06939/13 - Tribunal Central Administrativo Sul

ACÓRDÃO X RELATÓRIO X LUÍS ..........................., com os demais sinais dos autos, deduziu recurso dirigido a este Tribunal tendo por objecto sentença proferida pela Mmª. Juíza do Tribunal Tributário de Lisboa, exarada a fls.402 a 419 do presente processo, através da qual julgou improcedente a reclamação de acto do órgão de execução fiscal deduzida pelo reclamante/recorrente enquanto executado por reversão no âmbito do processo de execução fiscal nº...................... e aps. que corre seus termos no 1º. Serviço de Finanças de .............., visando despacho que indeferiu o pedido de dispensa de prestação de garantia no espaço da mencionada execução. Juntamente com o recurso da sentença final subiu a este Tribunal o recurso deduzido pelo apelante de despacho interlocutório, exarado a fls.358 dos presentes autos, no qual o Tribunal “a quo” indefere o pedido de produção de prova, através de inquirição de três testemunhas arroladas no final da p.i. que originou o presente processo (cfr.despacho de admissão do recurso exarado a fls.390 dos autos). X O recorrente termina as alegações (cfr.fls.477 a 522 dos autos) do recurso da sentença final formulando as seguintes Conclusões: 1-O presente recurso deverá ter subida imediata nos próprios autos com efeito suspensivo, nos termos do artº.286, nº.2, “in fine” do C.P.P.T.; 2-A omissão da apreciação do Tribunal “a quo” sobre a verificação dos pressupostos que conduziriam à subida imediata do recurso do despacho de fls.357/358, parte II, proferido nos presentes autos em 5/03/2013, nos termos do artº.285, nºs.1 e 2, do C.P.P.T., configura uma irregularidade que manifestamente influi no exame ou na decisão da causa, porquanto, a subida imediata do recurso nos termos e com os fundamentos expostos pelo recorrente nos pontos 7 a 13 das suas alegações, os quais aqui se dão por integralmente reproduzidos, e a procedência de tal recurso, conduziria a que a sentença sobre o mérito da causa não pudesse ser proferida sem que fosse produzida a prova testemunhal, e a inquirição das testemunhas acarretaria necessariamente uma sentença com conteúdo diverso daquela que foi proferida nos autos em 5/06/2013, e da qual ora se recorre, no mínimo no que diz respeito à sua fundamentação de facto; 3-Tendo existido uma completa omissão do Tribunal “a quo” quanto à apreciação que se impunha sobre a verificação dos pressupostos a que alude o artº.285, nºs.1 e 2, do C.P.P.T., a qual poderia conduzir à subida imediata do recurso e consequentemente influir no exame ou decisão da causa, estamos perante uma nulidade, nos termos do artº.201, do C.P.C., aplicável “ex vi” do artº.2, al.e), do C.P.P.T., que afecta a sentença ora recorrida proferida nos presentes autos em 5/06/2013, impondo-se a apreciação prévia desta questão, ou, caso assim não se entenda, o que se concebe sem conceder e por mera cautela de patrocínio, deverá tal recurso do referido despacho interlocutório subir nos autos com o presente recurso interposto da decisão final, nos termos do artº.285, do C.P.P.T.; 4-No caso em apreço, tal como se alegou na petição inicial, a Administração Fiscal deveria e estava efectivamente obrigada a ouvir as testemunhas indicadas pelo ora recorrente no seu pedido, não se estando, contrariamente ao que resulta da sentença recorrida, dentro da margem de liberdade que permitiria tal dispensa; 5-A liberdade na determinação dos meios de prova que considera necessários não pode ser exercida pela Administração Tributária em termos tais que coarcte por completo o direito dos contribuintes/requerentes a fazerem prova dos factos que alegaram para fundamentar os seus pedidos, e foi o que sucedeu no procedimento que conduziu ao despacho de indeferimento que constitui o objecto da presente reclamação, tendo o ora recorrente sido impedido de produzir prova testemunhal nomeadamente para comprovar que no seu caso se justificava a isenção por se verificar que a prestação de garantia lhe causaria um "prejuízo irreparável", e de que "a insuficiência ou inexistência de bens" não são da sua responsabilidade; 6-Foi a própria Administração Tributária que não se considerou satisfeita com a prova documental apresentada pelo reclamante, ora recorrente, considerando-a insuficiente para prova do alegado, sendo inequívoco que atenta contra os mais elementar princípio de justiça e da boa-fé, previstos nos artºs.6 e 6-A, do C.P.T.A., aplicáveis “ex vi” do artº.2, al.d), do C.P.P.T., que, tal como aconteceu nos presentes autos, a Administração Fiscal pudesse exercer a sua liberdade de preterir a produção de um meio de prova indicado pelo contribuinte/requerente para comprovar a existência do direito de que se arroga, e simultaneamente pudesse proferir a sua decisão de indeferimento com base numa alegada insuficiência probatória que poderia ser colmatada com as diligências requeridas e impossibilitadas pelo próprio decisor; 7-O Tribunal “a quo” incorreu num erro de julgamento na sentença recorrida ao considerar não se verificar a nulidade do procedimento da Administração Fiscal ao preterir a audição das testemunhas arroladas, devendo tal decisão ser substituída por outra que determine que a falta de inquirição das testemunhas arroladas pelo ora recorrente, nomeadamente para comprovar a verificação de um "prejuízo irreparável" que seria causado pela prestação da garantia e o facto de não lhe poder ser imputável a responsabilidade pela "insuficiência ou inexistência de bens", constitui uma nulidade do procedimento, e como tal, terá a Administração Tributária de proceder a tal audição para esclarecimento da verdade material e proferimento da sua decisão; 8-O Tribunal “a quo” não poderia refugiar-se no douto Acórdão do Venerando Supremo Tribunal Administrativo e limitar a fundamentação da sua decisão sobre esta matéria a uma genérica invocação da liberdade da Administração Tributária para em cada caso concreto decidir dos meios de prova necessários à decisão, mas ao invés, tendo a validade do procedimento por preterição da prova testemunhal sido colocada em causa na Petição Inicial, o douto Tribunal a quo, mesmo concluindo que o órgão de execução fiscal tem a liberdade de em cada caso concreto decidir se a prova testemunhal é ou não necessário à decisão, estava obrigado a apresentar os fundamentos de facto que no seu entender no caso dos autos não impunham ao órgão de execução inquirir as testemunhas arroladas pelo ora recorrente; 9-Não tendo o douto Tribunal “a quo” especificado os fundamentos de facto que conduziram à conclusão de que no caso dos autos a Administração Tributária tinha legitimidade para dispensar a audição das testemunhas arroladas, tal omissão determina a nulidade da sentença recorrida nos termos do artº.668, nº.1, al.b), do C.P.C., “ex vi” do artº.2, al.e), do C.P.P.T., o que expressamente se argui; 10-Conforme disse o ora Recorrente na sua Petição Inicial, a