01168/04.2BELSB 0178/18 - Supremo Tribunal Administrativo

I- A discussão sobre a legalidade das correcções relativas ao apuramento dos prejuízos fiscais em determinado exercício ou a discussão sobre a alteração da dedução de prejuízos fiscais num determinado exercício na sequência de correcções à matéria colectável relativas a esse mesmo exercício configuram questões prejudiciais face à apreciação da legalidade dos actos tributários de liquidação de impostos relativos a exercícios ulteriores, quando nestes esteja em causa a possibilidade legal de dedução de prejuízos declarados anteriormente.

II- Justifica-se, pois, a suspensão da instância na impugnação em que esteja a discutir-se a legalidade da liquidação do exercício ulterior até ao trânsito em julgado da decisão a proferir na impugnação judicial em que esteja a discutir-se alguma das referidas questões prejudiciais, por força do disposto nos arts. 269.º, n.º 1, alínea c) e 272.º, n.º 1 do CPC, aplicável ex vi da alínea e) do art. 2.º do CPPT.

Recurso jurisdicional da sentença proferida no processo de impugnação judicial n.º 1168/04.2BELSB (178/18)

1. RELATÓRIO

1. 1 A sociedade acima identificada recorreu para o Supremo Tribunal Administrativo da sentença por que o Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra julgou improcedente a impugnação judicial por ela deduzida, na sequência do indeferimento da reclamação graciosa, contra a autoliquidação de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas (IRC) que efectuou com referência ao ano de 1997.

1. 2 Após admissão do recurso, com subida imediata e nos próprios autos, a Recorrente apresentou a motivação do recurso, que resumiu em conclusões do seguinte teor:

«1. No que concerne ao reporte de prejuízos fiscais a Recorrente alegou oportunamente na PI (parágrafos 42 e 43) que a reclamação graciosa apresentada contra a autoliquidação de IRC de 1996 constituía “causa prejudicial à dos presentes autos (cfr. artigo 279.º do CPC), na medida em que, nesta matéria, a decisão de mérito quanto a 1997 está dependente daquela que vier a ser proferida em definitivo quanto a 1996. Pelo que no mínimo, e nesta parte, os autos deveriam ter sido suspensos até trânsito da decisão de mérito a proferir sobre a dita reclamação graciosa oportunamente apresentada contra a autoliquidação de IRC de 1996.”

2. Como se denota do teor da douta Sentença recorrida, esta não se pronunciou sobre esta questão.

3. E a apreciação desta questão não estava prejudicada pela solução dada às demais (cfr. artigo 608.º n.º 2 do CPC),

4. Pelo que a douta Sentença recorrida padece de nulidade por omissão de pronúncia, nos termos dos artigos 125.º n.º 1 do CPPT, 608.º n.º 2 e 615.º n.º 1 d) e e n.º 4 do CPC, com as legais consequências.

5. Sendo certo que, tal como é do conhecimento oficioso da AT (artigo 74.º n.º 2 da LGT), dado que a RFP foi notificada para o respectivo processo de Impugnação Judicial e aí representa a AT (artigo 15.º do CPPT),

6. da decisão de indeferimento da sobredita reclamação graciosa relativa à autoliquidação de IRC de 1996 (cfr. a) e d) dos factos provados) foi apresentada, em 12.11.2004, a correspondente impugnação judicial, cuja cópia aqui se junta - A QUAL ESTÁ PENDENTE nesta mesma UO 2 do TAF de Sintra sob o processo de impugnação n.º 1543/04.2BESNT.

7. Ora, como se disse na PI e ficou provado, na primeira declaração modelo 22 (cfr. quadro 19) apresentada pela Recorrente quanto ao exercício de 1997, foi considerado o valor de Esc. 14.296.938$00 com referência à dedução (em 1997) dos prejuízos fiscais reportáveis do exercício de 1993.

8. Acontece que, tal como ficou provado, em 31.05.1999 a Recorrente, ao abrigo do disposto nos artigos 111.º n.º 2 do CIRC e 151.º n.º 1 do CPT, apresentou a referida reclamação graciosa contra a autoliquidação de IRC do exercício de 1996 e a concomitante declaração de substituição da declaração de rendimentos inicialmente apresentada quanto a 1996.

9. Pelos motivos constantes dessa reclamação graciosa, o lucro tributável no exercício de 1996, em vez dos Esc. 549.641.576$00 inicialmente autoliquidados, deveria ser de apenas Esc. 355.430.184$00 – ou seja, deveria sofrer uma redução de Esc. 194.211.392$00.

10. Isto, porque, em resumo, a Recorrente havia cometido o erro de acrescer a quantia de Esc. 194.211.392$00 na linha 12 do quadro 17 da declaração de rendimentos inicial, respeitante a colecta de CA (cfr. al. b) do n.º 1 do artigo 41.º do CIRC), para efeitos do apuramento do lucro tributável do mesmo exercício de 1996.

11. Com efeito, aquela importância não deveria ter sido acrescida ao lucro tributável de 1996 porque não havia sido deduzida à colecta de IRC nos termos do artigo 74.º do CIRC, desde logo por insuficiência de colecta no mesmo exercício.

