Quem foi o relator do acórdão 03620/09?

O relator foi José Correia, no Tribunal Central Administrativo Sul.

Quando foi proferido o acórdão 03620/09?

O acórdão foi proferido em 12 de janeiro de 2010.

03620/09 - TCAS

Sumário

I) -Na oposição à execução a causa de pedir é constituída pelo facto material ou jurídico de qualquer dos fundamentos do artº 204° do Código de Procedimento e do Processo Tributário, e apenas desses; II) -A nulidade da citação não é subsumível a qualquer dos fundamentos previstos naquela disposição legal, sendo apenas invocável no processo de execução; III) -O vício de ausência de fundamentação do despacho de reversão constitui fundamento de oposição, nos termos do estatuído no artigo 204.°/1/ i) do CPPT. IV) -Para aferir da validade da fundamentação do acto, o que se impõe é fazer a análise da prova recolhida nos autos sob o prisma da fundamentação formal, captando da decisão os elementos que comprovem ou infirmem que se trata de uma exposição sucinta dos factos e das regras jurídicas em que se fundam, que os seus destinatários concretos, pressupostos cidadãos diligentes e cumpridores da lei, ficam em condições de fazer a reconstituição do itinerário cognoscitivo e valorativo percorrido pela entidade decidente. V) -Resultando da análise dos elementos de suporte para onde remete a decisão em causa, que a fundamentação neles contida é clara e congruente e permite ao destinatário a reconstituição do itinerário cognoscitivo e valorativo percorrido pela entidade decidente, manifestamente que existe fundamentação formal não ocorrendo a violação do disposto nos artigos 268°, n° 3, da Constituição da República, dos artºs. 124º, nº 1, a) e b) 125º e 133º, nº 1 e nº 2, al. d), todos do Código do Procedimento Administrativo e 77º da LGT.

