Quem foi o relator do acórdão 072/25.5BALSB?

O relator foi Jorge Cortês, no Supremo Tribunal Administrativo.

Quando foi proferido o acórdão 072/25.5BALSB?

O acórdão foi proferido em 28 de janeiro de 2026.

072/25.5BALSB

Texto

Acórdão 1. Relatório 1.1 A..., Ldª, melhor identificada nos autos, interpôs recurso para uniformização de jurisprudência, para o Pleno da Secção de Contencioso Tributário do STA, ao abrigo do disposto no n.º 4 do art. 25.º do Regime Jurídico da Arbitragem em Matéria Tributária, que remete para o artigo 152.º do CPTA, da decisão arbitral proferida no âmbito do processo nº 1004/2024-T, de 29/03/2025, que julgou improcedente a pretensão da ora recorrente em anular o ato de liquidação n.º ...40, referente a retenções na fonte de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares ("IRS"), do ano 2021, no montante global de € 26.755,39, sendo € 24.536,90 relativos a imposto e € 2.218,40 a juros compensatórios. A recorrente invoca oposição entre o referido acórdão arbitral e várias decisões fundamento que identifica serem as seguintes: - Decisão arbitral proferida pelo CAAD no âmbito do processo nº 62/2023-T datada de 11/12/2023; - Decisão arbitral proferida pelo CAAD no âmbito do processo nº 59/2019-T, datada de 02/09/2019 - Acórdão do TCA Sul proferido no âmbito do processo nº 701/18.7BEALM, datado 04/05/2023; - Acórdão do TCA Sul proferido no âmbito do processo nº1895/09.8BELRS datado de 11/07/2024; - Acórdão do TCA Sul proferido no âmbito do processo nº 12843/15 datado de 10/03/2016; - Acórdão do STA proferido no âmbito do processo nº 0583/09 datado 21/10/2019; - Acórdão do STA proferido no âmbito do processo nº 211/11 de 01/06/2011. 1.2 Para sustentar a oposição entre a decisão do acórdão arbitral recorrido e os acórdãos fundamento, a recorrente termina as alegações do recurso (cfr. fls. 5 a 44 do SITAF), formulando as seguintes conclusões: 1. A ora recorrente baseou a sua pretensão na al. a) do artigo 99.º do Código de Procedimento e Processo Tributário, que também lhe conferiria a possibilidade de impugnação judicial do ato praticado pela Administração Tributária. 2. Se se atender à matéria de facto levada para o processo – e confirmada pelo contabilista da empresa em sede de audição de testemunhas no CAAD -, tratou-se de uma mera formalidade de correção contabilística e não existiram verdadeiros ou quaisquer dividendos para os sócios em termos reais. 3. Nesse sentido, sempre será de relevar que o CAAD fez prevalecer um princípio de aparência meramente formal sobre a verdade material dos factos, esse princípio norteador da Justiça (e da sua aplicação ao caso concreto controvertido). 4. O CAAD qualificou os factos como tributários, com base na sua mera aparência, um mero formalismo de correção contabilística como se tivesse sido uma distribuição ou adiantamento de dividendos aos sócios, com base em mera presunção legal vertida no n.º 4 do artigo 6.º do CIRS: um erro que, no entendimento da requerente constituía fundamento bastante e suficiente para a impugnação daquela qualificação tributária em “rendimentos de “categoria E” ou rendimentos de capitais”, por apenas presumidos adiantamentos de lucros. 5. No entanto, a realidade do caso concreto que se apresenta foi outra: não se efetuaram verdadeiras transferências nas contas dos sócios da sociedade comercial Recorrente. 6. Tanto assim foi que se apurou em sede de produção de prova testemunhal, junto do CAAD, que a testemunha, AA, sócio gerente da sociedade comercial aqui recorrente, expressou, de forma clara que nem sequer teve conhecimento dos alegados factos tributários até ao momento em que se obteve o resultado do ato inspetivo da Autoridade Tributária. 7. O contabilista certificado responsável pela contabilidade da Recorrente, o Dr. BB, junto do CAAD, que confessou que o alegado facto tributário se tratou de um mero mecanismo de correção contabilística sem efetividade em termos de transferência de qualquer ativo ou quantia pecuniária aos sócios, de que o sócio-gerente não obteve prévio conhecimento. 8. Destarte, sempre seria de entender que a verdade material dos factos se baseara em erro sobre a qualificação do facto e, nesse sentido, ainda que se compreendesse uma inicial qualificação do facto, com base em mera aparência, pela Autoridade Tributária, não se compreende que o mesmo seja considerado pelo CAAD, precisamente com base no mesmo critério, depois de analisados os documentos e ouvidas as partes e testemunhas. 9. Pelo que deveria ter sido considerado que a presunção iuris tantum vertida no n.º 4 do artigo 6.º do CIRS não se enquadrava na realidade do caso concreto: na perspetiva da ora recorrente deveria ter sido afastada, uma vez que fora ilidida. 10. E, nesse sentido, argui a ora recorrente que os factos reais e concretos não deveriam ter sido enquadrados na presunção supramencionada, uma vez que inexistia qualquer prova de que não se tratasse de mútuo, prestação de trabalho ou exercício de cargos sociais na sociedade comercial recorrente. 11. Contudo, assim não considerou o CAAD, dando a entender pela sua argumentação sistemática, que a presunção iuris tantum, contida no n.º 4 do artigo 6.º do CIRS, só poderia ser afastada nos casos, também ali legalmente previstos. 12. Assim, muito embora em matéria tributária se releve o Princípio da Legalidade Tributária – a segurança jurídica que o mesmo proporciona (delimitando e fixando os tributos, tipificando-os legalmente) –, não pode aquele princípio (da legalidade fiscal) fechar os olhos a princípios transversais a todo o ordenamento jurídico, conferindo-lhe coerência e unidade, designadamente os princípios que se norteiam pela realização judicativo-decisória de uma Justiça verdadeiramente equitativa e proporcional no caso concreto. 13. Defende a ora recorrente que o próprio legislador em matéria tributária concedeu uma abertura ao sistema (além do positivismo legalista, ainda que assente em possibilidade legalmente prevista) conferido, de forma expressa e clara, ao poder judiciário e à Própria Administração Tributária a possibilidade de afastar as presunções legalmente previstas, de modo a evitar situações de injustiça. 14. Se nos voltarmos para a concreticidade fáctica depreenderemos que foi o contabilista da recorrente que verificou a existência de desconformidades, que eram arrastadas contabilisticamente de exercícios anteriores (relativos à Caixa #11, a débito e da caixa #22, a crédito) e que resolveu regularizar através do recurso à conta dos sócios #26, o que lhe pareceu a melhor opção: um problema que teve o seu início com o encerramento de contas no ano em que despoletou a pandemia COVID-19. 15. O contabilista, quando se apercebeu do problema, decidiu pela regularização, uma vez que ficariam apenas os montantes reais existentes nas contas da recorrente. 16. Contudo, ao invés de regularizar o problema, a opção do contabilista veio agravá-lo e fez com que a Autoridade Tributária inspecionasse e tributasse indiretamente a recorrente, por entender que deveriam os sócios ser tributados, por não terem realizado a retenção na fonte, em 28% do valor que apenas nominal e contabilisticamente receberam, ou seja, do valor que não receberam na realidade, em termos efetivos, invocando a AT os artigos 7.º, n.º 1 e 3, 94.º, n.º 1 al. c) e 101.º, n.º 2 do CIRS. 17. O próprio contabilista, em sede de inquirição testemunhal, referiu que as divergências contabilistas que vinham do passado tiveram a sua origem em não registo no sistema, em tempos idos, de pagamentos a fornecedores, o que gerou a acumulação virtual de saldos inverosímeis. 18. Factos obtidos em sede arbitral relativamente aos quais o CAAD fez tábua rasa, desconsiderando a sua importância para a decisão arbitral. 19. Por outro lado, também se reitera que a própria Autoridade Tributária, quando qualificou o facto tributário, com base na aparência da operação contabilística, não provou que o movimento não recaia sobre mútuos, prestações de trabalho ou exercício de cargos sociais. 20. Ou seja: a Autoridade Tributária baseou-se na aparência e na presunção legal como se se tratasse de um dogma e o CAAD não atendeu verdadeiramente à prova que foi apresentada pela ora recorrente, sobretudo à prova produzida através das testemunhas da recorrente. 21. Não obstante, a ora recorrente reitera que a presunção iuris tantum não deveria ter sido aplicada de forma dogmática, nem pela Autoridade Tributária, nem pelo CAAD, sobretudo porque, ainda que não se considerasse a presunção ilidida com base na prova testemunhal da ora recorrente (o que não se concebe, mas se acautela por dever de raciocínio), certamente existiu ponderosa dúvida decisória sobre a verdade material dos factos. 22. Uma dúvida que se tornou manifesta na existência de um voto de vencido, da Exma. Senhora Doutora Clotilde Celorico Palma. 23. O CAAD, na sua decisão, ao não acompanhar o pensamento e posição jurídica da Exma. Senhora Árbitra, Doutora Clotilde Celorico Palma, acabou por fazer tábua rasa do teor do artigo 100.º do Código de Procedimento e Processo Tributário, que lhe seria aplicável, em termos subsidiários ao caso concreto sub judice, com base no artigo n.º 29.º do Decreto-Lei que regula o Regime Jurídico da Arbitragem em matéria Tributária. 24. Insiste-se, deste modo, que o Código de Procedimento e Processo Tributário, no seu artigo 100.º expressa, de forma clara que: “Sempre que da prova produzida resulte a fundada dúvida sobre a existência e quantificação do facto tributário, deverá o ato impugnado ser anulado.” – Realce Nosso. 25. Pretensão de anulação do facto que foi, precisamente, peticionada pela recorrente ao CAAD (e legalmente fundamentada), mas que o CAAD improcedeu “in totum”. 26. “Decorre do artigo 104.º, nº2 da CRP, que deve evitar-se a existência de imposto sem rendimento efetivo, contudo a tributação pelo rendimento real constitui um princípio ou uma regra que permite, excecionalmente, desvios ou exceções.” 27. Também outras decisões do CAAD apresentam antagonismos com a decisão deste caso concreto de que se recorre: a Decisão do CAAD, no âmbito do processo n.º 62/2023-T, que versou sobre IRS e adiantamento de lucros a sócios, referiram expressamente os Senhores Árbitros: “Os factos geradores de rendimentos de capitais são descritos pelo legislador em função do resultado económico produzido e, assim, não atendem ao tipo de negócio subjacente, o que implica desde logo que se deva analisar os conceitos legais em função do seu resultado económico produzido”. 28. Ocorre que, neste caso concreto sub judice, a irregularidade contabilística não se consubstanciou em qualquer resultado efetivo produtor efetivo de rendimentos de capitais. 29. Conforme resulta da análise da prova produzida pela ora recorrente em sede de produção de prova testemunhal, no CAAD, uma vez que um dos sócios, o sócio-gerente, afirmou categoricamente que só obteve conhecimento da situação após o procedimento inspetivo da Autoridade Tributária, dado que nada recebeu na sua conta bancária e que nem sequer foi informado previamente pelo contabilista. 30. E no mesmo sentido aponta o Voto de Vencido da Exma. Sra. Doutora, Árbitra Clotilde Celorico Palma, em que se pode ler o seguinte: “tal como referiu a testemunha AA, gerente da sociedade, não teve conhecimento dos factos em apreço senão após a ocorrência do procedimento inspetivo, sendo que não ocorreu qualquer distribuição efetiva para a conta.” 31. Também o contabilista certificado responsável pela contabilidade organizada da recorrente esclareceu, em sede de inquirição no CAAD, a origem da irregularidade no período da pandemia COVID19, “e o exercício de 2020 foi encerrado quando na realidade faltavam documentos, pelo que os saldos nas contas bancárias não correspondiam aos saldos de caixa, tendo-se apercebido apenas em 2021 desta situação sem, contudo, ter informado o seu cliente”. 32. E, na sequência do exposto – e ainda assim, perante esta confissão expressa do contabilista certificado responsável pela contabilidade organizada – resolveu o CAAD considerar tributáveis os alegados factos assentes numa transferência bancária inexistente. 33. A inexistência de qualquer transferência foi vincada pelo voto de vencido, onde se pode constatar que “não há qualquer documentação que, no decurso da ação inspetiva, evidenciasse quaisquer distribuições da sociedade para os sócios”. 34. Por outro lado, a decisão dos Exmos.(as). Senhores(as) Árbitros(as) não foi unívoca, nem unânime, tendo sido apresentadas, no Voto de Vencido, fundamentos suficientes para a fundamentação do presente Recurso, designadamente em alusão à decisão do CAAD, de 2 de setembro de 2019, relativa ao Processo n.º 59/2019T, em que foi Relator o Senhor Conselheiro Jorge Lopes de Sousa. 35. Ora, chegou o CAAD à conclusão naquele caso que, existindo ponderosas dúvidas em razão da prova produzida, dever-se-á decidir com base nas regras aplicáveis ao ónus da prova, ou seja, “por força das regras do ónus da prova devem decidir-se os pontos em que se verifique tal dúvida contra a parte que tem o ónus da prova” (Cfr. Voto de vencido). 