RELATÓRIO
- 1.1.A…….., com os sinais dos autos, recorre, por oposição de acórdãos, do aresto do Tribunal Central Administrativo Norte que negou provimento a um recurso que interpusera da sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Coimbra, a qual, por sua vez, julgara improcedente a reclamação de actos do Órgão de Execução Fiscal (art. 276º do CPPT) por aquele deduzida contra o despacho do OEF que lhe indeferiu o pedido de reconhecimento da prescrição da dívida exequenda.
- 1.2.O recorrente logo apresentou, no requerimento de interposição do recurso, nos termos do disposto no nº 3 do art. 284º do CPPT, alegações tendentes a demonstrar a alegada oposição de acórdãos (fls. 169) e a Fazenda Pública sustentou a não existência dessa invocada oposição.
- 1.3.Por despacho do Exmo. Relator no Tribunal Central Administrativo Norte, considerou-se existir a invocada oposição de acórdãos e foi ordenada a notificação das partes para deduzirem alegações, nos termos do disposto nos arts. 284º, nº 5 e 282, nº 3, ambos do CPPT (fls. 196/197).
- 1.4.O recorrente termina as alegações do recurso formulando as conclusões seguintes:
- 1)Existem acórdãos que apontam, quanto ao período temporal de que se trata o presente processo, para a aplicabilidade do CPT e não da LGT.
- 2)No Acórdão do STA de 18/04/2007 - proferido no processo 0113/07, e publicado em www.dgsi.pt - é mencionado que o decurso do prazo prescricional não foi interrompido pela instauração da execução fiscal uma vez que à data em que esta foi instaurada (19/12/1997) já ocorrera antes outro facto interruptivo da prescrição: a instauração de reclamação graciosa em 1/9/1997.
- 3)O Acórdão recorrido considera irrelevante a data da reclamação graciosa, efectuada pelo ora recorrente em 31/03/1999, colocando a tónica do efeito interruptivo da prescrição na citação do executado ocorrida em 03/09/1999.
- 4)No referido Acórdão do STA alude-se ao facto de a cessação do efeito interruptivo do prazo prescricional não resultar da paragem do processo executivo por mais de um ano, mas sim da paragem da reclamação graciosa.
- 5)No presente processo, após a entrada da reclamação graciosa, não ocorreu qualquer decisão expressa da Administração Fiscal/exequente (dado que a impugnação judicial de 22/10/1999 entra em juízo com base em indeferimento tácito).
- 6)O efeito interruptivo decorre da aludida reclamação e sempre estará em curso durante, pelo menos, um ano, até 31/03/2000.
- 7)O prazo de prescrição referido no Acórdão do STA começa a contar-se desde o início do ano seguinte àquele em que ocorreu o facto tributário (em l de Janeiro de 1995), e já no presente pleito, reportando-se a dívida a IRS de 1996, o prazo prescricional iniciou-se em 01/01/1997, interrompendo-se pela reclamação graciosa, em 31/03/1999.
- 8)No Acórdão cuja oposição de julgado se aprecia é mencionado que a reclamação, o recurso hierárquico, a impugnação e a instauração da execução interrompem a prescrição, cessando, porém, se o processo estiver parado por facto não imputável ao contribuinte durante mais de um ano, somando-se, neste caso, o tempo que decorrer após este período ao que tiver decorrido até à data da autuação.
- 9)Por esse motivo se expõe nesse Ac. do STA que tendo a impugnante apresentado reclamação graciosa em 01/09/1997 [no caso dos autos, em 31/03/1999] o prazo de prescrição interrompeu-se desde logo nessa data, quando já tinham decorrido dois anos e oito meses [no caso dos autos, 2 anos e 2 meses], sendo irrelevante no cômputo do prazo prescricional qualquer outro facto interruptivo posterior.
- 10)O Acórdão recorrido perfilha solução diversa referindo que a, pretensa, prestação de garantia (através de penhora de imóvel) em 16/01/2000 provoca uma suspensão do processo de impugnação judicial em curso, até à sentença que foi proferida e transitada em julgado em 17/03/2011: 11 anos depois.
- 11)Entendimento esse que se encontra em real oposição com o julgado e decidido no aludido Acórdão do STA, uma vez que em Janeiro de 2000 ainda se encontrava a decorrer o efeito interruptivo da prescrição gerado pela reclamação graciosa deduzida em 31/03/1999, sendo irrelevante a verificação de uma qualquer outra causa interruptiva.
- 12)Alude o Acórdão do STA ao facto de a reclamação graciosa ter estado parada desde a sua autuação (01/09/1997) até 14/06/1999, por facto não imputável à reclamante, voltando a correr o prazo prescricional em 01/09/1998, e devendo adicionar-se o tempo já decorrido antes da instauração da reclamação.
- 13)No caso vertente, o prazo prescricional volta a contar-se a partir de 31/03/2000 e, como daí em diante o processo se encontrou parado sem responsabilidade do ora recorrente, somar-se-á o prazo anteriormente decorrido (de 2 anos e 2 meses) ao prazo decorrido a partir daquela data, completando-se os 8 anos em 31/01/2006.
- 14)Ao invocar a suposta suspensão do decurso do prazo prescricional (com base numa, pretensa, garantia de penhora de imóvel), o acórdão recorrido decide de forma excessiva perante os factos de que dispõe, revelando conclusões e interpretações da lei aplicável, completamente diversas das acima expostas no Acórdão do STA mencionado.
- 15)O recorrente não pode ser penalizado pelo facto de em primeira instância uma decisão - que não foi de mérito - ter sido tomada mais de 11 anos após a impugnação judicial ter dado entrada em tribunal.
