1833/09.8BELRS - Tribunal Central Administrativo Sul

A falta de declaração da retenção a emitir pelo substituto tributário não impede a dedução, no final do exercício, pelo substituído, do montante da retenção à matéria colectável, desde que a sua efectividade não seja contestada. Uma vez posta em crise a congruência da operação relativa aos custos com amortizações, cabe ao contribuinte o ónus de demonstrar a efectividade e os termos de tal operação.

ACÓRDÃO

I- Relatório

J……..– Gestão ……………………, SGPS, S.A, sociedade dominante do grupo J…….., veio deduzir impugnação judicial, na sequência do indeferimento parcial da reclamação graciosa apresentada contra o acto de liquidação adicional de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas (IRC), nº ………………..800, referente ao exercício de 2001, no montante de €299.294,10, sendo € 263.692,07 o imposto e € 35.602,07, os juros, este valor é o resultado das correções efetuadas pela ATA, no final da acção inspectiva, à matéria tributável declarada pelas sociedades dominadas F …………. -Hipermercados, S.A. e G …………- Gestão e Consultoria ………………….., S.A.., peticionando a sua anulação, bem como a condenação da Impugnada no pagamento de indemnização por prestação de garantia indevida.

O Tribunal Tributário de Lisboa, por sentença proferida a fls. 1197 (numeração do processo em formato digital - sitaf), datada de 29/06/2022, julgou a impugnação parcialmente procedente, e em consequência, condenou ”a Fazenda Pública na anulação parcial da liquidação impugnada, determinando-se a emissão de nova liquidação de IRC do exercício de 2001 na qual seja considerado o valor adicional de 55.254,00€ a título de retenções na fonte, condenando-se ainda no pagamento de indemnização por prestação de garantia indevida, a calcular em execução de sentença caso a mesma não seja satisfeita voluntariamente pela Fazenda Pública.”

Desta sentença foi interposto recurso pela Fazenda Pública e pela sociedade J……….– Gestão …………………., SGPS, S.A na parte, em que a mesma, lhes foi desfavorável, conforme respetivas alegações de fls. 1269 e ss. e de fls. 1301 e ss. (numerações no processo, em formato digital-sitaf).

No que respeita ao recurso interposto pela Fazenda Pública, a mesma expendeu as conclusões seguintes: “

A) Vem o presente recurso interposto contra a douta sentença que julgando parcialmente procedente a impugnação judicial à margem identificada, condenou a Fazenda Pública “…. na anulação parcial da liquidação impugnada, determinando-se a emissão de nova liquidação de IRC do exercício de 2001 na qual seja considerado o valor adicional de 55.254,00€ a título de retenções na fonte, condenando-se ainda no pagamento de indemnização por prestação de garantia indevida, a calcular em execução de sentença caso a mesma não seja satisfeita voluntariamente pela Fazenda Pública.”

B) Não pode a Fazenda Pública, com o devido respeito, que é muito, conformar-se com o assim decidido.

C) Relativamente às retenções na fonte que incidiram sobre rendas pagas por terceiros, às sociedades dependentes, F ………………Hipermercados, S.A. e P…………– Distribuição …………., S.A., verificou a inspeção tributária que para algumas dessas retenções, não existiam documentos comprovativos das mesmas, necessariamente emitidos pelas entidades que procederam à retenção na fonte, na qualidade de substitutos tributários, de harmonia com o previsto na alínea. b), n.º 1 do art.º 119° do CIRS aplicável por força do art.º 120º do CIRC.

D) É certo que a responsabilidade declarativa (alínea b), nº 1 art.º 119º do CIRS), cabe ao substituto tributário, contudo, quanto ao substituído tributário, (a aqui Recorrida), cabe referir que a contabilidade deve estar organizada de acordo com a normalização contabilística e outras disposições legais em vigor e refletir todas as operações realizadas pelo sujeito passivo e ser organizada de modo que os resultados das operações e variações patrimoniais sujeitas ao regime geral do IRC possam claramente distinguir-se dos das restantes.

E) O art.º 115° do CIRC que estabelece as obrigações contabilísticas das empresas, refere, entre outras que, todos os lançamentos contabilísticos devem estar apoiados em documentos justificativos, datados e suscetíveis de serem apresentados sempre que necessário e que, as operações devem ser registadas cronologicamente.

F) Acontece que, no caso em apreço, e no âmbito da ação inspetiva levada a efeito, não foram exibidos os documentos justificativos das retenções na fonte referentes às correções efetuadas nesse âmbito, ou seja, não foram exibidos os documentos justificativos de algumas operações contabilísticas efetuadas, referentes às retenções na fonte que incidiram sobre rendas pagas por terceiros, às sociedades dependentes F …………. Hipermercados, S.A. e P…………..- Distribuição ………….., S.A., as quais foram, consequentemente, objeto de correção.

G) Os lançamentos contabilísticos não se encontravam apoiados em documentos justificativos, tal como determinam as leis comercial e fiscal, nomeadamente nos artigos 17° e 115° do CIRC.

H) Face à inexistência de tais documentos, foram efetuadas as correções, ora em crise.

I) Considera, porém, a sentença recorrida, que “…. relativamente aos valores de retenções na fonte não aceites pela AT em sede de inspeção tributária, e, depois em sede de reclamação graciosa, a Impugnante logrou demonstrar, pela conjugação das notas de débito emitidas e dos respetivos comprovativos de pagamento/talões de depósito, as entidades devedoras dos rendimentos prediais e constantes daquelas notas de débito pagaram os valores devidos à “F…………..” e ao “P………….” pelos valores líquidos de retenção na fonte, ou seja, não lhes pagaram o valor de IRC mencionado nessas notas de débito, nos seguintes montantes:

P ……….: 400.876$00 ou 1.999,56€;

F ……….: 21.329.389$00, ou 106.390,54€.”

J) Contudo, dir-se-á, como se entende, que as fotocópias das notas de débito e algumas notas de crédito apresentadas, que não possuem suporte declarativo, (alínea b), do nº 1, do art.º119º do CIRS), bem como, as fotocópias dos depósitos e transferências bancárias, só por si, tais documentos, não bastam para justificar o pretendido.

K) Para poderem ser considerados bons, de forma a justificar devidamente os registos contabilísticos e, consequentemente proceder à anulação das correções efetuadas no âmbito da inspeção levada a efeito, teriam de ser confrontados e testados com a contabilidade, pois só assim se poderia comprovar que seriam estes efetivamente, os documentos contabilísticos que serviram de base aos registos contabilísticos efetuados.

L) Só com os elementos que dispomos, contínua a não existir qualquer possibilidade de se efetuar a correspondência desses documentos com a contabilidade e consequentemente com o alegado direito à dedução, no campo 359 da Declaração de Rendimentos Mod.22, nos termos da alínea f) do nº 2 do art.º 83° e nº 9 (ao tempo, atual nº 10) do art.º 112°, ambos do CIRC).

M) Face ao exposto, a sentença recorrida ao decidir como decidiu, determinando a “… anulação parcial da liquidação impugnada, determinando-se a emissão de nova liquidação de IRC do exercício de 2001 na qual seja considerado o valor adicional de 55.254,00€ a título de retenções na fonte…”, incorreu em erro de julgamento por errónea interpretação e aplicação dos comandos normativos ínsitos nos artigos 119º, n.º 1, alíneas b) e c), do CIRS, ex vi artigo 120º do CIRC, e 83º, n.º 2, alínea f), 88º e 115º do CIRC, impondo-se a sua revogação, neste concreto segmento decisório, tanto mais, que conforme aduzimos supra, a formalidade prescrita em tais normativos, não pode ser dispensada ou ser considerada suprida com a documentação que foi junta pela Recorrida.

N) Sequentemente, a procedência do presente recurso, com a consequente, improcedência total da presente impugnação judicial, implicará, também, que se julgue improcedente o pedido de condenação da Fazenda Pública no pagamento de indemnização por prestação de garantia indevida, contrariamente ao que ficou consignado na parte final do segmento decisório aqui sob recurso.

O) Finalmente, a procedência do presente recurso, com a consequente, improcedência total da presente impugnação judicial, implicará, também, a reforma da sentença recorrida em matéria de custas processuais.

Termina pedindo a revogação da sentença recorrida e a dispensa do pagamento do remanescente da taxa de justiça.

X

A Impugnante, J…………..-Gestão

, SGPS, S.A., na qualidade de recorrida, formulou nas suas contra-alegações, insertas a fls. 1147 e ss. (numerações no processo, em formato digital-sitaf), as seguintes conclusões:”

1) A sentença subjacente ao presente recurso pôs fim à impugnação judicial que correu termos sob o n.º 1833/09.8BELRS, no Tribunal Tributário de Lisboa, que foi submetida contra o indeferimento da reclamação graciosa n.º ……………..331 apresentada pela ora Recorrida por não concordar com a legalidade da liquidação adicional de IRC relativa ao ano de 2001, no valor de €299.294,10 (duzentos e noventa e nove mil, duzentos e noventa e quatro euros e dez cêntimos).

2) Para o que aqui releva, considerando o âmbito do presente recurso, nesses autos discutiu-se a ilegalidade da desconsideração, para efeitos de dedução como imposto pago por conta, das retenções na fonte de IRC suportadas pelas sociedades P ………… e F…………., e efectuadas por terceiros.

