0143/14 - Supremo Tribunal Administrativo

É de admitir o recurso de revista excepcional se as questões colocadas têm a virtualidade de se colocar em inúmeros casos futuros, por se reportarem a questões gerais sobre a incidência de imposto de selo nos contratos de prestação de serviços celebrados com os consumidores por sociedades que exercem a actividade de distribuição de sinal de televisão (por cabo, satélite ou outra plataforma) e de prestação de serviços de comunicações de dados e de interactividade, questões que apresentam inegável repercussão comunitária e são de grande relevo social, pelo que importa que o Supremo Tribunal intervenha, conhecendo da revista, para que a pronúncia que venha a emitir possa servir como orientação para os envolvidos e para os tribunais de que é órgão de cúpula, assim contribuindo para uma melhor aplicação do direito.

Acordam na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo: 1 . A…………, S. A., com os demais sinais dos autos, interpõe recurso de revista excepcional, ao abrigo do disposto no art. 150º do CPTA, do acórdão proferido pelo TCA Sul que negou provimento ao recurso jurisdicional que interpusera da sentença do Tribunal Tributário de Lisboa que, por sua vez, julgara improcedente a impugnação judicial que deduziu contra a liquidação adicional de imposto de selo referente ao ano de 2007. Terminou as suas alegações de recurso com as seguintes conclusões: O presente recurso vem interposto do Acórdão proferido em 30 de Outubro de 2013, no processo que correu os seus termos junto da 2º Juízo – 2ª Secção (Contencioso tributário) do Tribunal Central Administrativo Sul, sob o n.º 06922/13, na parte que julgou improcedente o Recurso interposto pela ora Recorrente; Nos termos do artigo 150º, nº 1, do Código de Processo nos Tribunais Administrativos, das decisões proferidas em segunda instância pelo Tribunal Central Administrativo pode haver, excepcionalmente, Revista para o Supremo Tribunal Administrativo quando verificados os seguintes requisitos: i) estar em causa a apreciação de uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental; ou ii) ser a admissão do recurso claramente necessária para uma melhor aplicação do direito; Relativamente ao primeiro requisito – o de estarmos perante uma questão com relevância jurídica – o mesmo deverá ser apreciado, de acordo com a jurisprudência, não perante o interesse teórico ou académico da questão, mas perante o seu interesse prático e objectivo; Na verdade, em particular no que respeita as situações que não envolvem o preenchimento do formulário de adesão, trata-se de uma questão cuja relevância jurídica e social é evidente, por decorrer da frequência em que situações nas quais existe a obrigação de disponibilizar as condições gerais aplicáveis existe, e é cumprida mediante a disponibilização das referidas condições, por exemplo, mediante a sua disponibilização através da Internet; Com efeito, caso se entendesse que em todas essas situações em que existe a disponibilização de condições legais, estamos perante um escrito de contrato, tal entendimento teria consequências socialmente absurdas; Cristalizar na ordem jurídica um tal entendimento teria, na prática, e tendo presente a redacção vigente na data dos factos, implicações que afectariam fortemente o comércio jurídico de um sem número de contratos diariamente celebrados, e em inúmeras situações de valor inferior ao próprio valor do imposto alegadamente devido: Quanto ao segundo requisito — necessidade de melhor aplicação do direito — tem sido entendido pela jurisprudência como devendo resultar da possibilidade de repetição da questão noutros casos e da necessidade de garantir a uniformização do direito, estando em causa matérias importantes tratadas pelas instâncias de forma pouco consistente e/ou contraditória, impondo-se a intervenção do órgão de cúpula da justiça como condição para dissipar dúvidas e alcançar melhor aplicação do direito; No caso ora em apreço, a reapreciação do teor do Acórdão proferido pelo Tribunal Central Administrativo Sul configura uma situação que, a titulo excepcional, deverá ser reexaminada porquanto a decisão materializada no referido Acórdão também consubstancia uma situação de manifesta incorrecta aplicação do direito e, bem assim, de manifesta injustiça, em particular, no que respeita às situações referentes à contratação via telefone, internet e comunicação das agentes — isto é, nos canais de venda que não envolvem o preenchimento de um formulário de adesão —, a qual é manifestamente contraditória com a posição anteriormente assumida, quer judicialmente, quer pela própria Administração tributária; Com efeito, a questão de direito objecto de apreciação nos