- 16)Igualmente, não se pode considerar que a pretensa "garantia"/auto de penhora, tem virtualidade para suspender a execução - e consequentemente o decurso do prazo prescricional - durante mais de 11 anos, sendo evidente que não provêm de responsabilidade do executado/recorrente esses factos.
- 17)É de aplicar ao caso o CPT, uma vez que o art. 4° do DL n° 433/99 de 26/10 - que aprovou o CPPT - refere que "o Código de Procedimento e de Processo Tributário entra em vigor a l de Janeiro de 2000 e só se aplica aos procedimentos iniciados e aos processos instaurados a partir dessa data".
- 18)A dívida exequenda reporta-se a IRS de 1996, e encontra-se vencida a 01/01/1997, sempre sendo o CPT o diploma aplicável, tendo por consequência, além do mais, a prescrição da dívida fiscal em causa.
- 19)De 01/01/1997 a 01/01/1999 - data da entrada em vigor da LGT -, decorreram dois anos, restando seis, segundo a LGT, pelo que a prescrição ocorre em 31/12/2006.
- 20)Segundo o art. 297° do CC., o prazo mais curto não se aplica se à data da entrada em vigor da nova lei faltar menos tempo para o prazo se completar.
- 21)Em 01/01/1999, pelo CPT, estavam os mesmos 8 anos a faltar decorrer - para se completar o indicado, naquele normativo, prazo prescricional de dez anos -, o que inviabiliza, e torna até inútil, a aplicação ao caso sub judice da LGT, invocando-se que previa prazo inferior (quando sempre seria o mesmo).
1.5. A recorrida Fazenda Pública apresentou contra-alegações, formulando as conclusões seguintes:
1. Inexiste a invocada oposição de julgados, o que deve ser reconhecido com a consequente revogação do despacho de fls. 169 que, laborando em erro, reconheceu a invocada contraditoriedade de julgados.
Sem prescindir
- 2.O Recorrente sustenta a tese de prescrição do imposto exequendo num facto que não se mostra assente - a instauração da reclamação graciosa em 31.03.99 e a sua imediata e subsequente paragem por mais de um ano.
- 3.Esse facto, a ter ocorrido, não pode ser aditado à matéria assente face ao disposto no art. 12°, 3 do ETAF, que estabelece que o pleno e o plenário do STA apenas podem conhecer de matéria de direito.
- 4.Mesmo que esse facto tivesse sido dado como assente, o IRC de 1996 não pode ser considerado prescrito.
- 5.No caso em apreço, o regime prescricional aplicável é o constante da LGT, pois, à data da entrada em vigor desta, faltavam oito anos para o prazo prescricional se completar, isto é, o prazo não decorrido ao abrigo do CPT era igual ao previsto na LGT.
- 6.Todas as causas de interrupção e de suspensão da prescrição (mesmo a invocada e não assente reclamação) ocorreram também na vigência da nova lei.
- 7.Assim sendo, ao caso dos autos, é aplicável o disposto no art. 49°, 3 da LGT, que determina a suspensão do prazo prescricional sempre que se verifique a paragem da execução por força de reclamação, impugnação ou recurso e concomitante apresentação de garantia.
Termina pedindo que o recurso seja julgado findo, por inexistência de oposição de julgados ou, assim não se entendendo, não provido com as legais consequências.
1.6. O MP emite parecer no sentido da inexistência da oposição de julgados, nos termos seguintes, além do mais:
«O recorrente acima identificado vem sindicar o acórdão do TCAN, exarado a fls. 162, em 10 de Novembro de 2011, que julgou não verificada a prescrição de dívida respeitante ao IRS de 1996, por via da citação no PEF ocorrida em 1999.09.03 e prestação de garantia, por meio de penhora em 2000.01.16.
(…)
A nosso ver não se verifica, claramente, oposição de acórdãos por inexistência de identidade de situações fácticas e de decisões expressa e opostas, como muito bem demonstra a Fazenda Pública nas suas contra-alegações e cujo discurso fundamentador se subscreve por inteiro.
O acórdão fundamento (acórdão do STA, de 2007.04.18 - P. 0113/07) julgou improcedente recurso interposto pela FP de decisão que julgou prescrita dívida relativa ao IRC de 1994 e em que releva a seguinte factualidade:
- 1.Em 2002.02.18 foi deduzida a impugnação judicial;
- 2.Em 1997.12.19 foi instaurado o PEF;
- 3.Em 1998.04.08 foi prestada garantia no PEF;
- 4.Em 1997.09.01 foi instaurada reclamação graciosa.
O acórdão fundamento considerou que apenas há que relevar o primeiro facto interruptivo (a reclamação graciosa), sendo irrelevante a prestação de garantia prestada no PEF, uma vez que o único facto interruptivo (que degenerou em suspensivo pela sua paragem por mais de um ano por facto não imputável ao contribuinte) a relevar é a instauração da execução.
O acórdão recorrido julgou improcedente recurso interposto pelo recorrente de decisão que julgou não verificada a prescrição de IRS de 1996, e em que releva a seguinte factualidade:
- 1.O PEF foi instaurado em 1999.08.02;
- 2.O recorrente foi citado no PEF em 1999.09.03;
- 3.A Impugnação judicial foi deduzida em 1999.10.22;
- 4.Em 2000.11.16 foi prestada garantia, por meio de penhora de bem;
- 5.A sentença proferida na IJ transitou em julgado em 2011.03.17.