fundamentação da decisão da Administração Tributária/informação que a acompanha, é desde logo obscura, porquanto, erradamente enquadra no acervo de bens do reclamante uma fracção autónoma da qual já não era proprietário nem à data em que foi proferida a decisão de indeferimento impugnada nem à data em que foi elaborada a informação em que a mesma se sustenta (conforme resulta dos factos provados 12 e 13 da sentença recorrida); 11-Contrariamente ao que decidiu o douto Tribunal “a quo”, a fundamentação do despacho de indeferimento do pedido de dispensa de prestação de garantia apresenta nesta parte uma manifesta obscuridade nos fundamentos que adopta, o que, tal como diz o Venerando Supremo Tribunal Administrativo no douto acórdão citado na própria sentença recorrida, é equivalente à falta de fundamentação; 12-Determina o artº.52, nº.4, da L.G.T., que a manifesta falta de meios económicos é revelada pela insuficiência de bens penhoráveis, pelo que, como é evidente, nunca a Administração Fiscal pode decidir em sentido diverso da pretensão do requerente apenas invocando a existência de bens alegadamente penhoráveis, como aconteceu na decisão impugnada, mas ao invés, exige-se que fundamente o seu entendimento de que tais bens são efectivamente suficientes, e consequentemente a sua conclusão pela não verificação de uma situação de manifesta falta de meios económicos; 13-Ao limitar-se a remeter para a existência de bens alegadamente penhoráveis do ora recorrente, mas sem apreciar ou fundamentar devidamente a sua conclusão pela suficiência de tais bens para o pagamento da dívida exequenda e acrescido, e consequentemente sem fundamentar devidamente o seu entendimento de que o ora recorrente não se encontra numa situação de manifesta falta de meios económicos, o despacho impugnado padece de uma evidente insuficiência nos fundamentos que adoptou, a qual, como diz o Venerando Supremo Tribunal Administrativo no douto acórdão citado na própria sentença recorrida, é equivalente à falta de fundamentação; 14-Tanto no despacho como na informação que o acompanha a Administração Tributária não teceu qualquer comentário quanto à não aceitação dos argumentos aduzidos pelo ora recorrente no seu pedido de isenção de prestação de garantia, pelo que, salvo melhor entendimento, também esta omissão revela uma evidente insuficiência nos fundamentos adoptados pela Administração Tributária na decisão impugnada, a qual, como supra de disse, é equivalente à falta de fundamentação; 15-Na sentença recorrida o Tribunal “a quo” incorreu num manifesto erro de julgamento ao considerar que o acto reclamado não padece do vício de falta de fundamentação, porquanto, e ao invés, na decisão de indeferimento do pedido de dispensa de prestação de garantia a Administração Fiscal adoptou fundamentos obscuros e insuficientes, o que equivale à falta de fundamentação e conduz à anulabilidade do acto, a qual deverá ser declarada e consequentemente ser anulada a decisão de indeferimento aqui em apreço; 16-Tendo o douto Tribunal “a quo” deixado de se pronunciar sobre uma questão que estava obrigado a decidir, designadamente se no caso dos autos se verificava o pressuposto da existência de um prejuízo irreparável para o ora recorrente decorrente da prestação de garantia, conforme invocado junto da Administração Fiscal e na sua petição inicial de reclamação, tal omissão determina a nulidade da sentença recorrida nos termos do artº.668, nº.1, al.d), do C.P.C., aplicável “ex vi” do artº.2, al.e), do C.P.P.T., o que expressamente se argui; 17-A matéria constante do ponto 4. da fundamentação da sentença recorrida e correspondente decisão do Tribunal “a quo” no sentido de considerar não preenchidos os requisitos para a dispensa da prestação da garantia previstos no artº.52, nº.4, da L.G.T., torna possível, nos termos do artº.693-B, do C.P.C., aplicável “ex vi” do artº.2, al.e), do C.P.P.T., e absolutamente necessária para a boa decisão da causa e realização da Justiça, a junção aos presentes autos dos documentos nºs.1 a 6 que aqui se juntam, e mormente dos despachos da Administração Fiscal proferidos em 19/03/2013 (cfr.docs.4 a 6), logo, os quais colidem frontalmente com as conclusões a que chegou o douto Tribunal “a quo” para indeferir a reclamação do ora recorrente; 18-Foi a própria Administração Fiscal que, no âmbito dos processos de execução fiscal com o nº.............. e apensos, nº................. e apensos, e nº. ............. e apensos, vem reconhecer ao ora recorrente, com base na mesma factualidade, o direito a que este se arroga nos presentes autos, designadamente à isenção da prestação de garantia face à sua manifesta falta de meios económicos e insuficiência de bens penhoráveis (cfr.doc.1 a 6), daí resultando o erro de julgamento em que incorreu o douto Tribunal “a quo” na decisão constante das páginas 16 e 17 da sentença recorrida e impondo-se a alteração de tal decisão face à prova documental ora produzida, o que se requer, na medida em que através dos despachos de 19/03/2013, em três processos de execução fiscal e correspondentes pedidos de isenção de garantia a que subjaz a mesma factualidade, a Administração Fiscal reconheceu tal direito ao ora recorrente por se encontrarem preenchidos os requisitos legais para o efeito; 19-Existiu um manifesto erro de julgamento do douto Tribunal “a quo” no que concerne ao alegado não preenchimento do requisito da existência de uma "manifesta falta de meios económicos revelada pela insuficiência de bens penhoráveis" do ora recorrente, porquanto, contrariamente ao que resulta da fundamentação da sentença recorrida, não corresponde à realidade que "o reclamante é proprietário, em comunhão com Cláudia ................... de fracção autónoma, designada pela letra "J" sita na Freguesia ..............., com VPT não actualizado de € 155 474,68" (cfr.facto provado 12 e 13 da sentença recorrida), sendo esse um bem que não é nem nunca foi um bem do executado susceptível de penhora; 20-Nem se pode confundir, como fez a Administração Fiscal e douto Tribunal “a quo”, o direito do ora recorrente a um quinhão hereditário numa herança indivisa com a detenção de bens imóveis que compõem essa herança e que poderão, ou não, vir a entrar na esfera patrimonial do herdeiro, pelo que, também tal direito não é revelador da existência de meios económicos do ora recorrente para efeitos de prestação da garantia que lhe é exigida pela Administração Fiscal; 21-Ao contrário do que erradamente considerou o douto Tribunal “a quo”, nada impedia o reclamante ora recorrente de juntar aos autos de reclamação novos documentos que não juntou aquando da apresentação do seu pedido de dispensa de prestação de garantia junto da Administração Fiscal, porquanto, inclusivamente essa foi uma necessidade que se impôs, na medida em que tais documentos, nomeadamente para prova da redução do seu vencimento e transmissão da propriedade do imóvel de que era titular, visam