3) As correcções levadas a cabo pela AT basearam-se, tão-só, na falta de cumprimento das formalidades legais a que estavam adstritos esses terceiros, responsáveis pela realização de retenção na fonte do imposto, penalizando, assim, o substituído tributário pela não acção do substituto tributário, através da desconsideração da dedução relativa a retenções na fonte por este (efectivamente) efectuadas nos termos legais, com base, única e exclusivamente, na sua não comprovação através da declaração anual que deveria ter sido preparada e submetida pelos substitutos tributários.

4) O Tribunal a quo determinou que à ora Recorrida assistia a faculdade de provar a efectiva realização de retenções na fonte de imposto por outros meios, nomeadamente, através da conjugação das notas de débito emitidas e dos respectivos comprovativos de pagamento / talões de depósito, na medida em que estes comprovam que as entidades devedoras dos rendimentos pagaram os rendimentos devidos às sociedades P ………… e F…………., pelos valores líquidos de retenção na fonte.

5) E, considerando que a ora Recorrida conseguiu demonstrar, à satisfação do douto tribunal a quo, que uma parte do imposto em causa havia efectivamente sido retido na fonte, determinou a anulação das liquidações adicionais de IRC nessa medida.

6) De facto, tendo as retenções na fonte sido efectivamente suportadas pelas sociedades P ………… e F………….,, e não obstante a falta de cumprimento de obrigações declarativas relativas às mesmas pelos agentes pagadores, é inquestionável o seu direito à dedução prevista na al. f) do nº 2 do art. 83º do CIRC e inegável a ilegalidade da correção efetuada pela AT nesta matéria.

7) Não obstante, veio a AT, em sede de recurso, requerer a revogação dessa sentença, por entender que os documentos juntos aos autos não são aptas a justificar o pretendido, em virtude de se tratar de “fotocópias das notas de débito e algumas notas de crédito apresentadas, que não possuem suporte declarativo, (…) bem como, [d]as fotocópias dos depósitos e transferências bancárias”.

8) Na opinião da douta Representante da AT, apenas os originais desses documentos seriam aptos a produzir o efeito pretendido, o que revela que a Recorrente não discorda de que a prova de que as retenções na fonte de imposto foram efectivamente efectuadas possa ser realizada através destes documentos, mas apenas suscita dúvidas – diga-se, perfeitamente infundadas – , de que os documentos juntos aos autos sejam verdadeiros, na medida em que reproduzem documentos originais.

9) Nesta matéria, entende a Recorrida que as suspeitas levantadas pela douta Representante da AT nas suas alegações constituem um expediente meramente dilatório do trânsito em julgado da decisão de que recorre, sem qualquer fundamento de facto ou de direito, devendo, portanto, o recurso ser julgado totalmente improcedente.

10) Por mero dever de patrocínio, numa hipótese que se crê inconcebível, caso subsistam quaisquer dúvidas a respeito da veracidade dos documentos em causa, a Recorrida desde já se disponibiliza a juntar os seus originais aos autos, por forma a sanar quaisquer suspeitas (ainda que infundadas) suscitadas pela Recorrente.

Pugna pela improcedência do recurso.

X

A Impugnante, J………– Gestão ………………, SGPS, S.A., interpôs recurso contra a sentença, formulando a conclusões seguintes:

1) A sentença sob censura no presente recurso pôs fim à impugnação judicial que correu termos sob o n.° 1833/09.8BELRS, no Tribunal Tributário de Lisboa, que foi submetida contra o indeferimento da reclamação graciosa n.° ………………..0331 apresentada pela Recorrente por não concordar com a legalidade da liquidação adicional de IRC relativa ao ano de 2001, no valor de € 299.294,10 (duzentos e noventa e nove mil, duzentos e noventa e quatro euros e dez cêntimos).

2) A decisão do douto Tribunal a quo julgou a impugnação parcialmente procedente, condenando a AT na anulação parcial da liquidação impugnada, e determinando, assim, nova liquidação de IRC do exercício de 2001, na qual seja considerado o valor adicional de € 55.254,00 a título de retenções na fonte.

3) A Recorrente apresentou o presente recurso para este douto Tribunal por não concordar, em primeiro lugar, com o teor da factualidade dada como provada, considerando que a mesma teria sido certamente diversa se o Tribunal a quo houvesse requerido à ora Recorrente os esclarecimentos que entendesse necessários sobre a prova em discussão nos autos, e que enformou grande parte da decisão. Nesta medida a Recorrente opõe-se à conclusão subscrita pelo Tribunal a quo, assente na errada apreciação da prova produzida e do enquadramento jurídico aplicável.

4) Ainda quanto à apreciação da prova feita pelo Tribunal, e a propósito das correcções relativas à dedução de imposto suportado a titulo de retenções na fonte, entende a Recorrente que a falta de concordância entre a data das notas de débito e a data dos talões de depósito não deveria implicar a desconsideração, de forma quase automática, desses montantes de imposto efectivamente suportados pelas sociedades P ………… e F………….,. Efectivamente, basta, para que tal ocorra, que o pagamento não tenha sido imediatamente realizado pelos lojistas após a emissão da nota de débito, que o depósito do cheque não tenha sido imediatamente realizado, ou por qualquer outro atraso imputável quer a estas sociedades quer aos lojistas, sem que daí possa decorrer a desconsideração dos montantes de imposto retido na fonte.

5) Ademais, as correcções realizadas pela AT violam irrefutavelmente todos os valores ínsitos ao princípio da tributação do rendimento real e da capacidade contributiva, como sejam os valores da legalidade, da igualdade, da proporcionalidade, da justiça, da imparcialidade e da boa-fé, em obediência a uma exigência de ordem formal, cujo incumprimento é, no caso, exclusivamente imputável às entidades devedoras dos rendimentos objecto de retenção, na qualidade de substitutos tributários.

6) Trata-se, efectivamente, de uma responsabilidade declarativa atribuída apenas à entidade obrigada a efectuar a retenção, e sobre a qual o substituído tributário não tem qualquer controlo.

7) Donde, tendo as retenções na fonte sido efectivamente suportadas pelas sociedades P ………… e F………….,, e não obstante a falta de cumprimento de obrigações declarativas relativas às mesmas pelos agentes pagadores, é inquestionável o seu direito à dedução prevista na al. f) do n° 2 do art. 83° do CIRC e inegável a ilegalidade da correção efetuada pela AT nesta matéria - e, bem assim, da sentença que parcialmente a manteve, consubstanciada em duplicação de coleta e em violação dos princípios constitucionais de tributação pelo lucro real e de capacidade contributiva.

8) Quanto à sentença proferida nesta sede, a mesma e a forma como foi calculado o valor de retenções na fonte que o douto tribunal a quo considerou ilegal é perfeitamente ininteligível, limitando a capacidade de oposição e contraditório da ora Recorrente, e, em última instância, o seu poder de acesso a uma justiça ponderada, informada, e justificada - direito esse que lhe é constitucionalmente conferido pelo principio da tutela jurisdicional efectiva, consagrado, nomeadamente, no n.° 4 do artigo 268.° da CRP.

9) Quanto às correcções relativas à depreciação de um elemento do ativo imobilizado da sociedade P............ ..........., também o douto Tribunal a quo falhou no cumprimento dos deveres a que estava adstrito por força do princípio da colaboração.

10) Assim, a decisão, total e exclusivamente alicerçada no contrato junto aos autos, manteve no ordenamento jurídico uma correcção totalmente ilegal. Assim porque a correcção foi motivada pela errada qualificação do negócio jurídico subjacente à aquisição do elemento do activo imobilizado em causa, como sendo um trespasse. Nada mais errado: o que estava em causa era uma contrapartida pela cedência de lojas localizadas num centro comercial, antes destinadas a determinadas actividades, e que passaram a ser utilizadas como espaços de supermercado, explorados pelo P ………….

11) Donde, à luz da legislação vigente á data, os custos associados às referidas situações eram susceptíveis de integrar a rubrica de imobilizado incorpóreo, e susceptíveis de amortização pelo seu período de vida útil.

Pugna pela procedência do recurso.

X

Não há registo de contra-alegações.

X

O Digno Magistrado do M. P. junto deste Tribunal notificado para o efeito, emitiu parecer no sentido de ser mantida na íntegra a decisão sindicada.

X

Corridos os vistos legais, cumpre apreciar e decidir, considerando que a tal nada obsta.

X

II- Fundamentação

2.1. De Facto.

A sentença recorrida julgou provada a seguinte matéria de facto:”

A) A Impugnante era, nos exercícios de 1997 a 2001, a sociedade dominante de um grupo de empresas, sendo, por isso, tributada pelo lucro consolidado (cfr. doc. nº 1 junto com a p.i.).

B) Em cumprimento da Ordem de Serviço nº OI200500315 de 23.06.2005, foi realizada ação de inspeção externa à impugnante, com o âmbito restrito ao IRC (cfr. fls. 64 dos autos).

C) Em 26.10.2005 foi elaborado o Relatório Final da Ação de Inspeção (RIT), onde consta, de entre o mais, o seguinte:

“I- 3. DESCRIÇÃO SUCINTA DAS CONCLUSÕES DA ACÇÃO DE INSPECÇÃO

Da análise efectuada ao exercício de 2001, resultaram as seguintes correcções:

l- 3.1. Ao Nível do Lucro Tributável do Grupo

O total de correcções ao nível do lucro tributável do grupo ascende a 634.159}83€, conforme se

passa a discriminar:

I- 3.1.1 - 15.845,47€ - Reintegrações e amortizações não aceites como custos infracção: Art°33°, n° 1 , alíneas a), c) e e) do CIRC

I- 3.1.2 – 510.735,28€ - Provisões não dedutíveis para efeitos fiscais ou para além dos limites legais Infracção: Art°s. 34° e 35° do CIRC

I- 3.1.3 - 27.615,68€ - Importâncias devidas pelo aluguer de viaturas sem condutor Infracção: Art° 42°, n° 1, alínea h) do CIRC

I- 3.1.4 - 60,65€ - Ajustamento de consolidação das amortizações do exercício Infracção: Art°63° do CIRC, Art° 7º, n° 2 da Lei n° 30-G/2000, de 29 de Dezembro (normativo legal que estabelece o regime transitório relativo à tributação dos grupos de sociedades) e ponto 4 da circular n° 5/2002, de 2 de Abril da DGCI.

