0616/07 - Supremo Tribunal Administrativo

Acordam no Pleno da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo: 1 – A…, recorre para este Pleno do acórdão da Secção do Contencioso Tributário deste Supremo Tribunal Administrativo que negou provimento ao recurso que interpusera da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Lisboa 2 que julgou improcedente uma impugnação judicial. A Recorrente invocou como fundamento do recurso o acórdão deste Supremo Tribunal Administrativo de 13-11-2002, recurso n.º 977/02. A Recorrente apresentou alegação sobre a questão preliminar da existência dos requisitos do seguimento do recurso, na sequência do que o Excelentíssimo Relator na Secção julgou verificados aqueles requisitos. A Recorrente apresentou alegação sobre o mérito do recurso, em que concluiu da seguinte forma: O Douto Acórdão recorrido, encontra-se, tal como foi confirmado pelo douto despacho de folhas 177 e 178 em patente oposição com o Douto Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, de 13 de Novembro de 2002, no processo 0977/02, com o n.º convencional JSTA00058363, n.º de documento SA2200211130977, em que foi Relator o M.mo Juiz Conselheiro Benjamim Rodrigues, acessível in www.dgsi.pt. Sendo que, in casu encontram-se preenchidos os requisitos dos quais depende a admissão do presente recurso por oposição de acórdãos, já que ambos foram proferidos no âmbito da mesma legislação – artigo 60.º da Lei Geral Tributária e Decreto-Lei 43/98 , de 3 de Março –; respeitam as mesmas questões fundamentais – existência ou não de preenchimento do direito de audição prévia do contribuinte através da participação de um seu representante num comissão de avaliação e a possibilidade do contribuinte poder influenciar após a comissão de avaliação a liquidação; respeitam a soluções, expressamente, opostas, bem como foram decididas num quadro factual idêntico. Resulta dos factos provados que a liquidação de contribuição especial foi efectuada pelo Administração Fiscal, exclusivamente , com base em elementos, totalmente, exteriores à vontade da Recorrente. De facto, todos os elementos constantes do termo de avaliação a fls. 16 e 18 dos autos foram trazidos pela Administração Tributária, limitando-se o contribuinte a indicar um perito para estar presente nessa avaliação. Resulta, assim, dos autos que em todo o procedimento nunca foi concedido ao contribuinte qualquer oportunidade de ser ouvido previamente à liquidação, sendo certo que a Recorrente só teve conhecimento dos termos da avaliação no dia em que foi notificada para proceder ao pagamento da contribuição especial, (cfr. fls. 22 do apenso da reclamação graciosa). Face ao exposto a única questão a analisar no presente recurso, é pois a de saber se, nas circunstâncias acabadas de descrever, a Administração Fiscal estava ou não obrigada a cumprir o disposto no artigo 60.º da LGT , isto é, estava obrigada a notificar a Recorrente para que esta pudesse exercer o direito de audição prévia. O artigo 60.º da L.G.T. transpôs para o procedimento tributário o princípio constitucional da participação dos cidadãos na formação das decisões e deliberações que lhes dizem respeito, expresso no artigo 267.º n.º 5 da Constituição da República Portuguesa. Assim, nos termos da referida norma, mormente do disposto no artigo 60º n.º l a), da L.G.T., a Administração Fiscal antes de liquidar a contribuição especial deve ouvir o contribuinte. Contrariamente ao decidido na douto Acórdão Recorrido – em oposição com o acórdão fundamento – in casu a liquidação impugnada, quer abstracta quer objectivamente, podia ser contestada através do exercício do direito de audição pela Recorrente, já que só esta poderia aferir correctamente, a título de exemplo, sobre o valor m2 de construção – em 1994 e à data do pedido de licenciamento –, sobre a área de construção efectivamente edificada, o n.