01477/06 - Tribunal Central Administrativo Sul

I- Tem-se vindo a entender dominantemente na jurisprudência que, sendo o de rejeição liminar um despacho «radical» que à partida coarcta toda e qualquer expectativa de o autor ver a sua pretensão apreciada e julgada, o mesmo só se justifica nos casos em que a inviabilidade da pretensão do autor seja tão evidente que torne inútil qualquer instrução posterior.

II- Assim, no caso de manifesta improcedência e/ou o de não ter sido alegado qualquer fundamento de oposição, o prosseguimento do processo não vai conduzir a qualquer resultado, e por isso manda o princípio da economia processual que logo ali se lhe ponha termo. É este o fundamento e a justificação do indeferimento liminar, outrora regra e agora excepção, no desenvolvimento da lide.

III- A p.i. é, pois, de rejeitar quando, perante as alegações de facto e de direito nela expostas, se vislumbre não ser admissível uma solução jurídica que possa sustentar a procedência, como é o caso de os factos alegados não serem susceptíveis de fundamentarem uma oposição ao abrigo do disposto no artº 204º do CPPT.

IV- A questão material controvertida que importa dirimir decorre da inexistência de factos fundantes da liquidação quando o oponente alega que nunca emitiu as facturas identificadas no relatório de inspecção, que nunca as assinou, que não requereu, nem lhe foi atribuído o NIPC constante das mesmas, que nunca prestou qualquer serviço a uma dada sociedade, nem conhece tal empresa, que nunca encomendou ou teve qualquer livro de facturas, nem exerceu qualquer actividade por conta própria.

V- Tal materialidade não integra o fundamento de ilegitimidade legalmente tipificado pois quando o oponente afirma que não é devedor, por nunca ter exercido qualquer actividade de onde possa ter resultado a dívida de IRS, o que esta a suscitar não é a sua ilegitimidade para a execução, mas apenas a questionar a legalidade do acto de liquidação, o que não serve de fundamento à oposição à execução.

VI- O órgão periférico local, antes de remeter o processo ao tribunal tributário (ou antes de o facultar ao dirigente do órgão periférico regional da AT para se pronunciar sobre a procedência do pedido, se for caso disso, nos termos do artº 111º) pode convidar o impugnante a corrigir deficiências ou irregularidades apresentadas pela petição, fixando-lhe prazo para o efeito. Mas aquele preceito não é aplicável à oposição – cfr. artºs 207º, 208º e 211º do CPPT) e as deficiências ou irregularidades a suprir pelo impugnante, mediante esse convite, eram apenas as de carácter formal- v.g. a falta de triplicado da p.i., a falta de indicação do valor do processo, a ausência de forma articulada ( artº 108º nºs 1 a 3), ou a falta de procuração ( ou a sua irregularidade ou insuficiência), quando exigível ( artº 6º).

VII- As funções a que o artº 110º do CPPT invocado pelo oponente se reportam, são de natureza meramente administrativa restritas à organização do processo e só as deficiências «susceptíveis de comprometer o êxito da acção», ou seja, as que, não obstante não cheguem para tanto, ainda podem dar lugar ao indeferimento liminar da petição se não forem precisadas, devem ser apreciadas pelo juiz da 1ª instância, dada a sua natureza jurisdicional.

VIII- Sendo o indeferimento liminar da competência exclusiva do juiz de 1ª instância (artº 112º) é a ele que caberá a apreciação das deficiências de fundo – seja quanto à controvérsia, seja quanto aos pressupostos à mesma atinentes pelo que só o juiz da 1ª instância estará em condições de as mandar corrigir, se imprecisas, ou indeferir liminarmente, se manifestas, como o são no caso concreto.

IX- Tendo a Administração Tributária liquidado ao ora Oponente, IRS referente ao ano de 1997, acto contra o qual ele apresentou reclamação graciosa da liquidação, a qual foi liminarmente indeferida, por despacho de 23.06.2003, do Sr. Director de Finanças Adjunto, da Direcção de Finanças de Lisboa, face ao indeferimento da reclamação graciosa, dispunha o oponente do prazo de 15 dias para apresentar impugnação judicial (cfr. artº 102º nº2 do CPPT), o que não fez.