Texto

Acorda-se, em conferência, na Secção de Contencioso Tributário (2.ª Secção) do Tribunal Central Administrativo: 1. –A FAZENDA PÚBLICA, com os sinais identificadores dos autos, recorreu para o Tribunal Central Administrativo Sul da decisão do Mm° Juiz do TAF de Loulé que julgou procedente a oposição deduzida por A... à execução fiscal contra este revertida e instaurada para cobrança de dívidas da Sociedade T... – Represtenção de Automóveis, Ldª., apresentando, para o efeito, alegações nas quais conclui: a)A douta sentença enferma de erro de julgamento quanto à valoração que deu aos factos e ao direito, nomeadamente, quando decidiu que, e passa-se a transcrever: "inexiste neste despacho qualquer fundamento ainda que sucinto, nos dizeres da lei, quanto aos seus pressupostos e extensão, uma vez que apenas alude às normas legais, ficamos sem saber quais os motivos que determinaram a reversão"; b) Da leitura do despacho de reversão verifica-se que o responsável subsidiário, ora oponente, foi notificado para se pronunciar sobre o projecto de despacho de reversão [cuja fundamentação se baseia na inexistência de bens penhoráveis do devedor originário), tendo a referida notificação sido acompanhada de cópia do projecto de despacho, contendo o resumo das conclusões do auto de diligências bem corno fotocópia da certidão de matrícula da sociedade devedora originária e a listagem das dívidas; c) Pela citação foi-lhe dado conhecimento de que a execução fiscal foi revertida contra si, sendo a mesma acompanhada dos elementos indicativos do prazo para a oposição, para a dação em pagamento ou para solicitação do pagamento prestacional. Com esta citação foi também junta cópia do título executivo, no qual está devidamente identificado o imposto, a sua origem e o montante, cópia do despacho de reversão proferido pelo Chefe do Serviço de Finanças de Lagos em 25 de Junho de 2006; d) Ao arrepio daquilo que foi o entendimento da douta sentença recorrida, consideramos que do projecto de decisão constam devidamente expressos os pressupostos em que, concretamente, assentou a reversão: a inexistência de bens penhoráveis da originária devedora, informação onde constam as diversas diligências efectuadas no sentido de encontrar bens susceptíveis de penhora e indicação do responsável subsidiário que exerceu funções de gerência nos períodos a que respeitam as dívidas, bem como as disposições legais aplicáveis. E, do próprio despacho de reversão consta ainda de forma clara a extensão da reversão com indicação das dívidas a que respeita, sendo que, com a citação do oponente foi também feita essa enumeração das dívidas exequendas revertidas e entregue cópia do respectivo título executivo; e) A comunicação dos pressupostos e da extensão da reversão foi feita nos presentes autos nos termos prescritos na lei, por remissão para o referido projecto de decisão, nos termos do n.º 1 do Art.º 77.º da LGT e n.º1 do Art.º 125.º do CPA, logo carece em absoluto de suporte legal, a decisão proferida na douta sentença recorrida, que deu como provada a falta de fundamentação do despacho de reversão (Vide entendimento do Ac. do TCA do Norte de 18/05/2006, processo n.º 00069/01 - Coimbra), senão veja-se: f) A douta sentença recorrida estribou-se para decidir apenas na fundamentação constante do despacho de reversão, esquecendo-se que este não pode ser analisado em separado dos outros elementos que o antecederam, para que se possa concluir sem mais, que como na sua fundamentação apenas se aludiu às normas legais aplicáveis, tal impossibilitou que o oponente conhecesse os motivos que determinaram a reversão; g) Se isso tivesse efectivamente acontecido, o que só por mera cautela se concebe, o ora oponente podia sempre requerer a notificação da fundamentação em falta, nos termos do Art.º37.º do CPPT, já que este dispositivo legal contempla no seu âmbito o pedido de fundamentação dos pressupostos e extensão da reversão da execução contra os responsáveis subsidiários, pelo que ao não ter utilizado tal faculdade e ao ter deduzido os presentes autos de oposição, evidencia claramente, que o conteúdo da fundamentação da reversão foi por si facilmente perceptível; h) A Jurisprudência do STA tem vindo a entender que a fundamentação é suficiente quando permite a um destinatário normal aperceber-se do itinerário cognoscitivo e valorativo seguido pelo autor do acto para proferir a decisão, isto é, quando aquele possa conhecer as razões por que o autor do acto decidiu como decidiu e não de forma diferente - Ac. do STA, de 2002/07/10, rec. 026680; i) Quer do projecto de decisão quer do despacho de reversão e dos documentos que o suportaram constam expressamente os fundamentos de facto e de direito que motivaram a reversão e deixa entender claramente porque se decidiu pela reversão; j) Quanto à questão suscitada pelo oponente da citação padecer de nulidade, nem sequer deveria ter sido aflorada na douta sentença recorrida, pois o meio legal de defesa para abordar tal questão não é em sede de oposição à execução fiscal mas sim no próprio processo de execução fiscal a correr termos no respectivo Serviço de Finanças, pelo que a invocação da eventual nulidade ou irregularidade da citação, é aí que tem que ser arguida pelo oponente; k) A douta sentença ora recorrida enferma de erro de julgamento, por violação das normas do n.º1 do Art.º 77.º, n.º 4 do Art.º 22.º e n.º 4 do Art.º 23.º todas da LGT. Pelo exposto e pelo muito que V. Ex.as doutamente suprirão, deve ser dado provimento ao presente recurso e consequentemente, revogada a douta sentença recorrida, só assim se fará JUSTIÇA. Houve contra -alegações nas quais o recorrido pugna pela improcedência do recurso. O EPGA emitiu douto parecer em que se pronuncia pela procedência do recurso pelos fundamentos a que adiante se fará alusão. Os autos vêm à conferência com dispensa de vistos. * 2. -A sentença recorrida considerou que dos elementos dos autos emerge a seguinte factualidade: A) Em 2006-10-23 foi instaurado processo de execução fiscal contra a sociedade T..., Representação e Comércio de Automóveis, Lda, com o n°..., respeitante a coimas e encargos de processos de contra-ordenação, no montante de €988,40 (informação de fls 18, dos autos); B) Em 2007-07-25, ao referido em A) foram apensados os processo de execução fiscal n°s 1074200701001981, na quantia de €1.496,40, referente a IVA/2004, 1074200701030353, na quantia de €1.496,40,referente a IVA/2005, 1074200701040871, no montante de €251,30,referente a coimas, 1074200701062336, na quantia de €251,60,referente a coimas, 1074200801002570, na quantia de €1.496,40, referente a IVA/2006 e 1074200801012797, na quantia de €252,00, referente a coimas, ficando a quantia exequenda no processo principal de €6.232,50 (informação de fls 18, dos autos); C) A sociedade executada foi citada em 29-04-2003 para dívidas anteriores a 2003 (fls 80 e 81, dos autos); D) Em 2008-06-09 foi emitido mandado de penhora dos bens pertencentes à executada (informação de fls 18, e fls 37, dos autos); E) Em 2008-06-23 foi lavrada informação de fls 42, que se dá por reproduzida; F) Em 2008-02-23 foi emitido despacho para audição reversão (fls 43, dos autos); Em 2008-06-27 foi o oponente citado prara audição prévia (fls 44, dos autos); G) Em 2008-07-25 foi proferido o despacho de reversão contra o responsável subsidiário nos seguintes termos (fls 46, dos autos): DESPACHO Face às diligências de fls 20 e, estando concretizada a audição do(s) responsável(veis) subsidiário(s), prossiga-se com a reversão da execução fiscal contra A... , contribuinte n" ...0, morador em ... na qualidade de responsável subsidiário, pela divida abaixo descriminada. Atenta a fundamentação infra, a qual tem de constar da citação do(s) executado(s) por reversão, nos termos do art°160º, do CPPT, para, no prazo de 30 (trinta) dias, a quantia que contra si reverteu sem juros de mora nem custas (n° 5, do artº 23°,daLGT). FUNDAMENTOS DA REVERSÃO Artº23º e 24º, da LGT IDENTIFICAÇÃO DA DIVIDA PROCESSO: ... e APENSOS PROVENIÊNCIA (S Coimas e Encargos de Processos de Contra Ordenação, IVA - Impostos Sobre o Valor Acrescentado. TOTAL DA QUANTIA EXEQUENDA (EUR 6.232,50 EUR TOTAL DE A CRESCIDO (EUR 0,00 EUR TOTAL (EUR) 6.232.50EUR Conforme anexo Este valor não é definitivo, na medida em que os juros de mora continuam a vencer-se por cada mês de calendário ou fracção e as custas são liquidadas em função da fase processual. Sobre as coimas e multas não incidem juros de mora. H) Do despacho de reversão referido em G) foi o impugnante citado em 2008-08-08 (fls 39/40, dos autos); I) Há mais de 7 ou 10 anos que a empresa T... não exerce qualquer actividade (inquirição da testemunha Paulo do Rosário e Augusto Furtado); J) A empresa T... não cessou a actividade em termos formais (inquirição da testemunha A... Seixas); * O tribunal formou a sua convicção relativamente a cada um dos factos com base nos documentos juntos aos autos e no depoimento das testemunhas inquiridas, considerando que aqueles não foram impugnados e no conhecimento directo e pessoal revelado pelas mesmas. Os factos relativos à execução constituem factos de conhecimento oficioso do tribunal. * Factos não provados Não se provaram outros factos para além dos referidos. Das inquirições das testemunhas ouvidas em julgamento extrai-se o seguinte: A... , funcionários do Serviço de Finanças de Lagos, referiu que a sociedade T... não a actividade em termos formais, não procedeu ao registo de dissolução nem está em liquidação. Mantém a obrigatoriedade de apresentação das declarações, tendo-se mantido em incumprimento. O crédito invocado pelo oponente já foi compensado numa outra divida. É um potencial crédito, pois a AT tem de verificar o crédito, autorizá-lo, pagá-lo ou