884/08.4BELRS - Tribunal Central Administrativo Sul

Acordam, em conferência, os juízes que constituem a Subsecção Comum da Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Sul: I. Relatório A Fazenda Pública, inconformada com a sentença proferida em 2019-01-19 pelo Tribunal Tributário de Lisboa, que julgou procedente a impugnação judicial interposta por A..., S.A. tendo por objeto o ato de liquidação adicional de IVA referente ao exercício de 2004, e correspondentes juros compensatórios no montante de EUR 213.164,70, vem dela interpor o presente recurso. O Recorrente encerra as suas alegações de recurso formulando as seguintes conclusões: CONCLUSÕES A. As questões a apreciar e a decidir no presente recurso versam estritamente sobre a análise da legalidade das correções efetuadas pela Autoridade Tributária em sede de ação de inspeção, que estão na origem da liquidação adicional de IVA, referente ao exercício de 2004: • Correções Aritméticas – Imposto em Falta no valor de €189.242,93; • Métodos Indiretos – Imposto em Falta no valor de €23.921,77. B. No âmbito da ação inspetiva efetuada pela Direção de Finanças de Aveiro, que teve origem em informações prestadas pela Direção Geral das Alfândegas e dos Impostos Especiais sobre o Consumo (Alfândega de Aveiro) e pelo Instituto da Vinha e do Vinho, sobre situações que podiam ter implicações fiscais, quer ao nível do IRC, quer ao nível do IVA, foram detetadas irregularidades que resultaram no acréscimo da matéria coletável com recurso à aplicação de métodos indiretos, bem como de correções técnicas. C. Com fundamento nas conclusões do relatório elaborado pela Direção de Finanças de Aveiro, a qual faz parte integrante do relatório efetuado pelos Serviços de Prevenção e Inspeção Tributária da Direção de Finanças de Lisboa, foi apurado, em relação ao ano de 2004, com recurso à aplicação de métodos indiretos, IVA em falta no montante de € 23.921,77 e efetuadas correções de natureza meramente aritmética no montante de €189.242,93. D. Os requisitos exigidos no n.º 5 do art. 35.º do CIVA, designadamente da alínea b), não foram consagrados pelo legislador apenas para determinação da taxa aplicável, visando essencialmente evitar a fuga e evasão fiscais, permitindo à AT o controlo eficaz e efetivo do regime do IVA no que se refere às deduções efetuadas pelos sujeitos passivos. E. A fatura ou documento equivalente passado em forma legal exigida pelo art.º 19.º, n.º 2 do CIVA para a dedução do imposto é a que respeite todas as exigências do art.º 35.º, n.º 5 do mesmo Código, constituindo a exigência desse formalismo um verdadeiro requisito substancial do direito à dedução do imposto. F. Os documentos anexos às faturas, juntos pela sociedade, consistem apenas e somente em folhas A4 contendo a lista dos equipamentos, os quais, para além de não possibilitarem a identificação precisa, quantidades e valores unitários dos equipamentos, são meros documentos internos que não podem substituir os elementos que, por exigência da lei, devem ser discriminados na própria fatura. G. Veio a impugnante alegar que as despesas efetivamente suportadas com o colaborador ascenderam a €43.657,88, tendo o Meritíssimo Juiz decidido pela procedência da sua pretensão, no entanto propugnamos pela inexistência nos autos de qualquer prova quanto aos alegados valores relativos a encargos sociais patronais e seguros. H. A sociedade não diligenciou em juntar aos autos qualquer documento relativo aos encargos sociais patronais que alega terem sido suportados, designadamente, as guias de pagamento enviadas à Segurança Social, bem como, realça-se, em relação aos encargos com seguros, se limitou a juntar um documento onde nem sequer consta a identificação da pessoa segura, não lhe assistindo razão quando defende uma completa identificação entre os valores debitados à empresa B...e os efetivamente suportados. I. Os SIT constataram que a sociedade impugnante deduziu indevidamente IVA, no período de 04/11, respeitante a encargos suportados com vinha e encargos suportados com adega que, atenta toda a prova recolhida em sede de procedimento inspetivo – vários documentos solicitados quer à sociedade, quer ao Instituto da Vinha e do Vinho -, se veio a concluir estarem relacionados não com a impugnante, mas com a empresa B...- , Ld.ª. J. A 31.12.2004 foi emitida pela impugnante a fatura n.º ... à J..., Ld.ª não tendo sido liquidado IVA na fatura, apesar de não haver referência a disposição legal ao abrigo da qual não se procedeu à liquidação do imposto, nem a documento comprovativo de isenção na operação realizada. K. O montante global da fatura foi contabilizado como proveito e não foi objeto de anulação no ano de 2005, tendo ainda sido apurado que a J..., Ldª não era detentora de entreposto fiscal, não beneficiando a transmissão em causa da isenção do art.º 15.º, n.º 1, al. b), parte V) do CIVA. L. A impugnante nunca diligenciou em apresentar provas do alegado, nem sequer em justificar a razão pela qual não retificou o lançamento contabilístico realizado. M. Os SIT deixaram devidamente comprovado que as quantidades faturadas não foram objecto de registo nos livros de produtos vitivinícolas e que os saldos de existências espelhados naqueles não cobriam as quantidades faturadas, o que indicia, por si só, a existência de compras de vinho por fora e/ou a adição de qualquer componente ao vinho (com o objectivo de lhe baixar o grau) resultando em quantidades superiores às registadas. N. A contabilidade da sociedade impugnante não refletia todas as operações realizadas, demonstrando irregularidades na sua execução que impossibilitaram o conhecimento claro e inequívoco dos elementos necessários à determinação da matéria coletável e ao cálculo do imposto, não permitindo a sua verificação e controlo. O. A contabilidade da impugnante não se encontrava elaborada de acordo com a normalização contabilística, conforme refere o n.º 3, do art. 17.º do CIRC, nem observava o preceituado no art. 115.º do mesmo diploma e no art.º 44.º do CIVA, tendo os serviços detetado diversos erros do ponto de vista da execução da contabilidade e dos seus registos. P. Resulta clara e devidamente justificada a impossibilidade de apuramento direto e exato do IVA em falta, tudo em virtude das apontadas omissões e insuficiências encontradas na contabilidade do sujeito passivo, não tendo restado outra alternativa à AT senão lançar mão de presunções ou estimativas no sentido de calcular e apurar o imposto em falta, nos termos do art.º 84.º do CIVA e art.º 87.º e 88.º da LGT. Q. Não obstante vigorar no nosso ordenamento jurídico uma presunção de veracidade dos elementos constantes da contabilidade, caso a mesmo se encontre organizada segundo a lei comercial e fiscal, essa presunção cessa quando se verificam erros, inexatidões ou outros fundados indícios de que a contabilidade não reflete a matéria tributável efetiva do contribuinte (art.º 75.º da LGT). R. Encontra-se perfeitamente fundamentado o recurso à avaliação indireta, verificando-se os pressupostos legais dos quais depende o apuramento do imposto por esse método, mostrando-se provado, pelos factos relatados, que tal apuramento não podia assentar nos elementos fornecidos pela contabilidade da sociedade impugnante. S. Mostrando-se provado que o recurso à avaliação indireta era a única forma de calcular o imposto a liquidar, cabia à sociedade impugnante, ora recorrida, o ónus de prova do excesso na respetiva quantificação, conforme se exige na parte final do n.º 3 do art. 74.º da LGT. T. Os SIT adotaram critérios de normalidade e razoabilidade, fundamentando as correções em dados objetivos e racionais, por forma a que os valores apurados pudessem ajustar-se o mais possível à realidade em causa. U. Cabia à impugnante demonstrar que os critérios utilizados são desadequados ou inadmissíveis para a sua atividade, que houve erro ou excesso na quantificação, não bastando alegar factos que ponham em dúvida a quantificação, incumbindo-lhe sim o ónus da prova de tais factos, mediante a apresentação de elementos que permitissem pôr em causa os valores apurados pela AT. V. Neste contexto, entende a Fazenda Pública que o Tribunal a quo errou no seu julgamento de facto e direito, enfermando a sentença de uma errónea apreciação dos factos relevantes para a decisão e de uma errada interpretação da lei aplicável ao caso em apreço, devendo a sentença ser revogada. Termina pedindo: Termos em que, concedendo-se provimento ao recurso, deve a decisão recorrida ser revogada e substituída por acór... que declare a impugnação totalmente improcedente. *** A Recorrida apresentou contra-alegações, que conclui como se segue: CONCLUSÕES: 1ª. A recorrida adere integralmente aos fundamentos de facto e de direito expressos na douta sentença-recorrida nada tendo a observar sobre o mesmo. 2ª O IVA deduzido referente à factura ...6 emitida pela B...Lda., era perfeitamente verificável pelos SIT, pelo que é descabido alegar a impossibilidade, ou sequer a dificuldade, do seu controlo pela SIT. 3ª Os encargos da segurança social referentes ao Dr. C...não carecem sequer de prova. por decorrerem da Lei e em qualquer caso a sua verificação está tão acessível aos SIT quanto os relativos salários e ajudas de custo que não são questionados. 4ª No que respeita aos encargos com os seguros de acidentes de trabalho, não está em causa a sua existência mas tão só a interpretação do documento 3 anexo à PI que, além do mais, por se reportar a um seguro colectivo não identifica como é óbvio o Dr. C.... 5ª. O IVA deduzido em aquisição de serviços está totalmente justificado pelo facto da AA já ser explorada pela ora recorrida por delegação na sociedade Agrícola E..., S.A. 6ª Já o IVA não liquidado por venda comprovadamente não efectuada à J... está também plenamente justificada como é expressamente reconhecido na sentença. Não tendo AT qualquer razão na sua pretensão. 7ª A matéria alegada pela Recorrida em sede de cálculo do IVA das vendas presumidas, ficou prejudicada no seu conhecimento, pelo veredicto decisório sobre o recurso da AT aos métodos indiciários. Porém, na hipótese de o recurso obter provimento, requer-se que o Tribunal conheça de toda a matéria e subjacentes erros de quantificação alegada nos arts. 772 a 1192 da PI. Termina pedindo: Termos em que se requer a V. Exas que neguem integralmente provimento ao recurso e em consequência confirmem a douta sentença recorrida. *** O Digno Magistrado do M.º Público junto deste Tribunal emitiu parecer no sentido da improcedência do recurso. *** Questões a decidir no recurso O objeto do recurso é delimitado pelas conclusões das respetivas alegações, nos termos do disposto nos arts 635.º, n.ºs 4 e 5, e 639.º do Código de Processo Civil, aplicáveis ex vi art. 281.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário, sem prejuízo das questões de conhecimento oficioso. Assim sendo, no caso em apreço, atentos os termos em que foram enunciadas as conclusões do recurso, importa apurar se a sentença recorrida padece de erros de julgamento de direito que lhe são imputados pela Recorrente. II. Fundamentação II.1. Fundamentação de facto Na sentença prolatada em primeira instância consta a seguinte decisão da matéria de facto, que aqui se reproduz: III – Fundamentação: 3.1 Dos Factos: Compulsados os Autos e analisada a prova produzida, ...-se como provados, com interesse para a decisão, os factos infra indicados: A) A Impugnante foi constituída em 24/02/1964 com a denominação “Caves F..., Lda.” - cfr. Certidão do Registo Comercial de fls. 491 do Processo Administrativo (PA) apenso aos Autos; B) Desde 16/02/2007 encontra-se registada na Conservatória do Registo Comercial de Loures a alteração do contrato de sociedade e alteração da firma da Impugnante para “A..., S.A.” - cfr. Insc. 5 Ap. ... constante na Certidão do Registo Comercial de fls. 487 e 491 do PA apenso aos Autos; C) A Impugnante tem como objecto a produção, distribuição e comercialização de vinhos e seus derivados e licores, inscrita com o CAE ..., e estando enquadrada em sede de IVA no regime normal com periocidade mensal – cfr. fls. 175 do Relatório da Inspecção; D) Desde 1/01/1993 a Impugnante é detentora do estatuto de depositário autorizado – cfr. fls. 176 do Processo Administrativo apenso aos Autos; E) Em cumprimento da Ordem de Serviço n.