º de fogos efectivamente edificados, a volumetria de construção efectivamente edificada, elementos estes que, apenas, constam do alvará de construção sob a forma de previsão, sendo estes, habitualmente, alterados em função da obra efectivamente edificada. Da mesma forma – tal como foi decidido no acórdão fundamento – em caso algum, poder-se-á considerar que a presença de um perito do contribuinte na avaliação efectuada sana o vício de preterição de audição prévia, já que para além de não se encontrarem preenchidos os requisitos do artigo 60.º n.º l a) e n.º 3 da L.G.T., o perito indicado pela Recorrente não estava mandatado para exercer o direito de audição prévia em seu nome e o mesmo interveio, unicamente, num acto prévio de instrução, pelo que, também por isso, em caso algum se poderá considerar que se deu cumprimento ao direito de audição prévia da Recorrente. O Douto Acórdão recorrido violou, assim, o disposto no artigo 267.º n.º 5 da CRP, os artigos 16.º n.º l e 60.º n.º l a) e n.º 3 da L.G.T e o artigo 100.º do CPA . In casu não ocorreram os requisitos que, excepcionalmente, permitiam a dispensa do cumprimento do disposto no artigo 60.º da LGT , pelo que o acto impugnado padece de vício de forma, pelo que terá de ser anulado. Igualmente, não é de aplicar ao caso subjudice o disposto no artigo 103.º do CPA por tal norma não ter aplicação em matéria tributária, na medida em que esta só será de aplicar quando não existam normas procedimentais especiais sobre as matérias nele reguladas. E no caso em apreço existem - o artigo 60.º da LGT . Assim sendo, o douto Acórdão recorrido ao considerar que, no caso sub judice, a Administração Tributária estaria dispensada de facultar à Recorrente o exercício do seu direito de audição fez uma errada interpretação e aplicação da lei aos factos, mormente, violando o disposto no artigos 267.º n.º 5 da Constituição da República Portuguesa, o artigo 60.º n.º l e n.º 4 e 16.º n.º l da L.G.T. e o artigo 100.º e 103.º do Código do Procedimento Administrativo . O princípio do aproveitamento do acto - tão doutamente desenvolvido pela jurisprudência deste Tribunal - não é, também, de aplicar in casu já que, como se demonstrou, em sede de audiência prévia, poderia a Recorrente influenciar a posição da Administração Fiscal em inúmeros aspectos: a área do prédio; a área bruta de construção (prevista e edificada); o n.º de fogos (previstos e edificados); o n.º de estacionamentos (previstos e edificados); a volumetria da construção (prevista e edificada); o valor m2, estimado, da construção a l de Janeiro de 1994; o valor m2, estimado, de construção à data do pedido de licenciamento; as infra-estruturas envolventes, etc.. Sendo, assim, decisiva a influência da Recorrente quer na fixação da matéria colectável objecto da taxa quer mesmo no controlo da operação aritmética que determina a contribuição especial a pagar. O acto tributário de liquidação da contribuição especial à Recorrente padece, assim, de vício de forma e substância que acarreta a sua nulidade. Nestes termos e nos demais de Direito que Vossas Excelências doutamente suprirão, deve ser dado provimento ao presente recurso, revogando-se o douto Acórdão proferida pelo Tribunal a quo, substituindo o mesmo por outro que considere a impugnação judicial apresentada pela Impugnante, ora Recorrente, totalmente procedente, anulando-se, assim, o acto tributário de liquidação de contribuição especial, assim se fazendo a habitual, JUSTIÇA e a melhor harmonização da jurisprudência deste Tribunal. A Excelentíssima Representante da Fazenda Pública contra-alegou, concluindo da seguinte forma: Face à bondade da doutrina contida no douto Acórdão recorrido, deve o presente recurso ser julgado improcedente, confirmando-se a decisão de que se mostra concretizada a participação doa recorrente no procedimento