Recurso jurisdicional da decisão proferida no processo de reclamação de actos do órgão de execução fiscal com o n.º 2787/16.0BELRS
- 1.RELATÓRIO
- 1.1A Fazenda Pública (adiante Recorrente) recorre para o Supremo Tribunal Administrativo da sentença por que o Tribunal Tributário de Lisboa julgou improcedente a reclamação deduzida pela sociedade denominada “A………… - SGPS, S.A.” (adiante Executada ou Recorrida), ao abrigo do art. 276.º e segs. do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), contra a decisão por que a Chefe do Serviço de Finanças de Lisboa 10 indeferiu o pedido de suspensão da execução e de substituição da penhora por prestação de garantia num processo executivo em que é executada.
- 1.2Com o requerimento de interposição do recurso apresentou a respectiva motivação, que resumiu em conclusões do seguinte teor:
- «A)Visa o presente recurso reagir contra a douta decisão proferida pelo Tribunal a quo, nos autos em que é Reclamante A………… SGPS, S.A., que julgou procedente a reclamação apresentada nos termos do disposto no art. 276.º e seguintes do CPPT e anulou o despacho proferido pelo Chefe do Serviço de Finanças de Lisboa 10, em 10 de Maio de 2016, através do qual foi indeferida a suspensão do processo de execução fiscal n.º 3255201481089368 e a substituição dos actos e penhora praticados por garantia nos termos do disposto no art. 52.º da Lei Geral Tributária (doravante, LGT) e 169.º do CPPT.
- B)O Ilustre Tribunal “a quo” considerou que os fundamentos invocados pela reclamante como causa de prejuízo irreparável se enquadram no conceito legal consagrado no n.º 3 do art. 278.º do CPPT.
- C)Por outro lado, e quanto ao mérito da causa, considerou o Tribunal “a quo” que o despacho proferido pela Chefe do Serviço de Finanças de Lisboa 10 não está fundamentado, tendo determinado a anulação do mesmo.
- D)Justifica o Tribunal “a quo” a sua posição considerando que o despacho proferido se limita a referir que o serviço de finanças optou por efectuar a penhora sem concluir porque razão decidiu nesse sentido e não noutro, bem como que na informação que suporta o acto reclamado não é feita nenhuma referência quanto ao facto de a executada se encontrar a discutir a liquidação de IRC relativa ao exercício de 2010, que espera vir a proceder atendendo à decisão procedente proferida pelo CAAD, quanto às liquidações de IRC referentes a 2011 e 2012. Mais entendeu o Tribunal “a quo” que quanto à garantia oferecida e à opção pela penhora por parte da Administração Tributária e Aduaneira, a reclamante não ficou a conhecer o itinerário cognoscitivo e valorativo de quem tomou tal decisão, sendo que o mesmo aconteceu quanto ao pedido referente à impugnação do exercício do ano de 2010 pois, sobre o mesmo a Administração Tributária e Aduaneira nem sequer se pronunciou.
- E)No entendimento da Representação da Fazenda Pública, a decisão ora recorrida não perfilhou, com o devido respeito, e salvo sempre melhor entendimento, a acertada solução jurídica no caso sub judice.
- F)Dispõe o n.º 1 do art. 103.º da LGT que «O processo de execução fiscal tem natureza judicial, sem prejuízo da participação dos órgãos da administração tributária nos actos que não tenham natureza jurisdicional».
- O)Ora, este enunciado normativo exprime literalmente o sentido de que a execução fiscal se realiza através de um “processo” e não de “um procedimento administrativo”.
- H)Ao atribuir-se à execução fiscal a natureza judicial numa Lei de Bases, como é a LGT, está-se a impor a obrigatoriedade de se moldar a tramitação da execução segundo as formas próprias dos processos judiciais, o que implica a aplicação supletiva das regras do processo civil.
- I)De facto, se a execução fiscal deve ser qualificada como um processo, então o conjunto de actos por ele formado são actos processuais e não actos procedimentais, pelo que fazem parte do complexo de actos que formam a sequência processual, tendo relevância no desenvolvimento da relação processual.
- J)Aliás, essa distinção é claramente assumida pelo legislador quando na alínea h) do n.º 1 do art. 54.º da LGT e na alínea g) do n.º 1 do art. 44.º do CPPT apenas inclui no âmbito do procedimento tributário a “cobrança das obrigações tributárias, na parte que não tiver natureza judicial”.
- H)Ora, como o processo de execução fiscal é todo ele de natureza judicial, independentemente da natureza materialmente administrativa ou jurisdicional dos actos que nele sejam praticados, a conclusão lógica é que as normas previstas para o procedimento não se lhe aplicam.
- L)Em suma, determinada a natureza processual dos actos praticados pelo órgão de execução fiscal, conclui-se pela inaplicabilidade das normas próprias do procedimento tributário, como é o caso do artigo 77.º da LGT, sob a epígrafe «fundamentação e eficácia», integrado no Capítulo IV – Decisão do título III – Do procedimento tributário do CPPT.
- M)Ainda que assim não se entenda, o que por mera hipótese académica se concede, a Representação da Fazenda Pública discorda do entendimento jurídico adoptado pelo Tribunal “a quo” quanto ao juízo feito relativamente à eventual falta de fundamentação do despacho do órgão de execução fiscal, objecto de reclamação.
- N)Assim, a entender-se que os actos praticados pelo órgão de execução fiscal no âmbito do decurso do processo de execução fiscal estão sujeitos ao dever de fundamentação da mesma forma que os actos administrativos, então não se poderá aceitar a solução jurídica perfilhada na douta sentença ora recorrida.
- O)“A fundamentação de um acto administrativo consiste na enunciação explícita das razões que levaram o seu autor a praticar esse acto ou a dotá-lo de certo conteúdo” (vide FREITAS DO AMARAL in Curso de Direito Administrativo, Volume II, 2011, página 387).