O acórdão recorrido considerou que a citação do recorrente (1° facto interruptivo) eliminou a período de tempo de prescrição anterior à sua ocorrência e obstou ao decurso do prazo, enquanto o respectivo processo estiver pendente ou não estiver parado por mais de uma não por facto não imputável ao contribuinte. Por outro lado, no entender do citado acórdão, a paragem do PEF por via da interposição da IJ, associada à prestação de garantia não fez degenerar o efeito interruptivo da citação em suspensivo, por tal facto ser imputável ao recorrente. Também, tendo o PEF ficado suspenso ficou suspenso o prazo de prescrição, nos termos do estatuído nos artigos 49°/3 da LGT e 169° do CPPT.
Ora sendo diferente a factualidade atinente a ambos os acórdãos a solução jurídica não poderia, também, deixar de ser diferente.
Ao contrário do sustentado pelo douto acórdão de fls. 196, a nosso ver, inexiste oposição sobre a questão que enuncia e que é a de saber se relativamente a impostos reportados a períodos anteriores à entrada em vigor da LGT, à contagem da prescrição e a eventual relevância da garantia são aplicáveis as normas do CPT ou da LGT.
De facto, ambos os acórdãos afirmam que na contagem da prescrição se deve ter em conta o estatuído no artigo 297° do Código Civil.
A divergência das decisões só tem a ver com a factualidade inerente a cada uma das situações em confronto.
De facto, enquanto que no acórdão fundamento, aquando da entrada em vigor da LGT, faltava menos tempo para se completar a prescrição ao abrigo do CPT, no acórdão recorrido faltava o mesmo tempo e daí a aplicação da LGT.
Portanto neste segmento inexiste antagonismo de decisões, antes se verificando perfeita sintonia.
Poderá, ainda, existir uma opinião diferente sobre o elenco de causas interrruptivas admissíveis e sobre a sua validade e efeitos.
O acórdão recorrido considerou que essas causas eram as que estavam previstas na lei vigente à data da sua ocorrência, nos termos do disposto no artigo 12°/2 do CC.
O acórdão recorrido não se pronunciou nem tinha de o fazer uma vez que as causas que relevou ocorreram na vigência do CPT.
É certo que o acórdão fundamento, apenas, reconhece a relevância do primeiro facto interruptivo, enquanto o acórdão recorrido admite, em abstracto, a relevância de vários factos interruptivos. Só que, como muito oportunamente salienta a FP, esta diferença entre as duas decisões não consubstancia um efectiva oposição, que só se verifica quando a divergência diz respeito ao fundamento essencial e último dos julgados em questão. Ora esta questão não constitui o fundamento básico do julgado, mas uma mera hipótese sem consequências no caso concreto.
Quanto à questão da relevância da prestação da garantia, como decorre da factualidade essencial enunciada, inexiste oposição de julgados pois que a paragem do PEF nos dois acórdãos foi valorizada ou desvalorizada em função de ter ou não ocorrido nos autos que deram origem à interrupção do prazo de prescrição e não por qualquer outro motivo.
Parece-nos, pois, que inexiste identidade de situações fácticas e, consequentemente, de decisões opostas expressas.
Isto tanto parece ser assim que o próprio recorrente, para sustentar a oposição de acórdãos, se viu forçado a recorrer a um facto não dado como provado - a dedução de reclamação graciosa em 1999.03.31 e sua imediata e consequente paragem - quando é certo que a presente revista, apenas, pode ter por fundamento a violação de lei e não erro de julgamento quanto à matéria de facto (artigos 722°/3 e 729°/2 do CPC).
Se assim não fosse entendido é certo que o recurso não pode merecer provimento.
De facto, como demonstra, com clareza, a decisão recorrida, a dívida tributária não se mostra extinta por prescrição.
Aplica-se o prazo de 8 anos da LGT, contado desde 1999.01.01, uma vez que, à data da entrada em vigor da LGT (199.01.01), faltava o mesmo tempo para se consumar a prescrição (artigo 297°/1 do CC).
O primeiro facto interruptivo assente ocorreu com a citação em 1999.09.03 (artigo 49°/1 da LGT).
Os efeitos da interrupção, eliminação do período anterior à citação e o impedimento do decurso do prazo da prescrição, verificaram-se até 2011.03.17, data do trânsito da sentença proferida na IJ.
Ora é mais do que evidente que desde esta última data, ainda não decorreu o prazo de prescrição de 8 anos.
De qualquer modo sempre a prestação da garantia em 2000.11.16 determinaria a suspensão ao prazo de prescrição entre tal data e a data do trânsito da sentença proferida na IJ em 2011.03.17, sendo manifesto que não se mostra decorrido o prazo de prescrição de 8 anos.
Mas, mesmo que se pudesse relevar que o primeiro facto interruptivo foi a dedução da reclamação graciosa em 1999.03.13, é mais que evidente que nunca teria ocorrido a prescrição.
De facto, o prazo iniciou-se em 1999.01.01, data da entrada em vigor da LGT.
Com a dedução da reclamação graciosa em 1999.03.31, que não chegaria a estar parada por mais de ano, pois segundo alega o recorrente deduziu impugnação judicial do indeferimento tácito que, como é sabido, ocorre passados 6 meses, interrompeu-se o prazo de prescrição, eliminando o período anterior e impedindo o decurso do prazo.
Esses efeitos continuaram com a dedução da impugnação judicial em 1999.10.22 e mantiveram-se até ao trânsito da sentença proferida na IJ.
De qualquer modo, sempre a prestação da garantia implicaria a suspensão do prazo de prescrição, nos moldes já referidos.
Temos, pois, como certo que não ocorre a prescrição da dívida tributária. ((5) Sobre a problemática da prescrição ver "Sobre a Prescrição da Obrigação Tributária", notas práticas, Juiz conselheiro Jorge Lopes de Sousa).
