Quem foi o relator do acórdão 09810/16?

O relator foi Joaquim Condesso, no Tribunal Central Administrativo Sul.

Quando foi proferido o acórdão 09810/16?

O acórdão foi proferido em 27 de outubro de 2016.

09810/16 - TCAS

Sumário

1. Consagra o artº.267, nº.5, da Constituição da República Portuguesa, após a revisão introduzida pela lei constitucional nº.1/2001, o direito de todos os cidadãos participarem na formação das decisões ou deliberações da Administração que lhes disserem respeito. A lei ordinária, concretizou inicialmente este direito no artº.100, do C. P. Administrativo, aprovado pelo dec.lei 442/91, de 15/11, estando actualmente tal direito expressamente previsto no artº.60, da Lei Geral Tributária, aprovada pelo dec.lei 398/98, de 17/12 (cfr.artº.45, do C.P.P.T.). 2. O direito de audiência prévia de que goza o administrado incide sobre o objecto do procedimento, tal como ele surge após a instrução e antes da decisão. Estando em preparação uma decisão, a comunicação feita ao interessado para o exercício do direito de audiência deve dar-lhe conhecimento do projecto da mesma decisão, a sua fundamentação, o prazo em que o mesmo direito pode ser exercido e a informação relativa à possibilidade de exercício do citado direito por forma oral ou escrita. 3. A falta de audição prévia do contribuinte, nos casos em que é obrigatória, constitui um vício de forma do procedimento tributário susceptível de conduzir à anulação da decisão que vier a ser tomada (cfr.artº.135, do C.P.Administrativo, então em vigor). 4. A estruturação da liquidação objecto do processo baseou-se em declaração de substituição apresentada pelos recorrentes, caso em que é dispensável a audição dos mesmos no procedimento gracioso, conforme consagra o artº.60, nº.2, al.a), da L.G.T. 5. As formalidades processuais são meios de garantir objectivos e não finalidades em si mesmas, assim se podendo visualizar como mera irregularidade, sem efeitos invalidantes de acordo com o princípio do aproveitamento do acto administrativo, a alegada falta de audição prévia dos impugnantes/recorrentes. 6. Pode definir-se a caducidade como o instituto através do qual os direitos que, por força da lei ou de convenção das partes, se devem exercer dentro de certo prazo, se extinguem pelo seu não exercício durante o mesmo período. O instituto da caducidade tem por fundamentos vectores como a certeza e a ordem pública, vistos no sentido de que é necessário que, ao fim de certo lapso de tempo, as situações jurídicas se tornem certas e inatacáveis. Esta prevalência de considerações de ordem pública constitui a razão explicativa para que o prazo de caducidade corra sem suspensões e interrupções e, em princípio, que só o exercício do direito durante o mesmo impeça que a caducidade opere. 7. No que diz respeito ao direito tributário, o regime da caducidade do direito à liquidação de impostos, matéria que não é de conhecimento oficioso, encontra actualmente consagração genérica no artº.45, da Lei Geral Tributária, aprovada pelo dec.lei 398/98, de 17/12, norma que vem consagrar um prazo de caducidade de quatro anos (cfr.anterior artº.33, nº.1, do C.P.Tributário, o qual consagrava o prazo de cinco anos). Face à redacção do aludido artº.45, da L. G. Tributária, é claro que, quer o exercício do direito à liquidação, quer a notificação do seu conteúdo ao contribuinte, e não apenas aquele primeiro acto, têm que ocorrer dentro do mencionado prazo de quatro anos contados do facto tributário, sob pena de operar a caducidade de tal direito. O prazo de caducidade em análise justifica-se por razões objectivas de segurança jurídica, tendo o propósito último de gerar a definição da situação do obrigado tributário num prazo razoável, cujo decurso conduz à preclusão do direito do Estado de promover a liquidação dos impostos que lhe sejam eventualmente devidos. 8. A possibilidade de exame da caducidade do direito à liquidação pode verificar-se no âmbito do processo de impugnação, desde que estejamos perante situação que se reconduz à estruturação de liquidação fora do prazo de caducidade e, necessariamente, também a respectiva notificação foi efectuada fora do prazo. Mais se dirá que a conjuntura de caducidade sob exame por contender com a legalidade, que não com a exigibilidade da dívida, deve visualizar-se como fundamento típico do processo de impugnação judicial e não do processo de oposição à execução fiscal. 9. A natureza receptícia do acto tributário, enquanto acto administrativo, deve hoje ter-se como perspectiva devidamente sedimentada pela doutrina e jurisprudência, configurando-se a notificação como requisito de perfeição do acto tributário de liquidação. 10. No entanto, a notificação não é um elemento intrínseco do acto tributário e, portanto, não é um requisito da sua validade, mas simples condição da sua eficácia, aliás, suprível por outras formas de conhecimento (cfr.artº.67, nº.1, do C.P.A., então em vigor). 11. Os juros compensatórios podem definir-se como os que constituem compensação para o credor, por certas utilidades concedidas ao devedor, tendo a função de completar a indemnização devida, assim reparando o credor prejudicado do ganho perdido até que tenha conseguido a reintegração do seu crédito. No âmbito do direito tributário os juros compensatórios podem configurar-se como tendo a natureza de uma verdadeira cláusula penal legal, aparecendo como um agravamento “ex lege” ao imposto, sendo incluídos na liquidação deste e arrecadados juntamente com ele, tendo os mesmos prazos de cobrança e estando sujeitos ao mesmo período prescricional, sobre ambos podendo incidir o cálculo dos juros de mora (cfr.artº.83, do C.P.T.; artº.35, da L.G.T.). Esta natureza dos juros compensatórios, como componente da dívida global de imposto, resulta hoje, com evidência, do preceituado no artº.35, nº.8, da L.G.T. 12. Da mencionada natureza dos juros compensatórios, como componente da dívida global de imposto, se deve retirar a conclusão de que estão os mesmos sujeitos ao regime e prazos de caducidade previstos nos artºs.45 e 46, da L.G.T., para os próprios tributos.