I- 3.1.5 - 79.120,83€ - Benefícios fiscais - Criação de emprego para jovens Infracção: Art° 17° do EBF

I- 3.1.6 - 781,92€ - Anulação do efeito do método da equivalência patrimonial Infracção: Art° 18°, n° 7 do CIRC

I- 3.2. Ao Nível do Cálculo do Imposto

263. 692,08€ - Retenções na fonte efectuadas por terceiros deduzidas em excesso Infracção: Art°83°, nü 2, alínea f) do CIRC

II OBJECTIVOS, ÂMBITO E EXTENSÃO DA ACÇÃO INSPECTIVA

II- 1. Credencial e Período em que decorreu a Acção

Em cumprimento da Ordem de Serviço n° 01200500315 de 23/06/2005, realizou-se o procedimento de inspecção externa ao imposto sobre o rendimento das pessoas colectivas (IRC) do grupo J………. -GESTÃO …………………………. SGPS, SA. relativo ao exercício de 2001.

A acção teve início em 09/09/05.

A inspecção, de âmbito parcial, foi efectuada com o objectivo de verificar o cumprimento das obrigações fiscais inerentes à aplicação do Regime Especial de Tributação dos Grupos de Sociedades, nomeadamente no que concerne às normas previstas nos Art°s 63° a 65° do CIRC.

Este relatório integra também as correcções fiscais decorrentes das acções inspectivas efectuadas a cada uma das empresas que compõem o grupo.

Estrutura do grupo e perímetro fiscal

O grupo J………….. - GESTÃO …………………, SGPS, SA., apresenta contas consolidadas para efeitos fiscais desde o exercício de 1993, inclusive (Informações n°s. 512/93, 588/94, 683/95, 1009/96, 78/98, 1140/99 e 107/2001 emitidas pelo SAIR - DSIRC), sendo constituído no exercício de 2000 pelas seguintes sociedades dependentes:

• P ………….. - Distribuição …………, SA. (NIPC: ………………)

• S…………….. - Imobiliária ……………….., SA. (NIPC: ………..)

• G………………….. - Gestão ……………, SA. (Ex…………

• G……………., Lda. - NIPC: …………..)

• F …………… - Hipermercados, SA. (NIPC: …………..)

• I ………………. - Gestão ………….., SA. (NIPC: ………..)

• CASAL …………………..-Administração ……….., SA. (NIPC: ……….)

• B……. & M…………………., Lda. (NIPC: …………)

* B ………. - Dist. de ……………………., Lda. (NIPC: ……………)

* C ……. E B………….. - ………….. Alimentar, SA. (NIPC: ..)

Entradas:

* E………….. & CO - Distribuição ……………………, Lda.

* M…….. & B……………. - Distribuição ………….., SA.

Através da análise evolutiva das participações financeiras das empresas incluídas no perímetro fiscal de 2001, relativamente ao período de 31/12/00 a 31/12/02, verificaram-se as seguintes alterações com impacto no grupo fiscal:

- Em 27/12/00 a sociedade dominante adquiriu o domínio total da empresa M…………… D……………..- Sociedade …………. SA. - NIPC: ………… (participação financeira indirecta de 100% através da sociedade F……………….., SA);

Em 10/10/00 a sociedade dominante adquiriu a empresa D ……………, SA. - NIPC: …………. (participação financeira indirecta de 100% através da sociedade P ………….., SA.).

(…)

III DESCRIÇÃO DOS FACTOS E FUNDAMENTOS DAS CORRECÇÕES À MATÉRIA TRIBUTÁVEL

Verificaram-se os seguintes factos:

III- 1. Ao Nível do Apuramento do Lucro Tributável do Grupo

O total de correcções ao nível do lucro tributável do grupo ascende a 634.159,83€, conforme se

passa a discriminar:

III- 1.1 - Reintegrações e amortizações não aceites como custos

Rectificação a favor do Estado, na importância de 15.845,47€, proveniente das seguintes situações:

III- 1.1.1 - Utilização de taxas superiores às permitidas pelo Decreto Regulamentar n°2/90, de 12 de Janeiro (Art° 33°, n° 1, alínea c) do CIRC)

A sociedade dependente P…………….- Distribuição ……………., SA. relativamente a alguns bens do seu activo imobilizado, praticou taxas de amortização superiores às fiscalmente permitidas pelo Decreto Regulamentar n° 2/90 de 12/01, tendo resultado uma correcção fiscal no montante de 1.748,78€.

Tendo em conta que esta situação se reflectiu no lucro tributável do grupo e que, de acordo com o previsto na alínea c) do n° 1 do art. 33° do CIRC, não são aceites como custos as amortizações que excedam os limites estabelecidos na lei, procede-se à rectificação a favor do Estado, no montante de 1.748,78€. A relação dos bens encontra-se discriminada em anexo 1.

(…)

III- 1.1.3 - Reintegrações de bens não sujeitos a deperecimento (Artº 33°, n° 1, alínea a) do CIRC)

Ainda no que respeita a amortizações e reintegrações efectuadas pela sociedade dependente P……………- Distribuição ………………, SA. no exercício em análise, constatou-se que, apesar desta ter acrescido no campo 207 do quadro 07 da declaração de rendimentos Modelo 22 de IRC amortizações praticadas sobre trespasses, no montante de 947.005,83€, o valor correcto a acrescer ascende a 958.223,69€, conforme anexo 2.

Com este procedimento, o qual se encontra reflectido no lucro tributável do grupo, a empresa não cumpriu o previsto na alínea a) do n° 3 do art. 17° do Decreto Regulamentar n° 2/90 de 12/01, em conjugação com a alínea a) do n° 1 do art. 33° do CIRC, pelo que se procede à correcção a favor do Estado da diferença na importância de 11.217,86€ (958.223,69€ - 947.005,83€).

(…)

III- 2. Ao Nível do Cálculo do Imposto

Retenções na fonte efectuadas por terceiros deduzidas em excesso (Artº 83°, n° 2, alínea f) do CIRC)

Relativamente às retenções na fonte que incidiram sobre rendimentos pagos por terceiros, que as sociedades dependentes P............ ........... - Distribuição …………., SA. e F.......... N…….. …………, SA. deduziram no campo 359 do quadro 10 da declaração de rendimentos modelo 22 de IRC, igualmente deduzidas no mesmo campo da declaração do grupo, efectuadas nos termos do art. 88° do CIRC, no montante de 149.535,36 € e 604.945,01€, respectivamente, verificou-se que alguns dos devedores dos referidos rendimentos não entregaram às empresas documento comprovativo das importâncias devidas e do imposto retido na fonte, requisito previsto no art. 120° do CIRC, pelo que não será dedutível, nos termos da alínea f) do n° 2 do art. 83° do CIRC, o montante de 263.692,08€, sendo 5.077,73€ referente à sociedade P............ ..........., SA,(anexo 10) e 258.614,35€ à sociedade F.......... N…., SA. (anexo 11).

Assim, após esta correcção, o montante de retenções na fonte declarado pelo grupo no campo 359 do quadro 10 da declaração Mod. 22 de IRC de 1.202.545,22€ passa a ascender 938.853,14€.

(…)

IX- DIREITO DE AUDIÇÃO - FUNDAMENTAÇÃO

De acordo com o previsto na alínea e) do n° 1 do art° 60° da Lei Geral Tributária, aprovada pelo Decreto-Lei n° 398/98, de 17 de Dezembro e no art° 60° do Regime Complementar do Procedimento de Inspeção Tributária, aprovado pelo Decreto-Lei n° 413/98, de 31 de Dezembro, em 13/10/05, através do ofício n° 2984/ de 13/10/05, foi remetida à sociedade dominante J……….. - Gestão …………………., SGPS, SA. a notificação para o exercício do direito de audição, no prazo de dez dias, sobre o projecto de relatório de inspecçao tributária ao IRC do grupo do exercício de 2001, tendo sido a sociedade notificada em 14/10/2005,

Em 24/10/05, dentro do prazo concedido para efeitos do exercício do direito de audição, foi entregue na Direcção de Serviços de Inspecçao Tributária a resposta à notificação supracitada e a sociedade dominante apenas se pronunciou relativamente à situação descrita na parte final do ponto 2.3 do projecto de relatório de inspecção tributária ao IRC do grupo do exercício de 2001, a qual se insere na análise ao nível da continuidade da aplicação do RETGS no exercício de 2002, concretamente no que respeita à situação irregular da sociedade M …………….. - Sociedade ………………., SA. (NIPC: …………….) que entrou para o grupo em 2002 e, por lapso, apresentou a declaração mod. 22 de IRC com o regime geral de tributação em vez do RETGS.

A sociedade dominante vem remeter à DSIT fotocópia da declaração de submissão da declaração de substituição mod 22 de IRC do exercício de 2002 daquela sociedade, entregue em 18/10/05, para efeitos de rectificar o lapso cometido na identificação do regime de tributação. Importa registar que, na data da entrega, a declaração encontrava-se provisoriamente aceite pela DGCI.