12. É o que se deduz do disposto na al. b) do n.º 1 do artigo 41.º do CIRC, segundo o qual só seria de acrescer este montante se o mesmo fosse dedutível à colecta nos termos do artigo 74.º do CIRC, o que não foi nem podia ser o caso, por inexistência de colecta no exercício de 1996.

13. Ora, como se constata do teor de declaração de rendimentos inicialmente apresentada quanto ao exercício de 1996, àquele lucro tributável de Esc. 349.641.576$00 foram inicialmente deduzidos prejuízos fiscais reportáveis de exercícios anteriores no mesmo montante, assim repartidos: 237.133.683$00 (reportados de 1992) + 326.804.831$00 (reportados de 1993),

14. ficando ainda disponíveis, para reporte do exercício de 1993, prejuízos fiscais no montante de Esc. 14.296.933$00.

15. Em função da dita redução do lucro tributável do exercício de 1996 em Esc. 194.211.392$00, naturalmente que os prejuízos fiscais reportáveis do exercício de 1993 deduzidos ao exercício de 1996 sofreram igual redução,

16. com o consequente e concomitante aumento do montante de prejuízos reportáveis (de 1993) susceptíveis de serem deduzidos ao lucro tributável do exercício ora em causa, 1997 (cfr. artigo 46.º n.º 1 do CIRC).

17. Com efeito, em função do aludido, o montante total de prejuízos fiscais reportáveis do exercício de 1993 a deduzir ao lucro tributável do exercício de 1997 deveria ser de Esc. 208.508.330$00, em vez dos Esc. 14.296.938$00 inicialmente declarados.

18. Ou seja, em virtude da redução do lucro tributável do exercício de 1996 em Esc. 194.211.392$00 (com igual redução do montante de prejuízos fiscais “consumido” em 1996), o montante total de prejuízos fiscais disponíveis em 1997 deveria ser de Esc. 208.508.330$00 = 14.296.938$00 + 194.211.392$00.

19. Por conseguinte, no exercício de 1997 o montante de prejuízos fiscais reportáveis de exercícios anteriores deveria ser corrigido (acrescido em Esc. 194.211.392$00, de Esc. 14.296.938$00 para Esc. 208.508.330$00.

20. Esta mesma verba de Esc. 194.211.392$00 é, pois, reclamada quanto ao exercício de 1997, em virtude da diminuição do lucro tributável do exercício de 1996.

21. Assim, a matéria colectável do exercício de 1997 deveria ser de Esc. 659.332.982$00, conforme expresso na declaração de substituição do exercício de 1997.

22. Por conseguinte, é manifesto que a decisão desta questão depende do trânsito em julgado da sobredita impugnação Judicial n.º 1543/04.2BESNT, pendente nesta mesma UO 2 do TAF de Sintra.

23. Pelo que, contrariamente ao aqui decidido, este processo deveria ter sido suspenso, nos termos do artigo 272.º n.º 1 do CPC, até trânsito em julgado daquela Impugnação Judicial, por esta constituir questão prejudicial em relação aos presentes autos.

24. Ao decidir diversamente, a douta Sentença recorrida incorreu em erro de julgamento e violação das ditas disposições legais.

Nestes termos, nos melhores de Direito e com o douto suprimento de V. Exas., concedendo provimento ao presente recurso e, consequentemente, revogando a douta Sentença recorrida e ordenando a suspensão dos presentes autos até trânsito em julgado do processo de impugnação Judicial n.º 1543/04.2BESNT, pendente na UO 2 deste TAF de Sintra, V. Exas., como sempre, farão inteira JUSTIÇA».

1. 3 A Fazenda Pública não contra-alegou.

1. 4 Recebidos os autos neste Supremo Tribunal Administrativo, foi dada vista ao Ministério Público e o Procurador-Geral Adjunto emitiu parecer no sentido de que seja concedido provimento ao recurso, revogada a sentença recorrida e ordenada a devolução do processo ao Tribunal a quo, a fim de que aí se indague sobre o estado da impugnação judicial deduzida (após indeferimento da reclamação graciosa) contra a autoliquidação de IRC do ano de 1996 e sobre a eventual pertinência da suspensão da instância, com a seguinte fundamentação: «[…]

Pese embora o Recorrente assaque o vício de nulidade à sentença recorrida, por alegada omissão de pronúncia, acaba ao mesmo tempo por considerar que a mesma incorreu em erro de julgamento. Ora, em face do alegado pelo Recorrente, afigura-se-nos que aquele primeiro vício de facto não se verifica, mas antes se reconduz ao vício de erro de julgamento. Com efeito, se o tribunal não atentou à verificação de causa prejudicial e suspendeu a instância, como pretende o Recorrente, não incorreu em omissão de pronúncia, mas antes em erro de julgamento, uma vez que não resulta que essa questão tenha sido suscitada expressamente pela impugnante e aqui Recorrente. O que decorre da censura que a Recorrente faz à sentença recorrida é que em razão da conexão entre as duas declarações de substituição que a AT converteu em reclamações graciosas, impunha-se ao tribunal que apreciasse a questão da prejudicialidade entre as acções pendentes. E neste caso não há omissão de pronúncia, mas antes eventual deficiência na apreciação da questão colocada ao tribunal.

