9/05.8BELSB - Tribunal Central Administrativo Sul

I- Sobre o conceito de estabelecimento estável a jurisprudência do Tribunal de Justiça da União Europeia (cfr.acórdão de 4 de Julho de 1985, C-168/84, Berkholz; acórdão de 20 de Fevereiro de 1997, C-260/95, DFDS), é unânime em estabelecer que um estabelecimento de uma sociedade num Estado-Membro que não o da sede da sua actividade económica só pode ser considerado lugar das suas prestações de serviços, para efeitos de I.V.A., quando evidencie um grau suficiente de permanência e uma estrutura apta, ao nível humano e técnico, que possibilite, autonomamente, a efectivação das prestações de serviços consideradas.

Acordam, em conferência, os juízes que compõem a 1ª Sub-Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Sul

I- RELATÓRIO

S. .., S..., S.A veio deduzir impugnação judicial contra a decisão de indeferimento do pedido de restituição de IVA no montante de 42.707,88€.

O Tribunal Tributário de Lisboa, por decisão de 06 de Julho de 2020, julgou procedente a impugnação.

Não concordando com a sentença, a Fazenda Pública veio interpor recurso da mesma, tendo nas suas alegações, formulado as seguintes conclusões:

«i. A questão a decidir prende-se em saber se a Impugnante possui, ou não, um estabelecimento estável para efeitos de IVA no território nacional.

ii. O TJUE, no acórdão Gunter Berkholz C168-84, que deu início à fixação de jurisprudência no que respeita a esta questão, referia que, para estarmos perante um estabelecimento estável, teria que se verificar a existência de uma estrutura permanente constituída por meios humanos e técnicos mínimos necessários à prestação de serviços.

iii. Nesse sentido, deve considerar-se que uma entidade tem um estabelecimento estável quando disponha de uma estrutura adequada, em termos de recursos humanos e técnicos, e de uma instalação, ambos com uma permanência suficiente para a realização de operações tributáveis.

iv. Esses estabelecimentos estáveis, situados em diferentes Estados membros, podem constituir sujeitos passivos do IVA diferenciados e dotados de personalidade tributária própria e distinta, no exercício das respetivas atividades.

v. No caso sub judice, a Autoridade Tributária comprovou que existiram dois imóveis arrendados pela impugnante, a partir dos quais era exercida a sua atividade.

vi. Ou seja, provou que a impugnante dispunha, no período em causa, de instalações fixas, um escritório e um armazém, através dos quais foi exercida a atividade.

vii. Perante tal facto e tendo presentes as regras de repartição do ónus da prova, previstas no art.° 74° da LGT, caberia à impugnante, provar que tais instalações não confiram um estabelecimento estável.

viii. O que não logrou fazer.

ix. Assim, não tendo feito a impugnante prova dos factos alegados, não poderia ter decidido o Tribunal como decidiu.

x. Devendo considerar-se que a impugnante, à data dos factos, possuía, para efeitos de IVA, um estabelecimento estável em Portugal.

Termos em que, concedendo-se provimento ao recurso, deve a decisão ser revogada e substituída por acórdão que declare a impugnação improcedente, quanto à matéria aqui discutida. PORÉM V. EX.AS DECIDINDO FARÃO A COSTUMADA JUSTIÇA»

A recorrida, devidamente notificada para o efeito, veio apresentar as suas contra-alegações, formulando as conclusões seguintes:

«I) Cumpridos que são os requisitos legais, e, principalmente tendo em vista a razão de ser do direito ao reembolso, fácil e natural se torna concluir que deveria ser proferida decisão que acolhesse a pretensão da então reclamante, aqui impugnante, por legal e justa face ao sistema instituído relativo ao IVA.

II) Na decisão que indeferiu a pretensão de reembolso do IVA, formulada pelo ora impugnante, foi deficientemente qualificada a situação factica subjacente e bem assim, igualmente deficiente a determinação da lei aplicável.

III) Com fundamento na realidade fáctica que se alega e que se provará, deveria ter sido decisão deferindo aquele pedido de reembolso.

