2946/12.4BELRS - Tribunal Central Administrativo Sul

I - A prova realizada no âmbito de um processo cautelar é, naturalmente, uma prova perfuntória não podendo, de todo e sem mais, ser transposta para um processo de oposição para atestar e asseverar, inequivocamente, a demonstração de culpa na falta de pagamento das dívidas tributárias. II - Fundamentando-se a reversão na alínea a), do n.º 1, do artigo 24.º da LGT, porquanto a dívida foi objeto de cobrança coerciva num momento ulterior à dissolução e extinção da sociedade, o Oponente não está onerado com a presunção de culpa na falta de pagamento das dívidas tributárias, competindo, assim, à AT provar que foi por culpa sua que o património da pessoa coletiva se tornou insuficiente para a satisfação da dívida. III - A culpa, aqui em causa, deve aferir-se pela diligência de um bom pai de família, em face das circunstâncias do caso concreto e em termos de causalidade adequada, a qual não se refere ao facto e ao dano isoladamente considerados, mas ao processo factual que, em concreto, conduziu ao dano. Compete, assim, aferir se se a atuação do gestor, concretizada quer em atos positivos, quer em omissões, foi adequada ao incumprimento do pagamento das dívidas em cobrança coerciva.

RELATÓRIO A… , (doravante Recorrente ou Oponente) veio interpor recurso jurisdicional da sentença proferida pelo Tribunal Tributário de Lisboa, que julgou improcedente a oposição deduzida no âmbito do processo de execução fiscal nº 1538201101037854, instaurado pelo Serviço de Finanças de Lourinhã contra a sociedade devedora originária “A… Lda”, visando a cobrança coerciva de dívidas referentes a Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas (IRC) relativo ao exercício de 2007, no montante global de € 43.771,15. O Recorrente, apresenta as suas alegações de recurso nas quais formula as conclusões que infra se reproduzem: A douta sentença proferida pela Meritíssima Juiz não teve em conta a falta de fundamentação do despacho de reversão por não se verificarem reunidos os pressupostos que se reportam o artigo 24º nº 1 da Lei Geral Tributária, já que não foram ali referidos os factos em que se imputa a atuação culposa. Desde logo, não se encontra preenchida a culpa do responsável subsidiário no despacho de reversão. Nem ficou demonstrada em audiência de julgamento a culpa do responsável subsidiário. Ora, atento o despacho de reversão verifica-se que a reversão foi efetuada ao abrigo do disposto na al. a) do nº 1 do artigo 24º da LGT . Ora nos termos desta disposição legal, para que o gerente possa ser responsável subsidiariamente pela dívida exequenda, torna-se necessário que, em qualquer dos casos aí previstos, tenha sido por culpa sua que o património da sociedade se tornou insuficiente para o seu pagamento e a prova da culpa da insuficiência do património da sociedade recai sobre a administração tributária. A Administração Tributária não fez qualquer prova sobre a culpa da ora oponente na insuficiência do património da sociedade devedora originária, pelo que se deverá concluir que o despacho de reversão carece de fundamentação. Pelo que deverá se concluir que não se mostram preenchidos todos os requisitos para a reversão da execução. Daí que tem de concluir-se que o aqui oponente é parte ilegítima na execução fiscal por inobservância de factos que demonstrem a culpa do oponente pela insuficiência do património. Pelo que o Despacho de reversão carece de fundamentação. Porquanto, a A..., Lda, foi dissolvida em 23-07-2010 é através de uma inspeção externa que somente em 20-10-2011 a empresa é notificada de uma liquidação adicional de IRC de 2007. Desde logo, correu termos no Departamento de Investigação e Ação Penal o inquérito nº 1474/10.7IDLSB , instaurado na sequência do Relatório de Inspeção com vista a averiguar a existência de fraude fiscal, e onde foi proferido despacho de arquivamento, nos termos dos nº 1 e 2 do artigo 277º do CPP , cuja despacho se