Termos em que deve ser julgar-se por não verificada a oposição de acórdãos e, consequentemente, julgar-se findo o recurso, ou, se assim se não entender, deve ser negado provimento ao presente recurso, mantendo-se o acórdão recorrido na ordem jurídica.»
- 1.7.Da questão suscitada pelo Ministério Público foram notificadas as partes que nada vieram dizer.
- 1.8.Corridos os vistos legais, cabe decidir.
FUNDAMENTOS
- 2.No acórdão recorrido julgaram-se provados os factos seguintes:
- 1.Em 17/07/1999 foi extraída certidão de dívida referente ao IRS de 1996, de que é devedor o reclamante (documento junto pelo Serviço de Finanças cujo conteúdo se dá por reproduzido)
- 2.A qual serviu de instauração à execução fiscal, efectuada em 02/08/1999, com o nº 0795-99/100368.2 (documento junto pelo SF cujo conteúdo se dá por reproduzido ((1) Estes documentos foram juntos no Serviço de Finanças, não sendo perceptível no SITAF a numeração das folhas, razão por que esta se não indica).
- 3.O reclamante foi citado para a execução fiscal em 03/09/1999 (cópia do aviso de recepção assinado pelo reclamante e junto pelo SF cujo conteúdo se dá por reproduzido).
- 4.Em 22/10/1999 foi apresentada impugnação judicial (informação do SF cujo conteúdo se dá por reproduzido).
- 5.E foi apresentada garantia para suspensão da execução fiscal, o que levou à penhora do R-1806 em 16/01/2000 (auto de penhora junto pelo Serviço de Finanças cujo conteúdo se dá por reproduzido).
- 6.O processo de execução fiscal ficou suspenso até 17/03/2011, data em que transitou em julgado sentença proferida na acção de impugnação.
- 7.Por despacho datado de 07/01/2000 determinada a notificação do executado, tendo em vista a suspensão dos autos de execução (cfr. fls. 76 dos autos);
- 8.O executado foi notificado em 11/01/2000 (cfr. fls. 78 dos autos);
- 9.Em requerimento de 18.01.2000, dirigido ao Chefe da Repartição de Finanças de Montemor-o-Velho, o executado ofereceu à penhora para efeitos de prestação de garantia o prédio inscrito sobre o artigo 4.1806 da matriz rústica da Arazede (cfr. fls. 79 dos autos);
- 10.Em 31/03/2011 foi dado conhecimento ao processo de execução fiscal do trânsito em julgado da sentença proferida nos autos de impugnação e do seu trânsito em julgado (cfr. fls. 93 a 99 dos autos);
- 11.Em 05/04/2011 o executado apresentou requerimento no processo de execução fiscal dirigido ao chefe de Serviço de Finanças a requerer a prescrição da obrigação tributária e consequente extinção da execução e levantamento da penhora (cfr. fls. 101 e 101 vº dos autos);
- 12.Sobre aquele requerimento recaiu o despacho de indeferimento de fls. 102, proferido pelo Chefe de Finanças de Montemor-o-Velho, em 06/04/2011, objecto da presente reclamação, cujo teor se dá por integralmente reproduzido.
3.1. O presente recurso vem interposto do acórdão proferido na Secção de Contencioso Tributário do TCA Norte, em 10/11/2011 (fls. 152/162), invocando a recorrente que o mesmo está em oposição com o acórdão proferido na Secção de Contencioso Tributário do STA, em 18/4/2007, no processo 0113/07.
Como acima se referiu, por despacho proferido em 12/7/2012 (fls. 196/197) o Exmo. relator julgou verificada a oposição, por entender que existe a apontada contradição entre ambos os arestos, no tocante à mesma questão fundamental de direito (saber se relativamente a impostos reportados a períodos anteriores à entrada em vigor da LGT (IRC de 1996 no acórdão recorrido, e IRC de 1994 no acórdão fundamento) à contagem da prescrição e à eventual relevância da garantia prestada, são aplicáveis as normas do CPT ou da LGT, dado que enquanto no acórdão recorrido se considera aplicável a LGT, o acórdão fundamento entendeu aplicável o CPT.
Mas porque tal decisão do relator não faz, nesse âmbito, caso julgado, nem impede ou desobriga o Tribunal de recurso de a apreciar - cfr. art. 685º-C, nº 5 do CPC – podendo, se for caso disso, ser julgado findo o respectivo recurso, (Cfr. o ac. deste STA, de 7/5/2003, proc. nº 1149/02: «o eventual reconhecimento judicial da alegada oposição de julgados pelo tribunal recorrido, ao abrigo, nos termos e para os efeitos do disposto no referido art. 284° nº 5 do CPPT não só não faz, sobre o ponto, caso julgado, pois apenas releva em sede de tramitação/instrução do respectivo recurso, como, por isso, não obsta a que o Tribunal Superior, ao proceder à reapreciação da necessária verificação dos pressupostos processuais de admissibilidade, prosseguimento e decisão daquele recurso jurisdicional, considere antes que aquela oposição se não verifica e, em consequência, julgue findo o recurso».
Cfr. também neste sentido Jorge Lopes de Sousa, Código de Procedimento e de Processo Tributário: Anotado e Comentado, volume II, 5ª ed., Lisboa, Áreas Editora, 2007, p. 814 (nota 15 ao art. 284º),) importa, então, averiguar se a alegada oposição de acórdãos se verifica.