- P)De acordo com os entendimentos doutrinais e jurisprudenciais proferidos sobre esta matéria para ser válida, a fundamentação tem preencher diversos requisitos, devendo ser: «expressa, no sentido de não ser admissível uma fundamentação que apenas se infira de outros aspectos do acto ou procedimento administrativo; sucinta, o que proíbe fundamentações desmesuradamente extensas, quer por atentarem contra os princípios da desburocratização e da eficiência, quer por poderem perturbar a apreensão, pelos particulares, dos motivos que presidiram à emissão do acto; clara, o que proíbe as fundamentações obscuras; congruente, o que proíbe fundamentações contraditórias, quer em sim mesmas, quer em relação à decisão contida no acto; suficiente, no sentido de os motivos aduzidos deverem chegar para que o particular compreenda as razões da prática do acto; acessível, no sentido de que designadamente nos casos de fundamentação por homologação, o acesso dos particulares à fundamentação não poder ser impedido ou dificultado em virtude da separação física entre o documento que contém a decisão e aquele que contém a fundamentação» (Cfr. MARCELO REBELO DE SOUSA e ANDRÉ SALGADO MATOS in Direito Administrativo Geral, Tomo III, 2007, página 149).
- Q)A decisão adoptada pelo Chefe do Serviço de Lisboa 10 encontra-se fundamentada por remissão para a informação elaborada por funcionário do órgão de execução fiscal e datada de 09/05/2016, que lhe precede, em consonância com o disposto no n.º 1 do art. 77.º da LGT.
- R)Na senda do aresto do Supremo Tribunal Administrativo, proferido em 18-03-1999, no âmbito do processo n.º 034687, cujo entendimento subscrevemos, «II- O art. 125.º, n.º 1 do CPA [actual art. 153.º do CPA], ao preceituar que a fundamentação dos actos administrativos pode consistir em mera declaração de concordância com os fundamentos de anterior parecer, informação ou proposta, não exige uma declaração formal expressa, mas uma declaração inequívoca que não deixe dúvidas quanto à identificação dos fundamentos do acto».
- S)De facto, quer através do teor da informação que lhe antecede, quer através do despacho proferido pela Chefe do Serviço de Finanças, foi dado a conhecer à ora reclamante o itinerário cognoscitivo que presidiu à decisão de indeferimento do pedido deduzido, revelando ao destinatário, embora sucintamente, as razões de facto e de direito que congruente e logicamente levaram a Administração a tomar aquela decisão nomeadamente,
- T)o facto de a liquidação de IRC relativa ao exercício de 2011 ter sido objecto de procedimento de revisão oficiosa, nos termos do disposto no art. 78.º da LGT,
- U)não sendo este, no entanto, meio de discussão da legalidade da dívida exequenda, porquanto não se encontra previsto no n.º 1 do art. 169.º do CPPT,
- V)motivo pelo qual, necessariamente, não foi aceite a constituição de garantia susceptível de suspender o processo de execução fiscal supra mencionado.
- W)O despacho ora reclamado baseia-se, portanto nas disposições legais consagradas nos artigos 195.º, 199.º e 169.º, todos do CPTT.
- X)Ora, o órgão de execução fiscal tem de indicar os factos e as normas de direito que alicerçaram aquela decisão revelando assim o processo lógico e congruente seguido de modo que o destinatário desse acto fique a saber o iter cognitivo e valorativo que a Autoridade Tributária considerou naquela decisão,
- Y)sendo que, do despacho de indeferimento, a ora reclamante ficou a saber as razões pelas quais não era aceite a suspensão do processo de execução fiscal mediante prestação de garantia oferecida, pelo que considera a Representação da Fazenda Pública que o despacho reclamado se encontrava devidamente fundamentado.
- Z)Deste modo, a fundamentação do despacho reclamado é suficiente, porquanto, no contexto em que o acto foi praticado, permite que um destinatário normal apreenda o itinerário cognoscitivo e valorativo da decisão tomada.
- AA)Por outro lado, a fundamentação, no caso concreto, é também clara, uma vez que permite compreender, sem incertezas e perplexidades, o sentido e motivação da decisão do Chefe do Serviço de Finanças.
- BB)Além disso, a fundamentação é também congruente, atendendo a que surge como conclusão lógica das razões apresentadas, quer no próprio despacho proferido, quer na informação do órgão de execução fiscal que lhe antecede.
- CC)A fundamentação, no caso concreto, é ainda contextual, porquanto se integra no texto do próprio acto, sendo, portanto, contemporânea deste, sendo que a lei admite a fundamentação por referência (art. 153.º, n.º 1 do CPA) ou seja a que, por declaração de concordância com anterior informação, proposta ou parecer, revela a um destinatário normal do tipo de acto em causa o iter cognoscitivo e valorativo que justifica a decisão naquele sentido.
- DD)Seguindo o entendimento plasmado no aresto deste Supremo Tribunal Administrativo, «impõe-se que na fundamentação se contenham todas as razões de facto e de direito actuantes na génese da decisão, isto é, concorrentes para a sua formação e que, por isso, constituem a sua total motivação e justificação. VII - Só dotada destas características a fundamentação cumpre o duplo objectivo de instrumento pedagógico e disciplinador da Administração, à qual impõe coerência no raciocínio e lucidez na opção e de meio de informação do administrado da linha de raciocínio seguida, com vista a habilitá-lo à compreensão do acto em todo o seu alcance e, deste modo, a possibilitar-lhe a sua consciente aceitação ou impugnação contenciosa» (Acórdão proferido em 4/06/1997, no âmbito do processo n.º 030137).
- EE)Assim, a reclamante não podia deixar de a compreender, de modo a poder contestar contenciosamente, a decisão do órgão de execução fiscal, sendo essa a finalidade principal da exigência da fundamentação.
- FF)Por outro lado, no dizer de jurisprudência constante e uniforme dos tribunais, a fundamentação é um conceito relativo, que varia em função do tipo concreto de cada acto e das circunstâncias em que ele é praticado, cabendo ao tribunal, perante cada caso, ajuizar da sua suficiência mediante a utilização deste critério prático: indagar se um destinatário normal, perante o teor do acto e das suas circunstâncias, fica em condições de perceber o motivo pelo qual se decidiu num sentido e não noutro, de forma a conformar-se com o decidido ou a reagir-lhe pelos meios legais.