º OI..., de 29/03/2006, os Serviços de Inspecção Tributária da Direcção de Finanças de Aveiro desencadearam à Impugnante a acção de inspecção externa relativamente ao exercício de 2004, no âmbito da qual apuraram IVA em falta no valor de 189.242,93€ através de correcções de natureza meramente aritmética e IVA em falta no valor de 23.921,77€ com recurso a métodos indirectos – cfr. fls. 165 do Processo Administrativo apenso aos Autos; F) Em 2/08/2007 foi elaborado o Relatório de Inspecção junto a fls. 163 a 238 do PA apenso aos Autos, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido para todos os legais efeitos, onde consta a fundamentação para as referidas correcções ao ano de 2004, e das quais com interesse para a causa se destacam as seguintes: «(…) • Esta empresa constituiu-se com o estatuto de «Depositário Autorizado» junto da DGAIEC, em 01-01-1993, sob o NIEC n.º ...7, nos termos do art.º 24° do CIEC, estando habilitada a adquirir, produzir, transformar, recepcionar e expedir produtos sujeitos a impostos especiais sobre o consumo (I.E.C.) em regime de suspensão de imposto, conforme ponto V da al. b) do n.º 1 e al. a) do n.º 3 do art.º 15° do CIVA, detendo para tal dois entrepostos fiscais, no âmbito do art.º 21° do CIEC, um de produção e outro de armazenagem, ambos localizados nas instalações da sede da empresa. • O entreposto fiscal de produção, como o n.º ..., está autorizado para a produção, transformação, recepção e expedição de produtos das seguintes categorias: todos os vinhos; produtos intermédios e bebidas espirituosas. Atendendo a que produz licores, a empresa está autorizada a receber álcool etílico neste entreposto. • O entreposto fiscal de armazenagem, como o n.º ..., foi cancelado em 30-07- 2004, estando até então autorizado para recepcionar, armazenar e expedir produtos das categorias atrás referidas. • Sendo a empresa titular de entrepostos fiscais e tendo adquirido o estatuto de depositário autorizado, deve a mesma manter actualizada uma contabilidade de existências em sistema de inventário permanente com saldo à vista, com indicação da sua proveniência, destino e elementos relevantes para o cálculo do imposto, tal como prevêem a al. f) do n.º 1 do art. 22.º e os n.ºs 1 e 2 do art. 24.º, ambos do C.I.E.C.. Porém, após exibição dos diversos livros de registo de produtos vitivinícolas a granel, engarrafados e engarrafonados/embalados, preparação de vinhos espumantes/frisantes, preparação de vinhos espumosos/frisantes gaseificados e produtos especiais, que a empresa está obrigada a possuir e cuja escrituração deve manter actualizada, constatámos que não contavam deles diversos registos, outros encontravam-se escritos a lápis, havendo ainda registos deficientes por falta de indicação dos documentos de entrada ou saída, registos fora de ordem cronológica [ex.: livro ..., a folhas 11, contém diversos registos com data de 27-02-2004 relativos a entradas e saídas de vinho através de D.A.A/s, constando em observações que os D.A.A.'s têm data de inícios e meados de Dezembro de 2003], inviabilizando aferir em qualquer momento não só as quantidades de existências da empresa mas também o seu valor. Quando questionado acerca do estado deficiente em que se encontravam os livros de registo o Dr. D... referiu-nos que essa situação foi criada por dois ex-colaboradores da empresa que entretanto saíram. Acrescentou que também por causa do estado dos livros, foi a empresa sancionada após um varejo realizado pelo Instituto da Vinha e do Vinho (I.V.V.) em Março de 2004 em que foram apuradas diversas diferenças [positivas e negativas] entre as existências físicas em armazém e as constantes dos livros de registo. DESCRIÇÃO DOS FACTOS E FUNDAMENTOS DAS CORRECÇÕES MERAMENTE ARITMÉTICAS À MATÉRIA TRIBUTÁVEL III.1 EM SEDE DO IVA III.1.1 Divergências entre os valores declarados de IVA dedutível e a contabilidade nos períodos 03.01, 03.03 e 03.06 No exercício de 2003 apuraram-se divergências entre os valores de “IVA dedutível à taxa normal” e “IVA dedutível de Outros bens e serviços” inscritos nas declarações periódicas de IVA e os lançados e apurados na contabilidade do s.p., encontrando-se em falta de entrega os seguintes montantes, por período de imposto: (…) III.1.3 IVA indevidamente deduzido no período 04.03 relacionado com Factura não Emitida na Forma Legal 1. O s.p. deduziu indevidamente IVA, ao registar na conta “... Iva Ded. Imob. Merc. Nac-19%”, no diário 01, lançamento n.º ... de 31-03-2004, o valor de 15.640,80 €, contido na factura n.º ...de 19-03-2004, emitida pela empresa B..., cuja descrição é “Equipamento conforme lista anexa”, não se encontrando anexa qualquer lista de equipamentos 2. Solicitada a lista dos equipamentos foi-nos facultado uma folha A4 contendo os nomes de alguns equipamentos, porém sem a sua identificação precisa, as quantidades e valores unitários. 3. Conclui-se pois que os documentos exibidos não contém os elementos necessários e exigidos pelo n.º 5 do artigo 35.º do CIVA para que o imposto nele inscrito seja dedutível, pelo que foi o mesmo considerado indevidamente deduzido, nos termos do n.º 2 do art. 19.º do CIVA. Junta-se em Anexo 8 fotocópia da factura n.º ...de 19-03-2004 e da lista anexa exibida. III. 1.4. IVA indevidamente deduzido no período 04.04 relacionado com Factura não emitida na Forma Legal 1. Foi contabilizada em 30-04-2004, na conta “... Equipamento básico” e “... Iva Ded. Imob.Merc. Nac-19%”, a factura n.º ...de 12-04-2004 no valor de 55.000,00 € a que acresce IVA no valor de 10.450,00 €, emitida pela empresa B..., com a descrição “Equipamento conforme lista anexa”, não se encontrando anexa qualquer lista de equipamentos. 2. Solicitada a lista dos equipamentos foi-nos facultado uma folha A4 contendo os nomes de alguns equipamentos, porém sem a sua identificação precisa, as quantidades e Valores unitários. 3. Conclui-se pois que os documentos exibidos não contém os elementos necessários e exigidos pelo n.º 5 do artigo 35.º do Cl VA para que o imposto nele inscrito seja dedutível, pelo que foi o mesmo considerado indevidamente deduzido, nos termos do n.º 2 do art. 19.º do CIVA. Junta-se em Anexo 9 fotocópia da factura n.º ...de 12-04-2004 e da lista anexa exibida. III.1.5 Não liquidação e entrega do IVA no período 04.04, relacionado com a Nota de Lançamento n.º ...de 19-04-2004 emitida à B..., Lda, ..., NIF ... 1. O s.p. emitiu à empresa B...em 19-04-2004 a Nota de Lançamento n.º ..., referente a "Remunerações suportadas com o Dr. C...durante o exercício de 2003” num total de 43.657,88€ sem IVA. Contabilizou este documento por débito da conta “... Outros Acresc De Proveitos” e crédito das contas “... Remunerações” e “... Segurança Sociar, nos montantes que a seguir se indicam: (…) 2. De acordo com o n.º 1 do art. 4.º do CIVA a cedência de pessoal configura uma prestação de serviços tributada. Contudo, atendendo ao disposto no Ofício Circulado ... de 2000.05.04 da DSIVA, a inexistência de prestação de serviços e consequentemente a não sujeição a IVA é aplicável quando o montante debitado comprovadamente corresponde ao reembolso exacto de despesas com ordenados ou vencimentos, quotizações para a Segurança Social e quaisquer outras importâncias obrigatoriamente suportadas pela empresa a que pertence o trabalhador, incluindo prémios de seguros de vida, complementos de pensões, etc.. 3. Assim, solicitaram-se todos os recibos de vencimento do Dr. C...referentes ao exercício de 2003, tendo-nos sido entregues os recibos e comprovativos do pagamento de ajudas de custo constantes do Anexo 10. Com base nos elementos fornecidos elaborou-se o seguinte quadro resumo: (…) 4. Uma vez que as importâncias debitadas através da NL emitida, cuja fotocópia também se junta em Anexo 10, não traduzem os valores relativos às despesas efectivamente suportadas com o funcionário em causa, conclui-se estarmos perante uma prestação de serviços sujeita a IVA à taxa normal em vigor (19%) nos termos da alínea c) do n.º 1 do artigo 18.º do CIVA. 5. Em face do exposto, apura-se IVA não liquidado nem entregue no período 04.04 no montante de 8.295,00€ (43.657,88 x 19%). (…) III.1.8. IVA Indevidamente Deduzido no Período de 04/11 - Mencionado em Nota de Débito respeitante a Encargos suportados com Vinha e Encargos suportados com Adega não utilizados pelo s.p. para a realização de operações tributáveis 1. O s.p. deduziu indevidamente IVA, ao registar na conta “... IVA Ded. Ex.19%- Merc.Nacional”, no diário 01, lançamento n.º ..., de 30-11-2004, o imposto contido na Nota de Débito n.º ... de 30-11-2004, emitida pela firma Sociedade Agrícola da E..., SA, adiante designada apenas por E..., NIPC ..., com sede na E..., ..., no valor de 39.445,72 € (43.341,47 € - 3.895,75€ contido na Nota de Crédito n.º ...emitida em 23-12-2004 a anular parte da nota de débito), contrariando o disposto na alínea a) do n.º 1 do art. 20° do CIVA, ou seja: 2. O s.p. deduziu indevidamente IVA suportado em documento - Nota de Débito - relativa a “Encargos suportados com Vinha” e “Encargos suportados com Adega”, que se veio a concluir estarem relacionados com a empresa B..., Lda (adiante designada apenas por B...), com sede na ..., ..., já que as listagens anexas à referida nota de débito estão identificadas com as menções: “Vinha ...” e “Adega ...”. 7 3. As listagens intituladas “Vinha ...” contém identificação de despesas de diversa natureza, destacando-se vencimentos do pessoal permanente e eventual, reparações de equipamentos, renda debitada pela B...(Jan a Ago de 2004), despesas com produtos químicos, aluguer da vinha (Out e Nov de 2003) despesas de caixa, entre outras, reportadas ao período de 18-11-2003 a 31-10-2004; as listagens identificadas com “Adega ...” reportam- se apenas ao período de 26-07-2004 a 31-10-2004 e também incluem despesas como por exemplo manutenção adega, despesas com trabalhadores eventuais, despesas de caixa produtos diversos, electricidade, sendo as duas primeiras referidas as mais relevantes em termos de valor. 4 Questionado o Dr. D... acerca do motivo do débito dos custos com a vinha e a adega da empresa B...ao s.p. em análise, o mesmo referiu que a B...foi assumida pela «A..., SA» em Agosto de 2003 e que a uva ai produzida ficou da sua responsabilidade. Acrescentou que a vindima de 2004 já foi realizada pela «A..., SA». A razão apresentada para as despesas com a vinha e a adega serem debitadas pela E... foi o facto desta empresa ter uma maior conhecimento na área das vinhas e adegas e portanto ser ela a assegurar todos os trabalhos relacionados com a adega e a vinha da empresa B... 5 Notificada a empresa, na pessoa do Dr. D... para indicar por escrito o motivo do débito daquelas despesas com exibição de documentos justificativos, o mesmo veio informar conforme consta do Anexo 23, que: “O motivo do referido débito à F... deve-se ao facto desta ter ficado com o vinho conforme D.A.A/s, que se anexam, da entrada do vinho referente à vindima de 2004. Esta situação deveu-se ao facto da BB ser a empresa do Grupo que gere várias Quintas e tem uma experiência muito superior à F... para gerir esta vinha: Existe ainda outra vantagem, as marcas que a F... ficou a comercializar identificarem-se com aquele tipo do vinho. ” AnalisadososD.A.A/...sconstatamosque: - foram emitidos entre 23-11-2004 e 2-12-2004; - o expedidor identificado é «F..., SA»-...; - respeitam exclusivamente a vinho branco; -nenhum dos D.A.A.'s, com excepção de um, indica o grau alcoólico do vinho; (…) 6 Na contabilidade da «A..., SA>» não se detectou nem foi exibido qualquer documento que prove que a exploração da B...lhe ficou exclusivamente afecta, aliás, de acordo com o que se entende do E-mail trocado entre Dr. M... e o Dr. D... e cópia da minuta relativa ao contrato de trespasse do estabelecimento da B...para a Sociedade Agrícola da E...que se junta em Anexo 13, tudo indica que a exploração da B...terá ficado a cargo da E..., parecendo-nos ser essa a justificação para ser esta a debitar os custos ao s.p. em análise. Contudo, desconhece-se a forma como foram determinados e imputados os custos pela nota de débito em análise, quanto ao valor e relatividade (tendo em conta o resultado de exploração de vinho na referida quinta). 7. Analisada a conta corrente (c/c) de 2004 da B...[na qualidade de fornecedora] concluiu-se que apenas emitiu uma factura de venda de vinho ao s.p., no mês de Fevereiro, ascendendo o seu montante a 13.100,34 € [venda isenta de IVA nos termos do artigo 15.º, n.º1 al. b) do CIVA], 8. Solicitada a Declaração de Colheita e Produção (D.C.P.)