provar factos supervenientes ao seu pedido de dispensa de prestação de garantia apresentado em 28/06/2011 (cfr.facto provado 5), pelo que, ao apreciar o mérito da presente reclamação não podia o Tribunal “a quo” desconsiderar os mesmos por não terem sido apresentados aquando do pedido junto da Administração Fiscal; 22-O Tribunal “a quo” não podia deixar de ter em conta o facto alegado no artigo 139 da petição inicial de reclamação, visto que o mesmo se destinava a comprovar a existência da manifesta falta de meios económicos do reclamante para prestar a garantia que lhe é exigida e do prejuízo irreparável que tal prestação lhe causaria, sendo indubitavelmente um facto relevante para a decisão da causa, pelo que, a sua não inclusão na matéria de facto apreciada pelo Tribunal “a quo” constitui erro no julgamento da matéria de facto e, em conformidade, deverá o Tribunal “ad quem” anular a sentença proferida, ordenando em simultâneo que seja ampliada a matéria de facto relevante para a decisão por forma a nela incluir o facto omitido; Termos em que: a)Estando preenchidos os pressupostos legais a que alude o artº.286, nº.2, “in fine” do C.P.P.T., deverá o presente recurso ter subida imediata nos próprios autos com efeito suspensivo; b)Deverá ser proferido acórdão a revogar a sentença recorrida proferida em 5/06/2013, e que, em sua substituição, defira a reclamação e reconheça ao ora recorrente o direito à isenção de prestação de garantia no âmbito do processo de execução fiscal nº. 1520200801051695 e apensos, com o que se fará a devida e costumada JUSTIÇA. X O apelante termina as alegações (cfr.fls.374 a 384 dos autos) de recurso do despacho interlocutório exarado a fls.358 dos autos, formulando as seguintes Conclusões: 1-Estando preenchidos os pressupostos legais a que alude o artº.285, nº.2, do C.P.P.T., deverá o presente recurso ter subida imediata nos próprios autos; 2-No processo de reclamação previsto nos artºs.275 e seg. do C.P.P.T. são admitidos os meios gerais de prova; 3-É certo que entende o ora recorrente que da prova documental junta aos autos resulta de forma suficiente a procedência da sua pretensão nos presentes autos, designadamente que no caso em apreço andou mal a Administração Tributária ao decidir pelo indeferimento do pedido de dispensa de prestação de garantia, porquanto, efectivamente estão preenchidos os pressupostos de isenção a que alude o artº.52, nº.4, da L.G.T.; 4-No entanto, existem factos concreto alegados na p.i. pelo ora recorrente, em particular os factos constantes dos artºs.36, 43 a 81, 126 a 140, 145, 148, 157 a 160 e 163 a 165, que são essenciais para a verificação dos pressupostos previstos na norma jurídica onde radica o direito invocado pelo reclamante e sobre os quais a prova testemunhal, sendo importante ou mesmo a única possível, pode ser determinante para a decisão a proferir nos presentes autos, não podendo por isso ser dispensada, o que é evidente, por exemplo, em relação ao facto constante do artº.139 da p.i.; 5-Não assiste razão ao douto Tribunal “a quo” quando, a título de exemplo, considera os factos constantes dos artºs.43 a 81 da p.i. como não constituindo matéria a provar nos presentes autos, mas sim em sede de oposição judicial, porquanto a produção de prova sobre tais factos, concretamente de prova testemunhal, revela-se indispensável nos presentes autos, na medida em que está em causa a aferição da exigibilidade da garantia ao ora recorrente, bem como o apuramento da sua responsabilidade na insuficiência ou inexistência de bens; 6-A inquirição das testemunhas arroladas pelo recorrente poderá ser essencial para a prova dos factos alegados na p.i. com relevância para a aferição da verificação dos pressupostos legais previstos no artº.52, nº.4, da L.G.T., podendo não ser suficiente a produção de prova documental, pelo que, não existem dúvidas de que a ausência da realização da prova testemunhal poderá influenciar decisivamente o exame e/ou a decisão da causa, padecendo a decisão recorrida de erro de julgamento pelo Tribunal “a quo”; 7-Conduzindo tal decisão à omissão de um acto ou de uma formalidade que a lei prescreve como admissível para salvaguarda dos interesses processuais de quem o invoca e cuja realização poderá vir a influir decisivamente no exame ou decisão da causa, é manifesto que, nos termos do artº.201, do C.P.C., “ex vi” do artº.2, do C.P.P.T., o despacho recorrido padece do vício de nulidade, o que expressamente se argui; 8-Devendo ser revogada a decisão recorrida constante do despacho que impossibilita o reclamante de fazer uso de todos os meios de prova necessários e legalmente admissíveis para cumprir o seu ónus probatório e assim salvaguardar de forma plena os seus legítimos interesses, sendo aquela substituída por outra que ordene a inquirição das testemunhas arroladas pelo reclamante, face à potencial importância de tal meio de prova para a decisão da questão controvertida objecto dos presentes autos. X X X X FUNDAMENTAÇÃO X DE FACTO X Não foram produzidas contra-alegações em qualquer das instâncias de recurso. O Digno Magistrado do M. P. junto deste Tribunal emitiu douto parecer (cfr.fls.579 e 580 dos autos) no sentido de se negar provimento ao recurso da sentença final. Sem vistos, atenta a natureza urgente do processo (cfr.artº.657, nº.4, do C.P.Civil; artº.278, nº.5, do C.P.P.T.), vêm os autos à conferência para decisão. A sentença recorrida julgou provada a seguinte matéria de facto (cfr.fls.405 a 412 dos autos): A-Factos provados 1-Foi autuado no 1º. Serviço de Finanças de ........ o processo de execução fiscal nº. .......... e apensos, em nome de “B........ P.........- .............. LDA”, NIF ............(cfr.processo de execução fiscal apenso e informação de fls.278 a 284 dos presentes autos); 2-Em 5/04/2011, o reclamante foi citado de que é executado por reversão, na qualidade de responsável subsidiário, do processo de execução fiscal, referido no nº.1 (cfr. informação de fls.278 a 284 dos presentes autos); 3-O reclamante apresentou oposição à execução fiscal, referida nos nºs.1 e 2 que corre neste Tribunal sob o Processo de oposição nº............... (cfr.informação de fls. 278 a 284 dos presentes autos); 4-Em 17/06/2011, o ora reclamante foi notificado para prestar garantia, no valor de € 89.693,01, para suspensão dos processos de execução fiscal referidos no nº.1 (cfr.documentos juntos a fls.83 a 85 do processo de execução fiscal apenso); 5-Em 28/06/2011, o ora reclamante requereu ao Exmo. Chefe do 1º. Serviço de Finanças de .............. a dispensa de prestação de garantia para suspender o processo de execução fiscal nº................. e apensos (cfr.documentos juntos a fls.85-A a 85-J do processo de execução fiscal apenso, cujo teor integral dou aqui por reproduzido); 6-No requerimento do pedido de dispensa de prestação de garantia alega: “a ilegitimidade e ilicitude do pedido de prestação de garantia por, nada ter a ver com a gerência da sociedade «B............ P......... – C........., LDA» e com as suas alegadas dívidas fiscais; "Da insuficiência económica e do prejuízo irreparável: O Oponente e ora Requerente não tem os meios económicos necessários e suficientes para prestar a garantia solicitada. A garantia em causa representa um valor muito elevado e o Oponente e ora Requerente não tem condições para a prestar. O Oponente e ora Requerente não possui bens suficientes que possam satisfazer a garantia no montante exigido de € 89 693,01. Desde logo, importa referir que o vencimento actual do Oponente e ora Requerente sofreu uma redução catastrófica e cifra-se hoje em cerca de € 1.300 líquidos mensais, conforme documento n.° 2 que aqui se junta e se dá por integralmente reproduzido (Doc. 2). Sendo o vencimento do Oponente e ora Requerente sua única fonte de rendimento estável e que lhe permite fazer face às suas despesas correntes mensais. O Oponente e ora Requerente é chefe de família, tem 3 filhos menores e assume despesas mensais, que não pode deixar de suportar, que chegam a ultrapassar os € 1.300 mensais que recebe. Sendo tais despesas correspondentes aos encargos que o Oponente e ora Requerente assume nas despesas domésticas (água, luz, gás, condomínio) e com a educação e assistência aos seus 3 filhos menores, nomeadamente, com a escola, vestuário e saúde dos mesmos. Inclusivamente, o Oponente e ora Requerente tem de recorrer frequentemente à ajuda dos seus familiares para conseguir fazer face às despesas do seu agregado familiar. Detendo também o Oponente e ora Requerente um mero seguro de capitalização/poupança reforma - PPR com o valor, à data de 31/05/2011, de apenas € 8.982,33 conforme extracto combinado n.° 011/005 que se protesta juntar, e que acarreta um encargo mensal fixo do valor de € 50. Acontece que infelizmente por influência do Sr. Edgar .........., o Oponente e ora Requerente, encontra-se ilegitimamente envolvido noutro processo de reversão fiscal (...) no qual lhe é pedida a prestação de uma garantia do valor de € 102 870,14, conforme documento n.° 3 (...) Pelo que, o Oponente e ora Reclamante não tem as condições patrimoniais necessárias para prestar a garantia em causa. Sendo que a prestação de garantia pelo Oponente ora requerente causar-lhe-ia prejuízo irreparával, face aos seus rendimentos actuais, às despesas fixas que tem e aos seus actuais circunstancialismos. (...) Frisando-se que, a actual insuficiência e inexistência de bens não é da responsabilidade do Oponente e ora Requerente. (...) Termos em que: a) deve ser revogado o despacho que ordena o pedido de prestação de garantia porquanto não existe informação de que os bens da sociedade executada tenham sido integralmente excutidos; Sem prescindir, b) E só no caso de se entender que há lugar à prestação de garantia, o que se admite por mera hipótese de raciocínio, a mesma deve ser requerida junto das pessoas efectivamente responsáveis pela sociedade executada, mais concretamente, o Sr. Edgar ..............; Sem prescindir, c) Para o caso de se considerar que cabe ao ora Requerente prestar a dita garantia, o que se concebe, apenas, por mera hipótese de raciocínio, requer-se a V. Exa. que se digne ordenar a dispensa da prestação de garantia nos termos conjugados dos artigos 170° do CPPT e artigo 52° da LGT .” Arrola três testemunhas, junta quatro documentos, a saber dois relativos à notificação para prestar garantia, cópia do recibo de vencimento, relativo ao mês de Abril, no montante a receber de € 1.305,50 e cópia de notificação do despacho de arquivamento de processo de inquérito, quanto à responsabilidade do reclamante no âmbito de outro processo de execução fiscal (cfr.documentos juntos a fls.85-A a 85-J do processo de execução fiscal apenso, cujo teor integral dou aqui por reproduzido); 7-Com o pedido de dispensa de prestação de garantia, o ora reclamante juntou recibo do vencimento, por si auferido, no mês de Abril de 2011, no montante a receber da “O........”, de 1.305,50 € (cfr.documento junto a fls.85-O do processo de execução fiscal apenso); 8-Em 12/04/2012, o Director de Finanças Adjunto da Direcção de Finanças de Lisboa proferiu despacho com o seguinte teor: “Concordo. Indefiro nos termos propostos o pedido de dispensa de prestação de garantia” (cfr.despacho a fls.86-A do processo de execução fiscal apenso); 9-O despacho de indeferimento tomou por base a informação nº.415/2012, de 28/03, da Divisão de Gestão da Dívida Executiva da Direcção de Finanças de Lisboa, da qual destaco o seguinte teor: “(…) Nos termos do n.° 4 do art. 170.° do CPPT , o pedido de dispensa de prestação de garantia deverá ser instruído com a prova documental necessária dos respectivos fundamentos, os quais se encontram previstos no n.° 4 do art. 52 da LGT . Neste preceito consagram-se os requisitos distintos e alternativos, de que depende a dispensa de prestação de garantia, a saber: que a sua prestação provoque prejuízo irreparável ao executado; ou evidencie uma manifesta falta de meios económicos para a prestar, revelada pela insuficiência de bens penhoráveis para o pagamento da dívida exequenda e acrescido. Para além disso e como condição do pleno funcionamento daqueles requisitos - de qualquer deles - que a insuficiência dos bens não seja da responsabilidade do executado. Quanto ao pressuposto da manifesta falta de meios económicos para prestar a garantia, revelada pela insuficiência de bens penhoráveis cabe referir que, contrariamente ao alegado pelo executado, dos registos informáticos da DGCI retira-se a informação de que o mesmo é proprietário, em comunhão com Cláudia .................. (..........) da fracção autónoma designada pela letra «J» do prédio urbano sito na freguesia de S................. Lisboa, inscrito na matriz sob o artigo n.° ..... e com o VPT não actualizado de € 155 474,68. Por outro lado, o executado é detentor de um quinhão hereditário na herança indivisa com o nif .........., de cujo acervo constam bens imóveis urbanos e rústicos sitos nos concelhos de Lisboa e de Viana do Castelo. Ora, no caso em apreço, quer o imóvel que constitui bem comum do casal, quer o quinhão hereditário, são susceptíveis de penhora, nomeadamente a penhora do direito a bens indivisos prevista no art. 232.° do CPPT . Assim, havendo a possibilidade de penhorar bens, tem o requerente capacidade económica para prestar garantia. No que tange à alegação do prejuízo irreparável, identifica-o o requerente com a impossibilidade de fazer face às suas despesas quotidianas como sejam as de alimentação, vestuário e outras, no caso de ter que prestar garantia, sem, contudo, efectuar qualquer demonstração probatória do alegado. Como refere Jorge Lopes de Sousa (CPPT anotado, II vol. Pag. 183), em anotação ao respectivo art. 170.