00361/13.1BEPNF - Tribunal Central Administrativo Norte

O conceito de «insuficiência», previsto no artigo 153.º, n.º 2, alínea b) do CPPT e no artigo 23.º, n.º 2 da LGT, deve ser fixado objectivamente com recurso aos conhecimentos técnicos do direito fiscal, de forma a obter uma avaliação rigorosa e adequada dos bens penhoráveis do devedor originário, não podendo o conceito ser preenchido subjectivamente, assente em juízos de valor ou conjecturas.* * Sumário elaborado pela relatora (art. 663º, n.º 7 do Cód. Proc. Civil)

Acordam, em conferência, os juízes que constituem a Subsecção de Execução Fiscal e Recursos Contraordenacionais da Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte: I. Relatório «AA», contribuinte n.º ...06, residente na Rua ..., ..., ..., interpôs recurso jurisdicional da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Penafiel, proferida em 12/10/2023, que julgou improcedente a oposição deduzida contra o processo de execução fiscal n.º ...080, a correr termos no Serviço de Finanças ... 1, originariamente instaurado contra [SCom01...], S.A., para cobrança coerciva de dívidas de IRC e juros, respeitantes ao ano de 2009, no valor global de €315.082,80. O Recorrente terminou as suas alegações de recurso formulando as seguintes conclusões: “1ª Dos factos provados consta que “em 29/12/2009, a sociedade [SCom01...], S.A. detinha 26.000 ações na [SCom02...], S.A” (ponto 1) 2ª Não havendo prova de ato translativo ou extintivo do direito, há-de considerar-se como provado que “a [SCom01...] detém 26.000 ações no capital social da [SCom02...], S.A.”, ao contrário do decidido pelo tribunal a quo. 3ª Tal facto foi, aliás, confirmado pelos depoimentos credíveis de «BB» e «CC», que, tal como consta da “Motivação” da douta sentença, explicaram claramente a detenção de 2 ativos pela [SCom01...], participação na sociedade e suprimentos/prestações acessórias de capital na [SCom02...]. 4ª Dos documentos juntos a fls 336, 390 e 444 ([SCom01...]) e fls 725 ([SCom02...]), verifica-se que do balanço da [SCom01...] consta um ativo de 1.330.000,00 (sendo a correspondente conta da [SCom02...] de montante mais elevado dado que engloba participações de outros acionistas), referente a prestações acessórias de capital na participada [SCom02...]. 5ª A existência de um crédito não pode ser negada pelo facto de não estar vencido, sendo que o respetivo valor de mercado resulta da análise do eventual adquirente, 6ª A existência deste ativo no património da [SCom01...] foi confirmada pelos depoimentos claros de «BB» e «CC», que confirmaram os valores constantes dos documentos. 7ª A sociedade [SCom01...], devedora principal, detinha ativo penhorável de 26.000,00 ações (títulos mobiliários) no capital social da sociedade [SCom02...] S.A. e era titular de um crédito de 1.330.000,00 sobre a [SCom02...] S.A., a título de prestações acessórias de capital. 8ª À data da execução, a [SCom02...] era uma empresa viável e com ativos e meios suficientes para liquidar o seu passivo, nos prazos acordados, em condições de operar normalmente no mercado. 9ª O contratual diferimento do vencimento da obrigação de pagamento das prestações acessórias de capital não implicava que esse crédito não tivesse valor, nem impedia a sua penhorabilidade, porque é um direito de crédito que pode ser transmitido nos termos da lei, designadamente com a concomitante transmissão da posição acionista de suporte. 10ª O administrador tem responsabilidade meramente subsidiária, não tem responsabilidade solidária em relação à devedora principal. 11ª Não é legitimo que a Administração Tributária ataque o património do administrador, promovendo a reversão da execução, quando manifestamente tem conhecimento da existência de património penhorável da devedora principal, sendo certo que tinha acesso a todos os dados e documentos pertinentes para concluir pela existência de ativo na devedora tributária. 12ª Verificando-se a existência de ativos da devedora principal, fica excluída a responsabilidade do administrador. 13ª Se a Autoridade Tributária decidiu unilateral e injustificadamente excluir o património da devedora principal de qualquer ação executiva de penhora, optando por decidir a reversão contra o administrador, o incumprimento da dívida tributária e da sua cobrança coerciva resulta da inércia dos serviços tributários na não promoção da penhora dos ativos da devedora principal, e nunca da ação ou omissão negligente do administrador revertido. 14ª A douta sentença recorrida fez errada apreciação dos factos (devendo considerar-se provados os factos indicados na sentença recorrida como nº 1 e nº 2 dos factos não provados) e do disposto na alínea b) do nº 1 do artigo 24º da LGT. Nestes termos, deve ser julgado procedente o recurso, revogando-se a douta sentença recorrida, com as legais consequências.” **** Não houve contra-alegações. **** O Ministério Público junto deste Tribunal emitiu parecer no sentido de o recurso não merecer provimento. **** Com dispensa dos vistos legais, tendo-se obtido a concordância dos Meritíssimos Juízes-adjuntos, nos termos do artigo 657.º, n.º 4 do CPC; submete-se o processo à Conferência para julgamento. **** II - DELIMITAÇÃO DO OBJECTO DO RECURSO – QUESTÕES A APRECIAR Cumpre apreciar e decidir as questões colocadas pelo Recorrente, estando o objecto do recurso delimitado pelas conclusões das respectivas alegações, sendo que importa apreciar se a sentença recorrida enferma de erro de julgamento, de facto e de direito, ao considerar o revertido parte legítima na execução, designadamente, por se verificar o pressuposto da fundada insuficiência do património da devedora originária para operar a reversão. III. Fundamentação 1. Matéria de facto Na sentença prolatada em primeira instância foi proferida decisão da matéria de facto com o seguinte teor: “Com relevância para a decisão da causa, consideram-se provados os seguintes factos: 1) Em 29-12-2009, a sociedade [SCom01...], S.A. detinha 26.000 ações na sociedade [SCom02...], S.A. – cfr. documento de fls. 39 a 67 do suporte físico do processo; 2) Em 29-12-2009, o prédio urbano sito na Rua ..., freguesia e concelho ..., descrito na Conservatória do Registo Predial ... sob o n.º ...97 e inscrito na respetiva matriz sob o artigo ...56 encontrava-se registado a favor da sociedade [SCom01...], SA. – cfr. fls. 31 a 38 do suporte físico do processo; 3) Em 30-12-2009, entre as sociedades [SCom01...], S.A., [SCom02...], S.A. e a sociedade [SCom03...], S.A. [na qualidade de gestora do Fundo Imobiliário Especial de Apoio às Empresas (FIEAE)] foi celebrada escritura pública de «COMPRA E VENDA, PROMESSAS UNILATERIAS E ARRENDAMENTO» cujo teor, no que ora releva, se reproduz: «(...) PRIMEIRO a) «AA», NiF ...06, (...), que outorga POR SI e em conjunto com: b) «DD», (...), outorgam na qualidade de ADMINISTRADORES da sociedade comercial anónima que usa a firma “[SCom01...], S.A.” (...) c) «EE», (...), que outorga em conjunto com o outorgante identificado na alínea a) na qualidade de ADMINISTRADORES da sociedade comercial anónima que usa a firma “[SCom02...] S.A.”, com o número único de matrícula e de pessoa colectiva ...80, com sede na Rua ..., em ..., na freguesia e concelho ...,_____________________________________________________________________ O identificado «EE» outorga ainda na qualidade de PROCURADOR de: _______ d) «FF», NIF ...09(...); e) «GG», NIF ...79, (...) casada sob o regime da comunhão geral com o anteriormente identificado na alínea d) e com ele residente;____________________________________________________________________ f) «HH», NIF ...92, (...) casada sob o regime da comunhão geral com «II» (...); g) «II», NIF ...16, (...), casado sob o regime da comunhão geral com a anteriormente identificada na alínea f) e com ela residente, o que verifiquei por quatro procurações, documentos que ARQUIVO. SEGUNDO «JJ», (...) e, _______________________________________ «KK», (...) que outorgam, respectivamente, na qualidade, de PROCURADORA e de ADMINISTRADORA, ambas em representação da sociedade comercial anónima que usa a firma “[SCom03...], S.A., (...) sociedade esta que intervém como gestora do fundo denominado “FUNDO IMOBILIÁRIO ESPECIAL DE APOIO ÀS EMPRESAS (FIEAE)", NIF ...50, cuja constituição foi efectuada pelo Decreto - Lei número 104/2009 de 12 de Maio, (...) Verifiquei a identidade dos outorgantes pela exibição dos mencionados documentos de identificação. _________________________ PELOS PRIMEIROS OUTORGANTES, IDENTIFICADOS NA ALÍNEA A) E B), NA QUALIDADE DE REPRESENTANTES DA “[SCom01...]” FOI DECLARADO: _______________________________ Que, pela presente escritura e pelo preço de UM MILHÃO SETECENTOS E NOVENTA MIL EUROS, já recebido, vendem ao Fundo representado dos segundos outorgantes, livre de quaisquer ónus ou encargos, o prédio urbano sito na Rua ..., na freguesia e concelho ..., descrito na Conservatória do Registo Predial ... sob