IV) A decisão em causa com tais fundamentos só pode, pois, ser anulada.

TERMOS EM QUE:

Se requer que seja julgada provada e procedente a presente impugnação e, que, por via disso, seja declarada anulada a decisão de indeferimento proferida pela Direcção dos Serviços de Reembolso do IVA.

Com as legais consequências.

…

Como se constata, a pretensão da impugnante, agora recorrida, foi a de anular a decisão da AT onde se entendeu estarem verificados os factos que permitiam essa sua decisão de obstar ao reembolso do IVA.

No caso vertente a S... veio pôr em causa através da impugnação, o acerto da conclusão da AT, com base nos factos constantes do procedimento, de que aquela, S..., possuía um estabelecimento estável em Portugal.

Não esteve bem está em causa provar a inexistência de um estabelecimento estável mas pôr em causa a conclusão retirada pela AT dos factos do procedimento e do processo.

Na sentença atendeu-se tao só aos factos do procedimento.

Nas circunstâncias deste processo de impugnação, nos termos do n° 1 do art 74° da LGT, compete à AT fazer prova dos factos com base nos quais impôs à S... a recusa de reembolso do IVA.

A este propósito, veja-se o sumário do acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte, de 23-11-2017:

Como tem sido entendimento pacífico da jurisprudência, e sustentado pelo artigo 74° n° 1 da LGT, em termos correspondentes ao disposto no art. °342° do Código Civil, tendo em conta o princípio da legalidade administrativa, sobre a Administração, recaí o ónus da prova da verificação dos respetivos indícios ou pressupostos da tributação, ou seja, dos pressupostos legais da sua atuação cabendo ao contribuinte provar a existência dos factos tributários que alegou como fundamento do seu direito.

Ainda que assim não se entenda, sempre seria aplicável o disposto no n° 2 do art 74° da LGT transcrito, pois os elementos de prova dos factos estavam em poder da AT e, nestas circunstâncias, haveria de se haver por cumprido o ónus da prova que pudesse caber à S

Por outro lado, deve atender-se que ... A administração tributária deve, no procedimento, realizar todas as diligências necessárias à satisfação do interesse público e à descoberta da verdade material, não estando subordinada à iniciativa do autor do pedido. - art 58° da LGT.

Acresce o disposto no art 266° da CRP, relativa a princípios fundamentais, onde se dispõe:

1. A Administração Pública visa a prossecução do interesse público, no respeito pelos direitos e interesses legalmente protegidos dos cidadãos.

2. Os órgãos e agentes administrativos estão subordinados à Constituição eà lei e devem actuar, no exercício das suas funções, com respeito pelos princípios da igualdade, da proporcionalidade, da justiça, da imparcialidade e da boa-fé.

Resulta da convergência das normas jurídicas que se extraem das disposições legais invocadas, maioritariamente reproduzidas que a sentença procedeu à correta apreciação dos factos e à correta aplicação da lei aplicável.

II- As alegações da AT

As alegações da AT indicam como verificada uma realidade não provada no procedimento ou no processo:

…

14.

No caso sub judice, a Autoridade Tributária comprovou que existiram dois imóveis arrendados pela impugnante, a partir dos quais era exercida a sua atividade.

15.

Ou seja, provou que a impugnante dispunha, no período em causa, de instalações fixas, um escritório e um armazém, através dos quais foi exercida a atividade.

…

Com efeito a conclusão retirada neste segmento das alegações da AT não tem suporte e é contrariada por outros factos que foram julgados provados, como sejam os esclarecimentos prestados pela S... através da sua mandatária.

No que respeita ao ónus da prova, pelas razões aduzidas, não compete à S... fazer a prova da inexistência de estabelecimento estável mas colocar, como colocou, em causa, na impugnação, a conclusão desacertada de existência de estabelecimento estável, com base nos factos do procedimento e do processo.

A pretensão da AT não merece acolhimento, por a sentença recorrida não merecer censura.