3.2. Sendo ao caso aplicável o regime legal resultante do ETAF de 2002, nos termos dos arts. 2º, nº 1, e 4º, nº 2, da Lei nº 13/2002, de 19/2, na redacção da Lei nº 107-D/2003, de 31/12, a admissibilidade do recurso por oposição de acórdãos, tendo em conta o regime previsto nos artigos 27º, al. b) do ETAF e 152º do CPTA, depende, como se deixou expresso no ac. de 26/9/2007, do Pleno da Secção do Contencioso Tributário deste STA, no processo nº 0452/07, da satisfação dos seguintes requisitos:
- «–existir contradição entre o acórdão recorrido e o acórdão invocado como fundamento sobre a mesma questão fundamental de direito;
- –a decisão impugnada não estar em sintonia com a jurisprudência mais recentemente consolidada do Supremo Tribunal Administrativo.
Como já entendeu o Pleno da Secção do Contencioso Administrativo deste Supremo Tribunal Administrativo (() Acórdão de 29-3-2006, recurso nº 1065/05), relativamente à caracterização da questão fundamental sobre a qual deve existir contradição de julgados, devem adoptar-se os critérios já firmados no domínio do ETAF de 1984 e da LPTA, para detectar a existência de uma contradição:
- –identidade da questão de direito sobre que recaíram os acórdãos em confronto, que supõe estar-se perante uma situação de facto substancialmente idêntica;
- –que não tenha havido alteração substancial na regulamentação jurídica;
- –que se tenha perfilhado, nos dois arestos, solução oposta;
- –a oposição deverá decorrer de decisões expressas e não apenas implícitas (( ) Neste sentido, podem ver-se os seguintes acórdãos da SCA:
- –de 29-3-2006, recurso n.º 1065/05;
- –de 17-1-2007, recurso n.º 48/06;
- –de 6-3-2007, recurso n.º 762/05;
- –de 29-3-2007, recurso n.º 1233/06.
No mesmo sentido, pode ver-se MÁRIO AROSO DE ALMEIDA e CARLOS CADILHA, Comentário ao Código de Processo nos Tribunais Administrativos, 2ª edição, páginas 765-766.)».
Por um lado, portanto, a oposição deverá decorrer de decisões expressas, não bastando a pronúncia implícita ou a mera consideração colateral, tecida no âmbito da apreciação de questão distinta e, por outro lado, a oposição de soluções jurídicas pressupõe identidade substancial das situações fácticas, entendida esta não como uma total identidade dos factos mas apenas como a sua subsunção às mesmas normas legais.
3.3. Neste contexto, importa, então, apreciar se se verifica, ou não, a suscitada oposição, no que respeita à questão em apreciação, que, de acordo com o teor das alegações do recorrente e do predito despacho do relator, proferido em 12/7/2012 (fls. 196/197) consiste em saber se relativamente a impostos reportados a períodos anteriores à entrada em vigor da LGT (IRC de 1996 no acórdão recorrido, e IRC de 1994 no acórdão fundamento) à contagem da prescrição e à eventual relevância da garantia prestada, são aplicáveis as normas do CPT ou da LGT.
Vejamos, pois.
4.1. Tendo sido interposto, pelo recorrente, recurso da sentença da 1ª instância que julgou improcedente reclamação de actos do Órgão de Execução Fiscal (art. 276º do CPPT) por aquele deduzida contra o despacho do OEF que lhe indeferiu o pedido de reconhecimento da prescrição da dívida exequenda, o acórdão recorrido considerou, no que aqui releva, a factualidade seguinte:
- -Em 2/8/1999 foi instaurado o processo de execução fiscal, no qual o recorrente foi citado em 3/9/1999;
- -Em 22/10/1999 foi deduzida impugnação judicial;
- -Em 16/11/2000 foi prestada garantia, por meio de penhora de bem;
- -Em 17/3/2011 foi proferida sentença na impugnação judicial, a qual transitou em julgado em 17/3/2011.
Nesta base, o acórdão recorrido confirmou o julgado em 1ª instância, com fundamento, em síntese, no seguinte:
― A dívida exequenda reporta-se a IRS de 1996 e por força do art. 34º do CPT, o prazo de prescrição da mesma, que era, então, de dez anos começou a correr em 1/1/1997.
― Com a entrada em vigor da LGT (em 1/1/1999), o referido prazo de prescrição passou a ser de apenas oito anos.
― Dado o disposto no nº 1 do art. 297º do CCivil e porque em 1/1/1999, não faltava menos tempo para o prazo se completar, o prazo de prescrição aqui aplicável é o fixado na lei nova, por ser mais curto, mas o mesmo só se conta a partir da entrada em vigor desta (1/1/1999).
― Havendo sucessão de leis no tempo, a lei nova é competente para determinar os efeitos sobre o prazo de prescrição que têm os factos que ocorrem na sua vigência (art. 12° do CCivil).
― Aplicando o quadro legal, o prazo de prescrição (8 anos) iniciou-se em 1/1/1999, pelo que, não ocorrendo nenhuma causa de suspensão ou interrupção, se completaria em 1/1/2007.
Contudo, há que considerar a eventual ocorrência de factos interruptivos e/ou suspensivos da prescrição, se forem susceptíveis de influir no decurso do prazo, sendo aplicáveis os que estiverem previstos na lei vigente à data em que tiverem ocorrido (nº 2 do art. 12º do CCivil).
― Apesar de (contrariamente ao que sucedia no âmbito da vigência do art. 34º do CPT) no domínio da LGT a instauração da execução ter deixado de constituir facto interruptivo da prescrição (na redacção original do nº 1 do art. 49º da LGT a prescrição interrompia-se apenas com a dedução de reclamação, recurso hierárquico, impugnação e pedido de revisão oficiosa da liquidação), posteriormente, com a alteração que a Lei nº 100/99, de 26/7, introduziu no nº 1 do art. 49º da LGT, a citação passou a constituir facto interruptivo da prescrição.
