01269/20.0BELRS.CS1.SA1 - Supremo Tribunal Administrativo

ACÓRDÃO X RELATÓRIO X X AA, com os demais sinais dos autos, deduziu recurso de revista ao abrigo do artº.285, do C.P.P.T., dirigido a este Tribunal e tendo por objecto acórdão do T.C.A. Sul, datado de 26/02/2026 (cfr.Magistratus) que concedeu provimento ao recurso interposto da decisão proferida pelo Tribunal Tributário de Lisboa, a qual julgou procedente a presente impugnação interposta pelo ora recorrente, em consequência do que, anulou a liquidação de I.R.S., relativa ao ano de 2017 e no valor de € 71.343,98, objecto do processo. O recorrente termina as alegações do recurso de revista, apresentado em 14/04/2026 (cfr.Magistratus) formulando as seguintes Conclusões: A-Em 20/04/2017 o Recorrido, através de escritura pública, vendeu o seu quinhão hereditário na herança de seu pai, falecido em 2009. B-Em 2020, é notificado da liquidação oficiosa de IRS efetuada pela Autoridade Tributária que considerou, erradamente, estar perante uma situação que se subsume ao previsto na al. a) do nº 1 do art. 10.º do CIRS: uma “alienação onerosa de direitos reais sobre bens imóveis.” C-Conforme já amplamente discutido pela doutrina e confirmado pela jurisprudência dos tribunais superiores, a herança indivisa é uma universalidade, um património autónomo em que cada herdeiro tem direito a um quinhão hereditário, uma quota ideal que não constitui um direito individual de propriedade sobre o bem ou bens que integram a referida herança. D-Motivo pelo qual a alienação de quinhão hereditário não configura “alienação onerosa de direitos reais sobre bens imóveis”, nos termos do artigo 10.º, n.º 1, alínea a) do Código do IRS, pelo que não estão sujeitos a este imposto os eventuais ganhos resultantes dessa alienação. E-Há um claro erro de julgamento por parte do Tribunal Central Administrativo Sul pois não só desconsidera a natureza da herança indivisa criando um facto tributário inexistente como, contraria frontalmente a jurisprudência do Supremo Tribunal Administrativo. F-O acórdão recorrido não só ignora o Acórdão Uniformizador do Supremo Tribunal Administrativo de 29/04/2025 - Processo nº 033/24.1BALSB , que uniformizou a jurisprudência no sentido de que a alienação de bens imóveis pertencentes a herança indivisa não gera mais valias para os herdeiros como não considera o Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 17/12/2025 - Processo nº 0136/25.5BALSB em que, se reafirma, expressamente, essa orientação. G-Ao afastar-se desta jurisprudência, o Tribunal central Administrativo Sul viola o dever de conformidade com decisões uniformizadoras, compromete a segurança jurídica e impõe uma interpretação ilegal do artigo 10.º do CIRS. H-A herança indivisa constitui um património autónomo, distinto dos herdeiros. I-Os herdeiros não são proprietários de bens concretos antes da partilha. J-A alienação de bens imóveis da herança indivisa não constitui facto tributário gerador de mais valias. L-O acórdão recorrido incorre em erro de julgamento ao considerar o contrário. M-A decisão viola jurisprudência consolidada do Supremo Tribunal Administrativo. N-Estão preenchidos os pressupostos do artigo 150.º do CPTA para admissão do recurso de revista. O-Deve o acórdão proferido pelo Tribunal Central Administrativo Sul ser revogado e reposta a decisão proferia em 1ª instância. X A entidade recorrida produziu contra-alegações no âmbito da instância de recurso, apresentadas em 20/05/2026 (cfr.Magistratus), estruturando o seguinte quadro Conclusivo: A-A presente decisão do TCA SUL, com a qual a Impugnante não se conforma, pronunciou-se no sentido de que a venda de um imóvel pertencente a uma herança indivisa está sujeita a IRS relativamente às mais-valias obtidas, nos termos da alínea a), do n.º1, do artigo 10.