- GG)Neste sentido se pronunciou este Supremo Tribunal Administrativo, no acórdão proferido em 07-03-2002, no âmbito do processo n.º 048369: «É igualmente jurisprudência corrente que a fundamentação é um conceito relativo, que varia em função do tipo legal do acto administrativo, exigindo-se que, perante o itinerário cognoscitivo e valorativo constante daquele acto, um destinatário normal possa ficar a saber por que se decidiu em determinado sentido (cfr. Acórdão do Tribunal Pleno de 28.5.87 in Ap. DR de 30.11.1998, p. 468)».
- HH)Mesmo “se a fundamentação utilizada no despacho (...) se revelar insuficiente face aos seus pressupostos legais [o que não se concede e apenas se admite por mera hipótese de raciocínio], mas o revertido os apreender na sua totalidade e mesmo contra a parte omitida vier a exercer plenamente a sua defesa, então, tal insuficiência, não equivale à falta de fundamentação do acto, por o fim legal que com ela se visa atingir, ter sido, não obstante, alcançado”, cfr. acórdão do TCA-Sul, de 05-06-2012, proferido no âmbito do recurso n.º 05431/12.
- II)Ora, no caso concreto, perscrutada a petição inicial subscrita pela reclamante, ora recorrida, dúvidas não poderão subsistir que a mesma apreendeu, integralmente, todos os fundamentos de facto e de direito que motivaram a actuação do órgão de execução fiscal, o que lhe possibilitou o exercício pleno do meio de defesa consagrado no art. 276.º e seguintes do CPPT.
- JJ)De facto, da leitura da petição apresentada pela reclamante, nomeadamente do seu artigo 11.º, extrai-se a conclusão de que a mesma compreendeu e seguiu o processo mental que conduziu à decisão proferida, tendo ficado, portanto, em condições de perceber o motivo pelo qual se decidiu num sentido e não noutro.
- KK)Assim, sempre se dirá que a fundamentação constante do despacho reclamado e da respectiva informação que lhe antecede foi suficiente para, no caso concreto, a reclamante perceber o raciocínio do órgão de execução fiscal: o de que o pedido de revisão da matéria colectável de IRC, com referência ao exercício de 2011, apresentado por aquela, não constitui meio susceptível de suspender o processo de execução fiscal enquadrável no n.º 1 do art. 169.º do CPPT.
Pelo que se peticiona o provimento do presente recurso, revogando-se a decisão ora recorrida, assim se fazendo a devida e acostumada JUSTIÇA!».
- 1.3O recurso foi admitido a subir imediatamente, nos próprios autos e com efeito suspensivo.
- 1.4A Executada contra-alegou o recurso, tendo concluído com a formulação de conclusões do seguinte teor:
- «I.Após anulação parcial da dívida exequenda, subsiste activo, pelo remanescente, o processo de execução fiscal à margem, relativo a IRC do exercício de 2011, instaurado em nome da alegante no Serviço de Finanças de Lisboa 10.
II. Até à anulação parcial da dívida exequenda, o mencionado processo de execução fiscal encontrava-se garantido pela totalidade através de um depósito caução.
III. Após a anulação parcial da dívida exequenda, a alegante requereu ao Serviço de Finanças de Lisboa 10 a libertação da garantia.
- IV.De forma aligeirada, o Serviço de Finanças 10 de Lisboa, não sendo esse naturalmente o sentido do pedido, libertou a garantia pela sua totalidade.
- V.Sem qualquer notificação prévia para pagamento do remanescente da dívida exequenda, para prestação de nova garantia ou para prestação de esclarecimentos complementares sobre a situação do processo de execução fiscal, o Serviço de Finanças de Lisboa 10 procedeu inopinadamente à penhora de numerário em contas bancárias da alegante.
VI. A alegante, de imediato, dirigiu um requerimento ao Serviço de Finanças de Lisboa 10 a pedir a substituição da penhora efectuada por garantia idónea a prestar na modalidade de depósito caução.
VII. A alegante invocou como fundamento jurídico para a manutenção da suspensão do processo de execução, com base na teoria dos actos consequentes, a pendência de decisão judicial da impugnação deduzida contra a liquidação adicional que lhe foi efectuada com referência ao IRC de 2010 e cujos prejuízos fiscais, a ser-lhe favorável a respectiva decisão, se repercutirão no exercício de 2011, determinando a inexigibilidade da dívida exequenda.
VIII. A alegante invocou ainda a susceptibilidade legal de substituição da penhora por garantia idónea oferecida pelo executado, por vigorar também no processo de execução fiscal um princípio geral de equivalência da penhora, caução e outras garantias idóneas.
- IX.Invocou a alegante a ilegalidade, por vício de forma por falta ou insuficiência, que equivale a falta, de fundamentação.
- X.Na verdade, o despacho de indeferimento fundamenta-se no facto de ter sido deduzido um pedido de revisão da matéria colectável [(O aludido pedido de revisão foi formulado ao abrigo do art. 78.º da LGT e refere-se à liquidação.)] relativamente ao exercício de 2011, que não constitui base jurídica para a suspensão do processo de execução, quando tal fundamento não foi sequer invocado pela elegante.
XI. A base jurídica para a suspensão do processo de execução invocada não foi objecto de pronúncia no despacho de indeferimento, o que motivou também o pedido de declaração de ilegalidade e consequente anulação do despacho.
XII. Mais se invocou que o despacho de indeferimento, ao omitir qualquer ditame sobre a susceptibilidade de substituição da penhora por outra garantia idónea, configura omissão de pronúncia e vicia-o de ilegalidade.
XIII. A, aliás, douta sentença recorrida, ponderando todos os factos invocados, deu-os como provados.
XIV. Consequentemente acolheu integralmente as teses da ora reclamante e determinou a anulação do despacho proferido pelo OEF, com todas as consequências legais.
