01154/11 - Supremo Tribunal Administrativo

I- Os créditos do IVA não são penhoráveis, a menos que assumam a forma de reembolso confirmado e comunicado à administração tributária, nos termos legais.

II- Na compra e venda com reserva de propriedade, apesar do alienante conservar a titularidade do direito de propriedade, a posição jurídica do comprador é redutível a um valor pecuniário, sendo a “expectativa real de aquisição” susceptível de ser penhorada, nos termos do artigo 860º-A do CPC.

III- Sem a penhora da posição contratual do devedor originário na compra com reserva de propriedade, concretizada através da notificação ao vendedor e eventualmente da apreensão do bem alienado, não se pode justificar, de forma objectiva e rigorosa, que o património do devedor originário é absolutamente insuficiente.

Acordam na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo

1. A………, identificado nos autos, interpõe recurso jurisdicional da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Coimbra que julgou parcialmente procedente a oposição à execução fiscal instaurada nos Serviços de Finanças da Figueira da Foz contra “B………, contra si revertida, para pagamento de dívidas de IVA de 1994 a 1998 e 2003, de retenção na fonte de IRS de 1998 a 2001 e de coimas fiscais de 1996 a 2001 no montante de €20 394,36.

Nas respectivas alegações, conclui o seguinte:

1. Considerando o disposto nos artigos 3º, nº 3 e 201º, nº 1, alínea c), do CPC, aplicáveis ex vi o disposto no artigo 2º do CPPT, a sentença recorrida padece de nulidade, devendo determinar-se a anulação de todo o processado posterior à junção do documento de fls. 230, uma vez que o recorrente não foi notificado do teor desse documento, posteriormente levado à base fáctica, para que pudesse pronunciar-se perante o facto "superveniente" aí constante e que se revelava determinante para a decisão da causa na medida em que dele resulta o conhecimento da existência do veículo e que a AF só não procedeu à penhora do veículo por o mesmo estar sujeito a uma cláusula de reserva de propriedade.

2. Com a preterição do princípio do contraditório, o Tribunal impediu o recorrente de invocar a penhorabilidade dos direitos existentes sobre esse bem, ex vi o disposto no artigo 860º-A, do CPC, e, atenta a influência dessa realidade na decisão da causa, obstou a que o recorrente se pronunciasse sobre o teor desse documento.

3. Resultando do ponto 18° dos factos provados que o Serviço de Finanças da Figueira da Foz – 1, informou o Tribunal de que o veículo de matrícula ……… mantinha uma reserva de propriedade não tendo sido penhorado ou vendido no processo de execução fiscal; e do ponto 17° dessa base fáctica, que a devedora originária adquiriu, nos termos do requerimento – declaração para registo de propriedade, esse veículo, em reserva de propriedade; dando também o Tribunal por assente, na motivação da sentença, que o veículo apenas foi "desonerado em Setembro de 2006, ou seja, em momento temporal posterior ao da data em que foi proferido o despacho de reversão", conclui-se que esse facto devia constar da matéria de facto provada, bem como a referência temporal em que o contrato referido nesse ponto 17º foi celebrado (25 de Outubro de 2000, conforme consta do documento aí referido), levando-se ambos os factos à matéria de facto provada.

4. Não resulta demonstrada a fundada insuficiência de bens da executada (a revelar, pela inexistência de bens penhoráveis, nos termos da LGT) e a sua excussão prévia (como era pressuposto no domínio do CPT), pressupostos da válida reversão da execução contra os gerentes da sociedade devedora originária e principal, que in casu determinaram a reversão das dívidas. Na verdade,

5. Resulta claramente dos autos que existiam direitos penhoráveis sobre um automóvel pesado sobre o qual fora celebrado um contrato de compra e venda, sujeito à aposição de uma condição suspensiva da transferência da propriedade,

6. Sendo esses direitos penhoráveis nos termos do artigo 860º-A do CPC, nºs 1 a 3, incidindo a penhora sobre a expectativa jurídica daí decorrente e os respectivos direitos contratuais daí emergentes, concretizada numa situação jurídica activa, geradora de direitos subjectivos na esfera da Sociedade devedora originária, sendo que, uma vez adquirido o veículo automóvel, a própria penhora passa a incidir sobre ele.