em causa na medida em que, ainda que por intermédio de um seu representante, teve intervenção nas avaliações de onde resultou a quantificação da matéria colectável da contribuição especial, sendo a liquidação impugnada uma mera operação aritmética de aplicação da taxa devida àquela matéria, cujo conteúdo a recorrente não tinha possibilidade de influenciar. O Excelentíssimo Procurador-Geral Adjunto emitiu douto parecer nos seguintes termos: I. Pressupostos para o seguimento do recurso Sufragamos a fundamentação do despacho do Mmo juiz relator declarando a verificação dos pressupostos para a resolução do conflito de jurisprudência emergente da oposição de acórdãos (177/178): - identidade da questão jurídica decidenda - identidade da regulamentação jurídica aplicável - antagonismo das soluções jurídicas plasmadas nos arestos em confronto (art. 284º CPPT; art. 27º al. b) ETAF vigente; art. 152º nº 1 al. b) CPTA) II. Conflito de jurisprudência A convincência da fundamentação do acórdão recorrido (acolhendo substancialmente a fundamentação e sentido do parecer do Ministério Público emitido em 19.07.2007, subscrito pelo actual signatário fls. 125/126) justifica a resolução do conflito no sentido da confirmação da sua doutrina, cujo sumário se transcreve na parte interessante: "2. Mostra-se concretizada a participação do recorrente no procedimento em causa [liquidação de Contribuição Especial DL nº 43/98 ,3 Março] na medida em que, ainda que por intermédio de um seu representante, teve intervenção nas avaliações de onde resultou a quantificação da matéria colectável da contribuição especial, sendo a liquidação impugnada uma mera operação aritmética de aplicação da taxa devida àquela matéria, cujo conteúdo a recorrente não tinha possibilidade de influenciar" CONCLUSÃO O recurso não merece provimento. O acórdão impugnado deve ser confirmado. As partes foram notificadas deste douto parecer e nada vieram dizer. Corridos os vistos legais, cumpre decidir. 2 – O presente processo iniciou-se no ano de 2004, pelo que lhe é aplicável o regime legal resultante do ETAF de 2002, nos termos dos arts. 2.º , n.º 1, e 4.º , n.º 2, da Lei n.º 13/2002 , de 19 de Fevereiro, na redacção dada pela Lei n.º 107-D/2003 , de 31 de Dezembro. No art. 27.º, n.º 1, alínea b), do ETAF de 2002 estabelece-se que cabe ao Pleno da Secção do Contencioso Tributário do STA conhecer de «recursos para uniformização de jurisprudência», não se indicando quais os recursos abrangidos por essa designação. Como o CPTA prevê, no seu art. 152.º, um tipo de recursos jurisdicionais a que é atribuída essa designação, é de entender que essa competência se reporta a esses recursos. Sendo assim, cabe recurso para o Pleno da Secção do Contencioso Tributário do STA: de acórdãos das secções do contencioso tributário dos tribunais centrais administrativos com fundamento em oposição entre o acórdão de que se recorre e um acórdão anteriormente proferido pela secção do contencioso tributário de um dos tribunais centrais administrativos ou pela SCT do STA (art. 152.º, n.º 1, alínea a), do CPTA]; de acórdãos da Secção do Contencioso Tributário do STA com fundamento em oposição entre o acórdão de que se recorre e outro acórdão da mesma Secção ou do respectivo Pleno. Ao recurso jurisdicional por oposição de acórdãos, previsto no art. 284.º do CPPT , não é atribuída a designação de « recurso para uniformização de jurisprudência », pelo que se pode questionar se ele subsiste em relação aos processos a que se aplica o ETAF de 2002, uma vez que apenas prevê a intervenção do Pleno em recurso para « uniformização de jurisprudência » e não se prevê qualquer formação ou tribunal com competência para o conhecimento dos recursos com fundamento em « oposição de acórdãos ». No entanto, apesar de o CPPT já ter sido alterado por várias vezes desde a entrada em vigor do ETAF de 2002 e do CPTA, não foi introduzida qualquer alteração legislativa no regime de recursos jurisdicionais previsto no CPPT, pelo que é de entender que se pretendeu que ele seja mantido. Por outro lado, estabelecendo-se neste art. 284.