[documento obrigatório para o s.p.] da campanha 2003/2004 e 2004/2005 verificámos que o s.p. não indica qualquer produção obtida a partir de colheita própria, só indicando portanto produção obtida a partir de produtos comprados ou recebidos, verificando-se no seu Anexo II [a preencher por todos os produtores que compram ou recebam uvas ou mostos] no quadro destinado à identificação do fornecedor dos produtos [neste caso são exclusivamente uvas] que não consta a identificação da B..., nem numa nem noutra declaração. 9. Questionado o I.V.V. de Lisboa sobre a eventual entrega pela empresa B...das D.C.P/s das campanhas 2002/2003, 2003/2004 e 2004/2005, o mesmo confirmou a sua existência tendo-nos remetido cópias via fax. Relativamente às campanhas de 2002/2003 e 2003/2004, a B...declarou uma produção obtida a partir de colheita própria de Vinho Tinto/Rosado e de Vinho Branco, produção de Vinho Tinto/Rosado e Vinho Branco a partir de produtos comprados ou recebidos e ainda entregas de uvas tintas e brancas provenientes da Beira Interior - Castelo Rodrigo ao vinificador L..., SA, NIPC .... Na_campanha 2004/2005. que é a que tem relação directa com o período dos custos debitados pela E...ao s.p., a B...declarou apenas entregas de uvas tintas e brancas provenientes da Beira Interior ao vinificador L..., SA, NIPC .... (…) III.1.9. IVA não liquidado nem entregue em 04.12, relacionado com factura emitida à J... 1.Em 31-12-2004 foi emitida pelo s.p. a factura n.º ... à J..., L.da, NIPC ... relativa a 177.500 litros de vinho tinto granel e 348.886 litros de vinho branco granel ao preço de 1,00€/litro, num total de 526.386,00€ com a seguinte indicação: “Vinho permanece armazenado nas n/ instalações na guarda do destinatário até ser retirado”, não tendo sido liquidado IVA na factura. apesar de não haver referência a disposição legal ao abrigo da qual não se procedeu à liquidação do imposto nem a documento comprovativo de isenção na operação realizada. 2.Verificamos que o montante global da factura foi contabilizado como proveito na conta “... Prod.Acab.Merc Nac Isent Iva” e que não foi objecto de anulação no ano de 2005, tendo- se ainda apurado qüe a J..., Lda não é detentora de entreposto fiscal. 3.No âmbito da actividade exercida pelo s.p., estão isentas de imposto nomeadamente as transmissões de vinhos que, nos termos do n.º V da al. b) do n.º 1 do artigo 15° do CIVA, se destinem a ser colocados em regime de entreposto não aduaneiro, entendendo-se por entreposto não aduaneiro os locais autorizados nos termos do artigo 21° do Código dos Impostos Especiais sobre o Consumo (CIEC), relativamente aos bens sujeitos a impostos especiais sobre o consumo, como é o caso do vinho, de acordo com o artigo 48° do CIEC. 4.Porém, para efeitos da isenção referida no ponto anterior, conforme se encontra estipulado pelo artigo 28.º, n.º 8 do CIVA, as transmissões de bens deverão ser comprovadas através de documentos alfandegários apropriados ou, não havendo obrigação legal de intervenção dos serviços aduaneiros, de declarações emitidas pelo adquirente dos bens, indicando o destino que lhes irá ser dado, sendo que a falta dos documentos referidos determina, nós termos do artigo 28.º, n.º 9 do CIVA, a obrigação para o transmitente dos bens de liquidar o imposto correspondente. Assim 5. Atendendo a que nas transmissões de bens o imposto é devido e torna-se exigível no momento em que os bens são postos à disposição do adquirente de acordo com a alínea a) do n.º 1 do artigo 7.º do CIVA; 6.A taxa de IVA aplicável aos vinhos é de 12%, de acordo com a alínea b) do n.º 1 do art. 18.º do CIVA e Lista II anexa a este diploma; 7.Apura-se IVA não liquidado e não entregue no período 04.12 no valor de 63166,32€ (526.386,00€ x 12%), estando-se perante uma conduta que infringe as disposições legais mencionadas nos pontos anteriores e ainda o estabelecido no n.º 1 do artigo 26° também do CIVA 8.Salientamos ainda que as quantidades facturadas não foram objecto de registo nos livros de produtos vitivinícolas e que os saldos de existências espelhados naqueles não cobrem as quantidades facturadas, o que indicia a existência de compras de vinho por fora e/ou a adição de qualquer componente ao vinho (com o objectivo de lhe baixar o grau) resultando em quantidades superiores às registadas. Estes factos constituem indícios de irregularidades que impossibilitam a comprovação exacta dos elementos indispensáveis à correcta determinação da matéria tributável (…) IV. APLICAÇÃO DE MÉTODOS INDIRECTOS IV.1. MOTIVO E EXPOSIÇÃO DOS FACTOS QUE IMPLICAM O RECURSO A MÉTODOS INDIRECTOS Na auditoria efectuada aos elementos da contabilidade dos exercícios de 2003 e 2004, verificaram-se diversos erros do ponto de vista da execução da contabilidade e dos seus registos face às Leis Comercial e Fiscal que a empresa está legalmente obrigada a cumprir, conforme disposto no n.º 1 do art. 115° do CIRC e n.º 3 do art. 17° do mesmo diploma legal. De referir que de acordo com o n.º 1 do art. 75° da Lei Geral Tributária (LGT) “Presumem-se verdadeiras e de boa-fé as declarações dos contribuintes apresentadas nos termos previstos na lei, bem como os dados e apuramentos inscritos na sua contabilidade ou escrita, quando estas estiverem organizadas de acordo com a legislação comercial e fiscal.” As declarações e a contabilidade da empresa revelaram ainda omissões e indícios fundados de que não reflectem a matéria tributável real da mesma. Para além dos factos ou pressupostos que legitimarão o recurso a métodos indirectos para apuramento dos impostos em falta, também se demonstrará a impossibilidade de. por forma directa e exacta, se determinar a matéria tributável da empresa. IV.1.1. Contabilidade Não Reflecte Todos Os Movimentos - existência de D.A.A.'s relativos a aquisições de bens para os quais não existe factura de compra ou documento equivalente Na sequência do selecção de alguns exemplares de D.A.A/s [relativos a aquisições de bens] e seu cruzamento com as facturas de compras relevadas na contabilidade detectaram-se nomeadamente os seguintes D.A.A.'s para os quais hão se detectou a existência de factura de compra ou documento equivalente, tal como se pode constatar pela conta corrente da B...enquanto fornecedor do s.p., referente ao ano de 2003: a) D.A.A. n.º ... de 10-10-2003, relativo a 28.100 litros de Vinho Tinto de Mesa cl 12% alc.; Expedidor: B..., Lda, Qta da AA, ...-... ...; E.F. ...; Destinatário: F..., SA., ..., ...-... ..., E.F. .... b) D.A.A. n.º ... de 10-10-2003, relativo a 28.510 litros de Vinho Tinto de Mesa com 12% alc.; Expedidor: B..., Lda, Qta da AA, ...-... ...; E.F. ...; Destinatário: F..., SA., ..., ...-... ..., E.F. .... c) D.A.A. n.º ... de 11-10-2003, relativo a 25.230 litros de Vinho Tinto de Mesa U.E. com 12%; Expedidor: B..., Lda, Qta da AA, ...-... ...; E.F. ...; Destinatário: F..., SA., ..., ...-... ..., E.F. .... Juntam-se fotocópias dos D.A.A. 's referidos e C/c B...em Anexo 19. 2 - Aferidos os registos constantes dos livros de produtos vitivinícolas do s.p., concretamente o livro de registo do Vinho Tinto mesa U.E. [A- ... em Anexo 20] e do Vinho Tinto mesa [A-... em Anexo 21] concluiu-se que as entradas dos vinhos foram dadas, tendo sido indicado na coluna referente ao “Documento e N.º Série” os D.A.A.'s mencionados no ponto anterior. 1. Verificou-se ainda que a existência física em armazém do Vinho Tinto de Mesa U.E. [conta corrente (c/c) A-...], foi objecto de regularização para mais no valor de 21.400 litros aquando do controlo de existências realizado pelo l.V.V. [Instituto da Vinha e do Vinho) nas instalações da empresa, em 11-03-2004. Ou seja, foi considerada a entrada de 21.400 litros de vinho tinto mesa U.E. em armazém sem documento de suporte i.e. compra de 21.400 litros de vinho sem factura ou documento equivalente. O mesmo livro contém evidência de controlo realizado pelo l.V.V. em 5-11-2003, não tendo sido efectuadas quaisquer correcções ao saldo em existência. 2. O livro de registo do Vinho Tinto Mesa TA- ...] também contém igualmente evidência de controlo realizado pelo l.V.V. em 5-11-2003 e 11-03-2004. No primeiro, não foram efectuadas quaisquer correcções ao saldo em existência; no segundo a c/c do produto foi regularizada por saídas não registadas de 105.690 litros, tendo o saldo de 317.835 litros sido corrigido para 212.145 litros. A detecção de volumes em falta em armazém configura a eventual venda de vinho por parte do s.p. sem a emissão de factura ou documento equivalente, tendo o l.V.V. procedido ao apuramento da taxa de promoção em dívida 3. Em 04 Maio de 2007, notificou-se a empresa para indicar por escrito quais as facturas de compra ou documentos equivalentes correspondentes aos D.A.A.'s identificados no ponto 1. bem como referência do seu registo na contabilidade, caso exista [Anexo 22]. 4. Em resposta prestada por escrito, conforme registo de entrada na Direcção de Finanças de Aveiro de 22 de Maio de 2007 [Anexo 23], o s.p. referiu o seguinte: “Relativamente a este ponto parece-nos que houve um lapso na facturação das D.A.A.s”. 5. Face ao exposto, estamos inequivocamente perante transacções (compras) de vinho, para as quais não foi emitida factura ou documento equivalente, nas quantidades de 56.610 litros de Vinho Tinto de Mesa com 12% e de 25.230 litros de Vinho Tinto de Mesa U.E. cujo valor se desconhece por não ter sido objecto de facturação. 6. A fim de detectar a existência de outras entradas de vinho registadas nos livros sem que tivesse sido emitida a correspondente factura ou documento equivalente, procedeu-se a uma análise dos registos constantes dos livros de produtos vitivinícolas do s.p., tendo sido detectados outros registos de entradas de vinho de mesa tinto, para além dos atrás mencionados, bem como registos de entradas de vinho de mesa branco, nos meses de Setembro, Outubro e Novembro de 2003, em que consta o nome da empresa B....Não havendo facturação da B...ao s.p. após Agosto de 2003, significa que todas essas entradas não foram igualmente objecto de emissão de factura ou documento equivalente, logo não foram relevadas na contabilidade do s.p.. No quadro seguinte resumem-se os registos dé entradas de vinho constantes dos livros e para os quais não houve emissão de factura ou documento equivalente (…) 7. A c/c do vinho de mesa branco [Livro A-...] cujas fotocópias se juntam em Anexo 24, contém, à semelhança do que referimos para o vinho tinto de mesa e para o vinho tinto de mesa U.E., evidência de controlo realizado pelo I.V.V.: em 5-11-2003, não houve lugar a quaisquer correcções ao saldo das existências; já aquando do controlo realizado em 11-03-2004 a c/c foi regularizada por saídas não registadas de 22.432 litros de vinho, tendo o saldo passado de 190.230 litros para 167.848 litros. 8. De salientar que há D.A.A.'s nos quais não é referido o grau alcoólico do vinho o que também constitui um entrave à determinação do seu hipotético preço de compra. 9. Os factos expostos constituem provas irrefutáveis de que a contabilidade não reflecte todas as operações realizadas pelo s.p., sendo fundamento para a determinação da matéria tributável do sujeito passivo através da avaliação indirecta, conforme dispõe b) do artigo 87.º, alínea a) e b) do artigo 88.º e artigo 90.º, todos da Lei Geral Tributária. IV.1.2. Inexistência De Sistema De Inventário Permanente 1 O Decreto-Lei n.º 44/99 de 12 de Fevereiro, já com a redacção dada pelo Decreto-Lei n.º 79/2003 de 23 de Abril, estabelece a obrigatoriedade da adopção do sistema de inventário permanente e da elaboração da demonstração dos resultados por funções e define os elementos básicos da listagem do inventário físico. 2. No seu preâmbulo, o referido Decreto Lei refere que “A aplicação do sistema de inventário permanente e a elaboração da demonstração dos resultados por funções - já em prática num grande número de empresas - permitem, assim, a determinação directa do custo das vendas, oaperfeiçoamento do sistema do controlo interno e a melhoria da qualidade da informação financeira. Visa ainda facilitar o processo conducente à revisão/auditoria das contas, à melhoria da leitura das demonstrações financeiras por parte dos diversos utilizadores, contribuir para a reversão da evasão fiscal, tomando mais fidedigno o sistema contributivo e, consequentemente. mais credível o processo de determinação do lucro real 3 - O artigo 1.º do Decreto-Lei n.º 44/99, de 12 de Fevereiro, tem a seguinte redacção: “1 - As entidades às quais é aplicável, nos termos da legislação em vigor, o Plano Oficial de Contabilidade ficam obrigadas, nas condições previstas no presente diploma: A adoptar o sistema de inventário permanente na contabilização das suas existências; 2 - As obrigações previstas nas alíneas a), b) e c) do número anterior não se aplicam às entidades nele referidas desde que não ultrapassem, no período de um exercício, dois dos limites indicados no n.