0954/14 - Supremo Tribunal Administrativo

Acordam, no Pleno da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo RELATÓRIO Z…………., com os demais sinais dos autos, veio recorrer do Acórdão proferido pelo Tribunal Central Administrativo Sul em 06 de Agosto de 2013, (cfr. fls. 299-326), por oposição com os Acórdãos, um proferido pelo Tribunal Central Administrativo Norte em 29 de Março de 2012 - Processo nº 0607/11, e, o outro proferido pelo Supremo Tribunal Administrativo em 8 de Julho de 2009 - Processo nº 0579/09. Cada um dos acórdãos fundamento é indicado para uma específica questão das duas suscitadas perante este STA. Admitido o recurso por despacho de fls. 372, foram apresentadas alegações tendentes a demonstrar a oposição entre os citados acórdãos (cfr. fls.377-387 verso). Por despacho de fls. 419, foi determinado o prosseguimento do recurso, tendo posteriormente sido proferidas alegações sobre o mérito, nas quais o recorrente, Z………… conclui da seguinte forma: 1 - O Tribunal “a quo” em face do Principio do Inquisitório, em face do próprio Principio “Pro actione”, deveria ter permitido a inquirição das testemunhas que também para esse efeito foram oferecidas e indicadas no final do recurso, conforme infra melhor se invocará. 2 - Até porque o Tribunal “a quo”, deu como provados os factos constantes dos documentos de “contra-declarações” que foram elaborados aquando da celebração do acordo simulatório, 3 - Ou seja, o Tribunal “a quo” deu como provada a “existência” dos respectivos documentos juntos pelo Recorrente - e não impugnados pela A.T. -, sobretudo deu como provados os factos que os documentos encerram. 4 - No entanto, no passo seguinte, em absoluta contradição com o que antes afirma, vota o Recorrente ao insucesso na demonstração dos factos por si alegados, “acusando-o” de não ter cumprido o ónus de prova que sobre si impendia. 5 - O que vem invocado pela Recorrente não é nenhuma forma de justificação respeitante ao imputado acréscimo de património e rendimentos, o que o Recorrente já desde o tempo da audiência prévia vem claramente invocando é coisa bem diferente e a qual, aliás, o Tribunal já declarou como provada nos autos: O Recorrente não era o verdadeiro accionista da sociedade anónima “U……... S.A.”, na medida em que as acções que se encontravam inscritas em seu nome pertenciam efectiva e realmente a X……………; O Recorrente não foi, nem era, o verdadeiro dono do valor de prestações acessórias de capital entregues à sociedade, na medida em que essas quantias que somaram €600.000,00, pertenciam por inteiro ao senhor X……………, que foi quem as entregou à sociedade - “vide gratiae” factualidade descrita nas alíneas d), e), f) e g) da relação da matéria de facto provada; 6 - Em face desta factualidade apurada nos autos, o Acórdão recorrido decide, em conformidade com a Sentença da 1.ª Instancia, a questão de direito em sentido frontalmente oposto àquele que a prova apurada impunha, qual seja, o conhecimento da simulação relativa subjacente, seja ao registo das acções em nome do Recorrente, seja ao registo das prestações acessórias de capital também em nome do recorrente. 7 - Decisão contraditória esta que torna o Acórdão nulo na medida em que os fundamentos estão em oposição com a decisão - art. 615º nº 1 al. c) “ex vi” art. 666º do CPC . SEM PRESCINDIR, Caso o Tribunal “a quo” entendesse que a prova documental não era suficiente, então era e é obrigatório que fosse permitida a produção de prova testemunhal arrolada, pois, como é fácil perceber, o depoimento das testemunhas seria fundamental para melhor permitir a interpretação do conteúdo e do escrito em cada um dos documentos e desse modo melhor esclarecer o Tribunal e permitir a fundamentação da decisão judicial. E sendo assim, então parece que no caso ocorreu novo vício, agora de carácter procedimental e com incidência no probatório, qual seja, a recusa da inquirição das testemunhas arroladas, o que, para além de violar o Princípio constitucional da Equidade, e até da igualdade de armas, bem como o Principio da Proibição da Indefesa, produz nulidade da decisão respeitante à matéria de facto, dado que essa irregularidade cometida, influir decisivamente no exame e decisão da causa - nº 1 do art. 195.º do Código de Processo Civil aplicável ex vi art. 1º do C.P.P.T. E acaba por também conduzir a uma decisão de direito que nem está sufragada na factualidade apurada nos autos, nem está sufragada na aplicação das regras de direito directamente aplicáveis ao caso. Acresce dizer que, A pretensa limitação quanto aos meios de prova é contrária à Constituição por ofensa ao Princípio do Direito a um Processo Equitativo consagrado no nº 4 do art.20º da Constituição da República Portuguesa de 1976 (C.R.P.) que deve ser entendido “num sentido amplo, não só como um processo justo na sua conformação legislativa (exigência de um procedimento legislativo devido na conformação do processo), mas também como um processo materialmente informado pelos princípios materiais da justiça nos vários momentos processuais”, no qual se inclui o direito à prova, “isto é, à apresentação de provas destinadas a demonstrar e a provar os factos alegados em juízo”. Estamos perante uma inconstitucionalidade material declarada pelo Tribunal Constitucional e mencionada em diversos acórdãos do S.T.A., que considera que o mencionado nº 3 do artigo 146.º-B do CPPT , “na parte em que determina que os elementos de prova, a acompanhar a petição, “devem revestir natureza documental”, viola o direito a um processo equitativo (artigo 20.º, n.º 4, da Constituição da República), se a prova documental for insuficiente para o contribuinte demonstrar os factos que, na sua perspectiva, suportam o direito ou o interesse que visa defender com recurso ao tribunal”. De acordo com o referido no AC. TCAS 419/04 de 18.01.2005 e AC. TCAN 636/06 de 25.01.2007: “Essa prova tanto pode ser feita através de elementos probatórios oferecidos pela própria interessada (sabida que por força do disposto no art. 146º-B do CPPT , aplicável ‘ex vi” do disposto art. 89º-A nº 7 da LGT , o contribuinte deve justificar sumariamente, na petição do recurso, as razões da discordância com o despacho recorrido, e juntar os respectivos elementos de prova), como pode ser feita pela AT, sabido que esta deve, no âmbito da descoberta da verdade material, providenciar, oficiosamente, pela junção de todos os elementos de que disponha com interesse para a decisão da causa, designadamente aqueles que tenham sido expressamente evocados pela recorrente .” - Sublinhados nossos - Referem ainda os aludidos arestos que, “o ónus da prova que impende sobre o contribuinte relativo à prova tendente a afastar a manifestação de fortuna evidenciada, no mesmo n.º3 do citado art.º 89.º-A, deve ser concatenado com aquele outro princípio acima enunciado do inquisitório, com o carrear para os autos pela A. T. de todas as provas tendentes a demonstrar a realidade dos factos, de molde a operar apenas quando perante um caso em que afinal ficamos numa situação de non liquet. a decisão ser desfavorável ao contribuinte que não à mesma AT. Assim, também o princípio do inquisitório é um dos princípios estruturais em sede de processo e procedimento tributário defendido pela jurisprudência como basilar para a prossecução do interesse público e descoberta da verdade material. Deste modo, é bom de ver que “trata-se do interesse público na descoberta da verdade material que eu forma tal princípio”. Sabe-se que o direito de acesso à justiça integra, inter alia, o direito de o interessado produzir demonstração dos factos que, na sua ótica, suportam o “direito” ou o “interesse” que visa defender pelo Recurso aos tribunais, Pelo que, e atento o supra exposto, a falta - ou negação - de diligências probatórias essenciais para a descoberta da verdade, nomeadamente, a não inquirição das testemunhas arroladas, influiu notoriamente no exame e decisão da causa, cominando com nulidade o douto Acórdão, ora Recorrido, nos termos da aplicação conjugada dos arts. 195.º , do C.P.C . e 20º n.º4 da C.R.P. Ou, e quando assim se não entender, padece o douto Acórdão, como supra se invocou, de erro de julgamento, na medida da deficiência do juízo valorativo que o dispensou. Por outro lado, A Administração Fiscal deve actuar em obediência à lei e ao direito, dentro dos limites e poderes que lhe são atribuídos, motivada pelo ideal de justiça, e recolhendo, mesmo oficiosamente, todos os elementos que tenha como indispensáveis para proferir uma decisão justa e pronta. Tal solução é imposta pela finalidade última do processo - obtenção de uma justa composição do litígio e nasce da conciliação do princípio do dispositivo com os princípios do inquisitório e da cooperação. O Recorrente nunca se recusou, seja perante a AT, seja perante o Tribunal, a juntar aos autos quaisquer outros documentos que pudessem ser pertinentes para a boa decisão da causa, e muito menos os extractos da sua conta bancária que, aliás, sempre estiveram e estão à disposição da AT. Sendo certo que os documentos juntos aos autos, demonstram: O Recorrente nunca foi possuidor ou detentor da quantia de €.600.000,00 no referido ano de 2008 -, O Recorrente nunca foi verdadeiramente accionista daquela sociedade anónima, na justa medida em que a sua alegada titularidade de acções da mesma sociedade anónima, apenas correspondia a um favor prestado ao Senhor X………….., seu ex-cunhado;- Não existiu qualquer acréscimo de património do Recorrente, pela singela razão de que em 2008 não se tornou dono de tal valor e também não foi ela quem no dito ano de 2008 abriu mão de tais valores - que não lhe pertenciam - a favor da dita sociedade - a qual também não lhe pertencia-; O Recorrente não passou de um mero depositário, ou mesmo testa de ferro porque mero titular simulado - na medida em que lhe foi pedido tal favor por parte do seu ex-cunhado, X………….. Administrador Único e verdadeiro titular da totalidade do capital social da Sociedade Anónima U………. - Soluções de Selagem de Fluidos, S.A.