o número ..., da dita freguesia, com a aquisição registada a favor da sociedade vendedora pela inscrição correspondente à apresentação sete de dezoito de Novembro de dois mil e dois, inscrito na matriz predial respectiva sob o artigo ...56 com o valor patrimonial de 771.350,00€___________________________________________________________________ Que sobre o identificado prédio incidem duas hipotecas registadas pelas inscrições correspondentes à apresentação trinta e sete de dezoito de Novembro de dois mil e seis e apresentação trezentos e quarenta e um de vinte e três de Dezembro de dois mil e nove, ambas a favor da "Banco 1..., SA”, cujos cancelamentos declaram encontrar-se assegurados. _______________________________________________________________ PELOS SEGUNDOS OUTORGANTES, NAS SUAS INVOCADAS QUALIDADES, FOI DECLARADO: _________________________________________________________________ Que para a sua representada e para integrar o património do dito Fundo aceitam a presente venda nos termos exarados e que prometem unilateralmente vender à sociedade “[SCom02...]" representada dos outorgantes referidos nas alíneas a) e c) o imóvel ora adquirido. PELOS PRIMEIROS OUTORGANTES, NA QUALIDADE DE REPRESENTANTES DA “[SCom02...]” FOI DECLARADO: Que prometem unilateralmente, em nome da sua representada, comprar ao FIEAE o prédio supra identificado. PELOS PRIMEIROS OUTORGANTES, FOI DITO: ___________________________________ Que os primeiros outorgantes identificados nas alíneas a) f) e g) por si e a sociedade representada dos outorgantes identificados nas alíneas a e b) - “[SCom01...]” - para si prometem unilateralmente comprar ao FIEAE o prédio supra identificado e que conhecem e aceitam cumprir as demais obrigações que para si decorrem e que constam do documento complementar que adiante se faz referência.________________________________________ PELOS PRIMEIROS OUTORGANTES DAS ALÍNEAS A) E C) E PELOS SEGUNDOS OUTORGANTES, NAS QUALIDADES EM QUE INTERVÊM FOI DITO: ________________________ Que ainda pela presente escritura o Fundo adquirente dá de arrendamento à sociedade "[SCom02...]” representada dos primeiros outorgantes o imóvel ora adquirido.__________________ PELOS PRIMEIROS OUTORGANTES, POR SI E NAS SUAS INVOCADAS QUALIDADES E PELOS SEGUNDOS OUTORGANTES, NAS QUALIDADES EM QUE INTERVÊM FOI DITO: ________ Que a compra e venda, as promessas unilaterais de compra, a promessa unilateral de venda e o contrato de arrendamento se regem pelas condições constantes do documento complementar elaborado nos termos do n.° 2 do artigo 64° do Código do Notariado cujo conteúdo os outorgantes declaram conhecer perfeitamente pelo que se dispensa a sua leitura neste acto. ___________________________________________________________________ (...)» - cfr. fls. 91 a 98 do suporte físico do processo; 4) Com a escritura mencionada na alínea antecedente foi junto documento complementar com as condições da compra e venda, das promessas unilaterais de compra e venda e do contrato de arrendamento, subscrito pelo FIEAE e pelas sociedades [SCom01...], S.A. e [SCom02...], S.A. cujo teor, no que ora releva, se reproduz: «(...) Entre: a) FIEAE - Fundo Imobiliário Especial de Apoio às Empresas, já melhor identificado na escritura pública de que este documento faz parte integrante, doravante designado por FUNDO; --------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- e b) [SCom02...], SA., já melhor identificada na escritura pública de que este documento faz parte integrante, doravante designada por [SCom02...] ou SOCIEDADE; ---- c) [SCom01...], SA., já melhor identificada no corpo da escritura de que este documento faz parte integrante, doravante designada por [SCom01...];------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- d) «FF», já melhor identificado no corpo da escritura de que este documento faz parte integrante, --------------------------------------------------------------------------- e) «GG», já melhor identificada no corpo da escritura de que este documento faz parte integrante, --------------------------------------------------------------------------- Doravante, os acima identificados nas alíneas d) e e) serão, em conjunto, designados por ACCIONISTAS MINORITÁRIOS f) «HH», já melhor identificada no corpo da escritura de que este documento faz parte integrante, ------------------------------------------------------------- g) «AA», já melhor identificado no corpo da escritura de que este documento faz parte integrante, ------------------------------------------------------------- h) «II», já melhor identificado no corpo da escritura de que este documento faz parte integrante, --------------------------------------------------------------------------------- Doravante, os acima identificados nas alíneas c), f) g) e h) serão, em conjunto, designados por ACCIONISTAS DE REFERÊNCIA, --------------------------------------------------------------------------- Os ACCIONISTAS MINORITÁRIOS e os ACCIONISTAS DE REFERÊNCIA serão, doravante e em conjunto, designados por ACCIONISTAS, ------------------------------------------------------------------------------ Considerando que: ------------------------------------------------------------------------------------------------------------- --- A) O FUNDO foi criado pelo Decreto-Lei n.° 104/2009, de 12 de Maio, tendo entre os seus principais objectivos o apoio a empresas que, embora economicamente viáveis, enfrentem eventuais dificuldades financeiras, sendo especialmente vocacionado para a aquisição de imóveis integrados no património de empresas como forma de dotação de recursos financeiros imediatos às empresas; ----------------------------------------------------------------------------- --- B) Nos termos do referido Decreto-Lei n.° 104/2009, de 12 de Maio, o capital inicial do FUNDO é representado por 100 mil unidades de participação subscritas pelo IAPMEI - Instituto de Apoio às Pequenas e Médias Empresas e à Inovação, I.P. e pelo Turismo de Portugal, I.P., tendo sido designada como sociedade gestora do FUNDO a [SCom03...], SA (TURISMO FUNDOS);------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- --- C) A [SCom01...] detém 26.000 acções da [SCom02...]; ------------------------------------------ --- D) A [SCom02...] encontra-se instalada e a desenvolver a respectiva actividade no prédio já identificado no corpo da escritura de que este documento faz parte integrante (adiante designado por PRÉDIO), de que a [SCom01...] é proprietária;- --- E) A [SCom02...] apresentou, nos termos do mencionado decreto-lei, um projecto propondo a aquisição pelo FUNDO do PRÉDIO à [SCom01...], com afectação de parte do respectivo preço, nas condições estipuladas no presente contrato, à [SCom02...] com vista a assegurar a sua reestruturação económico financeira mediante a amortização do respectivo passivo bancário; ------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------ --- F) A [SCom01...], enquanto accionista da [SCom02...], com vista ao referido fim, pretende vender o PRÉDIO ao FUNDO e afectar o respectivo preço à [SCom02...]; --- G) As partes pretendem que a aquisição do PRÉDIO pelo FUNDO não afecte a instalação e desenvolvimento da respectiva actividade da [SCom02...] no PRÉDIO e seja acompanhada da consagração do direito de a [SCom02...] vir a comprar o PRÉDIO ao FUNDO. ------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------(...) CAPÍTULO I DISPOSIÇÕES GERAIS 1.º CLÁUSULA PRIMEIRA (Objecto) Pelo presente, as Partes visam regular os termos e as condições que regem o contrato de compra e venda, as promessas unilaterais de compra e a promessa unilateral de venda, e o contrato de arrendamento (adiante também designados unitariamente por “Contrato”), ora celebrados na escritura de que este documento complementar faz parte integrante. --- 2.ª CLÁUSULA SEGUNDA (Utilização do preço e destino do PRÉDIO) 1. A [SCom01...] e a [SCom02...] obrigam-se a afectar o montante recebido do FUNDO a título de preço da aquisição do PRÉDIO para os efeitos indicados na candidatura que a [SCom02...] apresentou ao FUNDO no âmbito do Decreto- Lei n.° 104/2009 e da respectiva aprovação pelo Conselho Geral do FUNDO, nomeadamente para: (a) o montante de € 460.000,00 (quatrocentos e sessenta mil euros) para amortização da dívida bancária da [SCom01...] à Banco 1...; (b) o montante € 1.330.000,00 (um milhão trezentos e trinta mil euros) para amortização do passivo bancário da [SCom02...] e constituição por esta da caução referida na Cláusula Terceira. ----------------------------------------------------------------------------------------------------- 2. Para o efeito previsto na alínea b) do número anterior, a [SCom01...] (i) realiza, nesta data, suprimentos à [SCom02...] no montante aí indicado na referida alínea b), ou seja no valor de € 1.330.000,00 (um milhão trezentos e trinta mil euros), os quais são efectuados a título gratuito e cujo reembolso à [SCom01...] só poderá ocorrer depois da aquisição do PRÉDIO pela [SCom02...] ao FUNDO; e (ii) acordou com o FUNDO que o pagamento do preço devido pela aquisição do PRÉDIO fosse feito à [SCom02...]