7. Nestes termos, o facto do veículo em causa nos autos, ter sido adquirido com reserva de propriedade não obstava a que os direitos da devedora originária sobre ele tivessem sido penhorados, sendo que, nesse caso e logo a partir de Setembro de 2006, essa penhora passaria a incidir sobre o bem cuja propriedade havia então sido adquirida.

8. Nesses termos, não tendo sido penhorado nem excutido esse património da executada, bem se compreende que não se verificam os pressupostos para a reversão da execução relativamente às dívidas fiscais abrangidas pelo regime do CPT. E,

9. Mutatis mutandis, também não se verificam os pressupostos que a AF assumiu para reverter as dívidas abrangidas pela aplicação da LGT, a saber: inexistência de bens penhoráveis, com a consequente fundada insuficiência de bens penhoráveis do devedor.

10. De facto e como se constata, esses bens existiam e eram susceptíveis de penhora, razão pela qual erra, em primeiro lugar, a administração fiscal que considerou inexistirem bens penhoráveis e, em segundo lugar, o Tribunal ao não relevar, nesse âmbito, os direitos que a executada principal detinha sobre o veiculo que vela a adquirir.

11. Termos em que, falecem os pressupostos mobilizados pela Administração Fiscal para a reversão das dívidas e, bem assim, o juízo do Tribunal recorrido que concluiu "que à data em que ocorreu a reversão, a Administração Tributária não podia aceder a quaisquer bens da executada para saldar as dívidas”.

12. O Tribunal errou igualmente ao não relevar os créditos de IVA, com fundamento de que se trata de "tributo que, sendo apurado pelo sujeito passivo, não significa, tal como se refere na contestação, que exista na realidade e que venha a justificar-se o seu reembolso”.

13. Assim, em primeiro lugar, o facto de se estar perante um crédito de IVA, não autoriza, tout court, que se assuma a irrelevância do crédito em função do tipo de imposto de que o mesmo decorre, nomeadamente por se tratar de um imposto em auto-liquidação.

13. De facto, a AF pode facilmente controlar e sindicar a existência desse crédito e, se mais não fosse, não pode olvidar-se que as declarações dos contribuintes se presumem verdadeiras e de boa fé.

14. In casu, o Tribunal recorrido mais não fez do que esquecer aquela realidade e inverter esta presunção, extraindo um juízo sem qualquer apoio na lei.

15. Mais, em segundo lugar, dos factos provados - item 16 -, resulta claramente que a AF sabia e não discutiu a existência do crédito de IVA por parte da devedora originária, ao afirmar que: "considerando que a executada principal tem um crédito de IVA, deve solicitar o reembolso numa declaração periódica e remeter dentro do prazo a fim daquele crédito poder ser usado por compensação no pagamento da dívida. Não podendo, face ao exposto, subsistir qualquer dúvida sobre a existência do referido crédito de IVA e de que crédito também era penhorável, sai reforçada a conclusão de que o Tribunal não podia ter concluído, como concluiu pela inexistência de quaisquer bens/direitos passíveis de penhora, e, como tal, errou ao dar por verificados os pressupostos da reversão das dívidas fiscais.

16. Não podendo concluir-se, em face de tudo o que foi dito, pela inexistência de bens da devedora principal, logo, a fortiori, ficará prejudicada a questão da apreciação da culpa do recorrente, ou, pelo menos, deve considerar-se afastada a sua existência.

1.2. Não houve contra-alegações.

1.3. O Ministério Público emitiu parecer no sentido da incompetência do tribunal, por considerar que foi impugnada a matéria de facto apurada pela sentença.

2. Na sentença deram-se por verificados os seguintes factos:

1- A presente oposição deu entrada nos respectivos serviços de Finanças da Figueira da Foz, em 9 de Março de 2006, conforme resulta do teor de fls. 2 dos autos que aqui se dão por reproduzidas.