X- Assim, independentemente da ocorrência e compatibilidade dos demais requisitos legais, i. é, da causa de pedir e do pedido ao processo de impugnação, falha, desde logo, a tempestividade da respectiva petição inicial para viabilizar a «convolação» da oposição em impugnação judicial, a qual só poderia operar-se desde que, não sendo manifesta a improcedência, ela fosse tempestiva e a petição se mostrasse idónea para o efeito.

ACORDA-SE EM CONFERÊNCIA, NESTA 2ª SECÇÃO DO TCA SUL:

l. RELATÓRIO:

1. - D..., com os sinais identificadores dos autos, recorre da sentença do Mº Juiz do TAF de Sintra que rejeitou in limine a oposição que aquele deduziu à execução fiscal contra si instaurada para cobrança de dívidas provenientes de IRS referentes ao ano de 1997, concluindo as suas alegações como segue:

Artigo 1º

Contrariamente ao que o Exmo. Juiz "a quo" entendeu, afigura-se ao recorrente que os factos que alegou permitem a leitura de que afirmou não ser ele a pessoa identificada no título executivo.

E, sendo assim, alegou fundamento adequado ao procedimento que intentou, como decorre do disposto no n° l, alínea b), do artigo 204° do Código de Procedimento e de Processo Tributário.

Artigo 2º

De todo o modo, e não entendendo assim, não deveria o Exmo. Juiz rejeitar o requerimento opositivo sem antes convidar o opoente a aperfeiçoá-lo, face ao disposto no n° 2 do artigo 110° do Código de Procedimento e de Processo Tributário e, particularmente, no n° 3 do artigo 508° do Código de Processo Civil.

E, após tal convite, e em função de eventual aperfeiçoamento operado pelo opoente, o Exmo. Juiz deveria, então, decidir sobre o prosseguimento, ou não, dos autos como oposição e, decidindo-se pelo não, acerca da possibilidade, ou não, da sua convolação em impugnação judicial.

Artigo 3º

Assim, pela procedência do recurso, deverá revogar-se a douta recorrida, porque violadora do disposto na alínea b) do n° l do artigo 204° do de Procedimento e de Processo Tributário, e ordenar-se o recebimento e prosseguimento da oposição.

Artigo 4°

E, caso assim se não entenda, então, deverá ordenar-se se convide o opoente a aperfeiçoar o seu requerimento para, subsequentemente, se ponderar acerca do prosseguimento da oposição ou da sua convolação para impugnação judicial já que, não tendo formulado tal convite, o Exmo. Juiz violou o disposto no n° 2 do artigo 110° do Código de Procedimento e de Processo Tributário e no n° 3 do artigo 508° do Código de Processo Civil.

Não houve contra – alegações.

O EMMP teve vista dos autos emitindo a fls. 154 o seguinte douto parecer:

“I- D... veio recorrer do despacho de indeferimento liminar proferido pelo Mmo Juiz do TAF de Sintra na oposição por si deduzida contra a execução instaurada par

cobrança coerciva de IRS referente a 1997.

II- O recorrente nas conclusões de recurso avança com argumentos que não põem em causa o despacho recorrido; este ao entender que há manifesta improcedência determinante de indeferimento liminar, baseou-se no que se mostra peticionado pelo oponente.

Na decisão recorrida foram apreciados os fundamentos apresentados, verificando-se que os mesmos não se inserem no disposto no art. 204° do CPPT, como bem foi decidido.

