FUNDAMENTAÇÃO
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DE FACTO
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Não foram produzidas contra-alegações no âmbito da instância de recurso O Digno Magistrado do M. P. junto deste Tribunal emitiu douto parecer no qual termina pugnando pelo não provimento do recurso (cfr.fls.74 a 77 do processo físico).Corridos os vistos legais (cfr.fls.78 e verso do processo físico) vêm os autos à conferência para deliberação.A sentença recorrida julgou provada a seguinte matéria de facto (cfr.fls.35 a 39 do processo físico):
1-Em 13-01-1977 e em 09-10-1980 faleceram, respectivamente, M………… e a sua mulher, N………… (cfr. escritura de partilhas, de fls. 6 e ss. do P.A: apenso, onde constam mencionados estes factos por referência à escritura de habilitação de herdeiros, que consta ter sido lavrada nesse Cartório no mesmo dia; este facto não é controvertido);
2-Ao casal identificado no ponto anterior sucederam como únicos e universais herdeiros os seus cinco filhos, O…………, P…………, Q…………, R………… e a ora Impugnante mulher, B………… (cfr. escritura de partilhas, de fls. 6 e ss. do P.A. apenso, onde constam mencionados estes factos por referência à escritura de habilitação de herdeiros, que consta ter sido lavrada nesse Cartório no mesmo dia; este facto não é controvertido);
3-Dos bens deixados pelo casal identificado no ponto anterior fazia parte, entre outros, um terreno de mato “sito na ………, a confrontar do norte com ………, do sul com ………, do nascente com estrada e do poente com ………, inscrito na matriz predial rústica sob o artigo quatro, com o valor matricial de cento e quarenta escudos” (cfr. escritura de partilhas de fls. 6 e ss. do PA apenso);
4-O prédio que antecede foi adjudicado na proporção de 1/5 a cada um dos herdeiros identificados em 2. supra (cfr. escritura de partilhas, de fls. 6 e ss. do PA apenso);
5-Em 22-12-1993, no Notário Privativo da Câmara Municipal de Vagos, foi celebrada a escritura de “permuta” na qual consta que essa Câmara Municipal cede aos outorgantes, incluindo os agora Impugnantes (sétimos), os lotes de terreno inscritos na matriz predial urbana da freguesia de ………, Ílhavo, sob os artigos nºs 1481, 1482, 1483, 1484, 1485 e 1488, no valor global de 15.000.000$00 e, em contrapartida, os outorgantes particulares cedem à Câmara Municipal o terreno rústico inscrito na matriz predial n.º 4 da mesma freguesia, não havendo diferença declarada de valores, comprometendo-se esta entidade pública a assumir as despesas deste processo de permuta amigável e “a, no caso do artigo 4 vir a ser rentabilizado, reverter a favor dos segundo, terceiro, quarto, quinto, sexto, sétimo, oitavo, nono, décimo e décimo primeiro outorgantes cinquenta por cento dessa rentabilização” (fls. 21 e ss. do PA);
6-Em 22-06-2007 o Município de Vagos vendeu 3 lotes de terreno, correspondentes a parte do artigo rústico n.º 4 acima referido, pelo valor de € 901.327,80 (fls. 28 do PA apenso, retirando-se do documento em causa este facto, o qual, de resto, não é impugnado);
7-Em 2007, e em cumprimento do compromisso assumido na escritura de permuta de 22-12-1993, o Município de Vagos pagou à herdeira B………… e aos herdeiros C…………, D…………, E…………, F…………, G…………, H…………, I…………, J………… e L…………, a importância de € 360.531,12, correspondente a 4/5 “dos 50% a que todos os herdeiros têm direito” e os referidos herdeiros deram quitação declarando-se totalmente “ressarcidos e indemnizados” por parte do Município de Vagos (fls. 28 e 29 do PA apenso);
8-Por ofício n.º 16576, de 26-8-2008, a Direcção de Serviços do IRS da DGCI enviou à Direcção de Finanças de Aveiro a seguinte informação:
“Em referência ao e-mail relacionado com o assunto em epigrafe, informa-se que, de acordo com o estabelecido no nº 1, alínea b), do artigo 9º do Código do IRS, constituem incrementos patrimoniais, desde que não considerados rendimentos de outras categorias, as indemnizações que visem a reparação de danos não patrimoniais, exceptuadas as fixadas por decisão judicial ou arbitral ou resultantes de transacção, de danos emergentes não comprovados e de lucros cessantes, considerando-se neste último caso como tais apenas as que se destinem a ressarcir os benefícios líquidos deixados de obter em consequência da lesão.