E, assim sendo, a questão que se coloca consiste em saber se o tribunal “a quo” incorreu em erro de julgamento ter dado como verificada a apontada prejudicialidade entre a impugnação da autoliquidação relativa a 1996 e a impugnação da autoliquidação de 1997 e nessa medida ter suspendido os autos até à prolação de decisão definitiva naquela primeira acção.

Como resulta da transcrição supra, o entendimento sufragado na sentença recorrida assenta no juízo de que a pretensão do Recorrente só procederia se já tivesse sido alterada a autoliquidação relativa a 1996 no sentido propugnado. Mas como tal não tinha ocorrido, a acção teria que improceder.

Afigura-se-nos, contudo, que tal juízo não é o mais correto. Com efeito, não oferece dúvidas que a correcção que o Recorrente pretende na autoliquidação relativa a 1997 assenta na procedência da alteração da autoliquidação relativa a 1996, pois a sua pretensão assenta na diminuição do valor do reporte de prejuízos a efectivar em 1996, para aumentar o seu valor, na exacta proporção daquela diminuição, em 1997. Mas também é certo que há prazos para a impugnação contenciosa de tais actos que o Recorrente tinha que respeitar e nessa medida não podia aguardar o desfecho da impugnação ao exercício de 1996. E assim sendo haveria que suspender esta acção até que fosse definida a solução a dar à primeira. Ora, o tribunal “a quo” assumiu que na sequência do indeferimento da reclamação graciosa apresentada contra a autoliquidação de 1996, este acto se tinha consolidado na ordem jurídica, quando é certo que nada permitia tal tipo de conclusão. Na verdade, o tribunal “a quo” não levou ao probatório qualquer elemento que lhe permitisse concluir pela consolidação do acto de indeferimento da reclamação graciosa apresentada, sendo certo que no âmbito dos seus poderes inquisitórios o tribunal poderia ter confirmado a pendência ou não de impugnação judicial e o respectivo estado.

Como se deixou exarado no acórdão do STA de 19/02/2014, proc. n.º 01457/12 “(...) Entende-se por causa prejudicial aquela que tenha por objecto pretensão que constitui pressuposto da formulada, ou seja aquela em que se discute, em sede principal, uma questão que é essencial para a decisão de outra».

Mais se concluiu no citado aresto que «se na causa prejudicial se impugnam correcções efectuadas aos prejuízos fiscais e na dependente se efectua o reporte dos mesmos verifica-se entre as causas o nexo de prejudicialidade ou dependência justificativo da suspensão da instância».

Também no caso concreto se nos afigura que as alterações ao reporte de prejuízos efectuado pela Recorrente no exercício de 1997 está dependente das alterações efectuadas ao exercício de 1996, pelo que se verifica um nexo de prejudicialidade entre as duas acções, susceptível de fundamentar a suspensão da instância nesta acção».

1. 5 Colhidos os vistos dos Conselheiros adjuntos, cumpre apreciar e decidir.

* * *

2. FUNDAMENTAÇÃO

2. 1 DE FACTO

O Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra deu como assentes os seguintes factos:

«a) A 31/05/1999 foi, pela impugnante, deduzida reclamação graciosa contra a autoliquidação de IRC, do exercício de 1996, que se dá por integralmente reproduzida (cfr. cópia de fls. 94 e ss. dos autos);

b) A 29/03/2000 foi, pela impugnante, deduzida reclamação graciosa contra a autoliquidação de IRC, do exercício de 1997, que se dá por integralmente reproduzida (cfr. cópia de fls. 16 dos autos);

c) A 03/05/2004 foi indeferida a reclamação graciosa a que se refere a alínea anterior, com os fundamentos seguintes (cfr. despacho de fls. 42, informação de fls. 43, e, projecto de fls. 35 a 38, todas dos autos):

«6. PARECER

As verbas reclamadas pelo sujeito passivo de Esc. 208.508.330$00 para deduzir aos prejuízos fiscais, de Esc. 532.208$00 para deduzir ao lucro tributável e de 73.680.250$00 a deduzir à colecta, cuja origem do pedido se descreveu encontram-se envoltas por situações não esclarecidas pelo contribuinte nos documentos que anexou à reclamação, bem como também pelos documentos e esclarecimentos solicitados através de notificação.

Do verificado passamos a descrever:

6.1) Quanto à verba de Esc. 208.508.330$00, reclamada pelo sujeito passivo, não podemos concordar com o valor reclamado nem com as situações subjacentes que envolvem o montante era causa ou seja, para a da materialidade em si estão em cause a especialização dos exercícios, a historiedade factual e a respectiva consistência.

Quanto ao valor reclamado, em primeiro lugar queremos dizer, que se por mera hipótese o sujeito passivo tivesse razão em reclamar o valor que diz ter direito a deduzir aos prejuízos fiscais nunca seria de Esc. 20.508.330$00, dado que, na 1.ª Declaração Mod. 22 de 1997, já deduziu a verba de Esc. 14.296.938$00 e a diferença é de Esc. 194.211.392$00.