encontra junto aos presentes autos. Não foi provado pela Administração Tributária de que as faturas e as transações que obstaram à liquidação adicional de IRC não eram operações reais; Muito pelo contrário, foi provado que existiam pagamentos por parte da empresa referentes a essas mesmas faturas e que as transações existiram face a esses pagamentos. Cabe à Administração Tributária provar que a insuficiência de património da sociedade se deveu à culpa do responsável subsidiário, ora o responsável subsidiário quando cessou a atividade da empresa, esta ainda não tinha sido notificada da liquidação adicional de IRC que teve por base um relatório de inspeção. De salientar que a liquidação adicional de IRC objeto dos presentes autos que tem por base relatório de inspeção que anula faturas de aquisição de bens e serviços por parte da empresa que já se encontrava cessada, mais precisamente dissolvida na data em que é notificada da liquidação adicional de IRC os seus gerentes de direito. Na previsão da al. a), do artº.24, nº.1, da Lei Geral Tributária, pretendem-se isolar as situações em que o gerente/administrador culpado pela diminuição do património societário será responsável pelas dívidas tributárias cujo facto constitutivo se tenha verificado no período de exercício do seu cargo ou cujo prazo legal de pagamento ou de entrega tenha terminado depois deste, competindo à Administração Fiscal fazer a prova de que foi por culpa sua que o património se tornou insuficiente. As dívidas tributárias cujo facto constitutivo tenha ocorrido no período do exercício do seu cargo ou quando o prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado depois desse exercício (mas em que o gerente ou administrador já não exercia funções à data em que a dívida foi posta à cobrança) o administrador ou gerente é responsável se tiver sido por culpa sua que o património da sociedade se tornou insuficiente para o seu pagamento. Neste caso, o ónus da prova da culpa recai sobre a Fazenda Pública. Em relação às dívidas cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado no período do exercício do seu cargo, o administrador ou gerente é responsável pelo seu pagamento, salvo se provar que a falta de pagamento lhe não foi imputável [embora na alínea b) se refira meramente a imputação, e não a culpa, a interpretação feita pela jurisprudência tem sido no sentido de que é sempre exigível a culpa do gestor]. Por isso, não é «indiferente» saber-se qual o regime de responsabilidade subsidiária que é imputada ao revertido o qual deve mesmo constar da fundamentação do despacho de reversão. Obrigação de fundamentação que o órgão de execução fiscal deve cumprir, a menos que o quadro jurídico factual enunciado seja claramente revelador das normas legais aplicáveis ao caso. Uma vez cessada a devedora originária por dissolução, se a administração tributária não demonstra que o revertido exercia as funções de gerência na data em que terminou o prazo de pagamento ou entrega de algumas dessas dívidas e que foi por culpa sua a insuficiência do património da devedora originária, tendo a dissolução da sociedade executada sido decretada antes dessa data, será aplicável o regime probatório previsto na aliena a) do nº 1 do art. 24º da Lei Geral Tributária. TERMOS EM QUE, deve o recurso proceder, por provado, alterando-se a douta decisão judicial. Vossas Excelências, porém, farão a tão costumada e esperada JUSTIÇA”. A Recorrida, devidamente, notificada não apresentou contra-alegações. A Digna Magistrada do Ministério Público (DMMP) neste Tribunal Central Administrativo Sul emitiu parecer no sentido de ser concedido provimento ao recurso, na medida em que não sendo os factos tributários contemporâneos ao exercício da administração por parte do Oponente, cumpria à AT provar que o mesmo exerceu a gerência de direito e que a exerceu, de facto, no período a que se referem os factos tributários e que a sua gerência foi causadora da diminuição do património da sociedade, geradora da insuficiência do património para pagamento da divida tributária. Realidade que não resulta, de todo, demonstrada nos autos. Colhidos os vistos dos Exmos. Juízes Desembargadores Adjuntos, cumpre, agora, decidir. FUNDAMENTAÇÃO DE FACTO A sentença recorrida julgou provada a seguinte matéria de facto: Compulsados os autos e analisada a prova documental, dão-se como provados, e com interesse para a decisão, os factos infra indicados: Os autos de execução n.