2- O processo de execução fiscal n° 074419970100989. 3 e apensos foi instaurado com base nos títulos executivos juntos a fls. 35 a 43, por dívidas, no montante de € 20 394,36, provenientes de IVA, IRC e coimas dos anos de 1994 a 2003, que foi instaurado contra a firma "B………, Ld", conforme resulta do teor de fls. 111, conjugado com as certidões de relaxe nºs. 201, 200, 279, 280, 286, 287 e respectivas liquidações de juros compensatórios em termos de IVA, a certidão de dívida nº 980009225, certidão nº 60226, nº 2002/67552, 2002/67553, 2002/67554, 2002/67555, 2005/155369, 960161905, 970172579, 179464, fls. 62, nº 52, fls. 74, fls. 80, nº. 0744001013211, fls. 92, fls. 97, fls. 101. fls. 128, 129, 130, 131, 132, 133, 960161905, 980009225, 179464, 970140033 e cujos termos se dão por integralmente por reproduzidos.

3- O despacho para audição foi proferido, em 25.11.2005, referindo uma dívida na quantia total de € 21 416,90, conforme teor de fls. 143 dos autos e cujos termos se dão aqui por reproduzidos.

4- O oponente foi notificado para exercer o direito de audição prévia, em 25.11.2005, através do ofício n°. 9248, remetido por carta registada, conforme resulta do teor de fls. 144 dos autos que aqui se dão por reproduzidas.

5- O oponente exerceu o direito de audição prévia, por escrito, em 16 de Dezembro de 2005, no qual, em síntese alega que, em virtude de graves problemas de saúde, desde 2000, não exerce qualquer actividade. Não obstante "figurar" como gerente da firma executada quem praticou a gerência efectiva foi C………. Que está reformado desde 2002, conforme os termos e os fundamentos melhor exarados a fls. 145 dos autos que aqui se dão por reproduzidos.

6- Por despacho de 27.12.2005 proferido pelo Chefe do Serviço de Finanças foi determinada a reversão das dívidas referidas em 2), por na sequência das diligências efectuadas estar comprovada a inexistência de bens penhoráveis à executada, conforme teor do despacho junto a fls. 36 e 147 dos autos que aqui se dão por reproduzidos.

7- O oponente foi citado dos termos do despacho de reversão proferido, por carta registada com aviso de recepção, em 28.12.2006, através do ofício nº. 9 905, tendo o aviso de recepção sido assinado em 30.12.2005 ao qual foram anexados a informação de fls. 5 a 6 do presente ofício, a cópia do despacho de 06.01.30, de fls. 4, cópia do despacho de reversão de fls. 15, 22 certidões de dívida respectivas fundamentações das liquidações, conforme resulta do teor de fls. 22, 148 a 149 e 153 a 154 dos autos que aqui se dão por reproduzidas.

8- O oponente por requerimento apresentado, em 27.01.2006, alegou a falta de fundamentação da citação da reversão efectuada pelo que por despacho de 30.01.2006 foi ordenada a repetição da citação, conforme teor da fotocópia junta a fls. 25 e 150 a 153 cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido.

9- A sociedade por quotas e devedora originária "B………, Ld", com a matrícula número ……… foi constituída em 13 de Junho de 1994, tinha por objecto social a exploração de transportes rodoviários ocasionais de mercadorias nacionais e internacionais, exercendo a actividade de prestação de serviços na área dos Transportes Rodoviários de Mercadorias, enquadrado no CAE n°. 60240, tinha por sócios-gerentes A……… e C………, obrigando-se a sociedade mediante a assinatura dos dois gerentes, conforme Ap.13/940613 do teor da fotocópia certificada da certidão comercial junta aos autos a fls.29 a 31 conjugado com o teor das mesmas se dá aqui por integralmente reproduzidas.

10- A sociedade por quotas devedora originária realizou um reforço do capital e a subsequente alteração do contrato societário, em 13.06.1994, conforme resulta do teor da Ap. 14/940613 de fls. 30 dos autos que aqui se dão por reproduzidas.

11- A sociedade por quotas devedora originária nomeou gerente D………, em 1994.06.21 que, por exoneração, cessou funções em 17 de Outubro de 1994, conforme resulta do teor das Ap. 159/940615 e Ap. 111950130 dos autos de fls. 30 dos autos que aqui se dão por reproduzidas.