. --------------------------------------- 3. O PRÉDIO será utilizado, nos termos do arrendamento ora celebrado, para o seguinte fim: armazéns e indústria. 4. Nos termos do arrendamento ora celebrado, o PRÉDIO adquirido pelo FUNDO continuará afecto ao desenvolvimento da actividade da SOCIEDADE, nos mesmos termos em que o tem vindo a fazer até ao presente. ----------------------------------------------------------------------------------- (...) 8.º CLÁUSULA OITAVA (Obrigação de manutenção de titularidade, controlo da empresa e não desinvestimento) 1. Cada um dos ACCIONISTAS obriga-se a não celebrar quaisquer contratos ou a praticar quaisquer actos que impliquem a transmissão ou oneração, total ou parcial, das participações sociais que directamente detenham na [SCom02...] e na [SCom01...] enquanto o FUNDO for proprietário do PRÉDIO, salvo se previamente autorizados, por escrito, pelo FUNDO. ------- 2. A SOCIEDADE e os ACCIONISTAS obrigam-se a não trespassar a terceiro o estabelecimento instalado no PRÉDIO, nem ceder a sua exploração a terceiro por qualquer outro título, salvo se autorizados, por escrito, pelo FUNDO. ----------------------------------------------------- 3. A SOCIEDADE e os ACCIONISTAS declaram e garantem que, enquanto estiver em vigor a promessa de compra ao FUNDO, nenhum accionista (outorgante ou não outorgante da presente escritura) receberá da SOCIEDADE qualquer valor que lhe seja devido a título de prestações acessórias, prestações suplementares ou suprimentos, ou a título de remuneração decorrente dessas contribuições; considerando-se aqui incluídos todos os suprimentos realizados ou a realizar pela [SCom01...]. Em caso de incumprimento, os ACCIONISTAS indemnizarão o FUNDO num valor correspondente ao dobro dos montantes levantados. 9.º CLÁUSULA NONA (Obrigações dos ACCIONISTAS) (...) 3. Os ACCIONISTAS obrigam-se a, no prazo máximo de um ano a contar da presente data: (i) realizar um aumento do capital social da SOCIEDADE no montante mínimo de € 1.330.000,00 (um milhão trezentos e trinta mil euros), subscrito pela [SCom01...], por conversão de suprimentos, ou (ii) realizar a fusão entre a [SCom02...] e a [SCom01...]; excepto se, em qualquer caso, até 60 dias antes do termo do referido prazo, tiver sido apresentado ao FUNDO o projecto detalhado de qualquer outra medida em substituição daquelas e que tal seja expressam ente autorizado por escrito por este, devendo nesse caso as partes acordar um prazo para a sua realização, e verificando-se nesse caso incumprimento da obrigação aqui assumida se a medida projectada e aprovada não vier a realizar-se na íntegra dentro do prazo acordado. ------------------------------------------------------------------------------------------- CAPÍTULO II DA PROMESSA UNILATERAL DE VENDA E DAS PROMESSAS UNILATERAIS DE COMPRA 10.º CLÁUSULA DÉCIMA (Promessa Unilateral de Venda pelo FUNDO à SOCIEDADE) 1. Sem prejuízo do disposto na Cláusula seguinte, o FUNDO promete vender o PRÉDIO à SOCIEDADE» pelo preço determinado de acordo com o disposto na Cláusula Décima Quinta deste Contrato, caducando a promessa ao fim de 10 (dez) anos. ---------------------------------------------- 2. A SOCIEDADE poderá solicitar ao FUNDO o cumprimento da promessa de venda constante do número 1 precedente, a qualquer momento, sem prejuízo do disposto na Cláusula Décima Primeira seguinte. -------------------------------------------------------------------------------------------- 3. O contrato de compra e venda objecto da presente promessa de venda será celebrado dentro de um prazo de 90 (noventa) dias após a recepção pelo FUNDO da notificação escrita prévia dirigida pela SOCIEDADE ao FUNDO, comunicando-lhe a sua intenção de celebrar a referida compra e venda. ------------------------------------------------------------------------------------------------------------ 4. Recebida a notificação referida no número anterior, o FUNDO comunicará à SOCIEDADE o montante do preço a pagar pela compra e venda, calculado nos termos da Cláusula Décima Quinta. ------------------------------------------------------------------------------------------------------ 5. O FUNDO fixará o local e a data para a celebração do contrato de compra e venda objecto da presente promessa de venda e dará deles conhecimento, por escrito, à SOCIEDADE.--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- 6. A SOCIEDADE obriga-se a facultar ao FUNDO toda a documentação da sua responsabilidade que se mostre necessária à celebração da compra e venda objecto da presente promessa de venda, com a antecedência mínima de cinco dias relativamente à data fixada para a celebração do contrato de compra e venda prometido. ------------------------------------- 11.º CLÁUSULA DÉCIMA PRIMEIRA (Revogação Unilateral da Promessa Unilateral de Venda) 1. Sem prejuízo do disposto na Cláusula seguinte, o FUNDO pode, a todo o momento, revogar a promessa de venda constante deste Contrato, sem necessidade de acordo da SOCIEDADE, sendo suficiente para o referido efeito que notifique por escrito a SOCIEDADE dessa revogação, sempre que se verifique qualquer uma das seguintes situações:------------------- -- a) Mora da SOCIEDADE, que se prolongue por mais de 30 (trinta) dias, no cumprimento da obrigação de reposição constante do número 4 da Cláusula Terceira, sendo o ora previsto igualmente aplicável aos casos em que seja prestada garantia bancária nos termos do número 6 da referida Cláusula; --------------------------------------------------------------------------------- -- b) A [SCom02...] ou a [SCom01...] encontrarem-se em situação de insolvência ou verificar-se qualquer outro facto ou circunstância que, por aplicação dos critérios previstos no artigo 780.° do Código Civil, constituísse causa bastante para a perda pela SOCIEDADE do benefício do prazo; --------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- -- c) Verificar-se qualquer circunstância que permita ao FUNDO resolver o Arrendamento com fundamento em incumprimento pela SOCIEDADE, ou; ------------------------------------------------------ -- d) A SOCIEDADE encontrar-se em situação de incumprimento de qualquer das obrigações para si decorrentes deste Contrato ou verificar-se a incorrecção ou falsidade de qualquer das declarações prestadas nos termos das Cláusulas Quinta e Sexta; ------------------------ -- e) Não realização das medidas previstas no número 3 da Cláusula Nona dentro dos prazos aí previstos; --------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- -- f) Reembolso, ainda que parcial, de suprimentos concedidos pela [SCom01...] à [SCom02...] sem prévia autorização escrita do FUNDO. -------------------------------------------------------------- 12.º CLÁUSULA DÉCIMA SEGUNDA (Promessa Unilateral de Compra pela SOCIEDADE ao FUNDO) 1. A SOCIEDADE promete comprar o PRÉDIO ao FUNDO, pelo preço determinado de acordo com o disposto na Cláusula Décima Quinta deste Contrato. ----------------------------------------- (...) 13.º CLÁUSULA DÉCIMA TERCEIRA (Antecipação do prazo pelo FUNDO) O FUNDO poderá antecipar a data da celebração do contrato prometido e exigir da SOCIEDADE o cumprimento da promessa de compra constante da Cláusula anterior, quando se verifique alguma das seguintes situações: ---------------------------------------------------------------------------- --a) A [SCom01...] ou a SOCIEDADE utilizarem a quantia recebida do FUNDO nesta data para fim diferente do previsto na Cláusula Segunda; ----------------------------------------------------------------- (...) --l) Reembolso, ainda que parcial, de suprimentos concedidos pela [SCom01...] à [SCom02...] sem prévia autorização escrita do FUNDO. -------------------------------------------------------------- (...) 14.º CLÁUSULA DÉCIMA QUARTA (Promessa Unilateral de Compra pelos ACCIONISTAS DE REFERÊNCIA ao FUNDO) 1. Em caso de incumprimento pela SOCIEDADE da promessa unilateral de compra prevista nas Cláusulas Décima Segunda e Décima Terceira, os ACCIONISTAS DE REFERÊNCIA prometem, desde já e solidariamente, comprar ao FUNDO o PRÉDIO pelo preço e nos termos acordados para a promessa de compra pela SOCIEDADE. ---------------------------------------------------------- (...)». - cfr. fls. 99 a 127 do suporte físico do processo; 5) Desde a celebração da escritura mencionada em 3), a sociedade devedora originária não é proprietária de nenhum bem imóvel; 6) No ano de 2012, a sociedade [SCom02...], S.A. apresentou, junto do IAPMEI, um Procedimento Extrajudicial de Conciliação (PEC); 7) O Oponente auferiu remunerações mensais enquanto membro do órgão estatutário da sociedade [SCom01...], S.A. no período de dezembro de 2009 até outubro de 2012; – cfr. fls. 136 a 138 do suporte físico do processo; 8) O Serviço de Finanças ... 