01134/15 - Supremo Tribunal Administrativo

I - De harmonia com o disposto no nº 2 do art. 25º do RJAT (DL nº 10/2011, de 20/1) a decisão arbitral sobre o mérito da pretensão deduzida que ponha termo ao processo arbitral é susceptível de recurso para o Supremo Tribunal Administrativo quando esteja em oposição, quanto à mesma questão fundamental de direito, com acórdão proferido pelo Tribunal Central Administrativo ou pelo Supremo Tribunal Administrativo. II - A este recurso é aplicável, com as necessárias adaptações, o regime do recurso para uniformização de jurisprudência regulado no artigo 152º do Código de Processo nos Tribunais Administrativos, não podendo ser admitido se a orientação perfilhada no acórdão impugnado estiver de acordo com a jurisprudência mais recentemente consolidada do Supremo Tribunal Administrativo.

Acordam no Pleno da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo: Z…….. – Empreendimentos Turísticos, SA., vem, nos termos do n.º 2 do artigo 25.º do Regime Jurídico da Arbitragem em Matéria Tributária (RJAT), interpor recurso para este Supremo Tribunal da decisão arbitral proferida em 23 de Junho de 2015, no processo n.º 730/2014, por alegada contradição com o decidido no Acórdão deste STA de 16 de Dezembro de 2009, proferido no recurso n.º 0936/09, transitado em julgado. A recorrente termina a sua alegação de recurso formulando as seguintes conclusões: a.Nos termos do artigo 25.° , n.º 2 do Decreto-Lei n.º 10/2011 , de 20 de janeiro, é admissível recurso do mérito da decisão arbitral para o Supremo Tribunal Administrativo, quando a mesma esteja em oposição, quanto à mesma questão fundamental de direito, com acórdão proferido pelo Tribunal Central Administrativo ou pelo Supremo Tribunal Administrativo; b.No caso em apreço, verifica-se que a decisão arbitral encontra-se em oposição, quanto à mesma questão fundamental de direito, com os Acórdãos do Supremo Tribunal Administrativo, proferido no processo n.º 0936/09, datado de 16.12.2009 e no processo n.º 0120/10, datado de 14.04.2010; c.A posição assumida pelo Tribunal Arbitral, de que as isenções de IMT e Imposto do Selo constantes do artigo 20.° do Decreto-Lei n.º 423/83 , de 5 de dezembro dependem da circunstância de as aquisições de prédios ou de frações autónomas em causa terem como destino a efetiva instalação de empreendimentos qualificados de utilidade turística e não de aquisição de unidades de alojamento por consumidores finais, ainda que integradas no empreendimento em causa se encontrem afetas à exploração turística, é manifestamente oposta à posição assumida no Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, proferido no processo n.º 0936/09, datado de 16.12.2009 e no processo n.º 0120/10, datado de 14.04.2010, nos termos do qual se sufragou que as referidas isenções seriam aplicadas automaticamente desde que estivessem reunidos os seguintes pressupostos (i) a fração adquirida se destine à instalação de empreendimentos turísticos e (ii) que esses empreendimentos turísticos tenham sido qualificados de utilidade turística, mesmo que essa qualificação tenha sido atribuída a título prévio, as quais se encontram verificadas no caso subjudice; d.Da análise da factualidade subjacente aos casos descritos nos Acórdãos proferidos pelo Supremo Tribunal Administrativo nos processos n.ºs 0936/09, datado de 16.12.2009 e 0120/10, datado de 14.04.2010 e no caso sub judice verifica-se que a mesma é idêntica, porquanto, (a) todas as frações adquiridas já se encontravam aptos a funcionar e a realizar a sua função turística, (b) todas as frações adquiridas destinavam-se à instalação de empreendimentos turísticos (mas sem a construção ou melhoramento das infraestruturas), (c) todos os empreendimentos turísticos tenham sido qualificados de utilidade turística, (d) em todas as escrituras públicas foi declarado pelo Notário que a operação estava isenta de IMT e parcialmente isenta de Imposto do Selo e (e) em todas as escrituras o entendimento sufragado pelo Notário foi, igualmente, admitido pelas Conservatórias do Registo Predial que procederam ao registo da aquisição sem a apresentação do comprovativo do pagamento do IMT e da totalidade do Imposto do Selo; e.Para além de ser frontalmente oposto aos Acórdãos do Supremo Tribunal Administrativo, proferido no processo n.º 0936/09, datado de 16.12.2009 e no processo n.º 0120/10, datado de 14.04.2010, verifica-se, ainda, que o Arbitral não atendeu a ratio do artigo 20.° , n.º 1 do Decreto-Lei n.º 423/83 , de 5 de dezembro, na medida em que o referido preceito legal (tal como o RJIEFET) teve em vista fomentar a atividade turística, em prol da promoção de uma oferta de alta qualidade (essencial à política de turismo traçada pelo Governo da altura), o que pressupõe não só a criação de condições - maxime fiscais - favoráveis à construção de empreendimentos turísticos, mas naturalmente também à sua utilização efetiva para fins turísticos; f.O RJIEFET tem em vista a divisão entre a propriedade das unidades de alojamento e a administração e exploração do empreendimento é de tal forma intrínseca ao regime jurídico dos empreendimentos que se encontrem em regime de propriedade plural, sendo que as entidades que adquirem uma unidade de alojamento num empreendimento turístico constituído ao abrigo do regime previsto no RJIEFET, não pode dar-lhe outro destino senão a exploração para fins turísticos, sendo inclusivamente obrigado a mantê-lo equipado e pronto para ser locado para essa finalidade; g.Ou seja, por natureza, as unidades de alojamento que compõem um aldeamento turístico - tituladas pelo correspetivo alvará de loteamento - destinam-se a ser vendidos a terceiros pela empresa proprietária e exploradora do empreendimento turístico, sendo esta aliás não só a principal característica distintiva destes empreendimentos face aos estabelecimentos hoteleiros ou similares, como um dever legal cujo incumprimento leva à caducidade da autorização de utilização do empreendimento para fins turísticos, razão pela qual a efetiva instalação de empreendimentos qualificados de utilidade turística apenas se verifica aquando da aquisição por terceiros (in casu, a ora Recorrente); h.Verifica-se, assim, não corresponder minimamente à realidade que só o promotor que adquire um imóvel para nele constituir um empreendimento turístico ou para nele realizar obras de melhoria realiza um investimento turístico, já que são os próprios adquirentes das frações que realizam o mesmo investimento logo na fase de licenciamento e construção do empreendimento (dita de "instalação" pela Administração Tributária) mediante o pagamento de um sinal e dos subsequentes reforços de sinal por ocasião da celebração dos contratos-promessa; i.Assim sendo, estando em causa um aldeamento turístico sujeito ao regime de propriedade plural - em que cada fração autónoma constitui um elemento funcional (unidade de alojamento) integrante da unidade organizacional erigida para a prestação de serviço de exploração turística (o empreendimento turístico) -, a primeira aquisição de cada um desses elementos funcionais, porque destinada a viabilizar a entrada em funcionamento de cada um deles e, por conseguinte, do empreendimento no seu todo, enquadra-se ainda no processo de instalação do empreendimento, reunindo, assim, as condições legais para beneficiar da isenção fiscal prevista no artigo 20.° do Decreto-Lei n.º 423/83 , de 5 de dezembro; j.Ainda que o Tribunal Arbitral considerasse não estarem verificados todos os pressupostos legais de que depende a aplicação da isenção total de IMT e parcial de Imposto do Selo prevista no artigo 20.° do Decreto-Lei n.º 423/83 , de 5 de dezembro, a posição (e expectativa jurídica) da Recorrente sempre carecia de tutela - a par aliás de muitos outros proprietários de alojamentos turísticos -, porquanto a mesma investiu largas somas na aquisição de um imóvel tendo por base a fundada confiança na legalidade do entendimento sancionado à data pela Administração Tributária, pela generalidade dos notários e pela própria jurisprudência, o qual ia no sentido da aplicabilidade da isenção total de IMT e parcial de Imposto do Selo prevista no artigo 20.° do Decreto-Lei n.º 423/83 , de 5 de dezembro às situações idênticas à aqui em análise; k.A atuação da Administração Tributária (dos Notários e da própria jurisprudência) ao longo dos vários anos que antecederam a aquisição efetuada pela Recorrente, ainda assim, criou expectativas legítimas de atuação na esfera da Recorrente, as quais merecem tutela, nos termos dos artigos 68.º-A da Lei Geral Tributária e 2.