E, no caso, a citação do executado ocorreu em 3/9/1999, ou seja, em período em que esta constituía já facto com relevância interruptiva do prazo de prescrição.
Sendo que as causas de interrupção da prescrição que ocorreram antes da alteração ao nº 3 do art. 49º da LGT, introduzida pela Lei 53-A/2006, produzem os efeitos que a lei vigente no momento em que elas ocorreram associava à sua ocorrência: eliminam o período de tempo anterior à sua ocorrência e obstam ao decurso do prazo de prescrição, enquanto o respectivo processo estiver pendente ou não estiver parado por mais de um ano por facto não imputável ao contribuinte.
Portanto, face a este duplo efeito do facto interruptivo (um efeito instantâneo, que determina a inutilização para a prescrição do prazo decorrido até à sua verificação - cfr. o citado art. 326°, n° 1, do CCivil) e um efeito suspensivo (que determina que o novo prazo só começa a correr após a decisão que puser termo ao processo, a referida citação, ocorrida em 3/9/1999, com o inerente efeito interruptivo, determinou, quer a consequente inutilização de todo o período de prescrição anteriormente decorrido (nº 1 do art. 326º do CCivil), quer a eventual relevância dos posteriores factos com abstracta eficácia interruptiva (dedução da reclamação graciosa apresentada a 31/3/1999, sendo que não resultam dos autos quaisquer elementos que nos permitam infirmar tal facto), sendo que a impugnação foi instaurada em 22/10/1999, ou seja, quando a citação operada na execução já produzia os seus efeitos interruptivos.
― Por outro lado, a alegada paragem do processo de execução fiscal, a partir da dedução da impugnação (em 22/10/1999) e da prestação de garantia (em 16/1/2000), também é, no caso, irrelevante, uma vez que, por um lado, nem o novo prazo de prescrição se tinha ainda iniciado (interrompido o prazo pela citação na execução, o novo prazo só começaria a correr após a decisão que pusesse termo a esse processo de execução), nem, por outro lado, a invocada paragem do processo de execução fiscal em consequência da dedução de impugnação judicial, associada à prestação de garantia, operou a transmutação do efeito interruptivo em efeito suspensivo, já que, decorrendo a paragem do processo de execução, de uma causa imputável ao sujeito passivo (na medida em que a prestação de garantia impediu o OEF de prosseguir a tramitação) não podia operar tal transmutação do efeito interruptivo em efeito suspensivo, para efeito do disposto no nº 2 do art. 49º da LGT, ou seja, nos termos do disposto nos arts. 49º, nº 3 da LGT e 169º do CPPT, tendo o processo de execução fiscal ficado suspenso, o prazo de prescrição também ficou suspenso.
A execução relativa à dívida impugnada, conforme resulta dos documentos de fls. 79 a 92 dos autos, foi suspensa ao abrigo do disposto no art. 169º do CPPT, em virtude de prestação de garantia por penhora em bens suficientes para pagamento da dívida, tendo a referida suspensão ocorrido em 18/1/2000 e, portanto, a paragem do processo de execução ficou a dever-se única e exclusivamente ao recorrente porque prestou garantia, por via da penhora de imóvel para obter a suspensão do processo de execução fiscal.
E, obtida a suspensão do processo de execução fiscal por dedução de impugnação judicial da dívida exequenda e prestação de garantia, suspende-se também o prazo legal de prescrição, como com toda a clareza e sem margem para dúvidas de interpretação resulta do nº 3 do artº 49º da LGT e 169º do CPPT.
E assim, este prazo tem de ser considerado suspenso, sob pena de violação da própria natureza do instituto da prescrição, até ao trânsito em julgado da decisão proferida na impugnação.
― No caso, a Fazenda Pública iniciou a cobrança da dívida dentro do prazo de prescrição, mas viu-se impedida de prosseguir a cobrança em virtude da dedução de impugnação judicial e prestação de garantia. Então, o prazo de prescrição só voltará a correr quando o seu direito de cobrança puder ser exercido.
O prazo de prescrição voltou a correr a partir do trânsito em julgado da decisão proferida na impugnação – 17/3/2011 - e, desde então não ocorreu o prazo de prescrição previsto no art. 48º, nº 1 da LGT.
4.2. Por sua vez, no acórdão fundamento (proferido na Secção de Contencioso Tributário do STA, em 18/4/2007, rec. nº 0113/07) estava em causa a sentença proferida em processo de impugnação judicial de liquidação adicional de IRC de 1994, na qual se julgara extinta a respectiva instância, por inutilidade superveniente da lide, em face da constatação da prescrição da respectiva obrigação tributária e da factualidade seguinte, que aí se julgou provada:
- «1.Em 18/2/2002 foi deduzida a presente impugnação judicial na Secretaria Central do extinto Tribunal Tributário de 1.ª Instância de Lisboa.
- 2.Em 19/12/97 foi instaurado o processo executivo nº 3239-1997/0126186 no Serviço de Finanças 7 para cobrança da dívida impugnada.
Em 8/4/98 foi prestada garantia neste processo executivo, tendo o mesmo ficado suspenso nos termos do disposto no art. 255º do CPT.
Em 1/9/97 foi deduzida reclamação graciosa.
3. Em 14/6/99 foi emitido ofício dirigido ao Director dos Serviços de Inspecção Tributária, pedindo cópia do relatório de exame à escrita da sociedade para instruir o processo de reclamação.»