º 3239201401249355, foram instaurados no Serviço de Finanças da Lourinhã em 18/06/2014, face à certidão de dívida n.º 1538201101037854, contra a sociedade “A… Lda.,” por dívidas de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas (IRC) do ano de 2007 no montante de € 43.771.15 – cfr. consta de cópia do respetivo PEF aqui em anexo. Do auto de diligências lavrado no respectivo processo executivo em 13/08/2012 consta que, cito: “… verifiquei que nos sistemas informáticos consultados não constam quaisquer bens averbados em nome da executada abaixo identificada. De acordo com o “print” da Certidão Permanente de fls. (…) a firma A…, Lda., em 2010/07/23, foi dissolvida com encerramento da liquidação, e a matrícula cancelada pelo sócio gerente António J… (…). Foram sócios gerentes da firma a cima identificada, António J… (…) e Ana C…, (…). Assim, afigura-se estarem reunidos os pressupostos para que seja efectuada a reversão contra os responsáveis subsidiários supra indicados. (…)” Tudo conforme consta da cópia do PEF aqui em anexo 3. Da CONCLUSÃO/INFORMAÇÃO PARA REVERSÃO proferida na mesma data da informação que antecede, também no Serviço de Finanças da Lourinhã, consta ainda que: “(…) Os presentes autos dizem respeito a dívidas em nome da Executada de IRC do ano de 2007 – liquidações adicionais, no montante de € 43.771,15, resultantes de uma acção de inspecção externa no ano de 2010 (…) (…) A firma foi notificada da liquidação. Adicional de 2007 em 2011/10/20, (…) (…) No processo n.º 693/11.3BELRS do Tribunal Tributário de Lisboa – Arresto de bens, ficou provado que os sócios António J… e Ana C…, no anos de 2009, 2010, procederam à venda de cinco imóveis cujo valor patrimonial ascendia a € 462.542,13, e nos imóveis que ainda se encontram averbados em seus nomes, impendem ónus e encargos (hipotecas, penhoras da Fazenda Nacional e de Instituições de crédito) e relativamente ao Sr. António J…, o tribunal julgou procedente o arresto (..) No processo n.º 693/11.3BELRS do Tribunal Tributário de Lisboa – Arresto de bens de Ana C…, o tribunal julgou procedente o arresto (…) (…) A sociedade em causa não tem bens penhoráveis (…) (…) Assim, em face do exposto, sou de parecer que deve a execução ser revertida para os responsáveis subsidiários supra indicados (…)”. Tudo conforme consta da cópia do PEF aqui em anexo No âmbito do processo executivo supra, foi proferido “Despacho Para Audição (Reversão)” em 13/08/2012, contra ambos os sócios gerentes da sociedade executada - António J… e Ana C… – relativamente à totalidade da divida referente ao IRC de 2007 – cfr. consta da cópia do PEF aqui em anexo; Em 19/09/2012 foi proferido despacho de reversão com a fundamentação que infra parcialmente se transcreve: “(…) Em sede de audição (…) vem os responsáveis subsidiários António J… (…) e Ana Catarina G… (…) exercer aquele direito invocando: A caducidade da liquidação do IRC do ano de 2007; A inexistência de pressupostos para efeitos da atribuição de responsabilidade subsidiária; O não exercício de facto da gerência na sociedade da sócia Ana C… Cumpre informar: (…) (…) a sociedade cessou a sua actividade em 2010-07-23, foram os actos da liquidação dos tributos em apreço, devidamente notificados, quer ao representante da cessação quer ao sócio gerente, (…) Acresce ainda que foram autorizados arrestos quer ao representante da cessação que à sócia gerente nos processos judiciais que tramitaram no Tribunal Tributário de Lisboa (...) (…) DESPACHO Em face da informação que antecede, (…) prossiga com a reversão da execução fiscal contra António J… (…) e Ana C… (…), nos termos da al. a) do n.