Termos em que

Deve o presente recurso interposto pela AT ser julgado não provado e improcedente e mantida a sentença recorrida.»

O Exmo. Magistrado do Ministério Público junto deste Tribunal Central Administrativo, devidamente notificado para o efeito, ofereceu aos autos o seu parecer no sentido da improcedência do recurso.

Com dispensa de vistos, vem o processo submetido à conferência desta 1ª Sub-Secção do Contencioso Tributário para decisão.

II- FUNDAMENTAÇÃO

- De facto

A sentença recorrida considerou provados os seguintes factos:

«A) A Impugnante é uma sociedade sediada em França - cfr. informação de fls. 98 dos Autos;

B) Entre 1997 a 1999, a Impugnante foi responsável pela instalação no território nacional de antenas de telecomunicações móveis para a empresa de telecomunicações O... - facto alegado e não impugnado;

C) A Impugnante celebrou um contrato de arrendamento que tinha por objecto um imóvel sito na Rua das O... em Corroios, Almada - por confissão, artigo 15° da p.i. e cfr. fls. 32 do Processo de Reclamação apenso aos Autos;

D) A Impugnante celebrou um contrato de arrendamento que tinha por objecto um imóvel sito no Largo F... na Cova da Piedade, Almada - por confissão, artigo 15° da p.i. e cfr. fls. 32 do Processo de Reclamação;

E) Em 2/06/2000, a Impugnante solicitou junto da Direcção de Serviços do IVA o reembolso de IVA no montante de 42.702,88€, o qual seguiu termos sob o n.° 000191660 - cfr. fls. 38 do PA apenso aos Autos;

F) Em 25/07/2003, foi elaborado o Relatório da Inspecção constante a fls. 31 a 34 do Processo de Reclamação apenso aos Autos, cujo teor se dá por integralmente reproduzido, e onde consta o seguinte:«(...)

Diligências efectuadas

Com a finalidade de verificar a existência ou não de estabelecimento estável da empresa em análise efectuaram-se as seguintes diligências:

1. Na morada indicada como sendo estabelecimento estável, Rua das O..., agora como no n.° … em Santar marta do Pinhal, 2855 Corroios, verificou-se que se encontra a empresa N..., Lda NIPC 5.... Segundo informação de um empregado a firma já se encontra ali em funcionamento há cerca de 4 anos.

2. Estes Serviços em Maio de 2000 deram informação sobre o assunto em epígrafe relativamente a um primeiro pedido de reembolso onde se obteve por escrito esclarecimento por parte do proprietário do armazém, que refere a empresa em causa utilizou o armazém durante um ano e que utilizou as instalações como armazém e escritório para prestação de serviços à O

3. Desloquei-me á segunda morada mencionada no exercício do direito de audição pelo SP, sita no Largo F..., Cova da piedade, 2800 Almada contudo não se encontrava ninguém na mesma.

4. Desloquei-me ao escritório da Advogada Dra° J..., procuradora da firma, que me disse o seguinte, conforme auto de declarações que se junta em anexo:

- a firma já não se encontra a prestar serviços em Portugal desde o ano 2000;

- nunca foi intenção da firma constitui uma organização económica ou financeira em Portugal

- Que os estabelecimentos que mantiveram arrendados, nas duas moradas acima identificadas, foi para o apoio a nível de armazenamento do material e realização de trabalhos de desenhos técnicos, necessários ao trabalho adjudicado pela O

Conclusões:

Do contacto estalecido com a empresa através da advogada, constatou-se que a empresa apenas efectuou serviços em Portugal para a O... durante os anos de 1997 a 1999

Das diligencias efectuadas conclui-se a existência de facto de um estabelecimento estável na morada indicada, Rua das O…. , 2855 Corroios, no período entre Abril de 1997 e Abril de 1998 e posteriormente na morada Largo F… - 2800 Cova da Piedade

(…)»;

G) Em 27/02/2004, o pedido de reembolso referido em E) foi indeferido pelos Serviços do IVA por despacho do Chefe de Divisão - cfr. fls. 29 e 38 do Processo de Reclamação e informação de fls. 62 dos Autos;

H) Em 14/06/2004, a Impugnante apresentou junto da Direcção de Serviços de Reembolsos do IVA a Reclamação Graciosa constante a fls. 2 a 15 do Processo de Reclamação, cujo teor se dá por integralmente reproduzido;

I) A presente Impugnação deu entrada no TT de Lisboa a 3/01/2005 - cfr. fls. 3 dos Autos.