Em 1996 já o sujeito passivo reclama esta situação e a mesma verba causa é de Esc. 194.211.392$00, ou seja, não é correcto reclamar a mesma verba nos 1996 e em 1997.

Também é do nosso conhecimento que em 1996 foi decidido pela improcedência do pedido.

Ficam esbatidas eventuais dúvidas do nosso desacordo com a reclamante, não apenas pelo exposto, mas também agindo em conformidade com que foi decidido no exercício de 1996, na medida em estava em causa a Contribuição Autárquica de 1992 a 1995 e que não pode ser considerada em 1997.

6.2) Em relação à verba de Esc. 532.208$00, correspondente a 50% do pagamento de Esc. 1.064.416$00 à Associação Portuguesa de Centros Comerciais, conforme consta do ponto 8.1) da reclamação: “Porém, a R. não considerou a majoração correspondente o 50% daquele valor, como determina o art. 40.º-A do Código de IRC, pelo que considerou na declaração de substituição a correspondente dedução pelo montante de 532.208$00 (vide campo 237 do quadro 07)”.

Perante os factos apresentados pelo sujeito passivo, procedemos à notificação para que fossem apresentados documentos no sentido de esbater dúvidas e verificar a consistência dos registos contabilísticos.

Em 20.02.01, através da referida notificação, solicitou-se ao sujeito passivo entre outros documentos, a fotocópia dos meios de pagamentos, mas estes não foram enviados, apesar de ter sido alargado em 10 dias o prazo de entrega (fls. 46 a 48).

Pela falta dos referidos elementos, não entregues, não podemos dar continuidade à verificação na medida em que faltam elementos, ou seja, não podemos concluir sobre a consistência, dado que faltam documentos indispensáveis para o efeito.

Pelos motivos apresentados, as pretensões da reclamante não podem ser consideradas

6.3) O contribuinte reclama a dedução à colecta da contribuição autárquica correspondente à insuficiência de estimativa dos exercícios de 1992, 1993, 1994, 1995 e 1996, no montante de Esc. 73.680.250$00, na medida em que apenas deduziu Esc. 53.288.686$00 e que teria direito a dedução de Esc. 126.968.936$00, de acordo com o valor verificável na declaração de substituição.

Após análise dos documentos, não podemos estar de acordo com a reclamante, na medida em que o valor reclamado está relacionado com a verba de 194.211.392S00, a referida no ponto 6.1), que acresceu ao quadro 17 da Declaração Mod. 22 e só por uma questão de dedução à colecta é que reclamou este valor, dado que no exercício anterior não o podia fazer

A reclamante considera que a verba em causa se refere à estimativa da Contribuição Autárquico dos exercícios de 1992 a 1996, em face das liquidações correspondentes recepcionadas em 1997.

É óbvio que não podemos concordar, na medida em que devamos ter em consideração os momentos de pagamento das referidas liquidações, numa perspectiva especializar exercícios, considerando que as deduções à colecta devem ser efectuadas no exercício em que são consideradas como custo e acrescidas ao quadro 17.

Pelo verificado, a reclamante não tem em consideração estes pressupostos

A especialização de exercícios não se compadece com meros actos de conveniência de poder ou não deduzir à colecta, mas sim com realidades materialmente relevantes, ou sejam, os momentos em que as verbas em causa estavam a pagamento

Por outro lado, verifica-se que o período de pagamento da contribuição autárquica de 1993 é em Abril de 1998, a de 1994 o período de pagamento é em Outubro de 1998, a de 1995 o período do pagamento é em Abril de 1999 e a de 1996 paga em 1997 /fls.22 a 27).

Pelos factos apresentados e pelos esclarecimentos prestados, não estamos de acordo com as pretensões da reclamante.

7. PROPOSTA DE DECISÃO

Pelo exposto, se conclui da legalidade da liquidação em causa e pela improcedência do pedido»

d) A 28/09/2004 foi proferido despacho de indeferimento da reclamação graciosa deduzida contra a liquidação de IRC relativa ao exercício de 1996, a que se reporta a alínea a), com os fundamentos vertido no parecer de fls. 77, 78, e de fls. 71 a 76v., que se dão por integralmente reproduzidos;

e) A 29/05/1998 foi entregue declaração de rendimentos, modelo 22, relativa ao exercício de 1997, onde, além do mais a impugnante declarou:

No quadro 17, a acrescer, na linha 12, o valor de 364.066.288$00, apurando no mesmo quadro um valor de lucro tributável de 868.373.520$00 (efe. cópia da declaração, de fls. 46 e ss. dos autos);

f) Na mesma declaração, no quadro 18, a impugnante deduziu ao lucro tributável 14.296.938$00, a título de reporte de prejuízos, de 1993 (cfr. cópia de declaração de fls. 46 e ss. dos autos);

g) Na mesma declaração modelo 22, entregue em 29/08/1998, relativa ao exercício de 1997, no quadro 19, a impugnante fez deduzir à colecta, inscrevendo no campo 445, “Contribuição autárquica”, o valor de 53.288.686$00 (cfr. cópia de declaração, de fls. 46 e ss. dos autos);

h) A 17/03/2000 foi entregue, pela impugnante, declaração de substituição relativa ao exercício de 1997, onde inscreveu, além do mais, o seguinte:

No quadro 07, a acrescer, no campo 211, o valor de 364.066.288$00, e no mesmo quadro, a deduzir “correcção de contratos de locação financeira 31.1293 + majoração quotizações”, no valor de 198.715.175$00, apurando, nesse mesmo quadro, um valor de lucro tributável de 867.641.312$00 (cfr. cópia de declaração, de fls. 55 e ss. dos autos);

i) Na mesma declaração, no quadro 09, a impugnante deduziu ao lucro tributável 205.508.330$00, a título de reporte de prejuízos de 1993 (cfr. cópia de declaração, de fls. 55 e ss. dos autos);

j) Na mesma declaração, no quadro 10, a impugnante fez deduzir à colecta, inscrevendo no campo 354 “Contribuição autárquica (art. 74)”, o valor de 126.968.936$00 (cfr. cópia da declaração, de fls. 55 e ss. dos autos);

k) A 04/10/2000, foi emitida informação pelos serviços de inspecção Tributária, onde se lê (fls. 167 do PAT):

“Da análise interna às liquidações de rendimentos mod. 22 de IRC de 1996 e 197, e tendo em atenção as correcções efectuadas aos resultados fiscais dos exercícios de 1990 a 1995, onde se fixam reajustamentos de prejuízos, verifica-se não haver, para os exercidos objecto de análise, lugar ao reporte de quaisquer prejuízos, como a seguir se demonstra

ExercíciosResultados fiscais corrigidosDedução de prejuízos

1992(403.078.594$00)

1993(161.194.683$00)

1994174.773. 894$00174.773.894$00

1995389.499. 383$00389.499.383$00

1996549.641. 576$000

1997868.373. 520$00

a) Reporte de prejuízos de 1992 e 1993

Assim são propostas correcções aritméticas às matérias colectáveis dos exercícios supracitados de Esc. 549.641.576$00 e Esc. 14.296.938$99.

Audição prévia

O contribuinte exerceu o direito de audição prévia conforme anexo I, de 11 folhas, não concordando com as correcções propostas, alegando ter apresentado tempestivamente reclamações graciosas tendentes à anulação integral das correcções efectuadas nos exercícios de 1991 a 1994, e ter deduzido impugnação judicial para o exercício de 1995. Diz ainda ter entregado uma declaração de substituição para o exercido de 1996 em 31/05/99 e outra para o exercício de 1997 em 29/03/00, integrando duas reclamações efectuadas nos termos do art. 111.º, n.º 2, do CIRC, e art. 151.º, n.º1, do CPT (...) por (...) erros na autoliquidação das duas declarações de rendimentos. (...)”

l) A 19/11/1991, foi entregue pela impugnante declaração de inscrição ou alteração de inscrição de prédios urbanos na matriz, relativo aos prédios aí melhor identificados, que se dá por reproduzida (cfr. documento de fls. 110 e ss. dos autos);

m) A 12/12/1995, foi emitido ofício tendente à notificação da impugnante, relativa à avaliação dos prédios a que se refere a alínea anterior, e que se cifrou em 11.445.390.015$00 (cfr. documento de fls. 116 dos autos);

n) A 31/07/1996 foi emitido ofício tendente à notificação da impugnante, relativa à segunda avaliação dos prédios a que se refere a alínea anterior, e que se cifrou em 9.266.840.000$00 (cfr. documento de fls. 119 dos autos);

o) A 31/10/1997 foi emitido documento de cobrança de Contribuição Autárquica, no valor de 62.469.159$00, relativa ao exercício de 1992, tendo como período de pagamento “Outubro de 1997” (cfr. documento de fls. 152 dos autos);

p) A 13/05/1997 foi recebido, pela impugnante, documento de cobrança de Contribuição Autárquica, no valor de 52.858.519$00, relativa ao exercício de 1993, tendo como período de pagamento “Abril de 1998” (cfr. documento de fls. 153 dos autos);

q) A 13/05/1997 foi recebido, pela impugnante, documento de cobrança de Contribuição Autárquica, no valor de 62.469.159$00, relativa ao exercício de 1994, tendo como período de pagamento “Outubro de 1998” (cfr. documento de fls. 154 dos autos);

r) A 13/05/1997 foi recebido, pela impugnante, documento de cobrança de Contribuição Autárquica, no valor de 52.858.519$00, relativa ao exercício de 1993, tendo como período de pagamento “Abril de 1998” (cfr. documento de fls. 152 dos autos);

s) A 13/05/1997 foi recebido, pela impugnante, documento de cobrança de Contribuição Autárquica, no valor de 52.858.519$00, relativa ao exercício de 1995, tendo como período de pagamento “Abril de 1999” (cfr. documento de fls. 155 dos autos);

t) A 09/04/1997 foi recebido, pela impugnante, documento de cobrança de Contribuição Autárquica, no valor de 26.644.343$00, relativa ao exercício de 1996, tendo como período de pagamento “Abril de 1997” (cfr. documento de fls. 152 dos autos);