-; Para salvaguardar a posição e o património daquele Administrador Único, foi outorgado entre o dito X…………., o Recorrente e uma terceira interveniente, um documento de Contradeclarações, denominado Acordo Inominado; Tais documentos foram elaborados muito antes da apresentação da declaração de IRS naquele ano fiscal. Ou seja, e em face da prova documental junta aos autos e da absoluta ausência de prova em sentido contrário, verifica-se a existência de erro na apreciação das provas e na fixação dos factos materiais da causa, com violação da lei. Por outro lado ainda, Embora seja proibida a produção de prova testemunhal quando a simulação é invocada pelos próprios simuladores, admite-se, em interpretação restritiva do art. 394º do Código Civil , que possa ser produzida prova testemunhal desde que o acordo simulatório contenha um mínimo de prova, um começo de prova de natureza documental. Impondo-se ainda afirmar que a lei permite, ainda com alguma latitude, a produção de prova testemunhal relativamente ao contexto e até à interpretação que é possível retirar dos factos constantes do documento que, no caso, se apelida de contra-declarações. Podendo apurar-se através de prova testemunhal se a outorga daqueles denominados acordos inominados visou esclarecer e anular a aparência de um direito que afinal não existia na titularidade do Recorrente, na justa medida em que o mesmo não era, afinal, o verdadeiro titular das acções, nem por maioria de razão, o titular das prestações acessórias de capital social - a prova testemunhal é admissível quanto seja um complemento de um princípio de prova escrito que tome verosímil o facto alegado. FINALMENTE, A Administração Tributária para avançar no relatório , confundiu os conceitos de prestações acessórias de capital o que nas Sociedades por quotas corresponde a prestações suplementares de capital com o conceito de suprimentos ou empréstimos à Sociedade. As prestações acessórias de capital tal como as prestações suplementares de capital não são tributadas em IRS, nem o poderiam ser, na medida em que isso significaria tributar em IRS um complemento do património social das empresas de natureza residual, uma vez que havendo prejuízos na empresa, essas entregas de prestações acessórias são absorvidas pelos mesmos. Já os suprimentos ou empréstimos, podem ser tributados na medida em que produzem, ou pelo menos, podem produzir, rendimentos e, quando excedem o montante de 50.000,00, integram a categoria de rendimentos e, ou, manifestações de fortuna que podem ser abrangidos nos termos nº 4 e 5º do art. 89º - A da LGT ; Não sendo por isso legitimo, sem recurso a outros elementos objectivos e, ou, subjectivos, que a Administração Tributária arrancando apenas dessa afirmação quase tabelar e formal resultante do lançamento contabilístico nas contas daquela Sociedade anónima, U…….., S.A., da pretensa entrega de prestações acessórias de capital, pretenda alterar e fixar sem qualquer outro fundamento substancial e, ou, legal o rendimento tributável do Recorrente relativamente ao ano de 2008, naquele desproporcionado e nunca demonstrado valor de €. 592.058,04. Por tudo isso, e não estando, como efectivamente não estão, as prestações acessórias de capital devidamente tipificadas no art. 89º - designadamente no seu nº 4 da LGT -, não pode nem deve a Administração Tributária fazer de conta que as mesmas correspondem a um conceito objectivo de acréscimos patrimoniais não justificados a que alude a alínea d) do n.º1 do art.9 do Código de IRS, para apenas e exclusivamente em razão das mesmas fixar aquele valor tributário relativamente ao ano de 2008, como se esse tivesse sido o verdadeiro rendimento do Recorrente. Resulta daqui que, parece o douto Acórdão recorrido, também nessa concreta questão, de erro de julgamento, na medida em que não interpretou de forma adequada os preceitos legais invocados a tal propósito. Pelo que, salvo o devido respeito, que é muito, o douto Acórdão recorrido violou entre outros o conjugadamente disposto nos arts. 39º nº1, 55º, 60º,89º n.º4, 89º - A e 99º da L.G.T., arts. 195º n.º1, 413º e 607º do C.P.Civil aplicáveis “ex vi” art. 2º do CPPT , arts. 13º e 50º do C.P.P.T., arts. 342º, nºs 1 e 2, 376º, nºs 1 e 2, 392º e 394º do C. Civil e arts. 20º nºs 1 e 4 e 266º nºs 1 e 2 da C.R.P. NESTES TERMOS E COM O DOUTO SUPRIMENTO DE EXAS. VENERANDOS JUIZES CONSELHEIROS, DEVE SER DADO INTEIRO PROVIMENTO AO PRESENTE RECURSO E, A)DEVE SER REVOGADA A DOUTA DECISÃO RECORRIDA, COM TODAS AS DEVIDAS E LEGAIS CONSEQUÊNCIAS, B)DEVE SER PROFERIDO ACÓRDÃO QUE CONFIRME A JURISPRUDÊNCIA DOS TRIBUNAIS TRIBUTÁRIOS, MORMENTE AS REFERIDAS NOS ACÓRDÃOS FUNDAMENTO, COM A CONSEQUENTE REVOGAÇÃO DO DOUTO ACÓRDÃO RECORRIDO, SEGUINDO-SE OS ULTERIORES TRÂMITES LEGAIS, COM TODAS AS DEVIDAS E LEGAIS CONSEQUÊNCIAS, POR SER DE INTEIRA, JUSTIÇA,» Contra alegou a entidade recorrida, nos termos de fls. 454/457, no sentido de que o recurso deve improceder por ausência da verificação dos pressupostos em que assenta. O Exmo. Procurador-Geral-Adjunto emitiu douto parecer no sentido de ser julgado findo o recurso, por não se verificar a invocada oposição de acórdãos. Colhidos os vistos dos Excelentíssimos Conselheiros Adjuntos, cumpre apreciar em Pleno da Secção. FUNDAMENTAÇÃO Foram dados como provados os seguintes factos: A) No acórdão recorrido: 1-Em 7/11/2012, pelos Serviços de Inspecção Tributária da Direcção de Finanças de Leiria foi emitida a Ordem de Serviço nº 01201100561, para procedimento de inspecção externa ao sujeito passivo Z………….., de âmbito parcial, ao I.R.S. do ano de 2008 (cfr. documento de fls.1 do processo administrativo apenso); 2-Em 26/11/2012, a Direcção de Finanças de Leiria endereçou ao ora recorrente ofício a solicitar esclarecimentos sobre a entrega, durante o exercício de 2008, de € 600.000,00 à sociedade “U…….. - Representação e Comércio de Metais, S.A.”, a título de prestações acessórias, considerando que nesse ano declarou um rendimento líquido de € 7.941,96 (cfr. documento de fls.6 e 6-V do processo administrativo apenso); 3-Em 28/11/2012, o sujeito passivo tomou conhecimento da ordem de serviço mencionada no nº.1 (cfr. documento de fls.1 do processo administrativo apenso); 4-Em 11/12/2012, o ora recorrente apresentou junto da Direcção de Finanças de Leiria resposta ao ofício mencionado no nº2, referindo, além do mais, o seguinte: Primeiro, começo por dizer a V. Exas. que o valor dos meus rendimentos declarados na minha declaração fiscal de 2008, corresponde à verdade dos factos. No que respeita aos valores que constam na empresa U……… - Representação e Comércio de Metais, SA, como sendo minha entrega de prestações acessórias de capital, destinadas ao reforço do capital social dessa empresa durante o ano de 2008, no valor de 600,000,00 €, esses valores eram propriedade do meu ex-cunhado Sr. X………….., entretanto falecido em 16/08/2012 e apenas foram registados contabilisticamente em meu nome, sendo certo que não eram, nem nunca foram, minha propriedade. Eu apenas fui seu fiel depositário até 4 de Junho de 2010, data em que de acordo com o estipulado num acordo as devolvi a ele pelo preço simbólico de um euro. Para comprovação do que afirmo junto envio cópias do Acordo de 19 de Março de 2007 que houve, entre nós: da carta / declaração do Sr. X…………… datada de 8/01/2008, onde explica como fez a entrega das referidas prestações acessórias e do Mod 4, que comprova a minha devolução das acções ao legítimo proprietário. (…) (cfr. documento de fls.7 do processo administrativo apenso); 5-O Acordo mencionado no número anterior, foi celebrado entre “U…..… - Soluções de Selagem de Fluidos, SA.”, representada pelo administrador único X………….., na qualidade de primeiro outorgante, X………….., na qualidade de segundo outorgante, V……………, na qualidade de terceiro outorgante e Z……………. na qualidade de quarto outorgante (cfr. documento de fls.8 a 9-v do processo administrativo apenso); 6-No acordo referido no número anterior consta, além do mais, o seguinte: E considerando que: No próximo dia 23 de Março, perfaz um ano sobre a comunicação que o segundo outorgante fez à Primeira Outorgante por carta de 23 de Março de 2006, cujo conteúdo se dá aqui por reproduzido para todos os efeitos legais, no qual expressa que sendo o único e universal accionista da empresa acima designada como Primeira Outorgante, e, pelas razões nela invocadas, solicitou naquela data aos Terceiro e Quarto Outorgantes, pessoas de sua inteira e total confiança, que ambos aceitaram, o favor de em seu nome, interesse e seguindo as suas instruções, aceitassem em depósito as 50500 acções ao portador, no valor nominal de um euro cada perfazendo o total de 50.500 euros, representativas da totalidade do capital social da empresa e que o segundo Outorgante pretende que o conteúdo nela expresso, seja reduzido a escrito e devidamente convencionado entre as partes. Na estratégia da empresa estão previstos alguns investimentos que ultrapassarão os dois milhões de euros, a levar a cabo nos próximos quatro anos, e, que por exigência das parcerias financeiras, irá exigir-se o inerente reforço de capital social da primeira outorgante nomeadamente através de emissão de novas acções ou através de prestações acessórias a prestar pelos accionistas. É do interesse do segundo outorgante que a posse das acções que são sua propriedade continuem depositadas na posse dos Terceiro e Quartos Outorgante, na proporção de 50% para cada um, temporariamente. Face ao exposto supra, pretendem as partes estabelecer entre si um acordo que se regerá pelas cláusulas seguintes Cláusula Primeira O Segundo Outorgante é o único, legítimo e universal proprietário de 50500 acções, no valor nominal de um euro cada, perfazendo o total de 50.500 euros, representativo da totalidade do capital social da empresa U……… - Soluções de Selagem de Fluidos, SA. Cláusula Segunda Acordam os Terceiro e Quarto Outorgantes que em nome, no interesse e seguindo as instruções do segundo outorgante aceitam ficar na posse das suas acções, em depósito, descritas na cláusula primeira na proporção de 50% para cada um, assim ficando, para os fins julgados convenientes, nomeadamente na representatividade nas assembleias gerais da empresa e consequentes registos contabilísticos, por períodos de um ano renovável ou até que o segundo outorgante solicite a sua devolução. Cláusula Terceira O segundo outorgante compromete-se a, caso seja necessário prestar algum suprimento ou empréstimo pontual à primeira outorgante para o seu reforço de tesouraria, entregar os valores necessários à primeira outorgante, sendo certo que para efeitos da sua contabilidade tenham que ficar registados em nome dos terceiro e quarto outorgantes na proporção, e que as Partes aqui acordam que são sempre valores pertença do segundo outorgante aceites em depósito pelos Terceiro e Quarto outorgantes. Cláusula Quarta O Segundo Outorgante compromete-se ainda a, caso haja necessidade de reforço de capital social da primeira outorgante, nomeadamente por entrega de prestações acessórias também chamadas de suplementares, a entregar à primeira outorgante, os valores necessários e exigidos em acta de assembleia geral, que expressamente será convocada para esse efeito e na qual obrigatoriamente o segundo outorgante terá que estar presente, ainda que para efeitos contabilísticos tenham que ficar registadas em nome dos Terceiro e Quatro outorgantes na proporção, e que as Partes aqui acordam que são sempre valores pertença do segundo outorgante aceites em depósito pelos Terceiro e Quarto Outorgantes. Cláusula Quinta Os Terceiro e Quarto Outorgantes comprometem-se neste