Texto

ACÓRDÃO X RELATÓRIO X B... E A..., com os demais sinais dos autos, deduziram recurso dirigido a este Tribunal tendo por objecto sentença proferida pela Mmª. Juíza do T.A.F. de Almada, exarada a fls.211 a 217 do processo, através da qual julgou improcedente a impugnação judicial por eles deduzida visando a liquidação de juros compensatórios no montante de € 20.244,72, efectuada na sequência de liquidação adicional de I.R.S. e relativa ao ano de 2002. X Os recorrentes terminam as alegações do recurso (cfr.fls.234 a 274 dos autos) formulando as seguintes Conclusões: 1-A sentença em recurso deu como provado que a AF em 11/11/2006, procedeu à liquidação do IRS, do ano de 2002, da qual constam os juros compensatórios do montante de: € 20.244,72; 2-No entanto, em 15/03/2007, em cumprimento de despacho do Senhor Chefe de Divisão foram os referidos juros anulados, como já se referiu nos artigos 2.º, 11º e 13º da respetiva Impugnação Judicial e que se alude principalmente nos n.ºs 22, 23 e 24 das alegações; 3-Aliás, o despacho de “concordo” de 20/09/2007, exarado sobre a informação, s/ n.º de 19/9/2007, (doc. n.º 9 junto à impugnação) quer dizer que o órgão que o proferiu, perfilhou não só a solução proposta pelo aludido funcionário, mas ainda os respetivos fundamentos, sem por de fora o referido no seu n.º 9; 4-A decisão que determina a elaboração do novo documento para ser reposta a liquidação, não se encontra fundamentada, como melhor ficou expresso nas alegações, sendo que este vício de falta de fundamentação deveria ter dado causa à anulação da dívida; 5-Não sendo despiciendo lembrar que se a impugnação judicial também ataca a liquidação dos juros, tal fato deve-se como se tem referido, que a mesma foi apresentada em 12/3/2007 e, a anulação daqueles ocorreu em 15/3/2007; 6-A nova liquidação efetuada em 1/5/2011, é ilegal, por violar o disposto no artigo 92.º do CIRS, bem como o artigo 45.º, conjugado com o artigo 35º nº8 da LGT como ficou mencionado principalmente nas alegações; 7-Os juros foram anulados em 15/03/2007 e só vieram a ser repostos em 19/04/2011, isto é, mais de quatro anos depois, sendo que, anulada indevidamente uma dívida fiscal (Tributos, juros, benefícios etc.etc), a sua reposição só pode acontecer se não tiver decorrido mais de um ano sobre a sua anulação, como já se referiu nas alegações; 8-A liquidação efetuada em 1/5/2011, respeitante ao ano de 2002, é ilegal, por violar o preceituado nos artigos 92.º do CIRS e 45.º da LGT, aplicando-se estes normativos tanto ao imposto como aos juros, já que o prazo de caducidade do direito à liquidação dos juros é também o prazo geral a que se alude naqueles normativos legais; 9-Diz-se que não estamos perante uma nova liquidação, dado que os juros nunca foram anulados, mas também vem expresso que em 15/03/2007, foi emitida a anulação dos juros compensatórios nº … e, como ficou expresso logo na parte introdutória e artigo 6.º da impugnação judicial, os contribuintes foram notificados da nova liquidação com o n.º 5001514575 de 1/5/2011, dando-se-lhes a faculdade de reclamar ou impugnar (doc.s n.ºs 1, 4 e 5, juntos àquela impugnação judicial); 10-Assim, ter-se-á que concluir que os referidos juros foram anulados, só assim podem ter sido repostos e que o despacho que determinou a sua reposição não se encontra fundamentado, nomeadamente não refere as normas legais aplicadas, como já ficou expresso nestas alegações; 11-Como se mencionou no artigo 6.º da impugnação judicial e nas alegações houve ao longo do processo uma falta de cumprimento do dever de fundamentação; 12-Basta trazer à colação que aquando do proferimento do despacho de reposição dos juros, os contribuintes foram notificados para exercerem o direito de audição em 11/5/2011, mas em 1/5/2011, já a Administração Fiscal procedia à nova liquidação; 13-O incumprimento intencional por parte da Administração Fiscal do preceituado no nº 7 do artigo 60º da LGT, constitui vício de forma, por deficiência de fundamentação, que deveria ter levado à anulação da decisão do procedimento, pelo Tribunal; 14-Se a anulação dos juros se tivesse consubstanciado apenas na retificação de um erro material (artigo 148.º do CPA), teria havido tão só a clarificação do ato e não a sua alteração substancial, como aconteceu, praticando-se um novo ato, o que nos conduz à revogação a que se refere o artigo 141.º do CPA, a qual tinha que ser levada a efeito dentro do prazo de um ano, como melhor se deixou expresso, nas alegações; 15-A alegada anulação dos juros efetuada pela AT não é um simples erro nomeadamente de cálculo ou de escrita, logo tal anulação só podia ser revogada nos termos do artigo 79º da LGT conjugado com os artigos 138º e segs do CPA aplicável por força da alínea b) da LGT; 16-Assim a douta decisão recorrida violou o preceituado no nº 7 do artigo 60º da LGT, 141.º e 148.º do CPA o artigo 45.º, conjugado com o artigo 35º nº8 da LGT artigos 92.º do CIRS conjugado com os artigos 35º nº8 45.º da LGT e ainda 79º da LGT conjugado com os artigos 79º conjugado com o artigo 140º e 141º do CPA aplicável por força da alínea b) do artigo 2º da LGT; 17-Dúvidas não existem que a anulação da anulação foi extemporânea e deve prevalecer por razões de Justiça direitos iguais para a AT e para o contribuinte, já que se este tem que respeitar prazos a AT deve igualmente respeitá-los; 18-Duvidas não existem que se fosse o contribuinte que tivesse reclamado de uma qualquer decisão da AT que o afetou, esta só o atendia por dever de oficio se os prazos para o efeito tivessem sido respeitados (uma ano) e podia ainda excecionalmente ter em atenção tal pedido no prazo máximo de três anos se….., ora aqui só passados mais de 4 anos veio a AT anular a anulação, depois de esgotados todos os prazos nomeadamente o de liquidação; 19-Na relação tributária não podem existir dois pesos e duas medidas, só assim se respeita a Constituição artigos 103º nº2 e 268º nº3 e 4; 20-Assim e por uma questão de JUSTIÇA deve ser dada razão à parte mais fraca nesta relação, a saber o contribuinte; 21-Mais sempre se dirá que não há qualquer culpa dos contribuintes no retardamento da liquidação do imposto e, sem culpa dos contribuintes não pode haver lugar à liquidação dos referidos juros por parte do Estado, logo no caso em apreço, não se verificam os requisitos do artigo 35.º da LGT, para a liquidação dos juros compensatórios, os quais foram violados; 22-Por tudo o que se alega, pelo impugnante e ora recorrentes, deverá revogar-se a decisão recorrida, determinando-se que a dívida seja anulada e a execução fiscal extinta. Assim sendo feita JUSTIÇA. X Não foram produzidas contra-alegações. X O Digno Magistrado do M. P. junto deste Tribunal emitiu douto parecer no sentido de se negar provimento ao presente recurso (cfr.fls.329 dos autos). X Com dispensa de vistos legais, atenta a simplicidade das questões a dirimir, vêm os autos à conferência para deliberação. X FUNDAMENTAÇÃO X DE FACTO X A sentença recorrida julgou provada a seguinte matéria de facto (cfr.fls.212 a 215 dos autos): 1-Em 11/11/2006, a A.T. procedeu à liquidação de IRS referente ao exercício de 2002 dos impugnantes da qual consta a liquidação de juros compensatórios de € 20.246,72 (cfr. documento junto a fls.25 dos presentes autos); 2-Por ofício cuja data se desconhece mas com data limite de pagamento de 28/12/2006, foram os impugnantes notificados da liquidação de juros compensatórios no montante de € 20.244,72, inserta na liquidação adicional de IRS referente ao exercício de 2002 dos impugnantes (cfr.documento junto a fls.23 dos presentes autos); 3-Os impugnantes apresentaram um articulado reclamando da decisão de liquidação identificada no ponto anterior (cfr.documento junto a fls.188 e seg. dos presentes autos); 4-Em 24/01/2007 foi elaborada uma informação sobre a reclamação graciosa melhor identificada no ponto anterior da qual consta, no que respeita aos juros compensatórios: “(…) Quanto ao montante liquidado a título de juros compensatórios e tendo em conta o disposto no nº 1 do art. 35º da LGT, entende-se serem devidos uma vez que o atraso na liquidação só pode ser imputada aos reclamantes, por não terem apresentado correctamente a declaração no prazo legal. Face ao exposto entende-se que o pedido deve ser parcialmente deferido, corrigindo-se o LUCRO TRIBUTÁVEL declarado no anexo "C1" de 467.864,85€ para 455.951,68 €. Superiormente porém melhor se decidirá (…)” (cfr.documento junto a fls.199-verso a 201 dos presentes autos); 5-Por despacho de 01/02/2007, do Chefe de Divisão de Justiça Tributária da Direcção de Finanças de ... foi determinado o seguinte: “Considero a informação junta como PROJECTO DE DECISÃO do processo de reclamação abaixo identificado. Notifique o reclamante para no prazo de 10 dias contados continuamente e nos termos previstos na alínea b) do nº 1 art. 60° da LGT, exercer, querendo, o direito de audição, oralmente ou por escrito.” (cfr.documento junto a fls.199-verso dos presentes autos); 6-Através de requerimento datado de 15/2/2007, os impugnantes pronunciaram-se sobre a proposta de decisão identificada no ponto anterior (cfr.documento junto a fls.202 a 206 dos presentes autos); 7-Em 19/02/2007, foi elaborada a seguinte Informação: “(...) os sujeitos passivos antes identificados, foram notificados pelo oficio n/ nº … do PROJECTO de DECISÃO da presente reclamação, para nos termos do disposto na alínea b) do art. 60 da LGT, exercerem o direito de audição, vieram exercer esse direito. Salientam na petição o facto de na p.i. inicial, alegarem a falta de fundamentação da liquidação e a liquidação dos juros compensatórios, e não aceitarem os argumentos da Administração Fiscal, constantes do projecto de decisão que justificavam a fundamentação da liquidação e o direito à liquidação de juros compensatórios, pelo que, se refere: QUANTO À FALTA DE FUNDAMENTAÇÃO Nos termos do disposto no nº 1 do art 59° do CPPT, o procedimento de liquidação, tem por base as declarações do contribuinte. A entrega da declaração, por parte dos sujeitos passivos, dando a conhecer à Administração Fiscal a matéria colectável sujeita a imposto é uma obrigação legal, que no caso do IRS é imposta pelo disposto no art 57°do CIRS. Tendo por base a matéria colectável declarada pelo sujeito passivo , a liquidação é efectuada, com base nas normas constantes do CIRS, ou seja resulta da aplicação directa da lei, não tendo Administração Fiscal de referir na nota de liquidação todos os artigos do CIRS, que conduziram ao apuramento do imposto, uma vez que a lei é do conhecimento o publico, e foi com base nela que os sujeitos passivos se basearam para proceder ao preenchimento da declaração que serviu de base à liquidação, é por esta facto que o n° 2 do art 60° da LGT, dispensa audição em caso da liquidação se efectuar com base na declaração do contribuinte, dado que os fundamentos de facto estão na possa do contribuinte, nomeadamente os elementos de contabilidade , no caso de rendimentos de cat. B, os os fundamentos de direito decorrem da aplicação directa da lei, como foi referido. LIQUIDAÇÃO DE JUROS COMPENSATÓRIOS A Administração Tributária agindo de Boa-Fé, princípio que deve orientar a sua actuação, na posse de informação, indiciava que os proveitos de cat B declarados pejos contribuintes, ora reclamantes não estavam correctos, notificou-os para procederem à correcção dos valores declarados, facto que levou os reclamantes a entregarem uma declaração de substituição, tendo alterado, no anexo "C" da declaração, o valor dos proveitos e o valor dos custos. A Administração Fiscal apenas dispunha de elementos quanto aos proveitos. Corrigindo apenas os proveitos, iria distorcer o RESULTADO LIQUIDO do exercício e consequentemente ao apuramento e um LUCRO TRIBUTÁVEL superior ao que serviu de base à tributação. Para que a tributação recaísse tanto quanto possível sobre o LUCRO REAL, solicitou aos contribuintes a correcção da declaração apresentada. Pelo exposto só pode concluir-se que o atraso da liquidação só pode ser imputada aos contribuintes, pelo que nos termos do disposto no nº 1 do art. 35º da LGT, são devidos juros compensatórios. CONCLUSÃO Ao exercer o direito de audição os reclamantes não apresentaram novos argumentos de facto ou de direito, susceptíveis de alterar o proposto no projecto de decisão, pelo que este é convertido, em decisão definitiva, deferindo-se parcialmente o pedido conforme proposto. Superiormente porém melhor se decidirá.