Vem sendo aceite pela jurisprudência dos nossos tribunais superiores que: - "sendo o de rejeição liminar um despacho «radical» que à partida coarcta toda e qualquer expectativa de o autor vera sua pretensão apreciada e julgada, o mesmo só se justifica nos casos em que a inviabilidade da pretensão do autor seja tão evidente que torne inútil qualquer instrução posterior. II- Assim, no caso de manifesta improcedência e/ou o de não ter sido alegado qualquer fundamento de oposição, o prosseguimento do processo não vai conduzir a qualquer resultado, e por isso manda o princípio da economia processual que logo ali se lhe ponha termo. É este o fundamento e a justificação do indeferimento liminar, outrora regra e agora excepção, no desenvolvimento da lide." Ac. do TCA de 16.11.99 - rec. 1619/99.

III- É manifestamente o caso dos autos, uma vez que o recorrente veio reiterar argumentos que não podem merecer acolhimento.

Pelo exposto, entende-se que nada há a censurar ao despacho recorrido, devendo ser negado provimento ao recurso.”

Os autos vêm à conferência com dispensa de vistos.

2. FUNDAMENTAÇÃO.

2.1. FACTOS PROVADOS:

Com base nos documentos juntos aos autos considerou o Mº Juiz « a quo» que dos autos emerge a seguinte factualidade:

1. - A Administração Tributária, mediante recurso a métodos indirectos, liquidou ao ora Oponente, IRS referente ao ano de 1997;

2. -O ora Oponente apresentou reclamação graciosa da liquidação referida em 1.

3. - A reclamação graciosa foi liminarmente indeferida, por despacho de 23.06.2003, do Sr. Director de Finanças Adjunto, da Direcção de Finanças de Lisboa (cfr. fls. 57 e seg.);

4. -Em 26.02.2003 foi autuado no Serviço de Finanças de Sintra – 4 (Queluz) o processo de execução fiscal n.° 3166-03/103838.9, para cobrança coerciva do montante de IRS e juros referente à liquidação aludida em 1. (cfr. fls. 1 e 2 do apenso).

2.2. DO DIREITO.

Fixada a factualidade relevante, vejamos agora o direito donde emerge a solução do pleito sendo certo que, perante as conclusões do recurso, o «thema decidendum» é o de saber se deve ou não ser rejeitada liminarmente a presente oposição.

O despacho recorrido rejeitou liminarmente a oposição com a seguinte fundamentação:

“Nos presentes autos, o Oponente limita-se a alegar factos conducentes à apreciação da legalidade da dívida exequenda, e esta só é admissível, sempre que a lei não assegure meio judicial de impugnação ou recurso contra o acto de liquidação (cfr. artigo 204.° n.° 1 alínea h) do CPPT).

Com efeito o Oponente, ao alegar que nunca emitiu as facturas identificadas no relatório de inspecção, que nunca as assinou, que não requereu, nem lhe foi atribuído o NIPC constante das mesmas, que nunca prestou qualquer serviço à sociedade "E..., Lda.", nem conhece tal empresa, que nunca encomendou ou teve qualquer livro de facturas, nem exerceu qualquer actividade por conta própria, cinge todo o teor da argumentação formulada à discussão da legalidade da liquidação do imposto, que está afastada no presente meio processual, nos termos que adiante se explicitam.

De facto, por um lado, o Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT) prevê, na alínea h) do n.° 1 do artigo 204.°, como fundamento de oposição, a ilegalidade da liquidação da dívida exequenda, sempre que a lei não assegure meio judicial de impugnação ou recurso contra o acto de liquidação.

Portanto, a discussão da legalidade da liquidação da dívida exequenda, em sede do meio processual de oposição à execução fiscal, depende de se verificar um condicionalismo adicional: a lei não assegurar outro meio judicial de impugnação ou recurso contra o acto de liquidação.

Ora, não é esta, manifestamente, a situação dos autos, pois a legislação prevê e assegura a impugnação ou recurso judicial contra o mencionado acto de liquidação de IRS, conforme resulta dos artigos 140.° do Código do IRS (ex art 131.°), 86.° n.° 4 da LGT, 97.°, n.° 1, alíneas a) a f), e da abrangente redacção do artigo 99°, ambos do CPPT.

