Apreciação preliminar da admissibilidade do recurso excepcional de revista interposto no processo n.º 182/20.5BELRS
- 1.RELATÓRIO
- 1.1A AT, inconformada com o acórdão proferido pelo Tribunal Central Administrativo Sul em 8 de Maio de 2025 – que negou provimento ao recurso por ela interposto e, concedendo parcial provimento ao recurso interposto pela sociedade ora recorrida, anulou as liquidações de Imposto Especial sobre o Consumo (IEC) e respectivos juros compensatórios «na parte relativa às vendas ocorridas em 25.01.2018, mantendo a decisão recorrida no demais» – na parte em que lhe foi desfavorável, dele interpôs recurso para o Supremo Tribunal Administrativo, apresentando as alegações de recurso, com conclusões do seguinte teor:
- «a)É entendimento da Fazenda Pública, à luz da norma legal que vigorava à data da prática dos factos – artigo 6.º-A do CIEC, que não pode ser concedida a isenção de IEC – imposto sobre o tabaco e bebidas alcoólicas, quando após o ponto de venda em território nacional, o navio não faça nenhuma escala em nenhum porto terceiro, porque nesse caso, o passageiro não é portador de nenhum título de transporte com destino final num país terceiro, tendo essa viagem carácter comunitário.
- b)Pelo que, se a venda ocorre num estado-membro da União e após esse local só forem feitas escalas em território da União, destinando-se o navio a um estado-membro, a venda é passível de IEC, por se tratar de uma viagem intracomunitária.
- c)Sendo que nenhuma interpretação extensiva deve ser feita relativamente a isenção de IEC nas vendas realizadas em Lisboa a passageiros com destino a um Estado Membro da União, sem que faça paragem em porto terceiro, após a escala em Lisboa.
- d)Defende a Fazenda Pública que, em Janeiro de 2018, não era aplicável o disposto no n.º 6 do artigo 6.º-A do CIEC, uma vez que, o mesmo só entrou em vigor em 1 de Janeiro de 2019, com a lei de orçamento de estado para 2019, não vigorando, pois, à data da prática dos factos. E sendo, uma norma de incidência fiscal, pois tem carácter inovatório, não pode, à luz dos princípios vigentes nesta matéria, ser aplicado retroactivamente, sob pena de violação dos princípios de segurança jurídica, e de irretroactividade da lei fiscal.
- e)Pelo que, o n.º 6 do artigo 6.º-A do CIEC, que foi aditado pela Lei n.º 71/2018, de 31 de Dezembro, vem dispor, de forma inovatória e regulando a isenção de IECS nas lojas francas evocando os factos – vendas de produtos sujeitos a IECS nas lojas francas – INCIDÊNCIA OBJECTIVA, a passageiros de navios de cruzeiro com destino final um país ou território terceiro – INCIDÊNCIA SUBJECTIVA.
- f)Assim, tal como resulta do disposto no n.º 6 do artigo 6.º-A do CIEC «Os produtos vendidos em lojas francas estão isentos de impostos especiais sobre o consumo, tratando se de via marítima, constituindo um destino final um porto situado num país ou território terceiro em que ocorra a escala do navio, com a saída e permanência temporária dos passageiros nesse porto, ainda que posteriormente possam ocorrer escalas em portos situados no território aduaneiro da União Aduaneira.»
- g)Pelo que, a Fazenda Pública actuou no estrito cumprimento da lei, da legislação aplicável e dos princípios vigentes à data da prática dos factos, não podendo ter, na sua óptica, e salvo o devido respeito por entendimento superior diverso, outra actuação que não fosse proceder às liquidações nos dias supra-referidos, não se encontrando a mesma ferida de qualquer tipo de vício.