36. E, nesse sentido, dever-se-á insistir que o CAAD, no âmbito da decisão de que se recorre obviou a aplicação daquela regra essencial e basilar em matéria processual, tendo, contra aquele princípio, decidido em desfavor da ora recorrente. 37. Além de não ter sido respeitada aquela regra-geral em matéria de ónus da prova, o voto de vencido também faz referência ao princípio do inquisitório (transversal a todo o ordenamento jurídico-processual, incluindo no processo tributário, por força do artigo 58.º da Lei Geral Tributária). 38. Conforme resulta da jurisprudência dos Tribunais superiores, designadamente do Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, de 21 de outubro de 2009, no âmbito do processo n.º 0583/09, constata-se que o princípio do inquisitório se encontra a montante das regras relativas ao ónus da prova e que só se aplicam “as normas relativas ao ónus da prova quando se chegar a uma situação de dúvida (non liquet) sobre os factos relevantes para a decisão do procedimento tributário, situação esta em que a matéria de facto é decidida contra a quem é imposto tal ónus” (Cfr. Voto de Vencido). 39. Não obstante, o CAAD decidiu com o ónus da prova a aproveitar à Autoridade Tributária, mesmo existindo poderosas dúvidas sobre os factos e uma confissão expressa do contabilista certificado da recorrente e do sócio gerente em total dissonância do teor da decisão do CAAD: o que foi obtido através de prova testemunhal válida e rigorosa (artigo 392.º e ss. do Código Civil). 40. A Autoridade Tributária, enquanto órgão administrativo instrutor, obviou-se a provar os factos controvertidos, ainda que sobre aquela entidade impendesse um dever para o efeito, como decorre do artigo 72.º da LGT e 50.º do CPPT. 41. “O ónus da prova, que não se confunde com um dever de provar, é um instituto de direito material regulado nos artigos 342.º e ss. do Código Civil atual, que pode ser decidido como regra de julgamento de causa segundo a qual, num momento processual onde sobressaem os princípios do inquisitório (art. 411.º do CPC) e da aquisição processual (artigo 413.º do CPC), a parte (autor ou Réu) que invoque a seu favor uma situação jurídica tem contra si o risco de não serem adquiridos no processo os factos positivos ou negativos que, segundo a lei material, são idóneos a fazer nascer a situação jurídica favorável invocada, ficando, assim, essa parte processual sujeita à improcedência da sua pretensão no caso de insuficiência de aquisição processual dos factos fundamentadores da situação jurídica controvertida”. 42. O Voto de vencido também não concorda com o facto de se dar como provado que os lançamentos na conta dos sócios (ainda que meramente virtual) não tenha sido realizado a título de mútuo, prestação de trabalho ou exercício de cargos sociais. Destarte, não se poderia classificar o lançamento virtual como adiantamento de lucros, sem recurso a qualquer prova (e existindo dúvida e produção de prova testemunhal em contrário e em aproveitamento da ora recorrente). 43. Além do exposto, ainda que subsistisse a dúvida – na eventualidade de existência de qualquer desconfiança – deveria o CAAD ter decidido com base nos argumentos supra expostos. 44. E, desse modo – ao encontro da argumentação vertida no início da fundamentação das presentes alegações de Recurso –, também por via do artigo 29.º, n.º 1, al. c) do RJAT, o CAAD deveria ter aplicado ao caso concreto a decidir o teor do artigo 100.º do Código de Procedimento e Processo Tributário, o que também não ocorreu e se traduziu numa violação dos direitos, liberdades e garantias dos sócios da sociedade comercial ora recorrente. 45. No mesmo sentido do que a argumentação precedente (melhor exposta nas fundamentações), a Jurisprudência do Supremo Tribunal Administrativo, designadamente de acordo com o Acórdão de 1 de junho de 2011, do STA (acessível em www.dgsi.pt e mencionado no voto de vencido): “Sempre que da prova produzida resulte fundada dúvida sobre a existência e quantificação do facto tributário, deverá o facto tributário ser anulado (artigo 100.º, n.º 1 do CPPT).” 46. Pelo exposto, deveria o ato tributário ter sido anulado, nos termos do artigo 100.º do CPPT. 47. Invocando-se, assim, a alegação de que a justiça também se baseia, além dos princípios formais, nos seus princípios basilares de justiça material, que não deveriam ter sido afastados na realização judicativa do caso concreto em análise (como efetivamente foram). 48. O voto de vencido também evidencia que, pela prova testemunhal produzida, em sede própria, existiu no processo administrativo um erro crasso sobre os pressupostos de todo o processo. 49. A aqui Recorrente, no seu pedido de pronúncia arbitral, também requereu a anulação do ato com base em ilegalidade, enquadrando-se e sendo tempestivo o pedido de anulação, nos termos do artigo 163.º do CPA (para subsequente aplicabilidade do regime da anulabilidade): o que também não foi atendido, incompreensivelmente, pelo CAAD. 50. Conclui-se, em acompanho ao Voto de Vencido do relator que: “justificar-se-ia, no mínimo, a anulação das liquidações de IRS impugnadas, com fundamento em erro sobre os pressupostos do facto, nos termos do disposto no artigo 163.º, n.º 1 do Código de Procedimento Administrativo, subsidiariamente aplicável nos termos da al. c) da LGT, que determina que “são anuláveis os atos administrativos praticados com ofensa dos princípios ou outras normas jurídicas aplicáveis, para cuja violação se não preveja outra sanção”. 51. A não anulação do ato originou excessiva, por desproporcional, tributação dos rendimentos dos sócios, sem a existência de qualquer adiantamento de lucro ou qualquer base real tributável: ou seja, ouvida a prova testemunhal produzida, constatar-se-á o erro da Autoridade Tributária (ou, no mínimo, ponderosas dúvidas), o que viola o princípio da igualdade tributária, da capacidade contributiva (dos sócios), tendo sido preteridos os princípios de igualdade material sobre a mera formalidade processual, em desfavor dos direitos, liberdades e garantias dos sócios e em violação do princípio da proporcionalidade (13.º, n.º1, 103.º, 104.º e 18.º, todos da Constituição da República Portuguesa). 52. Com base no teor dos Acórdãos que foram convocados para a fundamentação do presente Recurso, sempre será de invocar a existência de contrariedades entre o normal entendimento aplicável em matéria de Ónus da Prova, como em matéria de anulação de atos administrativos que padeçam de vício de ilegalidade e a decisão concreta que o CAAD deliberou para o presente caso concreto, o que gera um desfasamento em termos de igualdade (ainda que com respeito às especificidades do caso concreto) e convoca a necessidade de uniformização. Termina, requerendo «a anulação do ato, nos termos do artigo 100.º do CPPT e, subsidiariamente, nos termos do artigo 163.º do CPA, com base nos argumentos expostos na fundamentação do presente recurso (II)». X 1.3 Por despacho do relator a fls. 619 do SITAF, foi admitido liminarmente o presente recurso de uniformização de jurisprudência e foi ordenado a notificação da entidade recorrida para querendo, contra alegar. X 1.4 A Diretora-Geral da Autoridade Tributária e Aduaneira foi notificada da interposição do recurso e da sua admissão para este Supremo Tribunal e veio apresentar contra alegações com o seguinte quadro conclusivo: A - O presente recurso para uniformização de jurisprudência, interposto por A..., Lda, NIPC ...03, doravante Recorrente) tem por base a alegada oposição entre decisão proferida por Tribunal Arbitral em matéria Tributária, constituído sob a égide do Centro de Arbitragem Administrativa (CAAD), no âmbito do processo arbitral que correu termos sob o nº 1004/2024-T (doravante decisão arbitral recorrida) e as decisões proferidas pelo Tribunal Central Administrativo Sul, doravante TCAS, de 11/07/2024 e de 10/03/2016, bem como acórdão do STA de 4/5/2023, acórdão de 21/10/2009 (Proc. 0583/09), acórdão de 01/06/2011 e decisão arbitral proferida no processo nº 62/2023-T, (adiante decisões fundamento), nos termos e para os efeitos do n.º 4 do art.º 25.º do Decreto-Lei n.º 10/2011, de 20 de Janeiro – Regime Jurídico da Arbitragem em Matéria Tributária (RJAT), que remete para o artigo 152º do CPTA. B - Não se conformando com o teor da decisão ora recorrida (Processo nº 1004/2024-T), vem o Recorrente, com enquadramento no n.º 4 do art.º 25.º do RJAT, invocar que entre a mesma e as decisões que indica como fundamento, existe oposição quanto à mesma questão fundamental de direito e requerer se proceda à uniformização da jurisprudência sobre esta matéria. C – Para que se considere que há oposição de acórdãos, entende a jurisprudência do Supremo Tribunal Administrativo que no domínio do mesmo quadro normativo e perante uma realidade factual substancialmente idêntica, o acórdão recorrido e os acórdãos fundamento tenham perfilhado soluções opostas, expressas, quanto à mesma questão fundamental de direito. D - Nas decisões fundamento invocadas pelo Recorrente, não se consegue sequer vislumbrar quais as situações de facto que são substancialmente idênticas, a existência de identidade na questão fundamental de direito, quais as situações opostas, bem como qual a oposição que decorre de decisões expressas e não apenas implícitas. E - Contudo, o que a Recorrente pretende com o presente recurso, - não o podendo fazer - mais do que qualquer uniformização de jurisprudência, é o sentido da decisão arbitral, que lhe foi desfavorável, procurando, de alguma maneira, para atingir o seu objetivo, invocar, com enquadramento no n.º 4 do art.º 25.º do RJAT, que entre a mesma e as várias decisões que indica como fundamento, existe oposição quanto à mesma questão fundamental de direito e requerer se proceda à uniformização da jurisprudência sobre esta matéria. F- E porque julgado improcedente o pedido arbitral, vem a Recorrente interpor recurso para uniformização de jurisprudência, invocando que as situações abordadas nas decisões recorrida e as decisões fundamento supra identificadas são idênticas, para além da existência de identidade na questão fundamental de direito. G - Porém, resulta à evidência que, na decisão recorrida, o sentido da improcedência da mesma se deveu a que a prova, produzida para que os efeitos jurídicos fossem declarados pelo tribunal arbitral, em função dos factos, da inquirição de testemunhas e das normas aplicáveis, não foi considerada suficiente. H – Predominando no direito português, o princípio da livre apreciação da prova, com uma escrupulosa ponderação de todos os seus elementos, o Tribunal Arbitral apreciou livremente as provas apresentadas pela Recorrente, inclusivamente os depoimentos das testemunhas por aquela arroladas, sendo que o Tribunal arbitral coletivo decidiu segundo a sua prudente convicção, acerca de cada facto. I – Pelo que se conclui pela inexistência de qualquer contradição nas decisões recorrida e fundamento invocadas, sendo que o que existiu em algumas foram soluções divergentes, determinadas pela diferenciação dos pressupostos de facto sobre que recaíram, e não por diversa interpretação dos mesmos critérios legais, pelo que as decisões em confronto não perfilharam, sobre a mesma questão fundamental de direito, soluções opostas de forma expressa. X 1.5 Recebidos os autos neste Supremo Tribunal Administrativo, o Exmo. Magistrado do Ministério Público junto deste Tribunal emitiu parecer no sentido da não apreciação do recurso, por falta de requisitos. A entidade ora recorrente notificada do parecer do M.P. veio exercer o seu direito de resposta nos termos e para os efeitos constantes do n.º 2 do artigo 146.