Acordam na Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:
A…, S.A., vem recorrer da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Beja, que julgou improcedente a impugnação judicial que deduzira contra liquidação de Contribuição Autárquica referente ao ano de 2000.
Fundamentou-se a decisão em que “existe facto tributário” nos termos do artigo 6.º, n.º 1, alínea c), e n.º 3, do Código de Contribuição Autárquica (ou, “ainda que assim não se entendesse”, “à luz do disposto no artigo 6.º, n.º 1, alínea d), n.º 4 e artigo 3.º, n.º 2, todos do CCA”) e, também, na fundamentação “bastante e suficiente” da liquidação, “ainda que por referência ao projecto de indeferimento”.
O recorrente formulou as seguintes conclusões:
1.ª - A contribuição autárquica é um imposto municipal que incide sobre o valor tributável dos prédios e não sobre o respectivo rendimento real ou presumido (v. art.º 103.º/2 da CRP; cfr. art.º 1.º do CCA; Ac. TCA (Norte) de 2006.03.16, Proc. 155/03);
2.ª - Em consequência das declarações de incompatibilidade, de substituição e de caducidade dos alvarás de loteamento n.ºs 1/93 e 1/96, emitidas pela Câmara Municipal de Silves, o recorrente não era no ano de 2000 e não é actualmente proprietário de quaisquer lotes de terreno – fracções de território autárquico devidamente delimitadas, com individualidade própria, integradas num plano e destinadas a uma obra de edificação urbana -, com as características, confrontações, áreas, classificações e identificações matriciais que foram consideradas nos actos tributários sub judice;
3.ª - O recorrente não foi proprietário nem possuidor dos lotes em causa, no período a que respeitam os tributos em análise, pois aqueles pretensos imóveis não dispõem de qualquer autonomia física, económica ou jurídica, pelo que é manifesta a ilegalidade dos actos sub judice (v. art.º 103.º da CRP; cfr. art.ºs 2.º e 8.º do CCA);
4.ª - Face à impossibilidade de aproveitamento urbanístico dos alegados lotes sub judice, em consequência da inexistência dos licenciamentos adequados, aqueles terrenos não dispõem de “autonomia económica”, nem integram o património do ora recorrente como lotes autónomos (v. art.º 2.º/1 do CCA), não podendo “ter utilização geradora de quaisquer rendimentos” (v. art.º 3.º/2 do CCA), pelo que não podem ser tributados como prédios urbanos ou terrenos para construção (v. art.º 6.º do CCA; cfr. Ac. TCA (Sul) de 2001.10.02, Proc. 4643/00, in www.dgsi.pt);
5.ª - A declaração de ciência constante do título aquisitivo, no sentido da afectação dos pretensos lotes em causa à construção, baseou-se em pressupostos inexactos (v. alíneas C e F dos FA), pelo que é absolutamente irrelevante in casu (v. Ac. TCA (Sul) de 2000.12.19, Proc. 3670/00, in www.dgsi.pt);
6.ª - Os actos impugnados enfermam de manifesta falta de fundamentação de facto e de direito, ou, pelo menos, esta é insuficiente, obscura e incongruente, tendo violado o disposto no art.º 268.º/3 da CRP e no art.º 77.º da LGT (cfr. art.ºs 124.º e 125.º do CPA);
7.ª A douta sentença recorrida enferma assim de manifestos erros de julgamento, tendo violado frontalmente, além do mais, o disposto nos art.ºs 103.º e 268.º/3 da CRP, 1.º, 2.º, 3.º, 6.º e 8.º do CCA, 77.º da LGT e 124.º e 125.º do CPA.
Não houve contra-alegações.
O Exmo. Magistrado do Ministério Público emitiu parecer no sentido da incompetência deste STA, em razão da hierarquia, uma vez que o recorrente manifestou “clara divergência nas ilações de facto retiradas do probatório” e afirmou “factos que o Tribunal recorrido não estabeleceu na sentença”, o que se “apura nomeadamente da conjugação da conclusão 3.ª, em que o recorrente refere que «não foi proprietário nem possuidor dos lotes em causa, no período a que respeitam os tributos em análise, pois aqueles pretensos imóveis não dispõem de qualquer autonomia física, económica ou jurídica…» com o teor da decisão recorrida, nomeadamente o probatório nos seus pontos G e H”.
Notificado deste parecer, o recorrente veio sustentar que na dita conclusão 3.ª apenas se suscitam questões de direito.
E, colhidos os vistos legais, nada obsta à decisão.