°, relativamente ao prejuízo irreparável: «o interessado deverá indicar as razões que levam a crer pela existência de uma séria probabilidade de ele poder vir a ocorrer se não for dispensado da prestação de garantia». O que se compreende, na medida em que o prejuízo em causa não é um qualquer prejuízo, mas apenas aquele que se revelar irreparável. Neste caso a factualidade invocada pelo reclamante afigura-se muito parcimoniosa, tendo-se limitado a produzir considerações vagas e não concretizadas, como seja a de que a penhora de parte do seu vencimento teria impacto directo na redução da sua liquidez financeira e, por consequência, na sua capacidade de assumir os seus compromissos, sem, contudo, demonstrar a irreparabilidade deste prejuízo. Cabe ainda acrescentar que nem todas as garantias prestáveis implicam suportar custos administrativos ou outros, como é o caso da penhora que pode valer como garantia, nos termos do n.° 4 do art. 52° da LGT . Ao executado incumbia ainda provar que, apesar da influência de bens penhoráveis para o pagamento da dívida exequenda e do acrescido, não houve dissipação de bens com o intuito de diminuir as garantias dos credores. E neste sentido o reclamante não efectuou qualquer diligência probatória, da qual não estava desobrigado nos termos do art. 52 /4 in fine da LGT e art. 170 /3 do CPPT . D) Conclusão Por o requerente não ter demonstrado a verificação dos requisitos previstos no art. 52 /4 da LGT para que a apresentação da garantia possa ser dispensada, propõe-se o indeferimento do pedido. Em conformidade, deverá o SLF de Loures 1 notificar o executado do indeferimento do pedido e respectivos fundamentos, devendo a execução prosseguir os seus termos normais até à penhora, conforme se encontra disposto no n.° 7 do art. 169° do CPPT , assim que se mostre expirado o prazo para aquele reclamar do acto de indeferimento, nos termos do art. 276.º e seguintes do CPPT .(...)” (cfr.informação de fls.86 a 88 do processo de execução fiscal apenso, cujo teor integral dou aqui por reproduzido); 10-Em 18/07/2012, o ora reclamante tomou conhecimento, do despacho de indeferimento, via mail, referido nos nºs.8 e 9 (cfr.documento junto a fls.96 dos presentes autos); 11-Em 27/07/2012 foram apresentados os presentes autos de reclamação (cfr.data de entrada aposta a fls.4 dos presentes autos); 12-O reclamante encontra-se separado de pessoas e bens, desde 23/09/2011, de Cláudia --------------- (cfr.teor das certidões de fls.343, 347 e 351 dos presentes autos); 13-A fracção autónoma designada pela letra “J” do prédio urbano sito na freguesia de S. .................., Lisboa, referida no nº.9 supra, foi adquirida, por Cláudia ..................., em 18/10/2011, por partilha subsequente à separação de pessoas e bens, conforme descrição da Conservatória do Registo Predial de Lisboa, sob o n.° ............ (cfr.cópia de certidão junta a fls.145 a 147 dos presentes autos); 14-O reclamante é detentor de um quinhão hereditário na herança indivisa, com o NIF ..................., com bens urbanos e rústicos sitos nos concelhos de Lisboa e de Viana do Castelo (cfr.teor do artigo 36 da resposta a fls.327 dos presentes autos); 15-O reclamante juntou recibo de vencimento por si auferido, no mês de Junho de 2012, no montante de € 602,85, pago pela “O..........” (cfr.documento junto a fls.148 dos presentes autos); 16-O reclamante é pai de três filhos menores (cfr.certidões de fls. 340 a 351 dos presentes autos); 17-O reclamante tem um seguro de capitalização/poupança reforma - PPR, com o valor de € 8.982,33, à data de 31/05/2011 e que acarreta um encargo mensal fixo do valor de € 50 (cfr.extracto combinado nº.2011/005 junto a fls.352 a 355 dos presentes autos); 18-Pelo ofício de 28/03/2011, o reclamante foi notificado para prestar garantia, no montante de € 102.870,14, para suspender o processo de execução fiscal nº...................... e apensos (cfr.documentos juntos a fls.134 e 135 dos presentes autos); Factos não provados 19-O reclamante assume despesas mensais que chegam a ultrapassar os € 600 mensais com água, luz, gás, condomínio, educação e assistência aos três filhos menores, nomeadamente com a escola, vestuário e saúde (cfr.artigos 137 e 138 da petição de reclamação a fls.84 dos presentes autos); 20-Os rendimentos conhecidos do reclamante através da declaração/modelo 10, são de € 36 957,00, portanto € 2 639,79 mensais (cfr.artigo 37 da resposta a fls.310 dos presentes autos). X X X A sentença recorrida considerou ainda como factualidade não provada a seguinte: “…Inexistem outros factos não provados com relevância para a decisão da causa…”. A fundamentação da decisão da matéria de facto constante da sentença recorrida é a seguinte: “…Considero provados os factos, atendendo ao teor dos documentos juntos aos autos e identificados nas diversas alíneas do probatório. Considero não provados os factos 19 e 20 por não ter sido junto aos autos quaisquer documentos susceptíveis de fazer prova do alegado…”. Levando em consideração que a decisão da matéria de facto em 1ª. Instância se baseou, além do mais, em prova documental constante dos presentes autos e apenso , este Tribunal julga provada a seguinte factualidade que se reputa, igualmente, relevante para a decisão e aditando-se, por isso, ao probatório nos termos do artº.662, nº.1, do C.P.Civil, na redacção da Lei 41/2013 , de 26/6 (“ex vi” do artº.281, do C.P.P.Tributário): 21-No final do articulado inicial que originou este processo o reclamante e ora recorrente, Luís ................., com o n.i.f. ................., requereu a produção de prova testemunhal para o efeito arrolando três testemunhas (cfr.p.i. junta a fls.3 a 48 dos presentes autos); 22-Notificado pelo Tribunal, o reclamante veio juntar requerimento aos presentes autos em que indica os artºs.36, 43 a 81, 126 a 140, 145, 148, 157 a 160 e 163 a 165 do articulado inicial sobre os quais pretende que as testemunhas arroladas prestem depoimento (cfr.requerimento junto a fls.338 e 339 dos autos); 23-O Tribunal “a quo” exarou despacho no qual julga desnecessária a inquirição das testemunhas arroladas pelo reclamante com o seguinte conteúdo relevante: “(…) O reclamante arrola três testemunhas para responder aos factos enunciados nos artigos da petição indicados a fls.338. Analisado o teor da petição inicial, inclusive os artigos da petição indicados, e atendendo aos documentos juntos aos autos, julgo desnecessária a inquirição de testemunhas, para a decisão da questão controvertida, objecto dos presentes autos, o despacho de indeferimento do pedido de dispensa de prestação de garantia. Os factos alegados na petição, por exemplo os artigos 43 a 81, destinados a provar que o reclamante não exercia a gerência de facto da sociedade devedora originária, não constituem matéria a provar nos presentes autos, mas sim em sede de oposição judicial, designadamente, no processo 1228/11.3BELRS , a correr termos neste Tribunal. (…)” (cfr.despacho exarado a fls.358 dos presentes autos); 24-O Tribunal “a quo” exarou despacho de admissão do recurso deduzido