º do CIRS. B-Contrariamente ao invocado pela Impugnante, não há contradição entre esta decisão e a posição consagrada no Acórdão Uniformizador de Jurisprudência do Supremo Tribunal Administrativo de 29/04/2025 no âmbito do processo nº 33/24.1BALSB. C-Porque se trata de situações diferentes que, naturalmente, merecem decisões distintas. D-Na jurisprudência do STA invocada examinou-se uma alienação do quinhão hereditário que, como lá se explica “(…) corresponde à transmissão de uma posição jurídica global na herança indivisa e não de direitos reais sobre bens concretos”. E-E por muito que a Impugnante pretenda enquadrar o negócio que está na origem da presente tributação numa alienação de um quinhão hereditário, os termos em que este foi celebrado e que constam da escritura pública não nos parecem deixar grandes dúvidas. Daí que a presente decisão tenha concluído que (fls. 17 do acórdão): “Em face do probatório, dúvidas não restam de que o que foi transmitido pelo ora Recorrido a BB não foi o quinhão hereditário na herança do seu falecido pai, CC, mas antes dois bens imóveis em concreto/específicos e determinados que integravam as heranças indivisas dos falecidos CC e DD, negócio jurídico esse que é permitido, como vimos, se for celebrado por todos os herdeiros, nos termos do nº 1 do artigo 2091º do Código Civil . Assim - e diversamente do entendimento do tribunal de 1ª instância - no caso vertente não ocorreu uma “alienação do direito ao quinhão hereditário”, mas antes a venda de bens imóveis que eram contitulados pelos herdeiros, não sendo, por essa razão, aplicável a jurisprudência do acórdão do STA de 29-04-2025, citado na decisão recorrida.” F-Ademais, dever-se-á igualmente não olvidar que no âmbito do Direito Fiscal vigora o princípio da prevalência da substância sob a forma, artigos 11º, n.º 3, 38º e 39º da Lei Geral Tributária (LGT) , isto porque, ao direito fiscal importa sobretudo a real configuração das situações de facto, a realidade económica prevalece sobre a forma em que os negócios jurídicos se apresentam. G-Pelo que acompanhamos a decisão tomada, por ser a correcta e corresponder ao espírito da lei pelo que merece permanecer na ordem jurídica. Por outro lado, chamamos a atenção do Tribunal para o seguinte: H-È perfeitamente pacífico se um sujeito obtiver ganhos com a alienação de um imóvel, independentemente da forma de sua aquisição, tenha sido por contrato de compra e venda, por sucessão em herança entretanto já partilhada ou qualquer outra forma está sujeito a IRS, conforme se dispõe no seu artigo 10.º, n. º1 alínea a). I-O que não se compreende é a excepção que se pretende introduzir no caso das heranças indivisas. J-Dito de outra forma, se determinado prédio estiver na titularidade de um sujeito e este o alienar, estará sujeito a IRS, se estiver na titularidade de vários sujeitos e for alienado, a mesma coisa. Mas se a contitularidade tiver como causa uma herança indivisa já estaria isento de imposto? K-Em termos de fundamentos, não vemos qualquer causa, qualquer valor que mereça protecção que justifique a isenção. L-Admitimos que se verifiquem, na prática, situações de alienação de quinhões hereditários, dada a sua natureza de uma universalidade que pode incluir activo e passivo como já se desenvolveu, em que seja impossível apurar, com rigor que uma situação de tributação exige, qual o valor real da mais-valia verificada. M-Nesses casos, e só nestes, admitimos que se possa comprometer o princípio de justiça, basilar na nossa ordem jurídica, em que a tributação seja afastada em nome de uma razão superior. N-Nos restantes casos, não vemos fundamento para afastar a aplicação do regime legal previsto no CIRS. O-Porque, se assim se entender, estariam a ser postos em causa os princípios da legalidade (artigo 103.