º um regime especial de recurso para uniformização de jurisprudência, será ele o aplicável, em primeira linha, aos meios processuais a que se aplica o regime de recursos jurisdicionais previsto no CPPT, indicados no n.º 1 do art. 279.º. Sendo assim, cabe ao Pleno da SCT conhecer destes recursos, uma vez que, sendo também fundados em oposição de acórdãos, caberão naquela designação de « recursos para uniformização de jurisprudência », que é de interpretar como reportando-se a todos os recursos jurisdicionais que visam tal finalidade e não apenas àqueles a que o CPTA ou o CPC atribuem tal designação. O regime aplicável aos recursos por oposição de acórdãos a que se aplica o ETAF de 2002 é constituído, em primeira linha, pelas regras do art. 284.º, que consubstancia um tipo especial de recurso visando a uniformização de jurisprudência, Para além disso, pressupõe-se neste art. 284.º a aplicação das regras gerais dos recursos jurisdicionais previstas no CPPT, designadamente quanto à legitimidade e quanto à forma e ao prazo de interposição. Na verdade, o n.º 1 deste art. 284.º inculca essa ideia, pois, referindo que « caso o fundamento for a oposição de acórdãos, o requerimento da interposição do recurso deve indicar... » infere-se que apenas se visa especificar as especialidades do requerimento, com aplicação das regras gerais nos pontos em que não se assinalam especialidades. Por outro lado, no n.º 5 deste art. 284.º remete-se para o n.º 3 do art. 282.º. A isto acresce que as regras dos n.ºs 4 a 7 desse mesmo artigo e do art. 286.º não contêm qualquer indicação que permita restringir a sua aplicação a algum ou alguns tipos de recursos. Assim, são aplicáveis a estes recursos por oposição de acórdãos, depois das regras deste art. 284.º , as regras gerais constam dos arts. 280.º e 282.º do CPPT ( Este último inclui mesmo na sua epígrafe a expressão « Regras gerais ». ). Subsidiariamente, aplicam-se a estes recursos as regras do agravo em processo civil, como determina o art. 281.º deste Código. No que não estiver regulado no recurso de agravo, será aplicável subsidiariamente o regime de recursos jurisdicionais do CPTA [ art. 2.º , alínea c), do CPPT ], com primazia para as regras do recurso para uniformização de jurisprudência. É o que sucede, designadamente com as regras que estabelecem os requisitos de admissibilidade deste tipo de recursos, matéria em que é necessário fazer apelo às regras do art. 152.º do CPTA. Assim o regime que resulta, para o recurso por oposição de acórdãos, da aplicação destas normas é consideravelmente distinto do regime dos recursos para uniformização de jurisprudência, previsto no art. 152.º do CPTA. Há, desde logo, uma diferença fundamental, quanto ao início do prazo de interposição de recurso, pois os recursos por oposição de acórdãos regulados pelo CPPT são interpostos antes do trânsito em julgado, no prazo referido no n.º 1 do art. 280.º do deste Código, enquanto que, no que concerne aos recursos que são regulados pelo CPTA, o prazo de interposição apenas se inicia com o trânsito em julgado da decisão de que se recorre. Uma outra diferença é a de que nos recursos jurisdicionais regulados por este art. 284.º, há duas fases de alegações, uma sobre a questão preliminar da existência de oposição entre o acórdão de que se recorre e o acórdão ou acórdãos invocados com fundamento do recurso (n.º 3 deste art. 284.º) e outra sobre a questão do mérito do recurso (nos termos do n.º 3 do art. 283.º, para que remete o n.º 5 deste art. 284.º), enquanto no recurso previsto no art. 152.º do CPTA há uma única alegação do recorrente (n.