u) A 04/09/1997 foi recebido, pela impugnante, documento de cobrança de Contribuição Autárquica, no valor de 26644343$00, relativa ao exercido de 1996, tendo como período de pagamento “Setembro de 1997” (cfr. documento de fls. 152 dos autos);

v) A 16/09/1998 foi emitida liquidação de IRC, n.º 2910164111, onde se apurou um valor de imposto de 234.065.805$00 (cfr. documento de fls. 17 do PAI);

w) Nos exercícios de 1992 a 1995, foram contabilizados, como custos, na conta 63.2.1, por contrapartida da conta de provisões 27.3.9.1.9, o valor de 14.196.000$00, relativamente aos anos de 1992 a 1994, e 10.920.000$00 (cfr. documentos de fls. 78 a 86 dos autos)».

2. 2 DE DIREITO

2.2. 1 AS QUESTÕES A APRECIAR E DECIDIR

Está em causa nos presentes autos a liquidação de IRC do ano de 1997, no que respeita ao montante a deduzir de prejuízos reportáveis de exercícios anteriores, designadamente do exercício do ano de 1993.

A ora Recorrente, na sequência do indeferimento da reclamação graciosa, impugnou judicialmente a autoliquidação de IRC do ano de 1997 argumentando, no que ora interessa: que não só apresentou declaração de substituição relativamente ao IRC do ano de 1996, como também deduziu reclamação graciosa contra a autoliquidação desse ano, a qual ainda não foi decidida; que do deferimento da pretensão aí aduzida resultará confirmada a possibilidade – em ordem a cuja concretização apresentou reclamação graciosa da autoliquidação de IRC do ano de 1997, bem como apresentou declaração de substituição desse mesmo ano – de deduzir prejuízos fiscais reportáveis de exercícios anteriores em montante muito superior aos que deduziu; assim, e porque «a dita reclamação graciosa contra a autoliquidação do exercício de 1996 constitui causa prejudicial dos presentes autos (art. 279.º do CPC), na medida em que, nesta matéria, a decisão de mérito quanto a 1997 está dependente daquela que vier a ser proferida em definitivo quanto a 1996», «nesta parte, os autos deveriam ter sido suspensos até ao trânsito da decisão de mérito a proferir sobre a dita reclamação graciosa oportunamente apresentada contra a autoliquidação do IRC de 1996» (cf. arts. 42 e 43 da petição inicial, respectivamente).

Ou seja, a Impugnante sustentou que a matéria tributável do ano de 1996 não estava definitivamente fixada e podia repercutir-se na matéria tributável do ano de 1997, por alteração do montante das deduções dos prejuízos fiscais reportáveis de exercícios anteriores, motivo por que, a seu ver, a decisão da impugnação judicial respeitante ao IRC do ano de 1997 deveria ficar suspensa até que estivesse definitivamente fixada a matéria tributável do IRC do ano de 1996.

A Juíza do Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra desatendeu essa argumentação. Considerou, no que à mesma se refere, que, «sem esperar pela decisão quanto àquela [de 1996] reclamação graciosa veio a impugnante, na declaração de substituição apresentada relativamente a 1997, corrigir o valor nos prejuízos dedutíveis, que resultam daquela reclamação graciosa relativa a 1996. Porém, tal entendimento, não pode proceder, pela simples razão de na ordem jurídica não se ter alterado o valor dos prejuízos reportáveis ao exercício de 1997, o que apenas poderá ocorrer com a procedência da reclamação graciosa de 1996, ou com decisão equivalente em sede contenciosa. [...] Durante a pendência dos presentes autos a reclamação graciosa de 1996 foi indeferida, como resulta provado, e daquele indeferimento não se conhece reacção contenciosa, pelo que tudo aponta para que a mesma se tenha consolidado na ordem jurídica. De qualquer forma para que improceda a presente impugnação quanto aos prejuízos reportáveis que resultam da reclamação graciosa de 1996 não se toma necessária a consolidação do indeferimento da mesma, mas tão só a inexistência de deferimento, que se materializa, como dissemos já, na manutenção na ordem jurídica da liquidação de IRC de 1996 resultado da primeira declaração, [...]».

Ou seja, se bem interpretamos a sentença, nesta sustenta-se que a ausência de decisão de deferimento da reclamação graciosa referente ao ano de 1996 impedia a Impugnante de alterar, relativamente ao ano de 1997, o montante das deduções por prejuízos reportáveis de outros exercícios.

A Impugnante discordou da sentença, no que se refere à não suspensão da instância, e dela recorreu para o Supremo Tribunal Administrativo. Compulsadas as alegações de recurso e respectivas conclusões, resulta que as questões a apreciar e decidir são as de saber:

i) se a sentença enferma de nulidade por omissão de pronúncia quanto à pretendida suspensão da instância da presente impugnação judicial até que esteja definitivamente fixada a matéria tributável do ano de 1996 (cf. conclusões 1 a 4); na negativa,

ii) se a sentença incorreu em erro de julgamento ao prosseguir com o julgamento da questão da legalidade das deduções por prejuízos reportáveis, ao invés de suspender a instância da presente impugnação judicial, ao abrigo do disposto no art. 272.º do Código de Processo Civil (CPC), aplicável ex vi da alínea e) do art. 2.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), até que estivesse definitivamente fixada a matéria tributável do ano de 1996, ou seja, agora, até que esteja decidida por decisão transitada em julgado a impugnação judicial deduzida na sequência do indeferimento da reclamação graciosa deduzida conta a autoliquidação do ano de 1996 (cf. conclusões 5. a 24.).