º 1 do artigo 24.º da Lei Geral Tributária (LGT) e proceda à citação dos referidos responsáveis subsidiários (…)” Tudo conforme consta da cópia do PEF aqui em anexo; O Oponente tomou conhecimento do teor deste despacho por carta registada com aviso de receção que foi assinado em 24/09/2012 – cfr. consta da cópia do PEF, em anexo; A presente oposição foi deduzida em 25/10/2012 – cfr. fls. 10 dos autos. Da certidão Permanente emitida pela Conservatória do Registo Predial/Comercial de Lourinhã, encontra-se registado o contrato de sociedade com a firma: A… Lda., com matrícula cancelada em 23/07/2010, onde constam como sócios gerentes: António J… (…) e Ana C…, com a indicação de que a forma de obrigar “é necessária a intervenção de qualquer um dos sócios gerentes” – cfr. consta do PEF aqui em anexo. A decisão recorrida consignou como factos não provados o seguinte: “Não se provaram quaisquer outros factos passíveis de afetar a decisão de mérito, em face das possíveis soluções de direito, e que, por conseguinte, importe registar como não provados.” Mais resulta consignado na decisão recorrida que: No tocante aos factos provados e não provados, a convicção do Tribunal fundou-se na prova documental constante dos autos, em concreto, no teor dos documentos indicados em cada um dos pontos supra. Não foi valorizado, nestes autos, o depoimento da testemunha uma vez que da sua razão de ciência o que se extrai é que, esta, sendo trabalhador por conta da sociedade A… Lda., (motorista) no período a que se reportam os factos, limitou-se a descrever o funcionamento da empresa com referência expressa ao relacionamento do gerente “Sr. António M…” com o P…, com quem aquele “tinha muitos negócios”. Quanto ao mais, confirmou a gerência de facto por parte do aqui Oponente, situação que, de resto, não vem contestada. FUNDAMENTAÇÃO DE DIREITO In casu , o Recorrente não se conforma com a decisão proferida pelo Tribunal Tributário de Lisboa, que julgou improcedente a oposição deduzida no âmbito do processo de execução fiscal nº 1538201101037854, instaurado pelo Serviço de Finanças de Lourinhã contra a sociedade devedora originária “A… Lda”, visando a cobrança coerciva de dívidas referentes a IRC, do exercício de 2007, no montante global de € 43.771,15. Em ordem ao consignado no artigo 639.º , do CPC e em consonância com o disposto no artigo 282.º , do CPPT , as conclusões das alegações do recurso definem o respetivo objeto e consequentemente delimitam a área de intervenção do Tribunal ad quem , ressalvando-se as questões de conhecimento oficioso. Assim, ponderando o teor das conclusões de recurso cumpre aferir se o Tribunal a quo incorreu em erro de julgamento por errónea interpretação dos pressupostos de facto e de direito, porquanto interpretou desacertadamente o âmbito e extensão do ónus probatório, na medida em que a demonstração da culpa se circunscrevia na esfera jurídica da AT, e não do Recorrido, conforme sentenciado na decisão recorrida, a qual não foi, minimamente, demonstrada. Apreciando. Ab initio , importa relevar que a matéria de facto se encontra devidamente estabilizada, na medida em que o Recorrente não requereu qualquer alteração, aditamento ou supressão ao probatório, em ordem aos requisitos consignados no artigo 640.º do CPC . Donde, estabilizada a matéria de facto, importa aferir se a decisão recorrida padece de erro de julgamento de direito por errada interpretação dos pressupostos da reversão, mormente, em sede de culpa. O Recorrente defende que tendo presente que a reversão foi efetuada ao abrigo do disposto na alínea a), do nº 1, do artigo 24.