposto no art. 148º do CPTA, o qual, por decisão tomada pela maioria dos Juízes Conselheiros em exercício na Secção, uniformizou a jurisprudência nos seguintes termos: «O conceito de «instalação», para efeitos dos benefícios a que se reporta o n.º 1 do art. 20.º , do Decreto-Lei n.º 423/83 , de 5 de Dezembro, reporta-se à aquisição de prédios (ou de fracções autónomas) para construção de empreendimentos turísticos, depois de devidamente licenciadas as respectivas operações urbanísticas, visando beneficiar as empresas que se dedicam à actividade de promoção/criação dos mesmos e não os adquirentes de fracções autónomas em empreendimentos construídos/instalados em regime de propriedade plural, uma vez que esta tem a ver com a «exploração» e não com a «instalação»». Tendo o presente relator subscrito tal jurisprudência, cumpre agora reiterá-la, considerando que, como tem vindo a ser afirmado por este STA em ulteriores acórdãos em que a mesma questão se colocou, «tendo em conta a suprema importância da uniformidade da jurisprudência no âmbito interno dos tribunais, sobretudo em face da segurança e da estabilidade das relações jurídicas a que o direito deve ambicionar e aceder, e que encontra consagração no art. 8.º , n.º 3 do Código Civil ─ ao impor ao julgador o dever de considerar todos os casos que mereçam tratamento análogo, a fim de obter uma interpretação e aplicação uniformes do direito ─ cumpre aderir a essa orientação jurisprudencial e aos fundamentos em que se estriba o referido acórdão, vertidos, de forma abreviada mas elucidativa, no respectivo «sumário» cujo teor é o seguinte: «I – Na determinação do sentido e alcance das normas fiscais e na qualificação dos factos a que as mesmas se aplicam são observadas as regras e princípios gerais de interpretação e aplicação das leis”, sendo que “Sempre que, nas normas fiscais, se empreguem termos próprios de outros ramos de direito, devem os mesmos ser interpretados no mesmo sentido daquele que aí têm, salvo se outro decorrer directamente da lei” ( art. 11.º , n.ºs 1 e 2, da LGT ). II – No âmbito do regime jurídico da instalação, exploração e funcionamento dos empreendimentos turísticos, estabelecido no Decreto-Lei n.º 39/2008 , de 7 de Março, o conceito de instalação de um empreendimento turístico compreende o conjunto de actos jurídicos e os trâmites necessários ao licenciamento (em sentido amplo, compreendendo comunicações prévias ou autorizações, conforme o caso) das operações urbanísticas necessárias à construção de um empreendimento turístico, bem como a obtenção dos títulos que o tornem apto a funcionar e a ser explorado para finalidade turística (cfr. Capítulo IV, arts. 23.º ss). III – Quando o legislador utiliza a expressão aquisição de prédios ou de fracções autónomas com destino à «instalação», para efeitos do benefício a que se reporta o n.º 1 do art. 20.º , do Decreto-Lei n.º 423/83 , de 5 de Dezembro, não pode deixar de entender-se como referindo-se precisamente à aquisição de prédios (ou de fracções autónomas) para construção de empreendimentos turísticos, depois de devidamente licenciadas as respectivas operações urbanísticas, visando beneficiar as empresas que se dedicam à actividade de promoção/criação dos mesmos. IV – Este conceito de «instalação» é o que se mostra adequado a todo o tipo de empreendimentos turísticos e não é posto em causa pelo facto de os empreendimentos poderem ser construídos/instalados em regime de propriedade plural, uma vez que esta tem a ver com a «exploração» e não com a «instalação». V – Nos empreendimentos turístico constituídos em propriedade plural (que compreendem lotes e ou fracções autónomas de um ou mais edifícios, nos termos do disposto no art. 52.º , n.º 1, do Decreto-Lei n.