Motivação: A convicção que permitiu dar como provados os factos acima descritos assentou no teor dos documentos constantes nos Autos e no Processo Administrativo apenso aos mesmos, conforme discriminado em cada uma das alíneas dos Factos Assentes, analisados à luz das regras da experiência comum e segundo juízos lógico-dedutivos.

Ora, da análise crítica do probatório, resulta a conclusão segura que a Impugnante arrendou 2 imóveis no território nacional. Porém, com base apenas nos dados constantes no Processo Administrativo, não é possível a este Tribunal acompanhar a tese da Fazenda Pública.

Com efeito, não existe qualquer prova de que aquelas instalações tenham sido usadas pela Impugnante como sendo a sua sede de negócios em Portugal, ou como um centro de operações da empresa se tratasse.

Aliás, após a explicação da Impugnante relativamente à utilização dos imóveis arrendados - que serviam como meros armazéns - cabia à AT o ónus da prova dos fundamentos alegados para indeferir o pedido de reembolso.

Todavia, neste caso, com base nos factos relatados no Relatório da Inspecção, não é possível concluir, nem de longe nem de perto, que os imóveis foram efectivamente usados para outras funções que não apenas locais de armazenamento dos materiais da Impugnante em Portugal, e por isso não se pode considerar cumprido o ónus da prova que impendia sobre a Administração Tributária.

Repita-se: não existe nenhum facto no Relatório da Inspecção que possa ajudar a tese da Fazenda que pelo menos haveria um escritório num dos locais. Há apenas uma conclusão tirada pela Sra. Inspectora Tributária, e apenas isso.

Não se provaram quaisquer outros factos passíveis de afectar a decisão de mérito, em face das possíveis soluções de direito, e que, por conseguinte, importe registar como não provados.»

- De Direito

Conforme entendimento pacífico dos Tribunais Superiores, são as conclusões extraídas pelo Recorrente, a partir da respectiva motivação, que operam a fixação e delimitação do objecto dos recursos que àqueles são submetidos, sem prejuízo da tomada de posição sobre todas e quaisquer questões que, face à lei, sejam de conhecimento oficioso e de que ainda seja possível conhecer.

Lidas as conclusões das alegações de recurso apresentadas pela ERFP, resulta que está em causa saber se se verifica erro de julgamento quanto ao entendimento acolhido na sentença recorrida quanto à circunstância de a Recorrida não possuir estabelecimento estável em Portugal, o que levou à conclusão de que esta teria direito ao reembolso de IVA por si solicitado, na qualidade de sociedade estrangeira.

A presente impugnação judicial foi deduzida pela Recorrida contra a decisão de indeferimento tácito da reclamação graciosa deduzida na sequência do acto de indeferimento expresso do pedido de reembolso de IVA no montante de € 42.702,88.

Pretendia o Recorrido o reembolso do IVA por si suportado com aquisição de bens e serviços, no ano de 1999, relacionados com a sua actividade de montagem de antenas de telecomunicações ao seu cliente único, O

A sentença recorrida considerou procedente a impugnação judicial.

Para tanto, entendeu que a Recorrida, uma sociedade sediada em França, e não obstante ter arrendado dois armazéns em território nacional, não possuía estabelecimento estável em Portugal, pelo que considerou não ter a AT reunido indícios suficientes para indeferir o pedido de reembolso de IVA.

Dissente a Recorrente Fazenda Pública do decidido por entender que tinha comprovado que existiam dois imóveis arrendados pela Recorrida, a partir dos quais era exercida a sua actividade. Considera que, perante tal circunstância, e tendo presentes as regras de repartição do ónus da prova previstas no artigo 74º da LGT, caberia à Impugnante provar que tais instalações não constituíam um estabelecimento estável.