º 2 deste artigo). No caso em apreço, o recurso foi tempestivamente interposto, antes do trânsito em julgado do acórdão recorrido, não é questionada a legitimidade do Recorrente e foi seguida a tramitação adequada prevista no referido art. 284.º, pelo que se passará a apreciar se se verificam os requisitos de admissibilidade do recurso, à face do regime que se infere do art. 152.º do CPTA. 3 – A admissibilidade dos recursos de acórdãos do Supremo Tribunal Administrativo por oposição de acórdãos, tendo em conta o regime previsto no art. 152.º do CPTA, depende da satisfação dos seguintes requisitos: existir contradição entre o acórdão recorrido e o acórdão invocado como fundamento sobre a mesma questão fundamental de direito; a decisão impugnada não estar em sintonia com a jurisprudência mais recentemente consolidada do Supremo Tribunal Administrativo. Como já entendeu o Pleno da Secção do Contencioso Administrativo deste Supremo Tribunal Administrativo ( Acórdão de 29-3-2006, recurso n.º 1065/05. ), relativamente à caracterização da questão fundamental sobre a qual deve existir contradição de julgados, devem adoptar-se os critérios já firmados no domínio do ETAF de 1984 e da LPTA, para detectar a existência de uma contradição: identidade da questão de direito sobre que recaíram os acórdãos em confronto, que supõe estar-se perante uma situação de facto substancialmente idêntica; que não tenha havido alteração substancial na regulamentação jurídica; que se tenha perfilhado, nos dois arestos, solução oposta; a oposição deverá decorrer de decisões expressas e não apenas implícitas ( Neste sentido, podem ver-se os seguintes acórdãos da SCA: de 29-3-2006, recurso n.º 1065/05; de 17-1-2007, recurso n.º 48/06; de 6-3-2007, recurso n.º 762/05; de 29-3-2007, recurso n.º 1233/06. No mesmo sentido, pode ver-se MÁRIO AROSO DE ALMEIDA e CARLOS CADILHA, Comentário ao Código de Processo nos Tribunais Administrativos , 2.ª edição, páginas 765-766. ) Tanto no acórdão recorrido como no acórdão fundamento estava em causa uma liquidação de contribuição especial, efectuada ao abrigo do DL n.º 43/98 , de 3 de Março. Em ambos os casos, o contribuinte interveio numa comissão, prevista no art. 4.º do Regulamento da Contribuição Especial aprovado pelo DL n.º 43/98 . No acórdão recorrido entendeu-se que, tendo o contribuinte intervenção em tal comissão, não era necessário proceder à sua audição antes da liquidação, nos termos do art. 60.º da LGT . No acórdão fundamento, decidiu-se em sentido contrário. Estão, assim reunidos os requisitos do recurso com fundamento em oposição de acórdãos. 4 – A questão que é objecto do presente recurso jurisdicional é, assim, a de saber se, tendo o contribuinte intervenção, por si ou através de representante, na comissão prevista no art. 4.º do DL n.º 43/98 , tem de ser-lhe garantido o exercício do direito de audição, nos termos do art. 60.º da LGT . No art. 2.º do Regulamento aprovado pelo DL n.º 43/98 estabelece-se que « constitui valor sujeito a contribuição a diferença entre o valor do prédio à data em que for requerido o licenciamento de construção ou de obra e o seu valor à data de 1 de Janeiro de 1994, corrigido por aplicação dos coeficientes de desvalorização da moeda constantes da portaria a que se refere o artigo 43.º do Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas, correspondendo, para o efeito, à data de aquisição a data de 1 de Janeiro de 1994 e à de realização a data da emissão do alvará de licença de construção ou de obra» e que « os valores que servem para determinar a diferença são determinados por avaliação nos termos do presente Regulamento ». No art. 4.º do mesmo Regulamento, no âmbito da « determinação da matéria colectável » da referida Contribuição Especial, estabelece-se que « a avaliação referida no n.º 2 do artigo 2.