A propósito refere o Prof. Casalta Nabais, in Direito Fiscal, 2.a ed., a págs. 323, a propósito do processo de oposição regulado pelo CPPT:

"Como facilmente se compreenderá, na oposição à execução fiscal não é, em princípio, admitida a discussão da ilegalidade do acto tributário, que deve ser discutida no processo de impugnação, a menos que, como prescreve a alínea h) do preceito em causa, a lei não assegure meio judicial de impugnação ou recurso contra esse acto". Resulta do exposto, pois, que o Oponente não pode, em sede de processo de execução fiscal, vir discutir a legalidade em concreto da liquidação da dívida tributária, fora da situação expressamente admitida na alínea h) do n.° 1 do artigo 204.° do CPPT.

Temos, deste modo, que os factos articulados pelo Oponente não integram fundamento de oposição, mas sim de impugnação judicial, não obstante o mesmo, no art. 14.° da douta p.i., se considerar parte ilegítima na execução fiscal, fazendo assim, apelo ao fundamento de oposição vertido na alínea b) do n.° 1 do art. 204.°. do CPPT.

Porém, o Oponente não alega qualquer facto que integre tal causa de pedir, sendo que o tribunal não está vinculado à qualificação jurídica dos factos, efectuada pela parte.

Veja-se, a propósito o douto Acórdão do STA, de 15.03.2006, proferido no Proc. n.° 0843/05, disponível em www.dgsi.pt. em que foi Relator o Venerando Conselheiro, Dr. Baeta de Queirós, de que se transcreve o respectivo sumário:

"O executado por dívida de IVA que lhe foi liquidada e notificada, sem reacção, ao opor-se à sequente execução fiscal, invocando não ser devedor, por nunca ter exercido qualquer actividade de onde possa ter resultado a dívida, não está a suscitar a sua ilegitimidade para a execução, mas a questionar a legalidade do acto de liquidação, o que não serve de fundamento à oposição à execução".

Verifica-se, nestes termos, a questão prévia da inidoneidade ou impropriedade do meio processual, no que toca à oposição à execução fiscal.

"Há erro na forma de processo quando se usa meio processual diverso do legalmente previsto, em relação à respectiva pretensão, isto é, ao pedido formulado", (cfr. Ac. STA, de 07.11.2001, proferido no processo n.° 026297, com sumário disponível em www.dgsi.pt).

Em idêntico sentido referem Alfredo José de Sousa e José da Silva Paixão in Código de Processo Tributário, Comentado e Anotado, 4.a ed., a págs. 535 que "Só existe erro na forma de processo quando o autor usa uma forma processual inadequada para fazer valer a sua pretensão".

Neste momento, impor-se-ia cuidar de, eventualmente, proceder à convolação da presente oposição, na espécie processualmente adequada, atendendo ao disposto nos artigos 98.°, número 4 do CPPT e 97.°, número 3 da LGT, e, também, do artigo 199° do Código de Processo Civil (ex vi artigo 2°, e) do CPPT) que determinam ser o erro na forma de processo corrigível - cfr. Acórdão do STA, de 12 de Novembro de 2003, proferido no processo n.° 1206/03, in http://www.dgsi.pt/ista).

A este propósito a jurisprudência tem-se firmado no sentido de que a convolação é admissível desde que o pedido formulado e a causa de pedir invocada se ajustem à forma adequada de processo e a acção judicial não esteja caducada (Acórdão do STA, de 23 de Outubro de 2002, processo n.° 1115/02, in dgsi http://www.dgsi.pt/jsta; Acórdão do TCA, de 23 de Setembro de 2003, processo n.° 212/03, in dgsi http://www.dgsi.pt/jtca e Acórdão STA Pleno de 23 de Outubro de 1993, processo n° 13, in CTF 400).

Ora, se quanto à causa de pedir invocada não se levantam obstáculos, constata-se que o pedido formulado, de extinção da execução - ainda que desconsiderada a exigência de "fórmula sacramental”, nas doutas palavras do Prof. Alberto dos Reis - adequa-se à oposição à execução fiscal, mas não à impugnação judicial, que visa a declaração de inexistência, de nulidade, ou a anulação dos actos impugnados, e não a extinção de autos executivos (cfr. art. 124.° n.° 1 do CPPT), pelo que inviabilizada fica, irremediavelmente, a convolação dos autos.