° da Constituição da República Portuguesa, porquanto o princípio de proteção da confiança assume-se como princípio classificador do Estado de Direito Democrático, e implica um mínimo de certeza e de segurança nos direitos e nas expectativas juridicamente criadas a que está imanente a proteção da confiança dos cidadãos e da comunidade na ordem jurídica e na atuação do Estado; I.O princípio da confiança legítima visa assegurar aos operadores económicos uma certa estabilidade, continuidade ou permanência das situações jurídicas constituídas ao abrigo de determinada legislação, na medida em que impõe à Administração, quando esta decida proceder à modificação da perspetiva sobra a forma de aplicação de determinado regime legal, temperar tal modificação com o estabelecimento de medidas transitórias adequadas a proteger os interessados contra as ditas alterações, o mesmo é dizer contra o arbítrio da Administração, uma vez que a aplicação da lei a determinado caso concreto tem por base uma nova interpretação por parte da Administração. Assim, o princípio da confiança legítima proíbe, assim, a mudança do critério administrativo que assuma características materialmente retroativas e lese as legítimas expectativas do contribuinte; m.A expectativa da Recorrente merece plena tutela na medida em que (i) a posição assumida ao longo dos anos pela Administração Tributária (apoiada pela interpretação legal dos Notários e da própria jurisprudência) traduziu-se numa atuação administrativa criadora de confiança, (ii) a situação de confiança verificou-se e, nessa medida, (iii) a Recorrente investiu nessa confiança, (iv) conformando os seus procedimentos com as orientações resultantes da atuação da Administração; n.A atuação da Administração Tributária criou expectativas legítimas de atuação na esfera da Recorrente - as quais foram aumentadas após o reconhecimento da isenção a que alude o artigo 20.º do Decreto-Lei n.º 423/83 , de 5 de dezembro pelo Notário que interveio na escritura e, ainda, pela própria Conservatória do Registo Predial -, as quais merecem tutela, designadamente por a mesma ter procedido em conformidade; o.A "revogação" com efeitos retroativos a posição e atuação veiculadas pela Administração Tributária ao longo dos anos - e sufragadas pelos Notários e pela jurisprudência - e, em consequência, a emissão de liquidações adicionais de IMT e de Imposto do Selo retrospetivas ao abrigo de uma nova interpretação do regime tributário aplicável (divergente da primeira) representa uma quebra intolerável do princípio da confiança, em especial na sua vertente subjetiva, e consubstancia, em consequência, uma violação do principio da boa-fé e do princípio da não retroatividade, seu corolário, por parte da Administração, porquanto, não pode a Administração Tributária exigir do contribuinte a previsão de futuras alterações interpretativas suscetíveis de o afetar no âmbito das operações que pratica; p.A Administração Tributária (e os Tribunais) não poderá deixar de salvaguardar as situações pretéritas geradas ao abrigo da posição e atuação por si adotada ao longo de diversos anos - aliás confirmada pelos Notários e pelas Conservatórias do Registo Predial -, de harmonia com o princípio nacional e comunitário da confiança legítima, também denominado princípio da proteção da confiança, razão pela qual conclui que as liquidações oficiosas de IMT e Imposto do Selo melhor identificadas supra, contendem com o artigo 68.° da Lei Geral Tributária e com os princípios da segurança jurídica e da proteção da confiança, essenciais num Estado de Direito e ínsitos no Direito da União Europeia, ao pretender aplicar retroativamente a interpretação da Administração Tributária quanto à isenção do imposto; q.Aceitar-se a tributação de um facto tributário com base na assunção de uma posição/interpretação quanto à aplicabilidade do artigo 20.° do Decreto-Lei n.º 423/83 , de 5 de dezembro posterior à vigente à data dos factos - a qual era e foi aceite unanimemente por todos os intervenientes (Administração Tributária, Notários, Conservatórias e os próprios Tribunais) - será admitir a aplicação retroativa de (novas) condições para a concessão da isenção a que alude o citado preceito legal, o que configura uma violação dos princípios da não retroatividade e da boa fé, por violação do disposto nos artigos 2.°, 103.° e 266.°, n.º 2 da Constituição da República Portuguesa; r.A liquidação oficiosa do IMT e do Imposto do Selo viola, igualmente, o princípio da igualdade, constitucionalmente consagrado nos artigos 13.° e 266.° , n.º 2 da Constituição da República Portuguesa e no artigo 6.° do Código do Procedimento Administrativo , o qual vincula a Administração Tributária a adotar, nas suas relações com os contribuintes, igual tratamento em relação a situações idênticas, impondo, simultaneamente, que seja tratado de forma distinta aquilo que é jurídico ou materialmente desigual (auto vinculação da Administração); s.Em face de tudo o referido não pode a Recorrente deixar de requer a Vossas Excelências que concedam provimento ao presente Recurso e, em consequência, procedam à revogação da decisão do Tribunal Arbitral, uniformizando a Jurisprudência no sentido aqui preconizado pela Recorrente, o que se requer. Nestes termos, e nos mais de Direito que Vossas Excelências doutamente suprirão, deverá o presente Recurso ser dado como procedente, por provado e, em consequência, ser revogada a decisão recorrida, por ilegal, e substituída por outra que determine a ilegalidade da decisão perfilhada pelo Tribunal Arbitral e a sua consequente anulação, dando-se provimento ao peticionado pela ora Recorrente, uniformizando-se a Jurisprudência do Supremo Tribunal Administrativo no sentido dos Acórdãos fundamento aqui invocados, tudo com as legais consequências. Contra-alegou a entidade recorrida, apresentando as seguintes extensas conclusões: 1.O presente recurso para uniformização de jurisprudência, interposto por Z………. - Empreendimentos Turísticos, S.A., tem por base alegada oposição entre decisão proferida por Tribunal Arbitral em matéria Tributária, constituído sob a égide do Centro de Arbitragem Administrativa (CAADJ, no âmbito do processo arbitral que correu termos sob o 730/2014-1 (adiante designada por Decisão arbitral) e o douto Acórdão proferido pelo Supremo Tribunal no âmbito do Processo n.º 0936/09, a 16/12/2009 (Acórdão fundamento). 2.Estatui o n.º 2 do artigo 25º do RAJT que as decisões arbitrais são passíveis de recurso para o Supremo Tribunal Administrativo caso estejam em oposição, quanto à mesma questão fundamental de direito, com acórdão proferido pelo Tribunal Central Administrativo ou pelo Supremo Tribunal Administrativo. 3.Recurso que, de acordo com o n.º 3 do aludido artigo, segue com as necessárias adaptações o regime de recurso para uniformização de jurisprudência regulado no artigo 152.º do Código de Processo nos Tribunais Administrativos (CPTA). 4.Relativamente àquilo em que se deve concretizar a "questão fundamental de direito" afigura-se essencial a existência de identidade da questão de direito sobre a qual se debruçaram os acórdãos em confronto, que tem subjacente a identidade dos respectivos pressupostos de facto, e ainda que a oposição decorra de decisões expressas e não meramente implícitas. 5.Salvo o devido respeito, o recurso apresentado falha na verificação destes pressupostos. 6.Nos termos da decisão arbitral, ora recorrida, os factos dados como não provados devem-se à ausência ou insuficiência de prova a seu respeito, no sentido de convencer o Tribunal, para lá de qualquer dúvida razoável, da respectiva ocorrência, sendo de realçar que a prova testemunhal foi muito clara ao referir que a fase da instalação teria já precedido a alienação da fracção autónoma, em termos de o próprio apartamento adquirido pela Requerente se encontrar a ser explorado directamente pela entidade vendedora, no período anterior à aquisição por aquela. 7.Quanto à questão de direito, entendeu o Tribunal Arbitral que: «Para formar a sua convicção, o Tribunal terá que determinar o âmbito de aplicação das isenções prevista no artigo 20º , nº 1, do Decreto-Lei nº 423/83 , de 5 de dezembro, o que implica determinar o sentido e alcance da norma aí prevista quanto ao segmento "aquisições de prédios ou frações autónomas com destino à instalação de empreendimentos qualificados de utilidade turística." 8.Conforme se demonstrará, não existe oposição ou contradição entre a Decisão Arbitral Recorrida e o Acórdão Fundamento, por não se verificar identidade das situações de facto, nem identidade quanto à questão fundamental de direito e a decisão impugnada estar em sintonia com a jurisprudência mais recentemente consolidada do Supremo Tribunal Administrativo. 9.Conforme se pode ler no douto Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo (Pleno da Secção do CT) de 07-05-2014, proferido no âmbito do recurso nº 063/13: «Atento o disposto no art. 27.º , alínea b) do ETAF, no art. 284.º do CPPT e no art. 152.º do CPTA, o recurso por oposição de acórdãos interposto em processo judicial tributário instaurado após 1 de Janeiro de 2004 (data da entrada em vigor do ETAF de 2002) depende da verificação cumulativa dos seguintes requisitos legais: que se verifique contradição entre o acórdão recorrido e o acórdão fundamento sobre o mesma questão fundamental de direito e que não ocorra a situação de a decisão impugnada estar em sintonia com a jurisprudência mais recentemente consolidada do Supremo Tribunal Administrativo. 10.Confrontando a Decisão Arbitral Recorrida e o Acórdão Fundamento, verificamos que não existe identidade de situações de facto. 