Quem foi o relator do acórdão 05366/12?

O relator foi Joaquim Condesso, no Tribunal Central Administrativo Sul.

Quando foi proferido o acórdão 05366/12?

O acórdão foi proferido em 09 de fevereiro de 2017.

05366/12 - TCAS

Sumário

1. Relativamente à matéria de facto, o juiz não tem o dever de pronúncia sobre toda a matéria alegada, tendo antes o dever de seleccionar apenas a que interessa para a decisão, levando em consideração a causa (ou causas) de pedir que fundamenta o pedido formulado pelo autor (cfr.artºs.596, nº.1 e 607, nºs.2 a 4, do C.P.Civil, na redacção da Lei 41/2013, de 26/6) e consignar se a considera provada ou não provada (cfr.artº.123, nº.2, do C.P.P.Tributário). 2. Segundo o princípio da livre apreciação da prova, o Tribunal baseia a sua decisão, em relação às provas produzidas, na sua íntima convicção, formada a partir do exame e avaliação que faz dos meios de prova trazidos ao processo e de acordo com a sua experiência de vida e de conhecimento das pessoas (cfr. artº.607, nº.5, do C.P.Civil, na redacção da Lei 41/2013, de 26/6). Somente quando a força probatória de certos meios se encontra pré-estabelecida na lei (v.g.força probatória plena dos documentos autênticos - cfr.artº.371, do C.Civil) é que não domina na apreciação das provas produzidas o princípio da livre apreciação. 3. O erro de julgamento de facto ocorre quando o juiz decide mal ou contra os factos apurados. Por outras palavras, tal erro é aquele que respeita a qualquer elemento ou característica da situação “sub judice” que não revista natureza jurídica. O erro de julgamento, de direito ou de facto, somente pode ser banido pela via do recurso e, verificando-se, tem por consequência a revogação da decisão recorrida. 4. No que diz respeito à disciplina da impugnação da decisão de 1ª. Instância relativa à matéria de facto a lei processual civil impõe ao recorrente um ónus rigoroso, cujo incumprimento implica a imediata rejeição do recurso. Ele tem de especificar, obrigatoriamente, na alegação de recurso, não só os pontos de facto que considera incorrectamente julgados, mas também os concretos meios probatórios, constantes do processo ou do registo ou gravação nele realizada, que, em sua opinião, impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados, diversa da adoptada pela decisão recorrida (cfr.artº.685-B, nº.1, do C.P.Civil, “ex vi” do artº.281, do C.P.P.Tributário). Tal ónus rigoroso ainda se pode considerar mais vincado no actual artº.640, nº.1, do C.P.Civil, na redacção resultante da Lei 41/2013, de 26/6. 5. Se a decisão do julgador, no que diz respeito à prova testemunhal produzida, estiver devidamente fundamentada e for uma das soluções plausíveis, segundo as regras da lógica, da ciência e da experiência, ela será inatacável, visto ser proferida em obediência à lei que impõe o julgamento segundo a livre convicção. 6. O Imposto Municipal sobre Imóveis, criado pelo Código do Imposto Municipal sobre Imóveis (I.M.I. - aprovado pelo dec.lei 287/2003, de 12/11), tributo que substituiu a Contribuição Autárquica, deve considerar-se um imposto sobre o património que incide sobre o valor dos prédios situados no território de cada município, dividindo-se, de harmonia com a classificação dos mesmos prédios, em rústico e urbano. O sujeito passivo da relação jurídico-tributária de I.M.I. é aquele que em 31 de Dezembro do ano a que diz respeito o tributo tenha o uso e fruição do prédio, seja proprietário ou usufrutuário, e a matéria colectável do imposto (pressuposto objectivo genérico de qualquer relação jurídico-tributária) é constituída pelo valor tributável dos prédios, o qual consiste no seu valor patrimonial (cfr.preâmbulo e artºs.1, 2, 7 e 8, do C.I.M.I.). 7. O sistema de avaliações do I.M.I. consta dos artºs.38 a 70, do respectivo Código. O objectivo do sistema é determinar o valor de mercado dos imóveis urbanos, a partir de uma fórmula matemática enunciada no artº.38, do C.I.M.I. 8. A avaliação assenta em seis coeficientes, todos eles de carácter objectivo, os quais se podem agregar em dois conjuntos: a)Os coeficientes macro, de enquadramento ou de contexto - trata-se dos coeficientes que não dependem especificamente de cada prédio individual que vai ser avaliado, mas do contexto económico e urbanístico em que se insere. São factores de variação do valor que não são intrínsecos a cada prédio, mas exteriores, apesar de serem sempre dele indissociáveis. Estes coeficientes aplicam-se, por natureza, a vários prédios e não apenas a um. São eles o valor base dos prédios edificados (Vc) e o coeficiente de localização (CL); b)Os coeficientes específicos ou individuais - são os que respeitam a características intrínsecas dos próprios imóveis concretamente avaliados. Estamos a falar da área (A), do coeficiente de afectação (Ca), do coeficiente de qualidade e conforto (Cq) e do coeficiente de vetustez (Cv). 9. O regime de avaliação do valor patrimonial dos terrenos para construção está consagrado no artº.45, do C.I.M.I. O modelo de avaliação é igual ao dos edifícios construídos, embora partindo-se do edifício a construir, tomando por base o respectivo projecto. É que o valor do terreno para construção corresponde, fundamentalmente, a uma expectativa jurídica, consubstanciada num direito de nele se vir a construir um prédio com determinadas características e com determinado valor. Será essa expectativa de produção de uma riqueza materializada num imóvel a construir que faz aumentar o valor do património e a riqueza do proprietário do terreno para construção, logo que o imóvel em causa passa a ser considerado como terreno para construção. Por essa razão, quanto maior for o valor do prédio a construir, maior é o valor do terreno para construção que lhe está subjacente (cfr.artº.6, nº.3, do C.I.M.I.). 10. Do exame da norma constante do artº.76, do C.I.M.I., na redacção da Lei 64-A/2008, de 31/12, deve concluir-se que a mesma consagra um regime de excepção, tendo por pressuposto, além do mais, a existência de um desvio do valor da 1ª. avaliação em mais de 15% face ao valor normal de mercado do imóvel em causa (nº.5 da norma). Por outro lado, o nº.8 do preceito parece abrir a porta à utilização do mencionado regime, mesmo em sede de segunda avaliação para efeitos de I.M.I. Com estes pressupostos, no caso concreto, a comissão de avaliação, em obediência ao preceituado no artº.76, nº.4, do C.I.M.I., estava obrigada a proceder à avaliação por aplicação do método comparativo dos valores de mercado. 11. Na determinação do valor patrimonial tributário dos terrenos para construção não há lugar à consideração dos coeficientes de afectação (ca) e de qualidade e conforto (cq) supra identificados.