E esse predito acórdão do STA veio a confirmar a decisão da 1ª instância, com a fundamentação seguinte:
― Não obstante aceitar que o caso em análise se rege pelo disposto no art. 34º do CPT, que fixa em dez anos o prazo de prescrição, a recorrente alega, porém, que a decisão recorrida não observou todos os elementos susceptíveis de influenciar a contagem do referido prazo de prescrição, designadamente o facto de no processo de execução fiscal instaurada para cobrança da dívida impugnada ter sido prestada garantia determinante da suspensão desse processo, motivo bastante para que se entendesse também que esta suspensão teria de ser acompanhada pela suspensão do prazo de prescrição.
Ou seja, o recorrente parte do pressuposto de que, tendo o prazo prescricional sido interrompido pela instauração da execução fiscal, a suspensão desta, operada em virtude da prestação de garantia por parte da impugnante, e, por isso, a este imputável, teria que determinar necessariamente a suspensão do prazo de prescrição.
Só que labora aqui o recorrente em dois erros: por um lado, o decurso do prazo prescricional não foi interrompido pela instauração da execução fiscal uma vez que à data em que esta foi instaurada (19/12/1997) já ocorrera antes outro facto interruptivo da prescrição – a instauração de reclamação graciosa em 1/9/1997; por outro, a cessação do efeito interruptivo do prazo prescricional não resultou da paragem do processo executivo por mais de um ano mas sim da paragem da reclamação graciosa.
No caso, estando em causa uma dívida de IRC do ano de 1994, é aplicável o regime do CPT, nos termos do qual o prazo de prescrição era de dez anos.
Ainda que esse prazo tenha posteriormente sido fixado em oito anos (art. 48º da LGT), atendendo ao que dispõe o art. 297º CC em matéria de sucessão no tempo de lei sobre prazos prescricionais, é o regime do CPT o aqui aplicável.
Assim sendo, o prazo de prescrição começou a contar-se desde o início do ano seguinte àquele em que ocorreu o facto tributário, ou seja, 1 de Janeiro de 1995.
De acordo com o disposto no nº 3 do art. 34º do CPT, a reclamação, o recurso hierárquico, a impugnação e a instauração da execução interrompem a prescrição, cessando, porém, se o processo estiver parado por facto não imputável ao contribuinte durante mais de um ano, somando-se, neste caso, o tempo que decorrer após este período ao que tiver decorrido até à data da autuação.
Tendo a impugnante apresentado reclamação graciosa em 1/9/1997 o prazo de prescrição interrompeu-se desde logo nessa data, quando já tinham decorrido dois anos e oito meses, sendo irrelevante no cômputo do prazo prescricional qualquer outro facto interruptivo posterior, como se tem decidido em inúmeros acórdãos desta Secção.
Como esta reclamação graciosa esteve parada desde a sua autuação em 1/9/1997 até 14/6/1999, por facto não imputável à reclamante, o prazo prescricional voltou, assim, a correr em 1/9/1998, devendo adicionar-se-lhe o tempo já decorrido antes da instauração da reclamação.
Daí resulta, pois, que a prescrição da dívida impugnada ocorreu em 1 de Janeiro de 2006.
E, constatada a prescrição, bem andou, pois, a Mma. Juíza “a quo” ao concluir pela inutilidade superveniente da lide, julgando, por isso, extinta a instância.
- 4.3.Confrontando, pois, a factualidade e a fundamentação de direito relativa aos arestos em causa, parece claro que, como se salienta no Parecer do MP e nas contra-alegações da recorrida, existe uma relevante diferença entre as situações factuais subjacentes aos acórdãos em confronto, bem como em relação às respectivas soluções jurídicas neles adoptadas.
- 4.3.1.Refira-se, antes de mais, que o recorrente invoca, nas Conclusões 3ª, 5ª a 9ª, 11ª e 12ª, a dedução (em 31/3/1999) de uma reclamação graciosa, à qual o acórdão recorrido não faz qualquer referência e que, de acordo com as alegações e conclusões do presente recurso, se apresenta como um dos factos em que o recorrente estriba a invocação de oposição de acórdãos.
A dedução de tal reclamação não consta sequer da factualidade provada no acórdão recorrido nem, por conseguinte, foi considerada na contagem do prazo de prescrição ali operada.
Ora, nem o recurso de revista abrange, salvo os casos excepcionais previstos na lei, para corrigir erros de julgamento de facto da decisão recorrida, nem o recurso por oposição de acórdãos serve para a imputação de eventuais erros de julgamento ao acórdão recorrido, quando esses erros consubstanciem necessariamente a não verificação dos requisitos legais da admissibilidade de tal recurso.
4.3.2. Por outro lado e consequentemente, parece claro que, como se salienta no Parecer do MP e nas contra-alegações da recorrida, existe uma relevante diferença entre as situações factuais subjacentes aos acórdãos em confronto.
Desde logo (e sendo certo que a Exma. Relatora no tribunal «a quo» enunciou que a ocorre oposição de julgados quanto à questão de saber se relativamente a impostos reportados a períodos anteriores à entrada em vigor da LGT, à contagem da prescrição e a eventual relevância da garantia são aplicáveis as normas do CPT ou da LGT), o que se constata é que ambos os acórdãos afirmam (não havendo aqui, portanto, divergência) que na contagem da prescrição se deve ter em conta o estatuído no art. 297° do CCivil, sendo que a conclusão (no acórdão recorrido) de aplicação do prazo constante da nova lei (LGT) assenta no disposto nesse mesmo art. 297º e na consideração de que, por em 1/1/1999 não faltar menos tempo para o prazo se completar do que se fosse contado de acordo com as regras do CPT, então o prazo de prescrição aplicável é o fixado na lei nova, por ser mais curto e sendo que, havendo sucessão de leis no tempo, a lei nova é competente para determinar os efeitos sobre o prazo de prescrição que têm os factos que ocorrem na sua vigência (art. 12° do CCivil).