11.Na Decisão Arbitral recorrida não resulta que a aquisição da fracção em causa se destinou a permitir a continuidade do processo de instalação do empreendimento de utilidade turística, concorrendo para que ele possa passar, progressivamente à fase de funcionamento e exploração, com a abertura gradual ao público das suas unidades de alojamento; sendo de realçar que a prova testemunhal foi muito clara ao referir que a fase de instalação teria já precedido a alienação da fracção autónoma, em termos de o próprio apartamento adquirido pela Requerente se encontrar a ser explorado directamente pela entidade vendedora, no período anterior à aquisição por aquela; foi à data da escritura de compra e venda da fracção, que foi celebrado um contrato de exploração turística através do qual o proprietário/vendedor concedeu à Requerente o direito de exploração turística do apartamento. 12.Já no Acórdão Fundamento, de acordo com a matéria dada como assente, estamos perante factos distintos, tais como o facto da exploração turística da fracção adquirida encontrar-se assegurada por contrato de exploração turística, celebrado entre a impugnante e a empresa exploradora, em 19 de Setembro de 2003, portanto três anos antes da outorga da escritura pública de compra e venda. 13.No Acórdão Fundamento não se coloca em crise se a fracção adquirida se destinaria à instalação de empreendimento qualificado de utilidade turística. Sendo que o hiato temporal decorrente da publicação do despacho proferido pelo Secretário de Estado do Turismo, confirmando a utilidade turística atribuída a título prévio, ao Aldeamento Turístico ………., e a realização da escritura pública de compra e venda da fracção, foi de apenas 3 meses. 14.Enquanto na Decisão Arbitral recorrida temos que entre a publicação do despacho do Gabinete do Secretário de Estado do Turismo a confirmar a utilidade turística, atribuída a título prévio, ao empreendimento X……… Resort, em 21/07/2008 e a outorga da escritura pública de compra e venda da fracção, decorreu mais de 3 anos. 15.Ainda que se entenda existir alguma similitude entre a factualidade em que se funda a decisão recorrida e aquela em que se funda o acórdão fundamento, não é substancialmente idêntico o quadro factual em que se suportam essas duas decisões, nem está em causa a mesma questão jurídica. 16.Efectivamente, existe uma diferença na questão fundamental de direito colocada. 17.No caso da Decisão Arbitral recorrida, a questão jurídica em apreciação é a de determinar o âmbito de aplicação das isenções prevista no artigo 20.º , n.º 1, do Decreto-Lei n.º 423/83 , de 5 de Dezembro, isto é, determinar o sentido e alcance da norma aí prevista, quanto ao segmento "aquisições de prédios ou frações autónomas com destino à instalação de empreendimentos qualificados de utilidade turística." Tendo, nessa sede, a Recorrente defendido que a correta interpretação do artigo 20.º , n.º 1, do Decreto-Lei n.º 423/83 , de 5 de dezembro, dita que se incluam no seu âmbito as transmissões efetuadas para os adquirentes das frações, beneficiando estes do mesmo estatuto privilegiado que o legislador quis conferir ao promotor imobiliário, não se cingindo o benefício em causa a este último. 18.E, tendo a entidade Recorrida, aludido que, uma vez que a utilidade turística a que alude o artigo 20.º, n.º 1, foi requerida e atribuída à empresa que construiu o empreendimento, os sujeitos passivos que adquiriram os imóveis à referida sociedade adquiriram-nos num empreendimento já construído e instalado, pelo que não poderiam beneficiar das referidas isenções de Imposto do Selo e de IMT. Em defesa da sua tese a AT invocou o decidido no Acórdão uniformizador do Supremo Tribunal Administrativo de 23.01.2013, no âmbito do processo n.º 968/12, no qual se pode ler que "não estando em causa a aquisição de prédios ou de frações autónomas destinados à construção/instalação de empreendimentos turísticos, mas sim a aquisição de unidades de alojamento por consumidores finais, ainda que porque integradas no empreendimento em questão se encontrem afetas à exploração turística, a mesma não pode beneficiar das isenções consagradas no artigo 20.º , n.º 1, do Decreto-Lei n.º 423/83 , de 5 de dezembro". 19.Já no Acórdão Fundamento, as questões jurídicas em apreciação consistiam em saber se o disposto na alínea 22) do art. 3.º do Decreto-Lei n.º 455/88 , de 30 de Dezembro revogou integralmente os artigos 16.º a 27.º do Decreto-Lei n.º 423/83 ,de 5 de Dezembro e se os benefícios fiscais, referidos no artigo 20.º, n.º 1 do mesmo diploma, se aplicam automaticamente ou carecem de estar especificados e reconhecidos no despacho do Secretário de Estado do Turismo, que atribui a utilidade turística ao empreendimento onde se insere a fracção adquirida pelo recorrente. 20.Ora, na Decisão Arbitral recorrida, não se colocou, nem se apreciou nenhuma daquelas questões. 21.Pelo que, não existe identidade da questão fundamental de direito. 22.Na Decisão Arbitral recorrida, a questão suscitada ao Tribunal Arbitral é a de determinar única e exclusivamente se a aquisição pela ora recorrente, efectuada em 2011, de uma fracção autónoma que constitui unidade de alojamento do aldeamento turístico e que integra um empreendimento turístico a que foi reconhecido o estatuto de utilidade turística, se destinou ainda à instalação desse empreendimento ou se integra, pelo menos, no processo de concretização dessa instalação, ou se, pelo contrário, o empreendimento já se encontrava instalado à data da aquisição. 23.Dito de outro modo, importava ao Tribunal a quo indagar se a aquisição de imóvel integrado em empreendimento a que foi atribuída utilidade turística se destinou à instalação de um empreendimento turístico ou antes à sua exploração. 24.A questão sub judice na decisão recorrida afigurou-se, por conseguinte, como sendo uma questão de direito, respeitante à determinação do sentido e alcance do artigo 20º , nº 1 do Decreto-lei nº 423/83 , de 05/12, no que se refere ao inciso «aquisições de prédios ou fracções autónomas com destino à instalação de empreendimentos qualificados de utilidade turística». 25.Questão fundamental de direito que, reitere-se, não foi suscitada no acórdão fundamento. 26.Sendo que na decisão recorrida, o Tribunal Arbitral concluiu não assistir razão à Requerente «tal como decorre da fundamentação cristalina do Acórdão do STA, de 23/1/2013, no processo n.º 968/12, e que deu origem ao acórdão uniformizador de jurisprudência n.º 3/2013, publicado no DR, 19 série, n.º 44, de 04/03/2013, para a qual se remete ( ... ) pois é apenas em relação aos promotores dos empreendimentos - os únicos que suportam o risco do investimento imobiliário e que são responsáveis pela obtenção das licenças necessárias a tornar os empreendimentos aptos a funcionar e a realização a sua função turística - que faz sentido atribuir o benefício de isenção quer de Imposto do Selo, quer de IMT, o qual não é, portanto, extensível àqueles que posteriormente o utilizam ou exploram, mesmo que através da compra das respectivas unidades de alojamento. 27.Por outro lado, o referido preceito legal faz depender a aplicação das isenções de Imposto do Selo e de IMT da circunstância de as aquisições de prédios ou de fracções autónomas em causa terem como destino o "instalação de empreendimentos qualificados de utilidade turística", o que não se verifica na aquisição efectuada pela Requerente, que se insere já na fase de exploração do empreendimento» 28.A questão jurídica em apreciação no acórdão fundamento, é a de saber se o disposto na alínea 22) do art. 3º do Decreto-Lei nº 485/88 , de 30 de Dezembro, deve ser interpretado no sentido de que o legislador pretendeu revogar as isenções relativas à contribuição industrial e ao imposto complementar - Secção A e B (previstas no artº 16º , nº 1 alínea a) do Decreto-Lei nº 423/83 , de 5 de Dezembro) e todas as previstas nos arts. 16º a 27º que se relacionem com a contribuição industrial e imposto complementar - Secção A e B - e não no sentido de que tal norma revogou integralmente os artigos 16º a 27º do Decreto-Lei nº 423/83 , de 5 de Dezembro e se os benefícios isenção de sisa (hoje IMT) e de redução de imposto de selo teriam que estar especificados e reconhecidos no despacho do Secretário de Estado do Turismo, no qual é reconhecida a utilidade turística à fracção adquirida pelo recorrente. 29.Nele decidiu-se que «reconhecida a utilidade turística à fracção adquirida pelo recorrente, por despacho do Secretário de Estado do Turismo, de 25.08.2006, beneficiava aquele de isenção de sisa (hoje IMT) e de redução de imposto de selo, benefícios estes de aplicação automática e sem necessidade de os mesmos estarem reconhecidos no citado despacho.». 