compensá-lo. A sociedade poderia ter optado pela suspensão da actividade e já não tinha a preocupação de entregar as declarações. O oponente era o gerente da executada e creio que através de uma outra empresa de contabilidade de que é dono fazia a contabilidade daquela. Tínhamos conhecimento de a empresa não tinha bens e, por isso fizemos a reversão. B..., foi sócio com o oponente numa empresa chamada Damas Furtado, Lda, e conhecia a T..., que se dedicava à comercialização e reparação de automóveis. O espaço foi passado para o Marrachinho, há mais de 7 anos, mas devido a um litígio com o condomínio do prédio, nunca chegou a abrir. Esteve muito tempo fechado e depois instalou-se lá uma loja de chineses, há cerca de 3 anos. A empresa T... fechou e nunca mais teve qualquer outro negócio. Segundo ouvi talar a empresa só está aberta por causa da questão do 1VA. Quando o negócio estava aberto o A... estava no escritório da empresa. Depois de vendido e em 2004 e 2005 era ao escritório da empresa de contabilidade que ia ter com o A.... C..., conhece o A... há cerca de 30 e tal anos, sendo seu amigo e sócio da empresa T.... Ainda é sócio da T.... Em 96/97 era sócio da firma, eram uma oficina e vendia carros da marca Seat. O negócio não era rentável e há mais de 10 anos que encerraram o negócio. O estabelecimento foi vendido aos Marrachinhos. Os materiais existentes foram vendidos para pagar as dívidas. Trespassaram depois o local. A empresa não foi liquidada porque tínhamos 1VA a receber. Depois de encerrem o Sr° Amaro não ficou com nenhuns bens. É uma sociedade que está morta. O A... Amaro fazia a contabilidade da sociedade. Há 10 anos foi vendido o estabelecimento, mas não fecharam porque tinham um reembolso de IVA. * 3. -Esquematizados os factos provados e delimitado objectivamente o recurso pelas conclusões da alegação da recorrente -artºs. 684º, nº 3 e 690º, nº 1, ambos do CPC -verifica-se que a questão a decidir consiste em saber se a sentença enferma de erro de julgamento ao julgar procedente a oposição judicial deduzida contra execução fiscal por dívida de coimas fiscais de 2006, 2007 e 2008 e IVA 2004, 2005 e 2006, por alegada falta de fundamentação do despacho de reversão e ao conhecer dos vícios que eivavam a citação. Começando por enfrentar esta última questão, afirma a recorrente que a sentença recorrida não tinha que se ocupar da nulidade da citação, uma vez que não constitui fundamento de oposição à execução fiscal, nos termos do estatuído no artigo 204.° do CPPT e deve ser arguida perante o órgão de execução fiscal e não perante o tribunal fiscal. Pronunciando-se sobre este fundamento de recurso, o EPGA concorda com a recorrente no sentido de que o processo de oposição tem por escopo a extinção ou suspensão da execução fiscal, o que tem como consequência que na oposição apenas sejam aceites fundamentos que conduzam a esses objectivos, o que não é o caso da falta de citação que, a constituir nulidade, justificaria a efectivação da citação indevidamente omitida. Concorda-se com o ponto de vista da recorrente e do EPGA no que se refere à suposta nulidade da citação. Esta, não constitui fundamento de oposição à execução fiscal, nos termos do disposto no art. 204.° do CPPT, pelo que deve ser arguida perante o órgão de execução fiscal e não perante o presente Tribunal. Neste sentido, vd., p. ex., o seguinte aresto: “-A falta e a nulidade da citação não constituem fundamentos da oposição à execução fiscal por não estarem previstas nas alíneas do n° l do art. 204° do CPPT” (Ac. STA de 28/1/2004, Proc. 01358/03). A nulidade de citação, a existir, no processo de execução fiscal não constitui fundamento de oposição à execução fiscal, nos termos do estatuído no artigo 204° do CPPT e deve ser arguida perante o órgão de execução fiscal e não perante o Tribunal Fiscal porquanto o processo de oposição tem por escopo a extinção ou suspensão da execução fiscal, o que tem como consequência que na oposição apenas sejam aceites fundamentos que conduzam a esses objectivos, o que não é o caso da falta de citação que, a constituir nulidade, justificaria a efectivação da citação indevidamente omitida. Na verdade, na oposição à execução o pedido é o da sua extinção parcial ou total, sendo a causa de pedir constituída pelo facto material ou jurídico de qualquer dos fundamentos do artº 204° do Código de Procedimento e de Processo Tributário, e apenas desses. No caso dos autos, o que o oponente pretendeu, ao alegar a nulidade da citação, é que a mesma assim seja declarada e que, em consequência, por insanável, se anule o processo. Ou seja: o oponente ao alegar a nulidade da citação não pede a extinção total ou parcial da execução, nem alega quaisquer factos materiais ou jurídicos integradores de qualquer dos fundamentos previstos no art° 286° do CPT. A falta de citação (cf. art° 165º nº1, al. a) do CPPT e artº 195° do C.P.Civil) no processo de execução é nulidade a invocar apenas neste processo (vide Acórdãos do STA de 9-4-86, in AD n° 298-1.200, e de 19-2-92, in rec. n° 13.667), sendo que a anulação dos seus termos subsquentes (vide art° 165°/2 do CPPT) só poderá ocorrer quando aquela nulidade "possa prejudicar a defesa do interessado", isto é, quando fica precludida, pelo decurso do prazo, a oposição à execução, o que não é manifestamente o caso dos autos. Em suma: a) Na oposição à execução a causa de pedir é constituída pelo facto material ou jurídico de qualquer dos fundamentos do artº 204° do CPPT, e apenas desses; b) A nulidade da citação não é subsumível a qualquer dos fundamentos previstos naquela disposição legal, sendo apenas invocável no processo de execução; Procedem, em consequência, as conclusões relativas à nulidade da citação. * Sucede que o oponente, por via da nulidade da citação, veio a sustentar a falta de fundamentação do despacho de reversão, que a sentença recorrida considerou verificar-se julgando procedente a oposição por esse mesmo fundamento. Assim, de acordo com o enfoque feito na sentença, o oponente alegou que da citação não constavam os elementos para aferir dos motivos que levaram à Administração Tributária a proceder à reversão da execução contra si. Tomando posição sobre esta causa de pedir, o Mº Juiz «a quo» veio a considerar que o despacho de reversão não estava fundamentado na base do seguinte discurso jurídico: “Ao que aqui nos importa e por força do art° 23°, n° 4, da LGT, determina que "a reversão, mesmo nos casos de presunção de culpa, é precedida de audição do responsável do responsável subsidiário (...) e da declaração fundamentada dos seus pressupostos e extensão, a incluir na citação" e, por outro lado há que atender ao art° 22°, n° 4, do mesmo diploma legal que dispõe que "as pessoas solidária ou subsidiariamente responsáveis poderão reclamar ou impugnar a divida cuja responsabilidade lhes foi atribuída nos mesmos termos do devedor principal devendo, para o efeito, a notificação ou citação conter os elementos essenciais da sua liquidação, incluindo a fundamentação nos termos legais". (…) Sendo inequívoca a exigência de fundamentação recorde-se o texto do chefe de finanças de Lagos, levado ao probatório: "Face às diligências de fls 20 e, estando concretizada a audição do(s) responsável(veis) subsidiário(s), prossiga-se com a reversão da execução fiscal contra A... , contribuinte n" ...0, morador em ... na qualidade de responsável subsidiário, pela divida abaixo descriminada. Fundamentos da reversão: Art" 23° e 24°, da Lei Geral Tributária". É em face desta declaração que cumpre aferir da suficiência da fundamentação do despacho de reversão. Em face, deste despacho não podemos deixar de concordar com o oponente. Com efeito, inexiste neste despacho qualquer fundamento, ainda que sucinto, nos dizeres da lei, quanto aos seus pressupostos e extensão, uma vez que apenas alude às normas legais, ficamos sem saber quais os motivos que determinaram a reversão. Ainda que se considere haver insuficiência de fundamentação esta é equiparada à falta de fundamentação tendo como consequência a anulação do acto (art° 125°, n° 2, 135°, do CPA).” A nosso ver, a fundamentação no despacho em crise, permite à interessada conhecer o "iter" cognoscitivo e valorativo seguido pelo autor do mesmo, para decidir como decidiu, pois dele consta uma sucinta exposição dos fundamentos de facto e de direito que motivaram a decisão, inexistindo o alegado vício de ausência de fundamentação do despacho de reversão que constitui fundamento de oposição, nos termos do estatuído no artigo 204.