º ficará a cargo de uma comissão constituída pelo contribuinte ou seu representante e por dois peritos nomeados pela Direcção-Geral dos Impostos de entre os incluídos nas listas distritais ». 5 – A Constituição da República Portuguesa, no n.º 5 do art. 267.º impõe que o processamento da actividade administrativa assegure a « participação dos cidadãos na formação das decisões e deliberações que lhes disserem respeito ». Não se concretiza, nesta norma constitucional, a forma como deve ser assegurada tal participação. Relativamente à actividade da Administração, em geral, o art. 100.º do CPA concretizou a forma de exercer esse direito de participação, estabelecendo que « concluída a instrução, e salvo o disposto no artigo 103.º, os interessados têm o direito de ser ouvidos no procedimento antes de ser tomada a decisão final, devendo ser informados, nomeadamente, sobre o sentido provável desta ». Os n.ºs 2 e 3 do art. 101.º e o n.º 2 do art. 102.º do CPA revelam o conteúdo do direito de audição, ao indicarem que a notificação fornece elementos relativos a « todos os aspectos relevantes para a decisão, nas matérias de facto e de direito », que « os interessados podem pronunciar-se sobre as questões que constituem objecto do procedimento » e que « na audiência oral podem ser apreciadas todas as questões com interesse para a decisão, nas matérias de facto e de direito ». No entanto, no n.º 2 deste art. 103.º indicam-se as situações em que pode ser dispensada audiência dos interessados, que são a de estes já se tiverem pronunciado no procedimento sobre as questões que importem à decisão e sobre as provas produzidas, e a de os elementos constantes do procedimento conduzirem a uma decisão favorável aos interessados. O art. 60.º da LGT veio regular especialmente o exercício do direito de audição no procedimento tributário. A Lei n.º 16-A/2002 , de 31 de Maio, deu a actual redacção ao referido art. 60.º, introduzindo um novo n.º 3, com natureza interpretativa (nos termos do n.º 2 daquele art. 13.º da Lei n.º 16-A/2002 ), passando dos n.ºs 3, 4, 5 e 6 da redacção inicial a serem os n.ºs 4, 5, 6, e 7, respectivamente. É a seguinte a nova redacção: Artigo 60.º Princípio da participação A participação dos contribuintes na formação das decisões que lhes digam respeito pode efectuar-se, sempre que a lei não prescrever em sentido diverso, por qualquer das seguintes formas: Direito de audição antes da liquidação; Direito de audição antes do indeferimento total ou parcial dos pedidos, reclamações, recursos ou petições; Direito de audição antes da revogação de qualquer beneficio ou acto administrativo em matéria fiscal; Direito de audição antes da decisão de aplicação de métodos indirectos, quando não haja lugar a relatório de inspecção; ( A redacção da alínea d) resulta da Lei n.º 55-B/2004 , de 30 de Dezembro, sendo-lhe atribuída natureza interpretativa pelo n.º 2 do seu art.40.º. ) Direito de audição antes da conclusão do relatório da inspecção tributária. É dispensada a audição em caso de a liquidação se efectuar com base na declaração do contribuinte ou a decisão do pedido, reclamação, recurso ou petição lhe for favorável. Tendo o contribuinte sido anteriormente ouvido em qualquer das fases do procedimento a que se referem as alíneas b) a e) do n.º 1, é dispensada a sua audição antes da liquidação, salvo em caso de invocação de factos novos sobre os quais ainda se não tenha pronunciado. O direito de audição deve ser exercido no prazo a fixar pela administração tributária em carta registada a enviar para esse efeito para o domicílio fiscal do contribuinte. Em qualquer das circunstâncias referidas no n.º 1, para efeitos do exercício do direito de audição, deve a administração tributária comunicar ao sujeito passivo o projecto da decisão e sua fundamentação. O prazo do exercício oralmente ou por escrito do direito de audição, não pode ser inferior a 8 nem superior a 15 dias. Os elementos novos suscitados na audição dos contribuintes são tidos obrigatoriamente em conta na fundamentação da decisão. Como resulta do disposto no n.