Não estando esta situação, única situação objecto de referência no exercício do direito de audição, relacionada com a alteração à situação tributária do grupo no exercício de 2001, mantêm-se as correcçoes, bem como os fundamentos do ponto III do referido projecto de relatório.” (cfr. fls. 61 a 79 dos autos, cujo teor se dá por integralmente reproduzido).

D) Em concretização das correções efetuadas no âmbito do RIT transcrito na alínea antecedente, foi em 22.11.2005 emitida em nome da Impugnante, a liquidação adicional de IRC do exercício de 2001 com o nº ……………..0800, que, por via da diminuição do valor considerado a título de retenções na fonte originou uma diminuição do reembolso devido, gerando uma nota de compensação no montante a pagar de 299.294,10€ (cfr. fls. 471 e 472 do PAT).

E) Notificada da liquidação referida na alínea antecedente, a Impugnante apresentou em 21.03.2006 reclamação graciosa, a qual foi instaurada no Serviço de Finanças de Lisboa 2 sob o nº ………………..331 (cfr. fls. 1 e 3 do processo de reclamação graciosa apenso aos autos).

F) Por despacho proferido em 11.09.2009, pelo Diretor de Finanças Adjunto de Lisboa, foi a reclamação graciosa deferida parcialmente, aceitando-se o valor de 5.886,32€ a título de reintegrações e amortizações da sociedade “P............ ..........., S.A.” e bem assim o valor de 84,95€ de retenção na fonte feita sobre a mesma sociedade dominada e 10.982,03€ sobre a sociedade dominada “F.......... N…………, S.A.” (cfr. fls. 123 a 146 dos autos, cujo teor se dá por integralmente reproduzido).

G) Consta da informação que levou à decisão referida na alínea antecedente, de entre o demais, o seguinte:

“(…)

29. Já quanto aos outros documentos apresentados relativamente à outra situação corrigida temos:

- Factura/recibo de 28/1219 de J ………………. Cont. ……….. de Esc.22.000.000,00/ €109.735,54 (Lj. 87 do Centro Comercial Fo……….. …..);

- Aditamento n.° 3 (a 28/12/1993) ao Contrato de licença da Loja n.º 87 do Centro Comercial Fo …………., celebrado a 25/10/1984, entre C …………………. imobiliária e de Investimentos, S.A. e o Sr. José …………….. (*P............ ........... passou a ocupar a posição do 2.° Contratante M. M. ……………);

- Aditamento n.° 01(a 08/01/1980) ao "Contrato de licença de Utilização da lj. 87 do C. Comercial Fo ……….. entre C…………., S.A. e J. ……………..;

- "Contrato de licença de Utilização" celebrado entre Empresa ………………, Lda e José …………… celebrado a 25/10/1984, que tinha como destino (cf. item 4 do contrato) o comércio de mariscos em geral, congelados e vivos, peixe congelado e fresco, vegetais congelados.

30. De sublinhar que independentemente dos elementos carreados nesta fase ao processo, não nos foi demonstrada a conexão com o montante de €79.815.15 que efectivamente se encontra lançado como Activo imobilizado/Elementos da Propriedade Industrial e sobre o qual se aplicou a taxa de 6,66%, que determinou a reintegração de €5221,54, pelo que se mantém a posição do R.I.T.

31. Relativamente às "Reintegrações e amortizações não aceites como custo/P............ .........../€11.217,86" face ao exposto, dever-se-á proceder à anulação apenas dos montantes de €1.729,32 (cf.pts.26/27) e €4.157,00 (cf.pt.28), no global de €5.886,32.

. Retenções na Fo….,-P............ ...........-€5.077,73 (Art.ºs 26.° a 40.°/R)

32. A sociedade P............ ........... deduziu, no Campo 359/Q.10 da Declaração de Rendimentos Modelo 22 de IRC, referente ao exercício de 2001, a importância de €149.535,36, a título de retenções na fonte efectuadas por terceiros.

33. Contudo a DSIT na análise inspectiva considerou que "P............ ..........." não dispunha na parte relativa a € 5.077,73 do documento comprovativo das «importâncias devidas e do imposto retido na fonte», condição prevista no art.°120.° do CIRC, logo não podendo beneficiar do art.º83°/2, al. f) do CIRC.

A pts.14 e 15/17 (e cf Anexo 10) do RIT de J........, SGPS,SA estão evidenciados os valores deduzidos/valor declarado pelo lojista/valor sistema 2001/valor deduzido superior ao sistema e o «valor a corrigir».

34. Quanto à questão posta em 29.°/R de €84,95 de imposto retido relativo ao sujeito passivo 164 443 398/F……………………….., da consulta às Guias Mod. 40/2001 (Gestão de Fluxos de Gestão Financeiros DGCI) verifica-se que houve pagamentos relativos a "Retenções na Fonte de IRS/Prediais".

Não subsistem razões para manter a correcção, pelo que se deve proceder à sua anulação.

35. Já quanto ao remanescente de €4.992 78, dirimida a 30.°/R de que:-- «a sociedade P............ ........... possui prova documental - ainda que distinta da declaração prevista no artigo 119° do Código do IRS, por remissão do artigo 120° do Código do IRC - de que o imposto inerente aos referidos rendimentos prediais lhe foi retido na fonte pelo devedor do rendimento", merece uma melhor atenção.

36. Suscita nos art.°s 31.° e 32.°/R: --" Ora, de acordo com o disposto no n." 1 do artigo 28° da LGT "(...) em caso de substituição tributária, a entidade obrigada a retenção e responsável pelas importâncias retidas e não entregues nos cofres do Estado, ficando o substituído desonerado de qualquer responsabilidade no seu pagamento";

- e esclarece ainda aquele normativo que "(...) quando a retenção for efectuada meramente a titulo de pagamento por conta do imposto devido a final, cabe ao substituído a responsabilidade originária pelo imposto não retido e ao substituto a responsabilidade subsidiária".

37. Em conformidade com o expresso, destaca que o P............ ........... (o substituído deste acto tributário) de forma alguma pode conceder na correcção a que a DSIT procedeu, dado que reitera que lhe foi retido na fonte o imposto devido à taxa de 15%.

38. Como suporte do procedimento adoptado explana nos art.°s 34.° a 40.°/R que, no sentido de obstar que haja dedução de "Ret.Fonte" superior à devida quando da emissão de uma "nota de débito" (*P............ ...........) para o lojista, releva na sua contabilidade o "valor total" debitado na conta do lojista, por contrapartida de "proveitos".

39. Na recepção e aquando do "depósito do cheque", emitido pelo valor da renda liquido da retenção, P............ ........... credita a "conta devedora do lojista", relevando na conta devedora "Estado e Outros Entes Públicos" o imposto retido e em "Depósitos Bancários" o montante pago efectivamente pelo lojista.

40. Referência que, se o imposto deduzido no quadro 10/Mod.22, respeita às "R.Fonte" realizadas a "P............ ..........." não se lhe pode imputar a responsabilidade, caso o imposto não tenha sido entregue nos cofres do Estado. No sentido de perfeccionar as asserções supra, apresenta Doc.7/R (pts 1 a 144), que foi analisado no sentido de verificar a consistência dos procedimentos adoptados.

41. Embora pesem os comprovantes (Doc.7), acerca dos pagamentos efectuados pelos "lojistas" (*tendo por subjacente que o meio de pagamento tem que corresponder obrigatoriamente ao valor bruto deduzido da R.Fonte que vai evidenciado na nota de débito emitida por P............ ...........), compete aclarar que, primeiramente não existe classificação contabilística nos documentos (que evidencie os procedimentos adoptados nos art.°s 34.° a 37.°/R e sua conexão) nem foram apresentados extractos de conta que pudessem reproduzir a movimentação contabilistica específica descrita, como também não foram apresentados extractos dos clientes, que de forma conclusiva pudessem suprir a "falta de documentos comprovativos das retenções", emitidos pelas entidades que procederam à retenção na fonte na qualidade de substitutos tributários efectuadas, conforme art.° 119.°/1 (actual), al, b) do CIRS aplicável face ao actual art.° 120.° do CIRC. Logo, entendemos ser de manter a correcção de €4.992,78 tratada a pt.35.

42. Para além do mais, a prova de que o valor corrigido em causa deduzida à colecta consolidada de 1RC do exercício de 2001 foi retido na fonte pelos substitutos tributários na qualidade de entidades pagadoras de rendimentos prediais, não poderá ser efectuada através de facturas ou recibos de renda emitidos nela reclamante aos lojistas, mas sim por documentos emitidos pelos lojistas que comprovem a retenção efectuada na qualidade de substituto tributário. Só assim há cumprimento, com o legalmente estipulado no art.° 120.° do CIRC.

• Retencões na Fo……..-F.......... .…. €258.614,35 (Art.% 41.° a 49.°/R)

43. Começa por destacar o constante no projecto de correcções do relatório de inspecção notificado a sociedade F.......... ……… onde se explanava a razão da correcção:

"(..) verificou-se que alguns dos devedores dos referidos rendimentos não entregaram ao sujeito passivo documento comprovativo das importâncias devidas e do imposto retido na fonte, requisito previsto no artigo 120. ° do Código do IRC, pelo que não será dedutível o montante de 287.816,63 euros, nos termos da alínea f) do n.° 2 do artigo 83.° do mesmo código, de acordo com a lista anexa (anexo 3)."