30.Razão, porque se decidiu, como se pode ver pelo respectivo sumário, o seguinte: O disposto na alínea 22) do art. 3º do Decreto-Lei nº 485/88 , de 30 de Dezembro, deve ser interpretado no sentido de que o legislador pretendeu revogar as isenções relativas à contribuição industrial e ao imposto complementar - Secçao A e B (previstas no artº 16º , nº 1 alínea a) do Decreto-Lei nº 423/83 , de 5 de Dezembro) e todas as previstas nos arts. 16º a 27º que se relacionem com a contribuição industrial e imposto complementar - Secção A e B - e não no sentido de que tal norma revogou integralmente os artigos 16º a 27º do Decreto-Lei nº 423/83 , de 5 de Dezembro. Após a redacção dada ao art. 16º , nº 4 do Decreto-Lei nº 423/83 , de 5 de Dezembro, pelo arte 4º do Decreto-Lei nº 38/94 , de 8 de Fevereiro, a definição, a medida e prazos dos benefícios fiscais a conceder a empreendimentos de utilidade turística, no despacho de atribuição de utilidade turística, apenas passou a ser obrigatória relativamente a isenção ou redução de taxas devidas por licenças aos governos civis e à Direcção-Geral de Espectáculos. Assim, nos casos referidos no art. 20º, nº 1, do mesmo diploma - isenção de sisa e do imposto sobre sucessões e doações e redução do imposto do selo - os benefícios fiscais aí previstos aplicam-se automaticamente, desde que cumpridos os requisitos estabelecidos naquele mesmo diploma. Deste modo, reconhecida a utilidade turística à fracção adquirida pela recorrente, por despacho do Secretário de Estado do Turismo, de 25.08.2006, beneficiava aquele de isenção de sisa (hoje IMT) e de redução de imposto de selo, benefícios estes de aplicação automática e sem necessidade de os mesmos estarem reconhecidos no citado despacho. 31.Logo, só pode concluir-se não se ter apreciado em ambos os acórdãos a mesma questão fundamental de direito, inexistindo qualquer oposição de soluções jurídicas. 32.Pelo que, o presente Recurso para Uniformização de Jurisprudência não poderá proceder, mantendo-se integralmente a Decisão Arbitral Recorrida. 33.Acresce-se que a decisão impugnada está em sintonia com a jurisprudência mais recentemente consolidada do Supremo Tribunal Administrativo. 34.Sobre o alcance da expressão "jurisprudência mais recentemente consolidada", no acórdão do Pleno da 5.ª Secção, de 02.05.2012- Processo nº 0895/2011, escreveu-se o seguinte: "Sobre a expressa o "jurisprudência recentemente consolidada", escreveram Mário Aroso e Carlos Cadilha - Comentário ao CPTA, 3ª edição, pág. 1010: "Se o acórdão impugnado seguir o entendimento expresso pelo Pleno no âmbito de um julgamento ampliado de revista ou em anterior acórdão uniformizador, não tem, na verdade, justificação submeter a questão de novo à apreciação do Pleno. Face à literalidade do preceito, a possibilidade de não admissão do recurso também existe quando o acórdão impugnado se conforme com a jurisprudência pacífica e uniforme do STA, mesmo quando tirada pelas subsecções ou, pelo menos, com a jurisprudência firme que se tenha consolidado mais recentemente". 35.A Decisão Arbitral Recorrida adoptou, quanto à questão fundamental, a posição assumida, no Acórdão uniformizador de jurisprudência do Supremo Tribunal Administrativo n.º 3/2013 (proc. n.º 968/12), publicado na 1.ª série do Diário da República de 04 de Março de 2013, proferido em julgamento ampliado, nos termos do artigo 148.º do Código de Processo nos Tribunais Administrativos, que firmou o seguinte entendimento: o conceito de «instalação», para efeitos dos benefícios a que se reporta o nº 1 do art. 20º , do Decreto-Lei nº 423/83 , de 5 de Dezembro, reporta-se à aquisição de prédios (ou de fracções autónomas) para construção de empreendimentos turísticos, depois de devidamente licenciadas as respectivas operações urbanísticos, visando beneficiar as empresas que se dedicam à actividade de promoção/criação dos mesmos e não os adquirentes de fracções autónomas em empreendimentos construídos/instalados em regime de propriedade plural, uma vez que esta tem a ver com a «exploração» e não com a «instalação». 36.Tendo em conta a suprema importância da uniformidade na interpretação e aplicação da lei e que encontra consagração no art. 8º , nº 3, do Código Civil - ao impor ao julgador o dever de considerar todos os casos que mereçam tratamento análogo, a fim de obter uma interpretação e aplicação uniformes do direito, a jurisprudência firmada no referido acórdão uniformizador de jurisprudência n.º 3/2013 do Supremo Tribunal Administrativo tem sido reiterada em sucessivos acórdãos daquele tribunal superior. 37.E assim sendo, temos de concluir que a decisão recorrida seguiu jurisprudência recentemente consolidada do Supremo Tribunal Administrativo, pelo que o presente recurso deverá ser julgado findo. 38.Verifica-se assim que a interpretação da norma, efectuada na Decisão Recorrida, está correcta e foi amplamente confirmada pela jurisprudência em vigor, de onde resulta que carece de qualquer sustentação legal a tese defendida pela Recorrente. 39.Destarte, não se vislumbra qualquer ilegalidade na decisão proferida pelo acórdão recorrido quanto à apreciação da matéria de facto e de direito, decisão essa que não merece, pois, qualquer censura. 40.Noutro sentido, terá também de se desconsiderar a argumentação da Recorrente de que os actos de liquidação praticados pela Recorrida violam princípios constitucionalmente consagrados, nomeadamente os princípios da confiança e certeza jurídicas e da boa-fé. 41.Na verdade, o acto teve em observância os preceitos normativos que regulam o exercício do direito de liquidar o tributo. 42.E ao praticar o acto de liquidação do imposto, a Requerida, aqui Recorrente, mais não fez que repor a legalidade a que está constitucionalmente e legalmente obrigada - conforme artigo 266.º , n.º 1 da Constituição da República Portuguesa e artigo 3.º do Código do Procedimento Administrativo . 43.O princípio da boa-fé deve orientar a actuação administrativa quando esta se afigura discricionária e não legalmente vinculada, como sucedeu in casu. 44.Com efeito, constatando-se, atenta a previsão do n.º 1 do artigo 20.º do Decreto-Lei n.º 423/83 , de 5 de Dezembro, que o Requerente beneficiou de uma isenção de imposto indevida, impunha-se à Administração Fiscal proceder à liquidação do imposto devido, o que fez nos termos legalmente previstos. 45.Em face desta realidade, não basta ao Requerente alegar que agiu na convicção de que estava a actuar dentro das fronteiras da legalidade com o intuito de fundamentar uma alegada actuação de má-fé administrativa. 46.Apurando-se, como se apurou, que a transmissão do imóvel não reunia, ab initio, os requisitos legais para beneficiar de isenção de IMT e de imposto de selo, inexiste na esfera jurídica da Recorrente qualquer legítima expectativa merecedora de tutela. 47.A este propósito cumpre ainda referir que a referência, indevida, na escritura de aquisição da fracção, à isenção de IMT não impede a Recorrida de promover a reposição da legalidade, nos termos da lei; 48.Na medida em que, ao contrário do argumentado pela Recorrente, não constituem o notário ou o conservador crivos absolutos e inapeláveis de controlo da legalidade dos actos em que participem; 49.O Notário e o Conservador são autoridades públicas incumbidas de um dever de fiscalização em geral, sem competências que lhes permita apurar da situação jurídico-tributária do contribuinte, substituindo-se à AT. 50.Sendo, sempre e naturalmente, admitida a rectificação da sua actuação, designadamente quando se verifique a assunção de uma incorrecta interpretação e aplicação da lei fiscal de que resulte a não liquidação indevida de imposto. Como sucedeu no caso em discussão nos autos. 51.A intervenção quer do Notário quer do Conservador, enquanto entidades públicas que no exercício da sua função interpretam e aplicam o direito, não confere à Recorrente uma qualquer legítima expectativa juridicamente protegida quanto à interpretação que possam fazer sobre o enquadramento jurídico-tributário da aquisição em apreço. 52.Veja-se que estas entidades apenas intervêm no exercício de uma função meramente fiscalizadora do cumprimento das obrigações fiscais, de harmonia com o consignado no art. 49º do CIMT e dentro dos limites da respectiva competência, não lhes cabendo substituir a AT. 53.Sobre a invocada violação de princípios constitucionais decorrente da aplicação da norma do n.º 1 do artigo 20.º do Decreto-lei n.º 423/83 , de 5 de Dezembro, já o Supremo Tribunal Administrativo se pronunciou em variados acórdãos, rejeitando, inequivocamente, tal arguição. Veja-se, a título de exemplo, o Acórdão proferido no Processo n.º 01046/13, de 2014-03-26; 54.«Assim, não sai violado o princípio da igualdade, já que só pode beneficiar da isenção quem preencher os respectivos requisitos. Não sendo os mesmos preenchidos a isenção tem de ser afastada, como foi (...) O mesmo se dirá quanto à protecção da certeza e confiança. Só haveria violação se, por hipótese, tivessem sido criadas expectativas posteriormente retirados, o que também não é o caso. A interpretação deste STA é no sentido claro de que só nos casos referidos existe isenção, pelo que, situações alheias não cabem na mesma isenção. 55.Também não se compreende muito bem a invocação do princípio da justiça social e da igualdade de oportunidades, nem o da violação do princípio da legalidade, os quais se podem aceitar no âmbito das leis e menos no da sua interpretação. 