(...) (cfr.documento junto a fls.196-verso e 197 dos presentes autos); 8-Em 26/02/2007 foi proferido pelo Chefe de Divisão de Justiça Tributária da Direcção de Finanças de ... o seguinte despacho: “Considerando a informação junta, defere-se parcialmente o pedido conforme proposto.” (cfr.documento junto a fls.196 dos presentes autos); 9-Em 12/03/2007 deu entrada no Serviço de Finanças do … a petição inicial que corre termos neste Tribunal sob o nº. …/07.3BEALM, onde os impugnantes colocam em causa a decisão que recaiu sobre a reclamação graciosa que deduziram da liquidação de IRS de 2002 e respectivos juros, num total de € 163.782,52 (cfr.facto de que o Tribunal tem conhecimento por consulta ao sistema SITAF; documento junto a fls.189 a 195 dos presentes autos); 10-Em 19/09/2007 foi elaborada uma informação apreciando a impugnação judicial melhor identificada no ponto anterior da qual consta, no que respeita aos juros compensatórios o seguinte: "(...) 6-Refira-se que os sujeitos passivos alegaram, nessa sede, manifesto exagero e desproporção da lucro tributável declarado na declaração de substituição, porquanto não haveriam sido contabilizados todos os custos necessários à obtenção dos proveitos declarados, peticionando a consideração dos custos devidamente documentados e contabilizados que conduziram ao apuramento do lucro tributável no montante de € 455.951,68, declarados na 2ª declaração de substituição que apresentaram com a reclamação.7. Mais, sustentaram ainda que a liquidação sub judice deveria ser anulada, com base na sua falta de fundamentação, incluindo os juros compensatórios liquidados, que seriam indevidos. 8. Sobre o pedido deduzido recaiu proposta de decisão de deferimento parcial, notificada aos sujeitos passivos em 06-02-2007, que vieram exercer o direito de audição prévia, por escrito, em 15-02-2007. Não acrescentaram qualquer novo elemento ao processo, limitando-se a esgrimir os mesmos argumentos apresentados na petição de reclamação, pelo que a decisão se converteu em definitivo por Despacho de 26-02-2007. Em conformidade, a declaração foi corrigida oficiosamente (lote 00041, declaração 36), o que originou nova liquidação de IRS referente ao ano de 2002, titulada pela liquidação nº …, de 05-03-2007, tendo sido anulados € 5.004,70 de Imposto e € 20.244,72 de juros compensatórios 10. Note-se que o deferimento parcial com o qual foi sancionada a pretensão dos sujeitos passivos teve como fundamento a aceitação dos valores concernentes ao lucro tributável constantes da 2ª declaração de substituição, tendo sido considerados os custos devidamente documentados e contabilizados, após exame da contabilidade dos contribuintes. 11.Não mereceram acolhimento por parte da Administração Tributária (A.T) o vício de falta de fundamentação da liquidação, nem o da ilegalidade da liquidação de juros compensatórios, alegados e pretensamente fundamentados pela ora reclamante em sede de petição da reclamação, tendo os mesmos argumentos que sustentavam a ocorrência de tais vícios sido reproduzidos aquando do exercício do direito de audição, e agora, uma vez mais, na petição inicial de impugnação. 12. Não vem a impugnante acrescentar qualquer novo elemento à argumentação que então aduziu, limitando-se a reproduzir o articulado sobre o qual a AT já se pronunciou anteriormente. (…)” (cfr.documento junto a fls.26 a 36 dos presentes autos); 11-Em 20/09/2007 foi proferido pelo Chefe de Divisão da Justiça Tributária o seguinte despacho: “Concordo. Mantenho na íntegra os actos impugnados. Remetam-se os autos ao Representante da Fazenda Pública.” (cfr.documento junto a fls.26 a 36 dos presentes autos); 12-Em 19/04/2011 foi proferido pelo Chefe de Divisão da Divisão de Justiça Tributária de ... o seguinte despacho: “(...) Processo de reclamação graciosa nº … Reclamante: …, NIF … Matéria Reclamada: IRS de 2002 no valor de € 143.537,80 e juros compensatórios na importância de € 20.244,72. 1. Nos autos de reclamação acima identificados, foi proferido em 2007-02-26, despacho de deferimento parcial, pelo signatário, corrigindo-se o lucro tributável declarado no anexo “C1” de € 467.864,85 para € 455.951,68. No tocante aos juros compensatórios foi o pedido totalmente indeferido. 2. Notificado dessa decisão, deduziu o sujeito passivo impugnação judicial que se encontra ainda pendente de decisão no TAF de Almada, por onde corre termos sob o nº …/07.3BEALM. 3. O processo de execução fiscal nº … que foi instaurado para cobrança coerciva das dívidas antes referidas, encontra-se suspenso, por virtude da impugnação judicial, ao abrigo do disposto no artº 169 nº 1 do CCP. 4. Sucede que, na concretização da decisão proferida nos preditos autos de reclamação graciosa, por lapso que nos é imputável, procedemos à anulação da totalidade dos juros compensatórios, por força de deficiente elaboração do documento de correcção, onde se inseriu, indevidamente, que não eram devidos juros compensatórios a favor do Estado. 5. Pelo que e, em consequência, o sistema emitiu em 2007/03/15, a Anulação nº …, proveniente de Impostos em Conta Corrente, com produção de efeitos no processo de execução fiscal, anulando a totalidade dos juros compensatórios. 6. Acresce frisar, que a liquidação desses juros, constitui também objecto da Impugnação Judicial. 7. Como assim, e, detectado o erro, importa, pois, reverter a situação e promover a elaboração de novo documento de correcção que deverá reparar o lapso cometido. Termos em que determino que seja elaborado um novo documento de correcção que deverá repor a liquidação de juros compensatórios nº 2006 2394365, no valor de € 20.244,72. (…)” (cfr.documento junto a fls.20 e 21 dos presentes autos); 13-Por ofício cuja data se desconhece foi o mandatário dos impugnantes notificado do despacho do Director de Finanças de ... transcrito no ponto anterior (cfr.documento junto a fls.20 dos presentes autos, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido); 14-Em 01/05/2011, foi efectuada a liquidação de IRS referente ao exercício de 2002, com o nº 2011 5001514575, no montante de € 141.436,36, à qual acresceram juros compensatórios no montante de € 20.246,72, em nome dos impugnantes (cfr.documento junto a fls.17 dos presentes autos); 15-Em data que se desconhece os impugnantes, ao abrigo dos artºs.35, 45, 56 e 77, da L.G.T., reagiram contra o acto de liquidação de juros compensatórios identificado no ponto anterior deste probatório, pedindo a sua anulação, através do requerimento junto a fls.38 a 44 dos presentes autos, o qual é dirigido ao Director de Finanças de ... (cfr.documento junto a fls.38 a 44 dos presentes autos); 16-Em 4/05/2011 foi elaborada uma informação apreciando o documento apresentado pelos impugnantes e melhor identificado no ponto anterior da qual consta que nunca a decisão da reclamação graciosa de IRS do exercício de 2002 decidiu serem anulados os juros compensatórios que ora foram repostos, tanto mais que a própria impugnação judicial interposta pelos Impugnantes abrange a liquidação dos mesmos. A única circunstância que está em causa é a reposição no plano dos factos duma anulação incorrecta e derivada de um lapso material dos juros compensatórios já que não ocorreu qualquer despacho que tivesse determinado a anulação dos juros compensatórios (cfr. documento junto a fls.46 a 53 dos presentes autos, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido); 17-Por despacho de 11/05/2011 foi proposto indeferir o pedido formulado pelos impugnantes de anulação da liquidação de juros compensatórios identificado no nº.14 (cfr. documento junto a fls.46 dos presentes autos, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido); 18-Por ofício cuja data se desconhece foram os impugnantes notificados para se pronunciarem sobre a intenção de indeferir o procedimento tributário de pedido de anulação dos juros compensatórios apresentado em 29/04/2011 (cfr.documento junto a fls.45 dos presentes autos); 19-Em 23/05/2011 os impugnantes pronunciaram-se sobre a intenção de indeferimento do seu pedido de anulação de juros compensatórios (cfr.documento junto a fls.60 a 71 dos presentes autos, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido); 20-Por ofício do qual consta como data de compensação 16/5/2011, mais sendo fixada a data limite de pagamento em 22/06/2011, foram os impugnantes notificados da liquidação de juros compensatórios referentes ao IRS em falta relativo ao exercício de 2002, no montante de € 20.246,72 (cfr.documento junto a fls.18 dos presentes autos); 21-Os juros compensatórios em falta incidem sobre o IRS de 2002 no montante de € 143.537,80, situando-se o período de cálculo dos juros entre 1/05/2003 e 7/11/2006 e sendo a taxa aplicada de 4% (cfr.documento junto a fls.19 dos presentes autos). X A sentença recorrida considerou como factualidade não provada a seguinte: “...Dos factos constantes da oposição, todos objectos de análise concreta, não se provaram os que não constam da factualidade supra descrita…”. X A fundamentação da decisão da matéria de facto constante da sentença recorrida é a seguinte: “…A decisão da matéria de facto com base no exame das informações e dos documentos, não impugnados, que dos autos constam, todos objecto de análise concreta, conforme referido a propósito de cada uma das alíneas do probatório…”. X ENQUADRAMENTO JURÍDICO X Em sede de aplicação do direito, a sentença recorrida decidiu, em síntese, julgar improcedente a presente impugnação, mais mantendo a liquidação de juros compensatórios objecto do processo (cfr.nºs.2, 20 e 21 do probatório). X Desde logo, se dirá que as conclusões das alegações do recurso definem, como é sabido, o respectivo objecto e consequente área de intervenção do Tribunal “ad quem”, ressalvando-se as questões que, sendo de conhecimento oficioso, encontrem nos autos os elementos necessários à sua integração (cfr.artº.639, do C.P.Civil, na redacção da Lei 41/2013, de 26/6; artº.282, do C.P.P.Tributário). Os apelantes discordam do decidido aduzindo, em primeiro lugar, que foram notificados para exercerem o direito de audição em 11/5/2011, mas em 1/5/2011, já a Administração Fiscal procedia à nova liquidação. Que o incumprimento intencional por parte da Administração Fiscal do preceituado no artº.60, nº.7, da L.G.T., constitui vício de forma, por deficiência de fundamentação, que deveria ter levado à anulação da decisão do procedimento pelo Tribunal (cfr.conclusões 12 e 13 do recurso), com base em tal argumentação pretendendo, segundo cremos, assacar à decisão recorrida um vício de erro de julgamento de direito. Deslindemos se a sentença recorrida comporta tal vício. Consagra o artº.267, nº.5, da Constituição da República Portuguesa, o direito de todos os cidadãos participarem na formação das decisões ou deliberações da Administração que lhes disserem respeito. A lei ordinária, concretizou, inicialmente, este direito no artº.100, do C.P.Administrativo, aprovado pelo dec.lei 442/91, de 15/11, estando actualmente tal direito expressamente previsto no artº.60, da Lei Geral Tributária, aprovada pelo dec.lei 398/98, de 17/12 (cfr.artº.45, do C.P.P.T.). O direito de audiência prévia de que goza o administrado incide sobre o objecto do procedimento, tal como ele surge após a instrução e antes da decisão. Estando em preparação uma decisão, a comunicação feita ao interessado para o exercício do direito de audiência deve dar-lhe conhecimento do projecto da mesma decisão, a sua fundamentação, o prazo em que o mesmo direito pode ser exercido e a informação relativa à possibilidade de exercício do citado direito por forma oral ou escrita (cfr.ac.S.T.A.-2ª. Secção, 25/1/2000, rec.21244, Ac.Dout., nº.466, pág.1275 e seg.; ac.S.T.A.