acordo, a devolver ao segundo Outorgante todas as acções descritas na cláusula primeira e também, caso existam, prestações acessórias, também chamadas de suplementares, e suprimentos e empréstimos, quando ou sempre que este o solicite, sem qualquer objecção ou condicionalismo. Caso haja a obrigatoriedade de qualquer formalidade meramente fiscal necessária à efectivação da respectiva devolução, acordam aqui as Partes que será atribuído o valor de um Euro. (...) (cfr. documento de fls.8 a 9-v do processo administrativo apenso); 7-Com data de 8/01/2008 e subscrito por X……………., foi emitido documento endereçado a V……………, cujo teor é o seguinte: “Eu abaixo assinado, X………….., (...) venho pela presente declarar, a seu pedido, e para devidos e legais efeitos, e dando cumprimento ao clausulado no acordo havido em 19 de Março de 2007, cujo conteúdo se dá aqui por integralmente reproduzido, que nesta data, mandei que levante da quantia em dinheiro, que lhe entreguei em deposito no dia 2 de Janeiro de 1996 na altura em escudos mas em devido tempo convertidos em euros e que são minha pertença, o valor de 1.200.000,00 € (um milhão e duzentos mil euros), que deverão ser entregues à empresa U…… - Representação e Comércio de Metais, S.A., anteriormente designada U…… - Soluções de Selagem de Fluidos, S.A., para cumprimento da obrigação da entrega das prestações acessórias exigidas na acta de assembleia geral que teve lugar hoje na referida empresa. O referido valor deverá ser entregue, dividido em duplas tranches de 15.000,00 € (quinze mil euros cada), que entregará nos mesmos dias à empresa U……… S.A. com uma periodicidade, mais ou menos, semanal até que se cumpra a totalidade do valor das prestações acessórias exigidas, e que embora tenham que ficar registadas na contabilidade da empresa em seu nome e em nome do Sr. Z……………., são todas minha pertença, aceites em depósito por si e pelo Sr. Z…………... (...)” (cfr. documento de fls.46 dos presentes autos); 8-Em 4/07/2010, o sujeito passivo procedeu à entrega através do sítio da internet das Finanças, da declaração Mod.4 a que se refere o artº.138, do CIRS (cfr. documento de fls. 12 do processo administrativo apenso); 9-Em 7/03/2013, a Divisão de Inspecção Tributária da Direcção de Finanças de Leiria elaborou o relatório de inspecção ao sujeito passivo Z………….., onde consta, além do mais, o seguinte: 1-2. - DESCRIÇÃO SUCINTA DAS CONCLUSÕES DA ACÇÃO DE INSPECÇÃO Desta acção de inspecção resultaram as seguintes correcções ao Rendimento Colectável de IRS (Rendimento liquido da categoria G): -Ano 2008 = € 592,058,04. II -OBJECTIVOS, ÂMBITO E EXTENSÃO II - 1. Credencial e período em que decorreu a acção A acção inspectiva ao sujeito passivo (SP) Z……………, NIF………….., foi efectuada em cumprimento da Ordem de Serviço externa nº 01201100561, para o ano de 2008. O procedimento de inspecção teve início em 28/11/2012, com a assinatura da Ordem de Serviço pelo sujeito passivo. O termo dos actos de inspecção é notificado ao sujeito passivo, por meio do envio da Nota de Diligência, que acompanha a notificação do presente Projecto Relatório. II -2. Motivo, âmbito e incidência temporal Esta acção insere-se numa Acção Inspectiva - Manifestações de Fortuna e visa a verificação/comprovação dos pressupostos, para efeitos de aplicação do art.º 89.º-A da Lei Geral Tributária (LGT), relativos a prestações acessórias entregues pelo SP à sociedade U……… - Representação e Comércio de Metais, SA (NIPC…………..). A inspecção tem por âmbito o Imposto sobre o Rendimento da Pessoas Singulares (IRS), para o exercício de 2008. IV - MOTIVOS E EXPOSIÇAO DOS FACTOS QUE IMPLICAM O RECURSO A MÉTODOS INDIRECTOS A Divisão de Processos Criminais e Fiscais da Direcção de Finanças de Lisboa, no âmbito do Processo 1/09.3IDLSB , remeteu a este serviço os seguintes elementos relativos à sociedade U……… - Representação e Com. de Metais, SA (NIPC………….): Acta n.º 11 (Anexo 1), na qual consta no ponto 1 que “os accionistas Sr.ª V…………… e Z…………… entreguem à sociedade o valor das prestações acessórias de capital no montante de € 1.200.000,00 (um milhão e duzentos mil euros), de carácter pecuniário e a título gratuito, exigíveis na proporção da quota parte de capital de cada um e durante o ano de 2008; Extracto da conta 53 Prestações acessórias - entidade 156 Z…………… (Anexo 2), em que se verifica a movimentação da conta ao longo do ano de 2008 de 40 tranches de €15.000,00, perfazendo um total anual de € 600.000.00. Nesse ano, o SP declarou apenas um rendimento líquido de € 7.241,96 e dado que foram efectuadas prestações acessórias no montante de € 600.000,00, verifica-se um acréscimo de património (titularidade de direitos), o que mostra uma divergência não justificada superior a um terço entre os dois montantes referidos. Verificadas as condições previstas na al. f) do artigo 87.º da LGT , em vigor à data dos factos, para obstar ao procedimento de fixação, foi notificado pessoalmente o SP através no nosso ofício de 26/11/2012 para conforme prevê o n.º 3 do artigo 89º-A da LGT , fazer prova de que correspondem à realidade os rendimentos declarados e de que é outra a fonte do acréscimo de património (prestações acessórias), mediante apresentação de documentos justificativos, designadamente, cópia dos extractos bancários que evidenciem a origem e a mobilização dos recursos financeiros utilizados para efectuar as prestações acessórias. Em resposta a este ofício, veio o SP em 11/12/2012, apresentar os seguintes argumentos: O valor dos rendimentos declarados na sua declaração fiscal de 2008 corresponde à verdade dos factos; Quanto aos valores correspondentes à entrega de prestações acessórias no ano de 2008 destinadas ao reforço de capital social da empresa U………- Representações e Comércio de Metais, SA” no valor de € 600.000,00, transcreve-se conforme refere o SP que: “eram propriedade do meu ex-cunhado Sr. X………….., entretanto falecido em 16/08/2012 e apenas foram registadas contabilisticamente em meu nome, sendo certo que não eram nem nunca foram minha propriedade. Eu apenas fui seu fiel depositário até 4 de Junho de 2010, data em que de acordo com o estipulado num acordo, devolvi a ele pelo preço simbólico de um euro.” De modo a comprovar as suas afirmações, o SP enviou ainda as seguintes cópias: Acordo Inominado de 19/03/2007; guia e comprovativo de pagamento de Imposto de selo relativo a contratos correspondente ao período de Março/2007; carta de X…………… dirigida a V……………, datada de 8/01/2008 e da declaração Mod. 4 relativa à alienação de acções. Acordo Inominado O Acordo Inominado de 19/03/2007, foi celebrado entre U……… - Soluções de Selagem de Fluidos, SA (U………), X…………… (X………), V………….. (V……….) e Z……………. (SP), contendo a informação na alínea a) de que X…………. por carta de 23/03/2006 comunica à U…….., que naquela data solicitou a V………… e ao SP, tendo os mesmos aceite, “o favor de em seu nome, interesse e seguindo as suas instruções, aceitassem em depósito, as 50500 acções ao portador, no valor nominal de um euro cada, perfazendo o total de 50,500 euros, representativas da totalidade do capital social da empresa”. Consta na alínea b) do referido acordo que na estratégia da empresa “estão previstos alguns investimentos que ultrapassarão os dois milhões de euros [...] e por exigência das parcerias financeiras, irá exigir-se o inerente reforço do capital social da primeira outorgante [U………..], nomeadamente através de emissão de novas acções ou através de prestações acessórias a prestar pelos accionistas” A alínea c) reforça ainda que é do interesse de X…………. “que a posse das acções que são sua propriedade, continuem depositadas” na posse de V………… e do SP, na proporção de 50% para cada um, temporariamente. A cláusula segunda prevê que V………….. e o SP “em nome, no interesse e seguindo as instruções do segundo outorgante [X………….], aceitam ficar na posse das suas acções, em depósito, [...] na proporção de 50% cada um, assim ficando para os fins julgados convenientes, nomeadamente na representatividade nas assembleias gerais da empresa e consequentes registos contabilísticos, por períodos de um ano renovável” até que X…………… solicite a sua devolução. X…………., conforme prescreve a clausula terceira, compromete-se a, caso seja necessário prestar algum suprimento ou empréstimo á U……… para reforço da sua tesouraria, ou para reforço de capital social da U…………, nomeadamente a entrega de prestações acessórias, de acordo com a clausula quarta, a entregar os valores à U………, “sendo certo que para efeitos da sua contabilidade tenham que ficar registados” em nome de V………… e do SP, na proporção e as partes acordam que “são sempre valores pertença do segundo outorgante [X………….] aceites em depósito” por V………….. e pelo SP. Cada / declaração (8/01/2008) Na carta de 8/01/2008, dirigida a V………… por X…………., vem este declarar, que de acordo com o contrato de 19/03/2007 conforme se transcreve: “que nesta data, mandei que levante da quantia em dinheiro, que lhe entreguei em depósito no dia 2 de Janeiro de 1996 [...] e que são minha pertença, o valor de 1.200.000,00€ (um milhão e duzentos mil euros), que deverão ser entregues à empresa U…… - Representação e Comércio de Metais, SA [...] para cumprimento da obrigação da entrega das prestações acessórias exigidas na acta de assembleia geral que teve lugar hoje na referida empresa.” Acrescenta ainda que o valor referido deverá ser entregue, “dividido em duplas tranches de 15.000,00 € (quinze mil euros cada), que entregará nos mesmos dias à empresa U…… SA, com uma periodicidade, mais ou menos, semanal até que se cumpra a totalidade do valor das prestações acessórias exigidas.” Apreciação dos argumentos do SP Analisando os argumentos aduzidos pelo SP, verifica-se que para efeitos de obstar ao procedimento de fixação, os mesmos carecem de outras provas que justifiquem inequivocamente da fonte do acréscimo de património (Prestações Acessórias), e que sirvam de base ao conteúdo descrito no Contrato, bem como na carta/declaração, nomeadamente cópia dos extractos bancários que evidenciem a origem e mobilização dos recursos financeiros utilizados para efectuar as prestações acessórias. Os documentos apresentados apenas referem que os valores foram aceites em depósito pelo SP, não havendo prova do mesmo. Ainda relativamente aos documentos apreciados, os mesmos não apresentam as razões e os interesses do SP, em ter sido, como ele argumenta, fiel depositário das acções e Prestações acessórias supostamente pertença do seu ex-cunhado (X………….). Independentemente dos argumentos, verifica-se no entanto que o SP foi detentor das acções, e como consequência dos direitos e deveres (v.g. prestações acessórias) que esta titularidade até 4/06/2010 implicou, comprovando-a o SP através da apresentação da declaração Modelo 4 apresentada nas finanças em 04/07/2010, relativa à alienação das ditas acções. Por outro lado, reforça-se que conforme consta na Acta n.