Ou seja, enquanto que no acórdão fundamento se considerou que, aquando da entrada em vigor da LGT, faltava menos tempo para se completar a prescrição ao abrigo do CPT, no acórdão recorrido considerou-se que faltava o mesmo tempo e daí a aplicação da LGT.
4.3.3. Acresce, ainda, que o acórdão recorrido considerou, não só, que a citação do recorrente (1° facto interruptivo) eliminou a período de tempo de prescrição anterior à sua ocorrência e obstou ao decurso do prazo, enquanto o respectivo processo estiver pendente ou não estiver parado por mais de um ano por facto não imputável ao contribuinte, como também, que a paragem do PEF por via da interposição da impugnação judicial, associada à prestação de garantia, não transmutou o efeito interruptivo da citação em efeito suspensivo, por tal facto ser imputável ao recorrente, sendo que, com a dita suspensão do PEF, ficou também suspenso o prazo de prescrição, nos termos do estatuído no nº 3 do art. 49° da LGT e do art. 169° do CPPT.
É certo que em ambos os arestos estavam em causa dívidas de imposto reportado a períodos anteriores à entrada em vigor da LGT (IRC de 1996, no acórdão recorrido; IRC de 1994 no acórdão fundamento) e que em ambos os acórdãos se apreciou a questão atinente à contagem do respectivo prazo de prescrição, atendendo nomeadamente à relevância da garantia prestada nos termos do art. 169º do CPPT (art. 225º do CPT) no cálculo desse prazo prescricional.
Mas, como bem alega a Fazenda Pública, só nessa dupla circunstância reside a identidade das questões apreciadas, pois que todas as demais condicionantes dos dois julgados são radicalmente diferentes:
― é diverso o demais enquadramento temporal (no acórdão recorrido relevaram para a apreciação da solução jurídica duas causas interruptivas: a citação na execução e a dedução da impugnação judicial - ambas ocorridas após a entrada em vigor da LGT; no acórdão fundamento relevaram também dois factos interruptivos - a dedução de reclamação graciosa e a instauração da execução - verificados em 1997, isto é, antes da publicação da LGT);
― no acórdão recorrido não relevou qualquer paragem do processo de impugnação, mas apenas e tão só a paragem da própria execução, determinada pela penhora do imóvel oferecido pelo contribuinte como garantia; já para a decisão do acórdão fundamento, relevou a constatação da paragem dos dois processos determinantes da interrupção, uma resultante da garantia prestada (no processo de execução) e outra resultante de inércia dos serviços da AT (na paragem do processo de reclamação);
― apesar de o acórdão fundamento reconhecer apenas a relevância do primeiro facto interruptivo (enquanto o acórdão recorrido admite, em abstracto, a relevância de vários factos interruptivos) esta diferença entre as duas decisões não consubstancia uma efectiva oposição, a qual só se verifica quando a divergência diz respeito ao fundamento essencial e último dos julgados em questão. Não sendo esse o caso dos autos, já que aquela questão não constitui o fundamento básico do julgado, mas uma mera hipótese sem consequências no caso concreto.
Na verdade, apenas é relevante para fundamentar o recurso por oposição de julgados, a oposição entre soluções expressas, sendo que a oposição deverá existir relativamente às decisões propriamente ditas e não em relação aos seus fundamentos (não bastando a pronúncia implícita ou a mera consideração colateral, tecida no âmbito da apreciação de questão distinta) - cfr. Jorge de Sousa e Simas Santos, Recursos Jurisdicionais em Contencioso Fiscal, p. 424, acs. do Plenário deste STA, de 15/11/2006, rec. nº 387/05, bem como os acs. do Pleno desta Secção do STA, de 15/9/2010, recs. nºs. 344/2009 e 881/2009.
4.4. Em suma, os arestos em confronto decidiram a mesma questão de forma distinta, não por força de divergência de entendimentos jurídicos, mas, antes, por força de diferentes quadros factuais que julgaram provados: apesar de em ambos os casos estar em causa a contagem do prazo de prescrição e a eventual relevância da garantia prestada na execução, as decisões adoptadas não decorrem de um efectivo dissenso jurídico, antes decorrendo, apenas, das específicas circunstâncias das situações objecto de julgamento e das normas legais que eram, respectivamente, aplicáveis.
E relativamente à invocada relevância da dedução da reclamação graciosa invocada pelo recorrente e que este erige como factor de divergência entre ambos os acórdãos, verifica-se que, como acima se disse, o acórdão recorrido não lhe faz qualquer referência, nem tal facto consta, sequer, da factualidade provada no acórdão recorrido.
5. Pelo exposto, porque a oposição de soluções jurídicas pressupõe identidade substancial das situações fácticas, embora esta deva ser entendida não como uma total identidade dos factos mas apenas como a sua subsunção às mesmas normas legais, é de concluir que, no caso presente e no contexto factual e jurídico acima referenciado, a diversidade de soluções a que o Tribunal chegou nos dois casos em confronto não determina qualquer oposição de julgados, na medida em que não se verificam nem a alegada identidade substancial das situações fácticas em confronto nem divergência de soluções quanto à mesma questão de direito.
E, assim sendo, por falta dos pressupostos do recurso de oposição de julgados, este deve ser considerado findo, atento o disposto no nº 5 do art. 284º do CPPT.