56.Na verdade, o facto de uma interpretação poder estar errada não acarreta necessariamente a sua inconstitucionalidade». A referida interpretação e aplicação do art. 20.º , n.º 1, do Decreto-Lei n.º 423/83 , independentemente da sua correcção, não viola disposição ou princípio constitucional algum. 57.Não assiste razão à Recorrente, que entende que na teleologia de ambas as normas estaria em causa a tutela dos mesmos objectivos extrafiscais (a promoção e o fomento da actividade turística), pelo que se a norma do artigo 47.º do EBF isenta de tributação, nos termos aí previstos, os proprietários de prédios integrados em empreendimentos turísticos, também a norma do n.º 1 do artigo 20.º do Decreto-Lei n.º 423/83 , de 5 de Dezembro, teria de admitir a isenção de tributação aos adquirentes de fracções autónomas em empreendimentos turísticos já instalados. 58.Para que uma interpretação extensiva, como a pretendida pela Recorrente, seja admissível teria de se demonstrar que o legislador dissesse menos do que aquilo que queria dizer, deixando fora da previsão da norma de isenção realidades que, efectivamente, pretendia abarcar. 59.Como se esclareceu no Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo proferido no Processo n.º 0592/2011, de 2011-11-23: "A interpretação extensiva pressupõe que, por via interpretativa, se conclua que o legislador "minus dixit quam votuit". (...) 60.Ora, no caso concreto, e bem pelo contrário, como vimos supra, o legislador, ao longo de variadas intervenções legislativas num considerável período histórico-temporal, nunca quis a isenção de sisa ou IMT na aquisição de fracções autónomas em empreendimentos turísticos já instalados, sendo certo que o poderia ter feito, se fosse essa, verdadeiramente, a sua intenção. 61.Como tal, terá de se considerar, de acordo com o n.º 3 do artigo 11.º do Código Civil , aplicável ex vi n.º 1 do artigo 11.º da Lei Geral Tributária, que o legislador, na formulação da norma do n.º 1 do artigo 20.º do Decreto-lei n.º 423/83 , de 5 de Dezembro, soube exprimir o seu pensamento em termos adequados; 62.Por outro lado, o que, como vimos, não preenche a previsão da norma do n.º 1 do artigo 20.º do Decreto-Lei n.º 423/83 , de 5 de Dezembro, que consagra uma isenção objectiva que visa beneficiar a actividade de instalação, podendo apenas requerer e beneficiar da mesma as empresas que se dediquem a instalar empreendimentos turísticos e não também as que pretendam dedicar-se à actividade de exploração dos mesmos (ou de fracções autónomas deles). 63.Por outras palavras, tendo a Recorrente agido, na aquisição de imóvel em causa, na qualidade de consumidor final, com a intenção declarada de o destinar à exploração turística, nunca poderia beneficiar de uma isenção que apenas contempla a actividade, necessariamente prévia, de instalação de empreendimentos qualificados de utilidade turística. 64.Face a todo o exposto, forçoso é concluir que não merece qualquer censura o escopo do vertido no douto aresto prolatado pelo Tribunal Arbitral, que perfilhou o entendimento da jurisprudência mais recentemente consolidada do Supremo Tribunal Administrativo sobre a questão fundamental, expresso no já referido Acórdão uniformizador de jurisprudência n.º 3/2013 e reafirmado em dezenas de acórdãos que, posteriormente àquele e em obediência ao aí consignado, foram emanados deste STA, pelo que o mesmo deverá permanecer incólume na ordem jurídica. Nestes termos, e nos mais de direito que V. Exas. doutamente suprirão, a) Deve ser rejeitado o presente recurso por não se encontrarem verificados os requisitos legais que permitem a admissão de recurso para uniformização de jurisprudência prevista no artigo 152.º do CPTA, Deve ser mantida a decisão proferida pelo Tribunal Arbitral, nos termos em que foi proferida, por não existir oposição com o Acórdão Fundamento, Deve ser mantida a decisão proferida pelo Tribunal Arbitral, nos termos em que foi proferida, por ser legal. O Sr. Procurador-Geral Adjunto neste Supremo Tribunal emitiu o seguinte parecer: Tal como a recorrente configura o recurso está em causa o âmbito de aplicação do benefício fiscal previsto no art 20.° do DL n.º 423/83 , de 5 de Dez.. Segundo a Recorrente, a decisão arbitral recorrida está em oposição quanto à mesma questão fundamental de direito com o douto Acórdão deste Supremo Tribunal de 16.12.2009, devidamente transitado, proferido no processo n.º 0936/09 (acórdão fundamento). A decisão arbitral é susceptível de recurso para este Supremo Tribunal, nos termos do n.º 2 do art. 25.º do DL n.º 10/2011 , quando esteja em oposição, quanto à mesma questão fundamental de direito, com acórdão proferido por este Tribunal ou pelo TCA, sendo aplicável, com as necessárias adaptações, o regime do recurso para uniformização de jurisprudência regulado no artigo 152.º do CPTA (n.º 3 do mesmo preceito). São requisitos de admissibilidade do recurso para uniformização de jurisprudência que exista contradição entre um acórdão do TCA e um outro anterior proferido pelo mesmo Tribunal ou pelo STA ou entre dois acórdãos do STA, que essa contradição respeita à mesma questão fundamental de direito, que não tenha havido substancial alteração da regulamentação jurídica, que o acórdão fundamento tenha transitado em julgado (cfr. a este propósito o douto Ac. do Pleno de 03.07.2013 - P. 01136/12) e que a decisão impugnada não esteja de acordo com a jurisprudência mais recentemente consolidada do STA (Cfr. o art 152º do CPTA). Para além disso, importa que as situações de facto sejam substancialmente idênticas nas decisões em confronto e que a oposição decorra de decisões expressas e não meramente implícitas. No caso em apreço, salvo melhor entendimento, não há contradição operante entre a decisão recorrida e o douto Acórdão fundamento quanto à questão acima enunciada, revendo-se o MP, no essencial, no conjunto de argumentos vertidos na douta "Contra-Alegação" da entidade recorrida. A decisão recorrida reitera, na verdade, acentua-se, a jurisprudência mais recentemente consolidada deste Supremo Tribunal. Com efeito, a questão apreciada pelo Tribunal Arbitral é em tudo semelhante àquela que foi examinada e decidida pelo douto Acórdão deste Supremo Tribunal n.º 3/2013, de 23.01.2013, com origem no Proc. n.º 968/12, em julgamento ampliado, nos termos do art. 148.º do CPTA, sendo presentemente pacífica a doutrina de que a aquisição de fracções integradas em empreendimentos turísticos, ainda que, afectas à exploração turística, não pode beneficiar das isenções consagradas no art. 20.º , n.º 1, do Decreto-Lei n.º 423/83 uma vez que essa aquisição, como é o caso, tem a ver com a exploração e não com a instalação a que alude o preceito. O conceito de «instalação» para efeitos do disposto no nº 1 do art. 20º , do DL nº 423/83 , de 5 de Dez. tem a ver, como se decidiu naquele douto aresto, com a aquisição de prédios (ou de fracções autónomas) para construção de empreendimentos turísticos, depois de devidamente licenciadas as respectivas operações urbanísticas, visando beneficiar as empresas que se dedicam à actividade de promoção/criação dos mesmos e não os adquirentes de fracções autónomas em empreendimentos construídos/instalados em regime de propriedade plural. Como aí vem referido «(o) benefício só tem justificação relativamente a quem procede à instalação do empreendimento e o coloca no mercado e não em relação a todos os que o utilizam e exploram, ainda que através da compra das suas unidades». Não se verificando, assim, salvo melhor entendimento, os requisitos do recurso do recurso para uniformização de jurisprudência previsto nas disposições conjugadas do art. 25°, nº 2 do RJAT e art. 152º do CPTA, sou de parecer que o presente recurso não deverá ser conhecido. Cumprido o estipulado no n.º 2 do artigo 92.º do CPTA, cumpre decidir em conferência no Pleno da Secção. Há que decidir previamente da verificação dos pressupostos substantivos dos quais depende o prosseguimento para conhecimento do mérito do presente recurso para uniformização de jurisprudência, a saber a existência de contradição entre a decisão arbitral recorrida e o Acórdão invocado como fundamento -acórdão proferido no processo 0936/09, datado de 16.12.2009 ( a recorrente havia indicado dois acórdãos fundamento proferidos por este STA contudo, por despacho datado de 13/10/2015, determinou-se considerar apenas este acórdão, aliás, seguindo a opção atempadamente feita pela recorrente )- relativamente à mesma questão fundamental de direito e bem assim a de que a decisão arbitral recorrida não se encontre em sintonia com a jurisprudência mais recentemente consolidada da Secção. Verificados aqueles pressupostos, haverá que conhecer do mérito do recurso, julgando se bem andou a decisão arbitral recorrida ao julgar procedente o pedido de pronúncia arbitral, anulando o acto de liquidação de IMT sindicado. Na decisão arbitral recorrida levou-se ao probatório a seguinte matéria de facto: A Requerente adquiriu, à sociedade V……….. – Empreendimentos Turísticos, SA, NIPC …………., em 29.07.2011, da fração G do prédio urbano inscrito na matriz predial da freguesia de ……….. sob o artigo 22571-G (atual artigo 13064 – G da freguesia …………). O prédio foi adquirido pelo valor de € 1.025.000,00. O supra indicado prédio encontra-se integrado no conjunto turístico "..........", também conhecido como "X……… Resort", o qual é formado pelo conjunto de empreendimentos turísticos conhecido como "U……….", sitos no ……….., freguesia de ……….., concelho de Albufeira, correspondendo ao apartamento ……. - ………, ……….., do tipo T-3, sendo parte integrante do empreendimento turístico denominado "Aldeamento Turístico X………", incluído no Conjunto Turístico "……..'', o qual é composto por várias unidades/frações - apartamentos, moradias em banda e isoladas - constituídos em regime de propriedade horizontal, e por instalações e equipamentos comuns, postos a disposição dos proprietários e utentes do Aldeamento Turístico. Na escritura pública de compra e venda, o notário fez menção às isenções de Imposto do Selo e de IMT prevista no artigo 20.