º da Constituição), da igualdade e da capacidade contributiva (Artigos 13.º e Artigos 103.º, n.º 1 da CRP), centrais no nosso ordenamento fiscal, pois permitir-se-ia tratar de forma diferente situações semelhantes, ao, eventualmente, não tributar rendimentos obtidos pela mesma fonte, beneficiando uns e onerando outros, comprometendo o equilíbrio entre sujeitos com a mesma capacidade de contribuir para o erário público. P-Em resumo, a alienação onerosa de imóveis está sujeita a IRS, nos termos gerais do artigo 10.º, só se admitindo excepções que não estão legalmente previstas, quando princípios ou valores fundamentais assim o obriguem, como é o caso da alienação de quinhões hereditários nos casos em que se estabeleça que não é possível apurar com segurança os valores em causa e, assim sendo, em nome do principio da justiça e da proporcionalidade, se tornar impossível estabelecer os valores em causa. X X X FUNDAMENTAÇÃO X DE FACTO X X ENQUADRAMENTO JURÍDICO X Remetidos os autos a este Tribunal, o Digno Magistrado do M. P. teve vista do processo, concluindo que não compete ao Ministério Público, nesta fase preliminar, pronunciar-se quanto à admissibilidade ou não do recurso de revista, mas apenas quanto ao seu mérito e só no caso deste ser admitido para esse efeito (cfr.Magistratus). Cumpre proceder à apreciação, preliminar e sumária, consagrada no artº.285, nº.6, do C.P.P.T. Apesar de o recorrente ter invocado que interpunha o recurso ao abrigo do disposto no artº.150, do C.P.T.A., o recurso excepcional de revista no âmbito do processo tributário e para os processos que obedeçam ao C.P.P.T. (cfr.artº.279), como o presente, está regulado pelo regime previsto no artº.285, deste último diploma . Considera-se aqui reproduzida a matéria de facto provada/não provada e respectiva fundamentação, estruturada pelo acórdão recorrido, ao abrigo dos artºs.663, n.º 6, e 679, ambos do Código de Processo Civil , aplicáveis "ex vi" do artº.281, do Código de Procedimento e de Processo Tributário (cfr.fls.7 a 11 da mesma peça processual). O recurso de revista excepcional só pode ter como fundamento a violação de lei substantiva ou processual (cfr.artº.285, nº.2, do C.P.P.T.), sendo restrito ao julgamento da matéria de direito, assim estando, por princípio, excluído o erro de julgamento quanto à matéria de facto (cfr.artº.285, nºs.3 e 4, do C.P.P.T.). Ou seja, o âmbito de cognição do S.T.A. a propósito deste recurso circunscreve-se apenas ao erro de direito, podendo este resultar da aplicação de normas de direito substantivo ou de direito processual (cfr.Ricardo Pedro, Linhas gerais sobre as alterações ao regime de recursos jurisdicionais no âmbito do CPPT, em especial o recurso de revista excecional, in Comentários à Legislação Processual Tributária, AAFDL, Dezembro de 2019, pág.370 e seg.; Mário Aroso de Almeida e Carlos Alberto Fernandes Cadilha, Comentário ao Código de Processo nos Tribunais Administrativos, Almedina, 5ª. Edição, 2021, pág.1202). No âmbito da presente instância de recurso de revista excepcional, deve recordar-se, igualmente, que a mesma não serve para apreciar questões/vícios de inconstitucionalidade, atenta a possibilidade de recurso para o Tribunal Constitucional, em sede de fiscalização concreta de constitucionalidade, tudo conforme jurisprudência uniforme deste Tribunal (cfr.v.g. ac.S.T.A.