Não se encontram, por conseguinte, preenchidos os invocados condicionalismos referidos no artigo 204.° n.° 1 do CPPT, nem os factos alegados pelo Oponente são susceptíveis, mesmo em abstracto, de configurar uma situação enquadrável em qualquer das alíneas do mencionado artigo, pelo que, deverá ser liminarmente rejeitada a oposição, atento o disposto na alínea b) do n.° 1 do artigo 209.° do mesmo diploma.”

Decidindo em conformidade, o Mº Juiz «a quo» rejeitou liminarmente a presente oposição à execução fiscal.

Em nosso entender, é de sufragar a tese da rejeição liminar da oposição perfilhada na decisão recorrida.

O «thema decidendum» é saber se a inicial petição é, ou não, de rejeitar, já que o sr. Juiz «a quo» proferiu despacho da sua rejeição liminar com fundamento em que a presente oposição não tinha suporte jurídico em nenhuma das situações tipificadas no artº 204º do CPPT.

E, na verdade, retira-se das als. b) e c) do nº 1 do artº 209º do CPPT que o juiz pode logo rejeitar a oposição se não tiver sido alegado algum dos fundamentos admitidos no artº 204º.

Tem-se vindo a entender dominantemente na jurisprudência que, sendo o de rejeição liminar é um despacho «radical» que à partida coarcta toda e qualquer expectativa de o autor ver a sua pretensão apreciada e julgada.

Assim, pode assentar-se que a p.i. só é de rejeitar quando, perante as alegações de facto e de direito nela expostas, se vislumbre não ser admissível uma solução jurídica que possa sustentar a procedência, como é o caso de os factos alegados não serem susceptíveis de fundamentarem uma oposição ao abrigo do disposto no artº 204º do CPPT.

É essa a doutrina que dimana do Ac. do TCA de 16.11.99, tirado no recurso 1619/99, relatado pelo relator destes autos e que foi citado pela EMMP junto desta instância.

É que, como bem se refere o Mº Juiz , o que a recorrente acaba por fazer é discutir a legalidade concreta da liquidação de IRS, quando é certo que a oposição não é o meio adequado pois tem como finalidade a extinção total ou parcial da execução, a declaração do indevido definitivo da quantia exequenda.

Assim, a regra é de que não pode discutir-se na oposição à execução fiscal a ilegalidade em concreto da liquidação das dívidas cobradas neste processo.

Mas para os casos em que, por via do âmbito da execução fiscal definido no artº 148º do CPPT, são cobradas dívidas através de tal processo, que não foram criadas por acto administrativo permite a lei na al. h) do nº l do artº 204º do CPPT, a discussão da ilegalidade em concreto da 1iquidação da dívida exequenda na oposição à execução.

Tal hipótese, porém, não se verifica quando ao contribuinte assiste a possibilidade de reagir contra a liquidação lançando mão dos meios graciosos ou contenciosos ( vidé os artºs 68º e 99º, ambos do CPT).

É que, face à alegação do oponente de que nunca emitiu as facturas identificadas no relatório de inspecção, que nunca as assinou, que não requereu, nem lhe foi atribuído o NIPC constante das mesmas, que nunca prestou qualquer serviço à sociedade "E..., Lda.", nem conhece tal empresa, que nunca encomendou ou teve qualquer livro de facturas, nem exerceu qualquer actividade por conta própria, a questão material controvertida que importa dirimir é a que decorre da inexistência de factos fundantes da liquidação.

Pontifica a tal respeito o Acórdão do STA, de 15.03.2006, proferido no Proc. n.° 0843/05, a que a sentença faz pertinente apelo e que para nós serve para arredar a possibilidade de “convite” ao recorrente para aperfeiçoar a p.i. por nela invocar um fundamento de “ilegitimidade” legalmente tipificado como de oposição: "O executado por dívida de IVA que lhe foi liquidada e notificada, sem reacção, ao opor-se à sequente execução fiscal, invocando não ser devedor, por nunca ter exercido qualquer actividade de onde possa ter resultado a dívida, não está a suscitar a sua ilegitimidade para a execução, mas a questionar a legalidade do acto de liquidação, o que não serve de fundamento à oposição à execução".