º , n.º 1, do Decreto-Lei n.º 423/83 , de 5 de dezembro. (cf. afirmação da Requerente no pedido de pronúncia arbitral, confirmada pelo projeto de correções do relatório de inspeção). Nos termos do Despacho 23232/2007, de 31.07.2008, do Gabinete do Secretário de Estado do Turismo foi confirmada a utilidade turística, atribuída a título prévio, ao empreendimento Conjunto Turístico ………/ X………. Resort, de que é requerente V………… – Empreendimentos Turísticos, SA.. Em 29.07.2011, foi celebrado entre a Requerente, uma entidade terceira e a proprietária do empreendimento turístico – a sociedade V………- Empreendimentos Turísticos, SA., um contrato de exploração turística através do qual este concedeu à primeira o direito de exploração turística do apartamento. Nos termos do referido contrato, a sociedade …. obrigou-se a prestar os seguintes serviços: Administração do Programa de Exploração Turística (Programa de Exploração), segundo o qual competia à entidade exploradora desenvolver esforços comerciais razoáveis na promoção dos apartamentos junto dos potenciais hóspedes, cabendo-lhe, igualmente, cobrar todos os pagamentos relativos a exploração turística; Prestação dos Serviços de Administração da Propriedade, pelos quais a entidade exploradora deveria providenciar serviços de administração geral, nomeadamente a contabilidade, vendas e marketing, contactos com agencias de viagens e/ou operadores turísticos; Prestação dos Serviços de Manutenção da Propriedade, pelos quais a entidade exploradora se obrigou à realização dos serviços de manutenção de rotina necessários para manter os apartamentos adequados à ocupação pelos hóspedes, de acordo com os padrões descritos no contrato; Prestação dos Serviços de Limpeza e de Arrumação dos apartamentos, pelos quais ficou a cargo da entidade exploradora providenciar a roupa de casa, limpeza e a arrumação dos apartamentos. Nos termos do referido contrato de exploração turística, incumbia aos proprietários (incluindo a Requerente) equipar e mobilar os apartamentos com o pacote standard de mobília, arranjos e equipamento de acordo com os padrões de qualidade próprios do H… , por forma a conferir-lhe a classificação de apartamentos turísticos de 5 estrelas e assegurar o cumprimento do requisito de uniformidade. No que respeita aos encargos de condomínio, custos de gestão e de reservas, prémios de seguro aplicáveis, honorários de auditores, contas telefónicas, e todos os custos relacionados com serviços básicos (electricidade, óleo, gás, água), determinava o contrato que estes seriam, a final, da responsabilidade dos proprietários. Ainda nos termos do contrato, as unidades deveriam estar ininterruptamente afectas à exploração turística, embora se permitisse que os proprietários das unidades pudessem exercer uma utilização dos seus apartamentos, em função de uma calendarização prévia e sujeita a restrições de ocupação, sendo que não cessava o regime de exploração no período de ocupação pelos proprietários. Pela disponibilização dos seus apartamentos para exploração turística, pelo usufruto de terceiros (turistas), os proprietários (incluindo a Requerente) tinham direito a receber uma remuneração que reflectia a receita gerada pelo apartamento, calculada com base (i) no número de unidades participantes no Programa de Exploração Turística; e (ii) no número de dias em que a Unidade esteve disponível para utilização (períodos que não tenham sido de ocupação pelos proprietários), subtraído do valor correspondente aos custos e despesas suportados. Pela Ordem de Serviço n.º OI201301375, de 28.04.2014, emitida pelos Serviços de Inspeção Tributária da Direção de Finanças de Faro, foi aberto procedimento de inspecção interna de âmbito parcial, em sede de IMT e Imposto do Selo, em relação ao ano de 2011 e incidente sobre os factos supra descritos, tendo sido, após cumprimento do dever de audiência prévia, elaborado relatório, devidamente notificado à Requerente, e junto a este processo, que aqui se dá por integralmente reproduzido. Foram notificados à Requerente: o ato de liquidação adicional de Imposto do Selo n.º 2014 00006115603, do qual resulta uma coleta de 6.250,00 Euros acrescido de juros compensatórios no valor de 704,52, o que perfaz o montante total de 7.264,52 Euros, emitido pelos Serviços de Imposto do Selo, datado de 28.04.2014 pelo Ofício n.º 4448 de 12.09.2014, o ato de liquidação de Imposto Municipal sobre as Transmissões Onerosas de Imóveis (IMT), no valor de € 66.625,00, acrescido de juros compensatórios no valor total de 7.332,88 Euros, emitido pelo Serviço de Finanças de Albufeira A notificação da liquidação de IMT referida, faz referência ao Relatório da Inspecção a que a Requerente havia sido submetida, acima referido, e da qual resultaram as liquidações, e consta a identificação do imóvel objecto de tributação, o tipo de imposto, a norma habilitante e respectivos valores e datas de pagamento, bem como os meios de defesa. No ponto VII do referido Relatório consta, para além do mais, que «o IMT e o Imposto do Selo em falta, apurados no presente procedimento de inspecção, não constituem infracção tributária uma vez que não houve comportamento culposo por parte do sujeito passivo». Da notificação da liquidação do Imposto de Selo consta o tipo de imposto, o período e ano a que se refere, os meios de defesa ao dispor do contribuinte e a data da análise – 28.4.2014 – que corresponde a data do Relatório definitivo da Inspecção, referida no ponto anterior, bem como o valor a pagar a título de imposto e juros compensatórios, que reflectem os valores exactos que constam daquele Relatório. Pelo Ofício n.º 1195 de 20.03.2015, foi a Requerente notificada de novo ato de liquidação oficiosa de IMT emitido pela Chefe de Finanças Adjunta de Albufeira, do qual resulta a mesma coleta de € 66.625,00, mas no qual não era exigido o pagamento de juros. Pelo Ofício n.º 1508 de 21.04.2015, enviado sob registo postal, foi notificada à Requerente a revogação, pelo Chefe de Finanças, do ato a que se refere o ponto que antecede. Factos dados como não provados A isenção total de IMT e parcial de Imposto do Selo prevista no artigo 20.º do Decreto-Lei n.º 423/83 , de 5 de Dezembro - confirmada pelo notário responsável pela escritura - foi um elemento fulcral para a decisão do Requerente de proceder à aquisição da fração acima identificada. A aquisição da fracção em causa destinou-se a permitir a continuidade do processo de instalação do empreendimento de utilidade turística…, concorrendo para que ele possa passar, progressivamente, à fase de funcionamento e exploração, com a abertura gradual ao público das suas unidades de alojamento. A Requerente investiu na aquisição da fracção em causa tendo por base a confiança na legalidade do entendimento sancionado à data pela Administração Tributária e pela generalidade dos notários. Por sua vez no acórdão fundamento teve-se em consideração a seguinte matéria de facto: A)- Em 27/11/2006, por escritura pública foi celebrado o contrato de compra e venda que constitui fls. 28 a 32 dos presentes autos, entre a B…, na qualidade de 1º outorgante e proprietária da fracção autónoma designada pelas letras "…", fracção imobiliária …, moradia composta por cave, rés-do-chão e primeiro andar, de um prédio Urbano, designado Aldeamento Turístico ………." lote ………, situado na ………, freguesia de ………, concelho de Loulé, inscrito na matriz sob o artigo 11 086, e o Impugnante na qualidade de segundo outorgante. B)- Declarou a Primeira Outorgante que vende ao segundo, a fracção imobiliária, a que se refere a alínea anterior, pelo preço de € 852.044,04. C)- Declarou o Segundo Outorgante que aceita a venda nos termos exarados. D) — Ficou mencionado na escritura pública a que se refere a alínea A) o seguinte: “Esta transmissão encontra-se isenta do pagamento do imposto Municipal Sobre as Transmissões Onerosas de Imóveis, nos termos do disposto nos número um e dois do artigo 20° do Decreto-Lei número 423/83 de 5 de Dezembro, em virtude da fracção adquirida se destinar à instalação de empreendimento qualificado de utilidade turística, conforme despacho proferido pelo Secretário de Estado do Turismo, em vinte e cinco de Agosto de dois mil e seis, publicado em aviso no Diário da República II Série, número cento e noventa e cinco de dez de Outubro de dois mil e seis (Parte Especial) e a sua exploração turística se encontrar assegurada por contrato de exploração turística celebrado com a empresa exploradora em dezanove de Setembro de dois mil e três, de que arquivo uma fotocópia certificada por advogada”. E)- Entre o Impugnante e C…, foi celebrado o contrato-promessa de fls. 54 e segs. dos autos, nos termos do qual o primeira promete ceder à segunda a exploração turística da fracção n.