-2ª. Secção, 2/7/2003, rec.684/03; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 17/09/2013, proc.1510/06; Diogo Leite de Campos e Outros, Lei Geral Tributária anotada e comentada, Encontro da Escrita Editora, 4ª. Edição, 2012, pág.502 e seg.). A falta de audição prévia do contribuinte, nos casos em que é obrigatória, constitui um vício de forma do procedimento tributário susceptível de conduzir à anulação da decisão que vier a ser tomada (cfr.artº.135, do C.P.Administrativo, então em vigor; Diogo Leite de Campos e Outros, ob.cit., pág.515; Jorge Lopes de Sousa, C.P.P.Tributário anotado e comentado, I volume, Áreas Editora, 6ª. edição, 2011, pág.437). “In casu”, contrariamente ao que defendem os recorrentes, do exame da factualidade provada, não impugnada pelos mesmos, retira-se que os apelantes foram notificados com vista ao exercício do direito de audição prévia ao abrigo do artº.60, nº.1, al.b), da L.G.T., por duas vezes (cfr.nºs.5, 6, 17 e 18 do probatório), mais tendo sido apreciado o conteúdo do respectivo exercício por parte da A. Fiscal (cfr.nº.7 do probatório), tudo para efeitos do disposto no artº.60, nº.7, da L.G.T., tal como foi apreciada uma nova reclamação graciosa apresentada pelos recorrentes já após a reposição da liquidação de juros compensatórios (cfr.nºs.14 a 16 do probatório). Mais se deve recordar que a estruturação da liquidação de I.R.S. de 2002 e respectivos juros compensatórios se baseou em declaração de substituição apresentada pelos recorrentes, caso em que é dispensável a audição dos mesmos no procedimento gracioso, conforme consagra o artº.60, nº.2, al.a), da L.G.T. (cfr.nº.7 do probatório). Por último, sempre se dirá que as formalidades processuais são meios de garantir objectivos e não finalidades em si mesmas, assim se podendo visualizar como mera irregularidade sem efeitos invalidantes de acordo com o princípio do aproveitamento do acto administrativo a alegada falta de audição prévia dos impugnantes/recorrentes (cfr.ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 23/10/2012, proc.5792/12; Mário Esteves de Oliveira e Outros, Código do Procedimento Administrativo comentado, 2ª. edição, Livraria Almedina, 1997, pág.433 e seg., particularmente a fls.438; António Lima Guerreiro, Lei Geral Tributária anotada, Rei dos Livros, 2000, pág.318), princípio este que igualmente terá aplicação no caso "sub judice". Arrematando, sem necessidade de mais amplas ponderações, julga-se improcedente o presente esteio do recurso. Os apelantes defendem, em segundo lugar e em sinopse, que a liquidação efectuada em 1/5/2011, respeitante ao ano de 2002, é ilegal, por violar o preceituado no artº.45, da L.G.T., aplicando-se este normativo tanto ao imposto como aos juros (cfr.conclusões 6 a 8 do recurso), com base em tal alegação pretendendo consubstanciar um novo erro de julgamento de direito da decisão recorrida. Examinemos se a decisão objecto do presente recurso padece de tal vício. Pode definir-se a caducidade como o instituto através do qual os direitos que, por força da lei ou de convenção das partes, se devem exercer dentro de certo prazo, se extinguem pelo seu não exercício durante o mesmo período. O instituto da caducidade tem por fundamentos vectores como a certeza e a ordem pública, vistos no sentido de que é necessário que, ao fim de certo lapso de tempo, as situações jurídicas se tornem certas e inatacáveis. Esta prevalência de considerações de ordem pública constitui a razão explicativa para que o prazo de caducidade corra sem suspensões e interrupções e, em princípio, que só o exercício do direito durante o mesmo impeça que a caducidade opere. A necessária brevidade da relação jurídica que comporta um direito caducável determina que o não exercício do mesmo no prazo legal ou convencionalmente definido acarreta a sua extinção. Refira-se, ainda, que a caducidade, determinando a extinção do direito e da correspondente vinculação sem mais, não gera o consequente aparecimento de uma obrigação natural, contrariamente ao que acontece com o instituto da prescrição. Por último, a caducidade deve consubstanciar-se como uma excepção peremptória passível de apreciação oficiosa pelo Tribunal (cfr.artºs.328, 331 e 333, todos do C.Civil; artº.496, do C.P.Civil; Luis A. Carvalho Fernandes, Teoria Geral do Direito Civil, II, A.A.F.D.L., 1983, pág. 567 e seg.; Carlos Alberto da Mota Pinto, Teoria Geral do Direito Civil, 3ª.edição, Coimbra Editora, 1989, pág.372 e seg.; Aníbal de Castro, A Caducidade na doutrina, na lei e na jurisprudência, 3ª.edição, 1984, pág.29 e seg.). No que diz respeito ao direito tributário, o regime da caducidade do direito à liquidação de impostos, matéria que não é de conhecimento oficioso, encontra actualmente consagração genérica no artº.45, da Lei Geral Tributária, aprovada pelo dec.lei 398/98, de 17/12, norma que vem consagrar um prazo de caducidade de quatro anos (cfr.anterior artº.33, nº.1, do C.P.Tributário, o qual consagrava o prazo de cinco anos). Face à redacção do aludido artº.45, da L. G. Tributária, é claro que, quer o exercício do direito à liquidação, quer a notificação do seu conteúdo ao contribuinte, e não apenas aquele primeiro acto, têm que ocorrer dentro do mencionado prazo de quatro anos contados do facto tributário, sob pena de operar a caducidade de tal direito. O prazo de caducidade em análise justifica-se por razões objectivas de segurança jurídica, tendo o propósito último de gerar a definição da situação do obrigado tributário num prazo razoável, cujo decurso conduz à preclusão do direito do Estado de promover a liquidação dos impostos que lhe sejam eventualmente devidos (cfr.ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 23/10/2012, proc.5792/12; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 28/11/2013, proc.7031/13; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 1/10/2014, proc.7773/14; Diogo Leite de Campos e Outros, Lei Geral Tributária comentada e Anotada e comentada, Editora Encontro da Escrita, 4ª. Edição, 2012, pág.359 e seg.; J. L. Saldanha Sanches, Manual de Direito Fiscal, 3ª.edição, Coimbra Editora, 2007, pág.259 e seg.; Joaquim Casimiro Gonçalves, A caducidade face ao direito tributário, in Problemas Fundamentais do Direito Tributário, Vislis, 1999, pág.225 e seg.). A Constituição da República Portuguesa, após a revisão introduzida pela Lei Constitucional nº.1/82, de 30/9, prevê no seu artº.268, nº.3, que os actos administrativos estão sujeitos a notificação aos interessados na forma prevista na lei (lei ordinária), assim impondo à Administração um dever de dar conhecimento aos interessados, mediante uma comunicação oficial e formal, do teor dos actos praticados, comunicação essa que deve incluir também a própria fundamentação do acto que do mesmo faz parte integrante (cfr.J. J. Gomes Canotilho e Vital Moreira, Constituição da República Portuguesa Anotada, 4ª. Edição revista, II volume, Coimbra Editora, 2010, pág.824 e seg.). A natureza receptícia do acto tributário, enquanto acto administrativo, deve hoje ter-se como perspectiva devidamente sedimentada pela doutrina e jurisprudência, configurando-se a notificação como requisito de perfeição do acto tributário de liquidação (cfr. ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 22/1/2013, proc.6055/12; Alberto Pinheiro Xavier, Conceito e Natureza do Acto Tributário, Almedina, 1972, pág.239 a 242; A. José de Sousa e J. da Silva Paixão, Código de Processo Tributário anotado e comentado, 3ª. edição, 1997, pág.94 e seg.; Soares Martínez, Direito Fiscal, Almedina, 1996, pág.309 a 311). No entanto, a notificação não é um elemento intrínseco do acto tributário e, portanto, não é um requisito da sua validade, mas simples condição da sua eficácia, aliás, suprível por outras formas de conhecimento (cfr.artº.67, nº.1, do C.P.A., então em vigor; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 2/10/2012, proc.5673/12; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 22/1/2013, proc.6055/12). Mais se dirá que a conjuntura de caducidade sob exame por contender com a legalidade, que não com a exigibilidade da dívida, deve visualizar-se como fundamento típico do processo de impugnação judicial e não do processo de oposição à execução fiscal (cfr.ac.S.T.A.-2ª.Secção, 12/10/2005, rec.633/05; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 16/10/2012, proc.5594/12; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 28/11/2013, proc.7031/13). Passando aos juros compensatórios podem definir-se como os que constituem compensação para o credor, por certas utilidades concedidas ao devedor, tendo a função de completar a indemnização devida, assim reparando o credor prejudicado do ganho perdido até que tenha conseguido a reintegração do seu crédito. No âmbito do direito tributário os juros compensatórios podem configurar-se como tendo a natureza de uma verdadeira cláusula penal legal, aparecendo como um agravamento “ex lege” ao imposto, sendo incluídos na liquidação deste e arrecadados juntamente com ele, tendo os mesmos prazos de cobrança e estando sujeitos ao mesmo período prescricional, sobre ambos podendo incidir o cálculo dos juros de mora (cfr.artº.83, do C.P.T.; artº.35, da L.G.T.; ac.S.T.A.-2ª. Secção, 27/11/96, C.T.F.387, pág.285 e seg.; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 17/10/2013, proc.6670/13; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 24/9/2015, proc.8225/14; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 19/11/2015, proc.8976/15; Francisco Rodrigues Pardal, Juros Compensatórios, C.T.F.114, pág.37 e seg.; Diogo Leite de Campos e Outros, Lei Geral Tributária comentada e anotada, 4ª. edição, Encontro da Escrita, 2012, pág.283 e seg.; Jorge Lopes de Sousa, C.P.P.Tributário anotado e comentado, IV volume, Áreas Editora, 6ª. edição, 2011, pág.234 e seg.). Esta natureza dos juros compensatórios, como componente da dívida global de imposto, resulta hoje, com evidência, do preceituado no artº.35, nº.8, da L.G.T., pelo que, entendemos que estão os mesmos sujeitos ao regime e prazos de caducidade previstos nos artºs.45 e 46, da L.G.T., para os próprios tributos, contrariamente ao defendido pelo Tribunal "a quo" (cfr.José Maria Fernandes Pires e Outros, Lei Geral Tributária comentada e anotada, Almedina, 2015, pág.301; António Lima Guerreiro, Lei Geral Tributária anotada, Rei dos Livros, 2000, pág.174 e 175). Atento o referido, o prazo de caducidade do direito à liquidação em causa nos autos é de quatro anos, cujo cômputo deve ser efectuado nos termos do artº.45, da L.G.T. Ora, a liquidação de juros compensatórios objecto dos presentes autos foi notificada aos impugnantes/recorrentes em Maio de 2011 (cfr.nº.20 do probatório). Nestes termos, aquando da notificação do acto tributário em causa há muito havia ocorrido o termo final do prazo de caducidade do direito à liquidação de quatro anos supra definido, visto que nos encontramos perante liquidação relativa ao ano fiscal de 2002, mais não resultando da factualidade provada qualquer vector suspensivo do mesmo prazo consagrado no artº.46, da L.G.T. Por último, sempre se dirá que a anulação da mesma liquidação de juros compensatórios operada pela A. Fiscal em 15/03/2007 (cfr.nº.12 do probatório) se consubstancia como acto administrativo constitutivo de direitos para os recorrentes, sendo que não pode aplicar-se, "in casu", o regime de rectificação dos actos administrativos previsto no artº.148, do C.P.A., então em vigor. Concedendo-se provimento ao presente esteio da apelação, desnecessário se torna o exame dos restantes. Arrematando, julga-se procedente o examinado recurso e, consequentemente, revoga-se a sentença recorrida, a qual padece do vício de erro de julgamento de direito incidente sobre a norma constante do artº.45, da L.G.T., ao que se provirá na parte dispositiva do presente acórdão. X DISPOSITIVO X Face ao exposto, ACORDAM, EM CONFERÊNCIA, OS JUÍZES DA SECÇÃO DE CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO deste Tribunal Central Administrativo Sul em CONCEDER PROVIMENTO AO RECURSO, revogar a sentença recorrida e julgar totalmente procedente a impugnação deduzida. X Condena-se a entidade recorrida em custas, sem prejuízo da dispensa do pagamento da taxa de justiça devida no âmbito da instância de recurso. X Registe. Notifique. X Lisboa, 27 de Outubro de 2016 (Joaquim Condesso - Relator) (Catarina Almeida e Sousa - 1º. Adjunto) (Bárbara Tavares Teles - 2º. Adjunto)