Termos em que se requer a V.exa. que seja admitido e dado provimento ao presente recurso, devendo,
- a)Ser revogado o douto Acórdão do TCA SUL, na parte em que nega provimento ao recurso apresentado pela Fazenda Pública;
- b)Ser procedente o presente Recurso, mantendo-se as liquidações efectuadas em Janeiro de 2018, à luz da interpretação do artigo 6.º, n.º 1 CIEC;
- c)Ser considerado o n.º 6 do artigo 6.º-A do CIEC, uma norma de incidência fiscal, de carácter inovatório, e como tal, não pode ser aplicado retroactivamente, face aos princípios legais vigentes, relativamente a factos ocorridos antes da sua entrada em vigor;
- d)Por todo o exposto, e o mais que o ilustrado Juízo desse tribunal suprirá, deve o presente recurso ser julgado procedente, por provado, com a consequente revogação da sentença recorrida, nos termos peticionados, assim se cumprindo com o Direito e a Justiça!»
- 1.2A Recorrida não contra-alegou.
- 1.3A Desembargadora relatora no Tribunal Central Administrativo Sul, tendo verificado a tempestividade do recurso e a legitimidade do Recorrente, ordenou a remessa dos autos ao Supremo Tribunal Administrativo.
- 1.4Dada vista ao Ministério Público, o Procurador-Geral-Adjunto pronunciou-se no sentido de que a revista não deve ser admitida. Após expor os termos do recurso, enunciou os requisitos de admissibilidade da revista e teceu considerandos sobre os mesmos, para concluir pela sua não verificação. Permitimo-nos realçar os seguintes extractos do parecer: «[…]
Sucede que a Recorrente no requerimento de interposição do recurso não invoca quaisquer dos fundamentos previstos no artigo 285.º do CPPT, mas apenas o disposto no n.º 3 do artigo 280.º do CPPT , como se de um recurso “per saltum” se tratasse.
Ora, dada a excepcionalidade do recurso de revista, impunha-se à Recorrente fundamentar, à luz do disposto no artigo 285.º do CPPT, a necessidade de intervenção deste tribunal, o que não foi feito.
[…] Por outro lado afigura-se-nos, salvo melhor opinião, que o acórdão recorrido não padece de erro notório na interpretação e aplicação do disposto no artigo 6.º-A do CIEC. E apesar do voto de vencido, entendemos que a posição que saiu maioritária se encontra devidamente fundamentada».
1.5 Cumpre apreciar, preliminar e sumariamente, da admissibilidade do recurso ao abrigo do disposto no n.º 6 do art. 285.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT).
- 2.FUNDAMENTAÇÃO
- 2.1NOTA PRÉVIA SOBRE A NATUREZA DO RECURSO
Antes do mais, porque a Recorrente se limitou a referir que vinha «interpor recurso para o Supremo Tribunal Administrativo, nos termos do artigo 280º, nº 3 do CPPT», cumpre referir o seguinte:
A pretensão da Recorrente, em face do requerimento de interposição do recurso, é a de aceder a um terceiro grau de jurisdição.
Ora, à data em que impugnação judicial foi deduzida, em 2020, estava em vigor há muito o Estatuto dos Tribunais Administrativos e Fiscais (ETAF) aprovado pela Lei n.º 13/2002, de 9 de Fevereiro, pois o ETAF de 2002 entrou em vigor em 1 de Janeiro de 2004, de acordo com o n.º 2 do art. 4.º da referida Lei, na redacção que lhe foi dada pela Lei n.º 107-D/2003, de 31 de Dezembro.
