00353/05.4BEMDL - Tribunal Central Administrativo Norte

I) Inexistindo facto tributário em resultado da inactividade do sujeito passivo e consequente não demonstração da obtenção de receitas no ano a que respeita a tributação, não se verifica o pressuposto do imposto (artigo 1.º do CIRC).

II) Daí que, ainda que vigorando as regras do regime simplificado, não haja lugar à determinação do lucro tributável por aplicação do n.º 4 do artigo 53.º do CIRC.

III) Mas mesmo que o sujeito passivo tivesse obtido rendimentos, o que não é o caso dos autos, o valor mínimo constante do n.º 4 do artigo 53 do CIRC (na redacção anterior ao DL n.º 159/09, de 13 de Julho), sempre deverá ser entendido como mera presunção ilidível, por força do disposto no artigo 73.º da LGT.

IV) Nesta sequência, existindo fundamento para a actuação da AT, cabia à ora Recorrida apresentar prova bastante da ilegitimidade do acto, provando que não exerceu qualquer actividade nem obteve os rendimentos ficcionados na norma, obstando, assim, à sua aplicação, ou seja, agindo a Administração em conformidade com a lei aquando da emissão da liquidação oficiosa, cabia à ora Recorrida o ónus da prova de factos demonstrativos da inexistência de factos tributários resultantes da sua alegada inactividade, caso em que a liquidação do imposto não se poderia manter na ordem jurídica por respeito ao princípio da capacidade contributiva plasmado no artigo 104.º da Constituição da República Portuguesa, interpretado no sentido de que as sociedades apenas devem ser tributadas quando têm rendimento e na exacta medida desse rendimento. E foi o que sucedeu.

V) Efectivamente, o probatório informa que no exercício de 2004 o impugnante não exerceu qualquer actividade, o que acontece há anos, em virtude de não possuir estabelecimento comercial por ter sido demolido o prédio em que tomara um espaço de arrendamento um espaço destinado a barbearia, sendo que a Recorrente não coloca em crise a matéria de facto nesta sede, admitindo mesmo tal situação no ponto IV das suas alegações, de modo que, tem de entender-se que a Recorrida logrou evidenciar a invocada inactividade e ausência de rendimentos tributáveis no período em análise, desembaraçando-se do ónus que a lei lhe cometia, nos termos do artigo 342º nº 1 do Código Civil e do artigo 74º da Lei Geral Tributária.

VI) Sendo assim, como é, tendo a ora Recorrida provado, como lhe competia, factos denunciadores da ilegitimidade do acto ou ilidido a presunção legal de obtenção do rendimento determinado pelas regras contidas no nº 4 do artigo 53º do CIRC, impunha-se ao julgador decidir a causa, como decidiu, em sintonia com as aludidas regras do ónus da prova, julgando procedente o pedido de anulação formulado quanto à liquidação de IRC do ano de 2004.*

* Sumário elaborado pelo Relator.

Acordam em conferência na Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:

1. RELATÓRIO

O Excelentíssimo Representante da Fazenda Pública, devidamente identificado nos autos, inconformado veio interpor recurso jurisdicional da decisão do Tribunal Administrativo e Fiscal de Mirandela, datada de 22-11-2007, na parte em que lhe é desfavorável, que julgou a impugnação intempestiva no que toca à liquidação do pagamento por conta de Julho de 2005 e, no mais, procedente (com referência à liquidação de IRC do ano de 2004) a IMPUGNAÇÃO deduzida por “L…, Lda.”, tendo como pano de fundo a liquidação de IRC do ano de 2004 e o pagamento por conta do ano respeitante a Julho de 2005.