XV. A Fazenda Pública, em recurso, nada acrescenta à posição inicialmente por si defendida.
XVI. Pelo que não se antevê qualquer motivo, de direito, que determine a modificação, muito menos a revogação, da aliás douta sentença recorrida.
XVI. Que assim deve manter-se integralmente na ordem jurídica, com a produção de todos os seus efeitos legais.
NESTES TERMOS e nos mais que V. Ex.ª doutamente suprirá, deve o presente recurso ser julgado improcedente por não provado e, em consequência, deve a, aliás douta sentença recorrida manter-se integralmente na ordem jurídica, com a produção de todos os seus efeitos, assim se fazendo JUSTIÇA».
1.5 Recebidos os autos neste Supremo Tribunal Administrativo e dada vista ao Ministério Público, o Procurador-Geral Adjunto emitiu parecer no sentido de que seja concedido provimento ao recurso, revogada a sentença recorrida e mantida a decisão administrativa reclamada, com a seguinte fundamentação:
«Está em causa decidir se ocorre falta de fundamentação no despacho proferido através do qual foi indeferida a suspensão do processo de execução e a substituição dos actos e penhora praticado por garantia, nos termos dos artigos 52.º da L.G.T. e 169.º do C.P.P.T.
Ora, invoca-se no despacho proferido se encontra devidamente fundamentado nas disposições legais consagradas nos artigos 195.º, 199.º e 169.º do C.P.P.T., quer por remissão para a informação que o sustenta.
Esse despacho está ainda fundamentado no sentido do pedido de revisão do acto tributário não caber nos meios previstos no art. 169.º do C.P.P.T. para ser prestada garantia.
É certo não ser efectuada referência quanto às circunstâncias em que tal pedido de revisão foi apresentado – após uma anterior decisão proferida pelo C.A.A.D.
No entanto, certo é que a mesma não cabe em qualquer dos ditos meios previstos no dito art. 169.º sendo apenas nesses termos de admitir a suspensão da execução mediante a prestação de garantia.
Assim, e pese embora ter sido invocado pela recorrida a possibilidade/necessidade de se proceder à substituição da anterior garantia constituída, resulta perceptível, de forma meridiana, serem essas as razões por que não se procedeu naquele sentido.
Aliás, a reclamante não pôs em causa a legalidade do despacho proferido em sede de fundamentação conclusiva que utilizou na reclamação que apresentou, o que seria relevante.
Concluindo:
O recurso é de proceder sendo de revogar o decidido e, julgando o recurso procedente, confirmar o despacho reclamado.
Com efeito, afigura-se que este não padece de falta de fundamentação, pese embora o invocado na reclamação apresentada ir no sentido de ser ainda de admitir a possibilidade/necessidade de se admitir a substituição de anterior garantia constituída, mas sem se indicar em sede de fundamentação conclusiva qualquer ilegalidade».
1.6 Com dispensa dos vistos dos Conselheiros adjuntos, atento o carácter urgente do processo, cumpre apreciar e decidir.
A Juíza do Tribunal Tributário de Lisboa procedeu ao julgamento da matéria de facto nos seguintes termos:
- «1.Aos 2016-05-20, foi entregue a presente reclamação na qual o reclamante referenciado contesta o despacho da Chefe do Serviço de Finanças de Lisboa 10 proferido em 2015-05-10, que indeferiu o pedido de suspensão da execução e de substituição da penhora por prestação de garantia no processo executivo n.º 3255201481089368;
- 2.Em 2014-11-27, foi instaurado em nome de A………… - SGPS, S.A, NIF: ………, o processo executivo n.º 3255201481089368, por dívida de IRC do ano de 2011, no montante global de € 1.392.593,45 (fls. 132, ponto 1 a ponto 22);
- 3.Em 2015-01-15, veio a reclamante requerer a suspensão da execução com o fundamento de intenção de apresentar um pedido de pronúncia arbitral contra a liquidação de IRC do ano de 2011, oferecendo como garantia, um penhor sobre o depósito na conta n.º ……… do Banco Popular, € 1.763.972,59;
- 4.Em 2015-02-12, veio a reclamante entregar um depósito caução efectuado no Banco Popular no valor de € 1.763.972,59;
- 5.Por despacho do Sr. Director Adjunto da DGDE, Dr. ……… (informação n.º 489/2015), proferido em 2015-03-09, foi determinada a aceitação da garantia apresentada sob a condicionante de ser efectuado um reforço da mesma até perfazer o montante total de € 1.785.090,41;
- 6.Em 2015-03-18 foi a reclamante notificada do referido despacho, tendo em 2015-03-31 entregue novo depósito caução efectuado no Banco Popular no valor de € 1.785.090,41;
- 7.Por despacho de 2015-04-02, proferido pela Chefe do Serviço de Finanças, foi aceite como válido para determinação da suspensão do PEF n.º 3255201481089368, o depósito caução efectuado no Banco Popular no valor de € 1.785.090,41, tendo sido ordenada a restituição do depósito caução no valor de € 1.763.972,59 à reclamante;
- 8.Em 2015-04-13, vem a reclamante informar que corre termos, junto do Centro de Arbitragem Administrativa, o processo com o n.º 30/2015-T;
- 9.Por despacho do Sr. Director Adjunto da DGDE, Dr. ……… (informação n.º 1297/2015), proferido em 2015-06-19, foi aceite a garantia constituída pelo depósito caução do Banco Popular no Valor de € 1.785.090,41;
- 10.Em 2015-07-27, foi efectuada a suspensão do Processo de Execução Fiscal n.º 3255201481089368;
- 11.Em 2016-01-26, transitou em julgado a decisão arbitral de procedência, proferida no processo n.º 30/2015-T do CAAD;
- 12.Por despacho proferido pela Chefe do Serviço de Finanças, em 2016-02-26, foi ordenado o cancelamento da garantia prestada através do depósito caução efectuado pela reclamante no Banco Popular, no montante de € 1.785.090,41;
- 13.Em 2016-03-03, foram a reclamante e o Banco Popular notificados do despacho de cancelamento da garantia;
- 14.Em 2016-03-09, no seguimento da concretização da decisão de procedência proferida pela CAAD no processo n.º 30/2015-T, foi efectuada uma anulação parcial no PEF n.º 3255201481089368, no valor de 915.787,07 EUR bem como o levantamento da suspensão do PEF, passando o mesmo a estar na fase F005 - Mandado de Penhora;
- 15.Em 2016-03-28, a reclamante deu entrada neste serviço de finanças a um pedido de revisão oficiosa de actos tributários relativamente às liquidações de IRC, para o ano de 2011 e 2012, a que foi atribuído o n.º 3255201602000210 e que se ainda não foi decidida.