Texto

ACÓRDÃO X RELATÓRIO X O DIGNO REPRESENTANTE DA FAZENDA PÚBLICA deduziu recurso dirigido a este Tribunal tendo por objecto sentença proferido pelo Mº. Juiz do T.A.F. de Loulé, exarada a fls.269 a 278 do presente processo, através da qual julgou procedente a presente impugnação judicial intentada pelo recorrido, “P..., S.A.”, tendo por objecto 2ª. avaliação de imóvel, incidente sobre o lote de terreno n.º 13, inscrito na matriz predial urbana da freguesia e concelho de ..., sob o artigo n.º 17428, avaliado em € 3.344.610,00. X O recorrente termina as alegações (cfr.fls.293 a 303 dos autos) do recurso formulando as seguintes Conclusões: 1-A presente Impugnação Judicial foi interposta contra o resultado da segunda avaliação do lote de terreno para construção, inscrito na matriz predial da freguesia de ..., sob o artigo 17.428, invocando-se que o mesmo se encontra desajustado com o valor de mercado; 2-O Tribunal a quo julgou a Impugnação procedente, decisão com a qual não podemos concordar porquanto; 3-A Fazenda Pública não estava obrigada a proceder à avaliação do lote de terreno por aplicação do método comparativo do valor de mercado; 4-A segunda avaliação foi requerida nos termos gerais do art. 76º do CIMI (arts. 38º e ss.); 5-Nesta avaliação foram mantidos os parâmetros e o valor patrimonial da primeira, encontrados de forma objectiva; 6-De acordo com o art. 45º do CIMI, o VP dos terrenos para construção resulta do somatório do valor da área de implantação do edifício a construir e do valor do terreno adjacente à implantação; 7-Como explicado pelos peritos, no caso concreto, a avaliação foi efectuada de forma manual (conforme demonstrado na ficha de avaliação), uma vez que o prédio tinha três afectações diferentes: comércio, estacionamento e habitação; 8-No procedimento de segunda avaliação foram conferidos todos os procedimentos adoptados na avaliação precedente, nomeadamente as áreas, através da deslocação ao local, da análise das plantas, do alvará de loteamento e de todos os documentos que tinham à sua disposição (arts. 38º e ss., ex vi do art. 76º n.º 2 do CIMI); 9-O valor tributário derivou da aplicação do art. 45º do CIMI, composto por critérios objectivos e predeterminados legalmente, relativamente aos quais a comissão de avaliação não teve, nem poderia ter tido, qualquer poder discricionário; 10-Trata-se, como referiram os três peritos participantes na comissão de avaliação, do mero cumprimento de parâmetros legais, nomeadamente do zonamento previamente aprovado, no qual, já foi tida em consideração a localização do imóvel e feita uma prospecção e amostragem do valor de mercado praticado; 11-Nestes termos, concordamos com o douto parecer da Digna Procuradora da República, emitido no sentido da improcedência da Impugnação; 12-Não tendo a segunda avaliação sido requerida de acordo com o procedimento próprio vertido no art. 76º n.ºs 4 a 7 do CIMI, não tem cabimento a comparação do valor de mercado com o valor apurado na avaliação patrimonial tributável; 13-O próprio perito indicado pela Impugnante, J..., ouvido em primeiro lugar na inquirição de testemunhas, admitiu que não foi essa a opção daquela sociedade, aquando da apresentação do pedido de segunda avaliação, facto também confirmado pelas testemunhas indicadas pela FP; 14-Pelo que, todo o depoimento das testemunhas arroladas pela Impugnante, pretendendo provar o valor de mercado do bem aqui em causa, não tem, a nosso ver, relevância processual, já que se trata de matéria que não pode ser discutida em Tribunal, uma vez que também não o foi no acto impugnado. O mesmo serve para os documentos juntos tardiamente pela Impugnante; 15-É verdade que, desde a entrada em vigor da Lei n.º 64-A/2008 de 31/12, a qual alterou a redacção do art. 76º do CIMI, permite-se a consideração do valor de mercado dos prédios a avaliar; 16-No entanto, como estabelece o n.º 6 daquele artigo, o pedido da segunda avaliação efectuado nos termos do n.º 4, deve ser devidamente fundamentado; 17-Se atentarmos ao teor do pedido de segunda avaliação elaborado pela ora Impugnante, podemos verificar que apenas foi tenuemente abordada a questão, referindo que “Este valor é manifestamente exagerado, designadamente quando comparado com o respectivo valor de mercado.”, nada mais se invocando ou provando a este respeito. No mais, coloca apenas em causa o coeficiente de localização; 18-O próprio Acórdão do STA, proferido em 18/11/2009, no Proc. 0765/09, invocado na douta decisão de que se recorre, esclarece que a norma do art. 76º do CIMI “é de cariz procedimental, já que não define a matéria colectável, antes estabelece apenas o procedimento da sua determinação”; 19-O Impugnante optou por não utilizar o novo procedimento criado pela Lei n.º 64-A/2008, como ficou claro do seu requerimento e do depoimento das testemunhas inquiridas; 20-Há ainda a referir que o valor patrimonial apurado nos termos do art. 76º n.ºs 4 a 7 do CIMI apenas releva para efeitos de IRS, IRC e IMT, não figurando sequer, quando é caso disso, na matriz predial. Pelo que, não teria qualquer relevância para o apuramento do Imposto Municipal sobre Imóveis; 21-Sempre se dirá que as testemunhas J..., A... e L... apenas emitiram juízos de opinião sobre o valor de mercado do imóvel, já que não foram chamados a depor na qualidade de peritos; 22-Aliás, o lote de terreno para construção em causa encontra-se situado numa zona privilegiada de ..., denominada Urbanização ..., junto ao hipermercado ..., com estacionamento e acessibilidades bastante favoráveis; 23-Torna-se fácil de ver que um lote de terreno contíguo ao estacionamento do referido hipermercado, situado na sua área de expansão (e propriedade do mesmo grupo económico - ...), afecto a comércio, estacionamento e habitação se encontre fortemente valorizado; 24-Conforme art. 42º n.º 3 do CIMI, na fixação do coeficiente de localização já foi tido em consideração, nomeadamente, as acessibilidades, a proximidade de equipamentos sociais, serviços de transporte públicos e a localização em zonas de elevado valor de mercado imobiliário; 25-E basta ver a constituição da CNAPU (art. 61º do CIMI) para verificar que no procedimento da elaboração dos coeficientes de localização participaram todas as entidades relacionadas com a propriedade urbana e após ponderação dos elementos fornecidos pelos peritos locais e regionais, foram propostos os referidos elementos de localização ao Ministro de Finanças e aprovados por Portaria; 26-Pelo que, a douta sentença violou as normas legais aqui invocadas e não valorou devidamente os factos apurados; 27-Logo, não enfermando o procedimento de segunda avaliação de qualquer ilegalidade ou ineficácia, a Impugnação deduzida, teria de improceder; 28-Pelo exposto, deve ser dado provimento ao presente recurso e consequentemente revogada a sentença recorrida, que deverá ser substituída por Acórdão que mantenha o resultado da segunda avaliação do prédio urbano supra identificado, como é de JUSTIÇA. X O impugnante e ora recorrido produziu contra-alegações (cfr.fls.364 a 421 dos autos), nas quais arremata com as seguintes Conclusões: 1-Existe desajustamento entre o VPT e o valor de mercado do imóvel, porquanto, como resulta dos autos, ao terreno para construção em causa foi atribuído o VPT de € 3.344.610,00, quando o mesmo foi avaliado por uma entidade terceira, que lhe atribuiu o valor de € 2.514.000,00 (Cfr.fls. 128 a 131 dos autos); 2-Como resulta dos autos, no caso em análise a Recorrida fundamentou o seu pedido de segunda avaliação na distorção entre o VPT e o valor de mercado, sendo que também o representante legal da Recorrida naquele procedimento fez consignar, na respectiva acta, que o valor atribuído estava “completamente desajustado do valor de mercado”; 3-Desde a entrada em vigor da Lei n.º 64-A/2008, de 31 de Dezembro, permite-se que o valor patrimonial tributário dos terrenos para construção possa ser fixado por aplicação do método comparativo dos valores de mercado - o que constitui uma “válvula de escape” do sistema, a utilizar sempre que, para efeitos de justiça tributária, se mostre necessário recalcular e alterar o VPT apurado pela aplicação da fórmula do artigo 38.º do CIMI; 4-A Recorrente escuda-se num argumento de natureza formal, de que a Recorrida não solicitou o procedimento de segunda avaliação, invocando expressamente o disposto no artigo 76.º n.º 4 do CIMI – todavia, constatando o motivo que conduziu o Contribuinte a solicitar a segunda avaliação, nada obstava a que a AF tivesse procedido à determinação do VPT com arrimo no método comparável de mercado; 5-No contencioso tributário, os Tribunais superiores têm vindo a entender que a preterição de formalidades procedimentais se degrada em mera irregularidade, sem qualquer relevância no regular andamento do procedimento, sempre que, apesar dessa preterição, se tenha alcançado a finalidade pretendida pelo legislador; 6-Assim deve ser considerado no caso dos autos, por igualdade de motivos, já que, quer no pedido de segunda avaliação, quer no decurso desta, é inegável que a AF teve conhecimento de que o pedido de segunda avaliação se prendia, essencialmente, com a desconformidade entre o VPT e o valor de mercado; 7-De resto, nos termos da lei artigo 48.º n.º 1 da LGT e 19.º n.º 1 do D.L. 135/99 de 22.04, o princípio da colaboração entre AF e Contribuinte abrange a correcção de erros ou omissões manifestas nos pedidos apresentados para salvaguarda dos seus direitos; 8-No caso em apreço, verificando que o fundamento do pedido de segunda avaliação era a desconformidade entre o VPT e o valor de mercado, a AF não convidou oficiosamente o Contribuinte a corrigir o seu pedido, nem a apresentar a fundamentação que entendesse devida; 9-O Tribunal a quo julgou a impugnação procedente, por violação do disposto no artigo 76.º n.º 4 do CIMI, e, desse modo, absteve-se de conhecer os demais vícios invocados – o que, agora, impõe o seu conhecimento pelo Tribunal de Recurso; 10-Não se vislumbra em que se baseia a majoração do coeficiente de localização (Cl) na avaliação em apreço, tendo em conta que, como referido, o artigo 45.º CIMI não estabelece tal coeficiente para determinação do VPT de terrenos para construção; 11-A não ser assim, verificar-se-ia uma dupla ponderação do factor “localização”, uma vez que a mesma já é considerada em 22% da percentagem do valor do terreno de implantação – como resulta claro da concatenação entre o disposto no artigo 45.º n.º 2 e 3, e artigo 42.º n.º 3 CIMI; 12-Também não se vislumbra em que se baseia a majoração do coeficiente de afectação (Ca), tendo em conta que o artigo 45.º CIMI não estabelece tal coeficiente para determinação do VPT de terrenos para construção, como se não entende em que se baseia a majoração do coeficiente de qualidade e conforto (Cq), tendo em conta que, como referido, o artigo 45.º CIMI não estabelece tal coeficiente para os terrenos para construção; 13-É entendimento da nossa Jurisprudência Superior que: «Na determinação do valor patrimonial tributário dos terrenos para construção há que observar o disposto no artigo 45.º do Código do IMI, não havendo lugar à consideração de coeficientes de afectação (ca) e de qualidade e conforto (Cq).»; 14-Nos termos do artigo 40.º-A do CIMI (por remissão do artigo 45.º n.ºs 1 e 2 do CIMI), a avaliação deveria ter respeitado o coeficiente de ajustamento de áreas aí previsto (Caj); 15-A reunião e deliberação da comissão de avaliação que interveio na segunda avaliação não obedeceu às formalidades legais prescritas nos artigos 74.º n.º 3 e 76.º n.º 2 do CIMI; 16-Embora situado dentro dos limites legais, entre 0,4 e 2, definidos no artigo 42.º n.º 1 do CIMI, não foram explicitados pela Administração Fiscal (AF) quaisquer critérios, dentro dos elencados nas alíneas a) a d) do n.º 3 do artigo 42.º do CIMI, que terão conduzido à concreta fixação do Cl (coeficiente de localização), o mesmo sucedendo relativamente à Portaria n.º 1119/2009 de 30.09 que, alegadamente, fixa os coeficientes de localização, e estabelece, apenas, mínimos e máximos; 17-Nada existe, no termo de avaliação, que permita à Recorrente – ou a qualquer outro Contribuinte colocado na sua posição – perceber qual ou quais das características do imóvel foram consideradas, e em que medida, para a determinação dos coeficientes de localização; 18-O n.º 3 do artigo 42.º do CIMI, ao referir os elementos que contribuem, ou podem contribuir, para a fixação do coeficiente de localização, o faz de modo meramente exemplificativo, ao referir que “na fixação do coeficiente de localização, têm-se em consideração, nomeadamente”, pelo que carece o Contribuinte de saber quais os factores que em concreto, foram considerados para a fixação dos concretos coeficientes aplicados; 19-Na realidade é impossível ao Contribuinte (ou ao Tribunal) saber, com base nos elementos constantes dos autos, de que modo foram determinados os coeficientes de localização; 20-É essa, de resto, a recente Jurisprudência do Supremo Tribunal Administrativo que, por lapidar, se deixa citada: «(…) II - Tendo sido utilizado em actos de avaliação de imóveis determinado coeficiente de localização, entre os limites fixados no ponto 1.7 da Portaria n.º 982/2004, os actos só poderão considerar-se suficientemente fundamentados se se puder concluir que, com os elementos que lhe foram notificados e dos que foram fornecidos através de meios electrónicos e de informação da administração tributária, o destinatário a conhecer todos os elementos que foram relevantes para a avaliação.»; 21-Assim sendo, como é, a avaliação em causa padece de falta de fundamentação, em violação do disposto nos artigos 77.º n.º 1 e 2 e 84.º n.º 3 da Lei Geral Tributária (LGT), e 268.º n.º 3 da Constituição da República Portuguesa (CRP) – o que, nos termos do artigo 125.º n.º 2 do Código de Procedimento Administrativo (CPA), e acarreta a anulabilidade da avaliação; 22-O Código do IMI, designadamente o n.º 3 do seu art. 42.º, não faz qualquer referência a “valores correntes de mercado”, mas essa consideração dos valores correntes de mercado é indispensável, pelo facto de ter sido expressamente exigida pela lei de autorização dada ao Governo (Lei n.º 26/2003, de 30 de Julho); 23-A violação dos sobreditos parâmetros, pelo Decreto - Lei autorizado, configura, pois, uma ofensa ao princípio constitucional da repartição de competências, originadora de violação directa da Constituição da República Portuguesa - o que vale por dizer que é organicamente inconstitucional o artigo 42.º n.º 2 e 3 a), b) e c) do CIMI, por violação do artigo 10.º n.º 1 da respectiva Lei de Autorização Legislativa, n.º 26/2003 de 20.07; 24-Analisada a Portaria aplicável (Portaria n.º 982/2004, de 04.08, com as alterações da Portaria n.º 1426/2004, de 25.11, da Portaria n.º 1022/2006, de 20.09 e da Portaria n.º 1119/2009 de 30.09), constata-se que esta não especifica os “zonamentos e respectivos coeficientes de localização” – estabelecendo, no seu n.º 3º, que os mesmos “são publicados no sítio www.e-financas.gov.pt, podendo ser consultados por qualquer interessado e em qualquer serviço de finanças.”; 25-Ou seja, os coeficientes CONCRETAMENTE UTILIZADOS não estão fixados na lei, apenas constando de Portaria os coeficientes mínimos e máximos, pelo que tais concretos coeficientes apenas serão conhecidos (e, portanto, fixados) aquando da sua “publicação” no site das finanças, não estando publicados em Diário da República; 26-Consultado o referido “site”, verifica-se que em nenhum lugar constam as “características” que terão fundamentado a fixação do concreto Cl atribuídos a cada um dos “zonamentos” dentro dos diferentes municípios, atenta a diferente destinação das edificações, não estando explicitado, em lugar algum, se foram, e em que medida foram, atendidas as ditas características elencadas, exemplificativamente, em a), b), c) e d) do n.º 3 do artigo 42.º do CIMI; 27-Analisado o Anexo I da Portaria n.º 1119/2009, constata-se que o mesmo apenas estabelece, quanto aos coeficientes de localização, apenas os seus mínimos e máximos, e não os concretos coeficientes a aplicar nas avaliações - como é o caso do concreto coeficiente de 0,85, aplicado na avaliação em causa; 28-Assim, não existe qualquer Portaria do Ministro das Finanças a aprovar os concretos coeficientes de localização, sendo que esse concreto coeficiente a aplicar no acto avaliativo, entre aqueles mínimo e máximo, apenas será conhecido (e, portanto, determinado) aquando da sua “publicação” no site das Finanças; 29-Tal significa, simultaneamente, que os concretos coeficientes não estão publicados em Diário da República, e que os concretos coeficientes não são fixados em diploma com força de lei; 30-Em matérias de incidência tributária, como é o caso (determinação do valor objecto de tributação, em sede de IMI), vigora o princípio constitucional da legalidade e tipicidade, e da reserva de lei formal, e as normas sobre tais matérias estão subordinadas a publicação em jornal oficial, sob pena de ineficácia jurídica e consequente falta de obrigatoriedade geral e abstracta; 31-Por conseguinte, a definição do VPT mediante parâmetros e coeficientes determinados e publicados de outra forma que não a legalmente prevista - em Diário da República, e sob a forma de Lei em sentido formal e material - viola os referidos princípios e normas legais e constitucionais; 32-Em particular, a Portaria n.º 1119/2009, no seu ponto 3.