44. Atendendo ao anexo 3, os valores respeitantes a imposto retido na fonte por terceiros e deduzido pelo F.......... ….que não se encontra devidamente documentado ascende a € 318.912,54, de acordo com a DSIT.

45. F.......... …… no exercício da A.Prévia enviou declarações emitidas por terceiros comprovando o imposto por estes retido no valor de €29.684,51 (cf. Doc. n.° 9/R). Entende portanto que em vez do ajustamento proposto para €258.614,35 pela DSIT deveria ter sido reduzido no seu entender da Reclamante para €289.228,03.

46. De facto, face aos valores em causa constantes nos Anexos 3 (enviado quando da A.Prévia/ €318.912.541 e Anexo 11/€289.710,26, pós A.Prévia, que já ponderou a documentação apresentada pela Reclamante, não subsistem dúvidas que o valor correcto é (*De atentar que no Q.10/359/ €636.300,06 - (Valores justificados*€346.330,66 = €341.073.88 + €5.256,78) = €289.969,40) €289.228.03.

47. No art.°46.º /R vem sustentar que o montante de €41.639,95 deve ser aceite face às declarações emitidas pelas entidades terceiras que efectuaram retenções na fonte, apresentando como suporte o Doc.º n.°10. Da sua análise e de acordo com uma listagem elaborada chegamos ao montante de €41.695,71, pelo que não existe grande divergência (Doc.1/Inf.), subsistindo portanto um diferencial de (€289.228,03 - €41.595,71) €247.632,32.

47. Vem discordar do restante montante (€247.532,32—›cf.art.º 48.º/R) não comprovado, remetendo a sustentação da sua argumentação para os artigos 30.° a 40.° relativos à sociedade P............ ..........., entendendo que o mesmo deve ser anulado na sua totalidade e como elementos de prova junta Doc.11 e respectivos anexos numerados. Sustentamos de acordo com o já expresso nos pts.41/42/Inf., que não se encontram reunidas as condições, para que a pretensão manifestada mereça acolhimento.

(…)

• Ajustamento de prejuízos fiscais – S……………. €759.109,53 (art.ºs 63.° a 65.°R)

56. Vem suscitar que embora nada conste no R.I.T./2001 referente ao apuramento do lucro consolidado, na notificação das conclusões derivadas da acção de Inspecção Tributária levada a cabo a "S…………" (uma das sociedades abrangidas pelo RETGS) de que a Reclamante é sociedade dominante, consta o ajustamento à matéria colectável em € 759.109,53. Estamos perante a um reajuste inerente a urna correcção efectuada ao resultado tributável da S…………..em 2000, que foi oportunamente (cf.doc.14/R) objecto de reclamação graciosa.

57. Decorrente da acção inspectiva de 2000, a S………….. passou a ter direito a reportar prejuízos de €730.109,31 em vez de prejuízos de €1.489.215,84. Reitera que o ajustamento, embora reflectindo-se na matéria colectável individual da S........................... no exercício de 2001, não tem impacto ao nivel do consolidado, manifestando-se simplesmente ao nível da utilização de prejuízos. Reforça como "Reclamante" e também em nome de "S...........................", os argumentos já anteriormente aduzidos na reclamação graciosa de 15/03/2005 (cf.doc.14, art.ºs 55.° a 68.°/R), pelo que entende pela injustificação da correcção, a que a DSIT procedeu.

58. Sobre a questão carreada nada temos a acrescentar, dado que o art.° 60.°-- Definitividade dos actos tributários — do Código de Procedimento e de Processo Tributário / CPPT.P.P. é bastante eloquente acerca da "definitividade dos actos tributários".

Ou seja, praticado o acto tributário, as obrigações tributárias dos contribuintes "maxime" a prestação tributária liquidada) ficam definitivamente estabelecidas, sem contudo de forma alguma limitar, o uso das garantias que as leis tributárias lhes conferem, o que faculta a reacção contra esses actos.

59. Tendo-se já verificado reacção contra o acto tributário, como a própria Reclamante esclarece, será em sede própria que a mesma deverá ser apreciado acerca do mérito.

Tratando-se portanto de matéria superveniente da lide, nada mais temos a acrescentar ao que a I.Tributária em sede própria transmitiu.

(…)”.

H) Após a decisão da reclamação graciosa, a não aceitação pela AT dos valores de retenção na fonte declarados pela Impugnante subsume-se aos constantes dos quadros de fls. 98 (reduzido em 84,95€) e 212 a 214, cujo teor se dá por integralmente reproduzido).

I) Notificada da decisão da reclamação graciosa, a Impugnante intentou em 29.09.2009 a presente impugnação judicial (cfr. fls. 1 dos autos).

J) No âmbito da apreciação administrativa da presente impugnação judicial, por despacho do Diretor de Finanças Adjunto de Lisboa de 30.03.2010, foi determinada a anulação parcial da liquidação impugnada, aceitando-se o montante adicional de 91.781,23€ de retenções na fonte efetuadas à “F.......... .., S.A.”, de acordo com o quadro elaborado para o efeito a fls. 530 do PAT (cfr. fls. 530 e 533 e ss. do PAT, cujo teor se dá por integralmente reproduzido)

K) Em concretização da decisão referida na alínea antecedente, foi emitida em nome da Impugnante, em 27.04.2001, a liquidação de IRC do exercício de 2001, com nº ………………395, que procedeu ao aumento da dedução das retenções na fonte de 949.920,12€ para 1.041.701,35€ (cfr. fls. 31 do requerimento apresentado nos autos pela Fazenda Pública em 31.05.2017).

L) A sociedade “P............ ..........., S.A.” acresceu no campo 207 do quadro 07 da sua declaração Modelo 22 do exercício de 2001, o montante de 947.005,83€ referente a amortização de trespasses, não o tendo feito relativamente ao montante de 11.207,86€, respeitante a três elementos do imobilizado, sendo um referente à “cedência de espaço da loja 217 do Centro Comercial ……………..” pelo valor de 5.200.000$00 (25.937,49€) em 22.05.1995, outro referente ao contrato de indemnização por lucros cessantes celebrado em 31.07.1996 no valor pago de 62.349,74€, e outro que se encontra refletido na contabilidade com os seguintes elementos:

Início da Depreciação: 01.01.1994

Aquisição: 79.815,15€

Depreciação do exercício: 5.321,54€

(cfr. fls. 149 a 153 dos autos).

M) Em 28.12.1993 foi assinado por Representantes da sociedade “C................... – Companhia ………………., S.A.” o escrito denominado “Aditamento nº03 ao Contrato de Licença de Utilização da Loja nº …. do Centro Comercial …………, celebrado em 25 de Outubro de 1984, entre C................... – COMPANHIA ………………., S.A. e o Exmo. Senhor JOSÉ …………………”, no qual era referido o seguinte:

“(…)

IDENTIFICAÇÃO DOS CONTRATANTES

Segundo - De acordo com o previsto no Contrato de Licença de Utilização e devidamente autorizado pelo 1º Contratante, P............ ........... – DISTRIBUIÇÃO ……………,(...) passa a ocupar a posição de 2º Contratante, com todos os direitos e obrigações estabelecidos no Contrato e Regulamento Interno celebrado cm 25 de Outubro de 1984, dos quais tem pleno conhecimento.

Os números 1 e 4 do artigo 3º “PREÇO” passam a ter a seguinte redacção:

3.1- Como preço da referida concessão, o 2º Contratante pagará ao 1º Contratante a quantia anual de Esc. 2.341.080$00 (dois milhões trezentos e quarenta e um mil e oitenta escudos)

(...)

Mantém-se inalterado todo o restante clausulado do contrato que não conste deste aditamento.”

(cfr. fls. 155 e 156 dos autos, cujo teor se dá por integralmente reproduzido).

N) Em 28.12.1993, José …………….., empresário em nome individual, emitiu em nome do “P............ ..........., S.A.” a fatura nº 1 no valor de 22.000.000$00, com a seguinte descrição: “Cedência da titularidade definitiva da Licença de utilização e Mercadorias da Loja …………….. do Centro Comercial FO ………..” (cfr. fls. 154 dos autos).

O) Durante o ano de 2001 a sociedade “P............ ........... – Distribuição …………, S.A.”, emitiu notas de débito relativas a rendas e a cedências de exploração relativas aos meses de 2001, para pagamento em 10 dias, e procedeu ao depósito bancário dos respetivos pagamentos, de entre os quais, para além das retenções na fonte já aceites pela AT, foram feitas adicionais e devidas retenções na fonte no montante comprovado de 400.876$00 ou 1.999,56€, tudo conforme o quadro que segue:

«Quadro no original»

* A sociedade “G……….. & R…………, Lda” efetuou o pagamento dos valores constantes das notas de débito emitidas pelo “P............ ..........., S.A.” pelos valores brutos, não deduzindo qualquer valor a título de retenção na fonte.

** O documento de depósito que acompanha estas quatro ND tem data anterior à emissão de qualquer uma delas.

(tudo conforme as folhas do PAT indicadas no quadro supra).