12- A devedora originária apresentou a declaração de alterações, em sede de IVA, em 2004.03.31, na qual declara, em sede de IRC, ter optado pelo regime geral de determinação do lucro tributável, conforme resulta do teor de fls. 32 dos autos que aqui se dão por reproduzidas.

13- Na declaração junta a fls. 33 dos autos, a devedora originária entre outras informações, declara que, em sede de IVA, estar enquadrada no regime normal trimestral, a partir de 04.10.93, conforme teor de fls. 33 dos autos que aqui se dão por reproduzidas.

14- A sociedade devedora originária, em 25 de Fevereiro de 2003, apresentou junto do Serviço de Finanças da Figueira da Foz um requerimento, no qual, alega dificuldades financeiras que determinaram a não liquidação de alguma obrigações fiscais, por falta de capacidade na boa cobrança dos respectivos clientes de valores facturados, conforme teor de fls. 34 dos autos que aqui se dão por integralmente por reproduzidos.

15- Em 28 de Junho de 2005 a sociedade devedora originária, por requerimento escrito dirigido ao respectivo serviço de finanças requereu o pagamento da dívida, em pagamentos por conta mensais mínimos, no valor cada um deles de € 350,00, com início em Julho de 2005, conforme teor de fls. 35 dos autos que aqui se dão por reproduzidos.

16- O pedido de pagamento por conta referido em 15) foi objecto de decisão que integra o despacho de reversão proferido em 2005.12.27, nos seguintes termos: "Quanto ao pedido de pagamento por conta nos termos do artigo 264° do Código de Procedimento e Processo Tributário, considerando que estes pagamentos não prejudicam o andamento dos processos e que o montante do pagamento insignificante em relação à dívida, prossigam os autos com a reversão até ao pagamento da totalidade da dívida e acrescido. Considerando que a executada principal tem um crédito de IVA, deve solicitar o reembolso numa declaração periódica e remeter dentro do prazo a fim daquele crédito poder ser usado por compensação no pagamento da dívida", conforme resulta do teor de fls. 36 dos presentes autos que aqui se dão por integralmente reproduzidas.

17- No requerimento-declaração para registo de propriedade a sociedade devedora originária "B………, lda.", na qualidade de compradora, adquiriu o veículo com a matrícula ………, à sociedade "E………,S.A", em reserva de propriedade, conforme o teor dos documentos juntos a fls. 204 a 207 cujo teor se dá aqui por integralmente por reproduzido.

18- O Serviço de Finanças da Figueira da Foz-1, em 2010.09.22, informou os presentes autos que o veículo de matrícula ……… mantinha uma reserva de propriedade, não tendo sido penhorado ou vendido no processo de execução fiscal, conforme teor do ofício nº 4879 junto a fls. 230 dos autos que aqui se dá por reproduzido.

3.1. Comecemos pelas duas questões prévias, uma levantada pelo Ministério Público, relativa à incompetência do tribunal, e outra pelo recorrente, relativa à nulidade processual da falta de notificação de informação prestada no processo pelo órgão de execução fiscal.

Mas nenhuma delas é de proceder.

O Ministério Público considera que nas conclusões 1 a 3 o recorrente impugna a matéria de facto que foi considerada provada, cuja apreciação está fora do alcance deste Tribunal. É certo que o tribunal apenas tem competência para conhecer de decisões dos tribunais tributários quando estiver em causa matéria exclusivamente de direito (cfr. art. 26º, al. b) do ETAF, aprovado pela Lei nº 107-D/2003 de 31/12 e nº 1 do artigo 280º do CPPT). Todavia, a excepção não ocorre por dois motivos: (i) nas conclusões 1ª e 2ª o recorrente limita-se a invocar a nulidade de uma omissão processual, que é matéria de direito; (ii) na conclusão 3º refere-se ao facto nº 18 do probatório, dizendo que dele deveria constar a data em que o veículo de matrícula ……… foi comprado, com reserva de propriedade, pela devedora originária e a data em que se extinguiu tal reserva, mas tais elementos estão incluídos no âmbito desse facto, uma vez que nele se dá por «integralmente» reproduzido no teor dos documentos de fls. 204 a 207 dos autos, que incorporam tais elementos.