Assim, como bem se alcança de uma rápida análise da materialidade descrita na questionada petição de oposição, o seu fundamento reconduz-se à discussão da ilegalidade concreta ou relativa da dívida exequenda. Ora, tal matéria não pode constituir fundamento do processo de oposição a execução fiscal, salvo se a lei não assegurar meio judicial de impugnação ou recurso contra o acto de liquidação, conforme é jurisprudência e doutrina assentes (cfr.art°s.236 e 286, n°.1, al.g), do C.P. Tributário; arf.204, n°.1, al.h), do C.P.P.Tributário; ac.S.T.A.2ª.Secçâo, 9/4/86, Acórdãos Doutrinais, n°.298, pág.1200 e seg.; ac.S.T.A.2ª.Secção, 8/3/95, rec.14175, Ap. D.R., 31/7/97, pág.633 e seg.; ac.S.T.A.2ª.Secçâo, 15/3/95, rec.18898, Ap.D.R., 31/7/97, pág.781 e seg.; A. José de Sousa e J. da Silva Paixão, Código de Processo Tributário anotado e comentado, 3a. edição, 1997, pág.592).

Ora, na hipótese dos autos, a discussão proposta pela oponente devia ser travada no domínio da impugnação do acto de liquidação da dívida exequenda como ela própria refere. Atento o mencionado, deve concluir-se que não se encontra preenchido o condicionalismo da aludida excepção. Daí que, sendo de observar a regra acima enunciada, a lei não admite a oposição em análise, cuja rejeição liminar, também por isso, se impõe (cfr.art°.209, n°.1, al.b), do C.P.P.Tributário).

Assim, dúvidas não sobram de que o que se discute é a legalidade da liquidação pelo que se impõe a conclusão de que, sendo a questão controvertida a análise da legalidade da actuação da A.T., o meio próprio para reagir deveria ter sido o da impugnação e não a oposição.

Nas conclusões 2ª e 4ª sustenta o recorrente que não deveria o Exmo. Juiz rejeitar o requerimento opositivo sem antes convidar o opoente a aperfeiçoá-lo, face ao disposto no n° 2 do artigo 110° do Código de Procedimento e de Processo Tributário e, particularmente, no n° 3 do artigo 508° do Código de Processo Civil e, só após tal convite, e em função de eventual aperfeiçoamento operado pelo opoente, é que o Exmo. Juiz deveria, então, decidir sobre o prosseguimento, ou não, dos autos como oposição e, decidindo-se pelo não, acerca da possibilidade, ou não, da sua convolação em impugnação judicial.

Ora, para o caso da não procedência, pede o recorrente que se convide a aperfeiçoar o seu requerimento para, subsequentemente, se ponderar acerca do prosseguimento da oposição ou da sua convolação para impugnação judicial já que, não tendo formulado tal convite, o Exmo. Juiz violou o disposto no n° 2 do artigo 110° do Código de Procedimento e de Processo Tributário e no n° 3 do artigo 508° do Código de Processo Civil.

É certo que o órgão periférico local, antes de remeter o processo ao tribunal tributário (ou antes de o facultar ao dirigente do órgão periférico regional da AT para se pronunciar sobre a procedência do pedido, se for caso disso, nos termos do artº 111º) pode convidar o impugnante a corrigir deficiências ou irregularidades apresentadas pela petição, fixando-lhe prazo para o efeito.

Assim, aquele preceito não é aplicável à oposição – cfr. artºs 207º, 208º e 211º do CPPT) e as deficiências ou irregularidades a suprir pelo impugnante, mediante esse convite, eram apenas as de carácter formal- v.g. a falta de triplicado da p.i., a falta de indicação do valor do processo, a ausência de forma articulada ( artº 108º nºs 1 a 3), ou a falta de procuração ( ou a sua irregularidade ou insuficiência), quando exigível ( artº 6º).