º 2 do artigo 262° do Código das Sociedades Comerciais, deixando essa dispensa de produzir efeitos no segundo exercício seguinte, inclusive, àquele em que os limites sejam ultrapassados.” O n.º 2 do art.º 262° do CSC (Código das Sociedades Comerciais) tem a seguinte redacção (…) 1. O POC (Plano oficial de Contabilidade) define relativamente à classe 3 - Existências o seguinte: “Esta classe serve para registar, consoante a organização existente na empresa: a) As compras e os inventários inicial e final; b) O inventário permanente. Na elaboração dos inventários das existências devem ser observados os seguintes procedimentos: (Aditado pelo Decreto-Lei n.º 44/99, de 12 de Fevereiro) a) Quando se utilize o sistema de inventário intermitente, as contagens físicas devem ser efectuadas com referência ao final do exercício (Aditado pelo Decreto-Lei n.º 44/99, de 12 de Fevereiro) b) Quando se utiliza o sistema de inventário permanente, as contagens físicas devem ser efectuadas: (Aditado pelo Decreto-Lei n.º 44/99, de 12 de Fevereiro) Com referência ao final do exercício; ou (Aditado pelo Decreto-Lei n.º 44/99, de 12 de Fevereiro) Ao longo do exercício, de forma rotativa, de modo que cada bem seja contado, pelo menos, uma vez em cada exercício; (Aditado pelo Decreto-Lei n.º 44/99, de 12 de Fevereiro) c) Os inventários físicos respeitantes às existências devem identificar os bens, em termos da sua natureza, quantidade e custo unitário: O sistema usado para o inventário permanente deve permitir a verificação da correspondência entre as contagens e os registos contabilísticos. (Redacção dada pelo Decreto-Lei n.º 79/2003, de 23 de Abril) d) (Revogada pelo Decreto-Lei n.º 79/2003, de 23 de Abril)” 2. A adopção de um sistema de inventário permanente implica pois a existência de uma gestão de stocks que possibilite obter por artigo a seguinte informação: Quantidades entradas (por produção, compras, devoluções) e respectivos preços; Quantidades saídas (por consumos, venda, quebra, etc) e respectiva valorização; Quantidade existente após cada operação (compra, venda, quebra, etc) e respectiva valorização; 3. Estando obrigada nos anos alvo de análise (2003 e 2004), à utilização do sistema de inventário permanente, a empresa não o adopta. Inclusivamente no que respeita à escrituração dos livros de registos vitivinícolas que devem a qualquer momento permitir aferir o saldo em existência de qualquer produto foram detectadas diversas insuficiências, já mencionadas nos pontos II.3.2.3. e IV. 4. Fomos informados que a empresa só adoptou o sistema de inventário permanente a partir de Janeiro do corrente ano de 2007, tendo-nos sido referido que o sistema adoptado veio permitir um maior controlo na área das existências, permitindo aferir com mais rigor sobre o que existe em stock, ao contrário do que acontecia anteriormente, em que apenas as vendas eram registadas na conta corrente do produto. Desta forma, se se extraísse uma listagem de um determinado artigo a quantidade em stock vinha sempre negativa, já que as entradas (compra, produção, devolução) não eram registadas informaticamente. Sobre esta matéria referiram que actualmente é impossível facturar seja o que for se não existir em armazém, o que obriga a que todos os movimentos ocorridos com as existências sejam espelhados no sistema e estejam correctos. 5. Questionado o s.p. em 04 de Maio de 2007 sobre a adopção do sistema de inventário permanente nos exercícios em análise o mesmo veio responder por escrito que: “A empresa não estava a adoptar o sistema de inventário permanente por dificuldades no sistema informático, pois não permitia a ligação entre a gestão das contas correntes dos produtos e a contabilidade, mas a empresa julgava ter as contas correntes em dia Com todos os movimentos registados nos anos de 2003 e 2004 ainda que de uma forma manual, pois existia uma colaboradora (CC) dedicada exclusivamente a fazer estes registos e controle. Já tínhamos constatado que em alguns períodos esses registos não se estavam a fazer, mas houve sempre o compromisso da colaboradora em colocar em dia todas as situações que estivessem atrasadas. Esta situação de incumprimento levou a que esta funcionária fosse despedida. Quando confrontados pela Dra DD, de imediato disponibilizamos recursos que passaram por a contratação de uma nova colaboradora para recuperar as contas correntes de 2004 e 2005. Em relação a este assunto informamos que se faziam também registos informáticos, onde se dava entrada na conta corrente do produto acabado das ordens de produção, como também todas as saídas/vendas eram registadas, mas também tivemos problemas com alguns destes ficheiros informáticos, no entanto os mesmos estão a ser recuperados.” 6. Nos anos objecto da presente análise o s.p. utilizou como ponto de venda dos seus produtos um armazém sito no Largo ..., local da sede da empresa B..., Lda., NIPC ... [empresa relativamente à qual foi elaborado o contrato de trespasse mencionado no ponto IV.1.6.]. A inexistência de um sistema informático integrado em rede com a sede do s.p. em análise levou-o a recorrer não só à utilização de guias de transporte como também notas de encomenda è documentos de venda manuais nos anos objecto de análise. Quando os vários produtos saíam da sede sita em ... com destino ao armazém de ... [que não era entreposto] eram acompanhados de uma factura sempre que se tratavam de produtos sujeitos a taxa positiva de IEC, sendo esta a forma encontrada pela empresa para liquidar o IEC devido à saída dos produtos do entreposto autorizado. Os produtos não sujeitos a taxa positiva de IEC [caso dos vinhos] eram acompanhados de D.A.A/s, sendo também com guia de transporte manual que circulavam do armazém de ... com destino aos clientes finais. Foram assim constatados nos livros de produtos vitivinícolas diversos registos de saída de vinhos com destino ao armazém de ..., sendo mencionado um n.º de D.A.A. a justificar as saídas, D.A.A. esse que não originava emissão de factura de venda ou documento equivalente, já que esta só era emitida quando o vinho era vendido ao cliente, tal como acontecia com as bebidas espirituosas, simplesmente nestas últimas como o IEC já tinha sido facturado e pago, antes da emissão da factura de venda era emitida uma nota de crédito a anular o valor do IEC e era emitida a factura pelo valor total incluindo o IEC; se assim não fosse o IEC era facturado duas vezes. Para fazer estas operações a empresa utiliza o “...” que é o armazém dos produtos com IEC pago. 7. As notas de encomenda e os documentos de venda manuais [emitidos essencialmente nas vendas ao balcão], eram depois remetidos para ... onde eram “vertidos” no sistema de facturação utilizado pela empresa. Cada nota de encomenda manual dava origem a uma [outra] nota de encomenda informatizada que depois daria lugar a uma factura ou uma venda a dinheiro a contabilizar pelo s.p.. Os documentos de venda manuais também eram objecto de [nova] facturação de acordo com os códigos de artigos utilizados pela empresa sendo estesobjecto de contabilização. 8. Face ao exposto, solicitou-se ao s.p. na pessoa do administrador, Dr. D..., que indicasse relativamente a um conjunto de guias de transporte manuais emitidas nos anos de 2003 e 2004 os seguintes elementos: a) Nota de encomenda; b) Guia de remessa; c) N.º Factura/Venda a Dinheiro (VD) emitida; d) Data da Factura / VD; e) Nome do cliente; f) NIF do cliente. 12 Na folha de resposta ao nosso pedido, que juntamos em Anexo 25, devidamente carimbada assinada e pelo administrador Dr. D..., o s.p. não indicou dados para as guias de transporte n.ºs ..., ..., ..., ... e ..., tendo referido que: “Estes produtos vieram para F... ...” Também não indicou dados para as guias de transporte n.º ... e ..., tendo referido que: “Não se conseguiu identificar* 13 -Das guias de transporte n.ºs ..., ..., ..., ... e ... todas de 26-05-2004, consta em todas elas “Local de Carga: ... Local de Descarga: ...” conforme se pode verificar pelas fotocópias que se juntam também em Anexo 25, estando em causa quantidades avultadas de diversas marcas de vinhos supostamente devolvidas à sede. Quando questionado o s.p. na pessoa do administrador, Dr. D..., acerca desta situação o mesmo referiu que possivelmente os produtos mencionados nas guias eram os que foram objecto de apreensão pelo I.V.V. em 08/10/2003 no armazém de ..., tendo exibido fotocópia do auto de apreensão no qual consta a identificação de diversos produtos (Anexo 25, folhas 9 a 12). A fim de validar as informações prestadas e perante a inexistência de sistema de inventário permanente tornava-se necessário comprovar que os produtos tinham saído do armazém do s.p. [pois no armazém de ... poderiam estar produtos adquiridos/provenientes de outras firmas que não a do s.p.], mediante indicação da correspondente guia de transporte ou D.A.A., e depois aferir da sua entrada em armazém através dos documentos aqui em causa, o que não foi demonstrado até ao presente momento. O administrador referiu ter já as contas correntes do ano de 2004 em formato excel com entradas e saídas e que através delas se poderia confirmar a entrada em armazém dos artigos constantes das guias de transporte, tendo-nos facultado o ficheiro informático de suporte. 14 Analisado o ficheiro fornecido concluiu-se que relativamente a 2004, apenas se encontravam registadas as entradas e saídas de granel e as operações de Enchimento/Rotulagem, Degorgement, de forma compartimentada, sem possibilidade de obter a movimentação por produto. Não obstante o esforço referido pelo administrador da empresa - pena que não tivessem suprido as faltas e/ou atraso no registo dos livros do I.V.V. e nos ficheiros informáticos quando do seu conhecimento - o ficheiro informático fornecido não constitui qualquer registo de inventário permanente, ficando coarctada a validação das entradas, saídas e existência em qualquer momento. / 15 Relativamente às guias de transporte n.º 1034 de 01 -06-2004, que refere “ 10 Bag In Box 20 It tinto 12º Madrev; 9 garrafões Domelhor 12º; 6 garrafões Dom. 11,5° Tinto, 1 Bag In Box Sesm 11,5° Branco e 6 garrafas de Amêndoa Amarga Albergaria” contém “Local de Carpa: ... Local de Descama: ...” e n.º 1035 também de 01-06-2004, relativa a “4 Bag In Box Mad. 12° Tinto e 29 garrafas EE” contém “Local de Carqa: ... Local de Descarga: ...” não tendo sido indicada a factura ou documento equivalente emitida, tudo leva a crer estarmos perante vendas de vinho e bebidas espirituosas [amêndoa amarga] sem emissão de factura ou documento equivalente. Tendo sido igualmente solicitada a indicação da factura ou documento equivalente emitidos relativamente a diversas guias de remessa e de transporte recolhidos pela Guarda Nacional Republicana, o contribuinte não indicou esses elementos relativamente às guias de transporte manuais n.º ... e ..., ambas de 20-11-2003, relativas a diversos tipos de vinhos e bebidas espirituosas. Ambas as guias contém a indicação “Local de Carqa: ... Local de Descama: Vários Destinatários”, como se pode observar pelas fotocópias que se juntam em Anexo 25 folhas 15 a 17, tudo levando a crer estarmos uma vez mais perante vendas não facturadas. Relativamente aos restantes documentos apreendidos pela GNR foram indicadas as facturas emitidas correspondentes, como se resume no quadro abaixo: (…) 16. Desta forma, não possuindo inventário permanente implementado, é impossível saber a cada momento quais as quantidades de cada artigo existentes em stock podendo tal incumprimento permitir a ocultação de vendas não documentadas (omitidas). Tendo em conta que um dos objectivos que preside a esta obrigação de implementação de um sistema de inventário permanente é o contributo “para a reversão da evasão fiscal, tornando mais fidedigno o sistema contributivo, consequentemente, mais credível o processo de determinação do lucro real” (texto preambular do DL n.º 44/99), conclui-se que não tendo o sistema de inventário permanente implementado o sujeito passivo não cumpre os requisitos legais, impossibilitando dessa forma a comprovação e quantificação directa e exacta da matéria tributável nos anos 2003 e 2004, mostrando-se preenchido o requisito a que alude a alínea b) do art.º 87° da Lei Geral Tributária, pelo que a mesma terá de ser apurada com recurso a métodos indirectos de acordo com os artigos 88.º e 90.