º do CPTA. Afirma que “… a recorrente não discorda com a matéria de facto: discorda da convocação e aplicação de normas probatórias que têm sido aplicadas de forma distinta em casos análogos que convocam aquelas matérias: o que se visou demonstrar com as Alegações e cujo teor já se encontrava vertido no voto de vencido em sede arbitral.” Reitera que os acórdãos por ela enunciados “…divergem com a deliberação do CAAD. Colhidos os vistos de todos os Exºs. Conselheiros Adjuntos, vêm os autos à conferência do Pleno da Secção para decisão. X 2. Fundamentação 2.1. Fundamentação de facto Do acórdão do arbitral proferido pelo CAAD, consta provada a seguinte matéria de facto (cfr. Fls.153 a 184 do SITAF): A. A..., LDA., aqui Requerente, foi objeto de um procedimento inspetivo externo, de âmbito parcial, em IRS e retenções na fonte de IRS, relativo ao período de tributação de 2021, por se enquadrar no universo de sujeitos passivos que, no exercício de 2020, evidenciavam valores superiores a € 50.000 na rubrica Caixa, tendo, no exercício seguinte (2021), operado a sua redução em montante superior a € 50.000, ou porque não entregaram a Informação Empresarial Simplificada ("IES") referente a 2021 - cf. Relatório de Inspeção Tributária ("RIT") constante do processo administrativo ("PA"). B.A referida ação inspetiva foi determinada pela ordem de serviço ...57, de 17 de agosto de 2023, tendo sido iniciada em 28 de setembro desse ano e concluída em 26 de abril de 2024- cf. RIT. C. Previamente à ação inspetiva foram empreendidas pela AT diligências externas de recolha e cruzamento de elementos, em cumprimento do despacho DI202300129 de 20 de julho de 2023, com 2023, com o objetivo de: "Recolha de elementos relacionados com a evolução da estrutura societária da empresa", tendo-se verificado que: "[...] o Sujeito Passivo no encerramento das contas do exercício de 2020, evidenciava na rubrica "caixa" valores superiores a 50.000,00 € e no encerramento das contas do exercício de 2021, tinha reduzido essa rubrica em mais de 50.000,00 €. - Valores camро A5419-4 Caixa - IES 2020 102.119,11 €; - Valores campo A5419-4 Caixa - IES 2021 849.13 €; Foi assim proposta a abertura de processo de inspeção, que deu origem à Ordem de Serviço que serviu de credenciação à presente аção. - Foram solicitados os ficheiros SAF-T da contabilidade de 2020 e 2021; Após envio do Ficheiro SAF-T o mesmo foi validado e extraídos vários extratos de conta do ano de 2021 [...]" - cf. RIT. D. Na sequência do procedimento inspetivo, por oficio datado de 28 de março de 2024, a Requerente foi notificada do projeto de Relatório com proposta de correções de retenções na fonte de IRS no valor de € 24.536,90, incidente sobre adiantamentos por conta de lucros na esfera dos sócios, presumidos nos termos do disposto no artigo 6.º, n.º 4 do Código do IRS e enquadrados como rendimentos de capitais, conforme previsto no artigo 5.º, n.º 2, alínea h) do mesmo Código, à taxa de 28% (v. o artigo 71.º, n.º 1, alínea a) do Código do IRS) - cf. RIT. E. A Requerente exerceu o direito de audição, em 17 de abril de 2024, através do Portal das Finanças, argumentando o seguinte - cf. Documento 3 e anexo ao RIT: "A conta 11 - Caixa a 01/01/2021 tinha um valor a débito no montante de 102.119,116, valor este que é reflexo de ao longo dos anos anteriores de recebimentos e pagamentos da empresa não corretamente refletidos na contabilidade. O saldo da conta 22 - Fornecedores ao longo dos anos tem um valor a crédito que não corresponde [à] realidade, e conforme se pode observar nos anos anteriores (2017-134.400,29€; 2018 -82.749,00€; 2019 – 121,361,00€; 2020 - 99.315,65€; 2021 - 121.361,006), enquanto que a realidade da empresa se traduzia numa divida a fornecedores de valores residuais e de caráter curto prazo, o que significa que a contrapartida do não registo do pagamento aos fornecedores foi acumular um saldo em caixa a débito de valores idênticos. Assim, e depois de em 2020, primeiro ano Covid19 com todas as circunstâncias que implicou no desenvolvimento da atividade da empresa, pois estamos a falar de "lar de Idosos", com a necessidade de contratar mais pessoal para fazer face [à]s necessidades de fazer equipas de trabalho independentes (Em Espelho), que se traduziu num aumento dos custos com o pessoal, e que se veio também a refletir em 2021 segundo ano Covid19, pelos que os resultados da empresa nesses anos foi reduzido (2020 - 13.010,24€; 2021 - 4120,03€ e em 2022 - negativos de 5999,30€) No fecho do ano de 2021 e depois de todos os lançamentos até 31 de Dezembro de 2021 o valor em 11-Caixa mostrava um valor de 100.849,13€, valor este que tem origem no acima explicado e com vários anos de existência, pelo que foi feito o lançamento de acerto da conta 11-Caixa pela contrapartida da conta 26-Sócios com o objetivo definido de [à] posterior fazer o levantamento dos saldos corretos dos fornecedores e acertar os mesmos, e este procedimento foi feito com o sentido de evitar que a manutenção do saldo de caixa no valor acima identificado viesse a originar uma tributação direta sobre o saldo de Caixa de 50% por parte da AT, situação que não faz qualquer sentido pois, todos os valores recebidos pela empresa são devidamente faturados, não existindo qualquer valor recebido ao longo dos anos que não tenha sido faturado. O valor lançado [à] conta 26 - Sócios foi por opção e não estar a misturar com os lançamentos de clientes e fornecedores e de se perceber que aquele valor é o valor a ser corrigido, pelo que não houve qualquer intenção de fazer pagamento aos sócios ou de o fazer por possível distribuição futura de lucros da empresa, e para mais a mesma empresa não tem resultados positivos, conforme descrito acima, está endividada e com dificuldade diária de fazer face aos compromissos assumidos e que precisamente se avolumaram a partir de 2020, primeiro ano Covid19. O saldo da conta 26 - Sócios refletia um valor a crédito de 12.368,236 precisamente pelas dificuldades de tesouraria que a empresa enfrenta, pelo que não tem qualquer sentido achar que haveria intenção de fazer qualquer distribuição de lucros. O lançamento efetuado [à] data do encerramento do exercício de 2021 não foi discutido com a gerência da empresa, pois o mesmo foi feito com o sentido explicado acima, não havendo qualquer intenção de pagamento a sócios de qua[is]quer importâncias, e as mesmas serem corrigidas [à] posterior [...]". F.A AT manteve a proposta de correções, que se convolou em definitiva, e emitiu o Relatório de Inspeção Tributária, do qual se retiram os seguintes fundamentos com relevância para a matéria dos autos - cf. RIT: "Análise aos elementos contabilísticos O saldo de abertura da conta "caixa" em 2021 era de 102.119,11 € a débito. Após análise efetuada à conta "caixa" verifica-se que foi efetuado um movimento contabilístico com data de 31/12/2021 com o valor de 100.000,00€ a crédito (sem nenhum documento de suporte), por contrapartida da conta 2685 "(Rest.) Accionistas (sócios)" a débito [...] Analisada a conta 2685, verifica-se que tem um saldo de abertura de 12.368,23 € a crédito, e que em 31 dezembro de 2021 pelo movimento efetuado ficou com um saldo de 87.631,77 € a débito [...] Descrição dos factos e fundamentos das correções/irregularidades Em face do lançamento efetuado em 31/12/2021, na conta 2685 "(Rest.) Accionistas (sócios)" no valor de 100.000,00 €, referido no ponto anterior, verifica-se que a sociedade colocou à disposição dos sócios o valor de 87.631,77 €. Na ausência de um contrato de mútuo, da prestação de trabalho ou do exercício de cargos sociais, será de presumir, nos termos do nº. 4 do artigo 6.º do CIRS "...Os lançamentos a seu favor, em quaisquer contas correntes dos sócios, escrituradas nas sociedades comerciais ou civis sob forma comercial, quando não resultem de mútuos, da prestação de trabalho ou do exercício de cargos sociais, presumem-se feitos a título de lucros ou adiantamento dos lucros.", que tais importâncias, foram pagas ou colocadas à disposição dos sócios a título de lucros ou adiantamento dos lucros. Face ao exposto, conclui-se que os factos descritos preenchem a norma de incidência consignada na alínea h) do nº. 2 do artigo 5.º do CIRS, que refere expressamente "Os lucros das entidades sujeitas a IRC, colocados à disposição dos respetivos associados ou titulares, incluindo adiantamentos por conta de lucros, com exclusão daqueles a que se refere o artigo 20.0", pelo que deverão ser tributados em sede de IRS. Nos termos do art. 101.º, n.º 2, alínea a) do CIRS, as entidades devedoras dos rendimentos que disponham ou devam dispor de contabilidade organizada, são obrigadas a reter o imposto aos rendimentos ilíquidos de que sejam devedoras, à taxa prevista no artigo 71.º do CIRS. Tais rendimentos que se consideram "auferidos/colocados à disposição" do sócio-gerente até 31 de dezembro de 2021, encontram-se sujeitos a retenção па fonte a título definitivo, à taxa liberatória de 28%, nos termos da alínea a) do nº. 1 do artigo 71. º do CIRS. Nos termos do artigo 98.º, n.º 3 do CIRS, o imposto retido ou a reter, deveria ter sido entregue nos cofres do Estado até ao dia 20 do mês seguinte da colocação à disposição, ou seja, considerando que foi colocado à disposição dos sócios gerentes em 31/12/2021 a quantia de 87.631,77 €, deveria ter sido nessa data retido na fonte o valor de 24.536,90 € = (87.631,77 € * 28%), a entregar até 20/01/2022. Após consulta ao sistema informático da AT, nomeadamente às guias de retenção entregues pela sociedade A..., LDA, relativamente ao exercício de 2021, verifica-se que não foi efetuada nem entregue pela sociedade quaisquer quantias referentes a retenções na fonte de capitais, nem tal operação se encontra registada na contabilidade da sociedade. Ao não efetuar a retenção, nem a consequente entrega do imposto o sujeito passivo está a infringir o disposto na alínea a) do n.º 1 do artigo 71.º do CIRS. Os lucros ou adiantamentos por conta de lucros são considerados rendimentos de capitais (categoria E de IRS), nos termos da alínea h) do n.º 2 do art.º 5.º do CIRS, na esfera dos sócios, sendo assim rendimentos sujeitos à taxa liberatória de 28%, de acordo com a alínea a) do n.º 1 do art.º 71.º do CIRS. [...] Análise do direito de audição: Como foi referido pelo SP: "no final de 2021 e depois de todos os lançamentos até 31 de Dezembro de 2021 o valor em 11-Caixa mostrava um valor de 100.849,13€, valor este que tem origem no acima explicado e com vários anos de existência, pelo que foi feito o lançamento de acerto da conta 11-Caixa pela contrapartida da conta 26-Sócios com o objetivo definido de [à] posterior fazer o levantamento dos saldos corretos dos fornecedores e acertar os mesmos, e este procedimento foi feito com o sentido de evitar que a manutenção do saldo de caixa no valor acima identificado viesse a originar uma tributação direta sobre o saldo de Caixa de 50% por parte da AT", no entanto, não foi feita prova documental dos valores em aberto aos fornecedores (Exemplo: recibos de pagamento, prova dos pagamentos, conta corrente emitida pelos fornecedores). Assim, analisados os elementos enviados e com base na legislação existente sobre o assunto em questão: De acordo com Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul emitido no processo nº 02544/08 CT 2º Juízo, de 25-11-2008: "Concluindo-se que os lançamentos feitos em conta corrente de sócios não resultam de mútuos, da prestação de trabalhos ou do exercício de cargos sociais, têm os mesmos que ter-se, presumidamente, como feitos a título de lucros ou de adiantamento dos lucros (nº 4, in fine, do art.º 7º do CIRS).]" Processo nº 571/2017-T do CAAD "Na verdade, como se escreveu no Acórdão do TCA-SUL de 15.07.2008, proferido no processo 02371/08 "o que determina o artigo em questão é que quando a AF constate, em quaisquer empresas referidas no preceito, que as contas correntes dos respectivos sócios contém lançamentos contabilísticos de montantes em favor daqueles, cabe-lhe indagar da razão de ser de tais lançamentos, o que, por principio, terá de ser revelado pela própria contabilidade, devidamente organizada segundo os princípios das leis comercial e fiscal; E então, ou os beneficiários demonstram que se trata de uma situação enquadrável em mútuos, em prestação de trabalho ou no exercício de cargos sociais, ou então a lei faz decorrer a "verdade ficta" de que correspondem a lucros ou a adiantamento de lucros." (sublinhado nosso). Resulta assim, que aquela presunção opera a favor do Estado quando esta constata que as contas correntes dos sócios contêm lançamentos de montantes favor destes e os sócios não demonstrem que se trata de uma situação enquadrável em mútuos, em prestação de trabalho ou no exercício de cargos sociais. [...]" G. Após a conclusão do procedimento inspetivo, foi emitida a liquidação adicional de retenção na fonte de IRS 2021, sob o n.º ...26, de 6 de maio de 2024, no valor de € 24.536,90, e a liquidação dos correspondentes juros compensatórios n.º ...40, de 6 de maio de 2024, no valor de € 2.218,40, perfazendo o total de € 26.755,30, em ambos os casos com data-limite de pagamento de 24 de junho de 2024 - cf. Demonstração de liquidação de retenções na fonte de IR n.º ...44 junta pela Requerente. H. Em 28 de agosto de 2024, inconformada com o ato tributário de liquidação (adicional) de IRS e juros compensatórios inerentes reportados ao período de tributação de 2021, a Requerente apresentou o pedido de pronúncia arbitral que deu origem ao presente processo - cf. registo de entrada no SGP do CAAD. X A sentença recorrida considerou como factualidade não provada a seguinte: “Não se provou que o lançamento a débito, a 31 de dezembro de 2021, da importância de € 100.000,00, na conta #2685 - "(Rest.) Accionistas (sócios)", que resultou no saldo a débito dessa mesma conta de € 87.631,77, após dedução do saldo de abertura a crédito de € 12.368,23, corresponda a um lançamento indevido e que não tenha subjacente uma entrega real de meios financeiros aos sócios (v. artigos 8.º, 9.º, 10.º, 11.º, 12.º, 13.º, 14.º e 20.º do ppa). // Nem, bem assim, ficou demonstrado que o valor a débito da conta #11 - Caixa, a 1 de janeiro de 2021, no montante de € 102.119,11, seja o reflexo de anteriores recebimentos e pagamentos não corretamente refletidos na contabilidade, em anos anteriores (v. artigos 23.