- 16.Em 2016-05-09 foi efectuada uma penhora de depósitos bancários e de valores mobiliários, no montante global de € 501.887,51, junto da entidade Banco BPI, S.A;
- 17.Em 2016-04-20, vem a reclamante requerer a suspensão do PEF n.º 3255201481089368, alegando que o remanescente do montante em dívida no processo de execução fiscal respeita ao reporte de prejuízos fiscais do ano de 2010, sendo que os mesmos estão a ser discutidos na Impugnação, referente ao IRC de 2010, que corre termos sob o processo n.º 1799/13.0BELTS, pela 4.ª Unidade Orgânica do Tribunal Tributário de Lisboa, bem como a substituição da penhora por garantia;
- 18.Por despacho proferido pela Chefe de Finanças em 2016-05-10, foi indeferido o pedido de suspensão dos autos;
- 19.A reclamante foi notificada do referido despacho em 2016-05-12, por carta registada com aviso de recepção;
- 20.Em 2016-05-23 deu entrada neste serviço de finanças a presente reclamação nos termos do art. 278.º;
- 21.Em 2016-06-02, vem a reclamante “(...) requerer a rectificação do erro material, de que padece o despacho”;
- 22.Por despacho proferido pela Chefe de Finanças em 2016-06-06, mantém-se o indeferimento do pedido de suspensão dos autos;
- 23.Foi proferida a seguinte informação a fls. 132:
PEF 3255201481089368
Executada A…………, SGPS,SA NIF ………
Nesta data faço os presentes autos conclusos com a juntada do requerimento que antecede apresentado pela administração da executada supra identificada, em que vem requerer a suspensão da penhora por garantia.
Do processo executivo e dos dados recolhidos:
1- O processo de execução fiscal supra indicado foi instaurado para a cobrança coerciva de IRC do ano de 2011 apurado em acção de fiscalização, nos montantes de 1.392.593,45 €.
2- A executada deduziu pedido de constituição de Tribunal Arbitral, a que foi atribuído o Proc. n.º 30/2015-T do CAAD em 2015/01/19.
3- Para efeitos de suspensão do PEF 3255201481089368 a executada prestou um depósito caução no Banco Popular Portugal no montante de 1.785.090,41 €, em 2015/03/27, conforme documento a fls. 27 dos autos.
4- Em 2015/12/11 foi proferida no Proc. n.º 30/2015-T do CAAD decisão de procedência no sentido de serem anuladas as liquidações de IRC referentes aos anos de 2011 e 2012 e que transitou em julgado em 2016/01/26. Em função da decisão foi proferido despacho de cancelamento da garantia (depósito-caução) em 2016/02/26 (fls. 111).
5- Contudo, na sequência da decisão do CAAD os Serviços Centrais elaboraram DCU e procederam à anulação da liquidação de IRC do ano de 2012 na totalidade, e do IRC de 2011, apenas parcialmente (conforme comunicações da Divisão de Justiça Contenciosa de 2016/03/23 e 2016/03/24 - fls. 124 a 141).
6- Assim, os presentes autos ficaram em dívida pelo valor de 476.806.38 € de quantia exequenda a que acrescem juros de mora e custas, totalizando nesta data o valor de 519,768,01 €.
7- Em 2016/03/28, a executada apresentou pedido de revisão oficiosa em relação à matéria em causa, que originou a instauração do processo de revisão oficiosa, n.º 3255201602000210 em 2016/04/04.
8- Em 2016/04/20, foi diligenciado nos presentes autos de execução fiscal, junto da DF de Lisboa para que fosse efectuado o averbamento do PEF ao processo de revisão oficiosa para que aquando da apresentação de eventual garantia se possa conciliar o contencioso e a consequente suspensão dos autos.
Do Pedido
9- Vem a executada aos autos solicitar a substituição da penhora das suas contas bancárias n.º ……… e ……… do BPI, propondo-se oferecer como garantia depósito caução de valor a fixar.
10- Analisados os dados ao dispor deste Serviço, verifica-se que no SIPE foi registado o pedido de penhora n.º 325520160000087822 do Banco BPI relativamente a “Outros valores e Rendimentos - Valor Mobiliário” – tendo a instituição bancária respondido em 2016/04/21 por escrito que se consideravam penhorados à ordem da AT e dos autos 2 depósitos bancários e uma conta de valores mobiliários.
11- Sendo que a executada se encontra a contestar a dívida remanescente, resultado da DCU efectuado através da Revisão Oficiosa, não há fundamento legal para a suspensão dos autos, uma vez que apenas a apresentação dos meios graciosos ou judiciais elencados no art. 169.º do CPPT, podem suspender a execução mediante a prestação de garantia.
É tudo quanto me apraz informar, à consideração superior.
Serviço de Finanças de Lisboa 10, aos 2016/05/09 A Funcionária (………)”
24. O despacho impugnado tem o seguinte teor:
PEF 3255201481089368
Executada A…………, SGPS, SA NIF ………
“Despacho:
Visto os autos e a informação que antecede, indefiro a pretensão da executada por falta de fundamentação legal.
Os meios de reacção que suspendem a execução fiscal quando tenha sido prestada garantia nos termos do art. 195.º ou 199.º do CPPT, são as constantes do art. 169.º do CPPT, nomeadamente, reclamação graciosa, impugnação judicial ou recurso judicial.