Em sede factual, vem apurado que:
- A)Em 1993-03-26, a Câmara Municipal de Silves emitiu o Alvará de Loteamento n.º 1/93 para o prédio rústico sito na freguesia de Porto Côvo, município de Sines, descrito na Conservatória do Registo Predial de Sines sob o n.º 749, a fls. 59 v., do livro B-3 e n.º 00081/150268, da freguesia de Porto Côvo, e inscrito na respectiva matriz cadastral rústica sob o art.º 47.º, da secção EE, tendo sido autorizada a constituição de 290 lotes de terreno para construção;
- B)Em 1993-08-27 é aprovado o Plano Regional do Ordenamento do Território do Litoral Alentejano – PROTALI;
- C)Em 1994-03-29, por despacho do Secretário de Estado da Administração Local e Ordenamento do Território, foi declarada a incompatibilidade do Alvará de Loteamento n.º 1/93 com o PROTALI;
- D)Em 1996-02-01, a CMS emitiu o Alvará de Loteamento n.º 1/96 “… substitui integralmente o Alvará de Loteamento n.º 1/93, em nome de B…, SA (…) através do qual é licenciado o loteamento e as respectivas obras de urbanização que incidem sobre o prédio (…);
- E)Em 1996-04-29, o Presidente da CMS proferiu o despacho de deferimento do averbamento ao Alvará de Loteamento n.º 1/96, que consta do seguinte “… onde se lê que o Alvará de Loteamento n.º 1/96 que substitui integralmente o Alvará de loteamento n.º 1/93, deve entender-se que o substitui nas partes que foram objecto de alteração”;
- F)Em 1997-04-24, por ofício n.º 0825, da CMS, foi o Loteador B…, SA, notificado de que “… em reunião de Câmara de 1997-04-16 (…) foi aprovada a declaração de caducidade do Alvará n.º 1/96 (…) e aprovado um prazo de quatro meses para que o Loteador informe a CMS se vai apresentar um novo processo de loteamento com novo prazo para conclusão das obras de urbanização em falta …”;
- G)Em 1997-05-23, por escritura de Dação em Cumprimento lavrada no 3.º Cartório Notarial de Lisboa pelo Impugnante foi dito “… que no exercício da sua actividade financeira (…) concedeu à sociedade C…, LIMITADA, um financiamento (…) sob a forma de permissão de utilização de descoberto de conta à ordem (…). Que, do mesmo modo, o Banco concedeu à firma D…, SA, (…) um financiamento sob a forma de abertura de crédito (…) à data de trinta de Janeiro de mil novecentos e noventa e seis (…). Que a sociedade C…, LIMITADA, é dona e legítima possuidora dos prédios urbanos constantes do documento complementar (…) anexo a esta escritura, os quais se encontram onerados por hipoteca a favor do A…, SA, para garantia de todas as responsabilidades a assumir pela D… perante este Banco, bem como já se encontra registada a aquisição provisória por dação em cumprimento. Que, pela presente escritura, a sociedade C…, LIMITADA, transmite ao credor A…, SA, a título de dação em cumprimento da dívida da mesma sociedade C…, e dação em cumprimento parcial das obrigações assumidas pela sociedade D…, pela soma dos valores dos prédios atrás referidos (…) os vinte e nove prédios urbanos, devidamente identificados e constantes do mencionado documento complementar …”;
- H)Acresce que para a outorga da escritura de Dação em Cumprimento melhor identificada na alínea supra foram os próprios serviços da Impugnante que prepararam toda a documentação necessária, que fizeram a vistoria ao local e o avaliaram, não tendo as testemunhas conhecimento de que a Impugnante tenha diligenciado para anular a referida escritura;
- I)Os prédios situam-se em zona de aglomerado urbano;
- J)Em 2003-07-16, foi a ora Impugnante citada de que no SF de Sines “… corre o processo executivo n.º … e apenso, instaurado contra C…, LDA, por dívida de contribuição autárquica do ano de 2001, relativa aos lotes de terreno para construção urbana, sitos no Porto Côvo – Sines, (…) com fundamento em que no ano em causa era esse Banco o proprietário daqueles prédios (…) contra esse Banco reverti a execução…”;
- K)Em 2003-08-06, a Impugnante deduziu reclamação graciosa, tendo a mesma sido indeferida por despacho de 2005-01-14.