1 instaurou, em nome de [SCom01...], S.A., o processo de execução fiscal (PEF) nº ...080, por dívidas de IRC e juros, do ano de 2009, no valor global de € 315.082,80, cujo data limite de pagamento voluntário das dívidas terminava em 10-11-2012 – cfr. documentos de fls. 73 a 76 do suporte físico do processo; 9) Em 28-11-2012, a [SCom01...], S.A. apresentou um requerimento, dirigido ao Ministro de Estado e das Finanças, com o assunto «Tributação de Mais-Valias em sede de IRC», cujo teor se reproduz: «(...) 1. A sociedade, ora requerente, era legítima proprietária de um prédio urbano sito na Rua ..., freguesia e concelho ..., descrito na Conservatória do Registo Predial ... sob o número ..., inscrito ma matriz predial sob o artigo ...56 e com o valor patrimonial de € 771.350, 00, edifício que tinha sido dado de arrendamento à sociedade [SCom02...], SA, NPC ...480, verificando-se coincidência de accionistas entre estas duas sociedades. 2. No âmbito das medidas governamentais de apoio à reestruturação do sector empresarial e nos termos do Decreto - Lei nº 104/2009 de 12 de Maio, foi instituído pelo Estado o Fundo Especial de Apoio às Empresas (FIEAE), permitido a estas obter fundos para liquidação dos respectivos passivos, nomeadamente, à banca, por seu intermédio, ao Estado, passivos acumulados em virtude de custos de reestruturação e visando promover o reequilíbrio económico e financeiro, desde que dispusessem de um bem imóvel a ser vendido ao FIEAE, de que a sociedade beneficiária ficaria locatária, até se operar a sua recompra, a prazo de 10 anos, nos termos contratualmente estabelecidos. 3. A comprovada a viabilidade económica de [SCom02...], SA e a intenção dos accionistas de honrarem todos os passivos exigíveis, nomeadamente aos trabalhadores, à banca e ao Estado, carecia de uma medida de excepção que a instituição do FIEAE veio proporcionar, ainda que com sacrifício do património daqueles. Não sendo, assim, do seu próprio interesse ou colhendo qualquer benefício, a agora requerente, [SCom01...], SA propôs-se vender o edifício supra identificado no contexto da candidatura ao FIEAE apresentada por [SCom02...], SA, sendo o produto da venda exclusivamente aplicado em benefício da reestruturação económica e financeira desta última, liquidando-se os principais passivos existentes aquela data. 4. No contexto desta operação e tal como consta do contracto junto, a sociedade [SCom01...], SA alienou o prédio urbano acima identificado ao FIEAE, por escritura Pública celebrada a 30 de Dezembro de 2009, pelo preço de Um Milhão e Setecentos e Noventa Mil Euros, obrigando-se [SCom02...], SA e os accionistas comuns a recomprar o prédio no termo contratualmente previsto (10 anos), sendo que as duas sociedades - [SCom01...] e [SCom02...] - ficaram também elas obrigadas a se fundirem entre si ou, em alternativa, a sociedade [SCom01...] a transformar os suprimentos resultantes desta operação (pagou dívida por conta) em prestações acessórias de capital, "reinvestindo" na sociedade [SCom02...], SA a totalidade do produto da venda do imóvel. 5. Ocorre que a celebração de escritura pública apenas a 30 de Dezembro de 2009, por motivos totalmente alheios à vontade da vendedora, venho impossibilitar "de facto" a fusão das duas sociedades numa só entidade no decurso daquele mesmo exercício (2009), razão pela qual se procedeu, como anteriormente referido, à transformação dos suprimentos detidos por [SCom01...], SA em capitais permanentes da sociedade [SCom02...]. Em virtude de disposições regulamentares do FIEAE e por este único motivo, não tendo ocorrido fusão com a alienante do prédio, [SCom02...] ficou com a primeira obrigação de recomprar o edifício no termo do prazo estabelecido (10 anos), obrigação imediatamente assumida pelos accionistas comuns, verificando-se incumprimento da primeira, agindo enquanto obrigacionistas e não como garantes. 6. Sendo [SCom02...] uma sociedade industrial cujo objectivo, à data dos factos, era o de reestruturar os seus passivos e viabilizar a sua actividade, não dispondo de meios ou da capacidade de os angariar para a aquisição do imóvel, não constando esse requisito das sucessivas análises de viabilidade da operação concluída com o FIEAE, a obrigação de recompra do imóvel foi assumida como uma obrigação instrumental para viabilizar a operação, agindo assim em representação de [SCom01...] e dos accionistas comuns, cabendo a estes angariar os meios ou os financiamentos adequados para apresentar-se a recomprar o edifício no termo do período contratado de 10 anos. 7. Desde a alienação do referido imóvel, a sociedade [SCom01...], SA permaneceu inactiva, por não deter outros imóveis ou exercer qualquer outra actividade, tendo-se focalizado todas as energias na reestruturação da sociedade [SCom02...], face a um contexto económico repetidamente adverso. Sem embargo, foram ouvidos diversos consultores sobre a legalidade tributária de uma operação de venda com obrigação de recompra (leaseback), no caso concreto, indagando-se do tratamento fiscal aplicável à operação de venda do imóvel concluída com o FIEAE, concorrendo tais diligências para a fundada convicção de que a venda seguida de uma obrigação de recompra, nas circunstâncias extensivamente acima detalhadas, celebrada entre contraentes idóneos, abrangendo a obrigação de recompra os accionistas comuns, não podendo o alienante beneficiar do produto da venda para reinvestimento, obrigado a proceder à sua imobilização em prestações acessórias de capital, se reuniria em substancia os pressupostos de uma alienação com obrigação de recompra (leaseback), pelo que se deveria adoptar o tratamento contabilístico e fiscal especificamente previsto para o caso. Reconhece, aliás, a Fazenda Pública estar-se "no quadro de uma operação de locação financeira, em que intervêm a compradora FIEAE - NIPC ...50", reforçando a circunstância da contraparte, a vendedora ou quem em sua representação, sempre ter agido nesse contexto, no mínimo, com essa convicção e expectativa. Não se afigura, aliás, que a equidade fiscal se pudesse realizar de outro modo, quanto seria impensável que uma operação realizada com o FIEAE, tendo em vista as suas finalidades, pudesse conduzir à geração de obrigações tributárias superiores aquela que a referida transacção, no caso concreto, permitiu liquidar. 8. Neste seguimento, aquando da elaboração do Balanço e das Demonstrações Financeiras referente ao exercício de 2009 (apresentado em 2012 por circunstâncias alheias aos factos acima descritos, nomeadamente, ocorrendo necessidade de substituir por duas vezes o respectivo TOC), foi contabilizado o valor da alienação do edifício e simultaneamente reconhecido o valor da sua recompra ao FIEAE, tendo por suporte o contracto celebrado e tendo sido apresentado uma Declaração de IRC em conformidade, como é do conhecimento da Fazenda Pública. 9. Ora, em 2012, veio a ocorrer uma acção inspectiva referente aquele exercício transacto, com incidência no contracto em apreço, tendo a contribuinte, ora requerente e o TOC em exercício, facultado sem falhas, subterfúgio ou expedientes de qualquer índole todos os dados contabilísticos, contracto e demais documentos de suporte, toda a informação respeitante a esta operação, aos seus contornos e finalidades, pelo que a contribuinte e os seus mandatários, consideram ter actuado de modo exemplar face às diligências inspectivas da Fazenda Pública. Neste mesmo âmbito, venho a inspecção realizada aconselhar a alteração voluntária dos critérios utilizados, pugnando pelo reconhecimento em sede de IRC das Mais-Valias geradas pela alienação do imóvel, pese todos reconhecerem os contornos especialíssimos da operação com o FIEAE e até a frustração de expectativas formadas, porventura, mais próximos da equidade do que resultaria da aplicação da aplicação formal das normas, à revelia do caso concreto. Assim, sem prejuízo da convicção de que só uma manifesta lacuna no Decreto-lei e na regulamentação do FIEAE e eventuais motivos de natureza formal podem impedir um enquadramento fiscal mais equitativo, a contribuinte, ora requerente, decidiu conformar-se, nesta instância, com as conclusões da acção inspectiva, alterando voluntariamente a Declaração de IRC anteriormente apresentada, por essa via, reconhecendo para efeitos de tributação as mais-valias geradas pela alienação do imóvel e deixando de reconhecer, para os mesmos efeitos, a obrigação de recompra que resulta do contracto. A contribuinte comunicou à Fazenda Pública não ser sua intenção interpor recurso para os Tribunais Administrativos relativamente a qualquer aspecto da matéria em apreço, sem prejuízo de vir a apresentar Requerimento, nos termos gerais de Direito. Requerimento Considerando os factos e as circunstâncias detalhadamente acima elencadas, vem requerer-se ao Exmo. Senhor Ministro de Estado e das Finanças, no âmbito dos poderes discricionários de apreciação e de decisão na matéria que a Lei lhe confere, que queira relevar as especificidades da operação de alienação de imóvel concluída com o FIEAE e o facto de esta entidade ter agido no âmbito de uma operação de º"locação financeira", reconhecida como tal pela Fazenda Pública, decidindo de acordo com a melhor justiça fiscal aplicável ao caso concreto, nomeadamente, tipificando a transacção ocorrida como uma operação de locação financeira (venda com obrigação de recompra), por consequência, mandando isentar de tributação em sede de IRC a referida operação ou, em última instância, considerando que o único activo detido pela sociedade requerente é constituído pelas referidas prestações acessórias de capital, que se encontra inactiva e sem quaisquer outras fontes de rendimento, mandando deferir um acordo de pagamento prestacional prolongado, nunca inferior a 120 prestações sucessivas. (...)» - cfr. fls. 26 a 29 do suporte físico do processo; 10) No âmbito do PEF referido em 8), o Serviço de Finanças ... 