º 1 deste artigo, o exercício do direito de audição nas situações e nos termos previstos neste art. 60.º apenas ocorre « sempre que a lei não prescrever em sentido diverso ». Assim, além das situações de dispensa do exercício do direito de audição que se prevêem nos n.ºs 2 e 3 deste artigo, estará afastada a aplicação do regime deste artigo quando a lei estabelecer uma forma especial de participação dos interessados na formação das decisões que lhe dizem respeito. Nos arts. 2.º, 4.º e 6.º do Regulamento da Contribuição Especial aprovado pelo DL n.º 43/98 , estabelece-se que Artigo 2.º 1 - Constitui valor sujeito a contribuição a diferença entre o valor do prédio à data em que for requerido o licenciamento de construção ou de obra e o seu valor à data de 1 de Janeiro de 1994, corrigido por aplicação dos coeficientes de desvalorização da moeda constantes da portaria a que se refere o artigo 43.º do Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas, correspondendo, para o efeito, à data de aquisição a data de 1 de Janeiro de 1994 e à de realização a data da emissão do alvará de licença de construção ou de obra. 2 - Os valores que servem para determinar a diferença são determinados por avaliação nos termos do presente Regulamento. Artigo 4.º 1 - A avaliação referida no n.º 2 do artigo 2.º ficará a cargo de uma comissão constituída pelo contribuinte ou seu representante e por dois peritos nomeados pela Direcção-Geral dos Impostos de entre os incluídos nas listas distritais. 2 - Um dos peritos nomeados pela Direcção-Geral dos Impostos terá apenas voto de desempate, devendo conformar-se com qualquer dos laudos apresentados. 3 - A avaliação será efectuada com precedência de vistoria, devendo as decisões ser devidamente fundamentadas. Artigo 6.º 1 - Na determinação dos valores, a comissão terá em consideração a natureza e o destino económico do prédio. 2 - Para efeitos do número anterior, atender-se-á: À localização, ao ambiente envolvente e ao desenvolvimento urbanístico da zona; Às infra-estruturas existentes; À caracterização física e topográfica; Aos índices de ocupação e volumetria; Às características agrárias, aos tipos de cultura e à disponibilidade de águas; Ao valor das construções rurais e dependências agrícolas; A quaisquer outros elementos susceptíveis de influírem no valor dos prédios. Como se vê, à face do regime previsto neste artigo, o contribuinte tem intervenção no procedimento de fixação da matéria colectável através da participação, por si ou seu representante, na comissão de avaliação. Por outro lado, uma vez determinada a matéria colectável, constituída pela diferença de valores referida no art. 2.º, o cálculo da Contribuição Especial é efectuado através da aplicação da taxa adequada prevista no art. 10.º, não havendo possibilidade legal de ser utilizado como valor da matéria colectável qualquer outro valor. Nestas condições, como bem se constata no acórdão recorrido, a intervenção do contribuinte antes da liquidação seria completamente inócua, pois ela nunca poderia resultar a alteração da matéria colectável. Designadamente a ponderação dos elementos atinentes à avaliação que refere a Recorrente terá de ser efectuada no âmbito da avaliação, em que são ponderáveis, além dos factores especialmente indicados, « quaisquer outros elementos susceptíveis de influírem no valor dos prédios [alínea g) do n.º 2 do art. 6.º]. Neste contexto, prevendo-se uma forma de intervenção do contribuinte na formação da decisão através da participação na comissão de avaliação e não havendo qualquer utilidade em admitir uma nova intervenção antes da liquidação, por não poder ser alterado o valor sobre que deve incidir a taxa, é de concluir que a única forma de participação dos interessados na formação da decisão que se prevê é a que é assegurada ao contribuinte na comissão de avaliação, pois vigora no procedimento tributário um princípio geral de proibição de prática de actos inúteis, que aflora no n.