Formulou nas respectivas alegações (cfr. fls. 75-77), as seguintes conclusões que se reproduzem:

“(…)

a) O regime simplificado de tributação era, e é, um método de avaliação indirecto da matéria tributável. Esta tributação indirecta presume que os sujeitos passivos de IRC, por ela abrangida, auferem um rendimento mínimo, uma colecta mínima igual ao valor do salário mínimo nacional mais elevado, conforme dispõe o artigo 53º nº 4 do CIRC.

b) Este regime de avaliação, previsto no artigo 53º do CIRC e 87º alínea a) da LGT - e presunção desta colecta mínima - não contende com o princípio constitucional da tributação das empresas fundamentalmente pelo rendimento real, estatuído no artigo 104º nº 2 da CRP, face ao carácter facultativo desta avaliação. É a opção do contribuinte que determina a tributação por este método de avaliação.

c) A impugnante não tendo declarado cessação de actividade, e, não tendo exercido a opção pelo regime normal de tributação, nos prazos legais, renunciou a ser tributada pelo rendimento real e aceitou ser tributada pelo regime simplificado de tributação.

d) Assim, apesar da impugnante não ter auferido rendimentos neste exercício de 2004, por força da tributação pelo regime simplificado, aceitou a inerente presunção de uma colecta mínima igual ao valor do salário mínimo nacional mais elevado.

A recorrida “L…, Lda.” não apresentou contra-alegações.

O Ministério Público junto deste Tribunal emitiu parecer no sentido da improcedência do presente recurso.

Colhidos os vistos dos Exmºs Juízes Desembargadores Adjuntos, vem o processo submetido à Conferência para julgamento.

2. DELIMITAÇÃO DO OBJECTO DO RECURSO –QUESTÕES A APRECIAR

Cumpre apreciar e decidir as questões colocadas pela Recorrente, estando o objecto do recurso delimitado pelas conclusões das respectivas alegações, sendo que a questão suscitada resume-se, em suma, em indagar se a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento de direito, por violação da norma contida no artigo 53º nº 4 do CIRC, ao julgar ilegal e anular a liquidação oficiosa de IRC/2004 com o fundamento de não ter havido rendimento, situação que afasta qualquer tributação.

3. FUNDAMENTOS

3. 1 DE FACTO

Neste domínio, consta da decisão recorrida o seguinte:

“…

1) Foi efectuada à impugnante a liquidação n.º 20052310224716 de IRC do ano de 2001, no montante de € 1.275,00 – documento de fls. 15.

2) Tal liquidação resultou da aplicação do regime simplificado na determinação do lucro tributável.

3) A data limite para pagamento voluntário do imposto terminou em 22-08-2005

4) Foi liquidado à impugnante o pagamento por conta nos termos do artigo 96º, n.º 1, alínea a) do CIRC no montante de € 313,00, referente a Julho de 2005 documento de fls. 17, com data limite de pagamento de 31-07-2005.

5) Em 09-11-2005 foi deduzida impugnação judicial que correu termos neste Tribunal sob o n.º 324/05.0BEMDL, e que foi liminarmente indeferida por decisão de 15-11-2005, por ilegal cumulação de impugnações.

6) A nova petição inicial deu entrada em 16-12-2005.

7) No exercício de 2004 o impugnante não exerceu qualquer actividade, o que acontece há anos, em virtude de não possuir estabelecimento comercial por ter sido demolido o prédio em que tomara um espaço de arrendamento um espaço destinado a barbearia - tais factos alegados na petição inicial não foram impugnados pela Fazenda Pública.”

Ao abrigo do disposto no art. 712º nº 1 al. a) do C. Proc. Civil (actual art. 662º), adita-se ao probatório o seguinte:

8) De acordo com a Declaração de Alteração de Actividade, a vigorar a partir de 01-01-2001 até 31-12-2005, a ora Recorrida optou em termos de enquadramento pelo “Regime Geral por Opção” (fls. 11-14 dos presentes autos).

9) A impugnante não apresentou declaração de cessação de actividade.

3. 2 DE DIREITO

Assente a factualidade apurada cumpre, agora, entrar na análise da realidade que envolve o presente recurso jurisdicional, impondo-se indagar da pertinência da liquidação de IRC do ano de 2004.

Na sentença recorrida, ponderou-se que:

“…

A liquidação impugnada foi efectuada pela administração tributária com a aplicação do regime simplificado de determinação do lucro tributável previsto no artigo 53º do Código do IRC.

A impugnante discorda com tal enquadramento, defende que se lhe aplica o regime geral e alega que não teve rendimentos porque não exerce há muitos anos a actividade.

A Fazenda Pública contestou defendendo o enquadramento da impugnante no regime simplificado e nada dizendo quanto ao exercício ou não exercício da actividade por parte da impugnante e à obtenção de rendimentos.