No caso, atendendo a que a questão se coloca quanto à indemnização recebida e adveniente do acordo celebrado entre as partes aquando da alienação do prédio rústico, posteriormente loteamento, ocorrida em 1993, encontra-se a mesma sujeita a tributação em sede de IRS nos termos da alínea b), nº 1, do artigo 9º do Código do IRS, pelo que deverá o sujeito passivo e os demais herdeiros fazer constar no anexo G da declaração modelo 3 do IRS do ano de 2007, a referida indemnização nas respectivas quotas-partes”
(fls. 47 do PA apenso);
9-Em 19-11-2008 os agora Impugnantes entregaram declaração modelo 3 do IRS do ano 2007, acompanhada do anexo G, indicando no campo 10 “Outros incrementos patrimoniais – alíneas b) e c) do n.º 1 do artigo 9.º do CIRS” “Indemnizações por danos patrimoniais, danos não patrimoniais e lucros cessantes” o valor de € 90.132,78, de que resultou a liquidação n.º 2008 5004690633, de 24-11-2008, no valor de € 28.047,42, e o valor a pagar, após estorno da liquidação anterior, de € 17.216,36, a pagar até 08-01-2009 e pago em 18-12-2008 (fls. 31 a 34 e 37 a 39 do PA apenso);
10-Em 05-02-2009, os ora Impugnantes apresentaram no Serviço de Finanças de Vagos reclamação graciosa, a que foi atribuído o n.º 0183200904000161, contra a liquidação a que se refere o ponto anterior (fls. 4 e ss. do P.A.);
11-A reclamação que antecede foi indeferida com fundamento no entendimento de que ocorreram dois factos distintos, a escritura de permuta, de que resultou um ganho fora do campo de sujeição do IRS, e outro negócio celebrado em 2007, de que resultou a indemnização em causa nos autos, que já não é parte do valor atribuído ao prédio rústico (artigo n.º4) cedido à Câmara Municipal de Vagos (fls. 64 e ss. do PA apenso);
12-A decisão que antecede foi notificada aos Impugnantes através do Ofício n.º 202080, de 09-09-2009, enviado mediante carta registada com A/R, assinado em 10-09-2009 (fls. 67 e 68 do P.A);
13-Em 22-09-2009 os agora Impugnantes apresentaram recurso hierárquico, relativamente ao qual foi proferida decisão de indeferimento, em 07-05-2010, com os mesmos fundamentos do indeferimento da reclamação graciosa (fls. 71 e 72 e 77 a 81 do PA apenso);
14-A decisão que antecede foi notificada aos Impugnantes através do ofício n.º 200772, de 31-05-2010, enviado por carta registada com AR, assinado em 04-06-2010 (fls. 82 e 83 do PA apenso);
15-Em 30-08-2010 deu entrada neste Tribunal a presente petição de impugnação (cfr. carimbo no topo de fls. 2 dos autos).
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ENQUADRAMENTO JURÍDICO
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A sentença recorrida considerou como factualidade não provada a seguinte: “…Inexistem factos não provados com interesse para a decisão da causa…”.Por sua vez, a fundamentação da decisão da matéria de facto constante da sentença recorrida é a seguinte: “…A decisão da matéria de facto efectuou-se com base no exame crítico dos documentos que constam dos autos, não impugnados, e do Processo Administrativo apenso, cuja relevância foi referida a propósito de cada ponto…”.Em sede de aplicação do direito, a decisão recorrida julgou totalmente procedente a presente impugnação, em consequência do que anulou o acto de liquidação de I.R.S. objecto do processo (cfr.nº.9 do probatório), mais condenando a Fazenda Pública à devolução do valor pecuniário indevidamente pago, acrescido de juros indemnizatórios. Antes de mais, se dirá que as conclusões das alegações do recurso definem, como é sabido, o respectivo objecto e consequente área de intervenção do Tribunal "ad quem", ressalvando-se as questões que, sendo de conhecimento oficioso, encontrem nos autos os elementos necessários à sua integração (cfr.artº.639, do C.P.Civil, na redacção da Lei 41/2013, de 26/6; artº.282, do C.P.P.Tributário).