º 11 da U…………., SA, foi proposta pelo Sr. Administrador único (X………….) a entrega da quota parte do valor das prestações acessórias pelos accionistas, sendo um deles o SP, tendo a proposta sido aprovada por unanimidade. Contabilisticamente e conforme foi referido inicialmente, as prestações acessórias estão reconhecidas na contabilidade, na conta 53 do POC, e entidade 0156- Z……………., no total de € 600.000,00, tendo cada uma delas como suporte documental um documento interno de entrada de caixa com a descrição “Prest. Acessória de capital”, bem como uma “declaração de recebimento” emitida pela U………….., SA, assinada por X………….. e com indicação de que se destina a prestação acessória de capital”. Deste modo a quantia movimentada através da conta 53, implicou um aumento do Capital Próprio da U…………, SA, no montante de € 1.200.000,00, cabendo ao SP como accionista detentor de 50% do capital social, um aumento de património em € 600.000,00. Tal montante corresponde exactamente ao montante das tranches por si efectuadas no ano de 2008, não tendo, no entanto, apresentado prova inequívoca que justifique a origem e mobilização dos recursos financeiros utilizados. Este aumento de património, representa assim uma divergência não justificada muito superior ao previsto na alínea f) do artigo 87.º da LGT , quando comparado com os rendimentos declarados, conforme já referido. Atendendo a que já foi dada oportunidade ao SP de esclarecer a proveniência dos rendimentos, considera-se pela análise aos elementos apresentados e já descritos, que o mesmo não satisfez o ónus que lhe incumbia nos termos do n.º 3 do art.º 89º-A da LGT . Assim face à grande divergência entre os rendimentos declarados e o acréscimo de património evidenciado, bem como a falta de justificação desses mesmos rendimentos, encontram-se reunidas as condições legais para se proceder à fixação do rendimento tributável pela diferença, entre o acréscimo de património (prestações acessórias efectuadas pelo SP) e os rendimentos declarados, no montante de €592.058,04 (600.000,00 - 7.941,96) para o ano de 2008, de acordo com o previsto no n.º 5 do artigo 89º-A, o qual, em conformidade com a alínea d) do n.º 1 e o n.º 3, do artigo 9.º do Código do IRS, será considerado como rendimento da categoria G. V - CRITÉRIOS E CÁLCULOS DOS VALORES CORRIGIDOS COM RECURSO A MÉTODOS INDIRECTOS Conforme já foi referido no ponto anterior, considera-se como rendimento tributável em sede de IRS, a enquadrar na categoria G, a diferença entre o valor das prestações acessórias (acréscimo de património) e o rendimento colectável declarado, de acordo com o art.º 89.º-A n.º 5 da LGT e o art.º 9.º n.º 1 al. d) e n.º 3 do CIRS, conforme se demonstra no quadro seguinte: (…) IX - DIREITO DE AUDIÇÃO Em 06/02/2013 foi enviada ao sujeito passivo uma notificação, através de carta registada, para nos termos do art.º 60.º da Lei Geral Tributária (LGT) e do artigo 60.º do Regime Complementar do Procedimento de Inspecção Tributária (RCPIT), exercer o direito de audição no prazo de 15 dias. Embora de forma extemporânea, o SP veio exercer o direito de audição, através de petição recebida nesta Direcção de Finanças em 6/03/2013, na qual: Reafirma e dá por reproduzido o teor dos esclarecimentos apresentados em resposta dada em 10/12/2012, na sequência do pedido de esclarecimentos; Reafirma ainda que o valor das prestações acessórias que deram entrada na sociedade U…………, SA, no ano de 2008 e que foram registadas pela contabilidade em seu nome, não lhe pertenciam e não lhe pertencem, pelo que terá sido pela razão do seu nome aparecer como titular de acções representativas de metade do capital social daquela sociedade anónima que a contabilidade da empresa, terá equivocamente, registado em seu nome a entrada das aludidas prestações suplementares de capital; Informa que não é, nem nunca foi o “verdadeiro dono” das prestações suplementares de capital, nem da quantia de € 600.000,00, sendo que o seu verdadeiro titular sempre foi o seu ex-cunhado, X………….., tendo o SP, por uma questão de amizade e confiança, feito o favor de permitir que o seu nome fosse utilizado na data das Assembleias Gerais de Accionistas como sendo titular das acções quando, efectivamente, todas elas pertenciam àquele que era o Administrador Único da sociedade e quem na mesma tudo punha e dispunha. Da análise ao conteúdo do direito de audição efectuado pelo SP, verifica-se que o mesmo se limitou a reproduzir o que já tinha apresentado na fase de pedido de esclarecimentos, carecendo, mais uma vez, os argumentos apresentados de outras provas que justifiquem inequivocamente da fonte do acréscimo de património (Prestações Acessórias), e que sirvam de base ao conteúdo dos mesmos, nomeadamente cópia dos extractos bancários que evidenciem a origem e mobilização dos recursos financeiros utilizados para efectuar as prestações acessórias, considerando-se assim que o SP não satisfez o ónus que lhe incumbia nos termos do n.º 3 do art.º 89º-A da LGT . Mantendo-se a grande divergência entre os rendimentos declarados e o acréscimo de património evidenciado, bem como a falta de justificação desses mesmos rendimentos, mantêm-se as correcções inicialmente propostas, conforme já descrito nos pontos IV e V do presente relatório. Deste modo encontram-se reunidas as condições legais para se proceder à fixação do rendimento tributável pela diferença entre o acréscimo de património (prestações acessórias efectuadas pelo SP) e os rendimentos declarados, no montante de € 592.058,04 (600.000,00 - 7.941,96) para o ano de 2008, de acordo com o previsto no n.º 5 do artigo 89º-A da LGT , o qual, em conformidade com a alínea d) do n.º 1 e o n.º 3 do artigo 9.º do Código do IRS, será considerado como rendimento da categoria G, pelo que se propõe a referida fixação do rendimento tributável, conforme previsto nos termos do n.º 6 do art.º 89.º-A da LGT (…) (cfr. documento de fls.100 a 105 dos presentes autos e de fls.26 a 31 do processo administrativo apenso); 10-Em 14/03/2013, a Direcção de Finanças de Leiria, pelo ofício nº1339, endereçou ao recorrente notificação da decisão da fixação do rendimento colectável de I.R.S., por métodos indirectos, relativa ao ano de 2008, no montante de € 592.058,04 (cfr. documento de fls.21 dos presentes autos). Aditou-se ao probatório a seguinte matéria de facto nos termos do art.º 712.º , nº2, al. a). do C.P.C . – “ex vi” do art.º 281º, do C.P.P.T. 11-Na p.i. que originou o presente processo, o recorrente, Z………….., com o n.i.f. ……….., estruturou os seguintes alicerces (cfr. documento junto a fls.2 a 19 dos presentes autos): Caducidade do direito à liquidação nos termos do artº.45, nº.2, da L.G.T.; Que as prestações acessórias de capital não estão devidamente tipificadas no artº.89, da L.G.T. - designadamente no seu nº.4 - pelo que não pode nem deve a Administração Tributária fazer de conta que as mesmas correspondem a um conceito objectivo de acréscimos patrimoniais não justificados a que alude a alínea d), do nº1, do artº.9, do Código de I.R.S.; Que o recorrente não possuía outras fontes de rendimentos para além dos devidamente declarados em sede de I.R.S., no ano de 2008, não tendo omitido qualquer tipo de rendimentos na mesma declaração, não passando de um mero depositário das acções em causa nos presentes autos, as quais pertenciam efectivamente ao seu ex-cunhado X……………, assim não tendo qualquer acréscimo patrimonial no mesmo ano e, por consequência, não estando reunidos os pressupostos de utilização dos métodos indirectos por parte da A. Fiscal e ao abrigo do art°.89º, da L.GT.; 12-No final do articulado inicial o recorrente arrolou três testemunhas, cujo depoimento requereu à factualidade constante dos artºs.40 a 58 da p.i. (cfr. documento junto a fls.2 a 19 dos presentes autos); 13-A fls.166 dos presentes autos, consta o seguinte despacho, o qual foi seguido da sentença exarada pelo Tribunal de 1ª. Instância: “O recorrente, no final da sua petição inicial arrola três testemunhas, requerendo que as mesmas prestem depoimento sobre os factos constantes dos seus artigos 40 a 58. Porém, a matéria descrita em tais artigos ou encontra-se provada pelos documentos que o próprio recorrente junta, ou são meras conclusões, ou, ainda, é matéria de direito, pelo que julgo desnecessária a inquirição das testemunhas arroladas. Nesse sentido, dispenso a produção de prova testemunhal. Notifique. Leiria, 17/05/2013.”; 14-O recorrente foi notificado do despacho identificado no nº.13, juntamente com a sentença recorrida, através de carta registada remetida para o seu Douto Mandatário (cfr. documento junto a fls.208 dos presentes autos). No acórdão fundamento do TCA-Norte: No âmbito de uma acção inspectiva interna aos aqui recorrentes, com a ordem de serviço nº 01201101109 foi determinada a avaliação indirecta da matéria colectável referente a IRS e respeitante ao ano de 2007, fixando rendimento a tributar em sede de categoria G, no montante de € 496.411,19 – PA apenso; No exercício de 2007, José…, na qualidade de Administrador da sociedade A...- Empreendimentos Imobiliários SA, realizou suprimentos à sociedade em questão no montante global de € 992.822,38 – cf. Relatório anexo ao PA apenso – anexo 1; Os rendimentos brutos declarados nos últimos 5 anos foram: Exercício de 2003 - rendimento € 42.212,38; Exercício de 2004 - rendimento € 51.515,40; Exercício de 2005 - rendimento € 59.964,29; Exercício de 2006 - rendimento € 60.555,08; Exercício de 2007 - rendimento € 63.414,16; todos provenientes das categorias A - Trabalho dependente e E – Capitais; - PA apenso; Do relatório constante do PA apenso consta que: “Deste modo, verifica-se que, no ano 2007, declararam um rendimento inferior a 50%, para menos, em relação ao rendimento padrão, que nos termos do nº 4 do artigo 89º A da Lei Geral Tributária (LGT), corresponde a 50% dos suprimentos ou empréstimos, ou seja, no caso em apreciação, € 496.411,03….” Os Serviços de Inspecção Tributária da Direcção de Finanças de Aveiro procederam a uma acção inspectiva externa com a ordem de serviço nº 01201100831 de 18.03.2011, relativa ao exercício de 2008, junto da sociedade A... - Empreendimentos Imobiliários, SA – anexo 4 do PA apenso; No decurso da acção inspectiva referida em E) constatou-se na contabilidade, na conta POC # 25511 Accionistas (Sócios) - Empréstimos - José…, consta como saldo de abertura no exercício de 2008, o montante de € 1.067.395,84 (cfr. anexo 4 do relatório apenso); Da declaração anual, quadro 12 do anexo A, a Sociedade A... - Empreendimentos Imobiliários SA, fez constar o montante de € 1.067.395,84, como sendo suprimentos efectuados pelo accionista José…, exercício de 2007; No anexo 3 do PA apenso consta o extracto da conta da sociedade F... - Empreendimentos