da sentença final no qual lhe fixa o regime de subida imediata, nos próprios autos e sem efeito suspensivo (cfr.despacho exarado a fls.565 dos presentes autos). X X ENQUADRAMENTO JURÍDICO X X Alicerçou-se a convicção do Tribunal, no que diz respeito à matéria de facto aditada, no teor dos documentos referidos em cada um dos números do probatório. Em sede de aplicação do direito, a sentença recorrida ponderou, em resumo, julgar improcedente a reclamação deduzida, devido ao decaimento de todos os seus fundamentos. Desde logo, se dirá que as conclusões das alegações do recurso definem, como é sabido, o respectivo objecto e consequente área de intervenção do Tribunal “ad quem”, ressalvando-se as questões que, sendo de conhecimento oficioso, encontrem nos autos os elementos necessários à sua integração (cfr.artº.639, do C.P.Civil, na redacção da Lei 41/2013 , de 26/6; artº.282, do C.P.P.Tributário). O recorrente discorda do decidido sustentando a título de questão prévia, como supra se alude, que o presente recurso deverá ter subida imediata, nos próprios autos e com efeito suspensivo, nos termos do artº.286, nº.2, “in fine” do C.P.P.T. (cfr.conclusão 1 do recurso da sentença final), com base em tal alegação pretendendo consubstanciar, segundo entendemos, a ilegalidade do despacho de admissão de recurso no segmento relativo ao efeito não suspensivo da decisão recorrida que foi fixado ao mesmo. Haverá, portanto, que examinar, antes de mais, a questão do efeito a atribuir ao recurso que tem por objecto a decisão final. Em processo tributário, a regra é a de que os recursos têm efeito meramente devolutivo, salvo se for prestada garantia ou o efeito devolutivo afectar o resultado útil do recurso, como decorre do disposto no artº.286, nº.2, do C.P.P.T., sendo situações enquadráveis nesta última hipótese prevista pelo legislador aquelas em que a execução imediata da decisão possa provocar uma situação irreparável (cfr.ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 3/3/2009, proc.2759/08; Jorge Lopes de Sousa, C.P.P.Tributário anotado e comentado, IV volume, Áreas Editora, 6ª. edição, 2011, pág.508 e seg.). Por outro lado, será também de estender o alcance desta regra sobre a atribuição de efeito suspensivo ao recurso nos casos em que a lei, independentemente de prestação de garantia, atribui efeito suspensivo ao uso de um determinado meio processual, na sua totalidade, como sucede nos casos de reclamação de actos praticados em execução fiscal, nas situações de subida imediata (cfr.artº.278, nºs.3 e 5, do C . P . P . T . ). Nestes casos, deverá ser aplicada a regra geral subsidiária que estava prevista no artº.740, nº.1, do C . P . C . , de que têm efeito suspensivo os recursos que sobem imediatamente nos próprios autos (cfr.ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 27/9/2011, proc.4831/11; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 4/10/2011, proc.4990/11; Jorge Lopes de Sousa, C.P.P.Tributário anotado e comentado, IV volume, Áreas Editora, 6ª. edição, 2011, pág.510). No caso “sub judice”, conforme resulta da matéria de facto provada (cfr.despacho identificado no nº.24 da matéria de facto supra exarada), ao presente recurso foi atribuído efeito não suspensivo, ou devolutivo no despacho de admissão exarado em 1ª. Instância (o que está em causa na atribuição do efeito devolutivo ou suspensivo e na apreciação do efeito útil do recurso é a própria suspensão de efeitos da decisão recorrida e não do processo em que a mesma foi proferida). Atento o referido supra, o Tribunal “ad quem” não pode concordar com o conteúdo de tal despacho de admissão, na parte relativa à fixação do efeito não suspensivo ao recurso, antes se devendo fixar ao presente recurso o efeito suspensivo (cfr.artºs.641, nº.5, e 654, do C.P.Civil). Concluindo, tem fundamento a pretensão do recorrente de ver alterado o efeito fixado ao presente recurso (efeito suspensivo da decisão recorrida) e enquanto questão prévia que se acaba de examinar, a tal alteração se procedendo na parte dispositiva do presente acórdão. X O Tribunal passa, agora, a examinar o recurso do despacho interlocutório exarado a fls.358 dos autos, dado se apresentar com carácter prejudicial face à apelação da decisão final. Aduz o recorrente, em síntese, que no processo de reclamação previsto nos artºs.276 e seg. do C.P.P.T. são admitidos os meios gerais de prova. Que existem factos concreto alegados na p.i. pelo ora recorrente, em particular os factos constantes dos artºs.36, 43 a 81, 126 a 140, 145, 148, 157 a 160 e 163 a 165, que são essenciais para a verificação dos pressupostos previstos na norma jurídica onde radica o direito invocado pelo reclamante e sobre os quais a prova testemunhal, sendo importante ou mesmo a única possível, pode ser determinante para a decisão a proferir nos presentes autos, não podendo por isso ser dispensada. Que não existem dúvidas de que a ausência da realização da prova testemunhal poderá influenciar decisivamente o exame e/ou a decisão da causa, padecendo a decisão recorrida de erro de julgamento pelo Tribunal “a quo”. Que deve ser revogada a decisão recorrida constante do despacho que impossibilita o reclamante de fazer uso de todos os meios de prova necessários e legalmente admissíveis para cumprir o seu ónus probatório e assim salvaguardar de forma plena os seus legítimos interesses, sendo aquela substituída por outra que ordene a inquirição das testemunhas arroladas pelo reclamante, face à potencial importância de tal meio de prova para a decisão da questão controvertida objecto dos presentes autos (cfr.conclusões 2 a 8 do recurso), com base em tais alegações pretendendo consubstanciar, segundo percebemos, erro de julgamento de direito do despacho recorrido. Examinemos se a decisão recorrida comporta tal pecha. Ponderado o disposto nos artºs.52, nºs.1 e 2, da L. G. Tributária, e 183, nº.1, do C. P. P. Tributário, a execução fiscal pode suspender-se mediante a prestação da dita garantia idónea por parte do executado (ou até de um terceiro com interesse em tal-v.g.promitente-comprador de um imóvel que não ocupa o lugar de executado). O acto tributário que constitui a dívida exequenda vê, assim, a sua eficácia suspensa a partir do momento em que o Estado assegurou (através da garantia) a efectiva cobrança do crédito que se atribui. A citada garantia idónea, de acordo com o legislador, pode consistir na garantia bancária, na caução, no seguro-caução, no penhor ou na hipoteca voluntária, idoneidade essa que deve ser aferida pela susceptibilidade de assegurar os créditos do exequente (cfr.artº.199, nºs.1 e 2, do C.P.P.Tributário). Sobre o valor da garantia, deve esta abranger a dívida exequenda, juros de mora computados até cinco anos e custas, tudo acrescido de 25% e conforme dispõe o artº.199, nº.5, do C. P. P. Tributário (cfr.ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 21/2/2012, proc.5329/11; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 4/12/2012, proc.6134/12; Diogo L. Campos e Outros, L.G.T. comentada e anotada, 4ª. edição, 2012, pág.423 e seg.; Carlos Paiva, O processo de Execução Fiscal, Almedina, 2008, pág.246 e seg.; Rui Duarte Morais, A Execução Fiscal, 2ª. edição, Almedina, 2010, pág.73 e seg.). Este regime é, obviamente , uma manifestação dos princípios da proporcionalidade e da suficiência, os quais sempre devem presidir à constituição da garantia e sua manutenção, durante as vicissitudes que podem ocorrer no processo de execução fiscal suspenso . Haverá, agora, que analisar o procedimento de dispensa de prestação garantia, o qual encontra consagração legal nos artºs.52, da L.G.Tributária, e 170, do C.P.P.Tributário. O procedimento de isenção de prestação de garantia, está previsto no artº.52, nº.4, da L.G.Tributária, norma em que se consagra a possibilidade da Administração Tributária, a requerimento do executado, poder isentá-lo da prestação de garantia nos casos de a sua prestação lhe causar prejuízo irreparável ou existindo manifesta falta de meios económicos revelada pela insuficiência de bens penhoráveis para o pagamento da dívida exequenda e acrescido, desde que, em qualquer dos casos, a insuficiência ou inexistência de bens não seja da responsabilidade do executado. Por outras palavras, admite-se a dispensa da prestação de garantia a efectuar pelo órgão da execução fiscal, em caso de manifesta falta de meios económicos do executado ou, mesmo quando este disponha de meios económicos suficientes, a prestação de garantia lhe cause ou possa causar prejuízo irreparável, circunstância que obviamente lhe cabe provar. Por sua vez, a forma de o executado obter a dispensa da prestação da garantia está prevista no artº.170, do C.P.P.Tributário (cfr.António Lima Guerreiro, Lei Geral Tributária anotada, Rei dos Livros, 2000, pág.243; Jorge Lopes de Sousa, C.P.P.Tributário anotado e comentado, III volume, Áreas Editora, 6ª. edição, 2011, pág.232 e seg.; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 17/12/2008, rec.327/08; ac.T.C.A.Sul, 27/4/2006, proc.1139/06; ac.T.C.A.Sul, 4/10/2011, proc.5021/11; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 4/12/2012, proc.6134/12). Concluindo, para ser deferido o pedido de dispensa de prestação de garantia é necessário que se satisfaçam três requisitos, cumulativamente, embora dois deles comportem alternativas, pelo que o executado deverá na petição tê-los em conta: 1-Que haja uma situação de inexistência de bens ou a sua insuficiência para pagamento da dívida exequenda e do acrescido; 2-Que essa inexistência ou insuficiência não seja imputável ao executado; 3-Que a prestação da garantia cause prejuízo irreparável ao executado ou que seja manifesta a sua falta de meios económicos. Face ao disposto no artº.342, do C.Civil, e no artº.74, nº.1, da L.G.Tributária, deve concluir-se que é sobre o executado, que pretende a dispensa de garantia, invocando explícita ou implicitamente o respectivo direito, que recai o ónus de provar que se verificam as condições de que tal dispensa depende, pois tratam-se de factos constitutivos do direito que pretende ver reconhecido, contrariamente ao que defende a reclamante/recorrente. De resto, o texto do artº.170, nº.3, do C.P.P.Tributário, aponta no mesmo sentido, ao estabelecer que o pedido deve ser instruído com a prova documental necessária, o que pressupõe que toda a prova relativa a todos os factos que têm de estar comprovados para ser possível dispensar a prestação de garantia seja apresentada pelo executado, instruindo o seu pedido, pois a prova de todos esses elementos é necessária para o deferimento da sua pretensão. Em regra, o pedido de dispensa de prestação de garantia deve ser formulado no prazo de quinze dias concedido para a sua prestação, conforme resulta dos artºs.169, nº.2, e 170, nº.1, ambos do C.P.P.Tributário (cfr.Diogo L. Campos e Outros, L.G.T. comentada e anotada, 4ª. edição, 2012, pág.427 e seg.; Carlos Paiva, O processo de Execução Fiscal, Almedina, 2008, pág.251 e seg.; Rui Duarte Morais, A Execução Fiscal, 2ª. edição, Almedina, 2010, pág.85 e seg.). A eventual dificuldade que possa ter o executado em provar o facto negativo que é a sua irresponsabilidade na génese da insuficiência ou inexistência de bens não é obstáculo à atribuição ao mesmo do ónus da prova respectivo, pois essa dificuldade de prova dos factos negativos em relação à dos factos positivos não foi legislativamente considerada relevante para determinar uma inversão do ónus da prova, como se conclui das regras consagradas no artº.344, do C.Civil. A acrescida dificuldade da prova de factos negativos deverá ter como corolário somente, por força do princípio constitucional da proporcionalidade, uma menor exigência probatória por parte do aplicador do direito, dando relevo a provas menos relevantes e convincentes que as que seriam exigíveis se tal dificuldade não existisse, assim aplicando a máxima latina “iis quae difficilioris sunt probationis leviores probationes admittuntur” (cfr.Manuel A. Domingos de Andrade, Noções Elementares de Processo Civil, Coimbra Editora, 1979, pág.203; Antunes Varela e Outros, Manual de Processo Civil, 2ª. Edição, Coimbra Editora, 1985, pág.467, nota 1; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 17/12/2008, rec.327/08; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 4/12/2012, proc.6134/12; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 19/2/2013, proc.6372/13). “In casu”, no processo de execução fiscal nº.1520-2008/105169.5 e apensos, no âmbito do qual foi deduzida a reclamação que originou os presentes autos, constata-se que o ora recorrente arrolou três testemunhas no requerimento em que termina pedindo a dispensa de prestação de garantia para suspender o citado processo executivo (cfr.nº.5 da factualidade provada). A A. Fiscal indeferiu o mesmo requerimento não abordando este meio de prova solicitado pelo reclamante (cfr.nº.9 do probatório). No articulado inicial que originou o presente processo, volta o reclamante a arrolar as mesmas três testemunhas (cfr.nº.21 da factualidade provada). Notificado pelo Tribunal “a quo” para concretizar a factualidade sobre que incidiria o depoimento das arroladas testemunhas, o recorrente especificou os artºs.36, 43 a 81, 126 a 140, 145, 148, 157 a 160 e 163 a 165 do articulado inicial (cfr.nº.22 do probatório). No despacho a indeferir a realização do requerido meio de prova, o Tribunal “a quo” leva em consideração a prova documental já junta aos autos, tal como o teor dos artigos da p.i. em causa, fazendo referência específica aos artºs.43 a 81 (cfr.nº.23 da factualidade provada). Examinando os artigos da p.i. chamados à colação pelo reclamante/recorrente, deve concluir-se que alguns dos mesmos articulados contêm matéria de facto passível de produção de prova testemunhal, nomeadamente os artºs.137 e 138, factualidade essa dada como não provada pelo Tribunal “a quo” (cfr.nº.19 do probatório). Conforme mencionado supra, é o artº.170, do C.P.P.Tributário, que regulamenta o procedimento de isenção de prestação de garantia previsto no artº.52, nº.4, da L.G. Tributária. A norma em questão tem a seguinte epígrafe e redação: ARTIGO 170.