°/1/ i) do CPPT como também entende o EPGA citando o CPPT, anotado e comentado, 11 volume, 2007, página 370, Juiz Conselheiro Jorge Lopes de Sousa. Como repetidamente vem sendo referido pela jurisprudência, o vício da falta ou insuficiente fundamentação é de natureza formal e não substancial. O imperativo da fundamentação do acto tributário, como acto administrativo, apresenta uma complexidade funcional que se não reduz apenas à vertente da garantia de protecção dos administrados, com vista ao efectivo direito ao recurso contencioso, antes exige também a satisfação de outros interesses, como o da racionalidade da própria decisão e o da transparência da actuação administrativa, de maneira a ficar claro porque não se decidiu num sentido e não noutro não se desprezando os critérios de vinculação elencados no regime legal em termos de não prejudicar a compreensão da sua motivação. Assim, para que o acto cumprisse o dever de fundamentação formal, não bastava que contivesse qualquer declaração fundamentada, antes tal declaração devia consistir num discurso aparentemente capaz de fundar a decisão administrativa. E para isso, a fundamentação tinha de conter um esclarecimento concreto suficientemente apto para sustentar a decisão, não podendo assentar em meros juízos conclusivos ou em factos que os não suportam, sob pena de ficar prejudicada a compreensão da sua motivação e, consequentemente, qualquer das suas funções. É por demais evidente que da exposição de motivos aduzidos pela entidade decidente ficou a recorrente a saber o porquê de tal decisão já que se esclarecem as razões de facto e de direito que determinaram aquela. A fundamentação do acto administrativo tem como escopo fundamental evitar tratamento discriminatório e a permissão do administrado do uso correcto de todos os meios processuais de defesa em relação à Administração, defesa essa que só é susceptível de ser bem sucedida se àquele for dada a conhecer a razão de ser do procedimento tomado e que ao caso se ajuste. Para a reclamante não foram pela entidade decidente apontados os motivos que em base coerente e credível serviram de suporte do acto de que visam ser fundamento e que o seu destinatário não ficou em condições de entender porque razão a entidade decidente actuou daquela forma e não de outra. Os actos administrativos devem apresentar-se formalmente como disposições conclusivas lógicas de premissas correctamente desenvolvidas e permitir, através da exposição sucinta dos factos e das regras jurídicas em que se fundam, que os seus destinatários concretos, pressupostos cidadãos diligentes e cumpridores da lei, façam a reconstituição do itinerário cognoscitivo e valorativo percorrido pela entidade decidente. Decorre do exposto que não está abrangido pelo dever legal de fundamentação a fundamentação substancial que é caracterizada pela exigência da existência dos pressupostos reais e dos motivos concretos aptos a suportarem uma decisão legítima de fundo (nesse sentido vide Prof. Vieira de Andrade, in O Dever da Fundamentação Expressa dos Actos Administrativos», p. 231). Neste contexto, o que se impõe, a nosso ver é a análise da prova recolhida nos autos sob o prisma da fundamentação formal, captando da decisão os elementos que comprovem ou infirmem que se trata de uma exposição sucinta dos factos e das regras jurídicas em que se fundam, que os seus destinatários concretos, pressupostos cidadãos diligentes e cumpridores da lei, ficam em condições de fazer a reconstituição do itinerário cognoscitivo e valorativo percorrido pela entidade decidente. Como se disse, impende sobre a Administração a obrigação de fundamentar os seus actos que possam afectar os direitos e os interesses legalmente protegidos do contribuinte sob pena de tais actos serem susceptíveis de anulação. É entendido na Doutrina e Jurisprudência Portuguesas que a fundamentação há-de ser «a indicação dos factos e das normas jurídicas que a justificam» (Prof. J. Alberto Reis,in vol. V-pag.24). Ou ainda como diz Henri Capitant, no seu «Vocabulaire Juridique», a «exposição das razões de facto e /ou de direito que determinam... uma decisão». Ou, também, como diz Prof. Marcelo Caetano, no seu Manual, pág. 477, «a fundamentação consiste em deduzir expressamente a resolução tomada das premissas em que assenta,ou em exprimir os motivos pôr que se resolve de certa maneira, e não de outra». Constituindo um direito essencial dos administrados a defesa dos seus direitos a qual se traduz, duma banda, na participação activa na fase que conduz à produção do acto administrativo (v. art° 48°, n°s. l e 2 e 268° n° l da CRP) e, doutra, pela possibilidade de recorrer contenciosamente contra quaisquer actos administrativos definitivos e executórios ( art°s- 20° e 268° n° 4 da CRP ) é inquestionável que a obrigação de enunciar expressamente os fundamentos de facto e de direito que determinaram o autor do acto é de extrema relevância porquanto, face à fundamentação do acto é que se podem verificar a legalidade da actuação e conhecer as razões que determinaram o órgão administrativo. É que a fundamentação do acto constitui um meio importante para a realização do princípio da verdade material ao obrigar a Administração a aprofundar as razões da sua conduta, a buscar a conformidade completa entre o direito e a realidade na consideração de que a realização do interesse público exige o respeito pela legalidade e a obediência ao princípio da igualdade perante a lei. As decisões administrativas, quando devidamente fundamentadas, constituirão para os contribuintes não um produto da mera intuição dos seus autores, mas o produto de um juízo lógico de ponderação, facilitando as relações entre os sujeitos da relação jurídica tributária. A fundamentação é ainda relevante para a apreciação contenciosa da legalidade do acto pois é face aos motivos determinantes do acto que o interessado poderá decidir mais seguramente sobre a sua conformidade com a lei, facilitando, por essa via, o controle jurisdicional ao possibilitar a verificação da existência ou não de diversos vícios não só os respeitantes à forma, como também ao desvio de poder, a incompetência e a violação de lei, sem descurar a sua extrema utilidade como elemento interpretativo ao permitir o conhecimento da vontade manifestada e do poder que se procurou exercer. Assim, quando é desconhecido o itinerário cognitivo e valorativo seguido pelo autor do acto deve concluir-se que houve preterição de formalidades legais. Em consonância com o ponto de vista atrás afirmado e porque no n° 3 do art° 1° do Dec.-Lei n° 256-A/77, de 17 de Junho e agora no artº 125º do CPA, se faz equivaler à falta de fundamentação a adopção de fundamentos que, por obscuridade, contradição ou insuficiência, não esclareçam concretamente a motivação do acto o que vai contra quer o art° 1°, n° l do próprio diploma, quer o art° 268° da Constituição da República, em termos de se considerar preterida uma formalidade essencial, teremos de concluir que o acto recorrido se encontra claramente suportado pelos elementos de facto e de direito como o revela a materialidade que deflui dos autos. Nos específicos termos do estatuído no artigo 77° da LGT, a decisão de procedimento deve ser fundamentada por meio de sucinta exposição das razões de facto e de direito que a motivaram, podendo a fundamentação consistir em mera declaração de concordância com os fundamentos de anteriores pareceres, informações ou propostas, incluindo os que integrem o relatório da fiscalização tributária. Na verdade, a fundamentação do acto recorrido está vazada em termos claros, suficientes e congruentes sobre o motivo determinante da decisão e, por essa óptica, só haverá falta de fundamentação quando os motivos invocados para se decidir neste ou naquele sentido não permitirem ao respectivo destinatário conhecer qual a razão de ser, de facto e de direito, da decisão. Ora e como demonstra o EPGA no seu douto parecer, no caso vertente, entende-se que o despacho impugnado se mostra devidamente fundamentado, de facto e de direito, permitindo a um normal destinatário apreender qual a razão de ser da reversão decretada pois, conforme resulta do probatório, a fls. 42 consta uma informação oficial, na qual se refere que a sociedade devedora originária não dispõe de bens suficientes para garantir os créditos da FP e que a mesma sociedade se encontra matriculada na CRC de Lagos, sendo responsáveis subsidiários, à data das dívidas em causa, nomeadamente, o recorrente. A fls. 43 consta o despacho para audição prévia, no qual se faz referência à informação de fls. 42, aos artigos 23.° e 24° da LGT e se identifica a proveniência das dívidas e o total da quantia exequenda, do qual o recorrente foi devidamente notificado em 2007.06.08, conforme fls. 45 dos autos. No despacho de reversão, cuja cópia faz fls.46 volta-se a fazer referência à informação de fls. 42, ao estatuído nos artigos 23.° e 24.° da LGT, à proveniência das dívidas e ao montante total da obrigação exequenda. O recorrente foi citado, nos termos de fls. 47 e 48 dos autos tendo-lhe sido remetido cópia do título executivo. Ora, se a decisão de procedimento deve ser, sempre fundamentada por meio de sucinta exposição das razões de facto e de direito que a motivaram, podendo a fundamentação consistir em mera declaração de concordância com os fundamentos de anteriores pareceres, informações ou propostas, incluindo os que integrem o relatório da fiscalização tributária (arts. 77° da LGT e 268°/3 da CRP), é forçoso concluir que está devidamente fundamentado um acto administrativo quando o destinatário normal, suposto na posição do interessado em concreto, atentas as suas habilitações literárias e os seus conhecimentos profissionais, o tipo legal de acto, os seus termos e as circunstâncias que rodearam a sua prolação, não tenha dúvidas acerca das razões que motivaram a decisão – cfr. Acórdão da 1a secção do ST A, de 1994.24.11, AD, n.°401, pág.594. No concreto circunstancialismo apurado nos autos, tem de aceitar-se que foi dado a conhecer ao oponente o iter lógico que levou a AT a ordenar a reversão da execução fiscal contra o oponente e a admitir-se que foi cometida alguma irregularidade em sede de fundamentação do despacho de reversão, a mesma degradou-se em não essencial, pois tal acontece quando foi atingido o objectivo visado pela lei segundo a doutrina do Acórdão do STA, de 1997.06.11, proferido no recurso n.° 16.356 evocado pelo EPGA. Não procedia, pois, nesta perspectiva, o invocado vício de forma da falta de fundamentação, tendo a sentença errado ao considerar o contrário. E procedem assim todas as conclusões da recorrente em sede do objecto do recurso. * 4. -Nestes termos, acorda-se, em conceder provimento ao recurso, revogar a decisão recorrida e, em consequência, julgar-se improcedente a oposição judicial e ordenar que a execução fiscal prossiga seus regulares trâmites. Custas pelo recorrido. * Lisboa, 12/01/2010 (Gomes Correia) (Pereira Gameiro) (Aníbal Ferraz)