Imobiliários as, POC # 268102 - Outros devedores e credores - Devedores e credores diversos - devedores diversos A.../terrenos Quinta B Hora/Vagu, que aqui se dão por integralmente reproduzidos; Por ofício datado de 19 de Abril de 2011, oficio nº 8304559, foram os recorrentes notificados para exercer o direito de audição sobre o projecto de avaliação indirecta da matéria colectável – anexo 2 do PA apenso; Em 02.05.2011 o aqui recorrente José… apresentou no Serviço de Finanças de Vagos requerimento exercendo o seu direito de audição - anexo 3 do PA apenso; Em 05 de Abril de 2002 foi celebrado um contrato entre os recorrentes e a Caixa de Crédito Agrícola de Vagos, CRL no montante de € 150,000,00; O acórdão fundamento do STA considerou o seguinte probatório definido nas Instâncias. a). Os recorrentes declararam um rendimento líquido de 22.009,49 euros no ano de 2004 e de 31.918,06 euros no ano de 2006. b). Os recorrentes foram objecto de uma acção de inspecção levada a cabo pela Divisão de Inspecção Tributária - IV da Direcção de Finanças do Porto, despoletada em consequência de estes terem detectado em acção de fiscalização realizada à sociedade “C..., Lda” (doravante C...), a existência de suprimentos e empréstimos, efectuados pelos sócios, de valor elevado sem que os mesmos tenham declarado rendimentos suficientes para os efectuar. c). No âmbito dessa acção de inspecção foram efectuadas correcções à matéria tributável dos recorrentes relativamente aos anos de 2004 e 2006, com recurso a métodos indirectos, no montante de € 106.586,49 e € 198.333,34, respectivamente. d). Do relatório da acção de inspecção constante do processo administrativo apenso e cujo teor se dá por integralmente reproduzido, consta a fundamentação das correcções efectuadas e onde se escreveu designadamente o seguinte: “(...) Nos anos de 2004, 2005 e 2006 efectuou entregas a título de suprimentos e empréstimos no montante de 1.259.839,64 €, conforme se verificou pela análise às contas (Anexo 1) 2251 - Empréstimos de Sócios, 51 - Capital, 53 - Prestações Suplementares e 26811 - Conta Corrente Sócios, à firma C..., Lda :(...) A que correspondem os rendimentos padrão de 244.086,49 € para 2004 e 323.333,33 € para 2006, nesses anos, declarou rendimentos de montante inferior a 50% dos referidos rendimento padrão, conforme se demonstra: 2004 2006 Valor dos suprimentos e Empréstimos 488.172,98 € 646.666,66 € Rendimento padrão (corresponde a 50% do valor dos suprimentos e empréstimos) 244.086,49 € 323.333,33 € 50% do Rendimento Padrão 122.043,25 € 161.666,67 € Rendimento declarado pelo contribuinte 28.926,90 € 28.926,90 € Considerando o dever de colaboração com a Administração Tributária expresso no artigo 59º da Lei Geral Tributária (LGT), foi o sujeito passivo notificado, (...), para fazer prova de que correspondiam à realidade os rendimentos declarados e que era outra a fonte da manifestação de fortuna evidenciada, nomeadamente (...) (...) o sujeito passivo declarou que: 1.Durante o exercício de 2004 a C... emprestou diversos valores para pagamentos de despesas de conta do sócio bem como amortizou suprimentos pelo que parte das entregas não foram efectuadas a título de suprimentos ou empréstimos mas apenas restituições das importâncias emprestadas. Aceita-se a amortização de suprimentos, nos montantes de 160.000,00€, 40.000,00€ e 75.000,00€, como justificação da origem do dinheiro que permitiu efectuar parte dos suprimentos e empréstimos efectuados nos meses de Maio e Junho de 2006 no montante global de 275.000,00€, relativamente às despesas por conta dos sócios não foram consideradas como justificação para a origem dos meios que permitiram efectuar os suprimentos e empréstimos dado que com a concretização das referidas despesas o fluxo financeiro extinguiu-se. 2. Demonstraram-nos que no exercício de 2006 parte das entradas, no montante de 16.666,66 €, foram meras transferências de contas e que a realização do capital social para constituição da sociedade D..., Lda, foi efectuada através de um empréstimo aos sócios. Informou-nos que tanto parte do aumento do capital social da firma C..., Lda, como a realização do capital social da firma D..., Lda, tinham sido efectuados com recurso a capitais alheios. Demonstrou-nos ainda que o reforço das prestações suplementares no valor de 100.000,00€ foi efectuado por transformação de suprimentos anteriormente efectuados e não por entrada de numerário. Em 28 de Dezembro de 2007, em resposta a notificação efectuada em 19 de Dezembro de 2007, o sujeito passivo não autorizou a Administração Tributária a aceder a informações e documentos bancários alegando a inexistência de razões que justifiquem o ter de abdicar da sua intimidade e reserva de vida privada. Dado que nas declarações e provas documentais apresentadas o sujeito passivo não demonstrou conforme lhe competia nos termos do nº 3 do art. 89º - A da LGT quais os rendimentos, ou importâncias utilizadas na totalidade das entregas efectuadas a título de suprimentos e empréstimos encontram-se reunidas as condições legais para, de acordo com a tabela a que se refere o nº 4 do referido art. 89º-A da LGT , se proceder à fixação do rendimento tributável, o qual, de acordo com a alínea d) do nº 1 do artigo 9º do Código do IRS, será considerado como rendimento da categoria G. V. PROPOSTA DE FIXAÇÃO NOS TERMOS DO Nº 4 DO ARTIGO 89º- A DA LGT O montante a fixar, como rendimento tributável em sede de IRS, deve ser o que resulta da aplicação da tabela constante do artigo 89º-A da Lei Geral Tributária ao valor dos suprimentos e empréstimos cuja origem não foi justificada, e integralmente qualificado como rendimento da categoria G, ainda que tenham sido declarados rendimentos de outras categorias, assim: e). Sobre o relatório de acção de inspecção referido em c), pelo Chefe de Divisão da Direcção de Finanças do Porto foi emitido em 19.6.2008, o seguinte despacho: “Não tendo vindo o sujeito passivo trazer dados novos ao processo durante o período para o exercício do direito de audição, são de manter as conclusões do projecto de relatório que deu origem ao presente.(…)” - cfr. fls. 31 dos autos. f). Por ofício datado de 8.7.2008, os recorrentes foram notificados das correcções à matéria colectável referentes aos exercícios de 2004 e de 2006, nos termos constantes de fls. 30, cujo teor se dá por reproduzido. g). O presente recurso foi apresentado em 21.7.2008. h). Em Assembleia Geral Ordinária da sociedade “C..., Lda”, realizada em 30.6.2004, foi deliberado “aprovar o aumento de prestações suplementares em € 170.000,00 (cento e setenta mil euros), atingindo assim o valor global de € 400.000 (Quatrocentos mil euros), por entradas em dinheiro dos sócios: (…) A...: 63 666,65€ (…)” - cfr. acta nº 13, junta a fls. 87 dos autos. i). O recorrente marido depositou a quantia de 63.666,65€, em cumprimento da deliberação referida em h), a qual foi registada em 30.6.2004 na conta 25512 da referida sociedade, como prestação suplementar - acta 13 - cfr. fls. 27 dos autos. j). Na conta 268110000 (conta corrente dos sócios) da sociedade C... encontram-se registados dois créditos: i) depósito de 159.950,42€, com a descrição de “Reg c/c de sócios” com data de 30.6.2004; ii) pagamento de 183.568,56€, com a descrição “E...”, com data de 31.10.2006 - cfr. fls. 88/90 dos autos. k). Em Assembleia Geral Extraordinária da sociedade “C..., Lda”, realizada em 27.12.2005, foi deliberado proceder ao aumento do capital social de 600.000,00 € para 1.500.000,00 €, sendo 650.000,00€ por consolidação de prestações suplementares, e 250.000,00 € por entradas em dinheiro - cfr. acta nº 17, junta a fls. 128/129 dos autos. l). Em Assembleia Geral Ordinária da sociedade C..., realizada em 30.12.2005, foi deliberada a constituição de prestações suplementares de capital no montante global de € 720.000,00 a realizar no curto prazo, pelos sócios em partes iguais de € 240.000,00, a fim de financiar a aquisição de uma empresa em Espanha e os investimentos nas novas instalações na Zona Industrial da ... - cfr. acta nº 19, junta a fls. 93 dos autos. m). O recorrente marido entregou à identificada sociedade, através de depósito, a quantia de € 240.000,00, a qual se encontra registada na conta 26421, em 31.12.2005, com a descrição de “const prestação suplementar” - cfr. fls. 130 dos autos. n). No ano de 2006, o recorrente marido entregou, por depósito, à sociedade C..., as quantias de 150.000,00€ e de 6.666,67€, cujos registos contabilísticos foram efectuados na conta 25512, em 31.5.2006 e 31.12.2006, respectivamente - cfr. fls. 47 dos autos. o). Dá-se por reproduzido o teor dos extractos contabilísticos juntos a fls. 45 a 49 dos autos. p). No art.º 4º da escritura pública de aumento de capital e alteração parcial de contrato de sociedade celebrada em 4.10.2001, no Cartório Notarial de Vila do Conde consta que “os sócios poderão deliberar, por acordo unânime, que lhes sejam exigidas prestações suplementares até ao valor global de cinco vezes o capital social”. DO DIREITO O presente recurso tem por base a oposição do acórdão proferido pela Secção de Contencioso Tributário do TCA-Sul, em 6 de Agosto de 2013, no proc. n.º 06883/14 (acórdão recorrido), com o acórdão do TCA- Norte de 29/03/2012 proc. Nº 00607/11.OBVEAR e com o Ac. do STA, de 8 de Julho de 2009 - P. 0579/09 (acórdãos fundamento), indicados cada um para uma específica questão. Importa reapreciar a questão, da alegada oposição de acórdãos já que a decisão do Mº juiz Desembargador nesse sentido não faz caso julgado e não impede nem desobriga o Tribunal de recurso de a (re)apreciar, em conformidade com o disposto no artigo 687.º , n.º 4, do Código de Processo Civil . Trata-se de um recurso por oposição de acórdãos interposto em processo apresentado ao abrigo do artº 89-A da Lei Geral tributária no qual se questiona o rendimento tributável do ano de 2008 apurado em sede de Inspecção tributária, por métodos indirectos ao qual é, assim, aplicável o ETAF de 2002, pelo que o seu conhecimento, tendo em conta o regime previsto no art. 27.º , n.º 1, alínea b), do ETAF, art. 152.º , n.º 1, alínea a), do CPTA, e o art. 284.