1 remeteu ao Oponente ofício datado de 04-03-2013 para o exercício do direito de audição sobre o projeto de reversão – cfr. fls. 84 do suporte físico do processo; 11) O Oponente apresentou, junto do Serviço de Finanças ... 1, requerimento com o assunto «audição prévia (reversão)/Notificação entregue em 8 de Março de 2013» - cfr. fls. 78 a 83 do suporte físico do processo; 12) O Serviço de Finanças ... 1, no âmbito do PEF referido em 8), elaborou «Informação» com o seguinte teor: «(...) Da análise aos autos e ao alegado pelo exponente importa referir: a) O proc° ...080 respeita a dívida de IRC, do exercício de 2009, juros compensatórios e juros de mora, no valor global de € 315.082,80, cuja data limite de pagamento ocorreu em 2012/11/10. b) A reversão contra o exponente foi desencadeada a nível central com os seguintes fundamentos: “Insuficiência de bens da devedora originária (art.° 23/2 e 3 da LGT): decorrente de situação líquida negativa (SLN) declarada pela devedora originária na última declaração referente à Informação Empresarial Simplificada (IES) e/ou em face de insolvência declarada pelo Tribunal. Gerência (administrador, gerente ou director) de direito (art° 24/1/b da LGT), no terminus do prazo legal de pagamento ou entrega do imposto em questão, conforme cadastro da Autoridade Tributária e Aduaneira (AT); Gerência de facto, decorrente da remuneração da categoria A, auferida ao serviço da devedora originária no período em questão (direito constante nos artigos 255.° e/ou 399.° do Código das Sociedades Comerciais." c) O exponente alega que a dívida em causa foi posta em questão pelo requerimento apresentado pela devedora originária em 2012/11/28, dirigido ao Exmo. Senhor Ministro das Finanças relativamente à tributação de mais valias em sede de IRC, o qual se encontra ainda a aguardar decisão. d) Dispõem os nºs 1 e 2 do art.º 52° da LGT que a cobrança da prestação tributária se suspende no processo de execução fiscal em virtude de pagamento em prestações, reclamação, recurso, impugnação e oposição à execução que tenham por objecto a ilegalidade ou inexigibilidade da dívida exequenda, desde que seja prestada garantia idónea nos termos das leis tributárias. e) O requerimento apresentado não versou a forma de qualquer um dos meios de reacção supra referidos, apesar de ter sido apresentado no prazo de reclamação graciosa previsto no art.º 70º do CPPT. f) Independentemente de tal facto, não foi apresentada garantia com vista à suspensão do processo executivo. g) O exponente vem ainda alegar que não se verifica que a sociedade tenha uma situação patrimonial negativa, já que a sua situação patrimonial é representada por prestações acessórias de capital, na [SCom02...], SA, no valor de € 1.287.758,28. h) A devedora originária [SCom01...] não apresenta a declaração de Informação Empresarial Simplificada (IES) desde o ano 2009, inclusive. i) Segundo declara o exponente, o património tangível da sociedade [SCom01...], no valor contabilístico de € 1.287.758,28, é representado por 26.000 acções da [SCom02...], SA. j) A sociedade [SCom02...], SA apresentou junto do IAPMEI, no ano 2012, um Procedimento Extrajudicial de Conciliação (PEC), nos termos de DL 316/98 de 28/10, alterado pelo DL n.º 201/04 de 18/08. k) Dispõem os n°s 1 e 2 do DL n° 316/98, com a redação que lhes foi dada pelo DL n° 201/04 que "Qualquer empresa em condições de requerer judicialmente a sua insolvência, nos termos do Código da Insolvência e da Recuperação de Empresas (CIRE), pode requerer ao Instituto de Apoio às Pequenas e Médias Empresas e ao Investimento (IAPMEI) o procedimento de conciliação regulado no presente diploma” e “O procedimento de conciliação destina-se a obterá celebração de acordo, entre a empresa e todos ou alguns dos seus credores, que viabilize a recuperação da empresa em situação de insolvência, ainda que meramente iminente, nos termos do artigo 3.° do CIRE.". l) Ora, encontrando-se a empresa [SCom02...] em situação iminente de insolvência, as suas acções têm, consequentemente, um valor comercial muito reduzido. m) Da consulta ao sistema informático de penhoras eletrónicas verifica-se que todos os pedidos de penhora efetuados sobre os bens conhecidos da executada obtiveram resposta negativa. n) Face ao exposto, é manifesta a insuficiência de bens da devedora originária [SCom01...] para pagamento da quantia exequenda e acrescido do presente processo executivo. o) A reversão contra o gerente foi efetuada tendo por base o previsto na alínea b) do nº 1 do art.° 24° Ida LGT e não a alínea a) do referido artigo, conforme referido pelo exponente, pelo que não será de analisar a actuação do gerente face à diminuição ou afetação das garantias patrimoniais da executada. (...)» - cfr. fls. 129 a 130 do suporte físico do processo; 13) Em 10-04-2013, o Chefe do Serviço de Finanças ... 1 exarou despacho de reversão, em nome do Oponente, concordando com a informação aludida em 12), e cujo teor se reproduz: «Concordo com a informação supra, que aqui dou por reproduzida. Estando reunidos os requisitos a que se refere o art.° 23°, nº 2 da LGT, nomeadamente a insuficiência de bens da devedora originária que garantam a dívida e acrescido e com os fundamentos que vêem elencados, reverto a execução contra o administrador «AA», NiF ...06, na qualidade de responsável subsidiário nos termos do art.° 24°, nº 1, al. b) da LGT, no montante de € 315.082,80. (...)» - cfr. fls. 130 do suporte físico do processo; 14) Em 15-04-2013, o Serviço de Finanças ... 1, elaborou ofício respeitante a «Citação (Reversão)», em nome do Oponente, referente ao processo de execução fiscal mencionado em 8) onde consta como montante da dívida em cobrança coerciva o valor de € 315.082,80 – cfr. fls. 131 do suporte físico do processo; 15) Em julho de 2014, a sociedade [SCom01...], S.A. apresentou, junto da Autoridade Tributária e Aduaneira, as declarações de Informação Empresarial Simplificada/Declaração Anual de Informação Contabilística e Fiscal (IES/DA) respeitantes aos exercícios de 2009, 2010, 2011 e 2012 – cfr. fls. 456 a 459 do suporte físico do processo; B) FACTOS NÃO PROVADOS Com interesse para a decisão da causa, não se provou que: A) No ano de 2012 e até à prolação do despacho mencionado no ponto 13) da factualidade julgada como provada, a sociedade [SCom01...], S.A. detinha um ativo, no valor de € 1.287.758,28 correspondente a prestações acessórias realizadas à [SCom02...], S.A. no valor de € 1.287.758,28; B) No ano de 2012 e até à prolação do despacho mencionado no ponto 13) da factualidade julgada como provada, a sociedade [SCom01...], S.A. detinha 26.000 ações da sociedade [SCom02...], S.A.; C) Desde a data da celebração da escritura mencionada em 3) da factualidade julgada como provada, a [SCom01...], S.A. não exerce atividade. MOTIVAÇÃO O Tribunal considerou provada a matéria de facto relevante para a decisão da causa com base na análise crítica e conjugada dos documentos juntos aos autos, que não foram impugnados, referidos em cada um dos pontos do probatório, concatenados com a posição manifestada pelas partes nos respetivos articulados, tendo em conta as regras da experiência comum [artigos 362.º e seguintes do Código Civil, 74.º e 76.º da Lei Geral Tributária (LGT), 115.º e 123.º do CPPT, 94.º, n.ºs 3 e 4 do Código de Processo nos Tribunais Administrativos, ex vi artigo 2.