01785/03 - Supremo Tribunal Administrativo

I- Nos termos do D.L. n.º 256/86, de 27 de Agosto, a actividade turística aí prevista tem natureza familiar, sendo igualmente essencial à prestação da respectiva actividade turística tanto a residência do proprietário como a prestação de hospedagem.

II- No critério legal, tal dualidade é indissociável.

III- Assim, não obsta ao disposto no art. 20º, n.º 1, al. a) do CIVA, a dedutibilidade do IVA suportado na parte referente à habitação do sujeito passivo, carecendo, em absoluto, de suporte legal a fixação de uma percentagem correspondente à área dos imóveis destinados àquele fim para efeitos da respectiva tributação.

Acordam na Secção do Contencioso Tributário do STA:

Vem o presente recurso jurisdicional, interposto pela FAZENDA PÚBLICA, da sentença do então Tribunal Tributário de 1ª Instância de Braga, proferida em 20/06/2003, que julgou procedente a impugnação judicial deduzida por A..., contra a liquidação adicional de IVA relativamente aos 1º e 2º trimestres de 1997, com os n.ºs 97276751 e 98001593, que consequentemente anulou.

Fundamentou-se a decisão em que "a obrigatoriedade de residência do proprietário é um requisito essencial à qualificação da actividade de turismo rural", segundo o que dispõem os arts. 1º do D.L. n.º 256/86, de 27 de Agosto e 7º do D.L. n.º 169/97, de 04 de Julho.

A Fazenda recorrente formulou as seguintes conclusões:

"I. Tendo o sujeito passivo deduzido a totalidade do IVA suportado com referência a imobilizado em curso, nomeadamente obras de remodelação e reconstrução de edifícios.

II. Sendo certo que tais imóveis destinam-se, simultaneamente, a residência do seu proprietário e ao turismo de habitação, pelo que apenas parte dos imóveis será objecto de operações tributáveis.

III. Pelo que se deve concluir pela não dedutibilidade do IVA suportado na parte referente à percentagem correspondente à área dos imóveis destinados à habitação do sujeito passivo, nos termos do art. 20º, n. º 1, al. a) CIVA.

IV. Pelo que as liquidações em causa são legais, fundando-se nomeadamente no art. 20º, n.º 1, al. a) CIVA.

O Meritíssimo Juiz do tribunal "a quo" tendo decidido em sentido contrário, cometeu errada interpretação e aplicação da lei, nomeadamente do que dispõe o art. 20º, n.º 1, al. a) do CIVA, pelo que deverá ser proferido acórdão que anule a sentença de fls. 90 a 92."

E contra-alegou o impugnante, concluindo por sua vez:

"I) Louva-se o Recorrido no acerto e justeza da decisão do Tribunal "a quo" pugnando pela sua manutenção, devendo improceder as conclusões do Recurso;

II) Tendo projectado e licenciado todo o imobilizado a turismo de habitação, e sendo requisito a condição obrigatória desse licenciamento a residência do proprietário, todas as obras de remodelação e reconstrução dos edifícios, incluindo as dos 2 quartos para residência do proprietário, são objecto de operações tributáveis.

III) É, pois, dedutível também o IVA suportado nessa parte destinada a habitação do sujeito passivo, como imperativo da hermenêutica jurídica do disposto no artigo 20, nº 1, al. a), do CIVA, que não estabelece distinção, nem dispõe critério de proporcionalidade, tendo feito correcta aplicação da lei o julgado;

Sem conceder,

IV) Ademais, e "in casu", havendo facturas que os autos ostentam circunscritas aos exercícios do 1º e 2º trimestre de 1997, respeitantes concretamente e “in totum” aos 2 quartos de habitação do proprietário, nunca por nunca seria de aplicar o critério propugnado pela Fazenda Pública.

Suprido e doutamente o omitido, deve negar-se provimento ao Recurso."

O Ex.mo magistrado do Ministério Público emitiu parecer no sentido do não provimento do recurso por o julgado "ter feito boa interpretação e aplicação da lei" sendo que "o critério de proporção usado pela Administração Tributária não encontra suporte em norma alguma do CIVA", equivalendo "à integração de lacuna na área da incidência do IVA, o que é proibido pelo principio da legalidade do imposto".

E, corridos os vistos legais, nada obsta à decisão.

Em sede factual, vem apurado que:

"1. A administração fiscal (AF) procedeu à liquidação, com base nos fundamentos que constam da informação externa para pedido de reembolso, de 12.03.97, a fls. 21 a 27 dos autos (informação);

2. Segundo o projecto para afectação da Quinta do Pombal a turismo rural, prédio com a área total de 15 000 m2, as áreas cobertas afectas a turismo e à família seriam, respectivamente, de 276, 15 m2 e 104, 78 m2 - informação."