Sumário

2. O direito de audiência prévia de que goza o administrado incide sobre o objecto do procedimento, tal como ele surge após a instrução e antes da decisão. Estando em preparação uma decisão, a comunicação feita ao interessado para o exercício do direito de audiência deve dar-lhe conhecimento do projecto da mesma decisão, a sua fundamentação, o prazo em que o mesmo direito pode ser exercido e a informação relativa à possibilidade de exercício do citado direito por forma oral ou escrita.

3. A falta de audição prévia do contribuinte, nos casos em que é obrigatória, constitui um vício de forma do procedimento tributário susceptível de conduzir à anulação da decisão que vier a ser tomada (cfr.artº.135, do C.P.Administrativo, então em vigor).

4. A estruturação da liquidação objecto do processo baseou-se em declaração de substituição apresentada pelos recorrentes, caso em que é dispensável a audição dos mesmos no procedimento gracioso, conforme consagra o artº.60, nº.2, al.a), da L.G.T.

5. As formalidades processuais são meios de garantir objectivos e não finalidades em si mesmas, assim se podendo visualizar como mera irregularidade, sem efeitos invalidantes de acordo com o princípio do aproveitamento do acto administrativo, a alegada falta de audição prévia dos impugnantes/recorrentes.

6. Pode definir-se a caducidade como o instituto através do qual os direitos que, por força da lei ou de convenção das partes, se devem exercer dentro de certo prazo, se extinguem pelo seu não exercício durante o mesmo período. O instituto da caducidade tem por fundamentos vectores como a certeza e a ordem pública, vistos no sentido de que é necessário que, ao fim de certo lapso de tempo, as situações jurídicas se tornem certas e inatacáveis. Esta prevalência de considerações de ordem pública constitui a razão explicativa para que o prazo de caducidade corra sem suspensões e interrupções e, em princípio, que só o exercício do direito durante o mesmo impeça que a caducidade opere.

7. No que diz respeito ao direito tributário, o regime da caducidade do direito à liquidação de impostos, matéria que não é de conhecimento oficioso, encontra actualmente consagração genérica no artº.45, da Lei Geral Tributária, aprovada pelo dec.lei 398/98, de 17/12, norma que vem consagrar um prazo de caducidade de quatro anos (cfr.anterior artº.33, nº.1, do C.P.Tributário, o qual consagrava o prazo de cinco anos). Face à redacção do aludido artº.45, da L. G. Tributária, é claro que, quer o exercício do direito à liquidação, quer a notificação do seu conteúdo ao contribuinte, e não apenas aquele primeiro acto, têm que ocorrer dentro do mencionado prazo de quatro anos contados do facto tributário, sob pena de operar a caducidade de tal direito. O prazo de caducidade em análise justifica-se por razões objectivas de segurança jurídica, tendo o propósito último de gerar a definição da situação do obrigado tributário num prazo razoável, cujo decurso conduz à preclusão do direito do Estado de promover a liquidação dos impostos que lhe sejam eventualmente devidos.

8. A possibilidade de exame da caducidade do direito à liquidação pode verificar-se no âmbito do processo de impugnação, desde que estejamos perante situação que se reconduz à estruturação de liquidação fora do prazo de caducidade e, necessariamente, também a respectiva notificação foi efectuada fora do prazo. Mais se dirá que a conjuntura de caducidade sob exame por contender com a legalidade, que não com a exigibilidade da dívida, deve visualizar-se como fundamento típico do processo de impugnação judicial e não do processo de oposição à execução fiscal.

9. A natureza receptícia do acto tributário, enquanto acto administrativo, deve hoje ter-se como perspectiva devidamente sedimentada pela doutrina e jurisprudência, configurando-se a notificação como requisito de perfeição do acto tributário de liquidação.

10. No entanto, a notificação não é um elemento intrínseco do acto tributário e, portanto, não é um requisito da sua validade, mas simples condição da sua eficácia, aliás, suprível por outras formas de conhecimento (cfr.artº.67, nº.1, do C.P.A., então em vigor).

11. Os juros compensatórios podem definir-se como os que constituem compensação para o credor, por certas utilidades concedidas ao devedor, tendo a função de completar a indemnização devida, assim reparando o credor prejudicado do ganho perdido até que tenha conseguido a reintegração do seu crédito. No âmbito do direito tributário os juros compensatórios podem configurar-se como tendo a natureza de uma verdadeira cláusula penal legal, aparecendo como um agravamento “ex lege” ao imposto, sendo incluídos na liquidação deste e arrecadados juntamente com ele, tendo os mesmos prazos de cobrança e estando sujeitos ao mesmo período prescricional, sobre ambos podendo incidir o cálculo dos juros de mora (cfr.artº.83, do C.P.T.; artº.35, da L.G.T.). Esta natureza dos juros compensatórios, como componente da dívida global de imposto, resulta hoje, com evidência, do preceituado no artº.35, nº.8, da L.G.T.

12. Da mencionada natureza dos juros compensatórios, como componente da dívida global de imposto, se deve retirar a conclusão de que estão os mesmos sujeitos ao regime e prazos de caducidade previstos nos artºs.45 e 46, da L.G.T., para os próprios tributos.

Texto Integral

ACÓRDÃO

RELATÓRIO

B. .. E A..., com os demais sinais dos autos, deduziram recurso dirigido a este Tribunal tendo por objecto sentença proferida pela Mmª. Juíza do T.A.F. de Almada, exarada a fls.211 a 217 do processo, através da qual julgou improcedente a impugnação judicial por eles deduzida visando a liquidação de juros compensatórios no montante de € 20.244,72, efectuada na sequência de liquidação adicional de I.R.S. e relativa ao ano de 2002.

Os recorrentes terminam as alegações do recurso (cfr.fls.234 a 274 dos autos) formulando as seguintes Conclusões:

1- A sentença em recurso deu como provado que a AF em 11/11/2006, procedeu à liquidação do IRS, do ano de 2002, da qual constam os juros compensatórios do montante de: € 20.244,72;

2- No entanto, em 15/03/2007, em cumprimento de despacho do Senhor Chefe de Divisão foram os referidos juros anulados, como já se referiu nos artigos 2.º, 11º e 13º da respetiva Impugnação Judicial e que se alude principalmente nos n.ºs 22, 23 e 24 das alegações;

3- Aliás, o despacho de “concordo” de 20/09/2007, exarado sobre a informação, s/ n.º de 19/9/2007, (doc. n.º 9 junto à impugnação) quer dizer que o órgão que o proferiu, perfilhou não só a solução proposta pelo aludido funcionário, mas ainda os respetivos fundamentos, sem por de fora o referido no seu n.º 9;

4- A decisão que determina a elaboração do novo documento para ser reposta a liquidação, não se encontra fundamentada, como melhor ficou expresso nas alegações, sendo que este vício de falta de fundamentação deveria ter dado causa à anulação da dívida;

5- Não sendo despiciendo lembrar que se a impugnação judicial também ataca a liquidação dos juros, tal fato deve-se como se tem referido, que a mesma foi apresentada em 12/3/2007 e, a anulação daqueles ocorreu em 15/3/2007;

6- A nova liquidação efetuada em 1/5/2011, é ilegal, por violar o disposto no artigo 92.º do CIRS, bem como o artigo 45.º, conjugado com o artigo 35º nº8 da LGT como ficou mencionado principalmente nas alegações;

7- Os juros foram anulados em 15/03/2007 e só vieram a ser repostos em 19/04/2011, isto é, mais de quatro anos depois, sendo que, anulada indevidamente uma dívida fiscal (Tributos, juros, benefícios etc.etc), a sua reposição só pode acontecer se não tiver decorrido mais de um ano sobre a sua anulação, como já se referiu nas alegações;

8- A liquidação efetuada em 1/5/2011, respeitante ao ano de 2002, é ilegal, por violar o preceituado nos artigos 92.º do CIRS e 45.º da LGT, aplicando-se estes normativos tanto ao imposto como aos juros, já que o prazo de caducidade do direito à liquidação dos juros é também o prazo geral a que se alude naqueles normativos legais;

9- Diz-se que não estamos perante uma nova liquidação, dado que os juros nunca foram anulados, mas também vem expresso que em 15/03/2007, foi emitida a anulação dos juros compensatórios nº … e, como ficou expresso logo na parte introdutória e artigo 6.º da impugnação judicial, os contribuintes foram notificados da nova liquidação com o n.º 5001514575 de 1/5/2011, dando-se-lhes a faculdade de reclamar ou impugnar (doc.s n.ºs 1, 4 e 5, juntos àquela impugnação judicial);

10- Assim, ter-se-á que concluir que os referidos juros foram anulados, só assim podem ter sido repostos e que o despacho que determinou a sua reposição não se encontra fundamentado, nomeadamente não refere as normas legais aplicadas, como já ficou expresso nestas alegações;

11- Como se mencionou no artigo 6.º da impugnação judicial e nas alegações houve ao longo do processo uma falta de cumprimento do dever de fundamentação;

12- Basta trazer à colação que aquando do proferimento do despacho de reposição dos juros, os contribuintes foram notificados para exercerem o direito de audição em 11/5/2011, mas em 1/5/2011, já a Administração Fiscal procedia à nova liquidação;

13- O incumprimento intencional por parte da Administração Fiscal do preceituado no nº 7 do artigo 60º da LGT, constitui vício de forma, por deficiência de fundamentação, que deveria ter levado à anulação da decisão do procedimento, pelo Tribunal;

14- Se a anulação dos juros se tivesse consubstanciado apenas na retificação de um erro material (artigo 148.º do CPA), teria havido tão só a clarificação do ato e não a sua alteração substancial, como aconteceu, praticando-se um novo ato, o que nos conduz à revogação a que se refere o artigo 141.º do CPA, a qual tinha que ser levada a efeito dentro do prazo de um ano, como melhor se deixou expresso, nas alegações;

15- A alegada anulação dos juros efetuada pela AT não é um simples erro nomeadamente de cálculo ou de escrita, logo tal anulação só podia ser revogada nos termos do artigo 79º da LGT conjugado com os artigos 138º e segs do CPA aplicável por força da alínea b) da LGT;

16- Assim a douta decisão recorrida violou o preceituado no nº 7 do artigo 60º da LGT, 141.º e 148.º do CPA o artigo 45.º, conjugado com o artigo 35º nº8 da LGT artigos 92.º do CIRS conjugado com os artigos 35º nº8 45.º da LGT e ainda 79º da LGT conjugado com os artigos 79º conjugado com o artigo 140º e 141º do CPA aplicável por força da alínea b) do artigo 2º da LGT;