º - quando remete para o site do Ministério das Finanças ou para os Serviços de Finanças locais, a publicação de alguns parâmetros de avaliação, como é o caso do Cl – mais não faz senão determinar a criação de regras legais através de um procedimento ad hoc e ilegal, tendo em conta que não se trata apenas da publicação de tais parâmetros, dado que a essa publicação não antecede qualquer acto legislativo, em sentido formal ou material, a definir, em concreto, os coeficientes a ser “publicados”; 33-Nos termos do artigo 112.º n.º 1 da CRP apenas «São actos legislativos as leis, os decretos-leis e os decretos legislativos regionais», sendo que, de acordo com o n.º 5 do mesmo comando constitucional «Nenhuma lei pode criar outras categorias de actos legislativos ou conferir a actos de outra natureza o poder de, com eficácia externa, o poder de interpretar, integrar, modificar, suspender ou revogar qualquer um dos seus preceitos.»; 34-Não existe qualquer norma legal que permita afastar a obrigatoriedade de publicação no Diário da República dos concretos coeficientes em causa, e o D.L. n.º 287/2003 de 12.11, que aprovou o Código do IMI, não estabeleceu qualquer regime especial – e se o fizesse seria ilegal – susceptível de afastar as regras de publicação dos diplomas legais; 35-O artigo 1.º n.º 1 da Lei n.º 74/98 de 11/11, que estabelece o regime de publicação, identificação e formulário dos diplomas legais, estatui que «A eficácia jurídica dos actos a que se refere a presente lei depende da publicação.», dispondo o artigo 3.º n.º 3 al. b) do mesmo diploma que as Portarias são objecto de publicação na parte B da 1.ª série do Diário da República; 36-A Portaria n.º 1119/2009 não aprova, não estabelece e, portanto, não pode dar publicidade, nem ao “zonamento”, nem às “zonas homogéneas” do mesmo, nem, tampouco, ao coeficiente de localização CONCRETAMENTE UTILIZADOS PARA DETERMINAR O VPT EM CAUSA; 37-A definição do VPT mediante parâmetros e coeficientes determinados e publicados de outra forma que não a legalmente prevista (em Diário da República e sob a forma de Lei em sentido formal e material), viola o disposto nos artigos 103.º n.º 1 e 2, 165 n.º 1 i) e 198.º n.º 1 b) da CRP; 38-Devem ter-se como materialmente inconstitucionais, por violação do disposto nos artigos 103.º n.º 2, 119.º n.º 1 h), 165.º n.º 1 i) e 198.º n.º 1 b) da CRP, os artigos 42.º e 62.º CIMI, quando interpretados no sentido de que não é necessário um acto legislativo que fixe zonamentos nos mesmos referidos, e o concreto coeficiente de localização a aplicar aos prédios neles localizados; 39-Termos em que, com a improcedência do presente recurso, deve a Douta sentença recorrida ser mantida nos seus precisos termos, assim se cumprindo a Lei e se fazendo Justiça! X O Digno Magistrado do M. P. junto deste Tribunal emitiu douto parecer no sentido do provimento do presente recurso (cfr.fls.431 a 435 dos autos). X Corridos os vistos legais (cfr.fls.437 e 438 do processo), vêm os autos à conferência para deliberação. X FUNDAMENTAÇÃO X DE FACTO X A sentença recorrida julgou provada a seguinte matéria de facto (cfr.fls.271 a 275 dos presentes autos - numeração nossa): 1-Resulta do “ADITAMENTO AO ALVARÁ DE LOTEAMENTO N° 7/1989 E SEUS ADITAMENTOS DE 31/10/1996 E 17/12/1997” (documento junto a fls.81 e 82 dos presentes autos): “(…) Nos termos do n.° 7 do art.º 27.°, do Decreto - Lei n° 555/99, de 16 de Dezembro, na redacção que lhe foi conferida pela Lei n.º 60/2007, de 4 de Setembro, é emitido o Aditamento ao Alvará de Licenciamento de Loteamento n.° 7/1989 e seus aditamentos de 31/10/1996 e 17/12/1997, em nome de P..., S.A., portador do cartão de pessoa colectiva n.° …, com sede no …, que titula a aprovação da operação de alteração ao loteamento e respectivas obras de urbanização que incidem sobre os lotes 13, 14, 15, 16, 17, 18, 19, 20, 21, 22 do prédio sito na ... - ..., freguesia e concelho de ..., descritos na Conservatória do Registo Predial de ... sob os n.ºs 6382/311097, 6383/311097, 6384/311097, 6385/311097, 6386/311097, 6387/311097, 6388/311097, 6389/311097, 6390/311097 e 6391/311097 e respectivamente inscritos na matriz urbana sob os artigos: 13341, 13342, 13343, 13344, 13345, 13346, 13347, 13348, 13349 e 13350, da respectiva freguesia. O loteamento e os projectos das obras de urbanização, aprovados respectivamente por deliberação camarária de 12/11/2008, consiste na redução de lotes de 22 para 14, respeitam o disposto no PDM e apresentam de acordo com a planta que constitui o anexo 1, as seguintes características: Área total de construção passou de 56.397,40 m2 para 55.069,40 m2. Área de implantação passou de 15.319,50 m2para 15.300,50 m2. Número de lotes passou de 22 para 14. Área total dos lotes passou de 33.574,00 m2 para 32.515,00 m2. Área do lote 13 passou de 592,50 m2 para 4.337,50 m2; área de Implantação passou de 305,00 m2 para 2.320,00 m2; área de construção passou de 2,135,00 m2 para 11.210,00 m2, pisos acima da cota de soleira passou de 7 para 5, pisos abaixo da cota de soleira passou de 1 para 2/3 caves, n.° de fogos passou de 14 para 42, a destinação passou de habitação para habitação/comércio. Área do lote 14 passou de 600,00 m2 para 822,00 m2, a destinação passou de habitação para estacionamento. São condicionantes da aprovação da operação de alteração à operação de loteamento o pagamento de: taxa de emissão de alvará, no valor de 124,80 € (cento e vinte e quatro euros e oitenta cêntimos), que foi efectuado pela guia de receita n.° 3841, de 2009/10/22. Áreas de cedência para integração do domínio público municipal: área de arruamentos passou de 3,574,50 m2 para 3.550,00 m2 área de passeios passou de 1,447,00 m2 para 1.638,00 m2 e área de zonas verdes passou de 12.934,50 m2 para 13.827,00 m2. (…)”; 2-Em 17/03/2010, a Administração Fiscal procedeu à avaliação do lote de terreno n.º 13, inscrito na matriz predial urbana, da Freguesia e Concelho de ..., sob o artigo n°17428, conforme ficha n.º 3024315, donde resulta com interesse para a decisão (cfr.documento junto a fls.38 a 40 do processo administrativo apenso): [[IMG:0]] (…) [[IMG:1]] [[IMG:2]] 3-Em 06/04/2010, a Impugnante requereu 2.ª avaliação com fundamento de que o valor patrimonial atribuído é manifestamente exagerado quando comparado com o respectivo valor de mercado (cfr.documento junto a fls.260 e 261 dos presentes autos); 4-Resulta do termo de avaliação junto a fls. 25 do processo administrativo apenso: “(…) Aos 12 dias do mês de Outubro de deis mil e dez, neste Serviço de Finanças, estando presente o Sr. J…, chefe do mesmo Serviço, em substituição, comigo M…, compareceram os peritos regionais D… e E… e o(s) sujeito(s) passivo(s) ou seu(s) representante(s) e declaram que (tendo visto e examinado, por inspecção directa o prédio descrito na relação que lhes foi entregue: Sim X , Não ), o avaliaram, com a inteira observância de todas as formalidade legais, conforme está descrito na ficha de avaliação n° 3143253, do prédio com o artigo de matriz P17428, da freguesia de .... Para constar se lavrou este termo, que vai ser por todos assinado, depois de lido por mim M…, T.AT.A., que o subscrevi. Peritos Regionais: Na visita ao local e após análise do processo, foram confirmados como correctos todos os parâmetros considerados na primeira avaliação pelo que foi mantido o valor patrimonial do prédio em causa. O Representante do Contribuinte: Declara que não concorda com a fórmula de cálculo da qual resultou o valor atribuído que considera estar completamente desajustado do valor do mercado. (…)”; 5-Na 2.ª avaliação foram mantidos os parâmetros e o valor patrimonial do prédio resultantes da 1.ª avaliação (cfr.documento junto a fls.64 a 66 do processo administrativo apenso); 6-A sociedade impugnante, “P..., S.A.”, com o n.i.p.c. …, foi notificada do acto de 2ª. avaliação por carta registada expedida em 19/10/2010 (cfr.documento junto a fls.22 do processo administrativo apenso); 7-A petição inicial que originou o presente processo foi apresentada em 20/01/2011 (cfr.data de envio aposta a fls.3 dos presentes autos); 8-A sociedade “C…” avaliou o lote 13 da ... em 2.514.000,00 € (cfr.documento junto a fls.128 a 131 dos presentes autos); 9-Os preços de construção por m2 dos lotes 4, 5 e 8 da ..., são os seguintes (cfr.documentos juntos a fls.132 a 149 dos presentes autos) [[IMG:3]] X A sentença recorrida considerou como factualidade não provada a seguinte: “…Para a decisão da causa, sem prejuízo das conclusões ou alegações de matéria de direito produzidas, de relevante, nada mais se provou…”. X Por sua vez, a fundamentação da decisão da matéria de facto constante da sentença recorrida é a seguinte: “…Todos os factos têm por base probatória, os documentos referidos em cada ponto e o depoimento das testemunhas arroladas. A testemunha J…, em síntese, referiu: A avaliação foi motivada por uma alteração ao alvará de loteamento que originou a passagem de 22 lotes para 14, introduzindo alterações nas áreas. Participou no procedimento de avaliação e discordou do valor patrimonial porque a fórmula de avaliação não foi aplicada correctamente. O coeficiente de localização parece-lhe exagerado. O valor encontrado está muito acima do valor de mercado. No procedimento de avaliação procedeu-se à aplicação pura e simples da fórmula. A Impugnante vendou outros lotes na ... por valores mais baixos, a cerca de 140,00 m2 de construção acima do solo. A zona onde se situa o lote 13 é uma zona saturada de construção, com vista para o parque de estacionamento do “...” e afastado da praia. Fez várias simulações no sítio da DGCI e nunca aí viu as razões que determinaram em concreto o critério de localização. A instância da Representante da Fazenda Pública referiu que aquando da 2.ª avaliação nada lhe foi referido quanto à possibilidade de recorrer a um procedimento para ser invocado o valor de mercado. Não foi aplicado o valor de mercado, mas foi aplicada a fórmula de determinação do valor patrimonial. A afectação do imóvel não é só a habitação, tem uma zona comercial e estacionamento. A testemunha J…, em síntese, referiu: Tem conhecimento que a Impugnante vendeu outros lotes que possuía na zona da .... Habitualmente na avaliação considera-se a área de construção acima do solo e segundo tem conhecimentos os lotes foram vendidos a cerca de 140,00 € /m2. Em 2009 o mercado na avaliação dos imóveis era descendente, principalmente em locais onde existe muita construção e excesso de oferta face à procura. O lote 13 confina com o parque de estacionamento do “…”, que é uma superfície comercial com muito movimento. Fica longe da praia e tem vistas para um parque de estacionamento e por isso não é das melhores localizações. Considerando a zona onde se situa o lote 13, considerando os contactos que tem com outras imobiliárias, o preço de construção por m2 acima do solo é inferior a 200,00 €. Alguns construtores usam um critério diferente que é o do valor do terreno em função do valor do fogo a construir, que no caso varia em os 20.000,00 € e os 25.000,00 €. Considerando os factores negativos — vista para um parque de estacionamento, não estarem perto da praia - o valor atribuído é manifestamente exagerado. Já consultou o sítio da DGSI na internet, viu no simulador os coeficientes de localização, mas nunca viu as razões técnicas que fundamentam tais indicadores, os motivos que justificam o coeficiente não estão no sítio da internet. A testemunha A…, em síntese, referiu: O lote 13 situa-se numa urbanização com alguns anos, existe muita construção naquela zona, a construção é de má qualidade, as fachadas são pobres, as zonas verdes estão mal arranjadas, há uma grande densidade populacional, o estacionamento é insuficiente. Existe no local um conflito de trânsito de difícil circulação, que é a rotunda do “M...” onde confluem todas as ruas de .... Não é uma zona balnear, pois já fica distante da praia, é uma zona de cidade. Há muita oferta de construção com prédios inteiros para serem comercializados. O valor médio por fogo na zona situava-se entre os 20.000,00 € e os 25.000,00 € e ás vezes, em circunstâncias excepcionais poderia chegar aos 30.000,00 €. O valor da avaliação, dentro dos parâmetros que referiu é muito elevado. Um T3 naquela zona tem um valor entre 120.000,00 € e 130.000,00 €. O valor resultante da avaliação do terreno dá cerca de 80.000,00 € por fogo, o que é manifestamente exagerado. Hoje, pela conjuntura do mercar, um T3, em regra, não ultrapassa o valor de 100.000,00 €. A testemunha L..., em síntese, referiu: A zona tem sub nichos uns melhores que outros. As parcelas em questão estão encima da estrada, num dos lados, demasiado perto, está o shopping. Para viver, mesmo ao fim de semana, é um pouco incomodativo. Do ponto de vista da valorização a oferta é muito grade e a procura é muito pequena. A oferte de terrenos na zona, actualmente, varia entre os 20.000,00 € e os 22.000,00 € por fogo. Em 2009 os preços já se aproximavam deste valor. O valor por m2, consoante a localização, varia entre 185,00 € e 220,00 €, de construção acima do solo. Na zona existe muita oferta de terrenos. A avaliação efectuada é demasiado exagerada e é impossível vender o imóvel pelo valor da avaliação. Há demasiados imóveis no mercado e por isso os promotores não os procuram. A testemunha D…, em síntese, referiu: O lote 13 localiza-se na urbanização conhecida por urbanização da …, no cento da cidade de ..., junto a um parque subterrâneo de estacionamento num centro comercial. Na 2.ª avaliação, foi ao local, consultou o alvará de loteamento e todos os elementos que tinha à sua disposição e verificou que na 1.ª avaliação tinha sido cumprido na íntegra o que estava determinado na lei. Verificou as áreas, fez as contas e manteve a 1.ª avaliação. O lote 13 tinha três afectações diferentes e por isso a 1ª avaliação foi efectuada manualmente. Não foi pedida a avaliação com base no valor manifestamente inferior à 1.ª avaliação de acordo com as novas regras. O depoente, na reunião dos peritos, falou na questão de que aquela avaliação deveria ter sido feita de acordo com as novas regras, pelo método comparativo. O lote 13 situa-se numa zona boa em termos de comércio, acessibilidades, escolas, hospital, está no centro da cidade. A instância da Impugnante esclareceu que os valores de mercado foram considerados aquando da elaboração da fórmula técnica na altura do zonamento. Na 2.ª avaliação foi aplicada a fórmula de acordo com as diferentes afectações do imóvel a construir. O lote situa-se numa zona movimentada e está bem localizado e no centro da cidade, nada tendo a ver com a zona balnear. A testemunha E…, em síntese, referiu: Participou na 2.ª avaliação: os intervenientes foram ao local e reuniram no local. O lote está confinante com o parque de estacionamento do centro comercial. Foi confirmada a 1.ª avaliação. As ares e as três afectações foram retiradas do loteamento. O lote 13 tem acesso pela urbanização, que por seu turno tem acesso pela antiga ... e também pela Rua M…. Foram aplicados os critérios objectivos que resultam da lei. A instância da Impugnante esclareceu que o pedido deveria ter sido efectuado noutros moldes para atenderem ao valor de mercado…”. X ENQUADRAMENTO JURÍDICO X Em sede de aplicação do direito, a sentença recorrida, em síntese, julgou procedente a impugnação que originou o presente processo, em consequência do que anulou o acto de segunda avaliação objecto do presente processo (cfr.nºs.4 e 5 do probatório). X Antes de mais, se dirá que as conclusões das alegações do recurso definem, como é sabido, o respectivo objecto e consequente área de intervenção do Tribunal “ad quem”, ressalvando-se as questões que, sendo de conhecimento oficioso, encontrem nos autos os elementos necessários à sua integração (cfr.artº.639, do C.P.Civil, na redacção da Lei 41/2013, de 26/6; artº.282, do C.P.P.Tributário). O recorrente aduz, em primeiro lugar, que o perito indicado pela sociedade impugnante, J..., ouvido em primeiro lugar na inquirição de testemunhas, admitiu que a opção daquela sociedade não foi a consideração do valor de mercado do imóvel a avaliar, aquando da apresentação do pedido de segunda avaliação, facto também confirmado pelas testemunhas indicadas pela apelante. Que o depoimento das testemunhas arroladas pela impugnante, pretendendo provar o valor de mercado do bem aqui em causa, não tem, a nosso ver, relevância processual, já que se trata de matéria que não pode ser discutida em Tribunal, uma vez que também não o foi no acto impugnado. O mesmo serve para os documentos juntos tardiamente pela impugnante. Que as testemunhas J..., A... e L... apenas emitiram juízos de opinião sobre o valor de mercado do imóvel, já que não foram chamados a depor na qualidade de peritos (cfr.conclusões 13, 14 e 21 do recurso), com base em tal alegação pretendendo, supomos, consubstanciar erro de julgamento de facto da decisão recorrida. Examinemos se a decisão recorrida comporta tal vício. Segundo o princípio da livre apreciação da prova, o Tribunal baseia a sua decisão, em relação às provas produzidas, na sua íntima convicção, formada a partir do exame e avaliação que faz dos meios de prova trazidos ao processo e de acordo com a sua experiência de vida e de conhecimento das pessoas. Somente quando a força probatória de certos meios se encontra pré-estabelecida na lei (v.g.força probatória plena dos documentos autênticos - cfr.artº.371, do C.Civil) é que não domina na apreciação das provas produzidas o princípio da livre apreciação (cfr.artº.607, nº.5, do C.P.Civil, na redacção da Lei 41/2013, de 26/6; Prof. Alberto dos Reis, C.P.Civil anotado, IV, Coimbra Editora, 1987, pág.566 e seg.; Antunes Varela e Outros, Manual de Processo Civil, 2ª. Edição, Coimbra Editora, 1985, pág.660 e seg.). Relativamente à matéria de facto, o juiz não tem o dever de pronúncia sobre toda a matéria alegada, tendo antes o dever de seleccionar apenas a que interessa para a decisão, levando em consideração a causa (ou causas) de pedir que fundamenta o pedido formulado pelo autor (cfr.artºs.596, nº.1 e 607, nºs.2 a 4, do C.P.Civil, na redacção da Lei 41/2013, de 26/6) e consignar se a considera provada ou não provada (cfr.artº.123, nº.2, do C.P.P.Tributário). O erro de julgamento de facto ocorre quando o juiz decide mal ou contra os factos apurados. Por outras palavras, tal erro é aquele que respeita a qualquer elemento ou característica da situação “sub judice” que não revista natureza jurídica. O erro de julgamento, de direito ou de facto, somente pode ser banido pela via do recurso e, verificando-se, tem por consequência a revogação da decisão recorrida. A decisão é errada ou por padecer de “error in procedendo”, quando se infringe qualquer norma processual disciplinadora dos diversos actos processuais que integram o procedimento aplicável, ou de “error in iudicando”, quando se viola uma norma de direito substantivo ou um critério de julgamento, nomeadamente quando se escolhe indevidamente a norma aplicável ou se procede à interpretação e aplicação incorrectas da norma reguladora do caso ajuizado. A decisão é injusta quando resulta de uma inapropriada valoração das provas, da fixação imprecisa dos factos relevantes, da referência inexacta dos factos ao direito e sempre que o julgador, no âmbito do mérito do julgamento, utiliza abusivamente os poderes discricionários, mais ou menos amplos, que lhe são confiados (cfr. ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 11/6/2013, proc.5618/12; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 10/4/2014, proc.7396/14; Prof. Alberto dos Reis, C.P.Civil anotado, V, Coimbra Editora, 1984, pág.130; Fernando Amâncio Ferreira, Manual dos Recursos em Processo Civil, Almedina, 9ª. edição, 2009, pág.72). Ainda no que diz respeito à disciplina da impugnação da decisão de 1ª. Instância relativa à matéria de facto, a lei processual civil impõe ao recorrente um ónus rigoroso, cujo incumprimento implica a imediata rejeição do recurso, quanto ao fundamento em causa. Ele tem de especificar, obrigatoriamente, na alegação de recurso, não só os pontos de facto que considera incorrectamente julgados, mas também os concretos meios probatórios, constantes do processo ou do registo ou gravação nele realizadas, que, em sua opinião, impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados, diversa da adoptada pela decisão recorrida (cfr.artº.685-B, nº.1, do C.P.Civil, “ex vi” do artº.281, do C.P.P.Tributário; José Lebre de Freitas e Armindo Ribeiro Mendes, C.P.Civil anotado, Volume 3º., Tomo I, 2ª. Edição, Coimbra Editora, 2008, pág.61 e 62; Fernando Amâncio Ferreira, Manual dos Recursos em Processo Civil, 9ª. edição, Almedina, 2009, pág.181; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 20/12/2012, proc.4855/11; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 2/7/2013, proc.6505/13). Tal ónus rigoroso deve considerar-se mais vincado no actual artº.640, nº.1, do C.P.Civil, na redacção resultante da Lei 41/2013, de 26/6 (cfr.ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 31/10/2013, proc.6531/13; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 14/11/2013, proc.5555/12; ac.T.C.A. Sul-2ª.Secção, 27/02/2014, proc.7205/13). Por outro lado, no que concretamente diz respeito à produção de prova testemunhal, refira-se que se a decisão do julgador estiver devidamente fundamentada e for uma das soluções plausíveis, segundo as regras da lógica, da ciência e da experiência, ela será inatacável, visto ser proferida em obediência à lei que impõe o julgamento segundo a livre convicção (cfr.ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 16/4/2013, proc.6280/12; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 7/5/2013, proc.6418/13; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 2/7/2013, proc.6505/13). No caso concreto, não pode deixar de estar votado ao insucesso o fundamento do recurso em análise devido a falta de cumprimento do ónus mencionado supra, desde logo, quanto aos concretos meios probatórios constantes do processo ou do registo/gravação realizados e que impunham a decisão de alteração da factualidade provada defendida pelo recorrente. Arrematando, este Tribunal não tem obrigação de conhecer do presente esteio do recurso. O apelante alega, igualmente e em síntese, que a Fazenda Pública não estava obrigada a proceder à avaliação do lote de terreno por aplicação do método comparativo do valor de mercado. Que a avaliação foi efectuada de forma manual, uma vez que o prédio tinha três afectações diferentes: comércio, estacionamento e habitação. Que o valor tributário derivou da aplicação do artº.45, do C.I.M.I., composto por critérios objectivos e predeterminados legalmente, relativamente aos quais a comissão de avaliação não teve, nem poderia ter tido, qualquer poder discricionário. Que o valor patrimonial apurado nos termos do artº.76, nºs.4 a 7, do C.I.M.I., apenas releva para efeitos de I.R.S., I.R.C. e I.M.T., não tendo qualquer relevância para o apuramento do Imposto Municipal sobre Imóveis. Que o procedimento de segunda avaliação não padece de qualquer ilegalidade ou ineficácia (cfr.conclusões 1 a 12, 15 a 20 e 22 a 27 do recurso). Com base em tal alegação pretendendo concretizar um erro de julgamento de direito da decisão recorrida. Deslindemos se a decisão objecto do presente recurso comporta tal pecha. O Imposto Municipal sobre Imóveis, criado pelo Código do Imposto Municipal sobre Imóveis (I.M.I. - aprovado pelo dec.lei 287/2003, de 12/11), tributo que substituiu a Contribuição Autárquica, deve considerar-se um imposto sobre o património que incide sobre o valor dos prédios situados no território de cada município, dividindo-se, de harmonia com a classificação dos mesmos prédios, em rústico e urbano. O sujeito passivo da relação jurídico-tributária de I.M.I. é aquele que em 31 de Dezembro do ano a que diz respeito o tributo tenha o uso e fruição do prédio, seja proprietário ou usufrutuário, e a matéria colectável do imposto (pressuposto objectivo genérico de qualquer relação jurídico-tributária) é constituída pelo valor tributável dos prédios, o qual consiste no seu valor patrimonial (cfr.preâmbulo e artºs.1, 2, 7 e 8, do C.I.M.I.; J. L. Saldanha Sanches, Manual de Direito Fiscal, 3ª. edição, 2007, pág.53 e seg.; Esmeralda Nascimento e Márcia Trabulo, Imposto Municipal sobre Imóveis, Notas práticas, Almedina, 2004, pág.15 e seg.). O sistema de avaliações do I.M.I. consta dos artºs.38 a 70, do respectivo Código. O objectivo do sistema é determinar o valor de mercado dos imóveis urbanos, a partir de uma fórmula matemática enunciada no artº.38, do C.I.M.I., com a seguinte expressão (cfr. José Maria Fernandes Pires, Lições de Impostos sobre o Património e do Selo, Almedina, 2011, pág.45 e seg.; Esmeralda Nascimento e Márcia Trabulo, Imposto Municipal sobre Imóveis, Notas práticas, Almedina, 2004, pág.28 e seg.): Vt = Vc x A x Ca x CL x Cq x Cv em que: Vt = valor patrimonial tributário; Vc = valor base dos prédios edificados; A = área bruta de construção mais a área excedente à área de implantação; Ca = coeficiente de afectação; CL = coeficiente de localização; Cq = coeficiente de qualidade e conforto; Cv = coeficiente de vetustez. A avaliação assenta nestes seis coeficientes, todos eles de carácter objectivo que se podem agregar em dois conjuntos: 1-Os coeficientes macro, de enquadramento ou de contexto - trata-se dos coeficientes que não dependem especificamente de cada prédio individual que vai ser avaliado, mas do contexto económico e urbanístico em que se insere. São factores de variação do valor que não são intrínsecos a cada prédio, mas exteriores, apesar de serem sempre dele indissociáveis. Estes coeficientes aplicam-se, por natureza, a vários prédios e não apenas a um. São eles o valor base dos prédios edificados (Vc) e o coeficiente de localização (CL). 2-Os coeficientes específicos ou individuais - são os que respeitam a características intrínsecas dos próprios imóveis concretamente avaliados. Estamos a falar da área (A), do coeficiente de afectação (Ca), do coeficiente de qualidade e conforto (Cq) e do coeficiente de vetustez - Cv (cfr.ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 14/2/2012, proc.4950/11; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 13/2/2014, proc.7223/13; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 18/9/2014, proc.6982/13). Especificamente, o regime de avaliação do valor patrimonial dos terrenos para construção está consagrado no artº.45, do C.I.M.I. O modelo de avaliação é igual ao dos edifícios construídos, embora partindo-se do edifício a construir, tomando por base o respectivo projecto. É que o valor do terreno para construção corresponde, fundamentalmente, a uma expectativa jurídica, consubstanciada num direito de nele se vir a construir um prédio com determinadas características e com determinado valor. Será essa expectativa de produção de uma riqueza materializada num imóvel a construir que faz aumentar o valor do património e a riqueza do proprietário do terreno para construção, logo que o imóvel em causa passa a ser considerado como terreno para construção. Por essa razão, quanto maior for o valor do prédio a construir, maior é o valor do terreno para construção que lhe está subjacente (cfr.artº.6, nº.3, do C.I.M.I.; José Maria Fernandes Pires, Lições de Impostos sobre o Património e do Selo, 3ª. Edição, Almedina, 2016, pág.107 e seg.). Revertendo ao caso dos autos, defende o recorrente que a Fazenda Pública não estava obrigada a proceder à avaliação do lote de terreno por aplicação do método comparativo do valor de mercado, nos termos do artº.76, nºs.4 a 7, do C.I.M.I. Pelo contrário, o Tribunal “a quo” considerou que a sociedade impugnante/recorrida invocou no requerimento da segunda avaliação (cfr.nº.3 do probatório) que o valor patrimonial tributário de € 3.344.610,00 calculado para o terreno para construção era manifestamente exagerado, designadamente quando comparado com o respectivo valor de mercado e, por outro, que o perito indicado pelo impugnante declarou no termo de avaliação que não concordava com a fórmula de cálculo da qual resultou o valor atribuído por considerar que a avaliação está completamente desajustada do valor do mercado. Com estes pressupostos, a comissão de avaliação, em obediência ao preceituado no artº.76, nº.4, do C.I.M.I., estava obrigada a proceder à avaliação por aplicação do método comparativo dos valores de mercado nos termos da lei. Não o tendo feito, a avaliação impugnada não se pode manter na ordem jurídica, devido a vício de violação de lei. Vejamos quem tem razão. Deve, em primeiro lugar, fazer-se a exegese das normas constantes do artº.76, do C.I.M.I., na redacção da Lei 64-A/2008, de 31/12, a aplicável ao caso "sub judice" (cfr.artº.12, nº.1, do C.Civil): Artigo 76.º (Segunda avaliação de prédios urbanos) 1 - Quando o sujeito passivo, a câmara municipal ou o chefe de finanças não concordarem com o resultado da avaliação directa de prédios urbanos, podem, respectivamente, requerer ou promover uma segunda avaliação, no prazo de 30 dias contados da data em que o primeiro tenha sido notificado. 2 - A segunda avaliação é realizada com observância do disposto nos artigos 38.º e seguintes, por uma comissão composta por um perito regional designado pelo director de finanças em função da sua posição na lista organizada por ordem alfabética para esse efeito, que preside à comissão, um vogal nomeado pela respectiva câmara municipal e o sujeito passivo ou seu representante. 3 - Pelo pedido da segunda avaliação é devida uma taxa a fixar entre 5 e 20 unidades de conta, tendo em conta a complexidade da matéria, cujo montante é devolvido se o valor patrimonial se considerar distorcido. 4 - Não obstante o disposto no n.º 2, desde que o valor patrimonial tributário, determinado nos termos dos artigos 38.º e seguintes, se apresente distorcido relativamente ao valor normal de mercado, a comissão efectua a avaliação em causa e fixa novo valor patrimonial tributário que releva apenas para efeitos de IRS, IRC e IMT, devidamente fundamentada, de acordo com as regras constantes do n.º 2 do artigo 46.º, quando se trate de edificações, ou por aplicação do método comparativo dos valores de mercado no caso dos terrenos para construção e dos terrenos previstos no n.º 3 do mesmo artigo. 5 - Para efeitos dos números anteriores, o valor patrimonial tributário considera-se distorcido quando é superior em mais de 15 % do valor normal de mercado, ou quando o prédio apresenta características valorativas que o diferenciam do padrão normal para a zona, designadamente a sumptuosidade, as áreas invulgares e a arquitectura, e o valor patrimonial tributário é inferior em mais de 15 % do valor normal de mercado. 6 - Sempre que o pedido ou promoção da segunda avaliação sejam efectuados nos termos do n.º 4, devem ser devidamente fundamentados. 7 - É aplicável o disposto nos n.ºs 3 a 6 do artigo 74.º e nos n.ºs 4 a 6 do artigo 75.º 8 - Quando uma avaliação de prédio urbano seja efectuada por omissão à matriz ou na sequência de transmissão onerosa de imóveis e o alienante seja interessado para efeitos tributários deverá o mesmo ser notificado do seu resultado para, querendo, requerer segunda avaliação, no prazo e termos dos números anteriores, caso em que poderá integrar a comissão referida no n.º 2 ou nomear o seu representante. 9 - Nas avaliações em que intervierem simultaneamente o alienante e o adquirente ou os seus representantes, o perito regional que presidir à avaliação tem direito a voto e, em caso de empate, voto de qualidade. 10 - Na designação dos peritos regionais que integram a comissão referida no n.º 2, deve atender-se ao seu domicílio e à localização do prédio a avaliar, com vista a uma maior economia de custos. 11 - A designação dos vogais nomeados pela câmara municipal é efectuada nos seguintes termos: a) São afectos por tempo indeterminado, a um ou mais serviços de finanças; b) Na falta de nomeação do vogal da câmara municipal por prazo superior a 20 dias a contar da data em que for pedida, a comissão é composta por dois peritos regionais designados pelo director de finanças, um dos quais preside, e pelo sujeito passivo ou seu representante; c) Na falta de comparência do vogal nomeado pela câmara municipal, o chefe de finanças nomeia um perito regional, que o substitui. 12 - É aplicável aos vogais designados pelas câmaras municipais, o disposto nos artigos 67.º e 69.º. 13 - No caso dos prédios em compropriedade, sempre que haja mais do que um pedido de segunda avaliação, devem os comproprietários nomear um só representante para integrar a comissão referida no n.º 2. 14 - A remuneração do vogal é da responsabilidade da câmara municipal e do sujeito passivo no caso do seu representante. Antes de mais, se dirá que é hoje pacífico que as leis fiscais se interpretam como quaisquer outras, havendo que determinar o seu verdadeiro sentido de acordo com as técnicas e elementos interpretativos geralmente aceites pela doutrina (cfr.artº.9, do C. Civil; artº.11, da L.G.Tributária). Do exame da norma sob exegese, deve concluir-se que a mesma consagra um regime de excepção, tendo por pressuposto, além do mais, a existência de um desvio do valor da 1ª. avaliação em mais de 15% face ao valor normal de mercado do imóvel em causa (nº.5 da norma). Por outro lado, o nº.8 do preceito parece abrir a porta à utilização do mencionado regime, mesmo em sede de segunda avaliação para efeitos de I.M.I. Atento o referido, confirmamos a decisão do Tribunal “a quo” no sentido de que comissão de avaliação, em obediência ao preceituado no artº.76, nº.4, do C.I.M.I., estava obrigada a proceder à avaliação por aplicação do método comparativo dos valores de mercado. Mas mais, na determinação do valor patrimonial tributário dos terrenos para construção não há lugar à consideração dos coeficientes de afectação (ca) e de qualidade e conforto (cq) supra identificados (cfr.ac.S.T.A.-2ª.Secção, 18/11/2009, rec.765/09; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 20/4/2016, rec.824/15). Ora, da matéria de facto provada resulta óbvio que tais coeficientes foram levados em consideração no acto de segunda avaliação objecto dos presentes autos (cfr.nºs.2, 4 e 5 do probatório), de forma a aumentar o valor patrimonial tributário do imóvel avaliado. Pelo que, também por este motivo se deve anular o acto de avaliação objecto do presente processo, devido a vício de violação de lei, desnecessário se tornando o exame dos restantes pressupostos da impugnação em sede de pedido de ampliação do objecto do recurso, formulado pela sociedade recorrida. Atento tudo o relatado, nega-se provimento ao recurso deduzido e confirma-se a decisão recorrida, ao que se provirá na parte dispositiva deste acórdão. X DISPOSITIVO X Face ao exposto, ACORDAM, EM CONFERÊNCIA, OS JUÍZES DA SECÇÃO DE CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO deste Tribunal Central Administrativo Sul em NEGAR PROVIMENTO AO RECURSO E CONFIRMAR A DECISÃO RECORRIDA que, em consequência, se mantém na ordem jurídica. X Condena-se o recorrente em custas. X Registe. Notifique. X Lisboa, 9 de Fevereiro de 2017 (Joaquim Condesso - Relator) (Catarina Almeida e Sousa - 1º. Adjunto) (Bárbara Tavares Teles - 2º. Adjunto)