No domínio do ETAF de 2002 – tal como no domínio do ETAF de 1984, para os processos instaurados após 15 de Setembro de 1997 (No domínio da vigência do ETAF aprovado pelo Decreto-Lei n.º 129/84, de 27 de Abril, e até 15 de Setembro de 1997, data da entrada em vigor do Decreto-Lei n.º 229/96, de 29 de Novembro, havia 3 graus de jurisdição, nos termos do art. 32.º, n.º 1, alínea a), daquele Estatuto. Quando da entrada em vigor do Decreto-Lei n.º 229/96, de 29 de Novembro, diploma legal, que criou o Tribunal Central Administrativo, foram introduzidas alterações profundas nas competências dos tribunais em sede tributária, modificando, entre outros preceitos do ETAF, o referido art. 32.º, pelo que ficaram reduzidos a dois os graus jurisdição nesta matéria. Esta alteração só produziu efeitos para os processos instaurados após 15 de Setembro de 1997, nos termos da nova redacção do art. 120.º do ETAF, que dispunha: «A extinção do anterior 3.º grau de jurisdição no contencioso tributário operada pelo presente diploma apenas produz efeitos relativamente aos processos instaurados após a sua entrada em vigor». Note-se que, nos termos do n.º 1 do art. 5.º do referido Decreto-Lei n.º 229/96, este diploma legal entrou em vigor em 15 de Setembro de 1997, com a instalação e entrada em funcionamento do Tribunal Central Administrativo, determinadas pela Portaria n.º 398/97, de 18 de Junho.) – apenas se prevêem 2 graus de jurisdição nos tribunais tributários. Assim, relativamente aos acórdãos proferidos pela secção de contencioso tributário dos tribunais centrais administrativos em segundo grau de jurisdição, hoje apenas está previsto recurso para o Pleno da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo, para efeitos de uniformização de jurisprudência [art. 27.º, n.º 1, alínea b), do ETAF], com fundamento em oposição entre o acórdão de que se recorre e um acórdão anteriormente proferido pela secção de contencioso tributário de um dos tribunais centrais administrativos ou pela Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo, nos termos do art. 284.º do CPPT [que corresponde ao art. 152.º, n.º 1, alínea a), do Código de Processo nos Tribunais Administrativos (CPTA)].
Prevê-se também, de acordo com o entendimento que prevaleceu na jurisprudência do Supremo Tribunal Administrativo (Entendimento no sentido da aplicação subsidiária do art. 150.º do CPTA ao processo tributário.) e que acabou consagrado no art. 285.º do CPPT (Após a alteração introduzida no regime de recursos da jurisdição tributária pela Lei n.º 118/2019, de 17 de Setembro, o recurso de revista excepcional passou a ter previsão no art. 285.º do CPPT, que decalca o regime do art. 150.º do CPTA.), recurso excepcional de revista, cuja admissibilidade está sujeita à verificação dos requisitos fixados no n.º 1 daquele artigo, a efectuar mediante apreciação preliminar sumária, a cargo de uma formação constituída por três juízes de entre os mais antigos da Secção de Contencioso Tributário deste Supremo Tribunal. A competência para conhecer do recurso é desta Secção (Porque não encontramos no ETAF previsão específica de atribuição de competência para o conhecimento do recurso de revista para o contencioso tributário (não há no art. 26.º do ETAF uma norma paralela à que consta, como para o contencioso administrativo do n.º 2 do art. 24.º do mesmo Estatuto), cremos que esta competência resultará da alínea h) do art. 26.º do ETAF.).
Estes breves considerandos em torno do regime de recursos jurisdicionais em sede de processo tributário têm como único propósito demonstrar que a admissibilidade do presente recurso não poderá ser equacionada senão como recurso excepcional de revista do art. 285.º do CPPT, constituindo esta a única previsão legal de um, excepcional, terceiro grau de jurisdição.
Por isso – bem – a Desembargadora relatora no Tribunal Central Administrativo Sul admitiu o recurso com expressa menção a esse artigo.