O que o recorrente pretende com a invocação desses factos é demonstrar que na data da reversão não havia insuficiência de bens da executada originária, porque a reserva da propriedade sobre tal veículo não impedia a penhora. E assim sendo, o problema é estritamente jurídico, consistindo em saber se a reserva de propriedade do veículo determina a inexistência ou insuficiência de bens penhoráveis da devedora originária.

Quanto à nulidade processual arguida em sede de recurso, considera o recorrente que não foi notificado do teor do documento de fls. 230, pelo que não pôde pronunciar-se perante um facto “superveniente” que se “revelava determinante para a decisão da causa, na medida em que dele resulta o conhecimento da existência do veículo e que a AF só não procedeu à penhora do veículo por o mesmo estar sujeito a uma cláusula de reserva de propriedade”.

O documento de fls. 230, que o facto nº 18 do probatório reproduziu integralmente, constitui uma informação do órgão de execução fiscal na qual se dá a conhecer que “o veículo de matrícula ……… mantinha uma reserva de propriedade, não tendo sido penhorado ou vendido no processo de execução fiscal”.

É verdade que tal ofício não foi dado a conhecer ao recorrente. Mas não se consegue perceber em que medida tal informação o surpreendeu, em termos do seu desconhecimento e consequente falta do contraditório influir decisivamente no exame da oposição. É que, aquela informação não podia representar qualquer novidade para o recorrente, uma vez que informação de igual teor havia antecedido o despacho de reversão. Com a petição inicial, o recorrente juntou o despacho de reversão acompanhado da informação onde se diz o seguinte: “possui como único imobilizado relevante, 4 viaturas que utiliza na sua actividade normal, relativamente às quais (viaturas com matrícula ………, ………, ……… e ………) apurei junto da Conservatória do Registo Automóvel, estarem registadas em nome da executada, mas com reserva de propriedade a favor de outras entidades” (cfr. fls. 26 dos autos). Portanto, desde a citação para a reversão, o recorrente tem conhecimento de que o veículo ……… não foi penhorado pelo facto de existir reserva de propriedade a favor do vendedor, precisamente aquilo que voltou a ser informado no ofício de fls. 230. Não há pois qualquer “facto superveniente” sobre o qual o oponente tivesse que se pronunciar e defender.

Foi o recorrente quem deu a informação de que o veículo ……… tinha sido “desonerado” da reserva de propriedade em Setembro de 2006 e que por isso mesmo não existia insuficiência do património da devedora originária, juntando documentos que pretendem comprovar esse facto (cfr. 212 a 216). A Fazendo Pública respondeu a tal informação alegando que essa “desoneração”, a ser verdade, é posterior ao despacho de reversão, mas que não está demonstrada a “localização do bem em causa a fim de poder ser penhorado no processo”. (cfr. fls. 218 e 219). Neste contexto, a solicitação do Ministério Público, procurou-se saber se na execução fiscal já era conhecida a existência de um veículo em condições de ser penhorado, tendo sido respondido, pelo referido ofício, que o veículo de matrícula ……… “mantinha” uma reserva de propriedade, não tendo sido penhorado ou vendido no processo de execução fiscal.

O recorrente vem agora invocar que precisava dessa informação para ter a oportunidade de «alegar que, apesar disso, a posição da devedora nesse contrato era também penhorável, ex vi, o disposto no artigo 860º-A do CPC». Todavia, com ou sem conhecimento dessa informação, nada obstava a que o recorrente na petição inicial e/ou em recurso, alegasse que não existia insuficiência do património porque, apesar da reserva de propriedade, o direito da devedora originário sobre a aquisição dos veículos também podia ser penhorado. Como já se referiu, desde a citação da reversão, o recorrente tem conhecimento que a penhora dos veículos apenas não ocorreu devido à existência de reserva de propriedade.