Vejamos, então.

Comecemos por dizer que não é controvertido o facto de a Recorrida ter arrendado dois imóveis em Portugal.

A questão está, apenas, em saber se devem, ou não, ser considerados estabelecimentos estáveis os imóveis arrendados pela Recorrida.

A sentença recorrida entendeu, a nosso ver, bem, que inexiste qualquer prova de que aquelas instalações tenham sido usadas pela Impugnante como sendo a sua sede de negócios em Portugal, ou como um centro de negócios da empresa se tratasse.

Efectivamente, o que consta do probatório, concretamente da alínea f) (que reproduz um excerto do RIT), é, somente, que, segundo as declarações da Advogada da Recorrida, a firma nunca teve a intenção de constituir uma organização económica ou financeira em Portugal, sendo que os imóveis arrendados em território nacional serviam o propósito de apoio ao nível do armazenamento do material e realização de trabalhos de desenhos técnicos, necessários ao trabalho adjudicado pela O

Acresce que, nas conclusões do RIT ali transcritas se refere que a O... era o único cliente da Recorrida em Portugal.

Ora, partindo da factualidade assente, não posta em causa em sede recursiva, não é possível chegar à conclusão pretendida pela Recorrente, ou seja, que a Recorrida possuía um estabelecimento estável em Portugal.

Relativamente ao conceito de estabelecimento estável, recuperamos o que se escreveu no Acórdão deste TCAS, de 15/12/2016, proferido no âmbito do processo nº 9876/16, nos seguintes termos:

“(…) Sobre o conceito de estabelecimento estável a jurisprudência do Tribunal de Justiça da União Europeia (cfr.acórdão de 4 de Julho de 1985, C-168/84, Berkholz; acórdão de 20 de Fevereiro de 1997, C-260/95, DFDS), é unânime em estabelecer que um estabelecimento de uma sociedade num Estado-Membro que não o da sede da sua actividade económica só pode ser considerado lugar das suas prestações de serviços, para efeitos de I.V.A., quando evidencie um grau suficiente de permanência e uma estrutura apta, ao nível humano e técnico, que possibilite, autonomamente, a efectivação das prestações de serviços consideradas.(…)”

Ora, a Fazenda Pública não logrou demonstrar a existência de uma estrutura física e humana duradoura apta a realizar, de forma autónoma, as prestações de serviço. Repare-se que, na sua argumentação recursiva a Fazenda Pública refere a jurisprudência do TJUE, esquecendo-se, porém, de mencionar o requisito nela exigido de a actividade ser exercida autonomamente pelo estabelecimento estável.

Pelo que, não tendo a AT conseguido provar – como, de resto, lhe competia, de acordo com as regras do ónus da prova previstas no artigo 74º da LGT - que a Recorrida dispunha, em território nacional, de meios humanos ou técnicos aptos a realizar, autonomamente, as prestações de serviço, terá de se concluir, como a sentença, que a Recorrida não possuía, para efeitos de IVA, qualquer estabelecimento estável em Portugal.

Assim, improcedendo a argumentação recursiva, deverá ser negado provimento ao recurso.

III- Decisão

Face ao exposto, acordam, em conferência, os Juízes da 1ª Sub-Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Sul em negar provimento ao recurso, assim se mantendo a sentença recorrida.

Custas pela Recorrente.

Registe e Notifique.

Lisboa, 24 de Junho de 2021

A Relatora consigna e atesta, que nos termos do disposto no artigo 15.º-A do DL n.º 10-A/2020, de 13/03, aditado pelo artigo 3.º do DL n.º 20/2020, de 01/05, têm voto de conformidade com o presente Acórdão os restantes Desembargadores integrantes da formação de julgamento, os Desembargadores Jorge Cortês e Lurdes Toscano

(Isabel Fernandes)

(Jorge Cortês)

(Lurdes Toscano)