º 39/2008 , de 7 de Março), destacam-se dois procedimentos distintos, ainda que possam ocorrer em simultâneo: um relativo à prática das operações necessárias a instalar o empreendimento; outro, relativo às operações necessárias a pô-lo em funcionamento e a explorá-lo, sendo que a venda das unidades projectadas ou construídas faz necessariamente parte do segundo. VI – O legislador pretendeu impulsionar a actividade turística prevendo a isenção/redução de pagamento de Sisa/ Selo , para os promotores que pretendam construir/criar estabelecimentos (ou readaptar e remodelar fracções existentes) e não quando se trate da mera a aquisição de fracções (ou unidades de alojamento) integradas nos empreendimentos e destinadas à exploração, ainda que sejam adquiridas em data anterior à própria instalação/licenciamento do empreendimento. VII – Quem adquire as fracções não se torna um co-financiador do empreendimento, com a responsabilidade da respectiva instalação, uma vez que está a adquirir um produto turístico que foi posto no mercado pelo promotor, seja a aquisição feita em planta ou depois de instalado o empreendimento, como um qualquer consumidor final, tanto mais que as fracções podem ser adquiridas para seu uso exclusivo e sem qualquer limite temporal (no caso de empreendimentos turísticos constituídos em propriedade plural). VIII – Não estando em causa a aquisição de prédios ou de fracções autónomas destinados à construção/instalação de empreendimentos turísticos, mas sim a aquisição de unidades de alojamento por consumidores finais, ainda que porque integradas no empreendimento em causa se encontrem afectas à exploração turística, a mesma não pode beneficiar das isenções consagradas no art. 20.º , n.º 1, do Decreto-Lei n.º 423/83 . IX – Este resultado interpretativo é o que resulta do elemento histórico, racional/teleológico e também literal das normas jurídicas em causa. X – “Os benefícios fiscais são medidas de carácter excepcional instituídas para tutela de interesses públicos extrafiscais relevantes e que sejam superiores aos da própria tributação que impedem (artigo 2.º/1 do EBF) (…)” e embora admitindo a interpretação extensiva (artigo 10.º do EBF), não pode ser considerado pelo intérprete o pensamento legislativo que não tenha na letra da lei um mínimo de correspondência, ainda que imperfeitamente expresso (artigo 9.º/2 do C. Civil), para além de que porque representam uma derrogação da regra da igualdade e do princípio da capacidade contributiva que fundamenta materialmente os impostos , os benefícios fiscais devem ser justificados por um interesse público relevante». 4.1.2. Nesta vertente, os recorrentes não trazem ao processo novas razões, alegando, em síntese, por um lado, que o julgador devia ter seguido os objectivos constantes da introdução do Decreto-Lei nº 423/83 e fazer uma interpretação mais actualizada dos princípios dele constantes, o que conduziria a uma decisão de sentido oposto àquela a que chegou e, por outro lado, alegam que a sentença recorrida e o acórdão em que a mesma se baseia enfermam de confusão conceptual entre os conceitos de exploração e instalação, por falta de percepção da realidade económica subjacente à instalação de um empreendimento turístico. O essencial da tese que defendem coincide com a tese que consta dos votos de vencido lavrados no referido acórdão. Assim, em face do art. 8º , nº 3, do Código Civil , e tendo em conta que, desde a prolação daquele acórdão, a questão tem vindo a ser apreciada e decidida uniformemente e com o mesmo sentido decisório em vários outros acórdãos desta mesma Secção, impõe-se, em respeito pela citada orientação jurisprudencial, julgar improcedente o recurso e confirmar a sentença recorrida” Porque se concorda com a doutrina anteriormente expendida que a sentença recorrida igualmente sufragou acordam os juízes da secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo em negar provimento ao recurso. Custas pelo recorrente. Lisboa, 17 de Setembro de 2014. – José Maria da Fonseca Carvalho (relator) – Ascensão Lopes – Dulce Neto .