Não pode pois julgar-se que foi violado o disposto nos artigos 3º, nº 3 e 201º, nº 1, alínea c), do CPC, aplicáveis ex vi o disposto no artigo 2º do CPPT,

Questão diferente é saber quais as consequências para o revertido, caso o veículo venha a ser penhorado na execução fiscal. Havendo benefício da escussão prévia, tal questão terá que ser solicitada na execução e não na oposição, onde está em causa apenas a legalidade da reversão determinada pelas circunstâncias existentes à data em que foi praticada.

3.2. A questão de fundo em reapreciação consiste em saber se estava demonstrada a “inexistência” e/ou “insuficiência” de bens penhoráveis da devedora originária.

No despacho de reversão, referido nos factos nºs 6 e 16 do probatório, dá-se conta que “em face das diligências que antecedem se verifica a inexistência de bens penhoráveis à executada” e que “ quanto ao pedido de pagamento por conta nos termos do artigo 264° do Código de Procedimento e Processo Tributário, considerando que estes pagamentos não prejudicam o andamento dos processos e que o montante do pagamento é insignificante em relação à dívida, prossigam os autos com a reversão até ao pagamento da totalidade da dívida e acrescido. Considerando que a executada principal tem um crédito de IVA, deve solicitar o reembolso numa declaração periódica e remeter dentro do prazo a fim daquele crédito poder ser usado por compensação no pagamento da dívida”.

Como já se referiu, as diligências que antecedem constam de uma informação onde se diz que (i) «possui como único imobilizado relevante, 4 viaturas que utiliza na sua actividade normal, relativamente às quais (viaturas com matrícula ………, ………, ……… e ………) apurei junto da Conservatória do Registo Automóvel, estarem registadas em nome da executada, mas com reserva de propriedade a favor de outras entidades”; (ii) «não lhe são conhecidos quaisquer outros bens, créditos ou rendimentos susceptíveis de penhora».

A sentença recorrida deu como verificado o requisito da inexistência de bens penhoráveis, julgando que a administração tributária, à data em que procedeu à reversão, não podia aceder a quaisquer bens da executada porque: (i) o veículo ……… «mantinha, como os restantes que são mencionados na informação de fls. 26 e 27, reserva de propriedade e apenas terá ficado desonerado em Setembro de 2006, ou seja, em momento temporal posterior ao da data em que foi proferido o despacho de reversão»; (ii) e que não existem créditos «já que os mesmos respeitam a IVA, tributo que, sendo apurado pelo sujeito passivo, não significa, tal como também se refere na contestação, que exista na realidade e que venha a justificar-se o seu reembolso».

O recorrente insurge-se contra esse julgamento alegando que: (i) «o facto do veículo em causa nos autos, ter sido adquirido com reserva de propriedade não obstava a que os direitos das devedora originária sobre ele tivessem sido penhorados»; (ii) e que «não subsiste qualquer dúvida sobre a existência do referido crédito de IVA e de que esse crédito também era penhorável».

Quanto ao crédito do IVA, a argumentação do recorrente não é sustentável.

O despacho de reversão aludiu ao crédito do IVA, invocado em sede de audiência prévia por um dos revertidos, informando-os que deveriam solicitar o reembolso numa declaração periódica a remeter dentro do prazo, a fim de poder ser usado como compensação no pagamento da dívida. A sentença recorrida não o reconheceu, pelo facto de ser um imposto de auto-liquidação, dependente da entrega da declaração dos sujeitos passivos.

Ora, o artigo 8º do DL nº 122/88 de 20/4, na redacção dada pelo DL nº 233/91 de 26/7, vigente à data da instauração da execução, dispunha que «são impenhoráveis os créditos de IVA, a menos que, revestindo a forma de reembolsos confirmados e comunicados nos termos previstos no artigo 14º do Decreto-Lei nº 504-M/85, de 30 de Dezembro, sejam oferecidos à penhora pelo próprio sujeito passivo». Actualmente, na redacção dada pelo artigo 151º da Lei nº 55-A/2010 de 31/12, os créditos do IVA são impenhoráveis, a menos que assumam a forma de reembolsos confirmados e comunicados nos termos previstos no Decreto-Lei nº 229/95, de 11 de Setembro (alterado pelos DL nº 472/999 de 8/12, 160/2003, de 19/7 e DL nº 124/2005, de 3/8).