Só as deficiências «susceptíveis de comprometer o êxito da acção», ou seja, as que, não obstante não cheguem para tanto, ainda podem dar lugar ao indeferimento liminar da petição se não forem precisadas, devem ser apreciadas pelo juiz da 1ª instância, dada a sua natureza jurisdicional.

Na verdade, as funções a que o artº 110º do CPPT invocado pelo oponente se reportam, são de natureza meramente administrativa restritas à organização do processo.

E, sendo o indeferimento liminar da competência exclusiva do juiz de 1ª instância (artº 112º) é a ele que caberá a apreciação das deficiências de fundo – seja quanto à controvérsia, seja quanto aos pressupostos à mesma atinentes.

Donde que só o juiz da 1ª instância estará em condições de as mandar corrigir, se imprecisas, ou indeferir liminarmente, se manifestas, como o são no caso concreto.

Dai que improcedam tais conclusões.

O facto de o oponente ter lançado mão de meio processual impróprio, não impede (antes impõe) que se aquilate da possibilidade de convolação desta oposição em impugnação.

Esta questão já foi objecto do recurso nº 6851/02 no qual foi proferido acórdão em 08.10.2002, em que se expende:

“Segundo o ensinamento de Alberto dos Reis, no Código de Processo Civil Anotado, II, p. 291, e em anotação ao acórdão do Supremo Tribunal de Justiça de 19-2-1952, na Revista de Legislação e Jurisprudência, ano 85.°, pp. 222 e 223, o fim concretamente visado pelo autor e o fim abstractamente figurado pela lei tem de ser coincidentes; se assim acontecer, terá sido bem empregado o processo; se, pelo contrário, o pedido não se ajustar à finalidade para que a lei concebeu o processo, há erro na forma de processo; o erro na forma de processo utilizada afere-se, pois, pelo desajustamento à finalidade para a qual a lei criou o respectivo processo.

Verificado o erro na forma de processo, a petição inicial deve ser indeferida, se não puder ser aproveitada; se a acção tiver ultrapassado a fase liminar, há-de anular-se todo o processado, e absolver-se o réu da instância, nos termos do artigo 288.°, n.° l, alínea b), do Código de Processo Civil - cf., neste sentido, Alfredo de Soveral Martins, Lições de Processo Civil (Pressupostos Processuais), Apontamentos, Coimbra, 1969, p. 263 e 264; cf. também, por exemplo, o acórdão da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo, de 7-2-1990, no Apêndice ao Diário da República de 15-10-1992, pp. 25 a 28.

A absolvição da instância, porém, não obsta a que outra acção (apropriada) seja proposta sobre o mesmo objecto - de acordo com os termos do artigo 289.° do Código de Processo Civil.

Por seu turno, o artigo 199.° do Código de Processo Civil - compêndio subsidiariamente aplicável em processo judicial tributário, por força da alínea e) do artigo 2.° do Código de Procedimento e de Processo Tributário, vigente à data de entrada da presente petição inicial, em 09-05-2001 - dispõe que o erro na forma de processo importa unicamente a anulação dos actos que não possam ser aproveitados, devendo praticar-se os que forem estritamente necessários para que o processo se aproxime, quanto possível, da forma estabelecida pela lei (n.° l); e não devem aproveitar-se os actos já praticados, se do facto resultar uma diminuição de garantias do réu (n.° 2).

De resto, tal solução encontra também fundamento nos princípios da celeridade e da economia processual.

Por força do disposto nos artigos 202.° e 206.°, n.° 2, do mesmo Código de Processo Civil, o erro na forma de processo é de conhecimento oficioso até ao trânsito em julgado da decisão final, inexistindo obstáculos processuais insuperáveis a que um processo de oposição possa ser convolado em processo de impugnação judicial.