A revisão oficiosa a que alude o art. 78.º da LGT, não se enquadra nos meios de contestação supra citados.
Na falta de fundamentação para a suspensão dos autos, têm os Serviços que proceder à penhora dos bens ou direitos considerados suficientes (art. 199.º do CPPT).
Notifique-se a executada do presente despacho.
Serviço de Finanças de Lisboa 10, 10 de Maio de 2016.
A Chefe do Serviço de Finanças (………).
Dos factos, com interesse para a decisão da causa, constantes da reclamação, todos objecto de análise concreta, não se provaram os que não constam da factualidade supra descrita.
A decisão da matéria de facto efectuou-se com base no exame das informações e dos documentos, não impugnados que dos autos constam, tudo conforme o referido a cada uma das alíneas do probatório».
- 2.2DE DIREITO
- 2.2.1A QUESTÃO A APRECIAR E DECIDIR
Foi instaurada execução fiscal contra a sociedade denominada “A…………, SGPS, S.A.” para cobrança de uma dívida de IRC do ano de 2011, do montante de € 1.392.593,45, e acrescido.
A execução fiscal foi suspensa, ao abrigo do disposto nos arts. 169.º, 195.º e 199.º do CPPT, na sequência do pedido da Executada nesse sentido, mediante a prestação de garantia (pelo valor de € 1.785.090,41) por caução por depósito em dinheiro (depósito caução) e em face da manifestada intenção de impugnar a liquidação que deu origem à dívida exequenda através de pedido de pronúncia do tribunal arbitral (Note-se que, nos termos do n.º 5 do art. 15.º do Regime Jurídico da Arbitragem em Matéria Tributária (RJAT), aprovado pelo Decreto-Lei n.º 10/2011, de 20 de Janeiro, «[s]alvo quando a lei dispuser de outro modo, são atribuídos à apresentação do pedido de constituição de tribunal arbitral os efeitos da apresentação de impugnação judicial, nomeadamente no que se refere à suspensão do processo de execução fiscal». ).
O tribunal arbitral, constituído a requerimento da aqui Executada, proferiu decisão na qual julgou totalmente procedente o pedido de declaração de ilegalidade da liquidação de IRC do ano de 2011 (decisão do Centro de Arbitragem Administrativa – CAAD, proferida em 11 de Dezembro de 2015, e transitada em 26 de Janeiro de 2016).
Após o trânsito em julgado da decisão proferida pelo tribunal arbitral, a AT ordenou que fosse cancelada a garantia prestada pela Executada.
Em execução da referida decisão do tribunal arbitral, a AT anulou parcialmente (Da consulta dos autos resulta que a anulação da dívida exequenda foi meramente parcial – quando era de crer que a procedência total do pedido arbitral teria como consequência a anulação total da liquidação e a consequente extinção da execução fiscal instaurada para cobrança da dívida que teve origem naquele acto tributário – porque houve uma correcção do reporte de prejuízos fiscais susceptíveis de dedução nesse ano de 2011.) a dívida exequenda (pelo valor de € 917.439,37), prosseguindo o processo executivo para cobrança da quantia de € 476.806,38, com a penhora de contas bancárias da Executada para pagamento do montante em dívida e do acrescido.
Na sequência dessa penhora, a Executada pediu ao órgão da execução fiscal a suspensão do processo e a substituição da penhora por garantia a prestar, alegando, em síntese e no que ora importa, ter impugnado judicialmente a liquidação de IRC que lhe foi efectuada com referência ao ano de 2010 e que, a lograr êxito na pretensão formulada nessa impugnação, daí resultará um reporte de prejuízos com consequências no ano de 2011, a determinar a anulação do IRC na parte que ainda subsiste (após a decisão arbitral acima referida) e a extinção da presente execução fiscal.
Esse pedido foi indeferido pelo órgão da execução fiscal com o fundamento de que o pedido de suspensão da execução fiscal mediante prestação de garantia apenas poderia ser deferido caso estivesse pendente algum dos meios processuais previstos no art. 169.º do CPPT (reclamação graciosa, impugnação judicial ou recurso judicial), sendo que o pedido de revisão, deduzido pela Executada ao abrigo do art. 78.º da LGT, da liquidação de IRC do ano de 2011 «não se enquadra nos meios de contestação supra citados». Note-se que a Executada, entretanto (i.e., entre a anulação parcial da dívida exequenda e o pedido de suspensão aqui em causa), deduzira um pedido de revisão relativo à liquidação de IRC do ano de 2011 (cfr. factos provados sob os n.ºs 14, 15 e 17).
A Executada reclamou contra essa decisão alegando que não foi mediante a invocação da pendência do procedimento de revisão que formulou o pedido de suspensão da execução fiscal mediante prestação de garantia, mas, ao invés, o fundamento desse pedido foi «com base na teoria dos actos consequentes, a pendência de decisão judicial da impugnação deduzida contra a liquidação adicional que lhe foi efectuada com referência ao ano de 2010 e cujos prejuízos fiscais, a ser-lhe favorável a respectiva decisão, se repercutirão no exercício de 2011, determinando a inexigibilidade da dívida exequenda» (cfr. conclusão VII da petição inicial por que foi deduzida a presente reclamação judicial). Em síntese, sustentou que a decisão reclamada do órgão da execução fiscal enferma de falta de fundamentação e, ademais, omitiu pronúncia sobre a também pedida substituição da penhora por «outra garantia idónea».
A Juíza do Tribunal Tributário de Lisboa deu razão à Reclamante e anulou a decisão reclamada. Em resumo, e após tecer diversos considerandos sobre o dever de fundamentação e o correspectivo vício de falta de fundamentação, entendeu que a decisão reclamada não está fundamentada quer quanto ao pedido de suspensão da execução fiscal quer quanto ao pedido de substituição da garantia. No que ao pedido de suspensão se refere, considerou que o órgão da execução fiscal «nem sequer se pronunciou» sobre o fundamento invocado, de pendência da impugnação judicial respeitante ao exercício do ano de 2010.