2.2. 2 DA NULIDADE POR OMISSÃO DE PRONÚNCIA

A Recorrente começou por invocar a omissão de pronúncia relativamente à questão da suspensão da instância por existência de causa processual.

Mas, salvo o devido respeito a eventual irregularidade da sentença relativamente à questão não configurará nulidade, que se reporta à estrutura formal da sentença (cf. art. 125.º do CPPT), mas antes de erro de julgamento. Vejamos:

É certo que a Impugnante sustentou na petição inicial que o presente processo, em que impugna a autoliquidação de IRC do ano de 1997, deveria ficar suspenso até que houvesse decisão definitiva sobre a autoliquidação do ano imediatamente anterior (1996), contra a qual tinha deduzido reclamação graciosa.

Mas a Juíza do Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra, embora não aludindo expressamente à pretendida suspensão da instância, não deixou de referir que a Impugnante não podia corrigir a autoliquidação de 1997 enquanto não tivesse sido deferida a reclamação graciosa relativa ao ano de 1996, sendo, aliás que «[d]urante a pendência dos presentes autos a reclamação graciosa de 1996 foi indeferida, como resulta provado, e daquele indeferimento não se conhece reacção contenciosa, pelo que tudo aponta para que a mesma se tenha consolidado na ordem jurídica. De qualquer forma para que improceda a presente impugnação quanto aos prejuízos reportáveis que resultam da reclamação graciosa de 1996 não se toma necessária a consolidação do indeferimento da mesma, mas tão só a inexistência de deferimento, que se materializa, como dissemos já, na manutenção na ordem jurídica da liquidação de IRC de 1996 resultado da primeira declaração, [...]».

Ou seja, a Juíza do Tribunal a quo considerou que só poderia relevar nos presentes autos a decisão que tivesse já deferido a pretensão de anulação da autoliquidação do ano de 1996.

Poderá, eventualmente, ter efectuado errado julgamento – questão que trataremos em seguida –, mas não pode considerar-se que deixou de se pronunciar sobre a questão da relevância jurídica da pendência da reclamação graciosa relativa ao IRC do ano de 1996 sobre a impugnação judicial relativa ao IRC do ano de 1997.

2.2. 3 DO FUNDAMENTO PARA A SUSPENSÃO DA INSTÂNCIA – DA EXISTÊNCIA DE CAUSA PREJUDICIAL

O CIRC, numa excepção ao princípio da especialização dos exercícios e em determinadas circunstâncias, permite que os prejuízos fiscais apurados num período de tributação possam ser deduzidos num período ou períodos de tributação ulterior em que exista lucro tributável (A possibilidade de reporte de prejuízos fiscais surgiu com o Decreto-Lei n.º 45103/63, que aprovou o Código da Contribuição Industrial e, desde então, tem sofrido diversas alterações, designadamente quanto ao prazo de reporte permitido que, inicialmente, se fixava em três anos após o apuramento dos prejuízos. Com a entrada em vigor da Lei n.º 56/77, de 4 de Agosto, o prazo foi aumentado para cinco anos e assim se manteve até que em 1997, através do Decreto-Lei n.º 18/97, de 21 de Janeiro, já na vigência do Código do Imposto sobre o Rendimentos das Pessoas Colectivas (CIRC), foi de novo aumentado, desta feita para seis anos. Actualmente, é de doze anos, se bem que com diversos limites (cf. art. 57.º do CIRC).). Trata-se do modo encontrado pelo legislador para, numa aproximação à realidade de que a actividade das empresas é continuada, mitigar as desvantagens de, artificialmente e por óbvias necessidades de natureza prática, se cindir essa actividade em exercícios para fins contabilísticos e fiscais. Assim, o CIRC consagra o princípio da dedução dos prejuízos fiscais (reporte de prejuízos): «o resultado (fiscal) negativo de um exercício pode ser subtraído ao lucro tributável do exercício ou exercícios seguintes, até a um máximo de seis» (Cf. RUI DUARTE MORAIS, Apontamentos ao IRC, Almedina, 2007, pág. 165. ).

No caso, está em causa a medida em que o prejuízo fiscal registado no exercício de 1993 pode ser deduzido no exercício de 1997, argumentando a Recorrente que a medida dessa dedução só poderá ser fixada depois de estar definitivamente decidida a impugnação judicial que deduziu contra a autoliquidação do ano de 1996. Isto, em síntese, porque só depois de definitivamente apurado o lucro tributável desse exercício e, consequentemente, qual o montante de prejuízos fiscais do ano de 1993 que pode ser deduzido no ano de 1996, se poderá também determinar qual o montante remanescente (não consumido pela dedução no ano de 1996) dos prejuízos de 1993 susceptível de dedução no ano de 1997. Tenha-se presente que a ora Recorrente deduziu reclamação graciosa contra a autoliquidação do ano de 1996 – como oportunamente alegou na petição inicial – e veio agora, em sede de recurso, dar também conhecimento (que sempre seria oficioso) de que deduziu impugnação judicial na sequência do indeferimento dessa reclamação.