Sumário

II) -A nulidade da citação não é subsumível a qualquer dos fundamentos previstos naquela disposição legal, sendo apenas invocável no processo de execução;

III) -O vício de ausência de fundamentação do despacho de reversão constitui fundamento de oposição, nos termos do estatuído no artigo 204.°/1/ i) do CPPT.

IV) -Para aferir da validade da fundamentação do acto, o que se impõe é fazer a análise da prova recolhida nos autos sob o prisma da fundamentação formal, captando da decisão os elementos que comprovem ou infirmem que se trata de uma exposição sucinta dos factos e das regras jurídicas em que se fundam, que os seus destinatários concretos, pressupostos cidadãos diligentes e cumpridores da lei, ficam em condições de fazer a reconstituição do itinerário cognoscitivo e valorativo percorrido pela entidade decidente.

V) -Resultando da análise dos elementos de suporte para onde remete a decisão em causa, que a fundamentação neles contida é clara e congruente e permite ao destinatário a reconstituição do itinerário cognoscitivo e valorativo percorrido pela entidade decidente, manifestamente que existe fundamentação formal não ocorrendo a violação do disposto nos artigos 268°, n° 3, da Constituição da República, dos artºs. 124º, nº 1, a) e b) 125º e 133º, nº 1 e nº 2, al. d), todos do Código do Procedimento Administrativo e 77º da LGT.

Texto Integral

Acorda-se, em conferência, na Secção de Contencioso Tributário (2.ª Secção) do Tribunal Central Administrativo:

1. –A FAZENDA PÚBLICA, com os sinais identificadores dos autos, recorreu para o Tribunal Central Administrativo Sul da decisão do Mm° Juiz do TAF de Loulé que julgou procedente a oposição deduzida por A... à execução fiscal contra este revertida e instaurada para cobrança de dívidas da Sociedade T... – Represtenção de Automóveis, Ldª., apresentando, para o efeito, alegações nas quais conclui:

a) A douta sentença enferma de erro de julgamento quanto à valoração que deu aos factos e ao direito, nomeadamente, quando decidiu que, e passa-se a transcrever: "inexiste neste despacho qualquer fundamento ainda que sucinto, nos dizeres da lei, quanto aos seus pressupostos e extensão, uma vez que apenas alude às normas legais, ficamos sem saber quais os motivos que determinaram a reversão";

b) Da leitura do despacho de reversão verifica-se que o responsável subsidiário, ora oponente, foi notificado para se pronunciar sobre o projecto de despacho de reversão [cuja fundamentação se baseia na inexistência de bens penhoráveis do devedor originário), tendo a referida notificação sido acompanhada de cópia do projecto de despacho, contendo o resumo das conclusões do auto de diligências bem corno fotocópia da certidão de matrícula da sociedade devedora originária e a listagem das dívidas;

c) Pela citação foi-lhe dado conhecimento de que a execução fiscal foi revertida contra si, sendo a mesma acompanhada dos elementos indicativos do prazo para a oposição, para a dação em pagamento ou para solicitação do pagamento prestacional. Com esta citação foi também junta cópia do título executivo, no qual está devidamente identificado o imposto, a sua origem e o montante, cópia do despacho de reversão proferido pelo Chefe do Serviço de Finanças de Lagos em 25 de Junho de 2006;

d) Ao arrepio daquilo que foi o entendimento da douta sentença recorrida, consideramos que do projecto de decisão constam devidamente expressos os pressupostos em que, concretamente, assentou a reversão: a inexistência de bens penhoráveis da originária devedora, informação onde constam as diversas diligências efectuadas no sentido de encontrar bens susceptíveis de penhora e indicação do responsável subsidiário que exerceu funções de gerência nos períodos a que respeitam as dívidas, bem como as disposições legais aplicáveis. E, do próprio despacho de reversão consta ainda de forma clara a extensão da reversão com indicação das dívidas a que respeita, sendo que, com a citação do oponente foi também feita essa enumeração das dívidas exequendas revertidas e entregue cópia do respectivo título executivo;

e) A comunicação dos pressupostos e da extensão da reversão foi feita nos presentes autos nos termos prescritos na lei, por remissão para o referido projecto de decisão, nos termos do n.º 1 do Art.º 77.º da LGT e n.º1 do Art.º 125.º do CPA, logo carece em absoluto de suporte legal, a decisão proferida na douta sentença recorrida, que deu como provada a falta de fundamentação do despacho de reversão (Vide entendimento do Ac. do TCA do Norte de 18/05/2006, processo n.º 00069/01 - Coimbra), senão veja-se:

f) A douta sentença recorrida estribou-se para decidir apenas na fundamentação constante do despacho de reversão, esquecendo-se que este não pode ser analisado em separado dos outros elementos que o antecederam, para que se possa concluir sem mais, que como na sua fundamentação apenas se aludiu às normas legais aplicáveis, tal impossibilitou que o oponente conhecesse os motivos que determinaram a reversão;

g) Se isso tivesse efectivamente acontecido, o que só por mera cautela se concebe, o ora oponente podia sempre requerer a notificação da fundamentação em falta, nos termos do Art.º37.º do CPPT, já que este dispositivo legal contempla no seu âmbito o pedido de fundamentação dos pressupostos e extensão da reversão da execução contra os responsáveis subsidiários, pelo que ao não ter utilizado tal faculdade e ao ter deduzido os presentes autos de oposição, evidencia claramente, que o conteúdo da fundamentação da reversão foi por si facilmente perceptível;

h) A Jurisprudência do STA tem vindo a entender que a fundamentação é suficiente quando permite a um destinatário normal aperceber-se do itinerário cognoscitivo e valorativo seguido pelo autor do acto para proferir a decisão, isto é, quando aquele possa conhecer as razões por que o autor do acto decidiu como decidiu e não de forma diferente - Ac. do STA, de 2002/07/10, rec. 026680;

i) Quer do projecto de decisão quer do despacho de reversão e dos documentos que o suportaram constam expressamente os fundamentos de facto e de direito que motivaram a reversão e deixa entender claramente porque se decidiu pela reversão;

j) Quanto à questão suscitada pelo oponente da citação padecer de nulidade, nem sequer deveria ter sido aflorada na douta sentença recorrida, pois o meio legal de defesa para abordar tal questão não é em sede de oposição à execução fiscal mas sim no próprio processo de execução fiscal a correr termos no respectivo Serviço de Finanças, pelo que a invocação da eventual nulidade ou irregularidade da citação, é aí que tem que ser arguida pelo oponente;

k) A douta sentença ora recorrida enferma de erro de julgamento, por violação das normas do n.º1 do Art.º 77.º, n.º 4 do Art.º 22.º e n.º 4 do Art.º 23.º todas da LGT.

Pelo exposto e pelo muito que V. Ex.as doutamente suprirão, deve ser dado provimento ao presente recurso e consequentemente, revogada a douta sentença recorrida, só assim se fará JUSTIÇA.

Houve contra -alegações nas quais o recorrido pugna pela improcedência do recurso.

O EPGA emitiu douto parecer em que se pronuncia pela procedência do recurso pelos fundamentos a que adiante se fará alusão.

Os autos vêm à conferência com dispensa de vistos.