º, alínea c) do CPPT]. Na formação da convicção do Tribunal quanto aso factos mencionados nos pontos 1) a 4) relevou também o depoimento das testemunhas «BB» e «CC». «BB», administrador da [SCom02...], S.A. e da sociedade devedora originária ([SCom01...], S.A.), no período compreendido entre 2002 e dezembro de 2009, referiu que, na qualidade de administrador da sociedade [SCom02...], S.A. apresentou uma candidatura ao FIEAE e que, em troca da disponibilização de dinheiro para a recuperação dessa empresa, foi entregue um imóvel que pertencia à sociedade [SCom01...], com a obrigação de recompra ao Fundo. Referiu ainda que, em 2009, a sociedade [SCom01...] detinha essencialmente dois ativos, correspondentes à participação societária na [SCom02...], S.A. e o imóvel que foi vendido ao FIEAE. «CC», Técnico Oficial de Contas, a exercer funções na [SCom02...], S.A. e na devedora originária desde o ano de 2010, referiu que do contrato celebrado com o FIEAE resulta uma aquisição por este do imóvel que pertencia à sociedade [SCom01...], em troca de um montante que foi utilizado obrigatoriamente para o pagamento de dívidas da sociedade [SCom01...] e da sociedade [SCom02...] ao fisco, Segurança Social e aos bancos. Os depoimentos das testemunhas foram considerados por este Tribunal porquanto se revelaram sérios e isentos, demonstrando um conhecimento direto dos factos relatados, e mostraram-se ausentes de contradições em face da prova documental junto aos autos, corroborando-a, permitindo assim formar a convicção quanto aos factos referidos nos pontos 1) a 4) da factualidade julgada como provada. «LL», administrativa da sociedade [SCom02...], S.A. desde o ano de 2002, no que diz respeito à matéria de facto pertinente para a decisão da causa, não demonstrou ter um conhecimento sólido designadamente no que diz respeito ao património da sociedade devedora originária, razão pela qual o seu depoimento não foi considerado relevante na formação da convicção do Tribunal. O ponto 5) da matéria de facto julgada como provada resulta da posição das partes, concatenada com a prova testemunhal. O Oponente ao longo da petição inicial, designadamente no artigo 13.º, refere a inexistência de outros bens imóveis além daquele que foi objeto de venda ao Fundo, sendo que tal facto não é contestado pela Fazenda Pública. Acresce ainda que a testemunha «BB» referiu também que, no ano de 2009, a devedora originária tinha apenas um imóvel que vendeu ao FIEAE. No que diz respeito ao ponto 6) da factualidade julgada como provada, a convicção do Tribunal firmou-se na posição das partes manifestada nos respetivos articulados e ainda no teor do despacho de reversão e informação que o sustenta [pontos 12) e 13) da factualidade julgada como provada]. Na oposição, o Oponente embora discorde das ilações retiradas pela Administração Tributária quanto ao requerimento apresentado pela [SCom02...], S.A. com vista à abertura de um procedimento extrajudicial de conciliação, designadamente no que diz respeito à situação de «insolvência iminente», não nega a apresentação do pedido de conciliação com vista à abertura do procedimento junto do IAPMEI (cfr. artigo 43.º da petição inicial). Os factos não provados resultaram da ausência de elementos de prova suscetíveis de formar a convicção do Tribunal quanto à sua realidade. O Oponente juntou aos autos documentos alegando que respeitam às Declarações de IES dos anos de 2009, 2010, 2011 e 2012 da sociedade devedora originária (cfr. fls. 231 a 455 do suporte físico do processo). Contudo, consta do introito dos referidos documentos «Esta Listagem não serve como Comprovativo». Assim, embora o Tribunal se tenha convencido quanto à entrega das declarações de IES/DA dos anos de 2009 a 2012 junto à Administração Tributária [como resulta do facto julgado como provado em 15)], não se convenceu que o teor das referidas declarações corresponde ao dos documentos juntos a fls. 231 a 455 do suporte físico do processo, não sendo esses documentos idóneos a comprovar o teor das declarações, assim como dos dados inscritos na contabilidade da sociedade devedora originária. Juntou ainda aos autos o Oponente as declarações de IES/DA dos anos de 2009 a 2012 respeitantes à sociedade [SCom02...] (fls. 460 a 576 do suporte físico do processo), sem, contudo, alegar e demonstrar a pertinência dos referidos documentos, designadamente as alegadas prestações acessórias realizadas nessa sociedade. Embora a testemunha «CC» tenha referido que tal montante se encontra reconhecido contabilisticamente nos capitais próprios, da leitura das IES’s não se encontra inscrito em nenhuma conta o montante referido. De todo o modo, estes elementos documentais revelam-se insuficientes, em face da ausência de outros elementos probatórios, para a formação da convicção do Tribunal quanto à factualidade inserta em A). Acresce que o Oponente funda a existência de um ativo correspondente a prestações acessórias realizadas à [SCom02...], S.A. no contrato celebrado com o FIEAE (cfr. pontos 38 e 40 da petição inicial). Das condições do referido contrato, constantes do ponto 4) da factualidade julgada como provada, resulta que o montante pago pelo FIEAE pela venda do prédio identificado no ponto 2) da factualidade assente, destina-se por um lado, à amortização da dívida bancária da devedora originária (€ 460.000,00) e, por outro lado, à amortização do passivo bancário da [SCom02...], S.A. (€ 1.330.000,00). Para tal efeito, na data de celebração do contrato, a devedora originária deveria realizar à [SCom02...], S.A., suprimentos no montante de € 1.330.000,00 [cfr. cláusula 2.ª do ponto 4) da factualidade assente]. Decorre ainda desse mesmo contrato que o reembolso de tal montante à sociedade devedora originária só poderia ocorrer depois da reaquisição do prédio ao FIEAE pela [SCom02...], S.A., e que enquanto estivesse em vigor a promessa de compra do imóvel ao fundo, ninguém poderia receber da sociedade [SCom02...], S.A. «qualquer valor que lhe seja devido a título de prestações acessórias, prestações suplementares ou suprimentos, ou a título de remuneração decorrente dessas contribuições; considerando-se aqui incluídos todos os suprimentos realizados ou a realizar pela [SCom01...]» [cfr. n.º 2, da Cláusula 2º e n.º 3, da Cláusula 8º]. Ademais, do referido contrato resulta que enquanto se mantivesse a promessa de compra pelo imóvel ao Fundo (estipulada no prazo máximo de 10 anos) i.e. até 2019, nenhum acionista, na qual se inclui a devedora originária, receberia da [SCom02...], S.A. valores que fossem devidos a título de prestações acessórias, o que reforça a inexistência de um ativo na sociedade devedora originária à data da reversão. Resulta ainda do referido contrato a obrigação dos acionistas da sociedade [SCom02...], S.A. realizarem, no prazo de um ano a contar da data da celebração do contrato, um aumento do capital social dessa sociedade, no montante mínimo de € 1.330.000,00, subscrito pela sociedade devedora originária, por conversão de suprimentos ou, em alternativa, a realizar a fusão entre a [SCom02...], S.A. e a sociedade devedora originária (ponto 3 da cláusula 9.º do referido contrato). Do teor do contrato não resulta, assim, a existência de um ativo a título de prestações acessórias efetuadas na devedora originária, prevendo-se aí apenas um aumento do capital social por conversão de suprimentos. Em face da ausência de outros elementos de prova, o Tribunal não se convenceu quanto à factualidade referida em A). Quanto à factualidade julgada como não provada referida em B) e C), não tendo sido juntos aos autos quaisquer elementos de prova que demonstrem o alegado, o Tribunal julgou tal factualidade como não provada. A restante matéria de facto alegada pelas partes, o Tribunal não a julgou provada ou não provada, por ser irrelevante para a decisão da causa ou por constituir alegação conclusiva ou de direito.” * Acolhendo, parcialmente, a alegação do Recorrente, impõe-se alterar a decisão da matéria de facto, nos termos do disposto no artigo 662.º, n.º 1 do Código de Processo Civil, eliminando dos factos não provados a matéria vertida nos pontos A) e B), na medida em que os elementos constantes dos autos determinam decisão diversa, pelos seguintes motivos: Dos factos provados consta que “em 29/12/2009, a sociedade [SCom01...], S.A. detinha 26.000 ações na [SCom02...], S.A” – cfr. ponto 1 do probatório. Tal matéria foi apurada com base no teor do documento complementar à escritura a que se refere o ponto 3 do probatório, onde se afirma expressamente que a [SCom01...] detém 26000 acções da [SCom02...] – cfr. ponto 4 da decisão da matéria de facto. Desse mesmo documento retira-se que o Conselho Geral do Fundo Imobiliário Especial de Apoio às Empresas (FIEAE) sujeitou a aquisição do imóvel referido no ponto 2 do probatório a determinadas condições, onde se inclui, além do mais, dever ser mantido, pelos accionistas de referência e pelos accionistas minoritários, o controlo da sociedade [SCom02...], S.A., sendo que a [SCom01...] é nesse mesmo documento identificada como sendo “accionista de referência”. Resultando, portanto, do clausulado firmado uma obrigação de manutenção de titularidade e de controlo da [SCom02...], S.A., enquanto o FIEAE for proprietário do prédio identificado no ponto 2, ou seja, a [SCom02...] deverá continuar a ser uma sociedade participada da [SCom01...]