Entende-se que o enquadramento da impugnante num regime ou noutro é despiciendo para a decisão a tomar.

Na verdade, tanto o regime simplificado como o regime normal são modos previstos na lei para determinar o rendimento tributável sobre o qual há-de incidir o imposto, ambos pressupondo a existência de rendimento.

É que nos termos do artigo 1º do Código do IRC o imposto incide sobre os rendimentos. Sem rendimento não pede haver imposto.

Não havendo rendimento, que é a situação dos autos, não há tributação.

A liquidação em causa violou o disposto no artigo 1º do Código do IRC, devendo, por isso, ser anulada. …”

Nas suas alegações, a Recorrente aponta que o regime simplificado de tributação era, e é, um método de avaliação indirecto da matéria tributável. Esta tributação indirecta presume que os sujeitos passivos de IRC, por ela abrangida, auferem um rendimento mínimo, uma colecta mínima igual ao valor do salário mínimo nacional mais elevado, conforme dispõe o artigo 53º nº 4 do CIRC, sendo que este regime de avaliação, previsto no artigo 53º do CIRC e 87º alínea a) da LGT - e presunção desta colecta mínima - não contende com o princípio constitucional da tributação das empresas fundamentalmente pelo rendimento real, estatuído no artigo 104º nº 2 da CRP, face ao carácter facultativo desta avaliação. É a opção do contribuinte que determina a tributação por este método de avaliação, de modo que, não tendo a impugnante declarado a cessação de actividade, e, não tendo exercido a opção pelo regime normal de tributação, nos prazos legais, renunciou a ser tributada pelo rendimento real e aceitou ser tributada pelo regime simplificado de tributação, pelo que, apesar da impugnante não ter auferido rendimentos neste exercício de 2004, por força da tributação pelo regime simplificado, aceitou a inerente presunção de uma colecta mínima igual ao valor do salário mínimo nacional mais elevado.

Que dizer?

Desde logo, cabe notar que actuando a AT no uso de poderes estritamente vinculados, submetida ao princípio da legalidade, cabe-lhe o ónus de prova da existência de todos os pressupostos do acto de liquidação.

Como refere o Prof. Vieira de Andrade, “A Justiça Administrativa” (Lições), 2º edição, pág. 269.) “há-de caber, em princípio, à Administração o ónus de prova da verificação dos pressupostos legais (vinculativos) da sua actuação, designadamente se agressiva (positiva e desfavorável); em contrapartida, caberá ao administrado apresentar prova bastante da ilegitimidade do acto, quando se mostrem verificados estes pressupostos”.

Por seu lado, é sabido que o ónus de prova dos factos constitutivos dos direitos da administração tributária ou dos contribuintes recai sobre quem os invoque, sendo que, embora esta regra (art. 74º nº 1 LGT) esteja prevista para o procedimento tributário, o seu conteúdo deve ser transposto para o processo judicial que se lhe seguir, por forma a que quem tinha o ónus da prova no procedimento tributário tenha o respectivo ónus no processo judicial tributário.

Ora, no caso dos autos, deparamos com uma liquidação oficiosa de IRC efectuada segundo as regras do regime simplificado, por aplicação do disposto no artigo 53º nº 4 do CIRC, a um sujeito passivo de IRC, dos tipificados na alínea a) do n.º 1 do artigo 2.º do CIRC, que se encontra colectado pelo exercício de uma actividade comercial.

Sobre a interpretação e aplicação do artigo 53º nº 4 do CIRC, crê-se pertinente ter presente o exposto no Ac. do S.T.A. de 22-03-2011, Proc. nº 0988/10, www.dgsi.pt, onde se aponta que, “… A norma cuja interpretação é questionada nos presentes autos - o artigo 53.º n.º 4 do Código do IRC (na redacção anterior ao Decreto-Lei n.º 159/09, de 13 de Julho) - vem sistematicamente incluída na Secção V (Determinação do lucro tributável por métodos indirectos), do Capítulo III (Determinação da matéria colectável) do Código do IRC, respeitante à “quantificação” da obrigação tributária, logicamente subsequente ao Capítulo respeitante à incidência (capítulo 1) e ao respeitante às isenções (capítulo II).