2. -A sentença recorrida considerou que dos elementos dos autos emerge a seguinte factualidade:

A) Em 2006-10-23 foi instaurado processo de execução fiscal contra a sociedade T..., Representação e Comércio de Automóveis, Lda, com o n°..., respeitante a coimas e encargos de processos de contra-ordenação, no montante de €988,40 (informação de fls 18, dos autos);

B) Em 2007-07-25, ao referido em A) foram apensados os processo de execução fiscal n°s 1074200701001981, na quantia de €1.496,40, referente a IVA/2004, 1074200701030353, na quantia de €1.496,40,referente a IVA/2005, 1074200701040871, no montante de €251,30,referente a coimas, 1074200701062336, na quantia de €251,60,referente a coimas, 1074200801002570, na quantia de €1.496,40, referente a IVA/2006 e 1074200801012797, na quantia de €252,00, referente a coimas, ficando a quantia exequenda no processo principal de €6.232,50 (informação de fls 18, dos autos);

C) A sociedade executada foi citada em 29-04-2003 para dívidas anteriores a 2003 (fls 80 e 81, dos autos);

D) Em 2008-06-09 foi emitido mandado de penhora dos bens pertencentes à executada (informação de fls 18, e fls 37, dos autos);

E) Em 2008-06-23 foi lavrada informação de fls 42, que se dá por reproduzida;

F) Em 2008-02-23 foi emitido despacho para audição reversão (fls 43, dos autos); Em 2008-06-27 foi o oponente citado prara audição prévia (fls 44, dos autos);

G) Em 2008-07-25 foi proferido o despacho de reversão contra o responsável subsidiário nos seguintes termos (fls 46, dos autos):

DESPACHO

Face às diligências de fls 20 e, estando concretizada a audição do(s) responsável(veis) subsidiário(s), prossiga-se com a reversão da execução fiscal contra A... , contribuinte n" ...0, morador em ... na qualidade de responsável subsidiário, pela divida abaixo descriminada.

Atenta a fundamentação infra, a qual tem de constar da citação do(s) executado(s) por reversão, nos termos do art°160º, do CPPT, para, no prazo de 30 (trinta) dias, a quantia que contra si reverteu sem juros de mora nem custas (n° 5, do artº 23°,daLGT).

FUNDAMENTOS DA REVERSÃO

Artº23º e 24º, da LGT

IDENTIFICAÇÃO DA DIVIDA

PROCESSO: ... e APENSOS

PROVENIÊNCIA (S Coimas e Encargos de Processos de Contra Ordenação, IVA - Impostos Sobre o Valor Acrescentado.

TOTAL DA QUANTIA EXEQUENDA (EUR 6.232,50 EUR

TOTAL DE A CRESCIDO (EUR 0,00 EUR

TOTAL (EUR) 6.232.50EUR

Conforme anexo

Este valor não é definitivo, na medida em que os juros de mora continuam a vencer-se por cada mês de calendário ou fracção e as custas são liquidadas em função da fase processual. Sobre as coimas e multas não incidem juros de mora.

H) Do despacho de reversão referido em G) foi o impugnante citado em 2008-08-08 (fls 39/40, dos autos);

I) Há mais de 7 ou 10 anos que a empresa T... não exerce qualquer actividade (inquirição da testemunha Paulo do Rosário e Augusto Furtado);

J) A empresa T... não cessou a actividade em termos formais (inquirição da testemunha A... Seixas);

O tribunal formou a sua convicção relativamente a cada um dos factos com base nos documentos juntos aos autos e no depoimento das testemunhas inquiridas, considerando que aqueles não foram impugnados e no conhecimento directo e pessoal revelado pelas mesmas.

Os factos relativos à execução constituem factos de conhecimento oficioso do tribunal.

Factos não provados

Não se provaram outros factos para além dos referidos.

Das inquirições das testemunhas ouvidas em julgamento extrai-se o seguinte:

A. .. , funcionários do Serviço de Finanças de Lagos, referiu que a sociedade T... não a actividade em termos formais, não procedeu ao registo de dissolução nem está em liquidação. Mantém a obrigatoriedade de apresentação das declarações, tendo-se mantido em incumprimento. O crédito invocado pelo oponente já foi compensado numa outra divida. É um potencial crédito, pois a AT tem de verificar o crédito, autorizá-lo, pagá-lo ou compensá-lo. A sociedade poderia ter optado pela suspensão da actividade e já não tinha a preocupação de entregar as declarações. O oponente era o gerente da executada e creio que através de uma outra empresa de contabilidade de que é dono fazia a contabilidade daquela. Tínhamos conhecimento de a empresa não tinha bens e, por isso fizemos a reversão.

B. .., foi sócio com o oponente numa empresa chamada Damas Furtado, Lda, e conhecia a T..., que se dedicava à comercialização e reparação de automóveis. O espaço foi passado para o Marrachinho, há mais de 7 anos, mas devido a um litígio com o condomínio do prédio, nunca chegou a abrir. Esteve muito tempo fechado e depois instalou-se lá uma loja de chineses, há cerca de 3 anos. A empresa T... fechou e nunca mais teve qualquer outro negócio. Segundo ouvi talar a empresa só está aberta por causa da questão do 1VA. Quando o negócio estava aberto o A... estava no escritório da empresa. Depois de vendido e em 2004 e 2005 era ao escritório da empresa de contabilidade que ia ter com o A

C. .., conhece o A... há cerca de 30 e tal anos, sendo seu amigo e sócio da empresa T.... Ainda é sócio da T.... Em 96/97 era sócio da firma, eram uma oficina e vendia carros da marca Seat. O negócio não era rentável e há mais de 10 anos que encerraram o negócio. O estabelecimento foi vendido aos Marrachinhos. Os materiais existentes foram vendidos para pagar as dívidas. Trespassaram depois o local. A empresa não foi liquidada porque tínhamos 1VA a receber. Depois de encerrem o Sr° Amaro não ficou com nenhuns bens. É uma sociedade que está morta. O A... Amaro fazia a contabilidade da sociedade. Há 10 anos foi vendido o estabelecimento, mas não fecharam porque tinham um reembolso de IVA.

3. -Esquematizados os factos provados e delimitado objectivamente o recurso pelas conclusões da alegação da recorrente -artºs. 684º, nº 3 e 690º, nº 1, ambos do CPC -verifica-se que a questão a decidir consiste em saber se a sentença enferma de erro de julgamento ao julgar procedente a oposição judicial deduzida contra execução fiscal por dívida de coimas fiscais de 2006, 2007 e 2008 e IVA 2004, 2005 e 2006, por alegada falta de fundamentação do despacho de reversão e ao conhecer dos vícios que eivavam a citação.

Começando por enfrentar esta última questão, afirma a recorrente que a sentença recorrida não tinha que se ocupar da nulidade da citação, uma vez que não constitui fundamento de oposição à execução fiscal, nos termos do estatuído no artigo 204.° do CPPT e deve ser arguida perante o órgão de execução fiscal e não perante o tribunal fiscal.

Pronunciando-se sobre este fundamento de recurso, o EPGA concorda com a recorrente no sentido de que o processo de oposição tem por escopo a extinção ou suspensão da execução fiscal, o que tem como consequência que na oposição apenas sejam aceites fundamentos que conduzam a esses objectivos, o que não é o caso da falta de citação que, a constituir nulidade, justificaria a efectivação da citação indevidamente omitida.

Concorda-se com o ponto de vista da recorrente e do EPGA no que se refere à suposta nulidade da citação. Esta, não constitui fundamento de oposição à execução fiscal, nos termos do disposto no art. 204.° do CPPT, pelo que deve ser arguida perante o órgão de execução fiscal e não perante o presente Tribunal. Neste sentido, vd., p. ex., o seguinte aresto: “-A falta e a nulidade da citação não constituem fundamentos da oposição à execução fiscal por não estarem previstas nas alíneas do n° l do art. 204° do CPPT” (Ac. STA de 28/1/2004, Proc. 01358/03).