17- Dúvidas não existem que a anulação da anulação foi extemporânea e deve prevalecer por razões de Justiça direitos iguais para a AT e para o contribuinte, já que se este tem que respeitar prazos a AT deve igualmente respeitá-los;

18- Duvidas não existem que se fosse o contribuinte que tivesse reclamado de uma qualquer decisão da AT que o afetou, esta só o atendia por dever de oficio se os prazos para o efeito tivessem sido respeitados (uma ano) e podia ainda excecionalmente ter em atenção tal pedido no prazo máximo de três anos se….., ora aqui só passados mais de 4 anos veio a AT anular a anulação, depois de esgotados todos os prazos nomeadamente o de liquidação;

19- Na relação tributária não podem existir dois pesos e duas medidas, só assim se respeita a Constituição artigos 103º nº2 e 268º nº3 e 4;

20- Assim e por uma questão de JUSTIÇA deve ser dada razão à parte mais fraca nesta relação, a saber o contribuinte;

21- Mais sempre se dirá que não há qualquer culpa dos contribuintes no retardamento da liquidação do imposto e, sem culpa dos contribuintes não pode haver lugar à liquidação dos referidos juros por parte do Estado, logo no caso em apreço, não se verificam os requisitos do artigo 35.º da LGT, para a liquidação dos juros compensatórios, os quais foram violados;

22- Por tudo o que se alega, pelo impugnante e ora recorrentes, deverá revogar-se a decisão recorrida, determinando-se que a dívida seja anulada e a execução fiscal extinta. Assim sendo feita JUSTIÇA.

Não foram produzidas contra-alegações.

O Digno Magistrado do M. P. junto deste Tribunal emitiu douto parecer no sentido de se negar provimento ao presente recurso (cfr.fls.329 dos autos).

Com dispensa de vistos legais, atenta a simplicidade das questões a dirimir, vêm os autos à conferência para deliberação.

FUNDAMENTAÇÃO

DE FACTO

A sentença recorrida julgou provada a seguinte matéria de facto (cfr.fls.212 a 215 dos autos):

1- Em 11/11/2006, a A.T. procedeu à liquidação de IRS referente ao exercício de 2002 dos impugnantes da qual consta a liquidação de juros compensatórios de € 20.246,72 (cfr. documento junto a fls.25 dos presentes autos);

2- Por ofício cuja data se desconhece mas com data limite de pagamento de 28/12/2006, foram os impugnantes notificados da liquidação de juros compensatórios no montante de € 20.244,72, inserta na liquidação adicional de IRS referente ao exercício de 2002 dos impugnantes (cfr.documento junto a fls.23 dos presentes autos);

3- Os impugnantes apresentaram um articulado reclamando da decisão de liquidação identificada no ponto anterior (cfr.documento junto a fls.188 e seg. dos presentes autos);

4- Em 24/01/2007 foi elaborada uma informação sobre a reclamação graciosa melhor identificada no ponto anterior da qual consta, no que respeita aos juros compensatórios: “(…) Quanto ao montante liquidado a título de juros compensatórios e tendo em conta o disposto no nº 1 do art. 35º da LGT, entende-se serem devidos uma vez que o atraso na liquidação só pode ser imputada aos reclamantes, por não terem apresentado correctamente a declaração no prazo legal. Face ao exposto entende-se que o pedido deve ser parcialmente deferido, corrigindo-se o LUCRO TRIBUTÁVEL declarado no anexo "C1" de 467.864,85€ para 455.951,68 €. Superiormente porém melhor se decidirá (…)”

(cfr.documento junto a fls.199-verso a 201 dos presentes autos);

5- Por despacho de 01/02/2007, do Chefe de Divisão de Justiça Tributária da Direcção de Finanças de ... foi determinado o seguinte:

“Considero a informação junta como PROJECTO DE DECISÃO do processo de reclamação abaixo identificado. Notifique o reclamante para no prazo de 10 dias contados continuamente e nos termos previstos na alínea b) do nº 1 art. 60° da LGT, exercer, querendo, o direito de audição, oralmente ou por escrito.”

(cfr.documento junto a fls.199-verso dos presentes autos);

6- Através de requerimento datado de 15/2/2007, os impugnantes pronunciaram-se sobre a proposta de decisão identificada no ponto anterior (cfr.documento junto a fls.202 a 206 dos presentes autos);

7- Em 19/02/2007, foi elaborada a seguinte Informação:

“(...) os sujeitos passivos antes identificados, foram notificados pelo oficio n/ nº … do PROJECTO de DECISÃO da presente reclamação, para nos termos do disposto na alínea b) do art. 60 da LGT, exercerem o direito de audição, vieram exercer esse direito. Salientam na petição o facto de na p.i. inicial, alegarem a falta de fundamentação da liquidação e a liquidação dos juros compensatórios, e não aceitarem os argumentos da Administração Fiscal, constantes do projecto de decisão que justificavam a fundamentação da liquidação e o direito à liquidação de juros compensatórios, pelo que, se refere: QUANTO À FALTA DE FUNDAMENTAÇÃO

Nos termos do disposto no nº 1 do art 59° do CPPT, o procedimento de liquidação, tem por base as declarações do contribuinte. A entrega da declaração, por parte dos sujeitos passivos, dando a conhecer à Administração Fiscal a matéria colectável sujeita a imposto é uma obrigação legal, que no caso do IRS é imposta pelo disposto no art 57°do CIRS.

Tendo por base a matéria colectável declarada pelo sujeito passivo , a liquidação é efectuada, com base nas normas constantes do CIRS, ou seja resulta da aplicação directa da lei, não tendo Administração Fiscal de referir na nota de liquidação todos os artigos do CIRS, que conduziram ao apuramento do imposto, uma vez que a lei é do conhecimento o publico, e foi com base nela que os sujeitos passivos se basearam para proceder ao preenchimento da declaração que serviu de base à liquidação, é por esta facto que o n° 2 do art 60° da LGT, dispensa audição em caso da liquidação se efectuar com base na declaração do contribuinte, dado que os fundamentos de facto estão na possa do contribuinte, nomeadamente os elementos de contabilidade , no caso de rendimentos de cat. B, os os fundamentos de direito decorrem da aplicação directa da lei, como foi referido.

LIQUIDAÇÃO DE JUROS COMPENSATÓRIOS

A Administração Tributária agindo de Boa-Fé, princípio que deve orientar a sua actuação, na posse de informação, indiciava que os proveitos de cat B declarados pejos contribuintes, ora reclamantes não estavam correctos, notificou-os para procederem à correcção dos valores declarados, facto que levou os reclamantes a entregarem uma declaração de substituição, tendo alterado, no anexo "C" da declaração, o valor dos proveitos e o valor dos custos. A Administração Fiscal apenas dispunha de elementos quanto aos proveitos. Corrigindo apenas os proveitos, iria distorcer o RESULTADO LIQUIDO do exercício e consequentemente ao apuramento e um LUCRO TRIBUTÁVEL superior ao que serviu de base à tributação. Para que a tributação recaísse tanto quanto possível sobre o LUCRO REAL, solicitou aos contribuintes a correcção da declaração apresentada. Pelo exposto só pode concluir-se que o atraso da liquidação só pode ser imputada aos contribuintes, pelo que nos termos do disposto no nº 1 do art. 35º da LGT, são devidos juros compensatórios.

CONCLUSÃO

Ao exercer o direito de audição os reclamantes não apresentaram novos argumentos de facto ou de direito, susceptíveis de alterar o proposto no projecto de decisão, pelo que este é convertido, em decisão definitiva, deferindo-se parcialmente o pedido conforme proposto. Superiormente porém melhor se decidirá.(...)

(cfr.documento junto a fls.196-verso e 197 dos presentes autos);

8- Em 26/02/2007 foi proferido pelo Chefe de Divisão de Justiça Tributária da Direcção de Finanças de ... o seguinte despacho: “Considerando a informação junta, defere-se parcialmente o pedido conforme proposto.” (cfr.documento junto a fls.196 dos presentes autos);

9- Em 12/03/2007 deu entrada no Serviço de Finanças do … a petição inicial que corre termos neste Tribunal sob o nº. …/07.3BEALM, onde os impugnantes colocam em causa a decisão que recaiu sobre a reclamação graciosa que deduziram da liquidação de IRS de 2002 e respectivos juros, num total de € 163.782,52 (cfr.facto de que o Tribunal tem conhecimento por consulta ao sistema SITAF; documento junto a fls.189 a 195 dos presentes autos);

10- Em 19/09/2007 foi elaborada uma informação apreciando a impugnação judicial melhor identificada no ponto anterior da qual consta, no que respeita aos juros compensatórios o seguinte:

"(...)

6- Refira-se que os sujeitos passivos alegaram, nessa sede, manifesto exagero e desproporção da lucro tributável declarado na declaração de substituição, porquanto não haveriam sido contabilizados todos os custos necessários à obtenção dos proveitos declarados, peticionando a consideração dos custos devidamente documentados e contabilizados que conduziram ao apuramento do lucro tributável no montante de € 455.951,68, declarados na 2ª declaração de substituição que apresentaram com a reclamação.7. Mais, sustentaram ainda que a liquidação sub judice deveria ser anulada, com base na sua falta de fundamentação, incluindo os juros compensatórios liquidados, que seriam indevidos. 8. Sobre o pedido deduzido recaiu proposta de decisão de deferimento parcial, notificada aos sujeitos passivos em 06-02-2007, que vieram exercer o direito de audição prévia, por escrito, em 15-02-2007. Não acrescentaram qualquer novo elemento ao processo, limitando-se a esgrimir os mesmos argumentos apresentados na petição de reclamação, pelo que a decisão se converteu em definitivo por Despacho de 26-02-2007. Em conformidade, a declaração foi corrigida oficiosamente (lote 00041, declaração 36), o que originou nova liquidação de IRS referente ao ano de 2002, titulada pela liquidação nº …, de 05-03-2007, tendo sido anulados € 5.004,70 de Imposto e € 20.244,72 de juros compensatórios 10. Note-se que o deferimento parcial com o qual foi sancionada a pretensão dos sujeitos passivos teve como fundamento a aceitação dos valores concernentes ao lucro tributável constantes da 2ª declaração de substituição, tendo sido considerados os custos devidamente documentados e contabilizados, após exame da contabilidade dos contribuintes. 11.Não mereceram acolhimento por parte da Administração Tributária (A.T) o vício de falta de fundamentação da liquidação, nem o da ilegalidade da liquidação de juros compensatórios, alegados e pretensamente fundamentados pela ora reclamante em sede de petição da reclamação, tendo os mesmos argumentos que sustentavam a ocorrência de tais vícios sido reproduzidos aquando do exercício do direito de audição, e agora, uma vez mais, na petição inicial de impugnação. 12. Não vem a impugnante acrescentar qualquer novo elemento à argumentação que então aduziu, limitando-se a reproduzir o articulado sobre o qual a AT já se pronunciou anteriormente.