º do CPPT , depende da verificação cumulativa dos seguintes requisitos legais: -que se verifique contradição entre o acórdão recorrido e o acórdão fundamento sobre a mesma questão fundamental de direito ; -que não ocorra o caso de a decisão impugnada estar em sintonia com a jurisprudência mais recentemente consolidada do STA . E, como tem sido explicitado pelo Pleno desta Secção, relativamente à caracterização da questão fundamental de direito sobre a qual deve existir contradição de julgados, devem adoptar-se os seguintes critérios: -identidade da questão de direito sobre que recaíram os acórdãos em confronto, o que supõe estar-se perante uma situação de facto substancialmente idêntica - ou seja, é necessária tanto uma identidade jurídica como factual, o que pressupõe identidade substancial das situações fácticas, entendida esta não como uma total identidade dos factos mas apenas como a sua subsunção às mesmas normas legais; -que não tenha havido alteração substancial na regulamentação jurídica - a qual se verifica sempre que as eventuais modificações legislativas possam servir de base a diferentes argumentos que possam ser valorados para determinação da solução jurídica; -que se tenha perfilhado, nos dois arestos, solução oposta e que essa oposição decorra de decisões expressas, não bastando a simples oposição entre razões ou argumentos enformadores das decisões finais, ou a consideração colateral tecida no âmbito da apreciação de questão distinta ou, sequer, a pronúncia implícita. Vejamos, então, se no caso se encontram preenchidos os citados requisitos. O acórdão recorrido decidiu manter a decisão proferida pelo TAFL, que julgou improcedente recurso judicial deduzido de decisão de avaliação da matéria colectável, por métodos indirectos, em sede de IRS do ano de 2008, nos termos do disposto no artigo 89.º-A /7/8 da LGT na consideração de que a sentença recorrida não era nula seja por contradição entre os fundamentos e a decisão seja por omissão de pronúncia seja ainda pela recusa da inquirição das testemunhas arroladas. E de que também não se verifica erro na apreciação das provas e na fixação dos factos materiais da causa. Quanto à referida contradição, não aceitou a argumentação da recorrente de que os fundamentos estão em oposição com a decisão – artº.668, nº1, al. c), do C.P.C. Igualmente não aceitou a argumentação de que em face da factualidade apurada nos autos, a sentença acabou por decidir a questão de direito em sentido frontalmente oposto àquele que a prova apurada impunha, qual seja, o conhecimento da simulação relativa subjacente, seja ao registo das acções em nome do recorrente, seja ao registo das prestações acessórias de capital também em nome do recorrente (cfr. conclusões 1 a 8 do recurso). Afirmou a este respeito que “(…) No caso “sub judice”, não vislumbramos que a sentença recorrida padeça da nulidade em análise. Concretizando, a decisão recorrida não comporta nenhuma contradição entre os fundamentos e a decisão, na medida em que, tendo decidido pela improcedência do recurso deduzido, a fundamentação jurídica de tal peça processual vai no mesmo sentido, chegando o Tribunal “a quo” à conclusão de que o recorrente não cumpriu o ónus probatório que lhe é imposto pelo artº.89-A, nº.3, da L.G.T., assim não demonstrando que correspondem à realidade os rendimentos declarados no ano de 2008 ou de que é outra a fonte do acréscimo de património verificado(…)”. E, quanto à referida omissão, ( o recorrente sustentou que o Tribunal “a quo” não se pronunciou sobre a questão das prestações acessórias de capital não estarem devidamente tipificadas no artº.89, da L.G.T. - designadamente no seu nº.4 - assim não podendo a Administração Tributária fazer de conta que as mesmas correspondem a um conceito objectivo de acréscimos patrimoniais não justificados a que alude a alínea d), do nº.1, do artº.9, do Código de I.R.S) o acórdão recorrido afirmou que a sentença recorrida é profusa, citando diversas transcrições da mesma acabando por concluir: “(…) Em suma, não se vê que a sentença recorrida tenha omitido pronúncia sobre a suscitada questão do devido enquadramento jurídica das prestações acessórias de capital, não ocorrendo, portanto, a respectiva nulidade e, nestes termos, se julgando improcedente este fundamento do recurso(…)”. Quanto à recusa da inquirição das testemunhas arroladas , Alegou o apelante que no caso ocorreu, também, vício, de carácter procedimental e com incidência no probatório, consistente na recusa da inquirição das testemunhas arroladas, o que, para alem de violar o princípio constitucional da equidade, e até da igualdade de armas, bem como o princípio da proibição da indefesa - na medida em que acerca dessa recusa do tribunal “a quo” não foi ouvido o recorrente - produz nulidade da decisão respeitante á matéria de facto, dado que essa irregularidade cometida, influi decisivamente no exame e decisão da causa – nº.1, do artº.201, do Código de Processo Civil, aplicável ex vi artº.2, do C.P.P.T. Que a falta - ou negação - de diligências probatórias essenciais para a descoberta da verdade, nomeadamente, a não inquirição das testemunhas arroladas, influiu notoriamente no exame e decisão da causa, cominando com nulidade a sentença, recorrida, nos termos da aplicação conjugada dos arts.201 , do C.P.C , e 20 nº.4 da C.R.P. (cfr. conclusões 9, 10 e 19 do recurso). O Acórdão recorrido negou a existência deste vício na consideração de que “(…) o Tribunal “a quo” exarou um despacho a dispensar a inquirição das testemunhas arroladas pelo recorrente, que o mesmo despacho se fundamentou na constatação de que a matéria descrita nos artigos da p.i. indicados para a produção de prova testemunhal ou já tinha sido objecto de prova documental ou, por outro lado, não constituía matéria de facto, sendo que tal despacho foi notificado ao recorrente juntamente com a sentença. E analisados os artigos 40 a 58 da p.i. que originou o presente processo, tem este Tribunal que concordar com a constatação efectuada em 1ª. Instância de que tal matéria foi objecto de prova documental ou, por outro lado, não contém factualidade passível de prova testemunhal, visto consubstanciar meras proposições conclusivas ou de direito. Por último, sempre se dirá que não vislumbra o Tribunal que o despacho a dispensar a inquirição de testemunhas, tal como a concreta não produção de prova testemunhal neste processo possam consubstanciar a violação de princípios constitucionais, nomeadamente o princípio da equidade ou o direito a um processo equitativo previsto no artº.20, nº.4, da C.R.P. O mesmo se conclui quanto ao princípio da proibição da indefesa, contraface do direito à tutela jurisdicional efectiva, com consagração no artº.20, nº.1, do nosso diploma fundamental. A expressão da aludida tutela jurisdicional efectiva consubstancia-se, desde logo, na existência do presente processo com natureza urgente, o qual será examinado e decidido pela hierarquia dos Tribunais Tributários(…)”. Quanto ao alegado erro na apreciação das provas e na fixação dos factos materiais da causa considerou o acórdão recorrido que: “ (…) Ainda no que diz respeito à disciplina da impugnação da decisão de 1ª. Instância relativa à matéria de facto, a lei processual civil impõe ao recorrente um ónus rigoroso, cujo incumprimento implica a imediata rejeição do recurso. Ele tem de especificar, obrigatoriamente, na alegação de recurso, não só os pontos de facto que considera incorrectamente julgados, mas também os concretos meios probatórios, constantes do processo ou do registo ou gravação nele realizada, que, em sua opinião, impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados, diversa da adoptada pela decisão recorrida (cfr.artº.685-B, nº1, do C.P.Civil, “ex vi” do art°.281, do C.P.P.Tributário; José Lebre de Freitas e Armindo Ribeiro Mendes, C.P.Civil anotado, Volume 3º., Tomo 1, 2. Edição, Coimbra Editora, 2008, pág.61 e 62; Fernando Amâncio Ferreira, Manual dos Recursos em Processo Civil, 9ª edição, Almedina, 2009, pág.181; ac.T.C.A.Sul, 27/11/2012, proc.601 1/12; ac.T.C.A.Sul, 20/12/2012, proc.485511 1). No caso concreto, não pode deixar de estar votado ao insucesso o fundamento do recurso em análise devido a manifesta falta de cumprimento do ónus mencionado supra, desde logo, quanto aos concretos meios probatórios que deveriam fundamentar o alegado erro de julgamento da matéria de facto cometido pelo Tribunal “a quo”(…)”. Finalmente, o acórdão recorrido pronunciou-se negativamente sobre a existência de ofensa ao princípio do Direito a um processo equitativo, decorrente do preceituado no artº 146-B nº 3 do CPPT na parte em que determina que os elementos de prova, a acompanhar a petição, “devem revestir natureza documental”, viola o direito a um processo equitativo (artigo 20, nº.4, da Constituição da República), se a prova documental for insuficiente para o contribuinte demonstrar os factos que, na sua perspectiva, suportam o direito ou o interesse que visa defender com recurso ao tribunal”, afirmando que: “(…) Já o artº.146-B, nº.3, do C.P.P.T., embora faça referência aos elementos de prova exclusivamente documentais, tal restrição dos meios probatórios já foi declarada inconstitucional (cfr.ac.T.Constitucional 681/2006, 12/12/2006; Jorge Lopes de Sousa, C.P.P.Tributário anotado e comentado, II volume, Areas Editora, 6. edição, 2011, pág.565 e seg.). No caso “sub judice”, o despacho do Tribunal “a quo” que dispensou a inquirição das testemunhas arroladas pelo recorrente não se fundamentou no citado artº.146-B, nº3, do C.P.P.T. (mas antes, no exame da concreta desnecessidade de produção de prova testemunhal, levando em consideração a matéria constante do articulado inicial a que a mesma foi arrolada), também não vislumbrando o Tribunal que a argumentação utilizada no mesmo viole o examinado direito constitucional a um processo equitativo, nas vertentes do direito à prova, tal como do direito à igualdade de armas ou à igualdade de posições no processo, supra estudadas(…)”. Ainda sobre a arguição do apelante que o Tribunal “a quo”, se eventualmente considerava ser importante a junção de cópias dos extractos bancários relativos às contas do recorrente, poderia e até deveria, dando uso ao princípio da descoberta da verdade material e da justa composição do presente litígio, ordenar a junção desses documentos aos autos considerou-se no acórdão recorrido que: “(…) não vislumbra o Tribunal “ad quem” que a actuação da A. Fiscal, ou do Tribunal “a quo”, no âmbito do procedimento inspectivo que fundamentou o acto tributário objecto do presente processo, ou do processado judicial em 1ª Instância, possa considerar-se violadora dos examinados princípios do inquisitório, da verdade material ou da colaboração, no que diz respeito à dita junção aos autos da cópia dos extractos bancários relativos às contas do recorrente. Apesar disso, tal diligência probatória sempre poderia ser efectuada pelo apelante e a qualquer momento, fosse na fase administrativa do processo, fosse na sua fase judicial, acaso considerasse que os referidos extratos bancários seriam importantes para a sua defesa (cfr.artº.74, nº.1, da L.C.T.; artº.146-B, nº.3, do C.P.P.T.)