Vejamos, pois:
Quanto à competência do Supremo Tribunal Administrativo:
O Exmo. Magistrado do Ministério Público suscitou, nos preditos termos, a questão da competência deste STA para a apreciação do recurso, pois o recorrente alegou – conclusão 3.ª – que “não foi proprietário nem possuidor dos lotes em causa, no período a que respeitam os tributos em análise”, “pois aqueles pretensos imóveis não dispõem de qualquer autonomia física, económica ou jurídica”, sendo “manifesta a ilegalidade dos actos sub judice”.
Todavia, tal alegação não briga com a matéria factual fixada no probatório, nomeadamente as alíneas g) e h), uma vez que o recorrente não pretende ver como não provada a realização da escritura de dação em cumprimento lavrada no 3.º Cartório Notarial de Lisboa em 23 de Maio de 1997 – alínea g) -, nem demonstrar que diligenciou no sentido de a anular – alínea h).
O que o recorrente pretende, aliás expressamente, é, antes, demonstrar a “manifesta ilegalidade dos actos sub judice”, por não se considerar sujeito passivo do imposto, devido à “incompatibilidade do Alvará de Loteamento n.º 1/93 com o PROTALI” – cfr. alínea c) do probatório -, e à substituição deste pelo n.º 1/96 que caducou por iniciativa da Câmara Municipal de Silves – cfr. alíneas d) e f) do probatório.
Isto é, pretende que estes factos – julgados provados - impossibilitem, no ponto, a sua condição de sujeito passivo do imposto, como proprietário ou possuidor.
O que é matéria de direito que este tribunal pode e deve sindicar, sendo, pois, competente para apreciar o presente recurso.
Quanto à existência do facto tributário:
A Contribuição Autárquica é um imposto municipal que incide sobre o valor tributável dos prédios situados no território de cada município - artigo 1.º do Código da Contribuição Autárquica -, sendo devida pelo proprietário ou usufrutuário do prédio em 31 de Dezembro do ano a que a mesma respeitar, presumindo-se proprietário ou usufrutuário, para efeitos fiscais, quem como tal figure, ou deva figurar, naquela data, na matriz ou, na falta de inscrição, quem em tal data tenha a posse do prédio – artigo 8.º do mesmo diploma legal.
Tais prédios podem ser rústicos ou urbanos, sendo que nos termos do artigo 6.º, n.º 1, do Código citado, os terrenos para construção são uma espécie de prédios urbanos.
O n.º 3 do mesmo artigo define-os como “terrenos, situados dentro ou fora de um aglomerado urbano, para os quais tenha sido concedido alvará de loteamento, aprovado projecto ou concedida licença de utilização e ainda aqueles que assim tenham sido declarados no título aquisitivo, exceptuando-se, no entanto, aqueles a que as entidades competentes vedem toda e qualquer licença de construção, designadamente os localizados em zonas verdes, áreas protegidas, ou que, de acordo com os planos municipais de ordenamento do território, estejam afectos a espaços, infra-estruturas ou a equipamentos públicos”.
Ou seja, este n.º 3 dá o conceito de terrenos para construção “de harmonia com a destinação objectiva ou subjectiva dos terrenos”. Assim, no primeiro caso, serão para construção os terrenos a que tiver sido concedido alvará de loteamento, aprovado projecto ou concedida licença de construção; e, no segundo, os terrenos declarados para construção no título aquisitivo, sendo que é esta “destinação subjectiva do prédio que tem relevância quando se não verifique a destinação objectiva revelada pelo alvará de loteamento, projecto ou licença de construção”.
Cfr. a nota 2.3 ao artigo 6.º do Código da Contribuição Autárquica, anotado por Pinto Fernandes e Cardoso dos Santos.
No caso dos autos, o título aquisitivo é a escritura de dação em cumprimento – cfr. fls. 26 e seguintes do processo administrativo, em cujo “documento complementar elaborado ao abrigo do número um do artigo sessenta e quatro do Código do Notariado” “que faz parte da escritura lavrada no dia vinte e três de Maio de mil novecentos e noventa e sete” – cfr. fls. 30 -, se refere expressamente que cada um dos vinte e nove prédios objecto da escritura é “parcela de terreno destinada a construção urbana”.
Verifica-se, pois, a indicada destinação subjectiva, pois que a escritura (e o respectivo negócio) não foram anulados, mantendo-se válidos e eficazes para todos os efeitos.