º da LGT , para que o gerente possa ser responsabilizado subsidiariamente pela dívida exequenda, torna-se necessário que a AT demonstre que foi por culpa sua que o património da sociedade se tornou insuficiente para a satisfação da dívida exequenda. Densificando, neste concreto particular, que inversamente ao decidido pelo Tribunal a quo , o ónus probatório recai sobre a AT, e não sobre o Recorrido. Concluindo, depois, que não tendo a AT realizado qualquer prova sobre a culpa do Oponente na insuficiência do património da sociedade devedora originária, não se mostram preenchidos todos os requisitos para a reversão da execução. Apreciando. Comecemos, então, por convocar a fundamentação jurídica em que se esteou a improcedência da oposição. O Tribunal a quo , após dilucidar sobre o regime normativo aplicável ao caso sub judice, densifica que “[n]a situação sub judice, as dívidas foram revertidas ao abrigo da al. a) do n.º 1 do art. 24.º da LGT , ou seja face à imputação de ter sido por culpa dos revertidos que o património da pessoa colectiva ou ente fiscalmente equiparado se tornou insuficiente para a sua satisfação dos créditos fiscais, situação, no âmbito da qual, a Administração Fiscal goza de presunção legal, conseguinte não carece de fazer prova.” Relevando, depois, que “a presunção legal a que nos vimos referido, funciona aqui não só quanto à f alta de pagamento da obrigação tributária, mas também quanto à atuação dos responsáveis subsidiários na direcção da pessoa colectiva, devedora originária, que terá conduzido à insuficiência do património da sociedade ” Para depois concluir, que “não tendo o Oponente sequer tentado afastar a presunção de culpa de modo a provar que não lhe pode ser imputada a falta de pagamento do imposto ou que não teve culpa na frustração do crédito fiscal, improcede, sem mais, também este argumento.” Vejamos, então. De harmonia com o consignado no n.º 2 do artigo 23.º da LGT “a reversão contra o responsável subsidiário depende da fundada insuficiência dos bens penhoráveis do devedor principal e dos responsáveis solidários, sem prejuízo do benefício da excussão”. Quanto à questão da ilegitimidade, dispõe o artigo 204.º , n.º 1, al. b), do CPPT , que a oposição pode ter como fundamento a “[i]legitimidade da pessoa citada por esta não ser o próprio devedor que figura no título ou seu sucessor ou, sendo o que nele figura, não ter sido, durante o período a que respeita a dívida exequenda, o possuidor dos bens que a originaram, ou por não figurar no título e não ser responsável pelo pagamento da dívida”. Encontramo-nos, assim, perante uma ilegitimidade substantiva, assente na falta de responsabilidade do citado pelo pagamento da dívida exequenda. Quanto à questão da legitimidade do responsável subsidiário encontramo-nos face a leis sobre a prova de atos ou factos jurídicos que simultaneamente afetam o fundo ou substância do direito, repercutindo-se, assim, sobre a própria viabilidade deste, pertencendo, por isso, ao direito substancial. In casu, é aplicável o regime constante no artigo 24.º LGT. Convoquemos, então, o que o referido preceito legal refere. De harmonia com o disposto no artigo 24.º , n.º 1, da LGT : “[o]s administradores, diretores e gerentes e outras pessoas que exerçam, ainda que somente de facto, funções de administração ou gestão em pessoas coletivas e entes fiscalmente equiparados são subsidiariamente responsáveis em relação a estas e solidariamente entre si: Pelas dívidas tributárias cujo facto constitutivo se tenha verificado no período de exercício do seu cargo ou cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado depois deste, quando, em qualquer dos casos, tiver sido por culpa sua que o património da pessoa coletiva ou ente fiscalmente equiparado se tornou insuficiente para a sua satisfação; Pelas dívidas tributárias cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado no período do exercício do seu cargo, quando não provem que não lhes foi imputável a falta de pagamento.” Do teor do normativo legal supratranscrito resultam dois regimes distintos da responsabilidade do gestor, classificados de acordo com o fundamento pelo qual o gestor é responsabilizado, a saber, a responsabilidade pela diminuição do património e a responsabilidade pela falta de pagamento. Concretizando. Enquanto, a responsabilidade pela diminuição do património se encontra regulada na alínea a), do nº1, do artigo 24.