Sumário

2. Segundo o princípio da livre apreciação da prova, o Tribunal baseia a sua decisão, em relação às provas produzidas, na sua íntima convicção, formada a partir do exame e avaliação que faz dos meios de prova trazidos ao processo e de acordo com a sua experiência de vida e de conhecimento das pessoas (cfr. artº.607, nº.5, do C.P.Civil, na redacção da Lei 41/2013, de 26/6). Somente quando a força probatória de certos meios se encontra pré-estabelecida na lei (v.g.força probatória plena dos documentos autênticos - cfr.artº.371, do C.Civil) é que não domina na apreciação das provas produzidas o princípio da livre apreciação.

3. O erro de julgamento de facto ocorre quando o juiz decide mal ou contra os factos apurados. Por outras palavras, tal erro é aquele que respeita a qualquer elemento ou característica da situação “sub judice” que não revista natureza jurídica. O erro de julgamento, de direito ou de facto, somente pode ser banido pela via do recurso e, verificando-se, tem por consequência a revogação da decisão recorrida.

4. No que diz respeito à disciplina da impugnação da decisão de 1ª. Instância relativa à matéria de facto a lei processual civil impõe ao recorrente um ónus rigoroso, cujo incumprimento implica a imediata rejeição do recurso. Ele tem de especificar, obrigatoriamente, na alegação de recurso, não só os pontos de facto que considera incorrectamente julgados, mas também os concretos meios probatórios, constantes do processo ou do registo ou gravação nele realizada, que, em sua opinião, impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados, diversa da adoptada pela decisão recorrida (cfr.artº.685-B, nº.1, do C.P.Civil, “ex vi” do artº.281, do C.P.P.Tributário). Tal ónus rigoroso ainda se pode considerar mais vincado no actual artº.640, nº.1, do C.P.Civil, na redacção resultante da Lei 41/2013, de 26/6.

5. Se a decisão do julgador, no que diz respeito à prova testemunhal produzida, estiver devidamente fundamentada e for uma das soluções plausíveis, segundo as regras da lógica, da ciência e da experiência, ela será inatacável, visto ser proferida em obediência à lei que impõe o julgamento segundo a livre convicção.

6. O Imposto Municipal sobre Imóveis, criado pelo Código do Imposto Municipal sobre Imóveis (I.M.I. - aprovado pelo dec.lei 287/2003, de 12/11), tributo que substituiu a Contribuição Autárquica, deve considerar-se um imposto sobre o património que incide sobre o valor dos prédios situados no território de cada município, dividindo-se, de harmonia com a classificação dos mesmos prédios, em rústico e urbano. O sujeito passivo da relação jurídico-tributária de I.M.I. é aquele que em 31 de Dezembro do ano a que diz respeito o tributo tenha o uso e fruição do prédio, seja proprietário ou usufrutuário, e a matéria colectável do imposto (pressuposto objectivo genérico de qualquer relação jurídico-tributária) é constituída pelo valor tributável dos prédios, o qual consiste no seu valor patrimonial (cfr.preâmbulo e artºs.1, 2, 7 e 8, do C.I.M.I.).

7. O sistema de avaliações do I.M.I. consta dos artºs.38 a 70, do respectivo Código. O objectivo do sistema é determinar o valor de mercado dos imóveis urbanos, a partir de uma fórmula matemática enunciada no artº.38, do C.I.M.I.

8. A avaliação assenta em seis coeficientes, todos eles de carácter objectivo, os quais se podem agregar em dois conjuntos:

a) Os coeficientes macro, de enquadramento ou de contexto - trata-se dos coeficientes que não dependem especificamente de cada prédio individual que vai ser avaliado, mas do contexto económico e urbanístico em que se insere. São factores de variação do valor que não são intrínsecos a cada prédio, mas exteriores, apesar de serem sempre dele indissociáveis. Estes coeficientes aplicam-se, por natureza, a vários prédios e não apenas a um. São eles o valor base dos prédios edificados (Vc) e o coeficiente de localização (CL);

b) Os coeficientes específicos ou individuais - são os que respeitam a características intrínsecas dos próprios imóveis concretamente avaliados. Estamos a falar da área (A), do coeficiente de afectação (Ca), do coeficiente de qualidade e conforto (Cq) e do coeficiente de vetustez (Cv).

9. O regime de avaliação do valor patrimonial dos terrenos para construção está consagrado no artº.45, do C.I.M.I. O modelo de avaliação é igual ao dos edifícios construídos, embora partindo-se do edifício a construir, tomando por base o respectivo projecto. É que o valor do terreno para construção corresponde, fundamentalmente, a uma expectativa jurídica, consubstanciada num direito de nele se vir a construir um prédio com determinadas características e com determinado valor. Será essa expectativa de produção de uma riqueza materializada num imóvel a construir que faz aumentar o valor do património e a riqueza do proprietário do terreno para construção, logo que o imóvel em causa passa a ser considerado como terreno para construção. Por essa razão, quanto maior for o valor do prédio a construir, maior é o valor do terreno para construção que lhe está subjacente (cfr.artº.6, nº.3, do C.I.M.I.).

10. Do exame da norma constante do artº.76, do C.I.M.I., na redacção da Lei 64-A/2008, de 31/12, deve concluir-se que a mesma consagra um regime de excepção, tendo por pressuposto, além do mais, a existência de um desvio do valor da 1ª. avaliação em mais de 15% face ao valor normal de mercado do imóvel em causa (nº.5 da norma). Por outro lado, o nº.8 do preceito parece abrir a porta à utilização do mencionado regime, mesmo em sede de segunda avaliação para efeitos de I.M.I. Com estes pressupostos, no caso concreto, a comissão de avaliação, em obediência ao preceituado no artº.76, nº.4, do C.I.M.I., estava obrigada a proceder à avaliação por aplicação do método comparativo dos valores de mercado.

11. Na determinação do valor patrimonial tributário dos terrenos para construção não há lugar à consideração dos coeficientes de afectação (ca) e de qualidade e conforto (cq) supra identificados.

Texto Integral

ACÓRDÃO

RELATÓRIO

O DIGNO REPRESENTANTE DA FAZENDA PÚBLICA deduziu recurso dirigido a este Tribunal tendo por objecto sentença proferido pelo Mº. Juiz do T.A.F. de Loulé, exarada a fls.269 a 278 do presente processo, através da qual julgou procedente a presente impugnação judicial intentada pelo recorrido, “P..., S.A.”, tendo por objecto 2ª. avaliação de imóvel, incidente sobre o lote de terreno n.º 13, inscrito na matriz predial urbana da freguesia e concelho de ..., sob o artigo n.º 17428, avaliado em € 3.344.610,00.

O recorrente termina as alegações (cfr.fls.293 a 303 dos autos) do recurso formulando as seguintes Conclusões:

1- A presente Impugnação Judicial foi interposta contra o resultado da segunda avaliação do lote de terreno para construção, inscrito na matriz predial da freguesia de ..., sob o artigo 17.428, invocando-se que o mesmo se encontra desajustado com o valor de mercado;

2- O Tribunal a quo julgou a Impugnação procedente, decisão com a qual não podemos concordar porquanto;

3- A Fazenda Pública não estava obrigada a proceder à avaliação do lote de terreno por aplicação do método comparativo do valor de mercado;

4- A segunda avaliação foi requerida nos termos gerais do art. 76º do CIMI (arts. 38º e ss.);

5- Nesta avaliação foram mantidos os parâmetros e o valor patrimonial da primeira, encontrados de forma objectiva;

6- De acordo com o art. 45º do CIMI, o VP dos terrenos para construção resulta do somatório do valor da área de implantação do edifício a construir e do valor do terreno adjacente à implantação;

7- Como explicado pelos peritos, no caso concreto, a avaliação foi efectuada de forma manual (conforme demonstrado na ficha de avaliação), uma vez que o prédio tinha três afectações diferentes: comércio, estacionamento e habitação;

8- No procedimento de segunda avaliação foram conferidos todos os procedimentos adoptados na avaliação precedente, nomeadamente as áreas, através da deslocação ao local, da análise das plantas, do alvará de loteamento e de todos os documentos que tinham à sua disposição (arts. 38º e ss., ex vi do art. 76º n.º 2 do CIMI);

9- O valor tributário derivou da aplicação do art. 45º do CIMI, composto por critérios objectivos e predeterminados legalmente, relativamente aos quais a comissão de avaliação não teve, nem poderia ter tido, qualquer poder discricionário;

10- Trata-se, como referiram os três peritos participantes na comissão de avaliação, do mero cumprimento de parâmetros legais, nomeadamente do zonamento previamente aprovado, no qual, já foi tida em consideração a localização do imóvel e feita uma prospecção e amostragem do valor de mercado praticado;

11- Nestes termos, concordamos com o douto parecer da Digna Procuradora da República, emitido no sentido da improcedência da Impugnação;

12- Não tendo a segunda avaliação sido requerida de acordo com o procedimento próprio vertido no art. 76º n.ºs 4 a 7 do CIMI, não tem cabimento a comparação do valor de mercado com o valor apurado na avaliação patrimonial tributável;

13- O próprio perito indicado pela Impugnante, J..., ouvido em primeiro lugar na inquirição de testemunhas, admitiu que não foi essa a opção daquela sociedade, aquando da apresentação do pedido de segunda avaliação, facto também confirmado pelas testemunhas indicadas pela FP;

14- Pelo que, todo o depoimento das testemunhas arroladas pela Impugnante, pretendendo provar o valor de mercado do bem aqui em causa, não tem, a nosso ver, relevância processual, já que se trata de matéria que não pode ser discutida em Tribunal, uma vez que também não o foi no acto impugnado. O mesmo serve para os documentos juntos tardiamente pela Impugnante;

15- É verdade que, desde a entrada em vigor da Lei n.º 64-A/2008 de 31/12, a qual alterou a redacção do art. 76º do CIMI, permite-se a consideração do valor de mercado dos prédios a avaliar;

16- No entanto, como estabelece o n.º 6 daquele artigo, o pedido da segunda avaliação efectuado nos termos do n.º 4, deve ser devidamente fundamentado;

17- Se atentarmos ao teor do pedido de segunda avaliação elaborado pela ora Impugnante, podemos verificar que apenas foi tenuemente abordada a questão, referindo que “Este valor é manifestamente exagerado, designadamente quando comparado com o respectivo valor de mercado.”, nada mais se invocando ou provando a este respeito. No mais, coloca apenas em causa o coeficiente de localização;

18- O próprio Acórdão do STA, proferido em 18/11/2009, no Proc. 0765/09, invocado na douta decisão de que se recorre, esclarece que a norma do art. 76º do CIMI “é de cariz procedimental, já que não define a matéria colectável, antes estabelece apenas o procedimento da sua determinação”;

19- O Impugnante optou por não utilizar o novo procedimento criado pela Lei n.º 64-A/2008, como ficou claro do seu requerimento e do depoimento das testemunhas inquiridas;

20- Há ainda a referir que o valor patrimonial apurado nos termos do art. 76º n.ºs 4 a 7 do CIMI apenas releva para efeitos de IRS, IRC e IMT, não figurando sequer, quando é caso disso, na matriz predial. Pelo que, não teria qualquer relevância para o apuramento do Imposto Municipal sobre Imóveis;

21- Sempre se dirá que as testemunhas J..., A... e L... apenas emitiram juízos de opinião sobre o valor de mercado do imóvel, já que não foram chamados a depor na qualidade de peritos;

22- Aliás, o lote de terreno para construção em causa encontra-se situado numa zona privilegiada de ..., denominada Urbanização ..., junto ao hipermercado ..., com estacionamento e acessibilidades bastante favoráveis;

23- Torna-se fácil de ver que um lote de terreno contíguo ao estacionamento do referido hipermercado, situado na sua área de expansão (e propriedade do mesmo grupo económico - ...), afecto a comércio, estacionamento e habitação se encontre fortemente valorizado;

24- Conforme art. 42º n.º 3 do CIMI, na fixação do coeficiente de localização já foi tido em consideração, nomeadamente, as acessibilidades, a proximidade de equipamentos sociais, serviços de transporte públicos e a localização em zonas de elevado valor de mercado imobiliário;

25- E basta ver a constituição da CNAPU (art. 61º do CIMI) para verificar que no procedimento da elaboração dos coeficientes de localização participaram todas as entidades relacionadas com a propriedade urbana e após ponderação dos elementos fornecidos pelos peritos locais e regionais, foram propostos os referidos elementos de localização ao Ministro de Finanças e aprovados por Portaria;

26- Pelo que, a douta sentença violou as normas legais aqui invocadas e não valorou devidamente os factos apurados;

27- Logo, não enfermando o procedimento de segunda avaliação de qualquer ilegalidade ou ineficácia, a Impugnação deduzida, teria de improceder;

28- Pelo exposto, deve ser dado provimento ao presente recurso e consequentemente revogada a sentença recorrida, que deverá ser substituída por Acórdão que mantenha o resultado da segunda avaliação do prédio urbano supra identificado, como é de JUSTIÇA.