º – Dispensa da prestação de garantia 1 – Quando a garantia possa ser dispensada nos termos previstos na lei, deve o executado requerer a dispensa ao órgão da execução fiscal no prazo referido no n.º 2 do artigo anterior. 2 – Caso o fundamento da dispensa da garantia seja superveniente ao termo daquele prazo, deve a dispensa ser requerida no prazo de 30 dias após a sua ocorrência. 3 – O pedido a dirigir ao órgão da execução fiscal deve ser fundamentado de facto e de direito e instruído com a prova documental necessária. 4 – O pedido de dispensa de garantia será resolvido no prazo de 10 dias após a sua apresentação. Nos termos do nº.3 do preceito em exegese, o pedido deve ser instruído com a prova documental necessária. Esta exigência de instrução do pedido com prova documental parece ter o alcance de restringir os meios de prova à documental, o que se justificaria por o prazo para decisão ser apenas de 10 dias e, por isso, pouco adequado à realização de diligências entre o momento da apresentação do pedido e a decisão. No entanto, essa conclusão sobre a restrição dos meios probatórios não se pode retirar com segurança, pois que no procedimento e processo judicial tributários, quando se estabelecem limitações probatórias (as quais revestem carácter excepcional, como se infere do artº.72, da L.G.Tributária, e dos artºs.50 e 115, nº.1, do C.P.P.Tributário), o legislador utiliza uma referência explícita nesse sentido (cfr.artºs.146-B, nº.3, 204, nº.1, al.i), e 246, todos do C.P.P.Tributário), contrariamente ao que se verifica na norma em exame. Atento o referido, pode aventar-se que aquela referência à instrução do pedido com prova documental deve ser entendida como proibindo a apresentação de prova documental em momento posterior, designadamente, que no requerimento se peça prazo para junção de documentos posteriormente, mas não a apresentação de outros meios de prova, mormente testemunhal. Em todo o caso, a entender-se que se pretendeu restringir aquela referência à exigência de prova documental como obstando à possibilidade de apresentação de outros meios de prova, essa restrição deve considerar-se materialmente inconstitucional, nos casos em que outros meios probatórios se revelem imprescindíveis para a demonstração do direito invocado pelo requerente da dispensa. Pelo contrário, a entender-se que existe a possibilidade de apresentação de prova não documental, o prazo de 10 dias para decisão deverá contar-se da data em que a prova requerida for produzida, pois esse prazo foi fixado no pressuposto de que com a apresentação do pedido de dispensa de prestação de garantia ficaram reunidos todos os elementos necessários para a sua decisão (cfr.ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 27/03/2012, proc.5478/12; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 19/02/2013, proc.6372/13; Jorge Lopes de Sousa, C.P.P.Tributário anotado e comentado, III volume, Áreas Editora, 6ª. edição, 2011, pág.233 e seg.; João António Valente Torrão, C.P.P.Tributário anotado e comentado, Almedina, 2005, pág.713, nota 613). E dizemos que a restrição dos meios probatórios à prova testemunhal é materialmente inconstitucional visto que violadora do direito de acesso aos Tribunais e a um processo equitativo, consagrados no artº.20, da C.R.Portuguesa, tal como dos princípios da proporcionalidade e da tutela judicial efectiva (cfr.artºs.13 e 18, da C.R.Portuguesa) não estando, portanto, o legislador ordinário autorizado a criar obstáculos que dificultem ou prejudiquem, arbitrariamente ou de forma desproporcionada, o direito de acesso aos Tribunais e a uma tutela jurisdicional efectiva, tudo conforme jurisprudência tirada em relação à norma constante do artº.146-B, nº.3, do C.P.P.Tributário, preceito que restringe a prova a produzir a natureza exclusivamente documental, epílogo igualmente aplicável ao caso do preceito em exame (cfr.ac.Tribunal Constitucional 646/2006, de 28/11/2006; ac.Tribunal Constitucional 681/2006, de 12/12/2006; ac.S.T.A.-2ª. Secção, 14/7/2010, rec.549/10; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 19/02/2013, proc.6372/13; Jorge Lopes de Sousa, C.P.P.Tributário anotado e comentado, II volume, Áreas Editora, 6ª. edição, 2011, pág.565 e seg.). Aqui chegados e voltando ao caso concreto, deve este Tribunal decidir-se pela procedência do presente recurso e, em consequência, revogar a decisão recorrida, a qual deve ser substituída por outra que ordene a inquirição das testemunhas arroladas pelo recorrente no articulado inicial, devido a violação do regime previsto nos artºs.114, 115, nº.1, e 170, nº.3, do C.P.P.T., tal como do princípio da investigação vigente no processo judicial tributário e com consagração nos artºs.99, da L.G.T., e 13, do C.P.P.T. (cfr. ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 19/02/2013, proc.6372/13; André Festas da Silva, Princípios Estruturantes do Contencioso Tributário, Dislivro, 2008, pág.103 e seg.), mais devendo o processo baixar à 1ª. Instância, desde logo atendendo ao princípio do duplo grau de jurisdição. Concluindo, sem necessidade de mais amplas ponderações, deve julgar-se procedente o presente recurso e, em consequência, revogar a decisão recorrida a qual padece do vício de erro de julgamento de direito que se consubstancia na violação do regime previsto nos ditos artºs.114, 115, nº.1, e 170, nº.3, do C.P.P.T., ao que se provirá na parte dispositiva deste acórdão, mais ficando prejudicado o conhecimento do recurso da decisão final. X DISPOSITIVO X Face ao exposto, ACORDAM, EM CONFERÊNCIA, OS JUÍZES DA SECÇÃO DE CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO deste Tribunal Central Administrativo Sul: 1-ATRIBUIR AO PRESENTE RECURSO O EFEITO SUSPENSIVO; 2-CONCEDER PROVIMENTO AO RECURSO DO DESPACHO INTERLOCUTÓRIO EXARADO A FLS.358 DOS AUTOS, REVOGAR A SENTENÇA RECORRIDA E ORDENAR A BAIXA DOS AUTOS AO TRIBUNAL DE 1ª. INSTÂNCIA, para que seja realizada a diligência de inquirição das testemunhas arroladas pelo reclamante/recorrente. X X Sem custas. Registe. Notifique. X Lisboa, 3 de Outubro de 2013 (Joaquim Condesso - Relator) (Eugénio Sequeira - 1º. Adjunto) (Benjamim Barbosa - 2º. Adjunto) (Voto a decisão mas não acompanho a fundamentação quando ao conhecimento do recurso jurisdicional do despacho interlocutório que dispensa a inquirição de testemunhas, por continuar a entender que o mesmo não é passível deste recurso, antes a suficiência/insuficiência de tal meio probatório deve ser aferida no recurso interposto da decisão finaç e mesmo oficiosamente , nos termos do nº4 do artº712º do C.P.Civil, como se decidiu no Acórdão deste TCAS nº1313/03, de que fomos relator).