P) Durante o ano de 2001 a sociedade “F.......... ……. – H…………, S.A.”, emitiu notas de débito relativas a rendas e a cedências de exploração relativas aos meses de 2001, para pagamento em 10 dias, e procedeu ao depósito bancário dos respetivos pagamentos, de entre os quais, para além das retenções na fonte já aceites pela AT, foram feitas adicionais e devidas retenções na fonte no montante comprovado de 21.329.389$00, ou 106.390,54€, tudo conforme o quadro que segue:

«Quadro no original»

a) Teve-se em conta a coerência entre as ND e os talões de depósito juntos e ainda a data aposta nos cheques depositados.

b) As ND referidas têm apostos os meses a que se referem, sendo eles de março a setembro de 2001, razão pela qual foi possível fazer a correspondência com o talão de depósito contendo o valor líquido de retenções na fonte de sete meses.

c) As ND referidas respeitam a 4 espaços diferentes, razão pela qual foi possível fazer a correspondência com o total do talão de depósito contendo o valor recebido líquido de retenções na fonte.

d) O documento de depósito/cheque que acompanha as ND tem data anterior à emissão de qualquer uma delas.

e) ND’s sem correspondência direta com o talão de depósito, quer a nível de data, quer de valor.

f) ND’s sem correspondência direta com os talões de depósito de fls. 600, 603, 605 e 608, quer a nível de data, quer de valor.

g) O talão de depósito (e o cheque que o acompanha – quando é o caso) encontra-se emitido pelo valor bruto da ND, sem dedução da retenção na fonte.

h) ND´s incoerentes com o talão de depósito quanto ao valor.

i) Para além do Talão de depósito referir que “o lojista regularizou os créditos e débitos que tinha na conta corrente”, não esclarece nem demonstra que valores eram esses, sendo que o valor das ND’s juntas evidenciam um valor total líquido de retenções bem inferior ao do Talão de Depósito.

j) O valor do talão de depósito não coincide com as ND’s, e uma das ND respeita ao ano de 2000.

k) O valor do Talão de Depósito não coincide com as ND’s e a data daquele e o cheque junto é bastante anterior às ND’s.

l) Não é possível fazer a imputação de direta de qualquer das ND’s juntas aos talões de depósitos, incluindo documentos com data do ano de 2000.

m) ND’s sem correspondência direta com o talão de depósito, quer a nível de data, quer de valor.

n) ND’s sem talão de depósito associado.

o) ND’s referente ao exercício de 2000 ou 1999.

p) O valor do talão de depósito não coincide com as ND’s, e quatro das ND respeitam ao ano de 2000).

q) Constam ND’s datadas de 2000 e o valor total das ND’s juntas ao talão de depósito não coincide com o valor deste sem que exista explicação para tal.

(tudo conforme as folhas do PAT indicadas no quadro supra).

Q) Em 06.03.2012 foi proferido, pela Diretora de Serviços do IRC, despacho de deferimento parcial do recurso hierárquico interposto pela Impugnante contra a decisão de deferimento parcial da reclamação graciosa n.°…………………684, relativa à liquidação adicional de IRC n° ………………562, do exercício de 2000, constando da referida decisão, de entre o mais, o seguinte:

“E) - Menos-valias fiscais — S........................... - € 860.765,52

101. No exercício-de 2000, a sociedade S........................... alienou à sociedade imoretaiho, a fracção autónoma designada por letra A do lote E2/E3, sito em C…………….., na freguesia e concelho de A……............;

102. Essa transacção originou uma mais-valia contabilística de € 1.679,25 e uma menos valia fiscal de € 860.765,52;

103. A Inspecção Tributaria (IT) considerou que as menos valias fiscais apuradas pela S........................... não são de aceitar, porquanto as mesmas foram obtidas através da venda a uma empresa do grupo. Se a venda tivesse sido efectuada para um terceiro, não teria registado essas menos-valias;

104. A Recorrente invoca falta de fundamentação da correcção, solicitando a sua anulação;

105. De acordo com o n° 2 do artigo 77° da LGT, “A fundamentação dos actos tributários pode ser efectuada de forma sumária, devendo sempre conter as disposições legais aplicáveis, a qualificação e quantificação dos factos tributários e as operações de apuramento da matéria tributável e do tributo.”;

106. Efectivamente, as alegações da IT não referem a legislação ao abrigo da qual é efectuada esta correcção, nem da leitura das alegações para a correcção, a páginas 16 a 18 do Relatório da Inspecção Tributária, se infere ao abrigo de que disposição legal a mesma é efectuada;

107. Pela falta de menção das disposições legais aplicáveis, a correcção não está devidamente fundamentada, pelo que a mesma deverá ser anulada, conforme é requerido pela Recorrente;

108. Note-se, porém, que a mesma apenas terá efeitos a nível de resultados individuais, não afectando o lucro tributável consolidado, tal como é referido no RIT;”

(cfr. doc. nº 1 junto com a p.i. do processo de impugnação judicial nº2071/12.8BELRS, do conhecimento de ambas as partes dos presentes autos).

R) Em 10.11.2009 funcionária do SF de Lisboa 2 elaborou informação na qual refere que “em 2006/02/22, o Serviço de Finanças Lisboa 2, instaurou contra a impugnante o processo execução fiscal n.º ………………..641, para cobrança coerciva da dívida contestada, suspenso em 2006/04/18, por associação da garantia nº 73 de 2006, nos termos do artigo 169º do CPPT” (cfr. fls. 467 do PAT). “

X

“Não se provaram outros factos com interesse para a decisão da causa.”

X

“A decisão da matéria de facto fundou-se na prova documental junta aos autos, no processo administrativo, e na posição factual expressa pelas partes nos seus respetivos articulados, tudo conforme referido a propósito de cada alínea do probatório. //No que se refere aos factos dados como provados nas alíneas O) e P) do probatório, a decisão do Tribunal no sentido de considerar provado que às notas de débito identificadas nos quadros elaborados corresponde o pagamento elencado imediatamente à sua frente resultante dos talões de depósito e/ou cheques apresentados, e que essas foram pagas pelas entidades nelas mencionadas pelo valor constante das notas de débito líquido do valor de retenção na fonte também nelas indicado, fundamentou-se no facto de resultar da conjugação dessas notas de débito emitidas pela F.......... ……… – H…………., S.A., e pela P............ ........... – Distribuição ……………, S.A., e dos comprovativos de pagamento respetivos que tendo em conta as suas datas e valores são aptos a comprovar que ao valor indicado nessas notas de débito foi deduzido o valor da retenção da retenção na fonte nelas indicado, tendo esse valor líquido sido pago àquelas sociedades.// Ainda no que se refere às mesmas alíneas do probatório, as linhas escritas a vermelho, desacompanhadas de qualquer valor referente a retenção na fonte, correspondem à decisão do Tribunal de não aceitação dos valores peticionados pela Impugnante pelas razões concretamente indicadas a propósito de cada uma das notas de débito ”

X

2.2. De Direito.

2.2.1. Nos presentes autos, estão em causa dois recursos jurisdicionais. A Fazenda Pública reage contra sentença na parte em que a mesma lhe foi desfavorável. O mesmo sucede com a impugnante.

A sentença apreciou os alegados vícios do acto tributário (liquidação adicional de IRC 2001) seguintes: “Da (i)legalidade da correção consubstanciada na desconsideração das reintegrações de bens alegadamente não sujeitos a deperecimento, no valor de 5.331,54€”; “Da (i)legalidade da correção referente à não aceitação dos valores de retenções na fonte declarados pela Impugnante, e referentes aos rendimentos prediais auferidos pelas sociedades “P............ ..........., S.A.” e F.......... ………., S.A.””; “Da correção ao nível dos prejuízos fiscais reportáveis apurados na esfera da S........................... decorre de um ajustamento oficioso aos prejuízos fiscais reportáveis apurados individualmente por esta sociedade no exercício de 2001, no valor de 759.109,53€, por efeito de ato tributário prévio praticado”. A sentença julgou parcialmente procedente a impugnação, determinando «a emissão de nova liquidação de IRC do exercício de 2001 na qual seja considerado o valor adicional de 55.254,00€ a título de retenções na fonte, condenando-se ainda no pagamento de indemnização por prestação de garantia indevida, a calcular em execução de sentença».

2.2.2. Do recurso da Fazenda Pública.

2.2.2. 1. A recorrente censura o veredicto que fez vencimento na instância, assacando-lhe erro de julgamento quanto ao direito aplicável. Invoca que «no caso em apreço, e no âmbito da ação inspetiva levada a efeito, não foram exibidos os documentos justificativos das retenções na fonte referentes às correções efetuadas nesse âmbito, ou seja, não foram exibidos os documentos justificativos de algumas operações contabilísticas efetuadas, referentes às retenções na fonte que incidiram sobre rendas pagas por terceiros, às sociedades dependentes F.................. ……………, S.A. e P............ ........... - Distribuição …………, S.A., as quais foram, consequentemente, objeto de correção»; que não existe prova nos autos dos lançamentos contabilísticos em causa, pelo que a não aceitação da dedução ao rendimento colectável das retenções na fonte deve ser confirmada.