Ademais e como já se referiu, alguns fundamentos do processo de impugnação judicial, pela sua particular gravidade, são também fundamentos de oposição à execução fiscal, como são manifestamente os casos de ilegalidade em abstracto da dívida exequenda, de inconstitucionalidade de normas que suportam e regem a liquidação e a execução e de duplicação de colecta.

Com tais fundamentos, é admissível a discussão da legalidade da liquidação em processo de oposição à execução em termos de, se reconhecida a ilegalidade da liquidação, esta ser anulada declarando-se, em consequência, extinta a respectiva execução fiscal.

O próprio Código de Procedimento e de Processo Tributário, no n.° 2 do seu artigo 204.°, prevê casos de oposição à execução fiscal que devem seguir a forma de processo de impugnação judicial

Em boa verdade, toda a oposição à execução fiscal, ao intentar a extinção do processo em que decorre a cobrança coerciva da obrigação liquidada, pode ter como objectivo também a eliminação da liquidação tributária. A liquidação da obrigação tributária constitui, no entanto, apenas o seu objecto mediato - pois que o objecto imediato da oposição é a execução fiscal, tendo em vista a extinção desta, total, ou apenas parcial.

Daqui resulta que não existe essencial antítese entre a impugnação judicial e a oposição à execução fiscal - cf. os acórdãos da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo, de 27-5-1992 (recurso n.° 13 840), de 20-10-1993 (o mesmo recurso em Pleno da Secção), e de 2-11-1994, recurso n.° 17891.”

Como se vê do discurso fundamentador da sentença, considerou-se que se quanto à causa de pedir invocada não se levantam obstáculos, constata-se que o pedido formulado, de extinção da execução - ainda que desconsiderada a exigência de "fórmula sacramental”, nas doutas palavras do Prof. Alberto dos Reis - adequa-se à oposição à execução fiscal, mas não à impugnação judicial, que visa a declaração de inexistência, de nulidade, ou a anulação dos actos impugnados, e não a extinção de autos executivos (cfr. artº 124.° n.° 1 do CPPT), pelo que inviabilizada fica, irremediavelmente, a convolação dos autos.

Acresce que, «in casu», evidencia o probatório (pontos 1 a 3) que a Administração Tributária, mediante recurso a métodos indirectos, liquidou ao ora Oponente, IRS referente ao ano de 1997 contra a qual o ora Oponente apresentou reclamação graciosa da liquidação, a qual foi liminarmente indeferida, por despacho de 23.06.2003, do Sr. Director de Finanças Adjunto, da Direcção de Finanças de Lisboa.

Como estabelece o artº 102º nº2 do CPPT, face ao indeferimento da reclamação graciosa, dispunha o oponente do prazo de 15 dias para apresentar impugnação judicial, o que não fez.

Assim, independentemente da ocorrência e compatibilidade dos demais requisitos legais, i. é, da causa de pedir e do pedido ao processo de impugnação, falha, desde logo, a tempestividade da respectiva petição inicial.

Tanto basta, a nosso ver, para que a petição inicial no presente caso não possa se convertida em processo de impugnação judicial.

É que esta «convolação» da oposição em impugnação judicial, só poderia operar-se desde que, não sendo manifesta a improcedência, ela fosse tempestiva e a petição se mostrasse idónea para o efeito (tem sido esta, sem discrepância, a jurisprudência do STA cfr., por mais recentes, os acs. de 27/2/2002, Rec. 26722, de 21/6/2000, Rec. 24.605 e de 23/2/2000, Rec. 24.357).

Deste modo, não pode mandar seguir-se a forma adequada, já que a impugnação para a qual se aproveitaria a presente PI sempre seria intempestiva.

Destarte, sufraga-se a tese da rejeição liminar perfilhada pelo Mº Juiz «a quo» .

3. DECISÃO:

Termos em que se nega provimento ao recurso e se confirma a sentença recorrida com a presente fundamentação.

Custas pelo recorrente.

Lisboa, 12/12/2006

(Gomes Correia)

(Eugénio Sequeira)

(Ivone Martins)