° …, para habitação tipo V4N, sita no Aldeamento Turístico …………, na ……….., freguesia de ……….., concelho de Loulé. F)- Nos termos da cláusula segunda, do contrato a que se refere a alínea anterior, o contrato converter-se-á em contrato definitivo, devendo a partir dessa data considerar-se como não escritas todas as referências a promessas nele constantes. G)-Em 21/09/2007, o Impugnante efectuou o pagamento o IMT liquidado nos termos seguintes (fls. 24 destes autos): IMPORTÂNCIA DO IMT € 62.372,40 Juros Compensatórios € 2.023,25 Abatimentos € 0,00 TOTAL € 64.395,65 H)- Na mesma data procedeu ao pagamento do Imposto do Selo liquidado nos termos seguintes (fls. 25 destes autos): ZONA CÓDIGO | IMPORTÂNCIA Continente 301 - IS - Aquisição onerosa ou doação 6.653,06 euros Continente 399 - IS - Juros compensatórios 200,50 euros I)- Também, na mesma data, procedeu ao pagamento da coima no montante de 1.559,31 €, cfr. fls. 47 do processo administrativo apenso. J)- Em 14/01/2008, o Impugnante apresentou a reclamação graciosa que constitui fls. 3 a 12 do processo administrativo apenso. K)- A reclamação graciosa a que se refere a refere a alínea anterior foi prestada a seguinte informação (fls. 56 do processo administrativo apenso): “Pela petição de fls. três a doze dos autos, interposta nos termos do art° 68º do Código de Procedimento e de Processo Tributário, (C.P.P.T.), devidamente identificado A…, NIF …, representado por …, NIL …, com escritório na Rua …, … —… … Lisboa, vem reclamar da liquidação de Imposto Municipal Sobre as Transmissões Onerosas de Imóveis (IMT), no valor de € 62.372,40 e de Imposto do Selo no valor de € 6.643,06, bem como dos Correspondentes juros compensatórios e da coima no valor de € 1.559,31, cuja notificação foi efectuada pelo oficio n°. 9134 de 2007-08-10, alegando em resumo que a aquisição foi efectuada ao abrigo do disposto nos n°s. 1 e 2 do artº. 20°. do DL 423/83 de 5 de Dezembro, em virtude da fracção adquirida se destinar à instalação de empreendimento qualificado de utilidade turística e por isso isenta de IMT. O pedido é legal, legítimo e interposto em tempo. 1 — Que por escritura pública de compra e venda celebrada no dia vinte e sete de Novembro do ano de dois mil e seis, no Cartório Notarial de Loulé, na Rua ……….., ……… em Loulé, perante a respectiva notária …, a reclamante adquiriu a fracção autónoma designada pela letra … do prédio urbano inscrito na respectiva matriz predial sob o artigo 11086 (moradia …), sito em …….. -…….., freguesia de …………, concelho de Loulé, para a qual foi reconhecida indevidamente, pelo notário a isenção do Imposto Municipal sobre as Transmissões Onerosas de Imóveis (IMT), ao abrigo do art°. 20 do DL 423/83 de 5/12 (Utilidade Turística) (doc. de fls. 48 a 53). 2- Que pelo oficio n°. 20928 (9134) de 10-08-2007, da Direcção de Finanças de Faro (Divisão da Inspecção Tributária III), foi o reclamante notificado para efectuar o pagamento voluntário do IMT no prazo de 15 dias (doc. de fls. 34). 3-Aos 21 de Setembro do ano de 2007 foi entregue em nome da reclamante a declaração modelo 1 a que se refere o art°. 19°. do Código do Imposto Sobre as Transmissões Onerosas de Imóveis, para a liquidação do IMT devido pela compra efectuada, tendo sido atribuído o n°. 2007/219792. Com base nesta declaração foi liquidado o IMT na importância de € 62.372,40, acrescido de € 2.023,25 de juros compensatórios, pago em 2007-09-21, pelo documento n°. 160.607.020.339.503, na secção e cobrança deste serviço local de finanças (doc. de fls.45). 4-Na mesma data e local o reclamante efectuou ainda o pagamento da importância de € 6.653,06, de Imposto de Selo, cobrado nos termos da verba 1 da Tabela Geral do Imposto do Selo, dado ter havido redução a um quinto nos termos do disposto no art°. 20°. N°. 1 do DL n°. 423/83 de 5 de Dezembro, e ainda os respectivos juros compensatórios na importância de €200,50. (doc. de fls. 46). 5- Porque a reclamante apresentou fora do prazo legal a declaração modelo 1 para a liquidação do IMT devido, foi liquidada a coima no montante de € 1.559,31, e cujo pagamento foi efectuado em 21-09-2007 (doc. de fls. 47). 6-O despacho publicado no Diário da República, 2. Série — N°. 195 de 10 de Outubro de 2006, do Ex.mo. Senhor Secretário de Estado do Turismo de 25 de Agosto de 2006, confirmando a utilidade turística atribuída a título prévio, ao Aldeamento Turístico ……….., com a classificação de 4 estrelas: sito na ………, ………, ……….., respeita à empresa proprietária do estabelecimento ou seja a sociedade B…, NIPC. … (doc. a fls. 54 e 55). Assim, pelo exposto, e uma vez que a liquidação se encontra correctamente efectuada, sou de parecer que a presente reclamação deve ser indeferida. Porém V. Exa. superiormente melhor resolverá Remetam-se os autos ao Ex.mo. Senhor Director de Finanças de Faro. Loulé, 18 de Janeiro de 2008» L)- Por despacho de 30/05/2008, foi indeferida a reclamação graciosa nos termos seguintes (fls. 59 a 61 do processo administrativo apenso): “Aos 2008/01/14, foi apresentada no Serviço de Finanças de Loulé l, a reclamação graciosa constante de fls. 3 a 12, dos autos, deduzida nos termos do art°. 68°. e ss. do CPPT, em que é reclamante A…, residente em Av. …, lote …, ………, …….., tendo como procurador …, advogado, com escritório em Rua …, …, …, …, Lisboa. A presente reclamação graciosa é o meio próprio, foi apresentada tempestivamente ( art°. 70°. n°. 1 e 102°. n°. 1 CPPT) e a reclamante é parte legitima (art°. 65°. LGT e 9°. n°. 1 CPPT). Analisados os documentos juntos ao processo, bem como proposta de fls. 42 e 43, elaborada nos termos do n°. 2 do art°. 73º do CPPT, pelo órgão periférico local, conclui-se o seguinte: Aos 2006/11/27, por escritura pública de compra e venda, celebrada no Cartório Notarial sito na Rua …………., ………., Loulé, perante a notária …, foi adquirido pelo reclamante a A…, NIPC …, a fracção "…", fracção imobiliária … (…), do prédio urbano designado por "Aldeamento Turístico …………", lote “……..” dez, situado na …………, freguesia de ……….., concelho de Loulé, inscrito na respectiva matriz sob o artigo 1108 6, tendo-lhes sido reconhecida, pela notária, a isenção de IMT ao abrigo do art°. 20° . do DL 423/83 , de 5/12 (cfr. fls. 19 a 23). Em 2007/08/10, o reclamante foi notificado, através do oficio n.° 9134, pelos Serviços de Inspecção Tributária III da Direcção Finanças Faro, para efectuar, no prazo de 15 (quinze) dias, o pagamento voluntário do IMT devido, pela aquisição acima referenciada, e, pela qual foi, erroneamente, reconhecida a isenção (cfr. fls. 34). Aos 2007/09/21, foi entregue a declaração modelo 1 de IMT, e, com base nesta, liquidado e pago, em 2007/09/21, o imposto no montante de €64395,65, acrescido de € 2.023,25, de juros compensatórios, através do DUC 160.607020.339503, n°. registo 219792, tendo, ainda, sido pago o valor de € 6.653,06, de Imposto de Selo, reduzido a um quinto, conforme disposto no art°. 20°. n°.1 do DL 423/83 , de 5/12, e, €200,05, de juros compensatórios (cfr. fls. 35, 45,46). A reclamante efectuou, ainda, o pagamento da coima no valor de € .1559,31, também na data acima referida, através do DUC 071021108270331106 0216 7, por ter apresentado a declaração modelo 1, fora do prazo legal (cfr. fls. 47). Em 2006/10/10, foi publicado no DR- 2ª. Série, o Aviso de que por despacho do Secretário de Estado do Turismo de 2006/08/25, foi confirmada a utilidade turística, atribuída a título prévio, ao Aldeamento Turístico ……….., com a classificação de 4 estrelas, sito na ………., ……… …….., Loulé de que é requerente B… (cfr. fls. 55). Conforme dispõe o art°. 20° do decreto lei n°. 423/83, de 05/12, "são isentas de sisa (agora IMT) . as aquisições de prédios ou fracções autónomas com destino à instalação de empreendimentos qualificados de utilidade turística, ainda que tal qualificação, seja atribuída a titulo prévio", pelo que, ficam, assim, excluídos os empreendimentos qualificados de utilidade turística já instalados que não sejam objecto de remodelação ou ampliação, sendo nesta exclusão que se enquadra a fracção adquirida por A… a B…, pelo que não pode, a adquirente, beneficiar da isenção de imposto, conforme previsto no decreto, acima referido. Sendo que a liquidação foi correctamente efectuada, não assiste razão ao reclamante na sua pretensão. Pelo exposto, no uso da competência que me foi conferida pelo n.° 1 do art.