º 1 do art. 57.º da LGT . Pelo exposto, é de concluir que é correcta a posição assumida no acórdão recorrido. Termos em que acordam em negar provimento ao recurso e em confirmar a decisão recorrida. Custas pelo recorrente, com procuradoria de 1/6. Lisboa, 14 de Julho de 2008. – Jorge Manuel Lopes de Sousa (relator) – Domingos Brandão de Pinho – Francisco António Vasconcelos Pimenta do Vale – António Francisco de Almeida Calhau – Jorge Lino Ribeiro Alves de Sousa – António José Martins Miranda de Pacheco – Lúcio Alberto de Assunção Barbosa (Vencido, de acordo com a declaração junta). VOTO DE VENCIDO Não acompanho a decisão que fez vencimento. Direi porquê. Na verdade, não é possível à administração efectuar a liquidação com base apenas nos elementos constantes da declaração que o contribuinte está obrigado a apresentar nos termos do citado art. 7° do aludido Regulamento. E que, de acordo com o tipo tributário que está desenhado nesse Regulamento, o acto de liquidação pressupõe que previamente à operação de aplicação das taxas que estão fixadas no seu art. 10° seja determinada a matéria colectável, correspondendo essa matéria colectável, segundo o estabelecido no n.° 1 do art. 2° do mesmo Regulamento à diferença dos valores aí abstractamente definidos, sendo, por outro lado, certo que “os valores que servem para determinar a diferença são determinados por avaliação nos termos deste Regulamento”. Ora este acto de avaliação é completamente exterior à declaração. O valor do prédio e ao mesmo tempo elemento determinante para o apuramento da matéria colectável do imposto é assim um elemento exterior ou que nunca consta da declaração do contribuinte, por se tratar de um acto de verificação futura e de conteúdo incerto ( Acórdão do STA de 13/11/2002, rec. n. 977/02 ) Mas será que se pode dizer que a liquidação foi efectuada com base na declaração do contribuinte porquanto sempre ele tinha conhecimento do valor atribuído na avaliação e o acto de liquidação sempre teria de ser praticado com o mesmo conteúdo? Entendo que não Mesmo admitindo que o própria contribuinte tivesse intervindo na comissão sempre a audição do contribuinte se revela como absolutamente necessária dentro da perspectiva teleológica da lei. Na verdade, entre o momento de fixação do valor do prédio através da avaliação e o acto de liquidação, visto este simplesmente enquanto acto de aplicação da taxa estabelecida no art. 10° do Regulamento à matéria colectável, intercorre ainda um outro momento procedimental relevante que é, igualmente, exterior à declaração do contribuinte. Estou a referir-me ao acto de determinação da matéria colectável que nos termos do n.° 1 do art. 2° do Regulamento consiste na “... diferença entre o valor do prédio à data em que for requerido o licenciamento de construção ou de obra e o seu valor à data de 1 de Janeiro de 1994, corrigido por aplicação dos coeficientes de desvalorização da moeda constantes da portaria a que se refere o art. 43º do Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas, correspondendo para o efeito, à data da aquisição a data de 1 de Janeiro de 1994 e à de realização a data da emissão do alvará de licença de construção ou de obra”( Acórdão supra ) Impunha-se assim, na minha óptica, e obrigatoriamente, a audição do contribuinte. A preterição dessa formalidade essencial do procedimento de liquidação de imposto inquinou de ilegalidade o acto de liquidação. Assim, concederia provimento ao recurso, revogando a decisão recorrida e anulando o acto de liquidação. É este o sentido do meu voto. Lúcio Barbosa