A nulidade de citação, a existir, no processo de execução fiscal não constitui fundamento de oposição à execução fiscal, nos termos do estatuído no artigo 204° do CPPT e deve ser arguida perante o órgão de execução fiscal e não perante o Tribunal Fiscal porquanto o processo de oposição tem por escopo a extinção ou suspensão da execução fiscal, o que tem como consequência que na oposição apenas sejam aceites fundamentos que conduzam a esses objectivos, o que não é o caso da falta de citação que, a constituir nulidade, justificaria a efectivação da citação indevidamente omitida.

Na verdade, na oposição à execução o pedido é o da sua extinção parcial ou total, sendo a causa de pedir constituída pelo facto material ou jurídico de qualquer dos fundamentos do artº 204° do Código de Procedimento e de Processo Tributário, e apenas desses.

No caso dos autos, o que o oponente pretendeu, ao alegar a nulidade da citação, é que a mesma assim seja declarada e que, em consequência, por insanável, se anule o processo.

Ou seja: o oponente ao alegar a nulidade da citação não pede a extinção total ou parcial da execução, nem alega quaisquer factos materiais ou jurídicos integradores de qualquer dos fundamentos previstos no art° 286° do CPT.

A falta de citação (cf. art° 165º nº1, al. a) do CPPT e artº 195° do C.P.Civil) no processo de execução é nulidade a invocar apenas neste processo (vide Acórdãos do STA de 9-4-86, in AD n° 298-1.200, e de 19-2-92, in rec. n° 13.667), sendo que a anulação dos seus termos subsquentes (vide art° 165°/2 do CPPT) só poderá ocorrer quando aquela nulidade "possa prejudicar a defesa do interessado", isto é, quando fica precludida, pelo decurso do prazo, a oposição à execução, o que não é manifestamente o caso dos autos.

Em suma:

a) Na oposição à execução a causa de pedir é constituída pelo facto material ou jurídico de qualquer dos fundamentos do artº 204° do CPPT, e apenas desses;

b) A nulidade da citação não é subsumível a qualquer dos fundamentos previstos naquela disposição legal, sendo apenas invocável no processo de execução;

Procedem, em consequência, as conclusões relativas à nulidade da citação.

Sucede que o oponente, por via da nulidade da citação, veio a sustentar a falta de fundamentação do despacho de reversão, que a sentença recorrida considerou verificar-se julgando procedente a oposição por esse mesmo fundamento.

Assim, de acordo com o enfoque feito na sentença, o oponente alegou que da citação não constavam os elementos para aferir dos motivos que levaram à Administração Tributária a proceder à reversão da execução contra si.

Tomando posição sobre esta causa de pedir, o Mº Juiz «a quo» veio a considerar que o despacho de reversão não estava fundamentado na base do seguinte discurso jurídico:

“Ao que aqui nos importa e por força do art° 23°, n° 4, da LGT, determina que "a reversão, mesmo nos casos de presunção de culpa, é precedida de audição do responsável do responsável subsidiário (...) e da declaração fundamentada dos seus pressupostos e extensão, a incluir na citação" e, por outro lado há que atender ao art° 22°, n° 4, do mesmo diploma legal que dispõe que "as pessoas solidária ou subsidiariamente responsáveis poderão reclamar ou impugnar a divida cuja responsabilidade lhes foi atribuída nos mesmos termos do devedor principal devendo, para o efeito, a notificação ou citação conter os elementos essenciais da sua liquidação, incluindo a fundamentação nos termos legais".

(…)

Sendo inequívoca a exigência de fundamentação recorde-se o texto do chefe de finanças de Lagos, levado ao probatório:

"Face às diligências de fls 20 e, estando concretizada a audição do(s) responsável(veis) subsidiário(s), prossiga-se com a reversão da execução fiscal contra A... , contribuinte n" ...0, morador em ... na qualidade de responsável subsidiário, pela divida abaixo descriminada. Fundamentos da reversão: Art" 23° e 24°, da Lei Geral Tributária".

É em face desta declaração que cumpre aferir da suficiência da fundamentação do despacho de reversão.

Em face, deste despacho não podemos deixar de concordar com o oponente.

Com efeito, inexiste neste despacho qualquer fundamento, ainda que sucinto, nos dizeres da lei, quanto aos seus pressupostos e extensão, uma vez que apenas alude às normas legais, ficamos sem saber quais os motivos que determinaram a reversão.

Ainda que se considere haver insuficiência de fundamentação esta é equiparada à falta de fundamentação tendo como consequência a anulação do acto (art° 125°, n° 2, 135°, do CPA).”

A nosso ver, a fundamentação no despacho em crise, permite à interessada conhecer o "iter" cognoscitivo e valorativo seguido pelo autor do mesmo, para decidir como decidiu, pois dele consta uma sucinta exposição dos fundamentos de facto e de direito que motivaram a decisão, inexistindo o alegado vício de ausência de fundamentação do despacho de reversão que constitui fundamento de oposição, nos termos do estatuído no artigo 204.°/1/ i) do CPPT como também entende o EPGA citando o CPPT, anotado e comentado, 11 volume, 2007, página 370, Juiz Conselheiro Jorge Lopes de Sousa.

Como repetidamente vem sendo referido pela jurisprudência, o vício da falta ou insuficiente fundamentação é de natureza formal e não substancial.

O imperativo da fundamentação do acto tributário, como acto administrativo, apresenta uma complexidade funcional que se não reduz apenas à vertente da garantia de protecção dos administrados, com vista ao efectivo direito ao recurso contencioso, antes exige também a satisfação de outros interesses, como o da racionalidade da própria decisão e o da transparência da actuação administrativa, de maneira a ficar claro porque não se decidiu num sentido e não noutro não se desprezando os critérios de vinculação elencados no regime legal em termos de não prejudicar a compreensão da sua motivação.

Assim, para que o acto cumprisse o dever de fundamentação formal, não bastava que contivesse qualquer declaração fundamentada, antes tal declaração devia consistir num discurso aparentemente capaz de fundar a decisão administrativa.

E para isso, a fundamentação tinha de conter um esclarecimento concreto suficientemente apto para sustentar a decisão, não podendo assentar em meros juízos conclusivos ou em factos que os não suportam, sob pena de ficar prejudicada a compreensão da sua motivação e, consequentemente, qualquer das suas funções.

É por demais evidente que da exposição de motivos aduzidos pela entidade decidente ficou a recorrente a saber o porquê de tal decisão já que se esclarecem as razões de facto e de direito que determinaram aquela.

A fundamentação do acto administrativo tem como escopo fundamental evitar tratamento discriminatório e a permissão do administrado do uso correcto de todos os meios processuais de defesa em relação à Administração, defesa essa que só é susceptível de ser bem sucedida se àquele for dada a conhecer a razão de ser do procedimento tomado e que ao caso se ajuste.

Para a reclamante não foram pela entidade decidente apontados os motivos que em base coerente e credível serviram de suporte do acto de que visam ser fundamento e que o seu destinatário não ficou em condições de entender porque razão a entidade decidente actuou daquela forma e não de outra.

Os actos administrativos devem apresentar-se formalmente como disposições conclusivas lógicas de premissas correctamente desenvolvidas e permitir, através da exposição sucinta dos factos e das regras jurídicas em que se fundam, que os seus destinatários concretos, pressupostos cidadãos diligentes e cumpridores da lei, façam a reconstituição do itinerário cognoscitivo e valorativo percorrido pela entidade decidente.

Decorre do exposto que não está abrangido pelo dever legal de fundamentação a fundamentação substancial que é caracterizada pela exigência da existência dos pressupostos reais e dos motivos concretos aptos a suportarem uma decisão legítima de fundo (nesse sentido vide Prof. Vieira de Andrade, in O Dever da Fundamentação Expressa dos Actos Administrativos», p. 231).