A este propósito, escreveu-se na sentença recorrida, em síntese, o seguinte:

«(…) Resulta das alíneas J) e K) da matéria de facto provada que, por despacho de 30.03.2010, a liquidação de IRC ora impugnada foi anulada na parte correspondente à correção aqui em análise no valor de 91.781,23€ relativamente à «F...........», pelo facto de, efetuado o cruzamento com a Declaração modelo 10 apresentada por cada um dos substitutos tributários, se ter verificado algumas situações em que, embora não tenha sido exibida a declaração prevista na alínea b) do n.º 1 do artigo 119º do CIRS, o imposto referente a rendimentos prediais foi efetivamente retido na fonte pelos substitutos tributários. // Nos termos do disposto no artigo 277º, alínea e), do Código de Processo Civil (CPC), aplicável ex vi artigos 2º, e), do CPPT, a instância extingue-se com a impossibilidade ou inutilidade superveniente da lide. Considerando que a liquidação de IRC impugnada foi parcialmente anulada na parte corresponde aos valores supra mencionados, por conseguinte, nos termos do disposto do citado artigo 277º, alínea e), do CPC, deve a presente instância ser parcialmente extinta por impossibilidade superveniente da lide quanto a esta parte. // Deste modo, cumpre apenas analisar os vícios invocados pela Impugnante quanto a esta correção no valor remanescente. (…) [R]esulta das alíneas O) e P) dos factos provados que, relativamente aos valores de retenções na fonte não aceites pela AT em sede de inspeção tributária, e, depois em sede de reclamação graciosa, a Impugnante logrou demonstrar, pela conjugação das notas de débito emitidas e dos respetivos comprovativos de pagamento/talões de depósito, as entidades devedoras dos rendimentos prediais e constantes daquelas notas de débito pagaram os valores devidos à “F…………..” e ao “P............ ...........” pelos valores líquidos de retenção na fonte, ou seja, não lhes pagaram o valor de IRC mencionado nessas notas de débito, nos seguintes montantes: // P............ ...........: 400.876$00 ou 1.999,56€; // F……………: 21.329.389$00, ou 106.390,54€.».

Apreciação. A fundamentação da correcção em exame consta do ponto III.2. do relatório inspectivo - “Retenções na fonte efectuadas por terceiros deduzidas em excesso (Artº 83°, n° 2, alínea f) do CIRC)”. Relevam também os pontos 32. a 47. da informação referida na alínea G), do probatório.

A não aceitação das deduções das retenções na fonte efectuadas por terceiros, substitutos tributários, em nome da entidade substituída, beneficiária do rendimento, resulta da falta de declarações emitidas pelas entidades retentoras.

Recorde-se o regime legal aplicável ao caso. Estando em causa o recebimento de rendimentos prediais, os mesmos são sujeitos a retenção na fonte por conta do imposto liquidado a final (artigo 88.º/1/c), do CIRC). A liquidação de IRC é feita pelo contribuinte através das declarações a que se referem os artigos 112.º a 114.º do CIRC. O artigo 83.º/2/f), do CIRC, determinava que «[a]o montante apurado nos termos do número anterior é efectuada a dedução relativa a retenções na fonte não susceptíveis de compensação ou reembolso nos termos da legislação aplicável». Nos termos do disposto no artigo 115º, nº 3, alínea a), do CIRC, na execução da contabilidade deve observar-se em especial o seguinte: todos os lançamentos devem estar apoiados em documentos justificativos, datados e suscetíveis de serem apresentados sempre que necessário. O artigo 120º do CIRC previa que o disposto nos artigos 119º e 120º do Código do IRS é aplicável com as necessárias adaptações às entidades que sejam obrigadas a efetuar retenções na fonte de IRC.

O artigo 119.º/1, do CIRS, estabelecia a cargo das pessoas que pagam os rendimentos em causa as obrigações declarativas seguintes: // «a) Possuir registo actualizado das pessoas credoras desses rendimentos, ainda que não tenha havido lugar a retenção do imposto, do qual constem, nomeadamente, o nome, o número fiscal e respectivo código, bem como a data e valor de cada pagamento ou dos rendimentos em espécie que lhes tenham sido atribuídos»; // «b) Entregar aos sujeitos passivos, até 20 de Janeiro de cada ano, documento comprovativo das importâncias devidas no ano anterior, incluindo, quando for caso disso, as correspondentes aos rendimentos em espécie que lhes hajam sido atribuídos, do imposto retido na fonte e das deduções a que eventualmente haja lugar»; // «c) Entregar à Direcção-Geral dos Impostos, até ao final do mês de Fevereiro de cada ano, uma declaração, de modelo oficial, referente àqueles rendimentos e respectivas retenções, relativos ao ano anterior».

A pessoas que pagam o rendimento e efectuam a retenção do imposto devido por conta da entidade beneficiária do mesmo são enquadradas, nos termos da lei, como substitutos tributários. «A substituição tributária verifica-se quando, por imposição da lei, a prestação tributária for exigida a pessoa diferente do contribuinte. // A substituição tributária é efectivada através do mecanismo da retenção na fonte do imposto devido» (1). «Em caso de substituição tributária, a entidade obrigada à retenção é responsável pelas importâncias retidas e não entregues nos cofres do Estado, ficando o substituído desonerado de qualquer responsabilidade no seu pagamento, sem prejuízo do disposto nos números seguintes» (2). «Quando a retenção for efectuada meramente a título de pagamento por conta do imposto devido a final, cabe ao substituído a responsabilidade originária pelo imposto não retido e ao substituto a responsabilidade subsidiária, ficando este ainda sujeito aos juros compensatórios devidos desde o termo do prazo de entrega até ao termo do prazo para apresentação da declaração pelo responsável originário ou até à data da entrega do imposto retido, se anterior»(3).

A questão que se suscita no caso consiste em saber qual o alcance do ónus probatório das partes (substituído (ou entidade beneficiária do rendimento), de um lado, e Administração Tributária, do outro), no quadro da relação de substituição tributária, numa situação como a dos autos, em que o substituto não terá cumprido com as suas obrigações declarativas.

Compulsado o teor do relatório inspectivo (ponto III.2. do relatório inspectivo - “Retenções na fonte efectuadas por terceiros deduzidas em excesso (Artº 83°, n° 2, alínea f) do CIRC)”, bem como da posição expendida pela recorrente nos autos, verifica-se que a mesma não questiona a efectividade da retenção e entrega do imposto devido, mas antes o cumprimento das obrigações declarativas por parte do substituto tributário. Por outras palavras, no contexto da não aceitação da dedução das retenções na fonte em causa, a Fazenda Pública não assaca ao contribuinte, substituído tributário, o incumprimento dos seus deveres declarativos, ou seja, a mesma tem acesso à identificação das entidades pagadoras do rendimento e às retenções e entregas do imposto devido por tais entidades. O que falta é apenas o elemento comprovativo da entrega do imposto pelas referidas entidades retentoras ou substitutas tributárias.

Neste quadro, a declaração do contribuinte sobre o imposto retido e dedutível a final não merece qualquer censura, dado que está revestido com a presunção de veracidade (artigo 75.º/1, da LGT), que a Administração Fiscal não logrou ilidir, porquanto nenhum elemento foi aduzido contra a realidade ou a efectividade das entregas associadas às retenções do imposto devido e às correspondentes deduções declaradas pela contribuinte na sua declaração de rendimentos.

A Administração Tributária não questiona que tais retenções na fonte tenham sido efectivamente efectuadas. O facto de as entidades que efectuaram as retenções na fonte não terem cumprido as suas obrigações declarativas (al. b), do n° 1, do art. 119°, do CIRS ex vi art. 120°, do CIRC) não determina que as mesmas não sejam dedutíveis, no âmbito da declaração de rendimentos do sujeito passivo do imposto. Comprovando-se a efectividade de tais retenções na fonte, as mesmas são dedutíveis (al. f), do n° 2, do art. 83°, do CIRC), sob pena de ocorrer violação do princípio da proibição da duplicação de colecta e da tributação do rendimento real.

Ao julgar no sentido referido a sentença sob recurso deve ser confirmada a ordem jurídica, ainda que com a presente fundamentação.

Termos em que se julgam improcedentes as presentes conclusões de recurso.

2.2.3. Do recurso da impugnante.

2.2.3. 1. A presente intenção recursória centra-se sobre os alegados vícios da sentença seguintes:

i) Erro de julgamento quanto ao enquadramento jurídico da causa por referência à correcção relativa à dedução de retenções na fonte.

ii) Erro de julgamento quanto ao enquadramento jurídico da causa por referência à correcção relativa à não aceitação da amortização de um elemento do acto imobilizado da sociedade P............

2.2.3. 2. No que respeita ao fundamento do recurso referido em i), a recorrente invoca, em síntese, que «tendo as retenções na fonte sido efectivamente suportadas pelas sociedades P............ ........... e F.......... .., e não obstante a falta de cumprimento de obrigações declarativas relativas às mesmas pelos agentes pagadores, é inquestionável o seu direito à dedução prevista na al. f) do n° 2 do art. 83° do CIRC e inegável a ilegalidade da correção efetuada pela AT nesta matéria - e, bem assim, da sentença que parcialmente a manteve, consubstanciada em duplicação de coleta e em violação dos princípios constitucionais de tributação pelo lucro real e de capacidade contributiva».

Apreciação. A fundamentação da correcção em exame consta do ponto III.2. do relatório inspectivo - “Retenções na fonte efectuadas por terceiros deduzidas em excesso (Artº 83°, n° 2, alínea f) do CIRC)”. Relevam também os pontos 32. a 47. da informação referida na alínea G), do probatório. A não aceitação das deduções das retenções na fonte efectuadas por terceiros, substitutos tributários, em nome da entidade substituída, beneficiária do rendimento, resulta da falta de declarações emitidas pelas entidades retentoras.

Compulsados os autos, importa reiterar o expendido no ponto 2.2.2. da presente fundamentação.

Do teor do relatório inspectivo (ponto III.2. do relatório inspectivo - “Retenções na fonte efectuadas por terceiros deduzidas em excesso (Artº 83°, n° 2, alínea f) do CIRC)”, bem como da posição expendida pela recorrente nos autos, verifica-se que a mesma não questiona a efectividade da retenção e entrega do imposto devido, mas antes o cumprimento das obrigações declarativas por parte do substituto tributário. Por outras palavras, a Fazenda Pública não assaca ao contribuinte, substituído tributário, o incumprimento dos seus deveres declarativos, ou seja, a mesma tem acesso à identificação das entidades pagadoras do rendimento e às retenções e entregas do imposto devido por tais entidades. O que falta é apenas o elemento comprovativo da entrega do imposto pelas referidas entidades retentoras ou substitutas tributárias.