º a 25.º do ppa).” X Por sua vez, a fundamentação da decisão da matéria de facto constante da sentença recorrida é a seguinte: “Os factos pertinentes para o julgamento da causa foram escolhidos e recortados em função da sua relevância jurídica, em face das soluções plausíveis das questões de direito, nos termos da aplicação conjugada dos artigos 123.º, n.º 2 do CPPT, 596.º, n.º 1 e 607., n.º 3 do Código de Processo Civil ("CPC"), aplicáveis por remissão do artigo 29.º, n.º 1, alíneas a) e e) do RJAT, não tendo o Tribunal de se pronunciar sobre todas as alegações das Partes. // No que se refere aos factos provados, a convicção dos árbitros fundou-se na análise crítica da prova documental junta aos autos, conforme supra referenciado em relação a cada facto julgado assente. (…) // Com relevo para a decisão não existem outros factos alegados que devam considerar-se não provados. // Não se deram como provadas nem não provadas alegações feitas pelas Partes apresentadas como factos, consistentes em afirmações estritamente conclusivas, insuscetíveis de prova e cuja validade terá de ser aferida em relação à concreta matéria de facto consolidada.” X - Do acórdão fundamento do STA do Supremo Tribunal Administrativo, 2.ª secção, no âmbito do Processo n.º 0920/21.9BEPRT, de 11 de julho de 2024, mostra-se provada a matéria de facto que da mesma consta, a qual se dá por reproduzida (artigo 663.º/6, do CPC). - Do Acórdão fundamento do Supremo Tribunal Administrativo, 2.ª Secção, no âmbito do Processo n.º 045/13.0BUPRT, de 12 de outubro de 2022, mostra-se provada a matéria de facto que da mesma consta, a qual se dá por reproduzida (artigo 663.º/6, do CPC). - Do Acórdão fundamento do Tribunal Central Administrativo do Sul, Contencioso Tributário, no âmbito do Processo n.º 23/11.4BELRS, de 19 de dezembro de 2024, mostra-se provada a matéria de facto que da mesma consta, a qual se dá por reproduzida (artigo 663.º/6, do CPC). - Do Acórdão fundamento do Supremo Tribunal Administrativo, 2.ª subsecção do CA, de 27 de janeiro de 2010, no âmbito do Processo n.º 0978/09, mostra-se provada a matéria de facto que da mesma consta, a qual se dá por reproduzida (artigo 663.º/6, do CPC). X 2.2. Fundamentação de Direito 2.2.1. É interposto recurso para uniformização de jurisprudência, para o Pleno da Secção de Contencioso Tributário do STA, ao abrigo do disposto no n.º 4 do artigo 25.º do Regime Jurídico da Arbitragem em Matéria Tributária, que remete para o artigo 152.º do CPTA, do acórdão arbitral proferido no âmbito do processo nº 1004/2024-T, datado de 29/03/2025 que julgou improcedente a pretensão da ora recorrente em anular o ato de liquidação n.º ...40, referente a retenções na fonte de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares ("IRS"), do ano 2021, no montante global de € 26.755,39, sendo € 24.536,90 relativos a imposto e € 2.218,40 a juros compensatórios. 2.2.2. Antes de entrarmos na apreciação do objecto do recurso, cumpre referir o seguinte. Por meio de despacho de 31.10.2025, a recorrente foi convidada a identificar um acórdão fundamento para cada uma das questões jurídicas que, alegadamente, baseiam o presente recurso por oposição de julgados/uniformização de jurisprudência, mais devendo juntar ao processo cópia dos acórdãos identificados. Por meio de requerimento de 12/11/2025, a recorrente informou os autos do seguinte: 1) «o carácter não absoluto das presunções previstas no artigo 6.º do CIRS: Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, 2.ª secção, no âmbito do Processo n.º 0920/21.9BEPRT, de 11 de julho de 2024»; // 2) «sobre o Princípio do inquisitório a nortear a atividade da Administração Tributária, em matéria probatória: Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, 2.ª Secção, no âmbito do Processo n.º 045/13.0BUPRT, de 12 de outubro de 2022». // 3) «sobre o inquisitório não poder ser chamado à colação para sanar vícios de falta de fundamentação da AT: Acórdão do Tribunal Central Administrativo do Sul, Contencioso Tributário, no âmbito do Processo n.º 23/11.4BELRS, de 19 de dezembro de 2024». // 4) «sobre o ónus da prova, que recai sobre a Administração Tributária: Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, 2.ª subsecção do CA, de 27 de janeiro de 2010, no âmbito do Processo n.º 0978/09». Por meio de despacho de 03/12/2025, a recorrente foi notificada, entre o mais, do seguinte: «É certo que a recorrente indica os acórdãos fundamento por referência a certa questão abstracta, cujo sentido decisório será o correcto no seu entender. // Sucede, porém, que a recorrente não identifica cada uma das questões jurídicas em relação às quais existirá oposição ou contradição entre o Acórdão recorrido e o Acórdão fundamento em causa. // Recorde-se que: «[p]ara apurar da existência de contradição sobre a mesma questão fundamental de direito (ou de oposição de acórdãos) entre o acórdão recorrido e o acórdão fundamento devem seguir-se os critérios jurisprudenciais firmados na vigência da legislação anterior (ETAF/1984 e LPTA), sendo, pois, exigível para a verificação de contradição relevante, que se trate do mesmo fundamento de direito, que não tenha havido alteração substancial da regulamentação jurídica e que se tenha perfilhado solução oposta nos dois arestos: o que, como parece óbvio, pressupõe a identidade de situações de facto, já que sem ela não tem sentido a discussão dos referidos pressupostos. Sendo que a oposição também deverá decorrer de decisões expressas, que não apenas implícitas» (Acórdão do Pleno da Secção do CT do STA, de 04/06/2014, P. 01763/13.). Por outras palavras, «[p]ara que se considere existir oposição, exige-se que se tenha perfilhado, nas decisões em confronto, solução oposta e esta oposição decorra de decisões expressas, não bastando a simples oposição entre razões ou argumentos enformadores das decisões finais ou a invocação de decisões implícitas ou a pronúncia implícita ou consideração colateral tecida no âmbito da apreciação de questão distinta». (Acórdão do Pleno da Secção do CT do STA, de 22-03-2023, P. 0101/21.1BALSB.) // A propósito do disposto no artigo 608.º do CPC (“Questões a resolver – Ordem do julgamento”), António Abrantes Geraldes (CPC, anotado, Vol. I, Almedina, 3ª Edição, anotação ao artigo 608.º.) refere que «[a]s questões reportam-se aos pontos fáctico-jurídicos estruturantes da posição das partes, nomeadamente, as que se prendem com a causa de pedir, pedido e exceções, não se reconduzindo à argumentação utilizada pelas partes em defesa dos seus pontos de vista fáctico-jurídicos, mas sim às concretas controvérsias centrais a dirimir». // A propósito do dever de pronúncia do tribunal, afirma-se que «as questões que o tribunal deve apreciar e decidir são apenas as que contendem diretamente com a substanciação da causa de pedir, do pedido ou das exceções, não se confundido com considerações, argumentos, motivos razões ou juízos de valor produzidos pela parte» (Helena Cabrita, A sentença Cível, Almedina, 2019, p. 235.). // Em face do exposto, e uma vez que a recorrente não logrou, até à data, indicar as questões jurídicas decididas pelo Acórdão recorrido em relação às quais existe contradição com cada um dos invocados Acórdãos fundamento, impõe-se reiterar o despacho de 31/10/2025, no sentido de, de forma concreta, instar a recorrente a indicar quais as questões concretas decididas pelo acórdão recorrido, cuja decisão esteja em oposição com idêntica questão concreta decidida pelo Acórdão fundamento, indicando este último». Por meio de requerimento de 16/12/2025, a recorrente invocou, entre o mais, o seguinte: «No presente caso concreto, a Decisão arbitral atribuiu carácter absoluto às presunções legalmente previstas no artigo 6.º do CIRS. // Todavia, existe jurisprudência superior a reiterar o carácter não absoluto das presunções previstas no artigo 6.º do CIRS: Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, 2.ª secção, no âmbito do Processo n.º 0920/21.9BEPRT, de 11 de julho de 2024; // Por outro lado, a decisão arbitral de que se recorre, ao assumir o carácter absoluto da presunção legal, mesmo com prova testemunhal produzida em contrário, fez com que não se verificasse e se desvalorizasse a necessidade de inquisitório, por parte da Recorrida, a Administração Tributária. // Contudo, existe jurisprudência superior que reitera a necessidade de que o Princípio do inquisitório a nortear a atividade da Administração Tributária, em matéria probatória: Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, 2.ª Secção, no âmbito do Processo n.º 045/13.0BUPRT, de 12 de outubro de 202). // Ainda assim, o Princípio do Inquisitório também não deveria ser chamado a sanar vícios processuais por parte da Administração Tributária (vide, Acórdão do Tribunal Central Administrativo do Sul, Contencioso Tributário, no âmbito do Processo n.º23/11.4BELRS, de 19 de dezembro de 2024. // Por fim, no âmbito do caso “sub judice” de que se recorre, o CAAD considerou, com base no caráter absoluto da presunção legal, que o ónus da prova recairia sobre a aqui recorrente. // Contudo, existe jurisprudência do Supremo Tribunal Administrativo a reiterar que, em casos análogos, o ónus da prova recairia sobre a Administração Tributária, designadamente o Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, 2.ª subsecção do CA, de 27 de janeiro de 2010, no âmbito do Processo n.º 0978/09». 2.2.3. Compulsadas as alegações da recorrente, cumpre referir que a mesma não identifica a questão jurídica concreta cuja decisão expressa por parte do acórdão recorrido se oferece em contradição com idêntica questão jurídica decidida, de forma expressa, por cada um dos acórdãos fundamento que discrimina. A recorrente confunde questão jurídica decidida pelo acórdão recorrido com o entendimento seguido pelo mesmo, imputando-lhe erros de julgamento, os quais aponta com auxílio dos acórdãos fundamento que invoca. É que, «[p]ara que se considere existir oposição, exige-se que se tenha perfilhado, nas decisões em confronto, solução oposta e esta oposição decorra de decisões expressas, não bastando a simples oposição entre razões ou argumentos enformadores das decisões finais ou a invocação de decisões implícitas ou a pronúncia implícita ou consideração colateral tecida no âmbito da apreciação de questão distinta». Todavia, a recorrente persiste em não invocar questão jurídica concreta, assente na articulação fáctica jurídica, cuja decisão por parte do acórdão recorrido esteja em contradição com os acórdãos fundamento que invoca. 2.2.4. Perante as alegações da recorrente e atendendo ao teor do acórdão recorrido, verifica-se que não é identificada a existência de oposição, entre a decisão recorrida e cada uma das decisões fundamento, quanto à mesma questão fundamental de direito. Como foi referido nos despachos de convite ao aperfeiçoamento, a questão jurídica corresponde à articulação fáctico-jurídica, a qual, em face do enquadramento fáctico da causa decidida por cada um dos arestos em confronto e, em face do quadro normativo aplicável ao caso que cada um analisou, implicaria uma solução ou decisão em Direito, cujo resultado será contraditório em face da decisão da mesma questão por parte do acórdão recorrido. Ora, a recorrente não identifica a questão jurídica fundamental cuja decisão contraditória justificaria o emprego da presente via de recurso. Ao invés, as alegações da recorrente centram-se, apenas, em alegados erros de julgamento em que terá incorrido o acórdão recorrido, pela mesma sustentados com base em jurisprudência que cita. Nesta medida, é despicienda a análise dos arestos em confronto, quando não existe nos autos discriminada a questão jurídica cuja decisão contraditória justificaria a activação do presente recurso para uniformização de jurisprudência. Em síntese, porque não foi identificada a questão jurídica concreta cuja decisão expressa por parte dos arestos em confronto permitiria aferir da existência da alegada contradição não se mostram preenchidos os requisitos de admissibilidade material do recurso em apreço. Do exposto se oferece como necessário o não conhecimento do objecto do recurso, por falta de preenchimento dos requisitos materiais da sua admissibilidade. X DISPOSITIVO Face ao exposto, acordam, em conferência, os juízes do Pleno da Secção de Contencioso Tributário deste Supremo Tribunal Administrativo em não admitir o presente recurso. X Condena-se a recorrente em custas (cfr. art.º 527, do Código do Processo Civil). X Registe. Notifique. Comunique ao CAAD. X Lisboa, 28 de Janeiro de 2026. - Jorge Cortês (relator) - Francisco António Pedrosa de Areal Rothes - Isabel Cristina Marques da Silva - Dulce Manuel da Conceição Neto - Joaquim Manuel Charneca Condesso - Nuno Filipe Morgado Teixeira Bastos - Paula Fernanda Cadilhe Ribeiro - Pedro Nuno Pinto Vergueiro – Anabela Ferreira Alves e Russo – João Sérgio Feio Antunes Ribeiro – Catarina Almeida e Sousa.