presentes autos – a qual consiste na análise da incidência de Imposto do Selo nos contratos de prestação de serviços celebrados pela ora Recorrente com os seus clientes – foi já objecto de apreciação noutros exercícios, designadamente nos anos de 2006, 2008 e 2009, tendo sido, em qualquer dos referidos exercícios, e em diferentes instâncias, e por distintas entidades, expressamente reconhecido, contrariamente à decisão veiculada no Acórdão ora em apreço, que nos canais de venda que não envolvem o preenchimento de um formulário de adesão não haverá lugar à incidência de Imposto do Selo; Ora, perante tal situação que, em particular no que respeita às situações referentes aos canais de venda que não envolvem o preenchimento de um formulário de adesão, nem chega a ser objecto de apreciação por parte de tribunais superiores porque, desde logo, reconhecida favoravelmente ao sujeito passivo pela própria Administração tributária, neste cenário em que e mantida pelo Acórdão recorrido deverá ser revista de forma a assegurar uma (imprescindível) melhor e uniforme aplicação do direito; No que respeita ao Acórdão que constitui objecto do presente recurso, e na qual se considera existir um “escrito” de contrato, é de referir que o tribunal a quo incorre em erro de julgamento, por erro sobre os pressupostos, violando o disposto no artigo 1º do Código do Imposto do Selo é verba 8 da respectiva tabela geral; Com efeito, desde logo, quando as vendas sejam efectuadas telefonicamente ou por comunicação de agentes, não há (sequer) utilização de formulário de adesão, mas uma mera informação, por escrito, das condições gerais de adesão aplicáveis aos serviços que o cliente contratou; Nestes casos não faz qualquer sentido considerar a existência de um contrato físico e, mais do que isso, a existência de um contrato escrito, como tal sujeito à incidência do Imposto do Selo sobre escritos de contratos; Neste âmbito, importa referir que quanto a estes casos em que não há (sequer) utilização do formulário de adesão, a própria Administração tributária, nos processos referentes ao ano de 2008 e 2009, já reconheceu que, nestas situações, não deverá haver lugar à liquidação de Imposto do Selo; Por outro lado, muito embora o Acórdão recorrido reconheça a essencialidade da aposição da assinatura das partes (para efeitos de existência de um “escrito de contrato”), limitou-se a considerar a existência de formulários de adesão nos quais, muitas das vezes, são apostas duas assinaturas: a do eventual cliente, e a do “vendedor”, isto é, a da pessoa que interveio na promoção dos serviços da Recorrente e procedeu à recolha do pedido de adesão; Todavia o Acórdão recorrido, que considera estar-se perante um contrato, perante um “escrito de contrato”, não levou em linha de conta o facto, incontornável, de o formulário estar estruturado, do ponto de vista funcional, como um “veículo” de recolha de informação; No que respeita à análise da natureza jurídica do formulário de adesão, este apenas poderá ser, quanto muito, caracterizado como proposta contratual, designadamente pelo facto de não ser subscrito por pessoas com poderes para celebrar contratos com potenciais clientes, em nome da Recorrente, mas tão só pelo autor da proposta e putativo novo cliente; Com efeito, o Acórdão recorrido padece de contradição neste concreto aspecto, porquanto não prescinde, em qualquer momento, da importância da assinatura das partes contratantes, mas conclui, a final, que a assinatura do promotor representa uma assinatura de quem foi legitimamente incumbido pela ora Recorrente; Para que o representante actue em representação do representado, é necessário que a pessoa que age no lugar de representante tenha os necessários poderes de representação e proceda dentro dos limites desses poderes, o que, no caso em apreço, não sucedeu; A Recorrente nunca conferiu quaisquer poderes de representação às pessoas e entidades envolvidas na promoção de vendas dos serviços A…………, pelo que nunca se poderia considerar estarem estas entidades a agir por conta da Recorrente e nos limites dos poderes que lhe competem; Com efeito, para que esses poderes sejam conferidos, sem que exista um contrato de mandato — que se consubstancia num verdadeiro contrato de prestação de serviços que confere poderes para a prática de determinados actos jurídicos e que, portanto, nunca estaria aqui em causa — é necessário, nos termos do artigo 258.