º da LGT , a responsabilidade pela falta de pagamento está consagrada na alínea b), do nº1, do artigo 24º da LGT . O citado artigo 24.º da LGT , introduziu nas suas alíneas a) e b), uma repartição do ónus da prova da culpa, distinguindo entre: as dívidas vencidas no período do exercício do cargo relativamente às quais se estabelece uma presunção legal de culpa na falta de pagamento (cfr. a parte final da alínea b) do n.º 1 do artigo 24.º da LGT ); as demais previstas como geradoras de responsabilidade, concretamente, aquelas cujo facto constitutivo se tenha verificado no período do exercício do cargo (e não se vençam neste) e aquelas cujo prazo legal de pagamento ou entrega termine já após o termo do exercício do cargo. Nestas situações o ónus da prova impende sobre a AT, ou seja, os gerentes ou administradores podem ser responsabilizados desde que seja feita prova de culpa dos mesmos na insuficiência do património social. Convoque-se, neste particular, o Acórdão do STA proferido no recurso nº 0944/10, de 2 de março de 2011, disponível para consulta em www.dgsi.pt, que refere que: “I - Nos termos do artigo 24.º , n.º 1, da LGT , não basta para a responsabilização das pessoas aí indicadas a mera titularidade de um cargo, sendo indispensável que tenham sido exercidas as respetivas funções. II - Não existe presunção legal que imponha que, provada a gerência de direito, por provado se dê o efetivo exercício da função, na ausência de contraprova ou de prova em contrário. A presunção judicial, diferentemente da legal, não implica a inversão do ónus da prova. IV - Competindo à Fazenda Pública o ónus da prova dos pressupostos da responsabilidade subsidiária do gerente, deve contra si ser valorada a falta de prova sobre o efetivo exercício da gerência.” Como doutrinado no citado Aresto, não existe presunção legal que imponha que, provada a gerência de direito, por provado se dê o efetivo exercício da função, na ausência de contraprova ou de prova em contrário, resultando apenas uma presunção legal, mas apenas da culpa do administrador pela falta de pagamento das dívidas da sociedade originária devedora. Visto o quadro normativo aplicável e realizados os considerandos de direito que se reputam de relevo para o caso sub judice , há que estabelecer a devida transposição para o caso vertente. Ora, in casu , conforme resulta do recorte probatório dos autos o despacho de reversão da execução fundamentou-se na alínea a), do n.º 1, do artigo 24.º da LGT , na medida em que o prazo de pagamento voluntário da dívida em cobrança coerciva expirou após o exercício do cargo. Conforme resulta do probatório, mormente, pontos 2) e 3), a dívida exequenda respeita a liquidação adicional emitida na sequência de ação inspetiva externa, e objeto de notificação a 20 de outubro de 2011, donde, em data ulterior à dissolução e liquidação ocorrida em 23 de julho de 2010. Resulta, assim, que a dívida exequenda foi posta a pagamento num momento ulterior à dissolução e extinção da sociedade, sendo este enquadramento normativo não controvertido (1) Vide, neste âmbito, Acórdão do TCAS, prolatado no processo nº 1506/11, de 26.05.2022. . E face a esta realidade de facto, ter-se-á de concluir que, efetivamente, o Tribunal a quo não terá realizado a melhor interpretação fáctico-jurídica, decidindo, assim, com desacerto. Senão vejamos. Não obstante a decisão recorrida realize uma correta densificação do despacho de reversão e correta subsunção normativa, a verdade é que, e no sentido propugnado pelo Recorrente é estabelecida uma errónea interpretação e extensão do ónus probatório. E isto porque, pese embora entenda que a questão em contenda se subsume no normativo 24.