º da LGT. IV.1.3. Deficiências detectadas na elaboração dos inventários fiscais 1. Quantificação e Valorimetria Das Existências 1.1. Quantificação e valorização do vinho branco e tinto proveniente da vindima de 2002, 2003 e 2004 Analisados os elementos referentes à vindima de 2002, 2003 e 2004, concluiu-se: - existirem diferenças entre os quilos de uvas brancas e tintas e os litros de vinho branco e tinto constantes dos elementos da contabilidade do s.p. e os constantes das declarações de colheita e produção (D.C.P.) dos respectivos anos, como se ilustra nos quadros seguintes: (…) Verifica-se pois que os litros de vinho branco declarados nas D.C.P. dos três anos são significativamente superiores aos dados da contabilidade, sendo as diferenças no vinho tinto menos expressivas e nos dois sentidos, i.e. ora são superiores aos dados da contabilidade em 2003 e 2004, ora são inferiores como é o caso do ano de 2002. , - existirem diferenças entre o custo unitário do litro de vinho branco e tinto constante da contabilidade e o custo unitário constante dos inventários fiscais exibidos à data de 31-12-2002, 31-12-2003, constatando-se que apenas em 2004 é coincidente, como se evidencia nos quadros seguintes: (…) - relativamente à determinação do custo do litro de vinho branco e tinto da vindima de 2002, 2003 e 2004, verificámos que o peso percentual do custo das uvas e dos outros custos (que incluem nomeadamente o custo dos produtos enológicos, mão-de-obra, amortizações e reparações), no custo total, não é consistente de uns anos para os outros, conforme se pode verificar nos quadros seguintes, verificando-se em 2004 e particularmente no vinho branco, que o peso dos outros custos é praticamente igual ao custo das uvas, não tendo sido dada explicação para tal facto: Preço unitário do vinho espumante e de outros vinhos em cave Verificou-se que os preços de alguns espumantes e vinhos em cave constantes dos inventários fiscais exibidos, registavam aumentos de cerca de 8% de 2002 para 2003 e de 12% de 2003 para 2004, conforme se exemplifica no quadro que juntamos em Anexo 26 e se pode comprovar pelos inventários fiscais exibidos em Anexo 27 a este relatório. Questionado o responsável da empresa, Dr. D..., acerca dos aumentos de preço verificados nalguns produtos, o mesmo referiu que os referidos aumentos têm a ver com os custos de empate de capital decorrentes da necessidade de ter os produtos em cave. Mas idêntico procedimento já não foi tido em conta relativamente a outros produtos cujos preços de custo se mantêm, como por exemplo: o Espumante Reserva ...-...2, Espumante ... ...-..., Espumante ... ...-...2, cujos preços se mantém de 2002 para 2003; e o Vinho Tinto ... ...-...1 e ...-...2 cujo preço se mantém de 2003 para 2004. Este procedimento colide com os princípios contabilísticos fundamentais particularmente com o da “consistência”, além de não encontrar acolhimento na formação do custo de aquisição/produção. Assim, a dualidade de critérios utilizados na valorimetria das existências e o facto dos custos financeiros não serem incorporáveis no custo de produção, contrariam expressamente os princípios e normas contabilísticas preconizados pelo P.O.C. (Plano Oficial de Contabilidade) e também o disposto nos n.º 3 do art. 17.º, e alínea a) do n.º 1 do art.º 26.º conjugado com os n.ºs 1 e 2 do art. 27.º, todos do CIRC. 2. Apuramento de dívida de IEC em varejo realizado pela DGAEIC- Alfândega de Aveiro e sua contabilização No âmbito do protocolo de cooperação entre a DGAEIC e a Direcção Geral dos Impostos foi enviado aos nossos serviços a conclusão de um relatório com data de 25 de Agosto de 2003, cuja acção compreendeu a realização de Varejo ao entreposto de produção; análise aos movimentos dos produtos sujeitos e IEC e apuramento das diferenças dos diversos produtos existentes nos entrepostos em 16-Qut-2002. Do controlo realizado os produtos em falta resumiram-se ao álcool incorporado em bebidas que utilizam álcool etílico como matéria-prima, no total de 2.260,556 litros. Dessa diferença encontrada, resultante de perdas não comunicadas à estância aduaneira de controlo, conforme estipula o art. 41° do CIEC, apurou-se uma dívida, exigível nos termos do n.º 1 do art.7.º do CIEC, no montante de 19.418,85 €. Este montante foi liquidado em prestações tendo a última sido paga no decurso de 2004; o total do IEC foi registado a débito da conta “384 Matérias Primas, Sub. Consumo”, contabilização desadequada atendendo a que se trata de um valor de imposto liquidado oficiosamente (custo extraordinário) e não de matéria-prima. A contabilização do IEC na conta referida não produziu contudo efeitos no apuramento do CEVMC do ano de 2004, uma vez que o) (…) A.1.8. Determinação das vendas de bebidas espirituosas omitidas As diferenças de álcool apuradas, após consideração das inutilizações e da percentagem de quebra de produção, foram distribuídas pelas várias bebidas espirituosas de acordo com o peso do consumo de álcool de cada uma no total de álcool consumido na produção. Seguidamente determinou-se o n.º de garrafas em falta e aplicou-se o preço de venda médio, apurando-se desta forma o total de vendas omitidas A.2. PRODUTOS VITIVINICOLAS - EXERCÍCIOS DE 2003 E 2004 A.2.1. Do controlo de existências efectuado pelo I.V.V. (Instituto da Vinha e do Vinho) nas instalações da empresa em 11 de Março de 2004, resultou o apuramento de: i) falta em armazém de um volume de 313.516 litros, supostamente vendidos sem documento de suporte, conforme se resume no quadro seguinte (…) ii) volumes em excesso em armazém para os quais não foram apresentados documentos de suporte e que foram apreendidos, conforme se resume no quadro seguinte: [[IMG:0]] A,2.2. Em face do exposto, e tendo ainda em conta os erros, as omissões e inexactidões verificadas relativamente aos produtos vitivinícolas nomeadamente: - inexactidões nos registos vitivinícolas por falta de indicação dos documentos de entradas, de saídas, falta de indicação do grau, registos fora de ordem cronológica; - inexistência de saldos de existências que comportem quantidades facturadas; omissão de compras de vinhos; - existência de vendas sem emissão de factura ou documento equivalente; foi a empresa questionada por escrito, conforme nossa notificação de 04 de Maio de 2004 [Anexo 22], na pessoa do administrador Dr. D... acerca do destino dados aos produtos apreendidos e ainda se o processo desencadeado pelo I.V.V. se encontra concluído e, caso afirmativo, em que moldes foram sanadas as situações i) e ii) detectadas. Em resposta à notificação informou o mesmo que: “3-Esta situação deve-se a transferências de vinhos de urna contas correntes para outras. Pois o que está a mais no Anexo II está a menos no Anexo l esta situação deve-se a desclassificações de vinhos que por vezes não foram actualizadas nas contas correntes, mesmo assim apresentámos todos os comprovativos de desclassificações dos vinhos e justificámos o erro contido na Declaração de Existências à data de 31-07-2002. Pensamos que esta situação se devesse também ao facto da obrigatoriedade de registo nos livros das contas correntes ser a partir de 2002 e que levou a que houvesse uma excelente colaboração da Divisão de Fiscalização da Mealhada nomeadamente da Sra. Dra. G... que sempre teve o espírito de entreajuda e de postura pedagógica e uma colaboração com os nossos colaboradores no preenchimento dos mesmos. E todas as justificações por nós apresentadas referiam o funcionamento e indicações sugeridas pela Divisão de Fiscalização da Mealhada. A.2.3. Relativamente à justificação apresentada para o apuramento de vinhos em falta e em excesso (transferências de vinhos de umas contas correntes para outras, a desclassificações de vinhos não actualizadas nas contas correntes e a erro na Declaração de Existências à data de 31-07-2002), entendemos importante referir os seguintes aspectos: - os vinhos portugueses estão classificados em quatro níveis de qualidade: Vinho de Mesa (vinho inferir, cuja produção pode ser feita em qualquer região do país, e que não se enquadra nas outras categorias); Vinho Regional (vinho de qualidade superior ao vinho de mêsa, produzido, no mínimo, com 85% de uvas provenientes da região especificada, havendo em Portugal 8 denominações Regionais: 1) Vinho Regional do Minho; 2) Vinho Regional da Estremadura;3) Vinho Regional Terras do Sado; 4) Vinho Regional Alentejano; 5) Vinho Regional Ribatejano; 6) Vinho Regional de Trás-os-Montes; 7) Vinho Regional de Beiras e 8) Vinho Regional do Algarve); Vinho de Denominação Controlada (D.O.C.) (teoricamente é a categoria de mais alto nível de qualidade e identifica o vinho produzido em região delimitada, sujeito a regras mais restritas quanto à procedência e variedades de uvas utilizadas, o método de vinificação, o teor alcoólico, o tempo de envelhecimento, etc.);- Vinho de Qualidade Produzido em Região Determinada (V.Q.P.R.D.) (estes vinhos abrangem, nomeadamente, os vinhos licorosos (v.l.q.p.r.d.), os vinhos espumantes (v.e.q.p.r.d.), os vinhos frisantes (v.f.q.p.r.d.) e os demais v.q.p.r.d.. A justificação apresentada de desclassificação dos vinhos, não tem qualquer aderência à realidade, pois esta situação raramente ocorre e só quando o produtor verifica que é inexequível a venda do produto atribuindo-lhe aquela categoria. As diversas categorias (V.Q.P.R.D.; D.O.C.; Vinho Regional; e Vinho de Mesa) são nomenclaturas adoptadas no nosso país, à semelhança da EU (União Europeia), e que têm a ver com todo o processo de produção do vinho, o qual é sujeito a um controlo rigoroso em todas as suas fases, desde a vinha até ao consumidor, em que as castas utilizadas, os métodos de vinificação, as características organolépticas são apenas alguns dos elementos cujo controlo permite a atribuição desse direito. E está sujeito ao referido A) Os produtos apreendidos foram entregues ao I.V.V.. O processo só ficou concluído em 2007, as situações foram sanadas a favor do I.V.V., pois pagámos as taxas de promoção daqueles produtos que acharam estar em falta - Anexo controlo porque tem em vista a correcta informação e a protecção dos consumidores; pois se assim não fosse, a tendência seria a de qualificar um vinho com uma categoria superior à devida e não o inverso, ou seja, a desclassificação. Esta, quando ocorre, pode diminuir as taxas a pagar de certificação e de promoção. atendendo à classificação dos vinhos apontada, os volumes em falta e em excesso apurados pelo I.V.V. dividem-se da seguinte forma por classe de vinho: (…) A “desclassificação” de vinhos V.E.Q.P.R.D., D.O.C. e Regionais para vinhos de mesa obedece a requisitos que passam pelo envio de pedido escrito de desclassificação dos vinhos juntamente com o processo de desclassificação, para as Comissões Vitivinícolas das Regiões respectivas. Após obtenção do deferimento devem ser efectuados os registos vitivinícolas de saída (da conta corrente do vinho desclassificado) e de entrada no livro de vinho de mesa, se for esse o caso, com as correspondente anotação na coluna das “Observações” de ambos os livros. - O s.p. refere que as diferenças encontradas pelo I.V.V. se devem a transferências por desclassificação de uns vinhos para os outros que não foram registadas nos livros, porém não identificou nem comprovou devidamente nenhum desses movimentos. Após análise conjunta com o Dr. D..., dos elementos exibidos, concluiu-se, que as desclassificações de vinhos exibidas ao I.V.V. e devidamente comprovadas documentalmente à data, foram tomadas em conta no apuramento das quantidades em falta e em excesso por aquela entidade, com excepção da desclassificação do Vinho Tinto ... de 12.000 litros para vinho de mesa tinto, por a comunicação de deferimento da mesma por parte da CVR ..., ter sido apresentada após o período de controlo realizado pelo I.V.V. (Janeiro a meados de Março de 2004). Veja-se em Anexo 39 fotocópia do ofício de 21-07-2004 do I.V.V. onde esta situação se encontra esclarecida. As desclassificações solicitadas pelo contribuinte e cedidas pelo I.V.V. foram tidas em conta nas condições referidas. Qualquer outra situação seria subverter todo o regime jurídico vitivinícola e mergulharmos num caos, permitindo-nos entrar numa espiral descendente de categorias que, em casos extremos, poder-se-ia desqualificar sucessivamente um vinho VQPRD até ao Vinagre; evitavam-se os controlos e taxas, desconsiderava-se a concorrência e ganhava- se uma larga clientela. - No caso do VEQPRD ... apurado em excesso em armazém, o s.p. invocou erro na declaração de existências de 31-07-2002, tendo admitido que efectuou o seu preenchimento em quantidade de garrafas e não em litros, o que influenciaria o volume a mais constatado em