É certo que a Recorrente parece querer aceder ao terceiro grau de jurisdição fora dos limites que o legislador consagrou no art. 285.º do CPPT, mas tal possibilidade não existe, como deixámos dito; por outro lado, essa inexistência não contende com norma ou princípio constitucional algum (Note-se que o Tribunal Constitucional tem vindo, desde há muito, a afirmar que, em face da previsão na CRP de tribunais de recurso, o legislador fica impedido de eliminar, sem mais, a faculdade de recorrer em todo e qualquer caso ou de a inviabilizar na prática, mas já não está impedido de regular, com larga margem de liberdade, a existência dos recursos e a recorribilidade das decisões (cf. o acórdão n.º 31/87, proferido em 28 de Janeiro de 1987 no processo com o n.º 192/84, disponível em tribunalconstitucional.pt), bem como que não está constitucionalmente garantido o triplo grau de jurisdição (cfr. acórdão n.º 51/88, proferido em 2 de Março de 1988 no processo com o n.º 213/86, disponível em tribunalconstitucional.pt).) e, no caso, nem sequer está posto em causa o direito de recurso, pois, foi garantido o acesso ao segundo grau de jurisdição.
Resta-nos, pois, averiguar da admissibilidade em concreto do recurso ao abrigo da única disposição legal por que poderia ser admissível, ou seja, ao abrigo do disposto no art. 285.º do CPPT.
2.2 DOS PRESSUPOSTOS DE ADMISSIBILIDADE DO RECURSO
Como vimos de dizer, em princípio, as decisões proferidas em 2.ª instância pelos tribunais centrais administrativos não são susceptíveis de recurso para o Supremo Tribunal Administrativo; excepcionalmente, tais decisões podem ser objecto de recurso de revista em duas hipóteses:
- i)quando estiver em causa a apreciação de uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, assuma uma importância fundamental; ou
- ii)quando a admissão da revista for claramente necessária para uma melhor aplicação do direito (cf. art. 285.º, n.º 1, do CPPT).
Decorre do texto legal – e a jurisprudência deste Supremo Tribunal tem repetidamente sublinhado – que se trata de um recurso excepcional, o que o legislador cuidou de sublinhar na Exposição de Motivos das Propostas de Lei n.ºs 92/VIII e 93/VIII, considerando-o como uma «válvula de segurança do sistema», que só deve ter lugar naqueles precisos termos.
Como a jurisprudência tem vindo a salientar, incumbe ao recorrente alegar e demonstrar essa excepcionalidade, que a questão que coloca ao Supremo Tribunal Administrativo assume uma relevância jurídica ou social de importância fundamental ou que o recurso é claramente necessário para uma melhor aplicação do direito. Ou seja, em ordem à admissão do recurso de revista, a lei não se satisfaz com a invocação da existência de erro de julgamento no acórdão recorrido, devendo o recorrente alegar e demonstrar que se verificam os referidos requisitos de admissibilidade da revista (cf. art. 144.º, n.º 2, do CPTA e art. 639.º, n.ºs 1 e 2, do Código de Processo Civil, subsidiariamente aplicável).
2.3 O CASO SUB JUDICE
No caso, lidas as alegações de recurso, verificámos que a Recorrente não se desincumbiu desse ónus; nem sequer vislumbramos tentativa alguma nesse sentido.
Concluímos, pois e em sintonia com o Procurador-Geral-Adjunto neste Supremo Tribunal, que a Recorrente, não atentando na natureza do recurso excepcional de revista – o único à luz do qual poderíamos ponderar a sua admissibilidade –, não envidou esforço algum para se desonerar do ónus de alegação e demonstração de que se verificavam os requisitos legais de admissibilidade enunciados no n.º 1 do art. 285.º do CPPT.
Ora, como deixámos já dito, o recurso de revista excepcional de revista não corresponde à introdução generalizada de uma nova instância de recurso, de um terceiro grau de jurisdição: a lei não se basta com a invocação da existência de erro de julgamento no acórdão recorrido, devendo ainda verificar-se uma das circunstâncias de que o legislador faz depender este recurso excepcional – a relevância jurídica ou social de importância fundamental ou que o recurso seja claramente necessário para uma melhor aplicação do direito –, cumprindo ao recorrente a respectiva alegação.
Porque tal não sucede no caso, o recurso não pode ser admitido.