O impugnante e ora recorrido produziu contra-alegações (cfr.fls.364 a 421 dos autos), nas quais arremata com as seguintes Conclusões:

1- Existe desajustamento entre o VPT e o valor de mercado do imóvel, porquanto, como resulta dos autos, ao terreno para construção em causa foi atribuído o VPT de € 3.344.610,00, quando o mesmo foi avaliado por uma entidade terceira, que lhe atribuiu o valor de € 2.514.000,00 (Cfr.fls. 128 a 131 dos autos);

2- Como resulta dos autos, no caso em análise a Recorrida fundamentou o seu pedido de segunda avaliação na distorção entre o VPT e o valor de mercado, sendo que também o representante legal da Recorrida naquele procedimento fez consignar, na respectiva acta, que o valor atribuído estava “completamente desajustado do valor de mercado”;

3- Desde a entrada em vigor da Lei n.º 64-A/2008, de 31 de Dezembro, permite-se que o valor patrimonial tributário dos terrenos para construção possa ser fixado por aplicação do método comparativo dos valores de mercado - o que constitui uma “válvula de escape” do sistema, a utilizar sempre que, para efeitos de justiça tributária, se mostre necessário recalcular e alterar o VPT apurado pela aplicação da fórmula do artigo 38.º do CIMI;

4- A Recorrente escuda-se num argumento de natureza formal, de que a Recorrida não solicitou o procedimento de segunda avaliação, invocando expressamente o disposto no artigo 76.º n.º 4 do CIMI – todavia, constatando o motivo que conduziu o Contribuinte a solicitar a segunda avaliação, nada obstava a que a AF tivesse procedido à determinação do VPT com arrimo no método comparável de mercado;

5- No contencioso tributário, os Tribunais superiores têm vindo a entender que a preterição de formalidades procedimentais se degrada em mera irregularidade, sem qualquer relevância no regular andamento do procedimento, sempre que, apesar dessa preterição, se tenha alcançado a finalidade pretendida pelo legislador;

6- Assim deve ser considerado no caso dos autos, por igualdade de motivos, já que, quer no pedido de segunda avaliação, quer no decurso desta, é inegável que a AF teve conhecimento de que o pedido de segunda avaliação se prendia, essencialmente, com a desconformidade entre o VPT e o valor de mercado;

7- De resto, nos termos da lei artigo 48.º n.º 1 da LGT e 19.º n.º 1 do D.L. 135/99 de 22.04, o princípio da colaboração entre AF e Contribuinte abrange a correcção de erros ou omissões manifestas nos pedidos apresentados para salvaguarda dos seus direitos;

8- No caso em apreço, verificando que o fundamento do pedido de segunda avaliação era a desconformidade entre o VPT e o valor de mercado, a AF não convidou oficiosamente o Contribuinte a corrigir o seu pedido, nem a apresentar a fundamentação que entendesse devida;

9- O Tribunal a quo julgou a impugnação procedente, por violação do disposto no artigo 76.º n.º 4 do CIMI, e, desse modo, absteve-se de conhecer os demais vícios invocados – o que, agora, impõe o seu conhecimento pelo Tribunal de Recurso;

10- Não se vislumbra em que se baseia a majoração do coeficiente de localização (Cl) na avaliação em apreço, tendo em conta que, como referido, o artigo 45.º CIMI não estabelece tal coeficiente para determinação do VPT de terrenos para construção;

11- A não ser assim, verificar-se-ia uma dupla ponderação do factor “localização”, uma vez que a mesma já é considerada em 22% da percentagem do valor do terreno de implantação – como resulta claro da concatenação entre o disposto no artigo 45.º n.º 2 e 3, e artigo 42.º n.º 3 CIMI;

12- Também não se vislumbra em que se baseia a majoração do coeficiente de afectação (Ca), tendo em conta que o artigo 45.º CIMI não estabelece tal coeficiente para determinação do VPT de terrenos para construção, como se não entende em que se baseia a majoração do coeficiente de qualidade e conforto (Cq), tendo em conta que, como referido, o artigo 45.º CIMI não estabelece tal coeficiente para os terrenos para construção;

13- É entendimento da nossa Jurisprudência Superior que: «Na determinação do valor patrimonial tributário dos terrenos para construção há que observar o disposto no artigo 45.º do Código do IMI, não havendo lugar à consideração de coeficientes de afectação (ca) e de qualidade e conforto (Cq).»;

14- Nos termos do artigo 40.º-A do CIMI (por remissão do artigo 45.º n.ºs 1 e 2 do CIMI), a avaliação deveria ter respeitado o coeficiente de ajustamento de áreas aí previsto (Caj);

15- A reunião e deliberação da comissão de avaliação que interveio na segunda avaliação não obedeceu às formalidades legais prescritas nos artigos 74.º n.º 3 e 76.º n.º 2 do CIMI;

16- Embora situado dentro dos limites legais, entre 0,4 e 2, definidos no artigo 42.º n.º 1 do CIMI, não foram explicitados pela Administração Fiscal (AF) quaisquer critérios, dentro dos elencados nas alíneas a) a d) do n.º 3 do artigo 42.º do CIMI, que terão conduzido à concreta fixação do Cl (coeficiente de localização), o mesmo sucedendo relativamente à Portaria n.º 1119/2009 de 30.09 que, alegadamente, fixa os coeficientes de localização, e estabelece, apenas, mínimos e máximos;

17- Nada existe, no termo de avaliação, que permita à Recorrente – ou a qualquer outro Contribuinte colocado na sua posição – perceber qual ou quais das características do imóvel foram consideradas, e em que medida, para a determinação dos coeficientes de localização;

18- O n.º 3 do artigo 42.º do CIMI, ao referir os elementos que contribuem, ou podem contribuir, para a fixação do coeficiente de localização, o faz de modo meramente exemplificativo, ao referir que “na fixação do coeficiente de localização, têm-se em consideração, nomeadamente”, pelo que carece o Contribuinte de saber quais os factores que em concreto, foram considerados para a fixação dos concretos coeficientes aplicados;

19- Na realidade é impossível ao Contribuinte (ou ao Tribunal) saber, com base nos elementos constantes dos autos, de que modo foram determinados os coeficientes de localização;

20- É essa, de resto, a recente Jurisprudência do Supremo Tribunal Administrativo que, por lapidar, se deixa citada:

«(…) II - Tendo sido utilizado em actos de avaliação de imóveis determinado coeficiente de localização, entre os limites fixados no ponto 1.7 da Portaria n.º 982/2004, os actos só poderão considerar-se suficientemente fundamentados se se puder concluir que, com os elementos que lhe foram notificados e dos que foram fornecidos através de meios electrónicos e de informação da administração tributária, o destinatário a conhecer todos os elementos que foram relevantes para a avaliação.»;

21- Assim sendo, como é, a avaliação em causa padece de falta de fundamentação, em violação do disposto nos artigos 77.º n.º 1 e 2 e 84.º n.º 3 da Lei Geral Tributária (LGT), e 268.º n.º 3 da Constituição da República Portuguesa (CRP) – o que, nos termos do artigo 125.º n.º 2 do Código de Procedimento Administrativo (CPA), e acarreta a anulabilidade da avaliação;

22- O Código do IMI, designadamente o n.º 3 do seu art. 42.º, não faz qualquer referência a “valores correntes de mercado”, mas essa consideração dos valores correntes de mercado é indispensável, pelo facto de ter sido expressamente exigida pela lei de autorização dada ao Governo (Lei n.º 26/2003, de 30 de Julho);

23- A violação dos sobreditos parâmetros, pelo Decreto - Lei autorizado, configura, pois, uma ofensa ao princípio constitucional da repartição de competências, originadora de violação directa da Constituição da República Portuguesa - o que vale por dizer que é organicamente inconstitucional o artigo 42.º n.º 2 e 3 a), b) e c) do CIMI, por violação do artigo 10.º n.º 1 da respectiva Lei de Autorização Legislativa, n.º 26/2003 de 20.07;

24- Analisada a Portaria aplicável (Portaria n.º 982/2004, de 04.08, com as alterações da Portaria n.º 1426/2004, de 25.11, da Portaria n.º 1022/2006, de 20.09 e da Portaria n.º 1119/2009 de 30.09), constata-se que esta não especifica os “zonamentos e respectivos coeficientes de localização” – estabelecendo, no seu n.º 3º, que os mesmos “são publicados no sítio www.e-financas.gov.pt, podendo ser consultados por qualquer interessado e em qualquer serviço de finanças.”;

25- Ou seja, os coeficientes CONCRETAMENTE UTILIZADOS não estão fixados na lei, apenas constando de Portaria os coeficientes mínimos e máximos, pelo que tais concretos coeficientes apenas serão conhecidos (e, portanto, fixados) aquando da sua “publicação” no site das finanças, não estando publicados em Diário da República;

26- Consultado o referido “site”, verifica-se que em nenhum lugar constam as “características” que terão fundamentado a fixação do concreto Cl atribuídos a cada um dos “zonamentos” dentro dos diferentes municípios, atenta a diferente destinação das edificações, não estando explicitado, em lugar algum, se foram, e em que medida foram, atendidas as ditas características elencadas, exemplificativamente, em a), b), c) e d) do n.º 3 do artigo 42.º do CIMI;

27- Analisado o Anexo I da Portaria n.º 1119/2009, constata-se que o mesmo apenas estabelece, quanto aos coeficientes de localização, apenas os seus mínimos e máximos, e não os concretos coeficientes a aplicar nas avaliações - como é o caso do concreto coeficiente de 0,85, aplicado na avaliação em causa;

28- Assim, não existe qualquer Portaria do Ministro das Finanças a aprovar os concretos coeficientes de localização, sendo que esse concreto coeficiente a aplicar no acto avaliativo, entre aqueles mínimo e máximo, apenas será conhecido (e, portanto, determinado) aquando da sua “publicação” no site das Finanças;

29- Tal significa, simultaneamente, que os concretos coeficientes não estão publicados em Diário da República, e que os concretos coeficientes não são fixados em diploma com força de lei;

30- Em matérias de incidência tributária, como é o caso (determinação do valor objecto de tributação, em sede de IMI), vigora o princípio constitucional da legalidade e tipicidade, e da reserva de lei formal, e as normas sobre tais matérias estão subordinadas a publicação em jornal oficial, sob pena de ineficácia jurídica e consequente falta de obrigatoriedade geral e abstracta;

31- Por conseguinte, a definição do VPT mediante parâmetros e coeficientes determinados e publicados de outra forma que não a legalmente prevista - em Diário da República, e sob a forma de Lei em sentido formal e material - viola os referidos princípios e normas legais e constitucionais;

32- Em particular, a Portaria n.º 1119/2009, no seu ponto 3.º - quando remete para o site do Ministério das Finanças ou para os Serviços de Finanças locais, a publicação de alguns parâmetros de avaliação, como é o caso do Cl – mais não faz senão determinar a criação de regras legais através de um procedimento ad hoc e ilegal, tendo em conta que não se trata apenas da publicação de tais parâmetros, dado que a essa publicação não antecede qualquer acto legislativo, em sentido formal ou material, a definir, em concreto, os coeficientes a ser “publicados”;

33- Nos termos do artigo 112.º n.º 1 da CRP apenas «São actos legislativos as leis, os decretos-leis e os decretos legislativos regionais», sendo que, de acordo com o n.º 5 do mesmo comando constitucional «Nenhuma lei pode criar outras categorias de actos legislativos ou conferir a actos de outra natureza o poder de, com eficácia externa, o poder de interpretar, integrar, modificar, suspender ou revogar qualquer um dos seus preceitos.»;

34- Não existe qualquer norma legal que permita afastar a obrigatoriedade de publicação no Diário da República dos concretos coeficientes em causa, e o D.L. n.º 287/2003 de 12.11, que aprovou o Código do IMI, não estabeleceu qualquer regime especial – e se o fizesse seria ilegal – susceptível de afastar as regras de publicação dos diplomas legais;

35- O artigo 1.º n.º 1 da Lei n.º 74/98 de 11/11, que estabelece o regime de publicação, identificação e formulário dos diplomas legais, estatui que «A eficácia jurídica dos actos a que se refere a presente lei depende da publicação.», dispondo o artigo 3.º n.º 3 al. b) do mesmo diploma que as Portarias são objecto de publicação na parte B da 1.ª série do Diário da República;

36- A Portaria n.º 1119/2009 não aprova, não estabelece e, portanto, não pode dar publicidade, nem ao “zonamento”, nem às “zonas homogéneas” do mesmo, nem, tampouco, ao coeficiente de localização CONCRETAMENTE UTILIZADOS PARA DETERMINAR O VPT EM CAUSA;

37- A definição do VPT mediante parâmetros e coeficientes determinados e publicados de outra forma que não a legalmente prevista (em Diário da República e sob a forma de Lei em sentido formal e material), viola o disposto nos artigos 103.º n.º 1 e 2, 165 n.º 1 i) e 198.º n.º 1 b) da CRP;

38- Devem ter-se como materialmente inconstitucionais, por violação do disposto nos artigos 103.º n.º 2, 119.º n.º 1 h), 165.º n.º 1 i) e 198.º n.º 1 b) da CRP, os artigos 42.º e 62.º CIMI, quando interpretados no sentido de que não é necessário um acto legislativo que fixe zonamentos nos mesmos referidos, e o concreto coeficiente de localização a aplicar aos prédios neles localizados;

39- Termos em que, com a improcedência do presente recurso, deve a Douta sentença recorrida ser mantida nos seus precisos termos, assim se cumprindo a Lei e se fazendo Justiça!

O Digno Magistrado do M. P. junto deste Tribunal emitiu douto parecer no sentido do provimento do presente recurso (cfr.fls.431 a 435 dos autos).

Corridos os vistos legais (cfr.fls.437 e 438 do processo), vêm os autos à conferência para deliberação.

FUNDAMENTAÇÃO

DE FACTO

A sentença recorrida julgou provada a seguinte matéria de facto (cfr.fls.271 a 275 dos presentes autos - numeração nossa):

1- Resulta do “ADITAMENTO AO ALVARÁ DE LOTEAMENTO N° 7/1989 E SEUS ADITAMENTOS DE 31/10/1996 E 17/12/1997” (documento junto a fls.81 e 82 dos presentes autos):

“(…)

Nos termos do n.° 7 do art.º 27.°, do Decreto - Lei n° 555/99, de 16 de Dezembro, na redacção que lhe foi conferida pela Lei n.º 60/2007, de 4 de Setembro, é emitido o Aditamento ao Alvará de Licenciamento de Loteamento n.° 7/1989 e seus aditamentos de 31/10/1996 e 17/12/1997, em nome de P..., S.A., portador do cartão de pessoa colectiva n.° …, com sede no …, que titula a aprovação da operação de alteração ao loteamento e respectivas obras de urbanização que incidem sobre os lotes 13, 14, 15, 16, 17, 18, 19, 20, 21, 22 do prédio sito na ... - ..., freguesia e concelho de ..., descritos na Conservatória do Registo Predial de ... sob os n.ºs 6382/311097, 6383/311097, 6384/311097, 6385/311097, 6386/311097, 6387/311097, 6388/311097, 6389/311097, 6390/311097 e 6391/311097 e respectivamente inscritos na matriz urbana sob os artigos: 13341, 13342, 13343, 13344, 13345, 13346, 13347, 13348, 13349 e 13350, da respectiva freguesia.

O loteamento e os projectos das obras de urbanização, aprovados respectivamente por deliberação camarária de 12/11/2008, consiste na redução de lotes de 22 para 14, respeitam o disposto no PDM e apresentam de acordo com a planta que constitui o anexo 1, as seguintes características:

Área total de construção passou de 56.397,40 m2 para 55.069,40 m2.

Área de implantação passou de 15.319,50 m2para 15.300,50 m2.

Número de lotes passou de 22 para 14.

Área total dos lotes passou de 33.574,00 m2 para 32.515,00 m2.

Área do lote 13 passou de 592,50 m2 para 4.337,50 m2; área de Implantação passou de 305,00 m2 para 2.320,00 m2; área de construção passou de 2,135,00 m2 para 11.210,00 m2, pisos acima da cota de soleira passou de 7 para 5, pisos abaixo da cota de soleira passou de 1 para 2/3 caves, n.° de fogos passou de 14 para 42, a destinação passou de habitação para habitação/comércio.

Área do lote 14 passou de 600,00 m2 para 822,00 m2, a destinação passou de habitação para estacionamento.