º do Código Civil — (i) a realização de um negócio jurídico em nome do representado e no seu interesse; e (ii) a atribuição ao representante de poderes representativos; Assim, para que o representante actue em representação do representado, é necessário que a pessoa que age no lugar de representante tenha os necessários poderes de representação e proceda dentro dos limites desses poderes o que no caso em apreço não sucedeu porque pura e simplesmente a Recorrente não conferiu quaisquer poderes a terceiros para, neste âmbito, celebrar negócios jurídicos em seu nome; Com efeito, essas pessoas, singulares ou colectivas, actuam em seu próprio nome e no seu próprio interesse, sendo remuneradas por um serviço que consiste na divulgação dos serviços da Recorrente, para esta, depois, e se entender estarem verificadas as condições para o efeito, constatar directamente com os clientes através da activação do sinal; Na verdade, no que respeita aos canais de venda que implicam contacto presencial, a ora Recorrente procede à divulgação dos seus serviços através de empresas contratadas para o efeito; Tais empresas asseguram a promoção dos serviços da Recorrente e ainda alguns aspectos técnicos, tais como serviços de instalação e manutenção; Estas empresas entregam os denominados formulários de adesão, sendo tais formulários de adesão usados para recolha dos dados de cliente, para facturação e verificação de existência de condições técnicas e, também, como veículo de informação das condições gerais a que o serviço é prestado; Nos casos de comercialização através de kits, o formulário só é assinado pelo cliente; É, pois, manifesta a contradição do Tribunal a quo, pois, por um lado considera – bem – essencial a aposição de assinatura pelas partes para que exista um escrito de contrato e, por outro lado, no caso concreto em que o formulário só é assinado pelo putativo cliente, considera existir, ainda assim, um contrato escrito: Nas situações em que o formulário de adesão existe, tal formulário é assinado apenas pelo cliente, como ocorre na situação de comercialização dos serviços A………… através de Kits, ou, em regra, é assinado pelo Cliente e pelo trabalhador da empresa contratada pela Recorrente: Importa salientar que nos casos dos Kits, que no fundo são conjuntos de equipamento que o cliente adquire e instala directamente na sua casa, não existe sequer qualquer assinatura que não seja a do cliente: Com efeito, nestes casos, o cliente que adquiriu o equipamento envia o formulário para a Recorrente com a sua identificação para facturação e indicação do serviço que pretende para que possa ser activado o necessário sinal, após a Recorrente verificar estarem em condições para o efeito; Em qualquer dos casos, é de referir que tais contratos não conferem quaisquer poderes às empresas contratadas ou seus colaboradores, para celebrarem contratos em nome da Recorrente, ou para a vincular de qualquer outra forma; As referidas empresas contratadas limitam-se a disponibilizar as propostas de adesão fornecidas pela Recorrente, e a identificar-se nas propostas de adesão subscritas por clientes, para efeitos da sua remuneração variável; O processo de aceitação dos pedidos de adesão não se conclui com a intervenção das referidas pessoas ou entidades, envolvidas na promoção de vendas dos serviços A…………, às quais não são dados quaisquer poderes de representação, para o efeito, por parte da Recorrente, mas antes com a activação dos serviços solicitados; Activação essa que apenas se manifesta após a aceitação da Recorrente do pedido de adesão formulado, depois de efectuados testes de despistagem, tais como de validação de morada ou testes de aferição de capacidade técnica para prestação dos serviços solicitados; Nestes termos, o formulário de adesão não vincula, nem a Recorrente, nem o cliente, após o seu preenchimento, sendo que se o cliente, afinal, não quiser utilizar o serviço ou a Recorrente não o quiser prestar nenhuma das partes incumpre qualquer contrato nem é obrigada a compensar a outra; Até a Recorrente activar o sinal, não existe qualquer contrato, nem nenhuma das partes se vincula a qualquer obrigação, pelo quê nunca poder haver incumprimento até essa activação, sendo evidente o erro de julgamento em que incorre o Tribunal a quo; Com efeito, nenhum dos diversos modelos de contratação a que a Recorrente recorre no decurso do exercício da sua actividade comercial importa a celebração de um contrato escrito com os seus clientes, nem podia, atentas as características de celeridade e de informalidade que dominam esse mercado, como bem explicaram as testemunhas inquiridas: Em face do exposto, atento o teor da prova documental carreada para os autos e, bem assim, o teor dos depoimentos foram prestados no âmbito do processo 2685/10.OBELSR, aproveitados e tidos em consideração nos autos de Impugnação ora recorridos, ficaram provados os factos necessários para concluir que o acto de liquidação, na parte referente aos canais de venda que envolvem o preenchimento de um formulário de adesão, padece dos vícios apontados nos autos, devendo ser anulado em conformidade, tendo o Acórdão recorrido incorrido em erro de julgamento por erro sobre os pressupostos e violado o disposto no artigo 1.