E, ainda que assim não fosse, aqueles terrenos sempre se deveriam considerar “para construção”, por força da destinação objectiva referida, apesar da caducidade do mencionado alvará, uma vez que os terrenos se situam dentro de um aglomerado urbano – cfr. alínea i) do probatório – pelo que teriam de ser considerados prédios urbanos, na espécie “outros” – cfr. artigo 6.º, n.º 1, alínea d), do Código da Contribuição Autárquica -, já que, nos termos do n.º 4 deste último artigo, “enquadram-se na previsão da alínea d) do n.º 1 os terrenos situados dentro de um aglomerado urbano que não sejam terrenos para construção nem se encontrem abrangidos pelo disposto no nº 2 do artigo 3º e ainda os edifícios e construções licenciados ou, na falta de licença, que tenham como destino normal outros fins que não os referidos no nº 2 e ainda os da excepção do nº 3”.
Os terrenos devem, pois, ser tributados como prédios urbanos, pelo que falece razão ao recorrente.
Quanto à fundamentação dos actos:
Dispõe o artigo 77.º, n.º 1, da Lei Geral Tributária, epigrafado “Fundamentação e eficácia”, que “a decisão do procedimento é sempre fundamentada por meio de sucinta exposição das razões de facto e de direito que a motivaram, podendo a fundamentação consistir em mera declaração de concordância com os fundamentos de anteriores pareceres, informações ou propostas, incluindo os que integrem o relatório da fiscalização tributária”.
Por outro lado, o n.º 2 do mesmo artigo determina que “a fundamentação dos actos tributários pode ser efectuada de forma sumária, devendo sempre conter as disposições legais aplicáveis, a qualificação e quantificação dos factos tributários e as operações de apuramento da matéria tributável e do tributo”.
Exige-se, pois, em geral, a fundamentação dos actos administrativos – cfr. art. 124.º do Código de Procedimento Administrativo – e tributários.
Aliás, o referido direito, com relação aos actos que afectem direitos ou interesses legalmente protegidos, constitui, hoje, princípio constitucional de natureza análoga aos direitos, liberdades e garantias enunciados no título II da parte 1.ª da Constituição da República – artigo 268.º da Constituição.
A fundamentação há-de ser expressa, através duma exposição sucinta dos fundamentos de facto e de direito da decisão; clara, permitindo que, através dos seus termos, se apreendam com precisão os factos e o direito com base nos quais se decide; suficiente, possibilitando ao administrado ou contribuinte, um conhecimento concreto da motivação do acto, ou seja, as razões de facto e de direito que determinaram o órgão ou agente a actuar como actuou; e congruente, de modo que a decisão constitua conclusão lógica e necessária dos motivos invocados como sua justificação, envolvendo entre eles um juízo de adequação, não podendo existir contradição entre os fundamentos e a decisão.
Podendo consistir em mera declaração de concordância com os fundamentos de anterior parecer, informação ou proposta, que, neste caso, constituirão parte integrante do respectivo acto (fundamentação por adesão ou remissão).
Pelo que, em tal caso, o despacho integra nele próprio o parecer, informação ou proposta que, assim, em termos de legalidade, terão de satisfazer os mesmos requisitos da fundamentação autónoma.
Por outro lado, é equivalente à falta de fundamentação, a adopção de fundamentos que, por obscuridade, contradição ou insuficiência, não esclareça, concretamente, a motivação do acto.
A violação destes requisitos da decisão implica a respectiva ilegalidade, fundamento de subsequente anulação, em sede de impugnação judicial da correspondente liquidação – artigo 99.º, alínea c), do Código de Procedimento e Processo Tributário.
Assim, a fundamentação é um conceito relativo que varia em função do tipo legal de acto, visando responder às necessidades de esclarecimento do administrado, pelo que se deve, através dela, informá-lo do itinerário cognoscitivo e valorativo do acto, permitindo-lhe conhecer as razões, de facto e de direito, que determinaram a sua prática e por que motivo se decidiu num sentido e não noutro.
Pelo que um acto está fundamentado sempre que o administrado, como destinatário normal, ficar devidamente esclarecido acerca das razões que o determinaram estando, consequentemente, habilitado a impugná-lo convenientemente, não tendo, todavia, a fundamentação de ser exaustiva mas acessível, no sentido de explícita.
Cfr., por todos, o Ac. do STA de 26/05/2004 rec. 742/03.
O dever legal da fundamentação tem, a par de uma função exógena - dar conhecimento ao administrado das razões da decisão, permitindo-lhe optar pela aceitação do acto ou pela sua impugnação -, uma função endógena consistente na própria ponderação do ente administrador, de forma cuidada, séria e isenta.