. Quanto à matéria vertida em B), considerada não provada pelo tribunal recorrido, da motivação da decisão da matéria de facto ressalta apenas não terem sido juntos aos autos quaisquer elementos de prova que demonstrem o alegado, pelo que o Tribunal “a quo” julgou não provado que em 2012 a sociedade [SCom01...] detivesse tal participação na [SCom02...]. Desconhece-se que tenha sido incumprido o contrato formalizado com o FIEAE, inexistindo qualquer evidência nos autos de que a participação da [SCom01...] no capital social da [SCom02...] tenha sido, entretanto, alterada, seja por cessão, por alienação ou por qualquer acto translativo ou extintivo do direito. Logo, não vislumbramos qualquer razão para inflexão do probatório fixado (no ponto 1) no ponto B) da factualidade não provada, em concreto, no ano de 2012 e até à prolação do despacho de reversão; tanto mais que, neste acto, foram ponderadas as acções da [SCom02...], S.A., afirmando-se terem um valor comercial muito reduzido, dado que o órgão da execução fiscal considerou que a empresa [SCom02...] se encontrava em situação iminente de insolvência. O que poderá revelar que, afinal, essa matéria não será verdadeiramente controvertida. Na verdade, se o acto cuja legalidade estamos a sindicar atende à participação da [SCom01...] no capital social da [SCom02...], para concluir ser manifesta a insuficiência de bens da devedora originária [SCom01...], será o escrutínio da motivação do acto de reversão que importará, principalmente, realizar, como o faremos infra. Nesta conformidade, não resulta qualquer elemento dos autos demonstrativo de alteração temporal de que a [SCom01...] detém 26000 acções da [SCom02...], S.A. (cfr. ponto 1 do probatório), pelo que o ponto B) dos factos não provados é eliminado da decisão da matéria de facto. No que concerne à matéria vertida no ponto A) da factualidade não provada, também esta não se poderá manter na decisão da matéria de facto: No ano de 2012 e até à prolação do despacho mencionado no ponto 13) da factualidade julgada como provada, a sociedade [SCom01...], S.A. detinha um ativo, no valor de € 1.287.758,28 correspondente a prestações acessórias realizadas à [SCom02...], S.A. no valor de € 1.287.758,28. Tal matéria decorre da interpretação do contrato celebrado, referido nos pontos 3 e 4 do probatório, e da respectiva qualificação jurídica dos efeitos produzidos pelo mesmo, que foram levadas a cabo pelo tribunal recorrido e que se mostra espelhado na motivação da decisão da matéria de facto. Entendeu o Tribunal “a quo” que do teor do contrato não resulta a existência de um activo a título de prestações acessórias efectuadas na devedora originária, considerando aí se prever apenas um aumento de capital social por conversão de suprimentos. Para tanto, baseou-se na análise das condições e das obrigações vertidas no contrato formalizado. Mas não deixou de ter na sua base de análise os conceitos jurídicos de “prestações acessórias” e de “aumento de capital por conversão de suprimentos”, como depois o revela a fundamentação de direito da sentença recorrida. Na verdade, estamos perante um acordo de vontades, repleto de subtilezas, cuja interpretação, qualificação e natureza jurídica não se mostra isenta de dificuldades e divergências entre a AT e o sujeito passivo. Com efeito, no âmbito do processo de impugnação judicial, ainda pendente, n.º 417/13.0BEPNF, discute-se a liquidação de IRC, do exercício de 2009, decorrente de mais-valias, que a AT considerou devida, por força dos efeitos do contrato mencionado nos pontos 3 e 4 do probatório, e que subjaz à dívida em cobrança coerciva no presente processo de execução fiscal. Aí visa-se apurar se a venda do imóvel referido no ponto 2 do probatório, seguido de uma obrigação de recompra desse mesmo imóvel, no contexto do contrato de financiamento e no quadro estrito da Lei que rege o FIEAE, em substância, reúne todos os pressupostos de um contrato de locação financeira restitutiva e, por conseguinte, se deveria adoptar o tratamento contabilístico e fiscal previsto para estes casos. É nossa firme convicção que a matéria que o tribunal recorrido levou aos factos não provados não se trata de facto simples, mas antes de conclusão assente em construção jurídica e que está umbilicalmente relacionada com a controvérsia acerca da qualificação jurídica do contrato celebrado com o FIEAE e da amplitude dos seus efeitos jurídicos. Por outro lado, o registo contabilístico que terá sido realizado pela devedora originária poderá não reflectir a realidade, tão-pouco a qualificação constante de eventuais declarações de rendimentos ou declarações empresariais simplificadas apresentadas. Tratando-se de uma ilação a retirar da análise do clausulado do contrato e da subsunção do mesmo às figuras jurídicas previstas legal e doutrinalmente, é ostensivo que tal matéria do ponto A) não poderá integrar a decisão da matéria de facto, pelo que da mesma é eliminada. 2. O Direito O Recorrente não se conforma com a circunstância de ter contra si operado a reversão da execução fiscal, além do mais, por não ser legitimo que a Administração Tributária ataque o património do administrador, promovendo a reversão da execução, quando manifestamente tem conhecimento da existência de património penhorável da devedora principal, sendo certo que tinha acesso a todos os dados e documentos pertinentes para concluir pela existência de activo na devedora originária. A sentença recorrida concluiu que, face aos elementos que o órgão de execução fiscal dispunha à data da reversão, é manifesto que demonstrou em juízo a insuficiência patrimonial da devedora originária para satisfação da dívida exequenda e acrescido, de acordo com as diligências e informações que tinha ao seu dispor. Portanto, o Recorrente não se conforma com a sentença recorrida, além do mais, na parte em que decidiu verificarem-se os pressupostos substanciais para que possa operar a reversão. Desde logo, quanto ao pressuposto referente à insuficiência patrimonial da devedora originária, terá alertado para a existência de bens, porquanto possuía e possui activos suficientes para pagar a dívida exequenda, sem que a AT tenha demonstrado cabalmente a insuficiência de bens, não cumprindo com o seu ónus. É, portanto, notório que o Recorrente dirigiu o seu inconformismo à falta de prova da insuficiência patrimonial da devedora originária. No que concerne à fundada insuficiência de bens, pressuposto de reversão, dispõe o n.º 2 do artigo 23.º da LGT que «a reversão contra o responsável subsidiário depende da fundada insuficiência dos bens penhoráveis do devedor principal e dos responsáveis solidários, sem prejuízo do beneficio da excussão»; e no n.º 3 prescreve-se que «caso, no momento da reversão, não seja possível determinar a suficiência dos tais bens por não estar definido com precisão o montante a pagar pelo responsável subsidiário, o processo de execução fiscal fica suspenso desde o termo do prazo de oposição até à completa excussão do património do executado, sem prejuízo da possibilidade de adopção das medidas cautelares adequadas nos termos da lei». Por sua vez, o n.º 2 do artigo 153.° do CPPT preceitua que «o chamamento à execução dos responsáveis subsidiários depende da verificação de qualquer das seguintes circunstâncias: a) Inexistência de bens penhoráveis do devedor e seus sucessores; b) Fundada insuficiência, de acordo com os elementos constantes do auto de penhora e outros de que o órgão da execução fiscal disponha, do património do devedor para a satisfação da dívida exequenda e acrescido». A "fundada insuficiência" dos bens do devedor originário legitima a reversão antes da prévia excussão dos bens do devedor originário. Trata-se, porém, de uma situação de excepção à regra geral do beneficio da excussão prévia que apenas se justifica, como refere Tânia Meireles da Cunha, «em casos de incontestável e quase absoluta insuficiência de bens do devedor originário, ou seja, em casos em que tal património seja indubitavelmente diminuto» (cfr. Da responsabilidade dos gestores de sociedade perante os credores sociais, 2.ª ed. pág. 106). A lei utiliza a expressão «fundada insuficiência», sem, porém, fornecer critérios seguros que orientem o órgão de execução fiscal na formulação do juízo sobre a previsível insuficiência do património do devedor originário para satisfação da dívida exequenda e acrescido. Isso não significa que aquelas normas usem o conceito indeterminado «insuficiência» pura e simplesmente para atribuir ao órgão d execução qualquer liberdade na avaliação dos bens penhoráveis. Que não se trata de uma directriz de discricionariedade resulta logo da alínea b) do n.º 2 artigo 153.