Afigura-se-nos inquestionável que a Recorrente tem razão. Na verdade, se, como afirma, o lucro tributável inicialmente apurado na autoliquidação do ano de 1996 for reduzido por força da impugnação desse acto (primeiro, impugnação administrativa e, agora, impugnação judicial), também o montante de prejuízos do ano de 1993 a deduzir no ano de 1996 será diminuído; o que significará que, no ano de 1997, o montante de prejuízos de 1993 a deduzir ao lucro tributável será maior.

Existe, pois, uma manifesta relação de prejudicialidade ou dependência entre os dois processos judiciais (Ensina ALBERTO DOS REIS: «O nexo de prejudicialidade ou dependência define-se assim: estão pendentes duas acções e dá-se o caso de a decisão duma poder afectar o julgamento a proferir na outra. Aquela acção terá o carácter de prejudicial em relação a esta» (cf. Código de Processo Civil anotado, volume I, 3.ª edição – reimpressão, Coimbra Editora, 1982, pág. 348). ), que justifica a suspensão da instância na presente impugnação até ao trânsito em julgado da decisão a proferir na impugnação judicial relativa a 1996, por força do disposto nos arts. 269.º, n.º 1, alínea c) e 272.º, n.º 1 do CPC, aplicável ex vi da alínea e) do art. 2.º do CPPT.

É neste sentido que tem vindo a decidir este Supremo Tribunal: que a discussão sobre a legalidade das correcções relativas ao apuramento dos prejuízos fiscais em determinado exercício ou a discussão sobre a alteração da dedução de prejuízos fiscais num determinado exercício na sequência de correcções à matéria colectável relativas a esse mesmo exercício configuram questões prejudiciais face à apreciação da legalidade dos actos tributários de liquidação de impostos relativos a exercícios ulteriores, quando nestes esteja em causa a possibilidade legal de dedução de prejuízos declarados anteriormente (Vide os seguintes acórdãos da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:

- de 11 de Maio de 2011, proferido no processo com o n.º 238/11, disponível em

http://www.dgsi.pt/jsta.nsf/35fbbbf22e1bb1e680256f8e003ea931/bcf6589f5710a6e080257893004755be;

- de 11 de Setembro de 2013, proferido no processo com o n.º 773/13, disponível em

http://www.dgsi.pt/jsta.nsf/35fbbbf22e1bb1e680256f8e003ea931/bedb92d56b91b31380257bea004b5709;

- de 19 de Fevereiro de 2014, proferido no processo com o n.º 1457/12, disponível em

http://www.dgsi.pt/jsta.nsf/35fbbbf22e1bb1e680256f8e003ea931/1f23a91514ad1ea880257c8c005341d9;

- de 3 de Maio de 2017, proferido no processo com o n.º 1538/13, disponível em

http://www.dgsi.pt/jsta.nsf/35fbbbf22e1bb1e680256f8e003ea931/53e99a8186fb49b28025811d0056af63;

- de 22 de Novembro de 2017, proferido no processo com o n.º 745/17, disponível em

http://www.dgsi.pt/jsta.nsf/35fbbbf22e1bb1e680256f8e003ea931/832ab9378eac83fa802581e60038fd5f.).

Assim, tendo presente o que deixámos dito, urge saber o estado em que se encontra a impugnação judicial deduzida pela ora Recorrente contra a autoliquidação do IRC do ano de 1996. Se esta ainda não tiver decisão transitada em julgado, justifica-se a suspensão da instância da presente impugnação judicial, ao abrigo do disposto no art. 271.º do CPC.

Impõe-se, pois, dar provimento ao recurso, revogar a sentença na parte recorrida e devolver os autos ao Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra, a fim de aí se indagar do estado da impugnação judicial deduzida pela ora Recorrente, após indeferimento da reclamação graciosa, contra a autoliquidação de IRC do ano de 1996; depois, na posse desse elemento de facto, deverá aí decidir-se a questão da pertinência da suspensão da instância à luz do regime legal exposto.

* * *

3. DECISÃO

Em face do exposto, acorda-se em conceder provimento ao recurso, revogar a sentença na parte recorrida e ordenar que os autos regressem ao Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra, a fim de aí, após indagação sobre a referida factualidade (estado da impugnação judicial deduzida, após indeferimento da reclamação graciosa, contra a autoliquidação de IRC do ano de 1996), se decidir da pertinência da suspensão da instância à luz do regime legal exposto.

Custas pela Recorrida (cfr. art. 527.º do CPC), que não paga taxa de justiça neste Supremo Tribunal porque não contra-alegou o recurso.

Lisboa, 30 de Outubro de 2019. – Francisco Rothes (relator) – Aragão Seia – Nuno Bastos.