Sumário

No âmbito do recurso para a uniformização de jurisprudência, constitui requisito de admissibilidade a discriminação da questão jurídica fundamental que, em concreto, foi objecto de decisões expressas em sentido contrário por parte dos arestos em confronto.

Texto Integral

Acórdão

1. Relatório

1. 1 A..., Ldª, melhor identificada nos autos, interpôs recurso para uniformização de jurisprudência, para o Pleno da Secção de Contencioso Tributário do STA, ao abrigo do disposto no n.º 4 do art. 25.º do Regime Jurídico da Arbitragem em Matéria Tributária, que remete para o artigo 152.º do CPTA, da decisão arbitral proferida no âmbito do processo nº 1004/2024-T, de 29/03/2025, que julgou improcedente a pretensão da ora recorrente em anular o ato de liquidação n.º ...40, referente a retenções na fonte de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares ("IRS"), do ano 2021, no montante global de € 26.755,39, sendo € 24.536,90 relativos a imposto e € 2.218,40 a juros compensatórios.

A recorrente invoca oposição entre o referido acórdão arbitral e várias decisões fundamento que identifica serem as seguintes:

- Decisão arbitral proferida pelo CAAD no âmbito do processo nº 62/2023-T datada de 11/12/2023;

- Decisão arbitral proferida pelo CAAD no âmbito do processo nº 59/2019-T, datada de 02/09/2019

- Acórdão do TCA Sul proferido no âmbito do processo nº 701/18.7BEALM, datado 04/05/2023;

- Acórdão do TCA Sul proferido no âmbito do processo nº1895/09.8BELRS datado de 11/07/2024;

- Acórdão do TCA Sul proferido no âmbito do processo nº 12843/15 datado de 10/03/2016;

- Acórdão do STA proferido no âmbito do processo nº 0583/09 datado 21/10/2019;

- Acórdão do STA proferido no âmbito do processo nº 211/11 de 01/06/2011.

1. 2 Para sustentar a oposição entre a decisão do acórdão arbitral recorrido e os acórdãos fundamento, a recorrente termina as alegações do recurso (cfr. fls. 5 a 44 do SITAF), formulando as seguintes conclusões:

1. A ora recorrente baseou a sua pretensão na al. a) do artigo 99.º do Código de Procedimento e Processo Tributário, que também lhe conferiria a possibilidade de impugnação judicial do ato praticado pela Administração Tributária.

2. Se se atender à matéria de facto levada para o processo – e confirmada pelo contabilista da empresa em sede de audição de testemunhas no CAAD -, tratou-se de uma mera formalidade de correção contabilística e não existiram verdadeiros ou quaisquer dividendos para os sócios em termos reais.

3. Nesse sentido, sempre será de relevar que o CAAD fez prevalecer um princípio de aparência meramente formal sobre a verdade material dos factos, esse princípio norteador da Justiça (e da sua aplicação ao caso concreto controvertido).

4. O CAAD qualificou os factos como tributários, com base na sua mera aparência, um mero formalismo de correção contabilística como se tivesse sido uma distribuição ou adiantamento de dividendos aos sócios, com base em mera presunção legal vertida no n.º 4 do artigo 6.º do CIRS: um erro que, no entendimento da requerente constituía fundamento bastante e suficiente para a impugnação daquela qualificação tributária em “rendimentos de “categoria E” ou rendimentos de capitais”, por apenas presumidos adiantamentos de lucros.

5. No entanto, a realidade do caso concreto que se apresenta foi outra: não se efetuaram verdadeiras transferências nas contas dos sócios da sociedade comercial Recorrente.

6. Tanto assim foi que se apurou em sede de produção de prova testemunhal, junto do CAAD, que a testemunha, AA, sócio gerente da sociedade comercial aqui recorrente, expressou, de forma clara que nem sequer teve conhecimento dos alegados factos tributários até ao momento em que se obteve o resultado do ato inspetivo da Autoridade Tributária.

7. O contabilista certificado responsável pela contabilidade da Recorrente, o Dr. BB, junto do CAAD, que confessou que o alegado facto tributário se tratou de um mero mecanismo de correção contabilística sem efetividade em termos de transferência de qualquer ativo ou quantia pecuniária aos sócios, de que o sócio-gerente não obteve prévio conhecimento.

8. Destarte, sempre seria de entender que a verdade material dos factos se baseara em erro sobre a qualificação do facto e, nesse sentido, ainda que se compreendesse uma inicial qualificação do facto, com base em mera aparência, pela Autoridade Tributária, não se compreende que o mesmo seja considerado pelo CAAD, precisamente com base no mesmo critério, depois de analisados os documentos e ouvidas as partes e testemunhas.

9. Pelo que deveria ter sido considerado que a presunção iuris tantum vertida no n.º 4 do artigo 6.º do CIRS não se enquadrava na realidade do caso concreto: na perspetiva da ora recorrente deveria ter sido afastada, uma vez que fora ilidida.

10. E, nesse sentido, argui a ora recorrente que os factos reais e concretos não deveriam ter sido enquadrados na presunção supramencionada, uma vez que inexistia qualquer prova de que não se tratasse de mútuo, prestação de trabalho ou exercício de cargos sociais na sociedade comercial recorrente.

11. Contudo, assim não considerou o CAAD, dando a entender pela sua argumentação sistemática, que a presunção iuris tantum, contida no n.º 4 do artigo 6.º do CIRS, só poderia ser afastada nos casos, também ali legalmente previstos.

12. Assim, muito embora em matéria tributária se releve o Princípio da Legalidade Tributária – a segurança jurídica que o mesmo proporciona (delimitando e fixando os tributos, tipificando-os legalmente) –, não pode aquele princípio (da legalidade fiscal) fechar os olhos a princípios transversais a todo o ordenamento jurídico, conferindo-lhe coerência e unidade, designadamente os princípios que se norteiam pela realização judicativo-decisória de uma Justiça verdadeiramente equitativa e proporcional no caso concreto.

13. Defende a ora recorrente que o próprio legislador em matéria tributária concedeu uma abertura ao sistema (além do positivismo legalista, ainda que assente em possibilidade legalmente prevista) conferido, de forma expressa e clara, ao poder judiciário e à Própria Administração Tributária a possibilidade de afastar as presunções legalmente previstas, de modo a evitar situações de injustiça.

14. Se nos voltarmos para a concreticidade fáctica depreenderemos que foi o contabilista da recorrente que verificou a existência de desconformidades, que eram arrastadas contabilisticamente de exercícios anteriores (relativos à Caixa #11, a débito e da caixa #22, a crédito) e que resolveu regularizar através do recurso à conta dos sócios #26, o que lhe pareceu a melhor opção: um problema que teve o seu início com o encerramento de contas no ano em que despoletou a pandemia COVID-19.

15. O contabilista, quando se apercebeu do problema, decidiu pela regularização, uma vez que ficariam apenas os montantes reais existentes nas contas da recorrente.

16. Contudo, ao invés de regularizar o problema, a opção do contabilista veio agravá-lo e fez com que a Autoridade Tributária inspecionasse e tributasse indiretamente a recorrente, por entender que deveriam os sócios ser tributados, por não terem realizado a retenção na fonte, em 28% do valor que apenas nominal e contabilisticamente receberam, ou seja, do valor que não receberam na realidade, em termos efetivos, invocando a AT os artigos 7.º, n.º 1 e 3, 94.º, n.º 1 al. c) e 101.º, n.º 2 do CIRS.

17. O próprio contabilista, em sede de inquirição testemunhal, referiu que as divergências contabilistas que vinham do passado tiveram a sua origem em não registo no sistema, em tempos idos, de pagamentos a fornecedores, o que gerou a acumulação virtual de saldos inverosímeis.

18. Factos obtidos em sede arbitral relativamente aos quais o CAAD fez tábua rasa, desconsiderando a sua importância para a decisão arbitral.

19. Por outro lado, também se reitera que a própria Autoridade Tributária, quando qualificou o facto tributário, com base na aparência da operação contabilística, não provou que o movimento não recaia sobre mútuos, prestações de trabalho ou exercício de cargos sociais.

20. Ou seja: a Autoridade Tributária baseou-se na aparência e na presunção legal como se se tratasse de um dogma e o CAAD não atendeu verdadeiramente à prova que foi apresentada pela ora recorrente, sobretudo à prova produzida através das testemunhas da recorrente.

21. Não obstante, a ora recorrente reitera que a presunção iuris tantum não deveria ter sido aplicada de forma dogmática, nem pela Autoridade Tributária, nem pelo CAAD, sobretudo porque, ainda que não se considerasse a presunção ilidida com base na prova testemunhal da ora recorrente (o que não se concebe, mas se acautela por dever de raciocínio), certamente existiu ponderosa dúvida decisória sobre a verdade material dos factos.

22. Uma dúvida que se tornou manifesta na existência de um voto de vencido, da Exma. Senhora Doutora Clotilde Celorico Palma.

23. O CAAD, na sua decisão, ao não acompanhar o pensamento e posição jurídica da Exma. Senhora Árbitra, Doutora Clotilde Celorico Palma, acabou por fazer tábua rasa do teor do artigo 100.º do Código de Procedimento e Processo Tributário, que lhe seria aplicável, em termos subsidiários ao caso concreto sub judice, com base no artigo n.º 29.º do Decreto-Lei que regula o Regime Jurídico da Arbitragem em matéria Tributária.

24. Insiste-se, deste modo, que o Código de Procedimento e Processo Tributário, no seu artigo 100.º expressa, de forma clara que: “Sempre que da prova produzida resulte a fundada dúvida sobre a existência e quantificação do facto tributário, deverá o ato impugnado ser anulado.” – Realce Nosso.

25. Pretensão de anulação do facto que foi, precisamente, peticionada pela recorrente ao CAAD (e legalmente fundamentada), mas que o CAAD improcedeu “in totum”.

26. “Decorre do artigo 104.º, nº2 da CRP, que deve evitar-se a existência de imposto sem rendimento efetivo, contudo a tributação pelo rendimento real constitui um princípio ou uma regra que permite, excecionalmente, desvios ou exceções.”

27. Também outras decisões do CAAD apresentam antagonismos com a decisão deste caso concreto de que se recorre: a Decisão do CAAD, no âmbito do processo n.º 62/2023-T, que versou sobre IRS e adiantamento de lucros a sócios, referiram expressamente os Senhores Árbitros: “Os factos geradores de rendimentos de capitais são descritos pelo legislador em função do resultado económico produzido e, assim, não atendem ao tipo de negócio subjacente, o que implica desde logo que se deva analisar os conceitos legais em função do seu resultado económico produzido”.

28. Ocorre que, neste caso concreto sub judice, a irregularidade contabilística não se consubstanciou em qualquer resultado efetivo produtor efetivo de rendimentos de capitais.

29. Conforme resulta da análise da prova produzida pela ora recorrente em sede de produção de prova testemunhal, no CAAD, uma vez que um dos sócios, o sócio-gerente, afirmou categoricamente que só obteve conhecimento da situação após o procedimento inspetivo da Autoridade Tributária, dado que nada recebeu na sua conta bancária e que nem sequer foi informado previamente pelo contabilista.

30. E no mesmo sentido aponta o Voto de Vencido da Exma. Sra. Doutora, Árbitra Clotilde Celorico Palma, em que se pode ler o seguinte: “tal como referiu a testemunha AA, gerente da sociedade, não teve conhecimento dos factos em apreço senão após a ocorrência do procedimento inspetivo, sendo que não ocorreu qualquer distribuição efetiva para a conta.”

31. Também o contabilista certificado responsável pela contabilidade organizada da recorrente esclareceu, em sede de inquirição no CAAD, a origem da irregularidade no período da pandemia COVID19, “e o exercício de 2020 foi encerrado quando na realidade faltavam documentos, pelo que os saldos nas contas bancárias não correspondiam aos saldos de caixa, tendo-se apercebido apenas em 2021 desta situação sem, contudo, ter informado o seu cliente”.

32. E, na sequência do exposto – e ainda assim, perante esta confissão expressa do contabilista certificado responsável pela contabilidade organizada – resolveu o CAAD considerar tributáveis os alegados factos assentes numa transferência bancária inexistente.

33. A inexistência de qualquer transferência foi vincada pelo voto de vencido, onde se pode constatar que “não há qualquer documentação que, no decurso da ação inspetiva, evidenciasse quaisquer distribuições da sociedade para os sócios”.

34. Por outro lado, a decisão dos Exmos.(as). Senhores(as) Árbitros(as) não foi unívoca, nem unânime, tendo sido apresentadas, no Voto de Vencido, fundamentos suficientes para a fundamentação do presente Recurso, designadamente em alusão à decisão do CAAD, de 2 de setembro de 2019, relativa ao Processo n.º 59/2019T, em que foi Relator o Senhor Conselheiro Jorge Lopes de Sousa.

35. Ora, chegou o CAAD à conclusão naquele caso que, existindo ponderosas dúvidas em razão da prova produzida, dever-se-á decidir com base nas regras aplicáveis ao ónus da prova, ou seja, “por força das regras do ónus da prova devem decidir-se os pontos em que se verifique tal dúvida contra a parte que tem o ónus da prova” (Cfr. Voto de vencido).