O recorrente dissente do julgado alegando, em síntese, que a quantia recebida pelos recorridos não pode ser entendida como integrante da contrapartida auferida pela celebração do contrato de permuta. Que são realidades distintas, o contrato de permuta celebrado em 1993 e o negócio que se verificou em 2007, o qual se traduziu no recebimento de uma indemnização. Que a importância pecuniária recebida pelos recorridos foi paga a título de indemnização, pelo que deverá manter-se a liquidação de I.R.S. objecto do processo pois a sua esfera patrimonial sofreu um incremento patrimonial e como tal deve ser tributada. Que a sentença recorrida violou o regime previsto no artº.9, nº.1, al.b), do C.I.R.S. (cfr.conclusões 1 a 42 do recurso). Com base em tal alegação pretendendo concretizar um erro de julgamento de direito da decisão recorrida.
Examinemos se a decisão objecto do presente recurso comporta tal vício.
Deve fazer-se, em primeiro lugar, uma breve menção ao contrato de permuta, enquanto espécie contratual constante da matéria de facto provada (cfr.nº.5 do probatório).
O contrato de permuta não tem actualmente regulamentação no Código Civil, apresentando-se como um contrato atípico, inominado, de cariz oneroso, a que são aplicáveis, com as devidas adaptações, as normas da compra e venda (cfr.artº.939, do C.Civil) Será talvez o mais antigo contrato estabelecido entre humanos desde tempos imemoriais em que, na ausência de dinheiro, apenas a troca de bens permitia obter o que o outro possuía e nos faltava. Guardou essa característica de troca de bens que o anterior Código de Seabra tipificou no artº.1592, com a designação de "escambo" ou "troca", apresentando-se actualmente com consagração legal e um uso renovado ao nível do mercado imobiliário (cfr.artºs.2, nº.5, al.b), e 4, al.c), do C.I.M.T.). A realidade que lhe está subjacente reconduz-se a duas compras e vendas recíprocas e de sinal contrário, de bens ou de direitos, em que a contraprestação não consiste em dinheiro, mas sim no bem alienado pela contraparte integradas num mesmo contrato, um único acordo de vontades. A regulamentação própria do contrato de compra e venda não lhe é adequada quanto às regras que são efeito necessário da existência de preço, aqui ausente (cfr.ac.S.T.J., 9/10/2007, proc.07A2761; Pires de Lima e Antunes Varela, Código Civil Anotado, II, 3ª. Edição, Coimbra Editora, 1986, pág.255).
"In casu", estamos face a um contrato de permuta em que uma das partes além da prestação que realizou imediatamente se comprometeu ainda a realizar uma outra prestação futura e incerta, consistente na entrega de 50% do valor obtido com a rentabilização de um dos imóveis que recebeu por força deste contrato (terreno rústico inscrito na matriz predial nº.4 da freguesia de ………), se viesse a verificar-se tal rentabilização (cfr.nº.5 do probatório).
Avancemos.
A questão posta à apreciação deste Tribunal é a de saber se o valor recebido pelos impugnantes/recorridos, de € 90.132,78, está ou não sujeito a I.R.S., categoria G de rendimentos, incrementos patrimoniais (cfr.artº.9, nº.1, al.b), do C.I.R.S., na redacção em vigor em 2007, a resultante da Lei 32-B/2002, de 30/12), mais exactamente enquanto indemnização, como defende a entidade recorrente (cfr.nºs.7 a 9 da factualidade provada).
Como sucedâneo do recurso à reconstituição natural, enquanto forma de reparação do dano, a indemnização, normalmente em dinheiro, consiste na reparação, mediante compensação adequada, do prejuízo sofrido por outrem, sendo o seu cálculo baseado na teoria da diferença, expressa entre a situação real em que o lesado se encontra e a situação hipotética em que se encontraria, acaso não tivesse ocorrido o facto gerador do dano, em termos de causalidade adequada, devendo reportar-se tal avaliação à data mais recente que possa ser atendida pelo Tribunal (cfr.artº.566, nºs.1 e 2, do C.Civil; J. M. Antunes Varela, Das Obrigações em Geral, vol.I, 7ª. edição, Almedina, 1991, pág.874 e seg.; Pires de Lima e Antunes Varela, Código Civil Anotado, Vol. I, 3ª. Edição, Coimbra Editora, 1982, pág.551 e 552).