(…)”

(cfr.documento junto a fls.26 a 36 dos presentes autos);

11- Em 20/09/2007 foi proferido pelo Chefe de Divisão da Justiça Tributária o seguinte despacho: “Concordo. Mantenho na íntegra os actos impugnados. Remetam-se os autos ao Representante da Fazenda Pública.” (cfr.documento junto a fls.26 a 36 dos presentes autos);

12- Em 19/04/2011 foi proferido pelo Chefe de Divisão da Divisão de Justiça Tributária de ... o seguinte despacho:

“(...)

Processo de reclamação graciosa nº … Reclamante: …, NIF … Matéria Reclamada: IRS de 2002 no valor de € 143.537,80 e juros compensatórios na importância de € 20.244,72.

1. Nos autos de reclamação acima identificados, foi proferido em 2007-02-26, despacho de deferimento parcial, pelo signatário, corrigindo-se o lucro tributável declarado no anexo “C1” de € 467.864,85 para € 455.951,68. No tocante aos juros compensatórios foi o pedido totalmente indeferido.

2. Notificado dessa decisão, deduziu o sujeito passivo impugnação judicial que se encontra ainda pendente de decisão no TAF de Almada, por onde corre termos sob o nº …/07.3BEALM.

3. O processo de execução fiscal nº … que foi instaurado para cobrança coerciva das dívidas antes referidas, encontra-se suspenso, por virtude da impugnação judicial, ao abrigo do disposto no artº 169 nº 1 do CCP.

4. Sucede que, na concretização da decisão proferida nos preditos autos de reclamação graciosa, por lapso que nos é imputável, procedemos à anulação da totalidade dos juros compensatórios, por força de deficiente elaboração do documento de correcção, onde se inseriu, indevidamente, que não eram devidos juros compensatórios a favor do Estado.

5. Pelo que e, em consequência, o sistema emitiu em 2007/03/15, a Anulação nº …, proveniente de Impostos em Conta Corrente, com produção de efeitos no processo de execução fiscal, anulando a totalidade dos juros compensatórios.

6. Acresce frisar, que a liquidação desses juros, constitui também objecto da Impugnação Judicial.

7. Como assim, e, detectado o erro, importa, pois, reverter a situação e promover a elaboração de novo documento de correcção que deverá reparar o lapso cometido.

Termos em que determino que seja elaborado um novo documento de correcção que deverá repor a liquidação de juros compensatórios nº 2006 2394365, no valor de € 20.244,72.

(…)”

(cfr.documento junto a fls.20 e 21 dos presentes autos);

13- Por ofício cuja data se desconhece foi o mandatário dos impugnantes notificado do despacho do Director de Finanças de ... transcrito no ponto anterior (cfr.documento junto a fls.20 dos presentes autos, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido);

14- Em 01/05/2011, foi efectuada a liquidação de IRS referente ao exercício de 2002, com o nº 2011 5001514575, no montante de € 141.436,36, à qual acresceram juros compensatórios no montante de € 20.246,72, em nome dos impugnantes (cfr.documento junto a fls.17 dos presentes autos);

15- Em data que se desconhece os impugnantes, ao abrigo dos artºs.35, 45, 56 e 77, da L.G.T., reagiram contra o acto de liquidação de juros compensatórios identificado no ponto anterior deste probatório, pedindo a sua anulação, através do requerimento junto a fls.38 a 44 dos presentes autos, o qual é dirigido ao Director de Finanças de ... (cfr.documento junto a fls.38 a 44 dos presentes autos);

16- Em 4/05/2011 foi elaborada uma informação apreciando o documento apresentado pelos impugnantes e melhor identificado no ponto anterior da qual consta que nunca a decisão da reclamação graciosa de IRS do exercício de 2002 decidiu serem anulados os juros compensatórios que ora foram repostos, tanto mais que a própria impugnação judicial interposta pelos Impugnantes abrange a liquidação dos mesmos. A única circunstância que está em causa é a reposição no plano dos factos duma anulação incorrecta e derivada de um lapso material dos juros compensatórios já que não ocorreu qualquer despacho que tivesse determinado a anulação dos juros compensatórios (cfr. documento junto a fls.46 a 53 dos presentes autos, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido);

17- Por despacho de 11/05/2011 foi proposto indeferir o pedido formulado pelos impugnantes de anulação da liquidação de juros compensatórios identificado no nº.14 (cfr. documento junto a fls.46 dos presentes autos, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido);

18- Por ofício cuja data se desconhece foram os impugnantes notificados para se pronunciarem sobre a intenção de indeferir o procedimento tributário de pedido de anulação dos juros compensatórios apresentado em 29/04/2011 (cfr.documento junto a fls.45 dos presentes autos);

19- Em 23/05/2011 os impugnantes pronunciaram-se sobre a intenção de indeferimento do seu pedido de anulação de juros compensatórios (cfr.documento junto a fls.60 a 71 dos presentes autos, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido);

20- Por ofício do qual consta como data de compensação 16/5/2011, mais sendo fixada a data limite de pagamento em 22/06/2011, foram os impugnantes notificados da liquidação de juros compensatórios referentes ao IRS em falta relativo ao exercício de 2002, no montante de € 20.246,72 (cfr.documento junto a fls.18 dos presentes autos);

21- Os juros compensatórios em falta incidem sobre o IRS de 2002 no montante de € 143.537,80, situando-se o período de cálculo dos juros entre 1/05/2003 e 7/11/2006 e sendo a taxa aplicada de 4% (cfr.documento junto a fls.19 dos presentes autos).

A sentença recorrida considerou como factualidade não provada a seguinte: “...Dos factos constantes da oposição, todos objectos de análise concreta, não se provaram os que não constam da factualidade supra descrita…”.

A fundamentação da decisão da matéria de facto constante da sentença recorrida é a seguinte: “…A decisão da matéria de facto com base no exame das informações e dos documentos, não impugnados, que dos autos constam, todos objecto de análise concreta, conforme referido a propósito de cada uma das alíneas do probatório…”.

ENQUADRAMENTO JURÍDICO

Em sede de aplicação do direito, a sentença recorrida decidiu, em síntese, julgar improcedente a presente impugnação, mais mantendo a liquidação de juros compensatórios objecto do processo (cfr.nºs.2, 20 e 21 do probatório).

Desde logo, se dirá que as conclusões das alegações do recurso definem, como é sabido, o respectivo objecto e consequente área de intervenção do Tribunal “ad quem”, ressalvando-se as questões que, sendo de conhecimento oficioso, encontrem nos autos os elementos necessários à sua integração (cfr.artº.639, do C.P.Civil, na redacção da Lei 41/2013, de 26/6; artº.282, do C.P.P.Tributário).

Os apelantes discordam do decidido aduzindo, em primeiro lugar, que foram notificados para exercerem o direito de audição em 11/5/2011, mas em 1/5/2011, já a Administração Fiscal procedia à nova liquidação. Que o incumprimento intencional por parte da Administração Fiscal do preceituado no artº.60, nº.7, da L.G.T., constitui vício de forma, por deficiência de fundamentação, que deveria ter levado à anulação da decisão do procedimento pelo Tribunal (cfr.conclusões 12 e 13 do recurso), com base em tal argumentação pretendendo, segundo cremos, assacar à decisão recorrida um vício de erro de julgamento de direito.

Deslindemos se a sentença recorrida comporta tal vício.

Consagra o artº.267, nº.5, da Constituição da República Portuguesa, o direito de todos os cidadãos participarem na formação das decisões ou deliberações da Administração que lhes disserem respeito. A lei ordinária, concretizou, inicialmente, este direito no artº.100, do C.P.Administrativo, aprovado pelo dec.lei 442/91, de 15/11, estando actualmente tal direito expressamente previsto no artº.60, da Lei Geral Tributária, aprovada pelo dec.lei 398/98, de 17/12 (cfr.artº.45, do C.P.P.T.).

O direito de audiência prévia de que goza o administrado incide sobre o objecto do procedimento, tal como ele surge após a instrução e antes da decisão. Estando em preparação uma decisão, a comunicação feita ao interessado para o exercício do direito de audiência deve dar-lhe conhecimento do projecto da mesma decisão, a sua fundamentação, o prazo em que o mesmo direito pode ser exercido e a informação relativa à possibilidade de exercício do citado direito por forma oral ou escrita (cfr.ac.S.T.A.-2ª. Secção, 25/1/2000, rec.21244, Ac.Dout., nº.466, pág.1275 e seg.; ac.S.T.A.-2ª. Secção, 2/7/2003, rec.684/03; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 17/09/2013, proc.1510/06; Diogo Leite de Campos e Outros, Lei Geral Tributária anotada e comentada, Encontro da Escrita Editora, 4ª. Edição, 2012, pág.502 e seg.).

A falta de audição prévia do contribuinte, nos casos em que é obrigatória, constitui um vício de forma do procedimento tributário susceptível de conduzir à anulação da decisão que vier a ser tomada (cfr.artº.135, do C.P.Administrativo, então em vigor; Diogo Leite de Campos e Outros, ob.cit., pág.515; Jorge Lopes de Sousa, C.P.P.Tributário anotado e comentado, I volume, Áreas Editora, 6ª. edição, 2011, pág.437).

“In casu”, contrariamente ao que defendem os recorrentes, do exame da factualidade provada, não impugnada pelos mesmos, retira-se que os apelantes foram notificados com vista ao exercício do direito de audição prévia ao abrigo do artº.60, nº.1, al.b), da L.G.T., por duas vezes (cfr.nºs.5, 6, 17 e 18 do probatório), mais tendo sido apreciado o conteúdo do respectivo exercício por parte da A. Fiscal (cfr.nº.7 do probatório), tudo para efeitos do disposto no artº.60, nº.7, da L.G.T., tal como foi apreciada uma nova reclamação graciosa apresentada pelos recorrentes já após a reposição da liquidação de juros compensatórios (cfr.nºs.14 a 16 do probatório).

Mais se deve recordar que a estruturação da liquidação de I.R.S. de 2002 e respectivos juros compensatórios se baseou em declaração de substituição apresentada pelos recorrentes, caso em que é dispensável a audição dos mesmos no procedimento gracioso, conforme consagra o artº.60, nº.2, al.a), da L.G.T. (cfr.nº.7 do probatório).