Vejamos, pois:

O D.L. n.º 256/86, de 27 de Agosto, como resulta do seu preâmbulo, visou, de acordo, aliás, com o estabelecido no Plano Nacional do Turismo, "o fomento do turismo rural e o incremento do turismo de habitação nas zonas rurais" em ordem, simultaneamente, à "protecção e valorização do património cultural, de que a arquitectura regional é expressão de grande interesse turístico" e com "significativa atracção sobre a procura interna e externa" respectiva.

O que tudo teve acolhimento na CEE, com financiamento pelo FEOGA.

Assim, o art. 1º do diploma consagra a actividade de interesse para o turismo, "com natureza familiar", consistindo na "prestação de hospedagem em casas que servem simultaneamente de residência aos seus donos", nas diversas formas que enuncia: "turismo de habitação", "turismo rural" e "agro-turismo".

Comum a todas elas é, todavia e sempre, aquela natureza familiar.

E, complementando o conceito, o art. 16º dispõe que “o dono da casa é responsável pelo rigoroso exercício, por si e pelos familiares e demais pessoal, das normas de acolhimento, conforto e bem--estar que caracteriza a tradicional hospitalidade portuguesa”.

Do que se conclui que a lei tem, de tais estabelecimentos, uma visão unitária sendo igualmente essencial à prestação de tal actividade turística, tanto a residência do proprietário como a prestação de hospedagem.

No critério legal, tal dualidade é indissociável.

Trata-se, pois, do exercício de uma só actividade que não da de hospedagem, a partir de uma residência dela desligada - cfr. o art.24º (alojamento de hóspedes em casa particular e locação ou sublocação de quartos).

Aliás, a lei - art. 15º, n.º 2 - tem como excepcional ou, pelo menos, especial, que a residência do dono do empreendimento possa ocorrer "em edificação contígua ou muito próxima" mas "desde que permita assegurar a hospitalidade devida", exigência esta última que também ajuda a caracterizar o empreendimento como unidade.

No conceito legal, para se assegurar a pretendida hospitalidade, é necessário, em geral, que o proprietário tenha a sua residência no empreendimento

E não só aquele mas também a sua família, dada a "natureza familiar" legalmente prescrita.

Unidade pois, que não dualidade.

Ora, nos termos do probatório, estão em causa obras de remodelação e reconstrução dos edifícios respectivos, incluindo as dos dois quartos que servem de residência ao proprietário.

Mas, assim, integrando estes o empreendimento, nos termos da predita indissociabilidade, superada fica a objecção posta pela Fazenda recorrente, em vista do art. 20º, n.º 1, al. a) do CIVA.

Preceitua este dispositivo legal só poder deduzir-se o imposto que tenha incidido sobre bens ou serviços adquiridos ou utilizados pelo sujeito passivo para a realização, nomeadamente, de "transmissões de bens e prestações de serviços sujeitas a imposto e dele não isentas".

Ora, considerando a predita unidade, está-se sempre perante uma prestação de serviços sujeita a imposto pelo que é admissível a respectiva dedução e reembolso - suportado com referência a "imobilizado em curso", nomeadamente obras de remodelação e reconstrução dos edifícios componentes do empreendimento.

De qualquer modo, não tem suporte legal a diferenciação efectuada pela Administração Tributária concluindo pela não dedutibilidade do IVA suportado pelo sujeito passivo na parte referente à percentagem correspondente à área dos imóveis destinados à sua habitação.

Além de que, tratando-se de matéria integrante da incidência do imposto, vigora o princípio da legalidade excludente do recurso à via regulamentar para o efeito - isto se como tal se considerasse o ofício-circulado n.º 33130, de 02/04/1993, do Serviço de Administração do IVA (DSCA do SIVA).

O que, todavia, não é o caso, tendo aquele, antes, natureza de meras instruções internas que apenas vinculam os serviços hierarquicamente dependentes do respectivo autor - o que, aliás, a própria Fazenda recorrente admite - cfr. n.º 14 das alegações.

Tal percentagem resultante de uma fracção que comporta, no numerador, a área afecta à actividade turística, com inclusão de zonas comuns e, no denominador, a área total do imóvel, fazendo-se a imputação, quanto àquelas, em proporção do espaço ocupado por cada uma das partes, não encontra pois qualquer apoio na lei.

Improcedem, assim, todas as conclusões do recurso.

Termos em que se acorda negar-lhe provimento.

Sem custas.

Lisboa, 23 de Junho de 2004 – Brandão de Pinho – (Relator) – Lúcio Barbosa – Alfredo Madureira.