São condicionantes da aprovação da operação de alteração à operação de loteamento o pagamento de: taxa de emissão de alvará, no valor de 124,80 € (cento e vinte e quatro euros e oitenta cêntimos), que foi efectuado pela guia de receita n.° 3841, de 2009/10/22.

Áreas de cedência para integração do domínio público municipal: área de arruamentos passou de 3,574,50 m2 para 3.550,00 m2 área de passeios passou de 1,447,00 m2 para 1.638,00 m2 e área de zonas verdes passou de 12.934,50 m2 para 13.827,00 m2.

(…)”;

2- Em 17/03/2010, a Administração Fiscal procedeu à avaliação do lote de terreno n.º 13, inscrito na matriz predial urbana, da Freguesia e Concelho de ..., sob o artigo n°17428, conforme ficha n.º 3024315, donde resulta com interesse para a decisão (cfr.documento junto a fls.38 a 40 do processo administrativo apenso):

(…)

3- Em 06/04/2010, a Impugnante requereu 2.ª avaliação com fundamento de que o valor patrimonial atribuído é manifestamente exagerado quando comparado com o respectivo valor de mercado (cfr.documento junto a fls.260 e 261 dos presentes autos);

4- Resulta do termo de avaliação junto a fls. 25 do processo administrativo apenso:

“(…)

Aos 12 dias do mês de Outubro de deis mil e dez, neste Serviço de Finanças, estando presente o Sr. J…, chefe do mesmo Serviço, em substituição, comigo M…, compareceram os peritos regionais D… e E… e o(s) sujeito(s) passivo(s) ou seu(s) representante(s) e declaram que (tendo visto e examinado, por inspecção directa o prédio descrito na relação que lhes foi entregue: Sim X , Não ), o avaliaram, com a inteira observância de todas as formalidade legais, conforme está descrito na ficha de avaliação n° 3143253, do prédio com o artigo de matriz P17428, da freguesia de

Para constar se lavrou este termo, que vai ser por todos assinado, depois de lido por mim M…, T.AT.A., que o subscrevi.

Peritos Regionais:

Na visita ao local e após análise do processo, foram confirmados como correctos todos os parâmetros considerados na primeira avaliação pelo que foi mantido o valor patrimonial do prédio em causa.

O Representante do Contribuinte:

Declara que não concorda com a fórmula de cálculo da qual resultou o valor atribuído que considera estar completamente desajustado do valor do mercado.

(…)”;

5- Na 2.ª avaliação foram mantidos os parâmetros e o valor patrimonial do prédio resultantes da 1.ª avaliação (cfr.documento junto a fls.64 a 66 do processo administrativo apenso);

6- A sociedade impugnante, “P..., S.A.”, com o n.i.p.c. …, foi notificada do acto de 2ª. avaliação por carta registada expedida em 19/10/2010 (cfr.documento junto a fls.22 do processo administrativo apenso);

7- A petição inicial que originou o presente processo foi apresentada em 20/01/2011 (cfr.data de envio aposta a fls.3 dos presentes autos);

8- A sociedade “C…” avaliou o lote 13 da ... em 2.514.000,00 € (cfr.documento junto a fls.128 a 131 dos presentes autos);

9- Os preços de construção por m2 dos lotes 4, 5 e 8 da ..., são os seguintes (cfr.documentos juntos a fls.132 a 149 dos presentes autos)

A sentença recorrida considerou como factualidade não provada a seguinte: “…Para a decisão da causa, sem prejuízo das conclusões ou alegações de matéria de direito produzidas, de relevante, nada mais se provou…”.

Por sua vez, a fundamentação da decisão da matéria de facto constante da sentença recorrida é a seguinte: “…Todos os factos têm por base probatória, os documentos referidos em cada ponto e o depoimento das testemunhas arroladas.

A testemunha J…, em síntese, referiu:

A avaliação foi motivada por uma alteração ao alvará de loteamento que originou a passagem de 22 lotes para 14, introduzindo alterações nas áreas. Participou no procedimento de avaliação e discordou do valor patrimonial porque a fórmula de avaliação não foi aplicada correctamente. O coeficiente de localização parece-lhe exagerado. O valor encontrado está muito acima do valor de mercado. No procedimento de avaliação procedeu-se à aplicação pura e simples da fórmula. A Impugnante vendou outros lotes na ... por valores mais baixos, a cerca de 140,00 m2 de construção acima do solo. A zona onde se situa o lote 13 é uma zona saturada de construção, com vista para o parque de estacionamento do “...” e afastado da praia. Fez várias simulações no sítio da DGCI e nunca aí viu as razões que determinaram em concreto o critério de localização. A instância da Representante da Fazenda Pública referiu que aquando da 2.ª avaliação nada lhe foi referido quanto à possibilidade de recorrer a um procedimento para ser invocado o valor de mercado. Não foi aplicado o valor de mercado, mas foi aplicada a fórmula de determinação do valor patrimonial. A afectação do imóvel não é só a habitação, tem uma zona comercial e estacionamento.

A testemunha J…, em síntese, referiu:

Tem conhecimento que a Impugnante vendeu outros lotes que possuía na zona da .... Habitualmente na avaliação considera-se a área de construção acima do solo e segundo tem conhecimentos os lotes foram vendidos a cerca de 140,00 € /m2. Em 2009 o mercado na avaliação dos imóveis era descendente, principalmente em locais onde existe muita construção e excesso de oferta face à procura. O lote 13 confina com o parque de estacionamento do “…”, que é uma superfície comercial com muito movimento. Fica longe da praia e tem vistas para um parque de estacionamento e por isso não é das melhores localizações. Considerando a zona onde se situa o lote 13, considerando os contactos que tem com outras imobiliárias, o preço de construção por m2 acima do solo é inferior a 200,00 €. Alguns construtores usam um critério diferente que é o do valor do terreno em função do valor do fogo a construir, que no caso varia em os 20.000,00 € e os 25.000,00 €. Considerando os factores negativos — vista para um parque de estacionamento, não estarem perto da praia - o valor atribuído é manifestamente exagerado. Já consultou o sítio da DGSI na internet, viu no simulador os coeficientes de localização, mas nunca viu as razões técnicas que fundamentam tais indicadores, os motivos que justificam o coeficiente não estão no sítio da internet.

A testemunha A…, em síntese, referiu:

O lote 13 situa-se numa urbanização com alguns anos, existe muita construção naquela zona, a construção é de má qualidade, as fachadas são pobres, as zonas verdes estão mal arranjadas, há uma grande densidade populacional, o estacionamento é insuficiente. Existe no local um conflito de trânsito de difícil circulação, que é a rotunda do “M...” onde confluem todas as ruas de .... Não é uma zona balnear, pois já fica distante da praia, é uma zona de cidade. Há muita oferta de construção com prédios inteiros para serem comercializados. O valor médio por fogo na zona situava-se entre os 20.000,00 € e os 25.000,00 € e ás vezes, em circunstâncias excepcionais poderia chegar aos 30.000,00 €. O valor da avaliação, dentro dos parâmetros que referiu é muito elevado. Um T3 naquela zona tem um valor entre 120.000,00 € e 130.000,00 €. O valor resultante da avaliação do terreno dá cerca de 80.000,00 € por fogo, o que é manifestamente exagerado. Hoje, pela conjuntura do mercar, um T3, em regra, não ultrapassa o valor de 100.000,00 €.

A testemunha L..., em síntese, referiu:

A zona tem sub nichos uns melhores que outros. As parcelas em questão estão encima da estrada, num dos lados, demasiado perto, está o shopping. Para viver, mesmo ao fim de semana, é um pouco incomodativo. Do ponto de vista da valorização a oferta é muito grade e a procura é muito pequena. A oferte de terrenos na zona, actualmente, varia entre os 20.000,00 € e os 22.000,00 € por fogo. Em 2009 os preços já se aproximavam deste valor. O valor por m2, consoante a localização, varia entre 185,00 € e 220,00 €, de construção acima do solo. Na zona existe muita oferta de terrenos. A avaliação efectuada é demasiado exagerada e é impossível vender o imóvel pelo valor da avaliação. Há demasiados imóveis no mercado e por isso os promotores não os procuram.

A testemunha D…, em síntese, referiu:

O lote 13 localiza-se na urbanização conhecida por urbanização da …, no cento da cidade de ..., junto a um parque subterrâneo de estacionamento num centro comercial. Na 2.ª avaliação, foi ao local, consultou o alvará de loteamento e todos os elementos que tinha à sua disposição e verificou que na 1.ª avaliação tinha sido cumprido na íntegra o que estava determinado na lei. Verificou as áreas, fez as contas e manteve a 1.ª avaliação. O lote 13 tinha três afectações diferentes e por isso a 1ª avaliação foi efectuada manualmente. Não foi pedida a avaliação com base no valor manifestamente inferior à 1.ª avaliação de acordo com as novas regras. O depoente, na reunião dos peritos, falou na questão de que aquela avaliação deveria ter sido feita de acordo com as novas regras, pelo método comparativo. O lote 13 situa-se numa zona boa em termos de comércio, acessibilidades, escolas, hospital, está no centro da cidade. A instância da Impugnante esclareceu que os valores de mercado foram considerados aquando da elaboração da fórmula técnica na altura do zonamento. Na 2.ª avaliação foi aplicada a fórmula de acordo com as diferentes afectações do imóvel a construir. O lote situa-se numa zona movimentada e está bem localizado e no centro da cidade, nada tendo a ver com a zona balnear.

A testemunha E…, em síntese, referiu:

Participou na 2.ª avaliação: os intervenientes foram ao local e reuniram no local. O lote está confinante com o parque de estacionamento do centro comercial. Foi confirmada a 1.ª avaliação. As ares e as três afectações foram retiradas do loteamento. O lote 13 tem acesso pela urbanização, que por seu turno tem acesso pela antiga ... e também pela Rua M…. Foram aplicados os critérios objectivos que resultam da lei. A instância da Impugnante esclareceu que o pedido deveria ter sido efectuado noutros moldes para atenderem ao valor de mercado…”.

ENQUADRAMENTO JURÍDICO

Em sede de aplicação do direito, a sentença recorrida, em síntese, julgou procedente a impugnação que originou o presente processo, em consequência do que anulou o acto de segunda avaliação objecto do presente processo (cfr.nºs.4 e 5 do probatório).

Antes de mais, se dirá que as conclusões das alegações do recurso definem, como é sabido, o respectivo objecto e consequente área de intervenção do Tribunal “ad quem”, ressalvando-se as questões que, sendo de conhecimento oficioso, encontrem nos autos os elementos necessários à sua integração (cfr.artº.639, do C.P.Civil, na redacção da Lei 41/2013, de 26/6; artº.282, do C.P.P.Tributário).

O recorrente aduz, em primeiro lugar, que o perito indicado pela sociedade impugnante, J..., ouvido em primeiro lugar na inquirição de testemunhas, admitiu que a opção daquela sociedade não foi a consideração do valor de mercado do imóvel a avaliar, aquando da apresentação do pedido de segunda avaliação, facto também confirmado pelas testemunhas indicadas pela apelante. Que o depoimento das testemunhas arroladas pela impugnante, pretendendo provar o valor de mercado do bem aqui em causa, não tem, a nosso ver, relevância processual, já que se trata de matéria que não pode ser discutida em Tribunal, uma vez que também não o foi no acto impugnado. O mesmo serve para os documentos juntos tardiamente pela impugnante. Que as testemunhas J..., A... e L... apenas emitiram juízos de opinião sobre o valor de mercado do imóvel, já que não foram chamados a depor na qualidade de peritos (cfr.conclusões 13, 14 e 21 do recurso), com base em tal alegação pretendendo, supomos, consubstanciar erro de julgamento de facto da decisão recorrida.

Examinemos se a decisão recorrida comporta tal vício.

Segundo o princípio da livre apreciação da prova, o Tribunal baseia a sua decisão, em relação às provas produzidas, na sua íntima convicção, formada a partir do exame e avaliação que faz dos meios de prova trazidos ao processo e de acordo com a sua experiência de vida e de conhecimento das pessoas. Somente quando a força probatória de certos meios se encontra pré-estabelecida na lei (v.g.força probatória plena dos documentos autênticos - cfr.artº.371, do C.Civil) é que não domina na apreciação das provas produzidas o princípio da livre apreciação (cfr.artº.607, nº.5, do C.P.Civil, na redacção da Lei 41/2013, de 26/6; Prof. Alberto dos Reis, C.P.Civil anotado, IV, Coimbra Editora, 1987, pág.566 e seg.; Antunes Varela e Outros, Manual de Processo Civil, 2ª. Edição, Coimbra Editora, 1985, pág.660 e seg.).

Relativamente à matéria de facto, o juiz não tem o dever de pronúncia sobre toda a matéria alegada, tendo antes o dever de seleccionar apenas a que interessa para a decisão, levando em consideração a causa (ou causas) de pedir que fundamenta o pedido formulado pelo autor (cfr.artºs.596, nº.1 e 607, nºs.2 a 4, do C.P.Civil, na redacção da Lei 41/2013, de 26/6) e consignar se a considera provada ou não provada (cfr.artº.123, nº.2, do C.P.P.Tributário).

O erro de julgamento de facto ocorre quando o juiz decide mal ou contra os factos apurados. Por outras palavras, tal erro é aquele que respeita a qualquer elemento ou característica da situação “sub judice” que não revista natureza jurídica. O erro de julgamento, de direito ou de facto, somente pode ser banido pela via do recurso e, verificando-se, tem por consequência a revogação da decisão recorrida. A decisão é errada ou por padecer de “error in procedendo”, quando se infringe qualquer norma processual disciplinadora dos diversos actos processuais que integram o procedimento aplicável, ou de “error in iudicando”, quando se viola uma norma de direito substantivo ou um critério de julgamento, nomeadamente quando se escolhe indevidamente a norma aplicável ou se procede à interpretação e aplicação incorrectas da norma reguladora do caso ajuizado. A decisão é injusta quando resulta de uma inapropriada valoração das provas, da fixação imprecisa dos factos relevantes, da referência inexacta dos factos ao direito e sempre que o julgador, no âmbito do mérito do julgamento, utiliza abusivamente os poderes discricionários, mais ou menos amplos, que lhe são confiados (cfr. ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 11/6/2013, proc.5618/12; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 10/4/2014, proc.7396/14; Prof. Alberto dos Reis, C.P.Civil anotado, V, Coimbra Editora, 1984, pág.130; Fernando Amâncio Ferreira, Manual dos Recursos em Processo Civil, Almedina, 9ª. edição, 2009, pág.72).