Alega o recorrente – conclusão 6.ª – que “os actos impugnados enfermam de manifesta falta de fundamentação de facto e de direito, ou, pelo menos, esta é insuficiente, obscura e incongruente, tendo violado o disposto no artigo 268.º, n.º 3, da Constituição e no artigo 77.º da Lei Geral Tributária”, pois “o acto de indeferimento de reclamação (…) não indica quaisquer razões de facto e de direito [para a classificação dos terrenos como “para construção”], nem sequer pondera as consequências jurídicas das declarações de incompatibilidade, de substituição e de caducidade dos alvarás de loteamento n.ºs 1/93 e 1/96“; e, por outro lado, “os actos de liquidação impugnados limitam-se a identificar os prédios em causa e o valor dos tributos que seriam devidos, não referindo quaisquer razões de facto e de direito da sua classificação como terrenos para construção e consequente sujeição a contribuição autárquica”.
Ora, a reclamação impugnada foi indeferida, em 29 de Julho de 2004, pelo Chefe de Finanças – cfr. fls. 57 do Processo Administrativo – “nos termos expressos [do] projecto de despacho” “de fls. 52 a 55” que “considero[u] definitivo”.
Isto é, o Chefe de Finanças remeteu a fundamentação para o projecto onde, além da identificação dos prédios e a fixação de outra factualidade – designadamente que – n.º 4 – no “loteamento urbano (…) ocorreram as vicissitudes que a reclamante refere”, entre as quais a declaração de incompatibilidade do alvará de loteamente, a sua substituição por outro e a caducidade deste -, constam, como “a lei aplicável”, várias disposições do Código da Contribuição Autárquica e do Código da Contribuição Predial e do Imposto sobre a Indústria Agrícola, sendo que, antes da “decisão”, foi efectuado “o enquadramento dos factos ao direito”, aí se concluindo, nomeadamente, que os terrenos são prédios urbanos cuja “classificação só pode ser de «terrenos para construção» ou «outros» – n.os 3 e 5.
Atento o exposto, o acto de indeferimento da reclamação encontra-se devidamente fundamentado, pois o reclamante, ora recorrente, ficou ciente das razões e factos que deram causa ao indeferimento da reclamação.
E o mesmo se diga quanto ao acto de liquidação.
Nos termos do artigo 158.º, n.º 2, do Código de Procedimento e de Processo Tributário, o ora recorrente foi citado por a execução estar a correr contra anterior possuidor – cfr. despacho do Chefe de Finanças de 16 de Julho de 2003, a fls. 22 do processo administrativo.
Nessa citação foi informado que no Serviço de Finanças “corr[ia] o processo executivo n.º … e apenso, instaurado contra” a anterior proprietária dos prédios, “por dívida de contribuição autárquica do ano 2000, relativa aos lotes de terreno para construção urbana, sitos no Porto Côvo – Sines, cujos artigos matriciais constavam da relação «detalhes da liquidação» que se anex[ou]”.
Desta relação – cfr. fls. 48 do processo administrativo – consta a localização, o artigo matricial, o valor patrimonial, a data da liquidação, ano a que esta respeita, a taxa aplicável, a inexistência de isenção e a colecta correspondente a cada prédio.
E na citação diz-se ainda que a execução reverteu contra o recorrente “com fundamento em que no ano em causa era esse Banco o proprietário daqueles prédios, à excepção do inscrito sob o artigo 875” que, por isso, não foi integrou a reversão.
Tendo o recorrente sido citado “para, no prazo de 30 dias, caso em que não pagará juros de mora nem custas, efectuar o pagamento da quantia exequenda (…) referente a contribuição autárquica atrás referida, ou, querendo, reclamar ou impugnar”, ficando alertado que, se nada fizesse, prosseguiria o processo executivo.
Ora, estes elementos são suficientes para que o contribuinte conheça as razões da liquidação: desde logo, que se trata de contribuição autárquica do ano 2000 referente aos lotes de terreno para construção constantes da relação anexa e que o processo de execução, que corria (mal) contra a anterior proprietária, foi contra si revertido porque, no ano em causa, era o proprietário daqueles prédios urbanos, à excepção do inscrito sob o artigo 875 que por isso não integra a liquidação.
Pelo que o acto de liquidação se mostra devidamente fundamentado, nos preditos termos, sendo que a eventual má classificação dos prédios como terrenos para construção acarretariam, quando muito, no caso dos autos, vício de violação de lei, que não vício formal por falta de fundamentação.
Termos em que se acorda negar provimento ao recurso, confirmando-se a sentença recorrida.
Custas pelo recorrente, com procuradoria de 1/6.
Lisboa, 16 de Janeiro de 2008. – Brandão de Pinho (relator) – Pimenta do Vale – Lúcio Barbosa.