º n.º 1 e alínea a) do artigo 5.º do Código do Imposto do Selo e Verba 8 da Tabela Geral do Imposto do Selo; No que respeita ao enquadramento em sede de Imposto do Selo, é de referir a extrema relevância conferida à assinatura pelas partes contratantes, a qual é, também, sublinhada pelo próprio Código do Imposto do Selo quando, na alínea a) do seu artigo 5.º determina que o nascimento da obrigação tributária ocorre, nos actos e contratos, no momento da assinatura pelos outorgantes”, o que apenas se verifica quando o contrato é reduzido a escrito e assinado por ambos os contratantes; Com efeito, o Imposto do Selo assume um carácter formalista, materializado na exigência da assinatura de ambas as partes; Em suma, a incidência da Verba 8 da Tabela Geral anexa ao Código do Imposto do Selo deverá tomar em linha de conta os seguintes aspectos: A tributação em sede de Imposto do Selo à luz desta Verba pressupõe a existência de um contrato entre duas (ou mais) partes; Nem todos os contratos se encontram sujeitos ao Imposto do Selo da Verba 8, mas apenas os que são formalizados por escrito; O conceito de escrito aí previsto tem por referência, não a mera reprodução num papel da vontade de uma das partes, mas o documento no qual estas manifestam e expressamente acordam os termos negociais através da aposição da respectiva assinatura; iv) O nascimento da obrigação tributária apenas ocorre com a assinatura do escrito pelos outorgantes; A este respeito, importa deixar claro que a informalidade na angariação e celebração dos contratos com os seus clientes é uma característica e consequência natural da natureza da actividade da Recorrente; Com efeito, a actividade exercida pela Recorrente não é, nem poderia ser de modo algum, compatível com a existência de negócios formais bilaterais; Encontramo-nos, assim, perante um modelo de negociação em que a contratualização se confunde com a própria utilização do serviço prestado pela Recorrente numa base contínua, tendo sempre esta última a possibilidade de o interromper em caso de incumprimento do cliente; Relembre-se que o modelo formalístico sobre o qual assentava a Verba 8 da Tabela Geral tinha subjacente uma aposição de fé pública que justificava a incidência de Imposto do Selo, na medida que a tributação que decorria da aplicação daquela era vista como o “selo que autenticava o documento”; Contudo, no tipo de relações contratuais que se estabelecem no sector em que Recorrente opera, a fé pública é totalmente desnecessária, na medida em que os meios de reacção a situações de incumprimento por parte dos clientes se traduzem em acções directas por parte da Recorrente; Com efeito, em particular, no caso das vendas efectuadas pelos canais de venda que não envolvem o preenchimento do formulário de adesão (internet, telefone e kits), não existe sequer qualquer aparência de suporte escrito assinado, ou por assinar; o que existe é a disponibilização das condições gerais, disponibilização essa que sucede num sem número de situações, mediante a sua divulgação, por exemplo, na Internet; Por fim, da anulação dos actos de liquidação sub judice, deverá também resultar, nos termos e para efeitos do disposto nos artigos 171.º, nºs 1 e 2, do Código do Procedimento e do Processo Tributário, 53º, n.ºs 1, 2, 3 e 4, da Lei Geral Tributária, indemnização pela garantia indevidamente prestada, na proporção remanescente, existindo, pois, também nesta parte, erro de julgamento por parte do Tribunal a quo. A Recorrida não apresentou contra-alegações. O Exmº Magistrado do Ministério Público emitiu douto parecer no sentido de que o recurso não devia ser admitido por não se verificarem os respectivos pressupostos, aduzindo que, no caso de assim se não entender, « então, pelo discurso fundamentador do acórdão recorrido, que inteiramente se subscreve, deve ser negado provimento ao recurso e manter-se a decisão recorrida na ordem jurídica.». Colhidos os vistos dos Exmºs Juízes Conselheiros Adjuntos, cumpre proceder à análise liminar da questão do preenchimento dos pressupostos de admissibilidade do recurso, tendo em conta que constitui jurisprudência já consolidada nesta Secção de Contencioso Tributário que o recurso de revista excepcional, previsto no artigo 150º CPTA, é admissível no âmbito do contencioso tributário. 2. Segundo o disposto no nº 1 do artigo 150º do CPTA, “das decisões proferidas em 2.