Por último, sempre se dirá que as formalidades processuais são meios de garantir objectivos e não finalidades em si mesmas, assim se podendo visualizar como mera irregularidade sem efeitos invalidantes de acordo com o princípio do aproveitamento do acto administrativo a alegada falta de audição prévia dos impugnantes/recorrentes (cfr.ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 23/10/2012, proc.5792/12; Mário Esteves de Oliveira e Outros, Código do Procedimento Administrativo comentado, 2ª. edição, Livraria Almedina, 1997, pág.433 e seg., particularmente a fls.438; António Lima Guerreiro, Lei Geral Tributária anotada, Rei dos Livros, 2000, pág.318), princípio este que igualmente terá aplicação no caso "sub judice".

Arrematando, sem necessidade de mais amplas ponderações, julga-se improcedente o presente esteio do recurso.

Os apelantes defendem, em segundo lugar e em sinopse, que a liquidação efectuada em 1/5/2011, respeitante ao ano de 2002, é ilegal, por violar o preceituado no artº.45, da L.G.T., aplicando-se este normativo tanto ao imposto como aos juros (cfr.conclusões 6 a 8 do recurso), com base em tal alegação pretendendo consubstanciar um novo erro de julgamento de direito da decisão recorrida.

Examinemos se a decisão objecto do presente recurso padece de tal vício.

Pode definir-se a caducidade como o instituto através do qual os direitos que, por força da lei ou de convenção das partes, se devem exercer dentro de certo prazo, se extinguem pelo seu não exercício durante o mesmo período. O instituto da caducidade tem por fundamentos vectores como a certeza e a ordem pública, vistos no sentido de que é necessário que, ao fim de certo lapso de tempo, as situações jurídicas se tornem certas e inatacáveis. Esta prevalência de considerações de ordem pública constitui a razão explicativa para que o prazo de caducidade corra sem suspensões e interrupções e, em princípio, que só o exercício do direito durante o mesmo impeça que a caducidade opere. A necessária brevidade da relação jurídica que comporta um direito caducável determina que o não exercício do mesmo no prazo legal ou convencionalmente definido acarreta a sua extinção. Refira-se, ainda, que a caducidade, determinando a extinção do direito e da correspondente vinculação sem mais, não gera o consequente aparecimento de uma obrigação natural, contrariamente ao que acontece com o instituto da prescrição. Por último, a caducidade deve consubstanciar-se como uma excepção peremptória passível de apreciação oficiosa pelo Tribunal (cfr.artºs.328, 331 e 333, todos do C.Civil; artº.496, do C.P.Civil; Luis A. Carvalho Fernandes, Teoria Geral do Direito Civil, II, A.A.F.D.L., 1983, pág. 567 e seg.; Carlos Alberto da Mota Pinto, Teoria Geral do Direito Civil, 3ª.edição, Coimbra Editora, 1989, pág.372 e seg.; Aníbal de Castro, A Caducidade na doutrina, na lei e na jurisprudência, 3ª.edição, 1984, pág.29 e seg.).

No que diz respeito ao direito tributário, o regime da caducidade do direito à liquidação de impostos, matéria que não é de conhecimento oficioso, encontra actualmente consagração genérica no artº.45, da Lei Geral Tributária, aprovada pelo dec.lei 398/98, de 17/12, norma que vem consagrar um prazo de caducidade de quatro anos (cfr.anterior artº.33, nº.1, do C.P.Tributário, o qual consagrava o prazo de cinco anos). Face à redacção do aludido artº.45, da L. G. Tributária, é claro que, quer o exercício do direito à liquidação, quer a notificação do seu conteúdo ao contribuinte, e não apenas aquele primeiro acto, têm que ocorrer dentro do mencionado prazo de quatro anos contados do facto tributário, sob pena de operar a caducidade de tal direito. O prazo de caducidade em análise justifica-se por razões objectivas de segurança jurídica, tendo o propósito último de gerar a definição da situação do obrigado tributário num prazo razoável, cujo decurso conduz à preclusão do direito do Estado de promover a liquidação dos impostos que lhe sejam eventualmente devidos (cfr.ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 23/10/2012, proc.5792/12; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 28/11/2013, proc.7031/13; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 1/10/2014, proc.7773/14; Diogo Leite de Campos e Outros, Lei Geral Tributária comentada e Anotada e comentada, Editora Encontro da Escrita, 4ª. Edição, 2012, pág.359 e seg.; J. L. Saldanha Sanches, Manual de Direito Fiscal, 3ª.edição, Coimbra Editora, 2007, pág.259 e seg.; Joaquim Casimiro Gonçalves, A caducidade face ao direito tributário, in Problemas Fundamentais do Direito Tributário, Vislis, 1999, pág.225 e seg.).

A Constituição da República Portuguesa, após a revisão introduzida pela Lei Constitucional nº.1/82, de 30/9, prevê no seu artº.268, nº.3, que os actos administrativos estão sujeitos a notificação aos interessados na forma prevista na lei (lei ordinária), assim impondo à Administração um dever de dar conhecimento aos interessados, mediante uma comunicação oficial e formal, do teor dos actos praticados, comunicação essa que deve incluir também a própria fundamentação do acto que do mesmo faz parte integrante (cfr.J. J. Gomes Canotilho e Vital Moreira, Constituição da República Portuguesa Anotada, 4ª. Edição revista, II volume, Coimbra Editora, 2010, pág.824 e seg.).

A natureza receptícia do acto tributário, enquanto acto administrativo, deve hoje ter-se como perspectiva devidamente sedimentada pela doutrina e jurisprudência, configurando-se a notificação como requisito de perfeição do acto tributário de liquidação (cfr. ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 22/1/2013, proc.6055/12; Alberto Pinheiro Xavier, Conceito e Natureza do Acto Tributário, Almedina, 1972, pág.239 a 242; A. José de Sousa e J. da Silva Paixão, Código de Processo Tributário anotado e comentado, 3ª. edição, 1997, pág.94 e seg.; Soares Martínez, Direito Fiscal, Almedina, 1996, pág.309 a 311).

No entanto, a notificação não é um elemento intrínseco do acto tributário e, portanto, não é um requisito da sua validade, mas simples condição da sua eficácia, aliás, suprível por outras formas de conhecimento (cfr.artº.67, nº.1, do C.P.A., então em vigor; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 2/10/2012, proc.5673/12; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 22/1/2013, proc.6055/12).

Mais se dirá que a conjuntura de caducidade sob exame por contender com a legalidade, que não com a exigibilidade da dívida, deve visualizar-se como fundamento típico do processo de impugnação judicial e não do processo de oposição à execução fiscal (cfr.ac.S.T.A.-2ª.Secção, 12/10/2005, rec.633/05; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 16/10/2012, proc.5594/12; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 28/11/2013, proc.7031/13).

Passando aos juros compensatórios podem definir-se como os que constituem compensação para o credor, por certas utilidades concedidas ao devedor, tendo a função de completar a indemnização devida, assim reparando o credor prejudicado do ganho perdido até que tenha conseguido a reintegração do seu crédito. No âmbito do direito tributário os juros compensatórios podem configurar-se como tendo a natureza de uma verdadeira cláusula penal legal, aparecendo como um agravamento “ex lege” ao imposto, sendo incluídos na liquidação deste e arrecadados juntamente com ele, tendo os mesmos prazos de cobrança e estando sujeitos ao mesmo período prescricional, sobre ambos podendo incidir o cálculo dos juros de mora (cfr.artº.83, do C.P.T.; artº.35, da L.G.T.; ac.S.T.A.-2ª. Secção, 27/11/96, C.T.F.387, pág.285 e seg.; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 17/10/2013, proc.6670/13; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 24/9/2015, proc.8225/14; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 19/11/2015, proc.8976/15; Francisco Rodrigues Pardal, Juros Compensatórios, C.T.F.114, pág.37 e seg.; Diogo Leite de Campos e Outros, Lei Geral Tributária comentada e anotada, 4ª. edição, Encontro da Escrita, 2012, pág.283 e seg.; Jorge Lopes de Sousa, C.P.P.Tributário anotado e comentado, IV volume, Áreas Editora, 6ª. edição, 2011, pág.234 e seg.).

Esta natureza dos juros compensatórios, como componente da dívida global de imposto, resulta hoje, com evidência, do preceituado no artº.35, nº.8, da L.G.T., pelo que, entendemos que estão os mesmos sujeitos ao regime e prazos de caducidade previstos nos artºs.45 e 46, da L.G.T., para os próprios tributos, contrariamente ao defendido pelo Tribunal "a quo" (cfr.José Maria Fernandes Pires e Outros, Lei Geral Tributária comentada e anotada, Almedina, 2015, pág.301; António Lima Guerreiro, Lei Geral Tributária anotada, Rei dos Livros, 2000, pág.174 e 175).

Atento o referido, o prazo de caducidade do direito à liquidação em causa nos autos é de quatro anos, cujo cômputo deve ser efectuado nos termos do artº.45, da L.G.T.

Ora, a liquidação de juros compensatórios objecto dos presentes autos foi notificada aos impugnantes/recorrentes em Maio de 2011 (cfr.nº.20 do probatório). Nestes termos, aquando da notificação do acto tributário em causa há muito havia ocorrido o termo final do prazo de caducidade do direito à liquidação de quatro anos supra definido, visto que nos encontramos perante liquidação relativa ao ano fiscal de 2002, mais não resultando da factualidade provada qualquer vector suspensivo do mesmo prazo consagrado no artº.46, da L.G.T.

Por último, sempre se dirá que a anulação da mesma liquidação de juros compensatórios operada pela A. Fiscal em 15/03/2007 (cfr.nº.12 do probatório) se consubstancia como acto administrativo constitutivo de direitos para os recorrentes, sendo que não pode aplicar-se, "in casu", o regime de rectificação dos actos administrativos previsto no artº.148, do C.P.A., então em vigor.

Concedendo-se provimento ao presente esteio da apelação, desnecessário se torna o exame dos restantes.

Arrematando, julga-se procedente o examinado recurso e, consequentemente, revoga-se a sentença recorrida, a qual padece do vício de erro de julgamento de direito incidente sobre a norma constante do artº.45, da L.G.T., ao que se provirá na parte dispositiva do presente acórdão.

DISPOSITIVO

Face ao exposto, ACORDAM, EM CONFERÊNCIA, OS JUÍZES DA SECÇÃO DE CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO deste Tribunal Central Administrativo Sul em CONCEDER PROVIMENTO AO RECURSO, revogar a sentença recorrida e julgar totalmente procedente a impugnação deduzida.

Condena-se a entidade recorrida em custas, sem prejuízo da dispensa do pagamento da taxa de justiça devida no âmbito da instância de recurso.

Registe.

Notifique.

Lisboa, 27 de Outubro de 2016

(Joaquim Condesso - Relator)

(Catarina Almeida e Sousa - 1º. Adjunto)

(Bárbara Tavares Teles - 2º. Adjunto)

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