Neste contexto, o que se impõe, a nosso ver é a análise da prova recolhida nos autos sob o prisma da fundamentação formal, captando da decisão os elementos que comprovem ou infirmem que se trata de uma exposição sucinta dos factos e das regras jurídicas em que se fundam, que os seus destinatários concretos, pressupostos cidadãos diligentes e cumpridores da lei, ficam em condições de fazer a reconstituição do itinerário cognoscitivo e valorativo percorrido pela entidade decidente.

Como se disse, impende sobre a Administração a obrigação de fundamentar os seus actos que possam afectar os direitos e os interesses legalmente protegidos do contribuinte sob pena de tais actos serem susceptíveis de anulação.

É entendido na Doutrina e Jurisprudência Portuguesas que a fundamentação há-de ser «a indicação dos factos e das normas jurídicas que a justificam» (Prof. J. Alberto Reis,in vol. V-pag.24).

Ou ainda como diz Henri Capitant, no seu «Vocabulaire Juridique», a «exposição das razões de facto e /ou de direito que determinam... uma decisão».

Ou, também, como diz Prof. Marcelo Caetano, no seu Manual, pág. 477, «a fundamentação consiste em deduzir expressamente a resolução tomada das premissas em que assenta,ou em exprimir os motivos pôr que se resolve de certa maneira, e não de outra».

Constituindo um direito essencial dos administrados a defesa dos seus direitos a qual se traduz, duma banda, na participação activa na fase que conduz à produção do acto administrativo (v. art° 48°, n°s. l e 2 e 268° n° l da CRP) e, doutra, pela possibilidade de recorrer contenciosamente contra quaisquer actos administrativos definitivos e executórios ( art°s- 20° e 268° n° 4 da CRP ) é inquestionável que a obrigação de enunciar expressamente os fundamentos de facto e de direito que determinaram o autor do acto é de extrema relevância porquanto, face à fundamentação do acto é que se podem verificar a legalidade da actuação e conhecer as razões que determinaram o órgão administrativo.

É que a fundamentação do acto constitui um meio importante para a realização do princípio da verdade material ao obrigar a Administração a aprofundar as razões da sua conduta, a buscar a conformidade completa entre o direito e a realidade na consideração de que a realização do interesse público exige o respeito pela legalidade e a obediência ao princípio da igualdade perante a lei.

As decisões administrativas, quando devidamente fundamentadas, constituirão para os contribuintes não um produto da mera intuição dos seus autores, mas o produto de um juízo lógico de ponderação, facilitando as relações entre os sujeitos da relação jurídica tributária.

A fundamentação é ainda relevante para a apreciação contenciosa da legalidade do acto pois é face aos motivos determinantes do acto que o interessado poderá decidir mais seguramente sobre a sua conformidade com a lei, facilitando, por essa via, o controle jurisdicional ao possibilitar a verificação da existência ou não de diversos vícios não só os respeitantes à forma, como também ao desvio de poder, a incompetência e a violação de lei, sem descurar a sua extrema utilidade como elemento interpretativo ao permitir o conhecimento da vontade manifestada e do poder que se procurou exercer.

Assim, quando é desconhecido o itinerário cognitivo e valorativo seguido pelo autor do acto deve concluir-se que houve preterição de formalidades legais.

Em consonância com o ponto de vista atrás afirmado e porque no n° 3 do art° 1° do Dec.-Lei n° 256-A/77, de 17 de Junho e agora no artº 125º do CPA, se faz equivaler à falta de fundamentação a adopção de fundamentos que, por obscuridade, contradição ou insuficiência, não esclareçam concretamente a motivação do acto o que vai contra quer o art° 1°, n° l do próprio diploma, quer o art° 268° da Constituição da República, em termos de se considerar preterida uma formalidade essencial, teremos de concluir que o acto recorrido se encontra claramente suportado pelos elementos de facto e de direito como o revela a materialidade que deflui dos autos.

Nos específicos termos do estatuído no artigo 77° da LGT, a decisão de procedimento deve ser fundamentada por meio de sucinta exposição das razões de facto e de direito que a motivaram, podendo a fundamentação consistir em mera declaração de concordância com os fundamentos de anteriores pareceres, informações ou propostas, incluindo os que integrem o relatório da fiscalização tributária.

Na verdade, a fundamentação do acto recorrido está vazada em termos claros, suficientes e congruentes sobre o motivo determinante da decisão e, por essa óptica, só haverá falta de fundamentação quando os motivos invocados para se decidir neste ou naquele sentido não permitirem ao respectivo destinatário conhecer qual a razão de ser, de facto e de direito, da decisão.

Ora e como demonstra o EPGA no seu douto parecer, no caso vertente, entende-se que o despacho impugnado se mostra devidamente fundamentado, de facto e de direito, permitindo a um normal destinatário apreender qual a razão de ser da reversão decretada pois, conforme resulta do probatório, a fls. 42 consta uma informação oficial, na qual se refere que a sociedade devedora originária não dispõe de bens suficientes para garantir os créditos da FP e que a mesma sociedade se encontra matriculada na CRC de Lagos, sendo responsáveis subsidiários, à data das dívidas em causa, nomeadamente, o recorrente.

A fls. 43 consta o despacho para audição prévia, no qual se faz referência à informação de fls. 42, aos artigos 23.° e 24° da LGT e se identifica a proveniência das dívidas e o total da quantia exequenda, do qual o recorrente foi devidamente notificado em 2007.06.08, conforme fls. 45 dos autos.

No despacho de reversão, cuja cópia faz fls.46 volta-se a fazer referência à informação de fls. 42, ao estatuído nos artigos 23.° e 24.° da LGT, à proveniência das dívidas e ao montante total da obrigação exequenda.

O recorrente foi citado, nos termos de fls. 47 e 48 dos autos tendo-lhe sido remetido cópia do título executivo.

Ora, se a decisão de procedimento deve ser, sempre fundamentada por meio de sucinta exposição das razões de facto e de direito que a motivaram, podendo a fundamentação consistir em mera declaração de concordância com os fundamentos de anteriores pareceres, informações ou propostas, incluindo os que integrem o relatório da fiscalização tributária (arts. 77° da LGT e 268°/3 da CRP), é forçoso concluir que está devidamente fundamentado um acto administrativo quando o destinatário normal, suposto na posição do interessado em concreto, atentas as suas habilitações literárias e os seus conhecimentos profissionais, o tipo legal de acto, os seus termos e as circunstâncias que rodearam a sua prolação, não tenha dúvidas acerca das razões que motivaram a decisão – cfr. Acórdão da 1a secção do ST A, de 1994.24.11, AD, n.°401, pág.594.

No concreto circunstancialismo apurado nos autos, tem de aceitar-se que foi dado a conhecer ao oponente o iter lógico que levou a AT a ordenar a reversão da execução fiscal contra o oponente e a admitir-se que foi cometida alguma irregularidade em sede de fundamentação do despacho de reversão, a mesma degradou-se em não essencial, pois tal acontece quando foi atingido o objectivo visado pela lei segundo a doutrina do Acórdão do STA, de 1997.06.11, proferido no recurso n.° 16.356 evocado pelo EPGA.

Não procedia, pois, nesta perspectiva, o invocado vício de forma da falta de fundamentação, tendo a sentença errado ao considerar o contrário.

E procedem assim todas as conclusões da recorrente em sede do objecto do recurso.

4. -Nestes termos, acorda-se, em conceder provimento ao recurso, revogar a decisão recorrida e, em consequência, julgar-se improcedente a oposição judicial e ordenar que a execução fiscal prossiga seus regulares trâmites.

Custas pelo recorrido.

Lisboa, 12/01/2010

(Gomes Correia)

(Pereira Gameiro)

(Aníbal Ferraz)