ª instância pelo Tribunal Central Administrativo pode haver, excepcionalmente, revista para o Supremo Tribunal Administrativo quando esteja em causa a apreciação de uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental ou quando a admissão do recurso seja claramente necessária para uma melhor aplicação do direito”, competindo a decisão sobre o preenchimento de tais pressupostos, em termos de apreciação liminar sumária, à formação prevista no nº 5 do referido preceito legal. Por conseguinte, este recurso só é admissível se for claramente necessário para uma melhor aplicação do direito ou se estivermos perante uma questão que pela sua relevância jurídica ou social se revista de importância fundamental , sendo que esta importância tem de ser detectada, não perante o interesse teórico ou académico da questão, mas perante o seu interesse prático e objectivo. Vejamos se tais requisitos se verificam no caso vertente. As questões que a Recorrente pretende dirimir são as de saber se os contratos de prestação de serviços que celebra com os seus clientes assumem a natureza de “ escritos ” para efeitos de incidência de impostos de selo, nos termos do disposto nos arts. 1º, nº 1, e 5º, alínea a), do Código do Imposto do Selo e na verba 8 da respectiva Tabela, seja nos casos em que o contrato emerge de simples comunicação telefónica ou internet, seja nos casos em que só existe o preenchimento e assinatura de um formulário de adesão , e se tais contratos se enquadram no pressuposto de tributação subjacente ao imposto de selo face ao tipo de relações contratuais em causa. A sentença da 1ª instância, confirmada pelo acórdão recorrido, sufragou o entendimento de que todos os contratos celebrados pela impugnante no âmbito da sua actividade são “ escritos ” para efeitos de imposto de selo, independentemente dos procedimentos de venda adoptados, e estão, por isso, abrangidos pela verba 8 da TGIS. Neste recurso, a Impugnante/Recorrente continua a insistir que os formulários de adesão não representam um contrato escrito , tanto porque funcionalmente se destinam apenas a recolher informação sobre o cliente e a levar ao conhecimento deste as condições gerais do fornecimento do serviço, como porque não encerram um sinalagma, dada a falta de poderes de representação dos promotores e vendedores que os subscrevem. Por outro lado, continua a insistir que os contratos realizados por via telefónica ou da internet também não têm qualquer suporte físico, posto que, nestes casos, a disponibilização das condições gerais subjacentes à prestação do serviço também se não pode assimilar à assinatura de qualquer contrato escrito. E reafirma que, para além da natureza dos serviços prestados no âmbito da sua actividade ser incompatível com a realização de contratos escritos bilaterais, também não ocorre a necessidade de aposição de fé pública em que se funda, no seu entender, a tributação em imposto do selo. Razão por que continua a defender que os contratos de prestação de serviços que celebra com os seus clientes não estão sujeitos a imposto de selo, sustentando que o acórdão recorrido incorreu em erro de julgamento e violou os comandos ínsitos nos artigos 1º, nº 1, e 5º, alínea a), do Código do Imposto do Selo e Verba 8 da Tabela Geral do Imposto do Selo. E advogando que a matéria em causa assume relevância jurídica ou social pela sua utilidade jurídica, que extravasa os limites da situação singular face à possibilidade da sua repetição num número indeterminado de casos futuros, sustenta que o recurso de revista deve ser admitido, com vista a uma melhor aplicação e uniformização do direito. E aceitamos que assim seja. Com efeito, apesar de se reportar a um caso concreto, as questões colocadas têm a virtualidade de se colocar em milhares de casos futuros, por se reportarem a questões gerais sobre a incidência de imposto de selo nos contratos de prestação de serviços celebrados com os consumidores finais por sociedades que exercem a actividade de distribuição de sinal de televisão (por cabo, satélite ou outra plataforma) e de prestação de serviços de comunicações de dados e de interactividade, matéria sobre a qual este Supremo Tribunal nunca se pronunciou. Tais questões apresentam inegável repercussão comunitária e são de grande relevo social, pelo que importa que o Supremo Tribunal intervenha, conhecendo da revista, para que a pronúncia que venha a emitir possa servir como orientação para os envolvidos e para os tribunais de que é órgão de cúpula, assim contribuindo para uma melhor aplicação do direito. 3 . Termos em que acordam, em conferência, os juízes que integram a formação referida no nº 5 do artigo 150º do CPTA, em admitir a revista Sem custas nesta fase. Lisboa, 19 de Novembro de 2014. – Dulce Neto (relatora) – Casimiro Gonçalves – Isabel Marques da Silva.