º do CPPT ao considerar como mínimo de critérios avaliadores e concretizadores do juízo da fundada insuficiência «os elementos constantes do auto de penhora e outros de que o órgão de execução disponha». Com esta indicação o legislador remete para o órgão de execução fiscal a competência para fazer um juízo técnico da existência da situação de insuficiência patrimonial do devedor originário. Ou seja, o conceito de «insuficiência» deve ser fixado objectivamente com recurso aos conhecimentos técnicos do direito fiscal, de forma a obter uma avaliação rigorosa e adequada dos bens penhoráveis do devedor originário, não podendo o conceito ser preenchido subjectivamente. Salientamos que a motivação constante do despacho de reversão e todos os elementos para os quais remete são essenciais na sindicância que o tribunal deve levar a efeito. Assim, observamos que, não obstante a informação inicial da administração tributária referir que a executada originária está numa situação de insuficiência de bens decorrente da situação líquida negativa declarada na última informação empresarial simplificada, essa informação não identifica os bens/património da executada originária e o seu valor concreto, o que significa que não se sabendo qual é o valor exacto dos seus bens/património, não pode dizer-se ou concluir-se que a executada originária está numa situação de insuficiência de bens, sendo que a situação de insuficiência de bens só seria compreensível e perceptível se a administração tributária no despacho de reversão quantificasse o valor dos bens/património da executada originária, isto é, dissesse concretamente qual era o valor dos bens/património da executada originária, pois só a partir desse valor e comparando-o com o valor da dívida exequenda poderia compreender-se se a executada originária estava ou não numa situação de insuficiência de bens, nos termos do artigo 23.º, n.ºs 2 e 3, da LGT. Compulsando o teor da informação que sustenta e para a qual remete o acto de reversão, ressalta afirmação no sentido de a devedora originária [SCom01...] não apresentar a declaração de Informação Empresarial Simplificada (IES) desde o ano de 2009, inclusive. Ora, se assim é, como parece ser [dada a matéria levada ao probatório de que somente em Julho de 2014 foram apresentadas as declarações de Informação Empresarial Simplificada/Declaração Anual de Informação Contabilística e Fiscal (IES/DA) respeitantes aos exercícios de 2009, 2010, 2011 e 2012 – cfr. ponto 15], não se compreende como é que a reversão foi desencadeada, a nível central, com fundamento na insuficiência de bens da devedora originária decorrente de situação líquida negativa declarada na IES, se desde o exercício de 2009 que essas declarações não eram apresentadas. Por outro lado, decorre da mesma informação motivadora do despacho de reversão que a [SCom02...], S.A. se encontra em situação iminente de insolvência, pelo que as suas acções têm, consequentemente, um valor comercial muito reduzido. Existe, claramente, uma ponderação do património da devedora originária [SCom01...], pelo menos quanto à circunstância de deter 26000 acções da sua participada [SCom02...], S.A.. No entanto, observamos apenas a existência de um juízo de valor, isto é, o conceito de “insuficiência” ser preenchido de forma totalmente subjectiva, assente numa conjectura - numa eventual iminente insolvência, que poderá não estar demonstrada, dado que essa sociedade participada apresentou, unicamente, junto do IAPMEI, no ano de 2012, um Procedimento Extrajudicial de Conciliação (PEC). Argumentando a Recorrente que com o requerido PEC pretendeu evitar essa situação, tendo, nesse âmbito, estabelecido acordo com todos os seus credores. Ficando, então, sem se saber a que quantum corresponde “um valor comercial muito reduzido”, na medida em que não foi efectuada qualquer avaliação dessas acções. Ora, a falta desta avaliação, que o órgão de execução fiscal deveria ter feito do activo a que o revertido alude na sua pronúncia em sede de exercício do direito de audição prévia, não permite saber, com a segurança e certeza exigíveis, se o valor eventualmente atribuído é adequado e proporcional aos bens existentes, assim como saber qual a previsível extensão da responsabilidade do revertido. É inequívoco que existem bens, porque a AT aponta para a sua insuficiência, mas é impossível sindicar, com rigor, o acto de reversão, dado que nenhuma quantificação foi realizada, nem sequer das 26000 acções detidas pela devedora originária. Aliás, havendo bens penhoráveis impõe-se em primeiro lugar proceder à penhora, nos termos descritos na lei, situação que passa também pela indicação do respectivo estado de conservação e do valor estimado, sendo que precisava de ser calculado o valor do tal activo para efeitos de determinar o quantum de responsabilidade do devedor subsidiário. No despacho de reversão não há qualquer elemento de onde se possa inferir o valor estimado dos bens, verificando-se que para se determinar a insuficiência do património do devedor originário, ainda que em termos qualitativos, era necessário descrever os bens que integram o tal activo e prognosticar quais as possibilidades de alienação, pois que, havendo possibilidade de transmissão, o responsável subsidiário só responde pela diferença entre o valor dessa alienação e o valor da quantia exequenda. Neste ponto, importa ainda sublinhar que se há um valor, mas ele é indeterminado, ainda que se saiba que é reduzido, por decorrência do beneficio da excussão prévia, sempre se imporia a suspensão automática dos efeitos da reversão (cfr. n.º 3 do artigo 23.º da LGT). Além disso, ainda que a devedora originária não tivesse bens patrimoniais para dar satisfação a todos os seus encargos, podia estar em condições de solver algumas das dívidas, designadamente, a ora exigida ao aqui Recorrente. Face ao exposto, não havendo nota de que tenha sido efectuada qualquer avaliação de bens, não está evidenciada a insuficiência de património à data da reversão, sendo ostensiva a falta de demonstração desse pressuposto para que pudesse operar a reversão, sem olvidar que o ónus dessa prova cabia à AT – cfr. artigo 74.º, n.º 1 da LGT. Atenta a discordância e a afirmação do oponente de que existiam bens penhoráveis bastantes (activos), tendo em conta o valor da quantia exequenda a reverter (€315.082,80), importava observar se a AT cumpriu, em termos substanciais, com o seu ónus da prova para operar a reversão. É, porém, forçoso concluir que, à data do despacho de reversão, em 10/04/2013, não se mostrou evidenciada pela AT a insuficiência de bens. Nesta conformidade, o recurso merece provimento, ficando, consequentemente, prejudicado o conhecimento das demais questões suscitadas no mesmo, sendo de revogar a sentença recorrida e julgar a oposição procedente, extinguindo o processo de execução fiscal quanto ao oponente, aqui Recorrente. Importa, por último, realçar que o valor em que a parte decaiu e será condenada nas respectivas custas assenta na base tributável de €315.082,80 (trezentos e quinze mil e oitenta e dois euros e oitenta cêntimos), valor esse que se apresenta ligeiramente superior a €275.000,00, montante a partir do qual passa a acrescer 1,5 UC, a final, por cada €25.000,00 ou fracção e que importa ponderar à luz do princípio da proporcionalidade aferido ao concreto serviço prestado. Tudo ponderado e perante a possibilidade de graduação casuística e prudencial do montante da taxa de justiça devida a final, não perdendo de vista que deve existir correspectividade entre os serviços prestados e a taxa de justiça cobrada aos cidadãos que recorrem aos tribunais, de acordo com o princípio da proporcionalidade consagrado no artigo 2.º da CRP, atendendo ainda ao direito de acesso à justiça acolhido no artigo 20.º igualmente da CRP, e as questões colocadas serem simples; alcançamos razões válidas e ponderosas para dispensar o pagamento do remanescente da taxa de justiça devida a final, nos termos do n.º 7 do artigo 6.º do RCP. Na sequência do exposto, deverá a conta de custas a elaborar desconsiderar o remanescente da taxa de justiça. Conclusão/Sumário O conceito de «insuficiência», previsto no artigo 153.º, n.º 2, alínea b) do CPPT e no artigo 23.º, n.º 2 da LGT, deve ser fixado objectivamente com recurso aos conhecimentos técnicos do direito fiscal, de forma a obter uma avaliação rigorosa e adequada dos bens penhoráveis do devedor originário, não podendo o conceito ser preenchido subjectivamente, assente em juízos de valor ou conjecturas. IV. Decisão Em face do exposto, acordam, em conferência, os juízes da Subsecção de Execução Fiscal e de Recursos Contraordenacionais da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte, em conceder provimento ao recurso, revogar a sentença recorrida e julgar a oposição procedente, extinguindo o processo de execução fiscal quanto ao Recorrente. Custas a cargo da Recorrida em ambas as instâncias; devendo a conta de custas a elaborar desconsiderar o remanescente da taxa de justiça. Nesta instância, as custas não incluem a taxa de justiça, uma vez que a Fazenda Pública não contra-alegou. Porto, 30 de Abril de 2025 Ana Patrocínio Cláudia Almeida Ana Paula Santos