armazém. Porém analisada a declaração de existências de 31-07-2002 verifica-se que não consta dela qualquer volume VEQPRD ..., a granel ou em garrafas. Situação que também é esclarecida no ofício de 21-07-2004 do I.V.V.. - Atendendo ao conteúdo do ofício do I.V.V. mediante o qual foi comunicado ao s.p. o montante de taxa de promoção a entregar pelos volumes em falta em armazém, apenas não foi considerada a desclassificação de 12.000 litros e vinho Tinto ... para vinho de mesa tinto, pelas razões já referidas; assim será a mesma tida em conta nos cálculos a efectuar, donde os volumes em falta e em excesso em armazém passam a ser os seguintes: (…)»; G) Em 8/10/2007 a Direcção de Finanças de Lisboa remeteu para a Impugnante, por carta registada e com aviso de recepção, o Relatório da Inspecção Tributária referente ao ano de 2004 – cfr. fls. 355 do PA apenso ao Autos, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido para todos os legais efeitos; H) Em 6/11/2007 a Impugnante apresentou o pedido de revisão da matéria tributável – cfr. informação de fls. 387 do Processo Instrutor apenso aos Autos e fls. 1018 do PA apenso aos Autos; I) Em 3/12/2007 reuniram-se os peritos no âmbito do procedimento de revisão da matéria tributável referido na alínea anterior, tendo sido elaborada a acta nº ..., cuja cópia se encontra junta aos Autos a fls. 1032 a 1034 do PA; J) De acordo com a acta nº ..., relativa ao procedimento de revisão, não foi possível obter um acordo entre os peritos - cfr. fls. 1032 a 1034 do PA; K) Em 17/10/2003 foi emitida pela “H...”, o Recibo de prémio de Seguro de Acidentes de Trabalho, em nome da Impugnante, no valor de 502,37€ - cfr. fls. 29 dos Autos, cujo conteúdo se dá por reproduzido; L) Em 2004 foram emitidos pela Impugnante os Documentos de Acompanhamento de Transportes de produtos vitícolas constantes a fls. 37 a 39 dos Autos, cujo conteúdo se dá por reproduzido, referente ao transporte de vinho branco para a sociedade agrícola da E...; M) Em 19/03/2004 foi emitida pela B..., Lda. a factura n.º 0...em nome da Impugnante, constante a fls. 519 do Processo Administrativo apenso aos Autos, cujo conteúdo se dá por reproduzido, e onde consta a descrição “Equipamento conforme lista anexa”, no valor total 97.960,80€, com IVA a uma taxa de 19%; N) Conjuntamente com a factura referida na alínea anterior foi elaborado o instrumento constante a fls. 520 dos Autos, cujo conteúdo se dá por reproduzido, e onde consta a descrição de vários equipamentos; O) Em 12/04/2004 foi emitida pela B..., Lda. a factura n.º 0...em nome da Impugnante, constante a fls. 21 dos Autos, cujo conteúdo se dá por reproduzido, e onde consta a descrição “Equipamento conforme lista anexa”, no valor total 65.450,00€, com IVA a uma taxa de 19%; P) Conjuntamente com a factura referida na alínea anterior foi emitido o instrumento constante a fls. 22 dos Autos, cujo conteúdo se dá por reproduzido, e onde consta o seguinte: « Equipamentos B... 4 Depósitos 7500 LTs Marca ... 3 Bombas de Enchimento 1 Filtro de Cartuchos - Placas 1 Máquina de Pressão.» Q) Em 2004 foram emitidos pela Impugnante os Documentos de Acompanhamento de Transportes de produtos vitícolas constantes a fls. 41 a 43 dos Autos, cujo conteúdo se dá por reproduzido, referente ao transporte de borra de vinho para a sociedade de destilação de ... em ...; R) Em 19/04/2004 foi emitida pela Impugnante em nome da B..., Lda. a factura n.º ... constante a fls. 523 do Processo Administrativo apenso aos Autos, cujo conteúdo se dá por reproduzido, e onde consta a descrição “Remunerações suportadas c/ Dr. C... durante o exercício de 2003”, no valor total 43.657,88€; S) Em 22/08/2005 foi emitida pela Impugnante a factura n.º ... em nome da Sociedade Agrícola E...constante a fls. 40 dos Autos, cujo conteúdo se dá por reproduzido, no valor de 47.040,00€ referente a “bnrc granel”; T) Os equipamentos vendidos pela B...à Impugnante foram negociados como uma venda em bloco - cfr. depoimento da testemunha D...; U) O Dr. C...era funcionário da Impugnante, com a categoria de Director, e foi colocado pela Impugnante a exercer as funções de gerente da B..., Lda. – cfr. recibo de vencimento constante a fls. 528 do PA conjugado com o depoimento da testemunha D...; V) Durante o ano de 2003 foram emitidas pela Estalagem ... em nome da Impugnante as facturas constantes a fls. 30 a 36 dos Autos, cujo conteúdo se dá por reproduzido, referente a alojamentos do Dr.; W) A PI deu entrada no TT de Lisboa em 20/05/2008 - cfr. fls. 2 dos Autos. * Motivação: A convicção do Tribunal que permitiu dar como provados os factos acima descritos assentou na análise dos documentos constantes dos Autos, tudo conforme discriminado em cada uma das alíneas dos Factos Assentes, conjugado com o princípio da livre apreciação da prova, entendido como o esforço para alcançar a verdade material, analisando dialecticamente os meios de prova ao seu alcance, procurando harmonizá-los entre si de acordo com os princípios da experiência comum. Em particular foi efectuada a análise ponderada e detalhada do teor da prova documental junta aos Autos, nomeadamente as facturas emitidas pela B...contantes a fls. 21 e 25, de onde se extraíram os factos provados, designadamente, o M), cujo valor não foi abalado por qualquer outra prova, e as facturas emitidas pela Estalagem ... constantes a fls. 30 a 36 dos Auto para prova do facto V). A convicção do Tribunal assentou também no depoimento de D..., que exerceu funções de responsável administrativo e financeiro da sociedade Impugnante, o qual depôs de forma coerente e espontânea, apresentando a testemunha uma postura serena e com conhecimento detalhado dos factos sobre os quais foi objecto de inquirição. Em Audiência, a testemunha explicou pormenorizadamente a razão a venda dos equipamentos da B...à Impugnante, tendo referido que à data da desactivação da B..., esta sociedade tinha diversos equipamentos que faziam falta à Impugnante e que foram transferidos do ...para ...; Referiu que foi estimado um valor comercial para os mesmos e que a venda foi feita em bloco; Confirmou que o Dr. C...foi contratado pela Impugnante mas passou a exercer funções na gerência na B..., após essa sociedade ter sido adquirida pela Impugnante; Referiu que o Dr. C...era pago pela Impugnante, sendo estes serviços posteriormente debitados à Impugnante; Explicou que os custos de produção na E...eram pagos pela Impugnante a uma empresa de ..., a qual tratava da sua manutenção e exploração, tendo em contrapartida recebido o vinho produzido; Disse que o negócio com a J..., apesar de ter sido emitida uma factura, acabou por não se concretizar, uma vez que a J... apresentava-se com problemas financeiros. Quanto ao depoimento de I..., inspectora tributária, veio confirmar as informações prestadas no referido relatório. Os restantes factos alegados não foram julgados provados ou não provados, por constituírem considerações pessoais ou conclusões de facto ou de direito e por não terem relevância para a decisão da causa. * II.2. Aditamento oficioso à fundamentação de facto: Atento o disposto no n.º 1 do art. 662.º do CPC, aplicável ex vi art. 281.º do CPPT, considerando a prova documental produzida nos autos, e o alegado pela Recorrente, procede-se ao aditamento à fundamentação de facto, nos termos que se passam a enunciar: X) Do quadro resumo referido no parágrafo 3 do ponto III.1.5. do Relatório de Inspeção Tributária, referido no ponto F), consta o seguinte (cf. fls. 163 a 238 do PA apenso): [[IMG:1]] Y) Do documento anexo à fatura n.º ...44, referido no ponto N), consta o seguinte (cf. fls. 26 dos autos): Equipamentos B... 7 Depositas 15 .000 Isotermicos COSV AL 4 Depositas 15.000 ... 1 Filtro de Terras 1 Capsuladora 1 Maquina de Encher garrafões 1 Maquina de Rotular garrafões 1 Maquina de Lavar garrafões 1 Grupo de Frio 1 Centrifuga· 1 Promotador 42 Pipas de madeira pequenas 2 Impressoras 2 Computadores 1 Compressor Atlas COOP II.2. Fundamentação de Direito No presente recurso, a Recorrente imputa à sentença recorrida erros de julgamento de direito, por alegada violação dos arts 19.º, n.º 2, 35.º, n.º 5, 15.º, n.º 1, alínea b), parte V), e 84.º do Código do IVA, bem como dos artigos 74.º, n.º 3, 75.º, 87.º e 88.º da Lei Geral Tributária, sustentando para tando, e em síntese, que o Tribunal a quo interpretou e aplicou incorretamente tais preceitos ao julgar ilegal a liquidação adicional de IVA em causa, resultante de correções aritméticas e do recurso à avaliação indireta. A Recorrente começa por assacar à sentença erro de julgamento de direito por violação dos arts 19.º, n.º 2, e 35.º, n.º 5 do Código do IVA, decorrente do reconhecimento do direito à dedução do imposto com base em faturas que, na sua tese, não continham os elementos legalmente exigidos. Assim, alega que estando em causa a dedução indevida de IVA nos montantes de EUR 15.640,80 e EUR 10.450,00, o Tribunal errou ao considerar a liquidação ilegal, pois as faturas nas quais o IVA deduzido foi incluído não cumpriam os requisitos exigidos pelo n.º 5 do art. 35.º do CIVA, e o documento anexo às mesmas, já em sede de procedimento inspetivo, não possibilitava a identificação precisa e as quantidades e valores unitários dos equipamentos em causa. Vejamos. Do relatório de inspeção tributária consta, a este propósito, a seguinte fundamentação (cf. ponto F, da fundamentação de facto): (…) III.1.3 IVA indevidamente deduzido no período 04.03 relacionado com Factura não Emitida na Forma Legal 1. O s.p. deduziu indevidamente IVA, ao registar na conta “... Iva Ded. Imob. Merc. Nac-19%”, no diário 01, lançamento n.º ... de 31-03-2004, o valor de 15.640,80 €, contido na factura n.º ...de 19-03-2004, emitida pela empresa B..., cuja descrição é “Equipamento conforme lista anexa”, não se encontrando anexa qualquer lista de equipamentos 2. Solicitada a lista dos equipamentos foi-nos facultado uma folha A4 contendo os nomes de alguns equipamentos, porém sem a sua identificação precisa, as quantidades e valores unitários. 3. Conclui-se pois que os documentos exibidos não contém os elementos necessários e exigidos pelo n.º 5 do artigo 35.º do CIVA para que o imposto nele inscrito seja dedutível, pelo que foi o mesmo considerado indevidamente deduzido, nos termos do n.º 2 do art. 19.º do CIVA. Junta-se em Anexo 8 fotocópia da factura n.º ...de 19-03-2004 e da lista anexa exibida. III. 1.4. IVA indevidamente deduzido no período 04.04 relacionado com Factura não emitida na Forma Legal 1. Foi contabilizada em 30-04-2004, na conta “... Equipamento básico” e “... Iva Ded. Imob.Merc. Nac-19%”, a factura n.º ...de 12-04-2004 no valor de 55.000,00 € a que acresce IVA no valor de 10.450,00 €, emitida pela empresa B..., com a descrição “Equipamento conforme lista anexa”, não se encontrando anexa qualquer lista de equipamentos. 2. Solicitada a lista dos equipamentos foi-nos facultado uma folha A4 contendo os nomes de alguns equipamentos, porém sem a sua identificação precisa, as quantidades e Valores unitários. 3. Conclui-se pois que os documentos exibidos não contêm os elementos necessários e exigidos pelo n.º 5 do artigo 35.º do Cl VA para que o imposto nele inscrito seja dedutível, pelo que foi o mesmo considerado indevidamente deduzido, nos termos do n.º 2 do art. 19.º do CIVA. Junta-se em Anexo 9 fotocópia da factura n.º ...de 12-04-2004 e da lista anexa exibida. (…) Por sua vez, o Tribunal a quo entendeu que, embora o artigo 35.º, n.º 5, do CIVA imponha determinados requisitos formais às faturas, com vista ao controlo do IVA e ao combate à evasão fiscal, tais exigências devem ser interpretadas à luz da sua finalidade e em conformidade com a jurisprudência do Tribunal de Justiça da União Europeia, segundo a qual o direito à dedução não pode ser recusado com fundamento em meras insuficiências formais quando a Administração Tributária dispõe de todos os elementos necessários para verificar o cumprimento dos correspondentes requisitos substantivos. Aplicando estes princípios ao caso concreto, o Tribunal considerou, em face da matéria de facto provada, que a operação em causa consistiu numa venda em bloco de equipamentos, que as faturas foram efetivamente emitidas, que a descrição constante das faturas e das listas anexas às mesmas era suficiente para permitir o controlo da operação e que foi aplicada a taxa máxima de IVA. Nestas circunstâncias, concluiu não se verificar qualquer risco de aplicação incorreta da taxa ou de evasão fiscal, razão pela qual entendeu ser indevida a recusa da dedução do IVA por parte da Inspeção Tributária. Ora, não se vislumbra que, quanto a esta questão, o Tribunal a quo tenha decidido erradamente, ou que a sentença padeça do erro de julgamento de direito que lhe é imputado pela Recorrente. Com efeito, resulta efetivamente da matéria de facto provada que, nas listagens anexas às faturas, se encontram identificados os bens transacionados de forma suficiente para permitir o controlo da operação (cf. pontos O, P, N e Y da fundamentação de facto), que a operação configurou uma venda em bloco - motivo pelo qual não foram discriminados os preços unitários - e, sobretudo, que a transação realmente ocorreu (cf. ponto T da fundamentação de facto), pelo que, nestes termos, não estava a Recorrente legitimada a negar a dedução do imposto. Acresce que, no Relatório de Inspeção, não é concretamente explicitado, relativamente a cada fatura e respetiva operação titulada, de que modo o alegado incumprimento dos requisitos formais previstos no artigo 35.