º, nº1, alínea a), da LGT, a verdade é que equaciona e materializa o ónus probatório em sentido inverso ao que decorre da sua regulamentação legal, porquanto, refere que, neste âmbito, “ a Administração Fiscal goza de presunção legal”, não tendo, por conseguinte, “de fazer prova.”, mas a verdade é que conforme já explanámos anteriormente, subsumindo-se normativamente a questão na citada alínea a), a AT não beneficia, contrariamente ao decidido, de qualquer presunção legal de culpa. Com efeito, e conforme defendido pelo Recorrente, não se encontra onerado com a presunção de culpa na falta de pagamento das dívidas tributárias, competindo, assim, à AT provar que foi por culpa sua que o património da pessoa coletiva se tornou insuficiente para satisfação da dívida (2) Vide, designadamente, Acórdão do TCA Sul proferido no processo nº 3677/15.9BESNT , de 14-02-2019. . E a verdade é que, in casu , a AT não logrou fazer essa prova. Note-se que, a culpa, aqui em causa, deve aferir-se pela diligência de um bom pai de família, em face das circunstâncias do caso concreto e em termos de causalidade adequada, a qual não se refere ao facto e ao dano isoladamente considerados, mas ao processo factual que, em concreto, conduziu ao dano. Competindo, assim, aquilatar, apelando à teoria da causalidade, se a atuação do ora Recorrente como gestor da sociedade originária devedora, concretizada quer em atos positivos, quer em omissões, foi adequada ao incumprimento do pagamento das dívidas em cobrança coerciva. Ora, no caso vertente, de uma simples leitura do acervo fático dos autos -não impugnado- nada resulta que permita atestar que o Recorrente atuou com culpa. É certo que do ponto 5) do probatório é feita menção à autorização de Arrestos na esfera do Oponente, e de outro membro de órgão estatutário, no entanto, tal realidade -conclusivamente alegada- nada permite demonstrar para efeito da demonstração da culpa. Ademais, para além da ausência da evidenciada substanciação, não podemos perder de vista que a prova realizada num âmbito de processo cautelar, é, naturalmente, uma prova perfuntória. Com efeito, para que os bens dos responsáveis subsidiários sejam arrestados importa que, para além dos requisitos de existência do imposto e de justo receio de insolvência ou de ocultação ou alienação de bens, sejam alegados factos que indiciem a responsabilidade subsidiária dos gerentes, não se impondo, nessa sede, saber se essa responsabilização se efetivará ou não, pois que tal questão deve ser tratada no âmbito da ação executiva, em concreto, no âmbito do processo de oposição ao processo executivo, não se podendo confundir com a decisão sobre os fundamentos do arresto como medida cautelar preventiva daquela boa execução (3) Neste sentido, entre outros, veja-se o Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul de 7-4-2011, proferido no Processo nº 4668/11, e, também do TCAS, o Acórdão de 12-1-2010, proferido no Processo nº 3687/09, ambos disponíveis em www.dgsi.pt . . Como doutrinado, no Acórdão deste TCAS, proferido no recurso nº 04809/11, de 7 de Junho de 2011 : “[p]retender que no âmbito de uma providência cautelar de arresto preventivo o requerente (Fazenda Pública) faça prova, ainda que meramente indiciária, da eventual culpa do responsável subsidiário, quando se requer o arresto em bens deste, assim satisfazendo o eventual ónus probatório consagrado no artº.24, nº.1, al. a), da L. G. Tributária, significa a transposição para o âmbito deste procedimento cautelar de natureza preventiva da discussão sobre a efectivação da responsabilização subsidiária que apenas ocorre em sede de execução fiscal, após a reversão e no âmbito de eventual oposição (cfr.artº.204, nº.1, al.b), do C.P.P.Tributário). Pelo que, não deve tal actividade probatória ser confundida com a decisão sobre os fundamentos do arresto como medida cautelar preventiva da execução. (…)”. É certo, outrossim, que na contestação da