Ainda no que diz respeito à disciplina da impugnação da decisão de 1ª. Instância relativa à matéria de facto, a lei processual civil impõe ao recorrente um ónus rigoroso, cujo incumprimento implica a imediata rejeição do recurso, quanto ao fundamento em causa. Ele tem de especificar, obrigatoriamente, na alegação de recurso, não só os pontos de facto que considera incorrectamente julgados, mas também os concretos meios probatórios, constantes do processo ou do registo ou gravação nele realizadas, que, em sua opinião, impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados, diversa da adoptada pela decisão recorrida (cfr.artº.685-B, nº.1, do C.P.Civil, “ex vi” do artº.281, do C.P.P.Tributário; José Lebre de Freitas e Armindo Ribeiro Mendes, C.P.Civil anotado, Volume 3º., Tomo I, 2ª. Edição, Coimbra Editora, 2008, pág.61 e 62; Fernando Amâncio Ferreira, Manual dos Recursos em Processo Civil, 9ª. edição, Almedina, 2009, pág.181; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 20/12/2012, proc.4855/11; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 2/7/2013, proc.6505/13).

Tal ónus rigoroso deve considerar-se mais vincado no actual artº.640, nº.1, do C.P.Civil, na redacção resultante da Lei 41/2013, de 26/6 (cfr.ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 31/10/2013, proc.6531/13; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 14/11/2013, proc.5555/12; ac.T.C.A. Sul-2ª.Secção, 27/02/2014, proc.7205/13).

Por outro lado, no que concretamente diz respeito à produção de prova testemunhal, refira-se que se a decisão do julgador estiver devidamente fundamentada e for uma das soluções plausíveis, segundo as regras da lógica, da ciência e da experiência, ela será inatacável, visto ser proferida em obediência à lei que impõe o julgamento segundo a livre convicção (cfr.ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 16/4/2013, proc.6280/12; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 7/5/2013, proc.6418/13; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 2/7/2013, proc.6505/13).

No caso concreto, não pode deixar de estar votado ao insucesso o fundamento do recurso em análise devido a falta de cumprimento do ónus mencionado supra, desde logo, quanto aos concretos meios probatórios constantes do processo ou do registo/gravação realizados e que impunham a decisão de alteração da factualidade provada defendida pelo recorrente.

Arrematando, este Tribunal não tem obrigação de conhecer do presente esteio do recurso.

O apelante alega, igualmente e em síntese, que a Fazenda Pública não estava obrigada a proceder à avaliação do lote de terreno por aplicação do método comparativo do valor de mercado. Que a avaliação foi efectuada de forma manual, uma vez que o prédio tinha três afectações diferentes: comércio, estacionamento e habitação. Que o valor tributário derivou da aplicação do artº.45, do C.I.M.I., composto por critérios objectivos e predeterminados legalmente, relativamente aos quais a comissão de avaliação não teve, nem poderia ter tido, qualquer poder discricionário. Que o valor patrimonial apurado nos termos do artº.76, nºs.4 a 7, do C.I.M.I., apenas releva para efeitos de I.R.S., I.R.C. e I.M.T., não tendo qualquer relevância para o apuramento do Imposto Municipal sobre Imóveis. Que o procedimento de segunda avaliação não padece de qualquer ilegalidade ou ineficácia (cfr.conclusões 1 a 12, 15 a 20 e 22 a 27 do recurso). Com base em tal alegação pretendendo concretizar um erro de julgamento de direito da decisão recorrida.

Deslindemos se a decisão objecto do presente recurso comporta tal pecha.

O Imposto Municipal sobre Imóveis, criado pelo Código do Imposto Municipal sobre Imóveis (I.M.I. - aprovado pelo dec.lei 287/2003, de 12/11), tributo que substituiu a Contribuição Autárquica, deve considerar-se um imposto sobre o património que incide sobre o valor dos prédios situados no território de cada município, dividindo-se, de harmonia com a classificação dos mesmos prédios, em rústico e urbano. O sujeito passivo da relação jurídico-tributária de I.M.I. é aquele que em 31 de Dezembro do ano a que diz respeito o tributo tenha o uso e fruição do prédio, seja proprietário ou usufrutuário, e a matéria colectável do imposto (pressuposto objectivo genérico de qualquer relação jurídico-tributária) é constituída pelo valor tributável dos prédios, o qual consiste no seu valor patrimonial (cfr.preâmbulo e artºs.1, 2, 7 e 8, do C.I.M.I.; J. L. Saldanha Sanches, Manual de Direito Fiscal, 3ª. edição, 2007, pág.53 e seg.; Esmeralda Nascimento e Márcia Trabulo, Imposto Municipal sobre Imóveis, Notas práticas, Almedina, 2004, pág.15 e seg.).

O sistema de avaliações do I.M.I. consta dos artºs.38 a 70, do respectivo Código. O objectivo do sistema é determinar o valor de mercado dos imóveis urbanos, a partir de uma fórmula matemática enunciada no artº.38, do C.I.M.I., com a seguinte expressão (cfr. José Maria Fernandes Pires, Lições de Impostos sobre o Património e do Selo, Almedina, 2011, pág.45 e seg.; Esmeralda Nascimento e Márcia Trabulo, Imposto Municipal sobre Imóveis, Notas práticas, Almedina, 2004, pág.28 e seg.):

Vt = Vc x A x Ca x CL x Cq x Cv

em que:

Vt = valor patrimonial tributário;

Vc = valor base dos prédios edificados;

A = área bruta de construção mais a área excedente à área de implantação;

Ca = coeficiente de afectação;

CL = coeficiente de localização;

Cq = coeficiente de qualidade e conforto;

Cv = coeficiente de vetustez.

A avaliação assenta nestes seis coeficientes, todos eles de carácter objectivo que se podem agregar em dois conjuntos:

1- Os coeficientes macro, de enquadramento ou de contexto - trata-se dos coeficientes que não dependem especificamente de cada prédio individual que vai ser avaliado, mas do contexto económico e urbanístico em que se insere. São factores de variação do valor que não são intrínsecos a cada prédio, mas exteriores, apesar de serem sempre dele indissociáveis. Estes coeficientes aplicam-se, por natureza, a vários prédios e não apenas a um. São eles o valor base dos prédios edificados (Vc) e o coeficiente de localização (CL).

2- Os coeficientes específicos ou individuais - são os que respeitam a características intrínsecas dos próprios imóveis concretamente avaliados. Estamos a falar da área (A), do coeficiente de afectação (Ca), do coeficiente de qualidade e conforto (Cq) e do coeficiente de vetustez - Cv (cfr.ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 14/2/2012, proc.4950/11; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 13/2/2014, proc.7223/13; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 18/9/2014, proc.6982/13).

Especificamente, o regime de avaliação do valor patrimonial dos terrenos para construção está consagrado no artº.45, do C.I.M.I. O modelo de avaliação é igual ao dos edifícios construídos, embora partindo-se do edifício a construir, tomando por base o respectivo projecto. É que o valor do terreno para construção corresponde, fundamentalmente, a uma expectativa jurídica, consubstanciada num direito de nele se vir a construir um prédio com determinadas características e com determinado valor. Será essa expectativa de produção de uma riqueza materializada num imóvel a construir que faz aumentar o valor do património e a riqueza do proprietário do terreno para construção, logo que o imóvel em causa passa a ser considerado como terreno para construção. Por essa razão, quanto maior for o valor do prédio a construir, maior é o valor do terreno para construção que lhe está subjacente (cfr.artº.6, nº.3, do C.I.M.I.; José Maria Fernandes Pires, Lições de Impostos sobre o Património e do Selo, 3ª. Edição, Almedina, 2016, pág.107 e seg.).

Revertendo ao caso dos autos, defende o recorrente que a Fazenda Pública não estava obrigada a proceder à avaliação do lote de terreno por aplicação do método comparativo do valor de mercado, nos termos do artº.76, nºs.4 a 7, do C.I.M.I.

Pelo contrário, o Tribunal “a quo” considerou que a sociedade impugnante/recorrida invocou no requerimento da segunda avaliação (cfr.nº.3 do probatório) que o valor patrimonial tributário de € 3.344.610,00 calculado para o terreno para construção era manifestamente exagerado, designadamente quando comparado com o respectivo valor de mercado e, por outro, que o perito indicado pelo impugnante declarou no termo de avaliação que não concordava com a fórmula de cálculo da qual resultou o valor atribuído por considerar que a avaliação está completamente desajustada do valor do mercado. Com estes pressupostos, a comissão de avaliação, em obediência ao preceituado no artº.76, nº.4, do C.I.M.I., estava obrigada a proceder à avaliação por aplicação do método comparativo dos valores de mercado nos termos da lei. Não o tendo feito, a avaliação impugnada não se pode manter na ordem jurídica, devido a vício de violação de lei.

Vejamos quem tem razão.

Deve, em primeiro lugar, fazer-se a exegese das normas constantes do artº.76, do C.I.M.I., na redacção da Lei 64-A/2008, de 31/12, a aplicável ao caso "sub judice" (cfr.artº.12, nº.1, do C.Civil):

Artigo 76.º

(Segunda avaliação de prédios urbanos)

1- Quando o sujeito passivo, a câmara municipal ou o chefe de finanças não concordarem com o resultado da avaliação directa de prédios urbanos, podem, respectivamente, requerer ou promover uma segunda avaliação, no prazo de 30 dias contados da data em que o primeiro tenha sido notificado.

2- A segunda avaliação é realizada com observância do disposto nos artigos 38.º e seguintes, por uma comissão composta por um perito regional designado pelo director de finanças em função da sua posição na lista organizada por ordem alfabética para esse efeito, que preside à comissão, um vogal nomeado pela respectiva câmara municipal e o sujeito passivo ou seu representante.

3- Pelo pedido da segunda avaliação é devida uma taxa a fixar entre 5 e 20 unidades de conta, tendo em conta a complexidade da matéria, cujo montante é devolvido se o valor patrimonial se considerar distorcido.

4- Não obstante o disposto no n.º 2, desde que o valor patrimonial tributário, determinado nos termos dos artigos 38.º e seguintes, se apresente distorcido relativamente ao valor normal de mercado, a comissão efectua a avaliação em causa e fixa novo valor patrimonial tributário que releva apenas para efeitos de IRS, IRC e IMT, devidamente fundamentada, de acordo com as regras constantes do n.º 2 do artigo 46.º, quando se trate de edificações, ou por aplicação do método comparativo dos valores de mercado no caso dos terrenos para construção e dos terrenos previstos no n.º 3 do mesmo artigo.

5- Para efeitos dos números anteriores, o valor patrimonial tributário considera-se distorcido quando é superior em mais de 15 % do valor normal de mercado, ou quando o prédio apresenta características valorativas que o diferenciam do padrão normal para a zona, designadamente a sumptuosidade, as áreas invulgares e a arquitectura, e o valor patrimonial tributário é inferior em mais de 15 % do valor normal de mercado.

6- Sempre que o pedido ou promoção da segunda avaliação sejam efectuados nos termos do n.º 4, devem ser devidamente fundamentados.

7- É aplicável o disposto nos n.ºs 3 a 6 do artigo 74.º e nos n.ºs 4 a 6 do artigo 75.º

8- Quando uma avaliação de prédio urbano seja efectuada por omissão à matriz ou na sequência de transmissão onerosa de imóveis e o alienante seja interessado para efeitos tributários deverá o mesmo ser notificado do seu resultado para, querendo, requerer segunda avaliação, no prazo e termos dos números anteriores, caso em que poderá integrar a comissão referida no n.º 2 ou nomear o seu representante.

9- Nas avaliações em que intervierem simultaneamente o alienante e o adquirente ou os seus representantes, o perito regional que presidir à avaliação tem direito a voto e, em caso de empate, voto de qualidade.

10- Na designação dos peritos regionais que integram a comissão referida no n.º 2, deve atender-se ao seu domicílio e à localização do prédio a avaliar, com vista a uma maior economia de custos.

11- A designação dos vogais nomeados pela câmara municipal é efectuada nos seguintes termos:

a) São afectos por tempo indeterminado, a um ou mais serviços de finanças;

b) Na falta de nomeação do vogal da câmara municipal por prazo superior a 20 dias a contar da data em que for pedida, a comissão é composta por dois peritos regionais designados pelo director de finanças, um dos quais preside, e pelo sujeito passivo ou seu representante;

c) Na falta de comparência do vogal nomeado pela câmara municipal, o chefe de finanças nomeia um perito regional, que o substitui.

12- É aplicável aos vogais designados pelas câmaras municipais, o disposto nos artigos 67.º e 69.º.

13- No caso dos prédios em compropriedade, sempre que haja mais do que um pedido de segunda avaliação, devem os comproprietários nomear um só representante para integrar a comissão referida no n.º 2.

14- A remuneração do vogal é da responsabilidade da câmara municipal e do sujeito passivo no caso do seu representante.

Antes de mais, se dirá que é hoje pacífico que as leis fiscais se interpretam como quaisquer outras, havendo que determinar o seu verdadeiro sentido de acordo com as técnicas e elementos interpretativos geralmente aceites pela doutrina (cfr.artº.9, do C. Civil; artº.11, da L.G.Tributária).

Do exame da norma sob exegese, deve concluir-se que a mesma consagra um regime de excepção, tendo por pressuposto, além do mais, a existência de um desvio do valor da 1ª. avaliação em mais de 15% face ao valor normal de mercado do imóvel em causa (nº.5 da norma).

Por outro lado, o nº.8 do preceito parece abrir a porta à utilização do mencionado regime, mesmo em sede de segunda avaliação para efeitos de I.M.I.

Atento o referido, confirmamos a decisão do Tribunal “a quo” no sentido de que comissão de avaliação, em obediência ao preceituado no artº.76, nº.4, do C.I.M.I., estava obrigada a proceder à avaliação por aplicação do método comparativo dos valores de mercado.

Mas mais, na determinação do valor patrimonial tributário dos terrenos para construção não há lugar à consideração dos coeficientes de afectação (ca) e de qualidade e conforto (cq) supra identificados (cfr.ac.S.T.A.-2ª.Secção, 18/11/2009, rec.765/09; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 20/4/2016, rec.824/15).

Ora, da matéria de facto provada resulta óbvio que tais coeficientes foram levados em consideração no acto de segunda avaliação objecto dos presentes autos (cfr.nºs.2, 4 e 5 do probatório), de forma a aumentar o valor patrimonial tributário do imóvel avaliado.

Pelo que, também por este motivo se deve anular o acto de avaliação objecto do presente processo, devido a vício de violação de lei, desnecessário se tornando o exame dos restantes pressupostos da impugnação em sede de pedido de ampliação do objecto do recurso, formulado pela sociedade recorrida.

Atento tudo o relatado, nega-se provimento ao recurso deduzido e confirma-se a decisão recorrida, ao que se provirá na parte dispositiva deste acórdão.

DISPOSITIVO

Face ao exposto, ACORDAM, EM CONFERÊNCIA, OS JUÍZES DA SECÇÃO DE CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO deste Tribunal Central Administrativo Sul em NEGAR PROVIMENTO AO RECURSO E CONFIRMAR A DECISÃO RECORRIDA que, em consequência, se mantém na ordem jurídica.

Condena-se o recorrente em custas.

Registe.

Notifique.

Lisboa, 9 de Fevereiro de 2017

(Joaquim Condesso - Relator)

(Catarina Almeida e Sousa - 1º. Adjunto)

(Bárbara Tavares Teles - 2º. Adjunto)

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