º, n.º 5, do CIVA impediria a dedutibilidade do IVA. Tal omissão é particularmente relevante se se tiver presente que, conforme resulta da jurisprudência do TJUE, “o princípio fundamental da neutralidade do IVA exige que a dedução deste imposto pago a montante seja concedida se os requisitos materiais estiverem cumpridos, mesmo que os sujeitos passivos tenham omitido certos requisitos formais, sendo que a posse de uma factura com as menções previstas no artigo 226.º da Diretiva IVA constitui um requisito formal e não um requisito material do direito à dedução do IVA” (cf., neste sentido, o Acór... do STA de 13-12-2023, proc. n.º 02922/12.7BELRS, disponível em www.dgsi.pt). Por outro lado, resulta igualmente da jurisprudência do TJUE que “[o] artigo 178.º, alínea a), da Diretiva 2006/112 deve ser interpretado no sentido de que se opõe a que as autoridades tributárias nacionais possam recusar o direito à dedução do imposto sobre o valor acrescentado pelo simples facto de o sujeito passivo possuir uma fatura que não cumpre os requisitos exigidos pelo artigo 226.º, n.ºs 6 e 7, dessa diretiva, quando essas autoridades dispõem de todas as informações necessárias para verificar se os requisitos substantivos relativos ao exercício desse direito se encontram satisfeitos” (cf. Acór... do TJUE de 2016-09-15, proc. C-516/14, caso Barlis, disponível em https://curia.europa.eu/). Deste modo, o direito à dedução é admissível ainda que subsistam algumas deficiências formais nas faturas, desde que a realidade material da operação esteja demonstrada (cf. Acór... deste TCAS de 2023-10-19, proc. n.º 435/18.2BELLE, disponível em www.dgsi.pt), como sucede no caso em apreço. Assim sendo, não cabe razão à Recorrente quanto a esta questão. A Recorrente sustenta ainda que a sentença incorreu em erro de julgamento de direito, por violação do artigo 74.º da Lei Geral Tributária, ao ter considerado demonstrados os encargos respeitantes à cedência do trabalhador C..., apesar de, no seu entender, não ter sido produzida prova documental idónea quanto à efetividade e quantificação desses encargos. Apreciando. A Autoridade Tributária entendeu que a operação em causa não podia ser qualificada como um mero reembolso de despesas, excluído de tributação em sede de IVA nos termos do Ofício-Circulado n.º .../2000, uma vez que o montante de EUR 43.657,88, debitado através da Nota de Lançamento n.º ..., de 19 de abril de 2004, não coincidia com as despesas que, segundo os seus cálculos, teriam sido efetivamente suportadas pela Recorrida com o trabalhador C...durante o exercício de 2003, e com base nessa divergência, a AT concluiu que se estava perante uma verdadeira prestação de serviços de cedência de pessoal, sujeita a IVA à taxa normal de 19%, procedendo, em consequência, à liquidação de imposto sobre a totalidade do valor debitado, no montante de EUR 8.295,00 (cf. RIT, no ponto F da fundamentação de facto). Na sentença recorrida concluiu-se, em sentido diverso, entendendo-se ali que a Recorrida havia suportado os encargos inerentes ao trabalhador cedido e que se limitara a faturar à sociedade beneficiária o montante correspondente ao reembolso dessas despesas, designadamente salários, contribuições para a Segurança Social e demais encargos obrigatórios. Nessa medida, considerou-se que a operação não configurava uma prestação de serviços para efeitos do artigo 4.º do Código do IVA, encontrando-se excluída da incidência objetiva do imposto, razão pela qual julgou procedente a impugnação quanto a esta correção. Ora, e desde logo, importa referir que os cálculos efetuados pelos Serviços de Inspeção Tributária padecem de erro manifesto. Com efeito, no exercício de 2003, e nos termos do disposto no artigo 3.º, n.º 2, do Decreto-Lei n.º 199/99, de 8 de junho, então em vigor, a taxa contributiva global do regime geral da segurança social a cargo da entidade empregadora era de 23,75%. Ora, tendo o trabalhador em causa auferido rendimentos no montante de EUR 32.448,07 - valor expressamente identificado como “valor sujeito” no quadro resumo constante do Relatório de Inspeção Tributária (cf. ponto X, da fundamentação de facto aditada por este Tribunal) -, o montante devido a título de contribuições patronais ascendia a EUR 7.706,42. Todavia, a AT considerou apenas o valor de EUR 4.532,15, valor esse que não corresponde à aplicação da taxa legalmente prevista, revelando-se, por isso, incorreto. Por outro lado, e ainda que se reconheça que, quanto a alguns encargos incluídos no valor global debitado - designadamente os relativos a seguros -, não tenha sido produzida prova individualizada que permitisse afirmar, de forma inequívoca, que a totalidade do montante de EUR 502,37 respeitava especificamente ao trabalhador C..., uma vez que se tratava de um seguro de natureza coletiva (cf. ponto K, da fundamentação de facto), tal circunstância não legitimava, só por si, a atuação da Autoridade Tributária nos termos em que esta procedeu. Com efeito, a inexistência de uma coincidência absolutamente exata entre os valores debitados e os custos apurados não autorizava a Administração Tributária a qualificar toda a operação como prestação de serviços sujeita a IVA, pois mesmo admitindo-se que pudesse subsistir alguma parcela não integralmente comprovada, a atuação legalmente adequada da AT seria a de aceitar como não sujeita a IVA a parte do montante que se encontrasse demonstradamente associada a encargos efetivos e obrigatórios suportados pela entidade empregadora, procedendo, apenas quanto a um eventual excesso não justificado, à correspondente liquidação de imposto. Assim sendo, ao optar por sujeitar a IVA a totalidade do valor debitado, sem autonomizar a parte comprovadamente correspondente a reembolso de despesas, a AT incorreu em erro nos pressupostos de facto e de direito da liquidação. Tanto basta para se concluir pela ilegalidade da liquidação, nesta parte, Prossegue a Recorrente alegando singelamente que “Os SIT constataram que a sociedade impugnante deduziu indevidamente IVA, no período de 04/11, respeitante a encargos suportados com vinha e encargos suportados com adega que, atenta toda a prova recolhida em sede de procedimento inspetivo – vários documentos solicitados quer à sociedade, quer ao Instituto da Vinha e do Vinho -, se veio a concluir estarem relacionados não com a impugnante, mas com a empresa B...- , Ld.ª” (cf. conclusão I, das suas alegações de recurso). Vejamos. Resulta do RIT que a Autoridade Tributária concluiu que o sujeito passivo deduziu indevidamente IVA no período 04/11, relativamente a uma nota de débito emitida pela E..., por encargos com a vinha e a adega que, à luz da prova recolhida (listagens de custos, DAA, DCP e análise contabilística), foram considerados associados à exploração da B..., não afeta à realização de operações tributáveis pelo sujeito passivo, entendendo-se, assim, não demonstrado que tais encargos respeitassem à sua atividade tributável, em violação do artigo 20.º, n.º 1, alínea a), do CIVA (cf. RIT, no ponto F, da fundamentação de facto). Na sentença esta correção foi considerada ilegal, com fundamento na apreciação dos DAA juntos aos autos pela Recorrida (cf. ponto L, da fundamentação de facto), concluindo-se ali que o vinho produzido na AA, na vindima de 2004, foi efetivamente transferido para a mesma - ainda que parte das entradas tenha ocorrido em 2005, como reconhecido pelos próprios Serviços de Inspeção -, ficando assim identificado o destino da produção e demonstrada a ligação entre os encargos com a vinha e a adega e a atividade tributável, sendo irrelevante, para efeitos de IVA, a defasagem temporal invocada pela Autoridade Tributária. Com efeito, os DAA juntos à PI (cf. ponto L, da fundamentação de facto) demonstram que, entre novembro e dezembro de 2004, o vinho produzido na AA foi efetivamente transportado do ...para a Recorrida, por identificarem de forma objetiva a origem, o produto, as quantidades e a destinatária, em termos coincidentes com os apuramentos do próprio RIT, confirmando que a produção teve destino certo na sua esfera económica, assim sustentando a conclusão a que se chegou na sentença quanto à invalidade da correção. Atendendo a que a Recorrente não questiona a fundamentação de facto da sentença, limitando-se, aliás, a pouco substanciar a afirmação que, quanto a este segmento decisório, faz nas conclusões das suas alegações de recurso, e não se vislumbrando que a interpretação acolhida na sentença revele qualquer incorreção, não há que lhe reconhecer razão quanto a este ponto, pelo que também aqui o recurso fracassa. Prosseguindo. No que respeita à correção relativa à fatura n.º ..., emitida em 31 de dezembro de 2004 à J..., Lda., sem liquidação de IVA, a Recorrente sustenta que a operação não reunia os pressupostos da isenção prevista no artigo 15.º, n.º 1, alínea b), parte V), do CIVA, porquanto a fatura não contém qualquer menção à norma legal de isenção nem referência a documentação comprovativa do destino dos bens, tendo ainda sido apurado que a adquirente não era detentora de entreposto fiscal, e que o montante faturado foi contabilizado como proveito, não tendo sido objeto de anulação ou regularização em período posterior, não tendo a Recorrida apresentado qualquer prova justificativa do tratamento fiscal adotado. Quanto a esta questão, resulta do Relatório de Inspeção Tributária que a referida fatura respeita à transmissão de vinho tinto e branco, tendo o imposto sido considerado exigível no momento da colocação dos bens à disposição do adquirente, nos termos do artigo 7.º, n.º 1, alínea a), do CIVA, uma vez que não foi comprovado o enquadramento da operação em regime de entreposto não aduaneiro, nem exibidos os documentos exigidos pelo artigo 28.º, n.ºs 8 e 9, do mesmo Código, concluindo a AT pela existência de IVA não liquidado (cf. ponto F, da fundamentação de facto). A sentença recorrida afastou, contudo, esta correção, entendendo que, tratando-se de vendas alegadamente não declaradas, incumbia à Administração Tributária o ónus de provar que as mercadorias foram efetivamente entregues à J..., o que não resultaria demonstrado a partir dos factos descritos no Relatório de Inspeção, não podendo, por isso, considerar-se verificado o facto tributário subjacente à liquidação. Sucede, porém, que a Recorrida deixou de beneficiar da presunção de veracidade prevista no artigo 75.º, n.º 1, da LGT, porquanto, no que respeita à operação titulada pela fatura emitida, a sua escrita não se encontrava organizada de acordo com a legislação comercial e fiscal, nem permitia o conhecimento da matéria tributável real. Com efeito, a Recorrida emitiu a fatura em causa, reconheceu o respetivo montante como proveito e manteve esse registo plenamente eficaz na sua contabilidade, sem que tenha procedido à sua anulação, à emissão de nota de crédito, ao estorno do proveito ou a qualquer outro registo corretivo, apesar de vir posteriormente alegar que a transação não se concretizou. Ora, esta atuação traduz uma inexati... relevante da escrita, na medida em que a contabilidade continua a afirmar a existência de uma operação que o próprio sujeito passivo vem negar, criando uma desconformidade objetiva entre a realidade alegada e os registos contabilísticos e impedindo, por essa via, o conhecimento fiável da matéria tributável efetiva. Esta situação integra a previsão do artigo 75.º, n.º 2, alínea a), da LGT, segundo a qual a presunção de veracidade não se verifica quando a contabilidade revele inexatidões ou indícios fundados de que não reflete ou impede o conhecimento da matéria tributável real. Com efeito, nestas circunstâncias, a escrita da Recorrida perde a força probatória favorável que lhe seria conferida pelo artigo 75.