Recorrida são realizadas extrapolações-genéricas e conclusivas- atinentes ao exercício individual por parte do Oponente de atividade similar desenvolvida pela sociedade devedora originária, no entanto, não se vislumbra, de todo, que as mesmas possam produzir qualquer efeito no âmbito da demonstração do pressuposto e imputabilidade da culpa, na medida em que, não só tal realidade não resulta, de todo, demonstrada nos autos, como a mesma seria manifestamente irrelevante, não se vislumbrando, de todo, como é que a existência de uma atividade comum permite asseverar a culpa do revertido, ora, Recorrente. Aduza-se, em abono da verdade, que do acervo probatório dos autos não se retira que o Recorrente tenha atuado com culpa, ou seja, não feita prova positiva por parte da AT que o Oponente atuou com culpa na falta de pagamento das dívidas objeto de cobrança coerciva. Aliás, este foi também o sentido propugnado por este Tribunal no âmbito do processo nº 2949/12, datado 16 de fevereiro de 2023, prolatado por este Coletivo e relativamente ao mesmo Oponente e no qual são controvertidas justamente as mesmas premissas fáctico-jurídicas no âmbito dos pressupostos da responsabilidade subsidiária e particularmente da ilisão da culpa. Com efeito, é expressamente sumariado no aludido Aresto, o que infra se transcreve, por inteiramente transponível para o caso vertente: “I-A prova realizada no âmbito de um processo cautelar é, naturalmente, uma prova perfuntória não podendo, de todo e sem mais, ser transposta para um processo de oposição para atestar e asseverar, inequivocamente, a demonstração de culpa na falta de pagamento das dívidas tributárias. II-Fundamentando-se a reversão na alínea a), do n.º 1, do artigo 24.º da LGT , porquanto a dívida foi objeto de cobrança coerciva num momento ulterior à dissolução e extinção da sociedade, o Recorrido não está onerado com a presunção de culpa na falta de pagamento das dívidas tributárias, competindo, assim, à AT provar que foi por culpa sua que o património da pessoa coletiva se tornou insuficiente para a satisfação da dívida. III-A culpa, aqui em causa, deve aferir-se pela diligência de um bom pai de família, em face das circunstâncias do caso concreto e em termos de causalidade adequada, a qual não se refere ao facto e ao dano isoladamente considerados, mas ao processo factual que, em concreto, conduziu ao dano. Compete, assim, aferir se se a atuação do gestor, concretizada quer em atos positivos, quer em omissões, foi adequada ao incumprimento do pagamento das dívidas em cobrança coerciva.” E por assim ser, operada a reversão desacompanhada da prova, por parte da AT, da culpa do Oponente pela insuficiência do património da sociedade para satisfazer as dívidas fiscais da devedora originária, necessariamente se tem de dar por verificada a ilegitimidade da reversão. Assim, tudo visto e ponderado nenhuma responsabilidade pode ser assacada ao Recorrente, porquanto não se encontram preenchidos os pressupostos da responsabilidade subsidiária, o que basta, per se , para se considerar verificado o fundamento de oposição à execução fiscal invocado – a alínea b) do n.º 1 do artigo 204.º do CPPT –, isto é, a ilegitimidade da pessoa citada e, consequentemente, decretar a extinção do aludido processo executivo contra o Recorrente. Destarte, a sentença que assim o não decidiu deve ser revogada, e a oposição julgada integralmente procedente, com a inerente extinção do processo executivo quanto ao revertido, ora, Recorrente. DECISÃO Face ao exposto, ACORDAM, EM CONFERÊNCIA, OS JUÍZES DA SEGUNDA SUBSECÇÃO DE CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO deste Tribunal Central Administrativo Sul em CONCEDER PROVIMENTO AO RECURSO , REVOGAR A SENTENÇA , e em consequência, julgar a oposição integralmente procedente, com todas as legais consequências. Custas pela Recorrida. Registe. Notifique. Lisboa, 30 de março de 2023 (Patrícia Manuel Pires) (Jorge Cortês) (Luísa Soares)