(…)”. A concluir suscitou a apelante vício da sentença por erro de direito derivado de ter sido sancionado o entendimento da Administração Tributária expresso no relatório de inspecção no qual se terá confundido os conceitos de prestações acessórias de capital o que nas Sociedades por quotas corresponde a prestações suplementares de capital com o conceito de suprimentos ou empréstimos à Sociedade. Que as prestações acessórias de capital, tal como as prestações suplementares de capital, não são tributadas em I.R.S.. E, sobre esta matéria o acórdão recorrido concluiu: “(…) Voltando ao caso “sub judice”, conforme resulta da matéria de facto provada (cfr. nºs. 2, 8 e 9 da matéria de facto provada), a Administração Tributária enquadrou a situação em causa nestes autos, nos termos do artº.89-A, nº.5, e na al. f), do nº.1, do artº.87, ambos da L.G.T., resultante da divergência, muito superior a um terço, entre os rendimentos declarados pelo recorrente (€ 7.941,96) e o acréscimo de património evidenciado pela entrega de prestações acessórias no valor de € 600.000,00 à empresa “U……… - Representação e Comércio de Metais, S.A.”, tudo por reporte ao ano de 2008. Também neste aspecto se deve notar que o recorrente lavra em erro, ao pretender encaixar a situação dos autos no artº.89-A, nº.4, da L.G.T. Face aos elementos apurados junto da contabilidade da sociedade U…………., onde as prestações acessórias estão reconhecidas na contabilidade, na conta 53 do POC, em nome do recorrente enquanto seu accionista e detentor de 50% do capital social e pelo valor de € 600.000,00, suportadas por documento interno de entrada de caixa com a descrição “Prest. Acessória de capital”, e com uma “declaração de recebimento” emitida pela mesma empresa, em confronto com a declaração de rendimentos do ano de 2008 apresentada pelo recorrente, existe uma objectiva divergência, não justificada de montante muito superior a um terço entre os rendimentos declarados e o acréscimo de património evidenciados pelo sujeito passivo no mesmo período de tributação, pelo que tem fundamento legal a realização da avaliação indirecta da matéria colectável em I.R.S. do ano de 2008 do recorrente nos termos dos citados artºs.89-A, nº5, e na al. f), do nº.1, do 87, ambos da L.G.T. O recorrente, através da prova efectuada, não cumpriu o ónus probatório que lhe era imposto pelo aludido artº.89-A, nº.3, da L.G.T., não demonstrando que correspondem á realidade os rendimentos declarados no ano de 2008 e em sede de I.R.S. ou de que é outra a fonte do acréscimo de património verificado (concretizando, o recorrente não fez prova de que as imputadas prestações acessórias de capital na quantia de € 600.000,00 lhe não pertenciam ou teriam outra fonte, assim não consubstanciando rendimentos indevidamente não declarados em sede de I.R.S.). Atento o referido, forçoso é de concluir que o acto de fixação de matéria tributável ora sindicado é legal e não violou os examinados artºs.87, nº .1, al. f), e 89-A, da L.G.T., em consequência do que se recusa provimento ao presente fundamento do recurso e se confirma a decisão recorrida nesta parte(…)”. Vejamos então se ocorre contradição do acórdão recorrido com os indicados como fundamento pelo recorrente. Relembramos e destacamos que estão em causa as questões que passamos a enunciar sendo que para cada uma delas foi indicado um acórdão fundamento distinto. Questões sobre as quais se imputa oposição de acórdãos: 1ª -A primeira tem a ver com a existência de deficit instrutório/necessidade ou determinação da inquirição das testemunhas arroladas; 2ª A segunda tem a ver com a qualificação jurídica das prestações acessórias em sede de avaliação indirecta do rendimento. No acórdão fundamento, d o TCA- Norte, indicado para a primeira questão que se suscita nos presentes autos, enunciaram-se assim as questões que, na altura, se impunha decidir: “(…) A questão que aqui se controverte consiste em saber se , estando, a Administração Tributária, legitimada a recorrer à metodologia de avaliação indirecta na determinação do rendimento colectável dos recorrentes, em sede de IRS e com referência ao ano de 2007, ao abrigo do disposto no artigo 89.º-A , da LGT , em virtude de ter declarado, com referência a tal ano, rendimentos sujeitos a tributação no valor de 60.555,08 € e de, nesse mesmo ano, ter o recorrente marido realizado suprimentos à sociedade A..., na qualidade de administrador, no valor de 992.822,38 €, os recorrentes, lograram fazer prova de que os rendimentos declarados correspondem à realidade e que a fonte dos rendimentos necessários para assegurar as manifestações de fortuna evidenciadas é outra , nos termos do que preceituava o art. 89.º-A , da LGT , designadamente o seu n.º 3, e se ocorrem irregularidades ao nível da credenciação dos serviços e ilegalidade do despacho que prescinde da testemunha apresentada em sede de petição .(…)” Este acórdão fundamento considerou quanto às diligências probatórias e prova produzida que : (…) verifica-se uma incontornável necessidade de desenvolver diligências instrutórias tendentes a esclarecer aqueles pontos que assinalámos e respeitantes à determinação da origem dos meios financeiros que foram utilizados pelos Recorrentes para a efectivação dos suprimentos que consubstanciam as manifestações de fortuna em litígio. O que equivale a dizer que os autos não dispõem de todos os elementos de prova indispensáveis a que este Tribunal Central Administrativo reaprecie o julgamento da matéria de facto. Dúvidas não temos, pois, que os autos padecem de défice instrutório, sendo de anular nesta parte a sentença recorrida e de ordenar a baixa dos autos para serem instruídos, inquirida a testemunha arrolada relativamente a estas matérias em causa, e bem assim que sejam produzidos outros meios de prova que, eventualmente, se revelem necessários ao mesmo fim, e não sendo de conhecer de quaisquer outros fundamentos deste recurso, por prejudicados- cfr. art.º 660.º , n.º2 do CPC , ex vi do art.º 713.º, n.º2, do mesmo Código(…)”.. No acórdão fundamento d o STA indicado a segunda questão que se suscita nos presentes autos, enunciaram-se assim as questões que, na altura, se impunha decidir: “Importa decidir previamente da legitimidade do recurso interposto pela autoridade recorrida, questão suscitada como prévia nas contra-alegações apresentadas pelos recorrentes particulares. Decidida esta, haverá então que afrontar as questões suscitadas pelos recorrentes, quais sejam, no recurso interposto pela autoridade recorrida , a de saber se a realização de “prestações suplementares” do sócio à sociedade são manifestações de fortuna que legitimam o recurso a métodos indirectos ao abrigo do artigo 89.º-A da LGT , no recurso interposto pelos recorrentes particulares, a de saber se os valores a atribuem a natureza de restituições de adiantamentos de despesas pessoais dos sócios feitas pela sociedade, “acertos de contas” e aumento de capital, documentados pela contabilidade que se presume verdadeira nos termos do artigo 75.º , n.º 1 da LGT , podem ser incluídos no conceito de “suprimentos e empréstimos” para efeitos do n.º 4 do artigo 89.º-A da LGT .” E decidiu-se: “(…)Está em causa nos autos uma avaliação indirecta da matéria colectável para efeitos de IRS com fundamento na alínea d) do artigo 87.º e 89.º-A da LGT (cfr. as decisões de fixação do rendimento tributável a fls. 40 e 41 dos autos), no caso, porque o contribuinte evidencia manifestações de fortuna constantes da tabela prevista no n.º 4 sem que tenha podido comprovar que correspondem à verdade os rendimentos declarados e que é outra a fonte das manifestações de fortuna. Trata-se, em concreto, da manifestação de fortuna prevista no índice 5 da referida tabela, ou seja “suprimentos e empréstimos feitos no ano de valor igual ou superior a € 50.000”, a que corresponde um “rendimento padrão” de 50% do respectivo valor anual. Não é este, como se sabe, o único caso em que a lei tributária actual legitima a Administração tributária a fixar por métodos indirectos o rendimento tributável em sede de IRS (cfr. os artigos 87.º , n.º 1, alíneas d) e f) e 88.º da LGT ), mas é este, dos previstos, o “mais automático”, aquele que menores exigências de fundamentação implica para a Administração tributária, daí que de aplicação mais expedita (e também de utilização mais frequente, segundo JOSÉ GUILHERME XAVIER DE BASTO, IRS: Incidência Real e Determinação dos Rendimentos Líquidos, Coimbra, 2007, p. 375). Serve isto para dizer que, demonstrando que os fluxos financeiros entre a sociedade e o sócio não são suportados pela declaração de rendimentos apresentada, e não demonstrando o contribuinte em termos plausíveis de onde provém a sua capacidade económica, não está a Administração tributária impedida de recorrer, nos termos da lei, à fixação por avaliação indirecta dos seus rendimentos. O que não pode é pretender fazê-lo por aplicação do mais expedito método das “manifestações de fortuna/rendimento padrão”, quando se demonstra que o fluxo financeiro revelador de capacidade contributiva não é subsumível à “manifestação de fortuna” tipificada (suprimentos e empréstimos), porque de diversa natureza (prestações suplementares de capital). Pode discutir-se da adequação dos “sinais exteriores de riqueza” eleitos pelo legislador (assim RUI DUARTE MORAIS, Sobre o IRS, 2.ª ed., Coimbra, 2008, p. 130), reconhecendo embora que os índices escolhidos têm ao menos a vantagem de serem “difíceis de camuflar” (nas palavras de XAVIER DE BASTO, op.cit., p. 372), o que não se pode é pretender, como pretende a Administração nos presentes autos, que independentemente da natureza das prestações em causa elas devam ser tratadas como “suprimentos e empréstimos”, pois que embora “prestações suplementares de capital”, se ficou sem saber como o contribuinte teve capacidade económica para as efectuar. Os índices constantes da tabela do n.º 4 do artigo 89.º-A da LGT acabam por ser como que normas de incidência objectiva de IRS deslocadas do respectivo Código (assim, XAVIER DE BASTO, op.cit., nota 414, pp. 368/369), integradores do conceito de “acréscimos patrimoniais não justificados” a que alude a alínea d) do n.º 1, do artigo 9.º do Código do IRS, daí que os conceitos que utilizam sejam insusceptíveis de integração analógica pois que a incidência constitui matéria sujeita à reserva de lei fiscal ( artigos 165.º , n.º 1 alínea i) e 103.º n.º 2 da Constituição da República e n.º 4 do artigo 11.º da LGT ). Estando demonstrado nos autos e alicerçado no probatório fixado na sentença recorrida (cfr. as respectivas alíneas h), i), l) e m) supra transcritas) que, relativamente ao ano de 2004, o depósito na conta da sociedade do recorrente marido no valor de 63.666,65 € foi efectuado em cumprimento da deliberação que aprovou o aumento de prestações suplementares e como tal registada na contabilidade e que, relativamente ao ano de 2006, o depósito de 240.000 € teve idêntica natureza e semelhante registo, bem andou a sentença recorrida em considerar que tais valores deviam ser desconsiderados na avaliação indirecta, pois que inexistia base legal que justificasse tal inclusão no valor dos suprimentos e empréstimos. Improcede, pois, o recurso do Director de Finanças da Direcção de Finanças do Porto. 