A inserção sistemática da norma em causa no capítulo III do CIRC, o respeitante à determinação da matéria colectável constitui um importante subsídio interpretativo para determinar o alcance da norma questionada. É que desta inserção sistemática resulta que a norma em causa não deve ser interpretada como procedendo a uma extensão da incidência objectiva do imposto, pois que se trata de norma inserida no procedimento de quantificação do imposto a pagar, procedimento este que pressupõe a prévia verificação dos pressupostos (objectivos e subjectivos) do tributo em causa, concretizados nas regras de incidência objectiva e subjectiva que se contêm no Capítulo 1 do Código.

Ora, dispõe o artigo 1.º do Código do IRC. sob a epígrafe pressuposto do imposto, que tem aqui o sentido de facto constitutivo da respectiva relação jurídica de IRC (cfr. SOARES MARTINEZ, Direito Fiscal, 7. ed., Coimbra, Almedina, 1993, p. 187), que:

«O imposto sobre o rendimento das pessoas colectivas (IRC) incide sobre os rendimentos obtidos, mesmo que provenientes de actos ilícitos, no período de tributação, pelos respectivos sujeitos passivos, nos termos deste Código» (sublinhados nossos). Segue-se a norma relativa à incidência subjectiva (artigo 2.°, Sujeitos passivos), entre os quais se contam as sociedades comerciais com sede ou direcção efectiva em território português (artigo 2.°, n.° 1, alínea a) do CIRC), cuja base do imposto, de acordo com o artigo 3.° do CIRC, é constituído pelo respectivo lucro, quando exerçam a título principal uma actividade de natureza comercial, industrial ou agrícola (cfr. o artigo 30, n.° 1, alínea a) do CIRC).

Parece certo, em face das normas de incidência subjectiva do IRC, que a inactividade da empresa não obsta a que esta possa ser sujeito passivo de imposto, pois que mantém a sua existência jurídica não obstante o não exercício do objecto social (embora a personalidade jurídica não seja, sequer, pressuposto da sua potencial sujeição - cfr. a alínea b) do n. ° 1, do artigo 2. ° do CIRC) e pode ter obtido outros rendimentos tributáveis.

Sucede, contudo, que tal só sucederá verificado que seja o pressuposto do imposto, ou seja, que tenha obtido rendimentos, mesmo que provenientes de actos ilícitos (artigo 1.º do CIRC), pois que não basta que possa ser sujeito passivo, necessário é também que se verifique o facto constitutivo da relação jurídica de IRC.

É a esta luz que se há-de interpretar o n.º 4 do artigo 53.º do CIRC, que dispõe, sob a epígrafe regime simplificado de determinação do lucro tributável:

«Na ausência de indicadores de base técnico-científica ou até que estes sejam aprovados, o lucro tributável, sem prejuízo do disposto no n.º 11, é o resultante da aplicação do coeficiente de 0,20 ao valor das vendas de mercadorias e de produtos e do coeficiente de 0,45 ao valor dos restantes proveitos, com exclusão da variação de produção e dos trabalhos para a própria empresa, com o montante mínimo igual ao valor anual do salário mínimo nacional mais elevado». …”.

A partir daqui, cumpre sublinhar que decorre dos autos que a administração fiscal procedeu à liquidação oficiosa de IRC por estar em causa um sujeito passivo de IRC e se verificar a presunção juris tantum de obtenção de rendimento decorrente da norma contida no artigo 53º nº 4 do CIRC, tendo em conta que se trata de um imposto que incide sobre os lucros das sociedades comerciais que exerçam, a título principal, uma actividade de natureza comercial, industrial ou agrícola - cfr. artigo 3.º, n.º 1, al. a), do CIRC.

Na verdade, tem de presumir-se que a recorrente, como sociedade comercial que é, com início de actividade declarada perante a administração fiscal, exercia a actividade pela qual se encontrava colectada, tendo a seu cargo a realização de actividades de natureza marcadamente económica, produtoras de rendimentos. Pelo que o pressuposto da tributação levada a cabo pela administração tributária foi a prática de uma actividade comercial geradora de rendimentos, cujo lucro tributável foi, e bem, determinado por aplicação do nº 4 do artigo 53º do CIRC, sendo que o valor mínimo de rendimento constante desta norma legal deve ser entendido como mera presunção de rendimento, ilidível pelo sujeito passivo por força do disposto no artigo 73.º da Lei Geral Tributária.