Inconformada com essa sentença, a Fazenda Pública dela recorreu para este Supremo Tribunal Administrativo. Se bem interpretamos as alegações de recurso e respectivas conclusões, a discordância da Recorrente assenta em dois fundamentos:
- i)a decisão reclamada, porque proferida em sede de execução fiscal e atenta a natureza judicial deste processo (cfr. art. 103.º, n.º 1, da LGT), não está sujeita ao dever de fundamentação prescrito no art. 77.º da LGT, cujo âmbito de aplicação é restrito aos procedimentos tributários (cfr. conclusões F. a L.); subsidiariamente,
- ii)a decisão reclamada está devida e suficientemente fundamentada, designadamente por remissão para o parecer que a antecede, porque deixou claro que se baseou na circunstância de o pedido de revisão deduzido pela aqui Executada ao abrigo do art. 78.º da LGT contra a liquidação do IRC do ano de 2011 não constar do elenco dos meios processuais previsto no n.º 1 do art. 169.º do CPPT (Que prevê quais os meios processuais susceptíveis de permitir a suspensão da execução fiscal (a reclamação graciosa, a impugnação judicial ou recurso judicial que tenham por objecto a legalidade da dívida exequenda) desde que tenha sido constituída ou prestada garantia, nos termos dos arts. 195.º e 199.º do CPPT, ou a penhora garanta a totalidade da quantia exequenda e do acrescido.) e porque mencionou expressamente as disposições legais aplicáveis, quais sejam os arts. 195.º, 199.º e 169.º, todos do CPPT (cfr. conclusões M. e segs).
Assim, as questões que ora cumpre apreciar e decidir são as de saber
- i)se a decisão do órgão da execução fiscal que foi objecto da reclamação judicial está ou não sujeita às exigências de fundamentação do art. 77.º da LGT e, na afirmativa,
- ii)se essa decisão pode ou não considerar-se fundamentada de modo suficiente.
2.2.2 DA NECESSIDADE DE FUNDAMENTAÇÃO DA DECISÃO RECLAMADA
A tese da Recorrente é, em síntese, a de que todos os actos praticados e as decisões proferidas pelo órgão da execução fiscal no âmbito deste processo, independentemente da natureza materialmente administrativa ou jurisdicional que revistam, atenta a natureza judicial do processo de execução fiscal expressamente reconhecida no art. 103.º, n.º 1, da LGT («O processo de execução fiscal tem natureza judicial, sem prejuízo da participação dos órgãos da administração tributária nos actos que não tenham natureza jurisdicional».), não estão sujeitos ao dever de fundamentação previsto no art. 77.º da mesma Lei, disposição cujo âmbito de aplicação é exclusivo do procedimento tributário.
No entanto, não é essa a tese que este Supremo Tribunal tem vindo a seguir (Vide, entre muitos outros, os seguintes acórdãos da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:
- de 23 de Fevereiro de 2012, proferido no processo com o n.º 59/12, publicado no Apêndice ao Diário da República de 18 de Abril de 2013 (dre.pt), págs. 440 a 449, também disponível em
dgsi.pt;
- de 4 de Dezembro de 2013, proferido no processo n.º 1688/13, publicado no Apêndice ao Diário da República de 26 de Junho de 2014 (dre.pt), págs. 4857 a 4863, também disponível em
dgsi.pt;
- de 6 de Março de 2014, proferido no processo n.º 108/14, publicado no Apêndice ao Diário da República de 15 de Setembro de 2014 (dre.pt), págs. 925 a 929, também disponível em
dgsi.pt.), mas antes a de que no processo de execução fiscal – que tem natureza judicial (cfr. art. 103.º, n.º 1, da LGT) – a AT intervém quer como órgão de execução fiscal, praticando actos processuais sem natureza jurisdicional, quer como sujeito activo da relação tributária que deu origem à dívida exequenda, praticando actos administrativos tributários. Ora, no que se refere a estes, não só a AT deve subordinar a sua acção aos princípios gerais da actividade administrativa, como se mantêm todos os deveres que impendem sobre ela para a prática dos actos administrativos, designadamente o dever de fundamentação, previsto no art. 268.º, n.º 3, da Constituição da República Portuguesa (CRP) e, especificamente para os actos tributários, no art. 77.º da LGT.
Quando o órgão da execução fiscal aprecia e decide o pedido de suspensão da execução fiscal e afere da necessária constituição ou prestação de garantia, ou dispensa da mesma, está a praticar um acto administrativo, um acto que decorre do exercício de poderes jurídico-administrativos e que visa a produção de efeitos jurídicos externos numa situação individual e concreta [cfr. art. 148.º do Código do Procedimento Administrativo (CPA)]. O acto reclamado constitui, pois, um acto de natureza administrativa, a que têm de ser aplicados os requisitos procedimentais exigidos para tal tipo de actos, entre os quais os da necessidade de fundamentação.
Dito de outro modo, da natureza judicial que a lei atribui ao processo de execução fiscal não resulta que os actos praticados pela AT no âmbito desse processo e que não se confinem à mera tramitação do processo percam a sua natureza de actos materialmente administrativos em matéria tributária e, por isso, que deixem de estar sujeitos ao dever de fundamentação.
O recurso não pode, pois, proceder com o primeiro dos fundamentos invocados pela Recorrente, de que o acto reclamado não estava sujeito a fundamentação.
2.2.3 DA INSUFICIÊNCIA DA FUNDAMENTAÇÃO
A Recorrente alega também, subsidiariamente, que o acto reclamado está suficientemente fundamentado.
Antes do mais, uma nota para realçar que, salvo o devido respeito, não faz sentido equacionar a legalidade da decisão do órgão da execução fiscal quanto à falta de fundamentação da decisão de não substituir a penhora por “outra garantia” quando aquele considerou que não era possível suspender a execução fiscal e, por isso, nem chegou a pronunciar-se sobre a questão da substituição da garantia. Na verdade, a garantia só faz sentido em ordem à suspensão da execução fiscal e esta só é possível nos casos legalmente previstos. Assim, se o órgão da execução fiscal considerar, como considerou no caso sub judice, que não está pendente meio processual que possa determinar a suspensão da execução, é de todo inútil averiguar se a penhora poderia ser substituída.