º, n.º 1, da LGT, não podendo servir de suporte à alegação de inexistência da operação, e assim verificada a não operatividade da presunção legal, retoma plena aplicação a regra geral do artigo 74.º, n.º 1, da LGT, pelo que competia à Recorrida a prova dos factos constitutivos do direito invocado, designadamente, da inexistência da transação faturada. Assim, ao manter o ónus probatório na Administração Tributária e exigir-lhe a demonstração da inexistência da operação, quando a própria escrita da Recorrida, não corrigida por qualquer meio, afirmava a sua existência, a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento. Ou seja, ao aceitar a mera alegação de inexistência da transação, desacompanhada de qualquer atuação contabilística minimamente coerente com essa tese, a decisão recorrida desconsiderou, efetivamente, o regime conjugado dos artigos 74.º e 75.º da LGT, permitindo que o sujeito passivo beneficiasse da sua própria inércia contabilística. Pelo que se conclui que neste ponto o recurso deve ser julgado procedente, cabendo razão à Recorrente. Por fim, e no que respeita à aplicação de métodos indiretos, a Recorrente sustenta, nas conclusões do recurso, que a sentença errou ao considerar não verificados os respetivos pressupostos legais, defendendo que do Relatório de Inspeção Tributária resulta demonstrada a impossibilidade de apuramento direto e exato da matéria tributável, atenta a existência de irregularidades graves, reiteradas e estruturalmente impeditivas do controlo da realidade económica da atividade da Recorrida. Alega, em particular, que a escrita apresentava deficiências ao nível dos registos de existências, omissões de vendas, falta de relevação contabilística de quebras, lançamentos sem documento de suporte idóneo, inexistência ou insuficiência de elementos justificativos em operações intragrupo, bem como incongruências entre os registos contabilísticos, os documentos de transporte (DAA), as declarações obrigatórias ao IVV e a informação estatística de vendas, mais sustentando que tais irregularidades não foram supridas no procedimento inspetivo, razão pela qual se mostravam preenchidos os pressupostos dos artigos 87.º, alínea b), 88.º, alínea a), e 90.º da LGT, não podendo a AT ser onerada com a demonstração de uma impossibilidade absoluta de quantificação direta quando a própria escrita inviabilizava esse apuramento. Na sentença recorrida, contudo, julgou-se não verificados os pressupostos legais para a aplicação de métodos indiretos, entendendo-se ali que, embora a escrita apresentasse irregularidades, não ficou suficientemente demonstrado que tais deficiências impedissem o apuramento direto da matéria tributável, tanto mais que ao longo do procedimento inspetivo se registou uma colaboração intensa da Recorrida com os serviços de inspeção. Considerou-se, assim, que a AT não logrou provar que não existia outra forma de apurar a verdadeira situação tributária, concluindo pela ilegalidade da avaliação indireta e anulando, nessa parte, a liquidação adicional. Sucede, no entanto, que as irregularidades apuradas pela Administração Tributária não se reconduzem a erros pontuais, isolados ou meramente quantitativos, suscetíveis de correção aritmética, antes revelando deficiências estruturais da escrita que comprometem a sua fiabilidade global, impedindo o apuramento direto e exato da matéria tributável. Com efeito, o que resulta do Relatório de Inspeção Tributária é que a Recorrida não dispunha de um sistema de inventário permanente funcional, apresentando os livros obrigatórios de registo de produtos vitivinícolas omissões relevantes, registos incompletos, efetuados a lápis, sem identificação de documentos de entrada e saída e sem observância da ordem cronológica, inviabilizando o controlo das quantidades produzidas, armazenadas e comercializadas. Ora, as deficiências em causa afetam um elemento nuclear da atividade - as existências - e impedem a determinação segura dos fluxos de entrada e saída, não sendo, por isso, passíveis de correção por simples ajustamentos aritméticos, por faltar a base factual mínima que permitiria apurar quais os valores corretos (cf. ponto F, da fundamentação de facto). Acresce a deteção de vendas efetivamente realizadas e não registadas na contabilidade, apuradas através do confronto entre a estatística de vendas, os documentos de acompanhamento administrativo (DAA) e os registos contabilísticos, bem como a inexistência de registo de vendas a dinheiro. Ora, estas omissões não permitem identificar, de forma exaustiva e individualizada, a totalidade das operações omitidas nem o respetivo valor tributável, afastando a possibilidade de correções diretas e evidenciando uma subdeclaração estrutural de proveitos. Por outro lado, verificou-se a não relevação contabilística de quebras conhecidas pela própria empresa, sem qualquer critério objetivo, consistente e documentado para a sua quantificação, bem como a existência de lançamentos relevantes sem suporte documental idóneo, designadamente em operações internas e intragrupo, tratando-se de falhas que impedem a validação dos custos e resultados declarados e não podem ser supridas por correções parcelares, uma vez que não é possível reconstituir, com segurança, a realidade económica subjacente aos registos efetuados. Neste contexto, estava em causa a impossibilidade de determinar, com base na escrita apresentada, quais seriam os valores corretos da matéria tributável, revelando-se as irregularidades apuradas graves, reiteradas e interligadas, incidindo sobre vários elementos essenciais da formação do resultado tributável, pelo que comprometem a credibilidade global da contabilidade e impedem o apuramento direto e exato da situação tributária da Recorrida. Assim, e contrariamente ao entendido na sentença recorrida, a Administração Tributária não estava obrigada a proceder a correções aritméticas parcelares, por inexistir base segura para tal, mostrando-se preenchidos os pressupostos legais previstos nos arts 87.º, alínea b), 88.º, alínea a), e 90.º da LGT para o recurso a métodos indiretos. Donde, ao desconsiderar a natureza estrutural das irregularidades apuradas e ao exigir uma demonstração de impossibilidade absoluta de correção direta não prevista na lei, a sentença incorreu em erro de julgamento, razão pela qual deve ser revogada neste ponto, dando-se razão à Recorrente. Por fim, e no que respeita à errónea quantificação da matéria tributável apurada por métodos indiretos, alegada pela Recorrida na sua PI, importa começar por salientar que, nos termos do art. 74.º, n.º 3, da LGT, competia à Administração Tributária o ónus da prova da verificação dos pressupostos do recurso a tais métodos - ónus que, como se viu, se mostra cumprido -, cabendo, por sua vez, à Recorrida o ónus da prova do excesso na respetiva quantificação. Sucede que a Recorrida não logrou demonstrar que a quantificação efetuada padeça de erro ou excesso. Com efeito, as objeções por si formuladas incidem essencialmente sobre as opções metodológicas seguidas pela Administração Tributária, designadamente a forma de apuramento das quantidades de vinho presumidamente vendidas e não registadas, obtidas através do confronto entre os dados do varejo do Instituto da Vinha e do Vinho, os documentos de acompanhamento administrativo (DAA) e a contabilidade, bem como sobre a determinação do preço médio utilizado para a valorização dessas quantidades, apontando-se ainda alegadas incongruências na utilização de diferentes fontes de dados para faltas e sobras de existências, lapsos no cálculo do preço médio e na consideração da capacidade das garrafas. Todavia, tais críticas não foram acompanhadas da demonstração de que, corrigidos esses aspetos, o resultado da quantificação se afastaria de forma relevante da realidade tributável, nem foi apresentada qualquer quantificação alternativa assente em dados fiáveis que permitisse concluir por excesso manifesto, tendo-se limitado a Recorrida a pôr em causa a exati... do método seguido, sem infirmar a razoabilidade global dos critérios adotados, quando, em sede de avaliação indireta, e pela sua própria natureza, não se exige a determinação de valores exatos, bastando que a quantificação assente em critérios objetivos, explicitados e racionalmente fundamentados. Acresce que quanto a esta questão, idêntica conclusão foi já alcançada por este Tribunal no acór... proferido no processo n.º 886/08.0BELRS, relativo ao mesmo procedimento inspetivo e ao mesmo período, ainda que em sede de IRC, onde se concluiu que, não obstante a identificação de fragilidades metodológicas, o sujeito passivo não demonstrou erro ou excesso na quantificação efetuada por métodos indiretos. Ora, não se identificando, no presente processo, referente ao IVA, qualquer elemento adicional que imponha solução diversa, não se vê razão para divergir desse entendimento. Assim, não tendo a Recorrida cumprido o ónus probatório que sobre si recaía quanto à demonstração do excesso na quantificação da matéria tributável apurada por métodos indiretos, improcede a impugnação também nesta parte. * Assim sendo, e em face do exposto, o presente recurso deve ser julgado parcialmente procedente. *** Atento o decaimento parcial da Recorrente e da Recorrida, em ambas as instâncias, as custas são da responsabilidade de ambas, na proporção do respetivo decaimento, que se fixa em 89% para a Recorrente e em 11% para a Recorrida, nos termos do disposto no art. 527.º, n.ºs 1 e 2, do Código de Processo Civil, aplicável ex vi do art. 2.º, alínea e), do Código de Procedimento e de Processo Tributário. *** Conclusão: Preparando a decisão, formulamos a seguinte síntese conclusiva: I. O direito à dedução do IVA não pode ser recusado com fundamento em meras insuficiências formais das faturas quando a Administração Tributária disponha de todos os elementos necessários para verificar o cumprimento dos requisitos materiais da operação, devendo os requisitos previstos no art. 35.º, n.º 5, do Código do IVA ser interpretados à luz do princípio da neutralidade do imposto e da jurisprudência do Tribunal de Justiça da União Europeia. II. Estando demonstrada a efetiva realização da operação tributável e sendo a descrição constante da fatura suficiente para permitir o controlo da mesma, não é legítima a recusa da dedução do IVA com fundamento na falta de discriminação unitária dos bens, designadamente quando esteja em causa uma venda em bloco. III. A cedência de trabalhador entre sociedades não configura uma prestação de serviços sujeita a IVA quando se traduza num mero reembolso dos encargos efetivamente suportados, incumbindo à Administração Tributária provar a existência de uma contraprestação que exceda esses encargos para efeitos de sujeição a imposto. IV. A presunção de veracidade da contabilidade prevista no art. 75.º, n.º 1, da Lei Geral Tributária não opera quando a escrita revele inexatidões relevantes ou indícios fundados de que não reflete a matéria tributável real, designadamente quando o sujeito passivo mantém contabilizada uma operação como existente sem qualquer registo corretivo, apesar de alegar a sua inexistência. V. Verificando-se irregularidades graves, reiteradas e estruturalmente impeditivas do apuramento direto e exato da matéria tributável, nomeadamente ao nível dos registos de existências, vendas e documentos de suporte, mostram-se preenchidos os pressupostos legais do recurso à avaliação indireta, não estando a Administração Tributária obrigada a proceder a correções meramente aritméticas quando inexista base segura para tal. VI. Em caso de determinação da matéria tributável por métodos indiretos, compete à Administração Tributária a prova dos pressupostos da sua aplicação, cabendo ao sujeito passivo o ónus da prova do excesso na respetiva quantificação, nos termos do art. 74.º, n.º 3, da Lei Geral Tributária. III. DECISÃO Em face do expposto, acordam, em conferência, os Juízes da Subsecção Comum da Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Sul em conceder parcial provimento ao presente recurso, revogando parcialmente a sentença recorrida e, em consequência, julgando a impugnação judicial parcialmente procedente. Custas pela Recorrente e pela Recorrida, em ambas as instâncias, na proporção do respetivo decaimento, que se fixa em 89% para a Recorrente e em 11% para a Recorrida. Lisboa, 29 de janeiro de 2025 - Margarida Reis (relatora) – Sara Diegas Loureiro – Patrícia Manuel Pires.