36. E, nesse sentido, dever-se-á insistir que o CAAD, no âmbito da decisão de que se recorre obviou a aplicação daquela regra essencial e basilar em matéria processual, tendo, contra aquele princípio, decidido em desfavor da ora recorrente.

37. Além de não ter sido respeitada aquela regra-geral em matéria de ónus da prova, o voto de vencido também faz referência ao princípio do inquisitório (transversal a todo o ordenamento jurídico-processual, incluindo no processo tributário, por força do artigo 58.º da Lei Geral Tributária).

38. Conforme resulta da jurisprudência dos Tribunais superiores, designadamente do Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, de 21 de outubro de 2009, no âmbito do processo n.º 0583/09, constata-se que o princípio do inquisitório se encontra a montante das regras relativas ao ónus da prova e que só se aplicam “as normas relativas ao ónus da prova quando se chegar a uma situação de dúvida (non liquet) sobre os factos relevantes para a decisão do procedimento tributário, situação esta em que a matéria de facto é decidida contra a quem é imposto tal ónus” (Cfr. Voto de Vencido).

39. Não obstante, o CAAD decidiu com o ónus da prova a aproveitar à Autoridade Tributária, mesmo existindo poderosas dúvidas sobre os factos e uma confissão expressa do contabilista certificado da recorrente e do sócio gerente em total dissonância do teor da decisão do CAAD: o que foi obtido através de prova testemunhal válida e rigorosa (artigo 392.º e ss. do Código Civil).

40. A Autoridade Tributária, enquanto órgão administrativo instrutor, obviou-se a provar os factos controvertidos, ainda que sobre aquela entidade impendesse um dever para o efeito, como decorre do artigo 72.º da LGT e 50.º do CPPT.

41. “O ónus da prova, que não se confunde com um dever de provar, é um instituto de direito material regulado nos artigos 342.º e ss. do Código Civil atual, que pode ser decidido como regra de julgamento de causa segundo a qual, num momento processual onde sobressaem os princípios do inquisitório (art. 411.º do CPC) e da aquisição processual (artigo 413.º do CPC), a parte (autor ou Réu) que invoque a seu favor uma situação jurídica tem contra si o risco de não serem adquiridos no processo os factos positivos ou negativos que, segundo a lei material, são idóneos a fazer nascer a situação jurídica favorável invocada, ficando, assim, essa parte processual sujeita à improcedência da sua pretensão no caso de insuficiência de aquisição processual dos factos fundamentadores da situação jurídica controvertida”.

42. O Voto de vencido também não concorda com o facto de se dar como provado que os lançamentos na conta dos sócios (ainda que meramente virtual) não tenha sido realizado a título de mútuo, prestação de trabalho ou exercício de cargos sociais. Destarte, não se poderia classificar o lançamento virtual como adiantamento de lucros, sem recurso a qualquer prova (e existindo dúvida e produção de prova testemunhal em contrário e em aproveitamento da ora recorrente).

43. Além do exposto, ainda que subsistisse a dúvida – na eventualidade de existência de qualquer desconfiança – deveria o CAAD ter decidido com base nos argumentos supra expostos.

44. E, desse modo – ao encontro da argumentação vertida no início da fundamentação das presentes alegações de Recurso –, também por via do artigo 29.º, n.º 1, al. c) do RJAT, o CAAD deveria ter aplicado ao caso concreto a decidir o teor do artigo 100.º do Código de Procedimento e Processo Tributário, o que também não ocorreu e se traduziu numa violação dos direitos, liberdades e garantias dos sócios da sociedade comercial ora recorrente.

45. No mesmo sentido do que a argumentação precedente (melhor exposta nas fundamentações), a Jurisprudência do Supremo Tribunal Administrativo, designadamente de acordo com o Acórdão de 1 de junho de 2011, do STA (acessível em www.dgsi.pt e mencionado no voto de vencido): “Sempre que da prova produzida resulte fundada dúvida sobre a existência e quantificação do facto tributário, deverá o facto tributário ser anulado (artigo 100.º, n.º 1 do CPPT).”

46. Pelo exposto, deveria o ato tributário ter sido anulado, nos termos do artigo 100.º do CPPT.

47. Invocando-se, assim, a alegação de que a justiça também se baseia, além dos princípios formais, nos seus princípios basilares de justiça material, que não deveriam ter sido afastados na realização judicativa do caso concreto em análise (como efetivamente foram).

48. O voto de vencido também evidencia que, pela prova testemunhal produzida, em sede própria, existiu no processo administrativo um erro crasso sobre os pressupostos de todo o processo.

49. A aqui Recorrente, no seu pedido de pronúncia arbitral, também requereu a anulação do ato com base em ilegalidade, enquadrando-se e sendo tempestivo o pedido de anulação, nos termos do artigo 163.º do CPA (para subsequente aplicabilidade do regime da anulabilidade): o que também não foi atendido, incompreensivelmente, pelo CAAD.

50. Conclui-se, em acompanho ao Voto de Vencido do relator que:

“justificar-se-ia, no mínimo, a anulação das liquidações de IRS impugnadas, com fundamento em erro sobre os pressupostos do facto, nos termos do disposto no artigo 163.º, n.º 1 do Código de Procedimento Administrativo, subsidiariamente aplicável nos termos da al. c) da LGT, que determina que “são anuláveis os atos administrativos praticados com ofensa dos princípios ou outras normas jurídicas aplicáveis, para cuja violação se não preveja outra sanção”.

51. A não anulação do ato originou excessiva, por desproporcional, tributação dos rendimentos dos sócios, sem a existência de qualquer adiantamento de lucro ou qualquer base real tributável: ou seja, ouvida a prova testemunhal produzida, constatar-se-á o erro da Autoridade Tributária (ou, no mínimo, ponderosas dúvidas), o que viola o princípio da igualdade tributária, da capacidade contributiva (dos sócios), tendo sido preteridos os princípios de igualdade material sobre a mera formalidade processual, em desfavor dos direitos, liberdades e garantias dos sócios e em violação do princípio da proporcionalidade (13.º, n.º1, 103.º, 104.º e 18.º, todos da Constituição da República Portuguesa).

52. Com base no teor dos Acórdãos que foram convocados para a fundamentação do presente Recurso, sempre será de invocar a existência de contrariedades entre o normal entendimento aplicável em matéria de Ónus da Prova, como em matéria de anulação de atos administrativos que padeçam de vício de ilegalidade e a decisão concreta que o CAAD deliberou para o presente caso concreto, o que gera um desfasamento em termos de igualdade (ainda que com respeito às especificidades do caso concreto) e convoca a necessidade de uniformização.

Termina, requerendo «a anulação do ato, nos termos do artigo 100.º do CPPT e, subsidiariamente, nos termos do artigo 163.º do CPA, com base nos argumentos expostos na fundamentação do presente recurso (II)».

1. 3 Por despacho do relator a fls. 619 do SITAF, foi admitido liminarmente o presente recurso de uniformização de jurisprudência e foi ordenado a notificação da entidade recorrida para querendo, contra alegar.

1. 4 A Diretora-Geral da Autoridade Tributária e Aduaneira foi notificada da interposição do recurso e da sua admissão para este Supremo Tribunal e veio apresentar contra alegações com o seguinte quadro conclusivo:

A- O presente recurso para uniformização de jurisprudência, interposto por A..., Lda, NIPC ...03, doravante Recorrente) tem por base a alegada oposição entre decisão proferida por Tribunal Arbitral em matéria Tributária, constituído sob a égide do Centro de Arbitragem Administrativa (CAAD), no âmbito do processo arbitral que correu termos sob o nº 1004/2024-T (doravante decisão arbitral recorrida) e as decisões proferidas pelo Tribunal Central Administrativo Sul, doravante TCAS, de 11/07/2024 e de 10/03/2016, bem como acórdão do STA de 4/5/2023, acórdão de 21/10/2009 (Proc. 0583/09), acórdão de 01/06/2011 e decisão arbitral proferida no processo nº 62/2023-T, (adiante decisões fundamento), nos termos e para os efeitos do n.º 4 do art.º 25.º do Decreto-Lei n.º 10/2011, de 20 de Janeiro – Regime Jurídico da Arbitragem em Matéria Tributária (RJAT), que remete para o artigo 152º do CPTA.

B- Não se conformando com o teor da decisão ora recorrida (Processo nº 1004/2024-T), vem o Recorrente, com enquadramento no n.º 4 do art.º 25.º do RJAT, invocar que entre a mesma e as decisões que indica como fundamento, existe oposição quanto à mesma questão fundamental de direito e requerer se proceda à uniformização da jurisprudência sobre esta matéria.

C- Para que se considere que há oposição de acórdãos, entende a jurisprudência do Supremo Tribunal Administrativo que no domínio do mesmo quadro normativo e perante uma realidade factual substancialmente idêntica, o acórdão recorrido e os acórdãos fundamento tenham perfilhado soluções opostas, expressas, quanto à mesma questão fundamental de direito.

D- Nas decisões fundamento invocadas pelo Recorrente, não se consegue sequer vislumbrar quais as situações de facto que são substancialmente idênticas, a existência de identidade na questão fundamental de direito, quais as situações opostas, bem como qual a oposição que decorre de decisões expressas e não apenas implícitas.

E- Contudo, o que a Recorrente pretende com o presente recurso, - não o podendo fazer - mais do que qualquer uniformização de jurisprudência, é o sentido da decisão arbitral, que lhe foi desfavorável, procurando, de alguma maneira, para atingir o seu objetivo, invocar, com enquadramento no n.º 4 do art.º 25.º do RJAT, que entre a mesma e as várias decisões que indica como fundamento, existe oposição quanto à mesma questão fundamental de direito e requerer se proceda à uniformização da jurisprudência sobre esta matéria.

F- E porque julgado improcedente o pedido arbitral, vem a Recorrente interpor recurso para uniformização de jurisprudência, invocando que as situações abordadas nas decisões recorrida e as decisões fundamento supra identificadas são idênticas, para além da existência de identidade na questão fundamental de direito.

G- Porém, resulta à evidência que, na decisão recorrida, o sentido da improcedência da mesma se deveu a que a prova, produzida para que os efeitos jurídicos fossem declarados pelo tribunal arbitral, em função dos factos, da inquirição de testemunhas e das normas aplicáveis, não foi considerada suficiente.

H- Predominando no direito português, o princípio da livre apreciação da prova, com uma escrupulosa ponderação de todos os seus elementos, o Tribunal Arbitral apreciou livremente as provas apresentadas pela Recorrente, inclusivamente os depoimentos das testemunhas por aquela arroladas, sendo que o Tribunal arbitral coletivo decidiu segundo a sua prudente convicção, acerca de cada facto.

I- Pelo que se conclui pela inexistência de qualquer contradição nas decisões recorrida e fundamento invocadas, sendo que o que existiu em algumas foram soluções divergentes, determinadas pela diferenciação dos pressupostos de facto sobre que recaíram, e não por diversa interpretação dos mesmos critérios legais, pelo que as decisões em confronto não perfilharam, sobre a mesma questão fundamental de direito, soluções opostas de forma expressa.

1. 5 Recebidos os autos neste Supremo Tribunal Administrativo, o Exmo. Magistrado do Ministério Público junto deste Tribunal emitiu parecer no sentido da não apreciação do recurso, por falta de requisitos.

A entidade ora recorrente notificada do parecer do M.P. veio exercer o seu direito de resposta nos termos e para os efeitos constantes do n.º 2 do artigo 146.º do CPTA. Afirma que “… a recorrente não discorda com a matéria de facto: discorda da convocação e aplicação de normas probatórias que têm sido aplicadas de forma distinta em casos análogos que convocam aquelas matérias: o que se visou demonstrar com as Alegações e cujo teor já se encontrava vertido no voto de vencido em sede arbitral.” Reitera que os acórdãos por ela enunciados “…divergem com a deliberação do CAAD.

Colhidos os vistos de todos os Exºs. Conselheiros Adjuntos, vêm os autos à conferência do Pleno da Secção para decisão.

2. Fundamentação

2.1. Fundamentação de facto

Do acórdão do arbitral proferido pelo CAAD, consta provada a seguinte matéria de facto (cfr. Fls.153 a 184 do SITAF):

A. A..., LDA., aqui Requerente, foi objeto de um procedimento inspetivo externo, de âmbito parcial, em IRS e retenções na fonte de IRS, relativo ao período de tributação de 2021, por se enquadrar no universo de sujeitos passivos que, no exercício de 2020, evidenciavam valores superiores a € 50.000 na rubrica Caixa, tendo, no exercício seguinte (2021), operado a sua redução em montante superior a € 50.000, ou porque não entregaram a Informação Empresarial Simplificada ("IES") referente a 2021 - cf. Relatório de Inspeção Tributária ("RIT") constante do processo administrativo ("PA").

B. A referida ação inspetiva foi determinada pela ordem de serviço ...57, de 17 de agosto de 2023, tendo sido iniciada em 28 de setembro desse ano e concluída em 26 de abril de 2024- cf. RIT.