Neste quadro, a declaração do contribuinte sobre o imposto retido e dedutível a final não merece qualquer censura, dado que está revestido com a presunção de veracidade (artigo 75.º/1, da LGT), que a Administração Fiscal não logrou ilidir, porquanto nenhum elemento foi aduzido contra a realidade ou efectividade das entregas associadas às retenções na fonte e deduções declaradas pela contribuinte na sua declaração de rendimentos.

Do exposto se extrai que a correcção relativa à não aceitação da dedução das retenções fonte associadas aos rendimentos em causa não se pode manter, devendo a mesma ser anulada.

Ao julgar em sentido discrepante, a sentença sob escrutínio deve ser revogada e substituída por decisão que julgue a impugnação procedente, nesta parte.

Termos em que se concede provimento ao recurso, nesta parte.

2.2.3. 3. No que respeita ao fundamento do recurso referido em ii), a recorrente invoca, em síntese, que «a correcção foi motivada pela errada qualificação do negócio jurídico subjacente à aquisição do elemento do activo imobilizado em causa, como sendo um trespasse»; que «o que estava em causa era uma contrapartida pela cedência de lojas localizadas num centro comercial, antes destinadas a determinadas actividades, e que passaram a ser utilizadas como espaços de supermercado, explorados pelo P............ ...........»; que «à luz da legislação vigente á data, os custos associados às referidas situações eram susceptíveis de integrar a rubrica de imobilizado incorpóreo, e susceptíveis de amortização pelo seu período de vida útil».

A este propósito, escreveu-se na sentença recorrida o seguinte:

«Em sede de impugnação judicial vem a Impugnante defender a ilegalidade da correção do montante de 5.321,54€ por considerar que o valor corrigido se encontra justificado pelos documentos juntos como doc. nº 6 com a p.i., daí resultando não se estar perante qualquer trespasse. // No entanto, como resulta dos documentos juntos pela Impugnante, e traduzidos nos factos levados ao probatório sob as alíneas L), M) e N), o valor não aceite respeita a um elemento do ativo imobilizado contabilizado com valor de aquisição de 79.815,15€ em 1994, que levou a Impugnante a proceder à sua depreciação à taxa de 6,66% de acordo com o Decreto Regulamentar nº 2/90, traduzido no exercício de 2001 a uma dedução no montante de 5.221,54€. // Contudo, os elementos juntos pela Impugnante e referentes à cedência da titularidade definitiva da Licença de Utilização e Mercadorias da Loja nº ……….. Centro ……………… (fls. 154 e ss. dos autos) a José ……………., ocorreu ainda em 1993 e pelo preço de 22.000.000$00, ou seja, 109.735,54€, o que significa que tais documentos não coincidem com os que constam do mapa de amortizações da própria Impugnante, tal como afirmado pela AT em sede de apreciação da reclamação graciosa, e, consequentemente, não se pode considerar a alegação da Impugnante como justificativa da ilegalidade da correção efetuada pela AT. É assim de improceder a impugnação nesta parte».

Apreciação. A fundamentação da correcção em exame consta do ponto “III - 1.1.3 - Reintegrações de bens não sujeitos a deperecimento (Artº 33°, n° 1, alínea c) do CIRC)” do relatório inspectivo. Consta também dos pontos 29 a 31 da informação referida na alínea G).

Está em causa a não aceitação de amortização por a mesma exceder os limites legais, sendo desprovida de efectividade e congruência (artigo 33.º/1/c), do CIRC).

As amortizações são custos (artigo 23.º/1/g), do CIRC), pelo que cabe ao contribuinte demonstrar a efectividade e a congruência dos mesmos, sob pena de não poderem ser aceites. No caso, ao invés do alegado pela recorrente, a não aceitação do custo em causa não se prende com a correcta qualificação jurídica e contabilística dos contratos em presença, mas antes com a materialidade da operação e do seu relevamento contabilístico. Os quais não foram esclarecidos pela parte onerada com o ónus de demonstração dos termos de tal custo (artigo 23.º/1, do CIRC), ou seja, pela contribuinte, tal como resulta do relatório inspectivo e da informação de suporte à decisão da reclamação graciosa. Pelo que os mesmos não podem ser aceites.

A julgar no sentido referido, a sentença sob recurso não merece censura, devendo ser confirmada na ordem jurídica, nesta parte.

Termos em que se julgam improcedentes as presentes conclusões de recurso.

2.2.4. No que respeita ao pedido de dispensa do remanescente da taxa de justiça, cumpre referir que, nos termos do artigo 6.º, n.º 7, do RCP, «[n]as causas de valor superior a €275000, o remanescente da taxa de justiça é considerado na conta a final, salvo se a especificidade da situação o justificar e o juiz de forma fundamentada, atendendo designadamente à complexidade da causa e à conduta processual das partes, dispensar o pagamento». Como decorre da Tabela I do RCP, quando o valor da causa seja superior a €275.000,00, ao valor da taxa de justiça acresce, a final, por cada €25.000 ou fracção, três unidades de conta, no caso da coluna A, uma e meia unidade de conta no caso da coluna B e quatro e meia unidades de conta no caso da coluna C. «É esse remanescente, ou seja, o valor da taxa de justiça correspondente à diferença entre €275.00,00 e o efectivo superior valor da causa para efeito da determinação daquela taxa, que deve ser considerado na conta final, se o juiz não dispensar o seu pagamento» (4). «A referência à complexidade da causa significa, em concreto, a sua menor complexidade ou simplicidade e a positiva atitude de cooperação das partes»(5). Nos termos do artigo 527.º, n.º 1, do CPC, «[a] decisão que julgue a acção ou algum dos seus incidentes ou recursos condena em custas a parte que a elas houver dado causa ou, não havendo vencimento da acção, quem do processo tirou proveito». Nos termos do n.º 2 do preceito, «[e]ntende-se que dá causa às custas do processo a parte vencida, na proporção em que o for». No caso em exame, o valor da causa corresponde a €299.294,10.

Sobre a matéria constitui jurisprudência assente a de que o direito fundamental de acesso aos tribunais (art.º 20.º, n.º 1, da CRP) implica que os custos da prestação do serviço da justiça sejam comportáveis atenta a capacidade contributiva do cidadão médio. Nesta perspetiva, a fixação da taxa de justiça calculada apenas com base no valor da causa, particularmente se estiverem em causa procedimentos de muito elevado valor, pode contender com este direito fundamental, «evidenciando um desfasamento irrazoável entre o custo concreto encontrado e o processado em causa» [Ac. do TCAS, de 13.03.2014, P. 07373/14]. A aferição da complexidade da causa deve ter em conta o disposto no artigo 530.º/7, do CPC, do qual resulta que são especial complexidade as acções que: «a) Contenham articulados ou alegações prolixas; b) Digam respeito a questões de elevada especialização jurídica, especificidade técnica ou importem a análise combinada de questões jurídicas de âmbito muito diverso; ou // c) Impliquem a audição de um elevado número de testemunhas, a análise de meios de prova complexos ou a realização de várias diligências de produção de prova morosas».

No caso em exame, os autos não preenchem nenhum dos requisitos enunciados com vista a aferir da especial complexidade dos mesmos. Por outras palavras, a especialidade da causa não é de molde a afastar o limiar do valor de €275.00,00, dado que a complexidade ou especificidade não justificam a imposição de encargos dissuasores do acesso à justiça. O mesmo se diga do comportamento processual das partes, o qual se pautou pelo cumprimento do dever de boa fé processual. Por outras palavras, atendendo à lisura do comportamento processual das partes e considerando a relativa complexidade do processo, afigura-se ser de deferir o pedido quanto à dispensa do pagamento da taxa de justiça na conta final, em relação a ambas as partes.

Pelo exposto, impõe-se deferir o pedido de dispensa de pagamento do remanescente da taxa de justiça, ao abrigo do disposto no artigo 6.º/7, do RCP. Termos em que se procederá no dispositivo.

Dispositivo

Face ao exposto, acordam, em conferência, os juízes da subsecção do juízo comum da secção de contencioso tributário deste Tribunal Central Administrativo Sul em negar provimento ao recurso da Fazenda Pública e conceder parcial provimento ao recurso da impugnante, nos termos referidos em 2.2.3.2., anulando o acto tributário, nessa parte, mantendo a sentença recorrida quanto ao mais.

Custas pela recorrente, no recurso da Fazenda Pública, e pela recorrente e pela recorrida no recurso da impugnante, fixando-se o decaimento em 50% para cada parte, sem prejuízo da dispensa do remanescente da taxa de justiça e da dispensa da recorrida de taxa de justiça nesta instância, dado não ter contra-alegado.

Registe.

Notifique.

(Jorge Cortês - Relator)

(1ª. Adjunta- Maria da Luz de Jesus Cardoso)

(2º. Adjunto- Rui António dos Santos Ferreira)

(1) Artigo 20.º da LGT.

(2) Artigo 28.º, n.º 1, da LGT.

(3) Artigo 28.º, n.º 2, da LGT.

(4) Salvador da Costa, Regulamento das Custas Processuais, anotado, 4.ª ed., p. 236.

(5) Salvador da Costa, Regulamento das Custas…, cit., p. 236.