-2ª.Secção, 16/12/2020, rec. 1456/10.9BELRS ; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 24/03/2021, rec. 1078/04.3BTSNT ; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 15/12/2022, rec. 60/17.5BEMDL ; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 8/02/2023, rec. 1100/21.9BELRS ; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 31/05/2023, rec. 30/17.3BCLSB ; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 11/10/2023, rec. 343/12.0BEVIS ; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 10/04/2024, rec. 2064/11.2BELRS ). O S.T.A. tem vindo a acentuar a excepcionalidade deste recurso no sentido de que o mesmo "quer pela sua estrutura, quer pelos requisitos que condicionam a sua admissibilidade quer, ainda e principalmente, pela nota de excepcionalidade expressamente estabelecida na lei, não deve ser entendido como um recurso generalizado de revista mas como um recurso que apenas poderá ser admitido num número limitado de casos previstos naquele preceito interpretado a uma luz fortemente restritiva", reconduzindo-se, como o próprio legislador sublinha na Exposição de Motivos das Propostas de Lei nºs.92/VII e 93/VIII (apresentadas no contexto da reforma da justiça administrativa em Portugal e que visavam criar o Estatuto dos Tribunais Administrativos e Fiscais e a então Lei de Processo nos Tribunais Administrativos), a uma "válvula de segurança do sistema" para utilizar apenas e só nos estritos pressupostos que definiu através do preenchimento de conceitos indeterminados: quando esteja em causa a apreciação de uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental ou quando a admissão do recurso seja claramente necessária para a melhor aplicação do direito. No mesmo sentido se pronuncia a doutrina, ponderando-se que "não se pretende generalizar o recurso de revista, com o óbvio inconveniente de dar causa a uma acrescida morosidade na resolução final dos litígios", cabendo ao S.T.A. "dosear a sua intervenção, por forma a permitir que esta via funcione como uma válvula de segurança do sistema" (cfr.ac.S.T.A.-2ª.Secção, 2/11/2011, rec.0776/11; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 2/04/2014, rec.01853/13; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 28/02/2018, rec.023/18; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 4/03/2026, rec. 0356/11.0BEMDL.SA1 ; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 15/04/2026, rec. 0959/12.5BELRA ; Miguel Ângelo Oliveira Crespo, O Recurso de Revista no Contencioso Administrativo, Almedina, 2007, pág.192 e seg.; Mário Aroso de Almeida e Carlos Alberto Fernandes Cadilha, ob.cit., pág.1200 e seg., em anotação ao artº.150; Ricardo Pedro, ob. cit., pág.367 e seg.). É, também, jurisprudência uniforme deste Tribunal que as nulidades de aresto objecto de recurso de revista devem ser suscitadas perante o tribunal recorrido, mediante reclamação, nos termos do artº.615, nº.4, do C.P.Civil, e dentro do prazo fixado pelo artº.149, do mesmo diploma , aplicável subsidiariamente (cfr.v.g.ac.S.T.A.-2ª.Secção, 22/01/2025, rec. 0491/24.4BELRS ; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 28/01/2026, rec. 02008/09.1BEPRT ; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 15/04/2026, rec. 02689/17.2BEPRT ). Por último, deve vincar-se que, igualmente e de forma uniforme, vem entendendo a jurisprudência dos Tribunais Superiores caber, em princípio, ao recorrente alegar e intentar demonstrar a verificação dos ditos requisitos legais de admissibilidade da revista, alegação e demonstração a levar, necessariamente, ao requerimento inicial ou de interposição do recurso (cfr.v.g. ac.S.T.A.-1ª.Secção, 27/04/2006, rec.0333/06; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 30/04/2013, rec.0309/13; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 28/02/2018, rec.023/18; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 15/04/2026, rec. 0959/12.5BELRA ). X Revertendo ao caso dos autos, o presente processo consubstancia uma impugnação judicial intentada pelo ora recorrente, visando liquidação de I.R.S., relativa ao ano de 2017 e no valor de € 71.343,98, acto tributário estruturado ao abrigo do artº.10, nº.1, al.a), do C.I.R.S., e incidente sobre alegadas mais-valias obtidas pela venda de imóveis incluídos em quinhão hereditário