6.3 Da inclusão dos valores contestados pelos recorrentes particulares no conceito de “suprimentos e empréstimos” e da presunção de verdade dos registos contabilísticos que suportam a justificação dessa não inclusão ( artigo 75.º , n.º 1 da LGT ) Com excepção dos valores que qualificou como sendo “prestações suplementares”, a sentença recorrida, considerando que “não podem deixar de qualificar-se como suprimentos as quantias em dinheiro entregues pelo sócio a uma sociedade comercial por quotas que não revistam a natureza de uma prestação suplementar, nem se destinem à integração da quota”, confirmou no demais a qualificação atribuída aos valores em causa pela Administração tributária (sentença, a fls. 152 dos autos). Contra o decidido se insurgem os recorrentes particulares, alegando demonstrar com base nos registos contabilísticos juntos aos autos e certificados pelo Técnico Oficial de Contas da Sociedade, que como empréstimos ou suprimentos apenas deviam ser considerados aos valores de € 47.161,24 e de € 100.493,95, sendo os demais valores justificados da seguinte forma: € 53.316,81 - reembolso de despesas pessoais dos sócios anteriormente suportadas pela sociedade; € 14.028,28 e € 49.506,05 - acerto de contas; € 6.666.67 - depósito destinado à realização de capital social (alegações de recurso a fls. 177 a 181 dos autos). Vejamos. A alegação dos recorrentes no sentido de que os elementos constantes dos registos contabilísticos da sociedade junto aos autos constituiriam prova bastante da sua alegação (conclusão 5.ª das suas alegações de recurso supra transcritas) porque beneficiam de uma presunção de verdade e de boa fé nos termos do artigo 75.º da LGT , parece esquecer que, nos termos do n.º 2 do mesmo preceito legal invocado, essa presunção deixa de verificar-se quando os rendimentos declarados em sede de IRS se afastem significativamente para menos, sem razão justificativa, dos padrões de rendimento que razoavelmente possam permitir as manifestações de fortuna evidenciadas pelo sujeito passivo nos termos do artigo 89.º-A (cfr. a respectiva alínea d) do n.º 2 do artigo 75.º da LGT ), situação que comprovadamente se verifica no caso dos autos. Exigia-se, assim, demonstração cabal, também por outros elementos que não apenas os contabilísticos, que pudessem afastar a qualificação de empréstimos/suprimentos dos fluxos financeiros a favor da sociedade efectuados pelo recorrente particular, demonstração essa que os recorrentes não lograram fazer, nem no recurso interposto da decisão administrativa para o tribunal de primeira instância, nem agora, em que os factos estão fixados e o Tribunal apenas conhece de matéria de Direito ( artigo 280.º , n.º 1 do CPPT ). Ora, à excepção dos registos contabilísticos, que por si sós não chegam para a demonstração dos factos, não há factos assentes que permitam sustentar aquela correspondência. Bem andou, pois, a sentença recorrida, que não merece qualquer censura, improcedendo o recurso interposto pelos recorrentes particulares. Os recursos não merecem provimento.(…)” ANALISANDO NESTE STA Estão em causa essencialmente as duas questões, supra enunciadas e salientadas no parecer do Sr. Procurador Geral Adjunto neste STA: 1ª -A primeira tem a ver com a existência de deficit instrutório/necessidade ou não de determinação da inquirição das testemunhas arroladas; 2ª A segunda tem a ver com a qualificação jurídica das prestações suplementares/acessórias em sede de avaliação indirecta do rendimento. Quanto à primeira questão: Resulta da leitura das conclusões do recorrente que este num primeiro e longo passo sindica matéria de facto fixada pelas instâncias. Ora, nos termos do disposto no artigo 674.º /3 do CPC ,”O erro na apreciação das provas e na fixação dos factos matérias da causa não pode ser objecto de recurso de revista, salvo havendo ofensas de uma disposição expressa de lei que exija certa espécie de prova para a existência do facto ou que fixe a força de determinado meio de prova”. Não pode, pois, no caso em análise, o STA apreciar eventual erro de julgamento na apreciação da prova e na fixação da factualidade. Aliás, o próprio pedido de apreciação da necessidade de realização/determinação da inquirição das testemunhas arroladas consubstancia apreciação de matéria de facto, da qual o STA, enquanto tribunal de revista, está impedido de conhecer (neste sentido anotação 10 ao artº 16º do Código de Procedimento e de Processo Tributário, anotado e comentado, 6ª edição, 2011, volume I, página 225, do juiz conselheiro Jorge Lopes de Sousa e a jurisprudência ali apontada). Mas, ainda que se entenda que o que o recorrente questiona é a admissão/imposição legal da inquirição das testemunhas arroladas; o poder ou não poder o Mº Juiz recusar a inquirição das testemunhas arroladas, e que, portanto, síndica questões de direito, o certo é que, inexiste identidade de situações fácticas/decisões expressas opostas e daí que não seja de estranhar que no caso do acórdão fundamento tenha sido decidido ser essencial a inquirição da testemunha, enquanto que no caso do acórdão recorrido se considerou desnecessária a inquirição. Só perante os elementos que constam dos autos é possível ao Juiz efectuar um juízo sobre a essencialidade da produção da prova oferecida através da inquirição de testemunhas. Na verdade, no acórdão fundamento do TCA Norte, proferido no Proc.º 607/11, os recorrentes para fundamentar a manifestação de fortuna evidenciada (suprimentos) apresentaram várias justificações, no sentido de afastarem a previsão do art. 89º-A da LGT . Entre essas justificações, os recorrentes vieram alegar, designadamente, que parte dos suprimentos inscritos na contabilidade e que saíram das suas contas bancárias, adveio de um contrato promessa entre a sociedade em causa e uma outra sociedade, junto aos autos cuja quantia foi depositada nas suas contas pessoais. Segundo os recorrentes os suprimentos em causa, que estiveram na génese da inspecção tributária e que foram depois responsáveis pela liquidação adicional de IRS, na realidade não o eram, tratando-se tão somente de uma transferência de um montante que, não obstante ter sido depositado nas suas contas pessoais, pertencia à sociedade. E, neste caso, ponderando que a admissão da prova testemunhal, traduzida no depoimento da contabilista da sociedade A. poderia porventura explicar porque é que foi feito tal lançamento contabilístico e, pelo menos, em tese, poderia ter contribuído para a descoberta da verdade material, influindo, assim, no exame e decisão da causa, tal depoimento foi admitido, o que não surpreende tanto mais que o tribunal julgou ter existido um défice instrutório ao longo do procedimento. Enquanto que no acórdão recorrido foi devidamente ponderado que a inquirição não foi admitida por razões consideradas válidas, devidamente destacadas através da prolação do despacho de fls. 166 dos autos, onde as mesmas se indicam (razões relativas à não essencialidade da produção da prova testemunhal arrolada). Insiste o recorrente que poderia suprir o défice probatório através de prova testemunhal. Sucede porém que, sobre essa essencialidade se pronunciou o acórdão recorrido, na linha de entendimento pugnada pelo tribunal a quo, de que no caso dos autos, a prova testemunhal sobre a matéria indicada pelo recorrente, ou já estava provada por documentos ou constituía matéria de direito, sendo por essa razão que foi tal prova dispensada o que cabe no elevado critério do Juiz decidir atento que não deve praticar actos inúteis e sendo certo como se disse supra que este STA não pode conhecer da matéria de facto. Portanto, concluímos que em termos probatórios, estamos perante situações fácticas específicas e distintas, que impuseram diversos enquadramentos legais e juízos sobre a essencialidade da inquirição das testemunhas oferecidas sendo certo que a este STA não compete efectuar pronúncia sobre essa essencialidade porque seria entrar na apreciação da matéria de facto, como se disse supra, o que lhe está vedado enquanto tribunal de revista. O recorrente vem arguir, também, a nulidade do acórdão recorrido, por oposição entre os fundamentos e a decisão. Ora, o STA não pode conhecer de eventuais nulidades do acórdão recorrido, em sede de recurso por oposição de acórdãos, uma vez que tal recurso tem por finalidade exclusiva a resolução do conflito de jurisprudência invocado pelo recorrente (Código de Procedimento e de Processo Tributário, anotado e comentado, 4º volume, 6ª edição 2011, página 486, Juiz conselheiro Jorge Lopes de Sousa). De facto, as eventuais nulidades do acórdão recorrido deveriam ter sido arguidas perante a formação que o proferiu. Quanto à segunda questão. Também não se verifica a identidade de situações fácticas, e, consequentemente, oposição expressa de julgados. Na verdade, o acórdão fundamento (acórdão do STA, de 2009.07.08 - P. 0579/09) pronunciou-se no sentido da AT não poder usar o rendimento padrão estabelecido para suprimentos, nos termos do estatuído no artigo 89.º-A /4 da LGT , quando estão em causa prestações de natureza diversa, nomeadamente prestações acessórias/suplementares de capital. Mas no acórdão recorrido, a manifestação de fortuna evidenciada pela entrega de prestações acessórias de capital, no montante de € 600.000,00, não tem por fundamento o artigo 89.º A/4 da LGT , mas sim o artigo 89.º-A /5 e 87.º /f) da LGT . Inexiste, assim, contradição de pronúncia entre os acórdãos fundamento e recorrido. Pelo contrário, como se salienta no parecer do Mº Pº junto deste STA, existe até consonância jurisprudencial, pois que em ambos os acórdãos se sustenta que as prestações complementares/acessórias de capital podem ser objecto de avaliação indirecta do rendimento, apenas não podendo ser-lhes imputado o regime específico do artigo 89.º-A da LGT . Ora, no caso dos autos a avaliação indirecta do rendimento não incidiu no artigo 89.º-A /4 da LGT , mas sim no artigo 87.º/f) da referida Lei. Assim sendo, não se verificam todos os requisitos, supra enunciados da oposição de acórdãos pelo que o presente recurso tem de findar uma vez que não ocorre oposição entre os arestos analisados susceptível de ser dirimida através do presente recurso fundado em oposição de acórdãos. DECISÃO: F ace ao exposto, acordam os Juízes do Pleno da Secção de Contencioso Tributário do STA em julgar findo o recurso. Custas pelo recorrente. Lisboa, 21 de Janeiro de 2015. - José da Ascensão Nunes Lopes (relator) - Francisco António Pedrosa de Areal Rothes - Pedro Manuel Dias Delgado - Ana Paula da Fonseca Lobo - Jorge Miguel Barroso Aragão Seia - José Maria da Fonseca Carvalho - Dulce Manuel da Conceição Neto - Joaquim Casimiro Gonçalves - Isabel Cristina Mota Marques da Silva .