Por outro lado, na construção do conceito de rendimento tributário o C.I.R.S. adopta a concepção de "rendimento-acréscimo", segundo a qual a base de incidência deste tributo abrange todo o aumento do poder aquisitivo do contribuinte, incluindo nela as mais-valias e, de um modo geral, as receitas irregulares e ganhos fortuitos, os quais também devem ser considerados manifestações de capacidade contributiva (cfr.nº.5 do preâmbulo do dec.lei 442-A/88, de 30/11, o qual aprovou o C.I.R.S.; Paulo de Pitta e Cunha, A Fiscalidade dos Anos 90, O Novo Sistema de Tributação do Rendimento, Almedina, 1996, pág.20; José Guilherme Xavier de Basto, IRS: Incidência Real e Determinação dos Rendimentos Líquidos, Coimbra Editora, 2007, pág.379; J. L. Saldanha Sanches, Manual de Direito Fiscal, 3ª. Edição, Coimbra Editora, 2007, pág.221 e seg.).
Em termos gerais, o C.I.R.S. concretiza esta conceção de "rendimento-acréscimo", sujeitando a tributação as indemnizações que constituam acréscimos patrimoniais (ou aquelas em que a falta de comprovação dos danos permita apontar também nesse sentido). Deste modo, o C.I.R.S. considera como rendimentos tributáveis, no âmbito da categoria G, os seguintes tipos de indemnização (cfr.artº.9, nº.1, al.b) do C.I.R.S.):
1-As indemnizações por danos não patrimoniais (exceptuadas as fixadas por decisão judicial ou arbitral ou resultantes de acordo homologado judicialmente);
2-As indemnizações por danos emergentes não comprovados; e
3-As indemnizações por lucros cessantes (considerando-se como tais apenas as que se destinem a ressarcir os benefícios líquidos deixados de obter em consequência da lesão).
E deve recordar-se que nem todas as indemnizações constituem "acréscimos patrimoniais líquidos", assim enquadráveis na citada concepção de rendimento-acréscimo. Nomeadamente, as indemnizações por danos emergentes não originam um acréscimo patrimonial líquido, na medida em que apenas procuram compensar o decréscimo patrimonial sofrido pelo indemnizado, em virtude do dano, apenas reconstituindo a situação patrimonial anterior à lesão (cfr.José Guilherme Xavier de Basto, IRS: Incidência Real e Determinação dos Rendimentos Líquidos, Coimbra Editora, 2007, pág.253 e seg.; Paula Rosado Pereira, Manual de IRS, Almedina, 2ª. Edição, 2019, pág.269 e seg.).
No caso "sub iudice", quer o efeito real da transmissão do direito de propriedade sobre os imóveis objecto do contrato de permuta, quer a aquisição pelos impugnantes/recorridos do montante monetário de € 90.132,78, ocorrem como efeito do contrato e configuram as prestações recíprocas estabelecidas nele pelas partes, ainda que uma fosse actual e determinada e outra futura e incerta, tudo no exercício da liberdade contratual das partes conformarem o conteúdo do contrato (cfr.artº.405, do C.Civil).
Já a expressão «os referidos herdeiros deram quitação declarando-se totalmente "ressarcidos e indemnizados" por parte do Município de Vagos» (cfr.nº.7 do probatório) do valor que este pagou em cumprimento do compromisso assumido na escritura de permuta de 22/12/1993, não tem a virtualidade de converter aquele pagamento numa indemnização ou de lhe retirar a natureza jurídica de prestação devida por força do contrato de permuta. Tratou-se de um ajuste sobre o valor dos bens declarado no contrato de permuta e que, nesse mesmo momento, se admitia que não fosse equivalente. Pelo que, a identificada prestação pecuniária efectuada no âmbito do contrato de permuta de bens imóveis, ainda que futura e incerta, decorre do carácter sinalagmático do mesmo contrato de permuta. Em consequência, a mesma prestação não assume natureza indemnizatória, motivo por que não fica sujeita a tributação em I.R.S. ao abrigo do artº.9, nº.1, al.b), do C.I.R.S., contrariamente ao que defende o recorrente.
Neste sentido, vai, de resto, a jurisprudência deste Tribunal, a qual subscrevemos, incidente sobre casos em tudo idênticos ao presente, porque relativos a outros herdeiros em situação paralela aos recorridos (cfr.ac.S.T.A-2ª.Secção, 6/06/2018, rec.82/18; ac.S.T.A-2ª.Secção, 3/10/2018, rec.338/10.9BEAVR).
Atento o relatado, sem necessidade de mais amplas considerações, julga-se improcedente o presente recurso e mantém-se a decisão recorrida, ao que se provirá na parte dispositiva deste acórdão.
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