não partilhado. O Tribunal Tributário de Lisboa julgou procedente a presente impugnação, em consequência do que anulou a liquidação de I.R.S., relativa ao ano de 2017 e no valor de € 71.343,98, objecto do processo. Da fundamentação de direito da sentença retira-se a chamada à colação de jurisprudência deste Tribunal e Secção, concretamente, o acórdão do Pleno da Secção de 29/04/2025, rec. 033/24.1BALSB , e da citada peça processual constam os seguintes vectores, em síntese nossa: 1-Face à fundamentação expressa do Aresto do Pleno da Secção do Contencioso Tributário, deve concluir-se que a mesma se aplica no caso dos presentes autos, dado que a situação fáctica é idêntica, ou seja, o impugnante, em conjunto com os outros herdeiros alienou a sua quota ideal, que lhe pertencia, na herança aberta por óbito de seu pai, incidente sobre os dois imóveis; 2-Que até à partilha da herança indivisa, não existe um direito individualizado, quanto à propriedade dos imóveis, transmitidos, mas sim um direito abstractamente considerado. O facto de a escritura ser celebrada pela totalidade dos herdeiros resulta da circunstância de a herança indivisa não possuir personalidade jurídica própria, não podendo, por isso, realizar negócios jurídicos; 3-Acresce que, à herança (indivisa) não são aplicáveis os princípios da propriedade comum. Constitui entendimento pacífico que não se está perante caso de compropriedade mas sim de comunhão, sendo que os herdeiros são co-titulares da herança. Por via disso, são titulares de um direito indivisível, enquanto não se fizer a partilha, que recai sobre o conjunto da herança e não sobre bens certos e determinados desta. Logo, não pode atribuir-se aos co-herdeiros, antes da partilha, a qualidade de proprietários de qualquer bem da herança; 4-Razão pela qual o caso dos autos não pode subsumir-se à previsão da norma de incidência, ínsita no artº.10, nº.1, al.a), do Código do I.R.S., uma vez que não existe qualquer transmissão onerosa do direito de propriedade de bens imóveis, não podendo, por isso, ser sujeitos a tributação, em sede de mais-valias. A Autoridade Tributária e Aduaneira (A.T.) deduziu recurso dessa sentença dirigido ao Tribunal Central Administrativo Sul, que, concedendo provimento ao recurso, revogou a sentença recorrida e julgou improcedente a presente impugnação judicial. Em síntese, o Tribunal Central Administrativo Sul, no acórdão ora sob recurso fundamentou o dispositivo com os seguintes pilares: 1-Que a sentença recorrida, ancorada no acórdão do Pleno, da 2ª.Secção do S.T.A., de 29/04/2025, rec. 033/24.1BALSB , e no entendimento de que não pode atribuir-se aos co-herdeiros, antes da partilha, a qualidade de proprietários de qualquer bem da herança, concluiu que o caso dos autos não pode subsumir-se à previsão da norma de incidência, ínsita na referida al.a), do nº.1, do artº.10, do Código do I.R.S., uma vez que não existe qualquer transmissão onerosa do direito de propriedade de bens imóveis, não podendo, por isso, os ganhos obtidos ser sujeitos a tributação, em sede de mais-valias; 2-Entendimento com o qual dissente a Fazenda Pública, considerando que a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento, na medida em que o que foi transmitido pelo ora recorrido não foi o direito à herança ou ao quinhão hereditário, como um todo, mas dois bens em concreto/específicos e determinados que compõem a herança indivisa; 3-Conforme decorre do artº.2091, do Código Civil, nos casos não abrangidos pelos poderes do cabeça-de-casal, é ao conjunto dos herdeiros que incumbe a prática de actos de administração extraordinária da herança adquirida, de que são exemplo os negócios de disposição de bens; 4-Da referida possibilidade de os herdeiros, em conjunto, alienarem/onerarem bens da herança, distingue-se a alienação