C. Previamente à ação inspetiva foram empreendidas pela AT diligências externas de recolha e cruzamento de elementos, em cumprimento do despacho DI202300129 de 20 de julho de 2023, com 2023, com o objetivo de: "Recolha de elementos relacionados com a evolução da estrutura societária da empresa", tendo-se verificado que:

"[...] o Sujeito Passivo no encerramento das contas do exercício de 2020, evidenciava na rubrica "caixa" valores superiores a 50.000,00 € e no encerramento das contas do exercício de 2021, tinha reduzido essa rubrica em mais de 50.000,00 €.

- Valores camро A5419-4 Caixa - IES 2020 102.119,11 €;

- Valores campo A5419-4 Caixa - IES 2021 849.13 €;

Foi assim proposta a abertura de processo de inspeção, que deu origem à Ordem de Serviço que serviu de credenciação à presente аção.

- Foram solicitados os ficheiros SAF-T da contabilidade de 2020 e 2021; Após envio do Ficheiro SAF-T o mesmo foi validado e extraídos vários extratos de conta do ano de 2021 [...]" - cf. RIT.

D. Na sequência do procedimento inspetivo, por oficio datado de 28 de março de 2024, a Requerente foi notificada do projeto de Relatório com proposta de correções de retenções na fonte de IRS no valor de € 24.536,90, incidente sobre adiantamentos por conta de lucros na esfera dos sócios, presumidos nos termos do disposto no artigo 6.º, n.º 4 do Código do IRS e enquadrados como rendimentos de capitais, conforme previsto no artigo 5.º, n.º 2, alínea h) do mesmo Código, à taxa de 28% (v. o artigo 71.º, n.º 1, alínea a) do Código do IRS) - cf. RIT.

E. A Requerente exerceu o direito de audição, em 17 de abril de 2024, através do Portal das Finanças, argumentando o seguinte - cf. Documento 3 e anexo ao RIT:

"A conta 11 - Caixa a 01/01/2021 tinha um valor a débito no montante de 102.119,116, valor este que é reflexo de ao longo dos anos anteriores de recebimentos e pagamentos da empresa não corretamente refletidos na contabilidade.

O saldo da conta 22 - Fornecedores ao longo dos anos tem um valor a crédito que não corresponde [à] realidade, e conforme se pode observar nos anos anteriores (2017-134.400,29€; 2018 -82.749,00€; 2019 – 121,361,00€; 2020 - 99.315,65€; 2021 - 121.361,006), enquanto que a realidade da empresa se traduzia numa divida a fornecedores de valores residuais e de caráter curto prazo, o que significa que a contrapartida do não registo do pagamento aos fornecedores foi acumular um saldo em caixa a débito de valores idênticos.

Assim, e depois de em 2020, primeiro ano Covid19 com todas as circunstâncias que implicou no desenvolvimento da atividade da empresa, pois estamos a falar de "lar de Idosos", com a necessidade de contratar mais pessoal para fazer face [à]s necessidades de fazer equipas de trabalho independentes (Em Espelho), que se traduziu num aumento dos custos com o pessoal, e que se veio também a refletir em 2021 segundo ano Covid19, pelos que os resultados da empresa nesses anos foi reduzido (2020 - 13.010,24€; 2021 - 4120,03€ e em 2022 - negativos de 5999,30€)

No fecho do ano de 2021 e depois de todos os lançamentos até 31 de Dezembro de 2021 o valor em 11-Caixa mostrava um valor de 100.849,13€, valor este que tem origem no acima explicado e com vários anos de existência, pelo que foi feito o lançamento de acerto da conta 11-Caixa pela contrapartida da conta 26-Sócios com o objetivo definido de [à] posterior fazer o levantamento dos saldos corretos dos fornecedores e acertar os mesmos, e este procedimento foi feito com o sentido de evitar que a manutenção do saldo de caixa no valor acima identificado viesse a originar uma tributação direta sobre o saldo de Caixa de 50% por parte da AT, situação que não faz qualquer sentido pois, todos os valores recebidos pela empresa são devidamente faturados, não existindo qualquer valor recebido ao longo dos anos que não tenha sido faturado.

O valor lançado [à] conta 26 - Sócios foi por opção e não estar a misturar com os lançamentos de clientes e fornecedores e de se perceber que aquele valor é o valor a ser corrigido, pelo que não houve qualquer intenção de fazer pagamento aos sócios ou de o fazer por possível distribuição futura de lucros da empresa, e para mais a mesma empresa não tem resultados positivos, conforme descrito acima, está endividada e com dificuldade diária de fazer face aos compromissos assumidos e que precisamente se avolumaram a partir de 2020, primeiro ano Covid19. O saldo da conta 26 - Sócios refletia um valor a crédito de 12.368,236 precisamente pelas dificuldades de tesouraria que a empresa enfrenta, pelo que não tem qualquer sentido achar que haveria intenção de fazer qualquer distribuição de lucros.

O lançamento efetuado [à] data do encerramento do exercício de 2021 não foi discutido com a gerência da empresa, pois o mesmo foi feito com o sentido explicado acima, não havendo qualquer intenção de pagamento a sócios de qua[is]quer importâncias, e as mesmas serem corrigidas [à] posterior [...]".

F. A AT manteve a proposta de correções, que se convolou em definitiva, e emitiu o Relatório de Inspeção Tributária, do qual se retiram os seguintes fundamentos com relevância para a matéria dos autos - cf. RIT:

"Análise aos elementos contabilísticos

O saldo de abertura da conta "caixa" em 2021 era de 102.119,11 € a débito.

Após análise efetuada à conta "caixa" verifica-se que foi efetuado um movimento contabilístico com data de 31/12/2021 com o valor de 100.000,00€ a crédito (sem nenhum documento de suporte), por contrapartida da conta 2685 "(Rest.) Accionistas (sócios)" a débito [...]

Analisada a conta 2685, verifica-se que tem um saldo de abertura de 12.368,23 € a crédito, e que em 31 dezembro de 2021 pelo movimento efetuado ficou com um saldo de 87.631,77 € a débito [...]

Descrição dos factos e fundamentos das correções/irregularidades

Em face do lançamento efetuado em 31/12/2021, na conta 2685 "(Rest.) Accionistas (sócios)" no valor de 100.000,00 €, referido no ponto anterior, verifica-se que a sociedade colocou à disposição dos sócios o valor de 87.631,77 €.

Na ausência de um contrato de mútuo, da prestação de trabalho ou do exercício de cargos sociais, será de presumir, nos termos do nº. 4 do artigo 6.º do CIRS "...Os lançamentos a seu favor, em quaisquer contas correntes dos sócios, escrituradas nas sociedades comerciais ou civis sob forma comercial, quando não resultem de mútuos, da prestação de trabalho ou do exercício de cargos sociais, presumem-se feitos a título de lucros ou adiantamento dos lucros.", que tais importâncias, foram pagas ou colocadas à disposição dos sócios a título de lucros ou adiantamento dos lucros.

Face ao exposto, conclui-se que os factos descritos preenchem a norma de incidência consignada na alínea h) do nº. 2 do artigo 5.º do CIRS, que refere expressamente "Os lucros das entidades sujeitas a IRC, colocados à disposição dos respetivos associados ou titulares, incluindo adiantamentos por conta de lucros, com exclusão daqueles a que se refere o artigo 20.0", pelo que deverão ser tributados em sede de IRS.

Nos termos do art. 101.º, n.º 2, alínea a) do CIRS, as entidades devedoras dos rendimentos que disponham ou devam dispor de contabilidade organizada, são obrigadas a reter o imposto aos rendimentos ilíquidos de que sejam devedoras, à taxa prevista no artigo 71.º do CIRS.

Tais rendimentos que se consideram "auferidos/colocados à disposição" do sócio-gerente até 31 de dezembro de 2021, encontram-se sujeitos a retenção па fonte a título definitivo, à taxa liberatória de 28%, nos termos da alínea a) do nº. 1 do artigo 71. º do CIRS.

Nos termos do artigo 98.º, n.º 3 do CIRS, o imposto retido ou a reter, deveria ter sido entregue nos cofres do Estado até ao dia 20 do mês seguinte da colocação à disposição, ou seja, considerando que foi colocado à disposição dos sócios gerentes em 31/12/2021 a quantia de 87.631,77 €, deveria ter sido nessa data retido na fonte o valor de 24.536,90 € = (87.631,77 € * 28%), a entregar até 20/01/2022.

Após consulta ao sistema informático da AT, nomeadamente às guias de retenção entregues pela sociedade A..., LDA, relativamente ao exercício de 2021, verifica-se que não foi efetuada nem entregue pela sociedade quaisquer quantias referentes a retenções na fonte de capitais, nem tal operação se encontra registada na contabilidade da sociedade.

Ao não efetuar a retenção, nem a consequente entrega do imposto o sujeito passivo está a infringir o disposto na alínea a) do n.º 1 do artigo 71.º do CIRS.

Os lucros ou adiantamentos por conta de lucros são considerados rendimentos de capitais (categoria E de IRS), nos termos da alínea h) do n.º 2 do art.º 5.º do CIRS, na esfera dos sócios, sendo assim rendimentos sujeitos à taxa liberatória de 28%, de acordo com a alínea a) do n.º 1 do art.º 71.º do CIRS.

[...]

Análise do direito de audição:

Como foi referido pelo SP: "no final de 2021 e depois de todos os lançamentos até 31 de Dezembro de 2021 o valor em 11-Caixa mostrava um valor de 100.849,13€, valor este que tem origem no acima explicado e com vários anos de existência, pelo que foi feito o lançamento de acerto da conta 11-Caixa pela contrapartida da conta 26-Sócios com o objetivo definido de [à] posterior fazer o levantamento dos saldos corretos dos fornecedores e acertar os mesmos, e este procedimento foi feito com o sentido de evitar que a manutenção do saldo de caixa no valor acima identificado viesse a originar uma tributação direta sobre o saldo de Caixa de 50% por parte da AT", no entanto, não foi feita prova documental dos valores em aberto aos fornecedores (Exemplo: recibos de pagamento, prova dos pagamentos, conta corrente emitida pelos fornecedores).

Assim, analisados os elementos enviados e com base na legislação existente sobre o assunto em questão:

De acordo com Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul emitido no processo nº 02544/08 CT 2º Juízo, de 25-11-2008:

"Concluindo-se que os lançamentos feitos em conta corrente de sócios não resultam de mútuos, da prestação de trabalhos ou do exercício de cargos sociais, têm os mesmos que ter-se, presumidamente, como feitos a título de lucros ou de adiantamento dos lucros (nº 4, in fine, do art.º 7º do CIRS).]"

Processo nº 571/2017-T do CAAD

"Na verdade, como se escreveu no Acórdão do TCA-SUL de 15.07.2008, proferido no processo 02371/08 "o que determina o artigo em questão é que quando a AF constate, em quaisquer empresas referidas no preceito, que as contas correntes dos respectivos sócios contém lançamentos contabilísticos de montantes em favor daqueles, cabe-lhe indagar da razão de ser de tais lançamentos, o que, por principio, terá de ser revelado pela própria contabilidade, devidamente organizada segundo os princípios das leis comercial e fiscal; E então, ou os beneficiários demonstram que se trata de uma situação enquadrável em mútuos, em prestação de trabalho ou no exercício de cargos sociais, ou então a lei faz decorrer a "verdade ficta" de que correspondem a lucros ou a adiantamento de lucros." (sublinhado nosso).

Resulta assim, que aquela presunção opera a favor do Estado quando esta constata que as contas correntes dos sócios contêm lançamentos de montantes favor destes e os sócios não demonstrem que se trata de uma situação enquadrável em mútuos, em prestação de trabalho ou no exercício de cargos sociais. [...]"

G. Após a conclusão do procedimento inspetivo, foi emitida a liquidação adicional de retenção na fonte de IRS 2021, sob o n.º ...26, de 6 de maio de 2024, no valor de € 24.536,90, e a liquidação dos correspondentes juros compensatórios n.º ...40, de 6 de maio de 2024, no valor de € 2.218,40, perfazendo o total de € 26.755,30, em ambos os casos com data-limite de pagamento de 24 de junho de 2024 - cf. Demonstração de liquidação de retenções na fonte de IR n.º ...44 junta pela Requerente.

H. Em 28 de agosto de 2024, inconformada com o ato tributário de liquidação (adicional) de IRS e juros compensatórios inerentes reportados ao período de tributação de 2021, a Requerente apresentou o pedido de pronúncia arbitral que deu origem ao presente processo - cf. registo de entrada no SGP do CAAD.

A sentença recorrida considerou como factualidade não provada a seguinte:

“Não se provou que o lançamento a débito, a 31 de dezembro de 2021, da importância de € 100.000,00, na conta #2685 - "(Rest.) Accionistas (sócios)", que resultou no saldo a débito dessa mesma conta de € 87.631,77, após dedução do saldo de abertura a crédito de € 12.368,23, corresponda a um lançamento indevido e que não tenha subjacente uma entrega real de meios financeiros aos sócios (v. artigos 8.º, 9.º, 10.º, 11.º, 12.º, 13.º, 14.º e 20.º do ppa). // Nem, bem assim, ficou demonstrado que o valor a débito da conta #11 - Caixa, a 1 de janeiro de 2021, no montante de € 102.119,11, seja o reflexo de anteriores recebimentos e pagamentos não corretamente refletidos na contabilidade, em anos anteriores (v. artigos 23.º a 25.º do ppa).”