Dito isto, passemos então a verificar se está ou não suficientemente fundamentada a decisão de não suspender a execução fiscal.
Prima facie, diríamos que sim. Na verdade a Chefe do Serviço de Finanças de Lisboa 10 enunciou expressamente, de modo perceptível, as razões de facto e de direito por que entendeu não ser de deferir o pedido de suspensão e indicou as normas legais pertinentes: o meio processual pendente é a revisão prevista no art. 78.º da LGT, o qual não se inclui no rol de meios judiciais de impugnação e recurso a que é atribuído o efeito suspensivo previsto no n.º 1 do art. 169.º do CPPT.
No entanto, não podemos ignorar que a Executada formulou o pedido de suspensão da execução fiscal com fundamento, não na pendência do pedido de revisão da liquidação de IRC do ano de 2011, mas na pendência da impugnação judicial contra a liquidação de IRC do ano de 2010, impugnação esta que alegou ter potencialidade, no caso de vir a ser julgada procedente, de produzir efeitos na liquidação do ano de 2011 (em virtude da alteração do montante dos prejuízos fiscais de anos anteriores a deduzir) e, por isso, levar à extinção da dívida exequenda.
Ora, a decisão reclamada desprezou totalmente o fundamento invocado pela Executada, o qual, em abstracto, poderia conduzir a decisão de sentido diverso do que foi adoptado pelo órgão da execução fiscal (Sobre a possibilidade de a impugnação de acto de que outros são consequentes constituir meio processual a que é atribuído efeito suspensivo, subsumível à previsão do n.º 1 do art. 169.º do CPPT, vide JORGE LOPES DE SOUSA, Código de Procedimento e de Processo Tributário anotado e comentado, Áreas Editora, 6.ª edição, III volume, anotação 3 g) ao art. 169.º, págs. 216/217. ). Ao alhear-se do fundamento invocado no processo pela Executada e capaz de conduzir a conclusão em sentido contrário ao adoptado pelo órgão da execução fiscal, este incorre em vício formal de falta de fundamentação. Isto porque o dever de fundamentação não se cumpre pela externação de uma motivação que, sob uma aparência formalmente correcta, faz tábua rasa do fundamento invocado pelo interessado como suporte do seu pedido e que, em abstracto, se configura como adequado à procedência do mesmo. Se o órgão da execução fiscal não refere, ainda que minimamente, os motivos por que não releva o fundamento invocado pela Executada, ficamos (a Executada e o tribunal) sem saber quais os motivos que determinaram a não aceitação desse fundamento.
Como a jurisprudência tem vindo a afirmar, a fundamentação deve permitir esclarecer o destinatário do acto, pressuposto como pessoa dotado de mediana capacidade de apreensão e regularmente atento (bonus pater familias, na concepção tradicional), acerca do itinerário cognoscitivo e valorativo que levou à sua génese, permitindo-lhe ficar a saber quais as razões, de facto e de direito, que levaram à sua prática e porque motivo a Administração se decidiu num sentido e não noutro.
Não pode também perder-se de vista que a fundamentação é um conceito relativo, que varia em função do concreto tipo de acto e que «o grau de fundamentação exigível deverá estar directamente relacionado com o grau de litigiosidade existente, isto é, com a divergência existente entre a posição da administração e do contribuinte» (() Cfr. SALDANHA SANCHES, suplemento Economia do jornal Público de 4 de Março de 1991.), sendo que o que releva para esse efeito, atento o carácter essencialmente instrumental do dever de fundamentação, é a efectiva possibilidade de um destinatário normal ficar habilitado, através da externação de motivos coeva ao acto, a conhecer as razões que o suportam, permitindo-lhe assim optar entre conformar-se com ele ou atacá-lo graciosa ou contenciosamente.
Tendo presente as finalidades prosseguidas pelo dever de fundamentação, concluímos que as mesmas não se cumprem pela externação de uma motivação que, aparentemente correcta, não aprecia o concreto fundamento em que o interessado alicerçou o pedido deduzido junto da Administração, que assim desloca o litígio para uma área onde o mesmo não existe e, não se pronunciando sobre o fundamento concretamente invocado, não dá a conhecer os motivos por que o desconsiderou.
Apesar de termos consciência de que nos movemos perto da fronteira entre a fundamentação formal e a fundamentação substancial, cremos que não pode afirmar-se que um discurso que ignora olimpicamente o fundamento invocado pelo interessado e que não se apresenta como manifestamente improcedente, cumpra as exigências do dever constitucional de fundamentação, que, dissemo-lo já, tem como escopo a possibilidade de uma opção consciente entre o acatar o acto ou contra ele reagir.
Neste sentido, VIEIRA DE ANDRADE, depois de salientar que «[p]arece, portanto, normativamente adequado graduar as exigências de densidade da declaração fundamentadora segundo a intensidade das posições jurídicas subjectivas tocadas pelo acto administrativo», afirma que «a declaração terá de ser mais circunstanciada e mais complexa, se o acto negar ou sacrificar direitos dos particulares, só sendo suficiente […] se não ignorar os argumentos principais que o interessado porventura tenha invocado no pedido» (() O Dever da Fundamentação Expressa dos Actos Administrativos, Almedina, 1991, págs. 256/257.).
Tudo visto, concluímos que o discurso fundamentador usado pelo órgão da execução fiscal não cumpre o objectivo legalmente imposto, pelo que deve considerar-se que o acto reclamado enferma do vício de insuficiência de fundamentação, que a lei equipara nos seus efeitos à falta de fundamentação e constitui motivo de anulação do acto (cfr. arts. 153.º, n.º 2, e 163.º, n.º 2, do CPA).
Assim, a decisão da Juíza do Tribunal Tributário de Lisboa, que anulou aquela decisão por falta de fundamentação, não merece censura, motivo por que o recurso não pode ser provido.