da própria herança ou de quinhão hereditário, situação que se encontra regulada nos artºs.2124 e seg., do Código Civil; 5-Estabelecida a distinção entre a disposição de bens da herança e a alienação da própria herança ou de quinhão hereditário, cumpre assinalar que relativamente a este último negócio dispositivo, o S.T.A. uniformizou jurisprudência, em Acórdão proferido em 29-04-2025 (proc. 33/24.BALSB ) pelo Pleno da sua Secção de Contencioso Tributário; 6-Ora, como se afigura manifesto, esta argumentação não é transponível para os casos em que os herdeiros, em conjunto, alienam ou oneram um bem imóvel específico e determinado da herança indivisa ou uma quota-parte desse bem, porquanto nestes casos aquilo que é transmitido é, efectivamente, o direito de propriedade ou outro direito real sobre um bem imóvel em concreto; 7-E, por essa razão, a este tipo de negócios não é aplicável a jurisprudência supracitada, a qual apenas se pode convocar quando estamos perante um negócio que tenha por objecto a própria herança ou um quinhão hereditário; 8-Diversamente do entendimento do Tribunal de 1ª. Instância - no caso vertente não ocorreu uma "alienação do direito ao quinhão hereditário", mas antes a venda de bens imóveis que eram contitulados pelos herdeiros, não sendo, por essa razão, aplicável a jurisprudência do acórdão do STA de 29-04-2025, citado na decisão recorrida; 9-Verificando-se que a operação em causa teve o efeito jurídico típico de uma compra e venda de imóveis, deve entender-se que houve efectivamente uma transmissão onerosa do direito de propriedade sobre imóvel, subsumindo-se a operação na previsão do artº.10, nº.1, al.a), do Código do I.R.S. Ou seja, no essencial, as instâncias divergem no entendimento relativo ao enquadramento, ou não, do negócio jurídico constante da al.A), do probatório estruturado pelo Tribunal de 1ª. Instância, na previsão do citado artº.10, nº.1, al.a), do C.I.R.S., para efeitos de tributação, na cédula de I.R.S. e em sede de rendimentos da categoria G (mais-valias). X O apelante vem, agora, deduzir recurso de revista para este Supremo Tribunal, no qual, se bem percebemos, a questão enunciada é a seguinte [cfr.als.H) a L) das conclusões do recurso]: o acórdão recorrido padece de erro de julgamento de direito ao desconsiderar que a herança indivisa constitui um património autónomo distinto do património dos herdeiros, que os herdeiros não são proprietários de bens concretos antes de efectuada a partilha e que a alienação de bens imóveis pertencentes a herança indivisa não constitui facto tributário gerador de mais-valias. Quanto a esta questão acabada de nomear, o acórdão recorrido, alegadamente, entra em confronto com a jurisprudência consolidada deste Tribunal e Secção (cfr.v.g. os acórdãos do Pleno da Secção de 29/04/2025, rec. 033/24.1BALSB ; de 17/12/2025, rec. 0136/25.5BALSB ). Ora, atenta a acabada de identificar corrente jurisprudencial sobre a matéria, consideramos que é objectivamente útil a intervenção do S.T.A., na qualidade de órgão de regulação do sistema, para garantir a uniformização do direito, sendo clara a necessidade da admissão da revista para melhor aplicação do direito. Por tudo o anteriormente exposto, a revista será admitida por esta formação preliminar , ao que se provirá na parte dispositiva deste acórdão, visando a apreciação e decisão da questão supra identificada. X DISPOSITIVO X X X Face ao exposto, OS JUÍZES DA SECÇÃO DE CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO deste SUPREMO TRIBUNAL ADMINISTRATIVO ACORDAM, EM CONFERÊNCIA DA FORMAÇÃO PREVISTA NO ARTº.285, Nº.6, DO C.P.P.T., EM ADMITIR O PRESENTE RECURSO DE REVISTA. Custas a determinar a final. Registe. Notifique. X Lisboa, 24 de Junho de 2026. - Joaquim Condesso (relator) - Francisco Rothes - Isabel Marques da Silva.