Por sua vez, a fundamentação da decisão da matéria de facto constante da sentença recorrida é a seguinte:

“Os factos pertinentes para o julgamento da causa foram escolhidos e recortados em função da sua relevância jurídica, em face das soluções plausíveis das questões de direito, nos termos da aplicação conjugada dos artigos 123.º, n.º 2 do CPPT, 596.º, n.º 1 e 607., n.º 3 do Código de Processo Civil ("CPC"), aplicáveis por remissão do artigo 29.º, n.º 1, alíneas a) e e) do RJAT, não tendo o Tribunal de se pronunciar sobre todas as alegações das Partes. // No que se refere aos factos provados, a convicção dos árbitros fundou-se na análise crítica da prova documental junta aos autos, conforme supra referenciado em relação a cada facto julgado assente. (…) // Com relevo para a decisão não existem outros factos alegados que devam considerar-se não provados. // Não se deram como provadas nem não provadas alegações feitas pelas Partes apresentadas como factos, consistentes em afirmações estritamente conclusivas, insuscetíveis de prova e cuja validade terá de ser aferida em relação à concreta matéria de facto consolidada.”

- Do acórdão fundamento do STA do Supremo Tribunal Administrativo, 2.ª secção, no âmbito do Processo n.º 0920/21.9BEPRT, de 11 de julho de 2024, mostra-se provada a matéria de facto que da mesma consta, a qual se dá por reproduzida (artigo 663.º/6, do CPC).

- Do Acórdão fundamento do Supremo Tribunal Administrativo, 2.ª Secção, no âmbito do Processo n.º 045/13.0BUPRT, de 12 de outubro de 2022, mostra-se provada a matéria de facto que da mesma consta, a qual se dá por reproduzida (artigo 663.º/6, do CPC).

- Do Acórdão fundamento do Tribunal Central Administrativo do Sul, Contencioso Tributário, no âmbito do Processo n.º 23/11.4BELRS, de 19 de dezembro de 2024, mostra-se provada a matéria de facto que da mesma consta, a qual se dá por reproduzida (artigo 663.º/6, do CPC).

- Do Acórdão fundamento do Supremo Tribunal Administrativo, 2.ª subsecção do CA, de 27 de janeiro de 2010, no âmbito do Processo n.º 0978/09, mostra-se provada a matéria de facto que da mesma consta, a qual se dá por reproduzida (artigo 663.º/6, do CPC).

2.2. Fundamentação de Direito

2.2.1. É interposto recurso para uniformização de jurisprudência, para o Pleno da Secção de Contencioso Tributário do STA, ao abrigo do disposto no n.º 4 do artigo 25.º do Regime Jurídico da Arbitragem em Matéria Tributária, que remete para o artigo 152.º do CPTA, do acórdão arbitral proferido no âmbito do processo nº 1004/2024-T, datado de 29/03/2025 que julgou improcedente a pretensão da ora recorrente em anular o ato de liquidação n.º ...40, referente a retenções na fonte de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares ("IRS"), do ano 2021, no montante global de € 26.755,39, sendo € 24.536,90 relativos a imposto e € 2.218,40 a juros compensatórios.

2.2.2. Antes de entrarmos na apreciação do objecto do recurso, cumpre referir o seguinte.

Por meio de despacho de 31.10.2025, a recorrente foi convidada a identificar um acórdão fundamento para cada uma das questões jurídicas que, alegadamente, baseiam o presente recurso por oposição de julgados/uniformização de jurisprudência, mais devendo juntar ao processo cópia dos acórdãos identificados.

Por meio de requerimento de 12/11/2025, a recorrente informou os autos do seguinte: 1) «o carácter não absoluto das presunções previstas no artigo 6.º do CIRS: Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, 2.ª secção, no âmbito do Processo n.º 0920/21.9BEPRT, de 11 de julho de 2024»; // 2) «sobre o Princípio do inquisitório a nortear a atividade da Administração Tributária, em matéria probatória: Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, 2.ª Secção, no âmbito do Processo n.º 045/13.0BUPRT, de 12 de outubro de 2022». // 3) «sobre o inquisitório não poder ser chamado à colação para sanar vícios de falta de fundamentação da AT: Acórdão do Tribunal Central Administrativo do Sul, Contencioso Tributário, no âmbito do Processo n.º 23/11.4BELRS, de 19 de dezembro de 2024». // 4) «sobre o ónus da prova, que recai sobre a Administração Tributária: Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, 2.ª subsecção do CA, de 27 de janeiro de 2010, no âmbito do Processo n.º 0978/09».

Por meio de despacho de 03/12/2025, a recorrente foi notificada, entre o mais, do seguinte:

«É certo que a recorrente indica os acórdãos fundamento por referência a certa questão abstracta, cujo sentido decisório será o correcto no seu entender. // Sucede, porém, que a recorrente não identifica cada uma das questões jurídicas em relação às quais existirá oposição ou contradição entre o Acórdão recorrido e o Acórdão fundamento em causa. // Recorde-se que: «[p]ara apurar da existência de contradição sobre a mesma questão fundamental de direito (ou de oposição de acórdãos) entre o acórdão recorrido e o acórdão fundamento devem seguir-se os critérios jurisprudenciais firmados na vigência da legislação anterior (ETAF/1984 e LPTA), sendo, pois, exigível para a verificação de contradição relevante, que se trate do mesmo fundamento de direito, que não tenha havido alteração substancial da regulamentação jurídica e que se tenha perfilhado solução oposta nos dois arestos: o que, como parece óbvio, pressupõe a identidade de situações de facto, já que sem ela não tem sentido a discussão dos referidos pressupostos. Sendo que a oposição também deverá decorrer de decisões expressas, que não apenas implícitas» (Acórdão do Pleno da Secção do CT do STA, de 04/06/2014, P. 01763/13.). Por outras palavras, «[p]ara que se considere existir oposição, exige-se que se tenha perfilhado, nas decisões em confronto, solução oposta e esta oposição decorra de decisões expressas, não bastando a simples oposição entre razões ou argumentos enformadores das decisões finais ou a invocação de decisões implícitas ou a pronúncia implícita ou consideração colateral tecida no âmbito da apreciação de questão distinta». (Acórdão do Pleno da Secção do CT do STA, de 22-03-2023, P. 0101/21.1BALSB.) // A propósito do disposto no artigo 608.º do CPC (“Questões a resolver – Ordem do julgamento”), António Abrantes Geraldes (CPC, anotado, Vol. I, Almedina, 3ª Edição, anotação ao artigo 608.º.) refere que «[a]s questões reportam-se aos pontos fáctico-jurídicos estruturantes da posição das partes, nomeadamente, as que se prendem com a causa de pedir, pedido e exceções, não se reconduzindo à argumentação utilizada pelas partes em defesa dos seus pontos de vista fáctico-jurídicos, mas sim às concretas controvérsias centrais a dirimir». // A propósito do dever de pronúncia do tribunal, afirma-se que «as questões que o tribunal deve apreciar e decidir são apenas as que contendem diretamente com a substanciação da causa de pedir, do pedido ou das exceções, não se confundido com considerações, argumentos, motivos razões ou juízos de valor produzidos pela parte» (Helena Cabrita, A sentença Cível, Almedina, 2019, p. 235.). // Em face do exposto, e uma vez que a recorrente não logrou, até à data, indicar as questões jurídicas decididas pelo Acórdão recorrido em relação às quais existe contradição com cada um dos invocados Acórdãos fundamento, impõe-se reiterar o despacho de 31/10/2025, no sentido de, de forma concreta, instar a recorrente a indicar quais as questões concretas decididas pelo acórdão recorrido, cuja decisão esteja em oposição com idêntica questão concreta decidida pelo Acórdão fundamento, indicando este último».

Por meio de requerimento de 16/12/2025, a recorrente invocou, entre o mais, o seguinte:

«No presente caso concreto, a Decisão arbitral atribuiu carácter absoluto às presunções legalmente previstas no artigo 6.º do CIRS. // Todavia, existe jurisprudência superior a reiterar o carácter não absoluto das presunções previstas no artigo 6.º do CIRS: Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, 2.ª secção, no âmbito do Processo n.º 0920/21.9BEPRT, de 11 de julho de 2024; // Por outro lado, a decisão arbitral de que se recorre, ao assumir o carácter absoluto da presunção legal, mesmo com prova testemunhal produzida em contrário, fez com que não se verificasse e se desvalorizasse a necessidade de inquisitório, por parte da Recorrida, a Administração Tributária. // Contudo, existe jurisprudência superior que reitera a necessidade de que o Princípio do inquisitório a nortear a atividade da Administração Tributária, em matéria probatória: Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, 2.ª Secção, no âmbito do Processo n.º 045/13.0BUPRT, de 12 de outubro de 202). // Ainda assim, o Princípio do Inquisitório também não deveria ser chamado a sanar vícios processuais por parte da Administração Tributária (vide, Acórdão do Tribunal Central Administrativo do Sul, Contencioso Tributário, no âmbito do Processo n.º23/11.4BELRS, de 19 de dezembro de 2024. // Por fim, no âmbito do caso “sub judice” de que se recorre, o CAAD considerou, com base no caráter absoluto da presunção legal, que o ónus da prova recairia sobre a aqui recorrente. // Contudo, existe jurisprudência do Supremo Tribunal Administrativo a reiterar que, em casos análogos, o ónus da prova recairia sobre a Administração Tributária, designadamente o Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, 2.ª subsecção do CA, de 27 de janeiro de 2010, no âmbito do Processo n.º 0978/09».

2.2.3. Compulsadas as alegações da recorrente, cumpre referir que a mesma não identifica a questão jurídica concreta cuja decisão expressa por parte do acórdão recorrido se oferece em contradição com idêntica questão jurídica decidida, de forma expressa, por cada um dos acórdãos fundamento que discrimina. A recorrente confunde questão jurídica decidida pelo acórdão recorrido com o entendimento seguido pelo mesmo, imputando-lhe erros de julgamento, os quais aponta com auxílio dos acórdãos fundamento que invoca.

É que, «[p]ara que se considere existir oposição, exige-se que se tenha perfilhado, nas decisões em confronto, solução oposta e esta oposição decorra de decisões expressas, não bastando a simples oposição entre razões ou argumentos enformadores das decisões finais ou a invocação de decisões implícitas ou a pronúncia implícita ou consideração colateral tecida no âmbito da apreciação de questão distinta». Todavia, a recorrente persiste em não invocar questão jurídica concreta, assente na articulação fáctica jurídica, cuja decisão por parte do acórdão recorrido esteja em contradição com os acórdãos fundamento que invoca.

2.2.4. Perante as alegações da recorrente e atendendo ao teor do acórdão recorrido, verifica-se que não é identificada a existência de oposição, entre a decisão recorrida e cada uma das decisões fundamento, quanto à mesma questão fundamental de direito. Como foi referido nos despachos de convite ao aperfeiçoamento, a questão jurídica corresponde à articulação fáctico-jurídica, a qual, em face do enquadramento fáctico da causa decidida por cada um dos arestos em confronto e, em face do quadro normativo aplicável ao caso que cada um analisou, implicaria uma solução ou decisão em Direito, cujo resultado será contraditório em face da decisão da mesma questão por parte do acórdão recorrido. Ora, a recorrente não identifica a questão jurídica fundamental cuja decisão contraditória justificaria o emprego da presente via de recurso. Ao invés, as alegações da recorrente centram-se, apenas, em alegados erros de julgamento em que terá incorrido o acórdão recorrido, pela mesma sustentados com base em jurisprudência que cita.

Nesta medida, é despicienda a análise dos arestos em confronto, quando não existe nos autos discriminada a questão jurídica cuja decisão contraditória justificaria a activação do presente recurso para uniformização de jurisprudência.

Em síntese, porque não foi identificada a questão jurídica concreta cuja decisão expressa por parte dos arestos em confronto permitiria aferir da existência da alegada contradição não se mostram preenchidos os requisitos de admissibilidade material do recurso em apreço.

Do exposto se oferece como necessário o não conhecimento do objecto do recurso, por falta de preenchimento dos requisitos materiais da sua admissibilidade.

DISPOSITIVO

Face ao exposto, acordam, em conferência, os juízes do Pleno da Secção de Contencioso Tributário deste Supremo Tribunal Administrativo em não admitir o presente recurso.

Condena-se a recorrente em custas (cfr. art.º 527, do Código do Processo Civil).

Registe.

Notifique.

Comunique ao CAAD.

Lisboa, 28 de Janeiro de 2026. - Jorge Cortês (relator) - Francisco António Pedrosa de Areal Rothes - Isabel Cristina Marques da Silva - Dulce Manuel da Conceição Neto - Joaquim Manuel Charneca Condesso - Nuno Filipe Morgado Teixeira Bastos - Paula Fernanda Cadilhe Ribeiro - Pedro Nuno Pinto Vergueiro – Anabela Ferreira Alves e Russo – João Sérgio Feio Antunes Ribeiro – Catarina Almeida e Sousa.

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