Aliás, como também se aponta no aresto acima apontado, “… Mesmo nesse caso, ou seja havendo rendimentos, o valor mínimo constante da referida norma legal terá de ser entendido como mera presunção de rendimento, e como tal ilidível, ex vi do 73.º da Lei Geral Tributária, cuja regra não parece aplicável apenas as normas de incidência tributária em sentido próprio, mas também a todas as normas que estabelecem ficções que influenciam a determinação da matéria colectável (quer directamente, através de valores ficcionados para a matéria colectável, quer indirectamente, ao fixarem ficcionadamente os valores dos rendimentos relevantes para a sua determinação).

É este, parece, o alcance do advérbio «sempre» utilizado no artigo 73.º da Lei Geral Tributária, que arvora esta regra em princípio basilar da globalidade do ordenamento jurídico tributário, corolário do princípio da igualdade na repartição dos encargos públicos, assente no princípio da capacidade contributiva, como ensina CASALTA NABAIS (O Dever Fundamental de Pagar Impostos, Coimbra, Almedina, 1998, pp. 443 e ss.) …”.

Nesta sequência, face à verificação do acima aludido pressuposto da liquidação, legitimador da actuação da AT, cabia à ora Recorrida apresentar prova bastante da ilegitimidade do acto, provando que não exerceu qualquer actividade nem obteve os rendimentos ficcionados na norma, obstando, assim, à sua aplicação, ou seja, agindo a Administração em conformidade com a lei aquando da emissão da liquidação oficiosa, cabia à ora Recorrida o ónus da prova de factos demonstrativos da inexistência de factos tributários resultantes da sua alegada inactividade, caso em que a liquidação do imposto não se poderia manter na ordem jurídica por respeito ao princípio da capacidade contributiva plasmado no artigo 104.º da Constituição da República Portuguesa, interpretado no sentido de que as sociedades apenas devem ser tributadas quando têm rendimento e na exacta medida desse rendimento.

E foi o que sucedeu.

Efectivamente, o probatório informa que no exercício de 2004 o impugnante não exerceu qualquer actividade, o que acontece há anos, em virtude de não possuir estabelecimento comercial por ter sido demolido o prédio em que tomara um espaço de arrendamento um espaço destinado a barbearia.

Pois bem, a Recorrente não coloca em crise a matéria de facto nesta sede, admitindo mesmo tal situação no ponto IV das suas alegações, considerando, no entanto, que tal não é impeditivo da bondade da conduta da AT.

No entanto, em função do que ficou exposto, tem de entender-se que a Recorrida logrou evidenciar a invocada inactividade e ausência de rendimentos tributáveis no período em análise, desembaraçando-se do ónus que a lei lhe cometia, nos termos do artigo 342º nº 1 do Código Civil e do artigo 74º da Lei Geral Tributária.

Sendo assim, como é, tendo a ora Recorrida provado, como lhe competia, factos denunciadores da ilegitimidade do acto ou ilidido a presunção legal de obtenção do rendimento determinado pelas regras contidas no nº 4 do artigo 53º do CIRC, impunha-se ao julgador decidir a causa, como decidiu, em sintonia com as aludidas regras do ónus da prova, julgando procedente o pedido de anulação formulado quanto à liquidação de IRC do ano de 2004.

Daí que na improcedência das conclusões da alegação da recorrente, se impõe, nos termos acima expostos, confirmar a decisão aqui sindicada, com todas as legais consequências.

Improcede, por conseguinte, o presente recurso jurisdicional.

4. DECISÃO

Nestes termos, acordam em conferência os juízes da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal, de harmonia com os poderes conferidos pelo art. 202.º da Constituição da República Portuguesa, em negar provimento ao recurso jurisdicional interposto pela Recorrente, mantendo-se a decisão judicial recorrida.

Custas pela Recorrente.

Notifique-se. D.N

Porto, 29 de Maio de 2014

Ass. Pedro Vergueiro

Ass. Mário Rebelo

Ass. Irene Neves