° 75° . do CPPT , INDEFIRO O PEDIDO, não concedendo, ao reclamante a restituição dos valores, devidamente, pagos. Notifique-se. Cumpra-se. Direcção de Finanças Faro, 08/10/27» M)- O despacho a que se refere a alínea anterior foi notificado ao impugnante em 07/11/200/2008, cfr. fls. 63 a 66 do processo administrativo apenso. N)- A petição inicial da presente impugnação foi apresentada em 19/11/2008, cfr. fls. 63 dos presentes autos. O)- É do seguinte teor o Aviso de 27/09/2006 da Comissão de Utilidade Turística: «MINISTÉRIO DA ECONOMIA E DA INOVAÇÃO Direcção-Geral do Turismo Comissão de Utilidade Turística Sector de Utilidade Turística Aviso Por despacho do Secretário de Estado do Turismo de 25 de Agosto de 2006, foi confirmada a utilidade turística, atribuída a título prévio, ao Aldeamento Turístico …………, com a classificação de 4 estrelas, sito na ………., ………, ……….., concelho de Loulé, distrito de Faro, de que é requerente B… A referida utilidade turística é concedida nos termos do disposto nos artigos 2º , nºs. 1 e 2, 3º , n.° 1, alínea a) (com a redacção dada pelo artigo 1º do Decreto-Lei nº 38/94 , de 8 de Fevereiro), 5.°, nº 1, alínea a), 7.°, n.°s 1e 3, e 11.°, nº 1, do Decreto-Lei nº 423/83 , de 5 de Dezembro, valendo pelo prazo de sete anos contado a partir da data da emissão da licença de utilização turística pela Câmara Municipal em 21 de Novembro de 2005, ficando, nos termos do disposto no artigo 8º do referido decreto-lei, dependente do cumprimento dos seguintes condicionamentos: O estabelecimento deverá manter as exigências legais para a classificação definitiva atribuída: aldeamento turístico de 4 estrelas; A empresa não poderá realizar sem prévia autorização da Direcção-Geral do Turismo e conhecimento da Comissão de Utilidade Turística quaisquer obras que impliquem alteração do projecto aprovado ou das características arquitectónicas dos edifícios respectivos. De acordo com o nº 4 do artigo 16° do Decreto-Lei nº 423/83 , de 5 de Dezembro (com a redacção introduzida pelo artigo 4.° do Decreto-Lei nº 38/94 , de 8 de Fevereiro), conjugado com o disposto no artigo 22º daquele diploma, a Comissão é de parecer que a empresa proprietária e exploradora do empreendimento fique isenta, relativamente à propriedade e exploração do mesmo, das taxas devidas ao Governo Civil e à Inspecção-Geral das Actividades Culturais desde a data da emissão da licença de utilização turística por um prazo correspondente ao legalmente estabelecido para efeitos de isenção do imposto municipal sobre imóveis (IMI) - sete anos - de acordo com o artigo 43. ° do Estatuto dos Beneficias Fiscais, aprovado pelo Decreto-Lei nº 215/89 , de 1 de Julho, alterado pelo Decreto-Lei nº 198/2001 , de 3 de Julho, conjugado com o nº 6 do artigo 31º do Decreto-Lei nº 287/2003 , de 12 de Novembro, isto é, de 21 de Novembro de 2005 até 21 de Novembro de 2012. 27 de Setembro de 2006. - Pela Comissão de Utilidade Turística, ….» P)- A fracção adquirida pelo Impugnante continua afecta à exploração turística. Apreciemos, então, os pressupostos de admissibilidade do recurso que nos vem dirigido. Este Supremo Tribunal tem deixado referido, de modo uniforme e reiterado, nos vários acórdãos proferidos a propósito desta questão que, a decisão arbitral sobre o mérito da pretensão deduzida que ponha termo ao processo arbitral é ainda susceptível de recurso para o Supremo Tribunal Administrativo quando esteja em oposição, quanto à mesma questão fundamental de direito, com acórdão proferido pelo Tribunal Central Administrativo ou pelo Supremo Tribunal Administrativo, cfr. n.º 2 do artigo 25.º do Decreto-Lei n.º 10/2011 , de 20 de Janeiro (Regime Jurídico da Arbitragem em Matéria Tributária - RJAT), ao abrigo da qual foi o presente recurso interposto. Por sua vez, dispõe o n.º 3 do mesmo preceito legal que: Ao recurso previsto no número anterior é aplicável, com as necessárias adaptações, o regime do recurso para uniformização de jurisprudência regulado no artigo 152.º do Código de Processo nos Tribunais Administrativos, contando-se o prazo para o recurso a partir da notificação da decisão arbitral. Importa, assim, em primeiro lugar, apreciar se existe oposição entre a decisão arbitral recorrida e o Acórdão deste Supremo Tribunal invocado como fundamento quanto à mesma questão fundamental de direito e, após - caso seja de reconhecer a existência de tal oposição -, se a orientação perfilhada na decisão arbitral recorrida está ou não de acordo com a jurisprudência mais recentemente consolidada do Supremo Tribunal Administrativo, pois que apenas no caso de o não estar haverá que admitir o recurso, ex vi do n.º 3 do artigo 152.º do CPTA (aplicável por remissão do n.º 3 do artigo 25.º do RJAT). Como se deixou consignado no acórdão do Pleno desta secção do STA de 4 de Junho de 2014, rec. n.º 01763/13, para apurar da existência de contradição sobre a mesma questão fundamental de direito entre a decisão arbitral recorrida e o acórdão fundamento é exigível «que se trate do mesmo fundamento de direito, que não tenha havido alteração substancial da regulamentação jurídica e que se tenha perfilhado solução oposta nos dois arestos: o que, como parece óbvio, pressupõe a identidade de situações de facto, já que sem ela não tem sentido a discussão dos referidos pressupostos. Sendo que a oposição também deverá decorrer de decisões expressas, que não apenas implícitas. (Cfr., neste sentido, os acórdãos do Pleno da Secção de Contencioso Tributário, de 25/3/2009, rec. nº 598/08 e do Pleno da Secção de Contencioso Administrativo, de 22/10/2009, rec. nº 557/08; bem como Mário Aroso de Almeida e Carlos Alberto Fernandes Cadilha, Comentário ao Código de Processo nos Tribunais Administrativos, 3ª ed., Coimbra, Almedina, 2010, pp. 1004 e ss.; e Jorge Lopes de Sousa, Código de Procedimento e de Processo Tributário, Anotado e Comentado, Vol. IV, 6ª ed., Áreas Editora, 2011, anotação 44 ao art. 279º pp. 400/403.)». Da leitura conjugada da decisão recorrida e do acórdão fundamento podemos surpreender com facilidade que a questão colocada, no essencial e em substância, é a mesma, ou seja, saber se a aquisição por consumidor final de fracção autónoma em empreendimento turístico beneficiava ou não da isenção prevista no n.º 1 do artigo 20.º do Decreto-Lei n.º 423/83 , de 5 de Dezembro. É certo que o sentido decisório expresso de ambos os arestos é oposto, enquanto que no acórdão fundamento se concluiu por essa isenção, já na decisão recorrida se concluiu em sentido diametralmente inverso. E, portanto, ainda que de forma meramente aparente estaríamos perante uma evidente e efectiva oposição de decisões, por as mesmas serem contraditórias entre si, que demandaria pronuncia deste Supremo Tribunal no sentido de dirimir tal conflito. No entanto, surpreende-se da decisão recorrida que a mesma sufragou à orientação jurisprudencial fixada no acórdão uniformizador de jurisprudência n.º 3/2013 – nos termos da qual o conceito de «instalação», para efeitos dos benefícios a que se reporta o n.º 1 do artigo 20.º , do Decreto-Lei nº 423/83 , de 5 de Dezembro, reporta-se à aquisição de prédios (ou fracções autónomas) para construção de empreendimentos turísticos, depois de devidamente licenciadas as respectivas operações urbanísticas, visando beneficiar as empresas que se dedicam à actividade de promoção/criação dos mesmos e não os adquirentes de fracções autónomas em empreendimentos construídos/instalados em regime de propriedade plural, uma vez que esta tem a ver com a «exploração» e não com a «instalação». Ou seja, e como bem se percebe, com este Acórdão Uniformizador deu-se um novo sentido à jurisprudência que vinha sendo seguida em alguns acórdãos proferidos neste STA, abandonando-se, assim, a solução preconizada no acórdão fundamento. E, a partir do momento em que foi proferido esse acórdão, 23.01.2013, a jurisprudência deste Supremo Tribunal enveredou por essa mesma solução, não sendo conhecidas quaisquer decisões em sentido contrário. Ou seja, a jurisprudência citada na decisão recorrida é uniformemente repetida desde então. Assim, podemos concluir com facilidade que o presente recurso não pode prosseguir porque ataca uma decisão do CAAD que se limitou a repetir a jurisprudência consolidada deste Supremo Tribunal. No mais que vem alegado pela recorrente não se vê que haja oposição quanto ao decidido em ambos os arestos, uma vez que tanto a matéria de facto (parcialmente), como as questões aqui colocadas, divergem do expressamente decidido no acórdão fundamento. Conclui-se, pois, não ser possível conhecer do presente recurso uma vez que a decisão recorrida se conforma com a jurisprudência consolidada deste Supremo Tribunal, razão pela qual não deve o presente recurso prosseguir. Termos em que, face ao exposto, acordam os juízes do Pleno da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo em não tomar conhecimento do recurso. Custas pela recorrente. Comunique-se ao CAAD. Lisboa, 16 de Março de 2016. – Jorge Miguel Barroso de Aragão Seia (relator) – Dulce Manuel da Conceição Neto – Joaquim Casimiro Gonçalves – Isabel Cristina Mota Marques da Silva – José da Ascensão Nunes Lopes – Francisco António Pedrosa de Areal Rothes – Pedro Manuel Dias Delgado – Ana Paula da Fonseca Lobo – José Maria da Fonseca Carvalho.