Por conseguinte, em face daquela norma, a penhora dos créditos do IVA dependia de dois requisitos: (i) autoliquidação do sujeito passivo, que dê lugar a reembolso confirmado e comunicado nos termos da lei; (ii) oferecidos à penhora pelo próprio sujeito passivo. Ora, nenhuma destas circunstâncias se verificou para que o aludido crédito de IVA pudesse ser considerado como fazendo parte do património da devedora originária. O facto da administração tributária poder fiscalizar e controlar a existência do IVA não transforma os eventuais créditos do sujeito passivo em bens penhoráveis.

Mais complexo é o problema da inexistência de bens penhoráveis, pressuposto em que se baseou a reversão, quer para as dívidas constituídas no âmbito do CPT, quer para as constituídas após a entrada em vigor da LGT. Embora haja diferenças significativas quanto ao sentido a dar ao conceito indeterminado «insuficiência do património», designadamente quanto ao momento a partir do qual pode ocorrer a reversão, em ambos os diplomas a inexistência ou a “manifesta” insuficiência de bens penhoráveis justifica por si só a reversão, no último caso, de acordo com a interpretação de certa jurisprudência (cfr. art. 239º. nº 2 al. a) do CPT e 153º. nº 2. al. a) do CPPT).

No acaso dos autos, tendo em conta a fundamentação do despacho de reversão, o facto que a justificou foi a “inexistência de bens penhoráveis” e a “insuficiência” dos pagamentos por conta mensais mínimos, no valor de €350,00 que a executada se prontificou a fazer.

Esta provado que nas diligências que antecederam a reversão a administração fiscal encontrou quatros veículos comprados pela executada, com reserva de propriedade registada a favor de três sociedades (E……… SA, F………, SA e G………, Lda – cfr. fls. 29 a 31 dos autos).

Como a reserva de propriedade é uma convenção pela qual o alienante reserva a titularidade do direito real, em regra, o direito de propriedade, sobre a coisa até ao cumprimento das obrigações do adquirente (cfr. art. 409º do CCv), os veículos não podiam ser penhorados, sobe pena de embargos de terceiros dos proprietários.

Com efeito, a cláusula de reserva de propriedade concebe-se como uma condição suspensiva do efeito real do contrato, e por isso, a transmissão da propriedade sobre os veículos fica subordinada a um acontecimento futuro e incerto, normalmente o pagamento do preço. Como escrevem Pires de Lima e Antunes Varela, «no caso de reserva de propriedade, “o negócio é realizado sob condição suspensiva, quanto à transferência da propriedade” (cfr. Código Civil Anotado, Pires de Lima e Antunes Varela, Vol. I, 4ª edição, pág. 376). De igual modo, Galvão Teles refere que “o caso particular de alienação sob condição suspensiva é o que se dá quando se aliena uma coisa com reserva de propriedade («pactum reservati dominii»). Apenas se suspende o efeito translativo. Os outros efeitos do negócio produzem-se imediatamente mas a transferência da propriedade fica dependente de evento futuro, que em regra será o cumprimento total ou parcial das obrigações da outra parte (art. 409º nº 1)” (cfr. Direito das Obrigações, 7º ad. pág. 83).

Significa isto que por força da cláusula de reserva de propriedade, a propriedade da coisa alienada só se transfere no momento em que o comprador cumpra todas as suas obrigações. Tal cláusula opera como garantia de o adquirente cumprir as suas obrigações (normalmente o pagamento do preço).

Sendo essa a natureza jurídica, questiona-se então se os veículos representam no património da devedora originária algum direito susceptível de apreensão judicial, em termos de se poder dizer que ainda há bens penhoráveis.

Na compra e venda com reserva de propriedade, apesar do alienante conservar a titularidade do direito de propriedade, a posição jurídica do comprador é redutível a um valor pecuniário.

A doutrina considera que essa posição jurídica não é de cariz meramente obrigacional «uma vez que o negócio já confere ao comprador uma expectativa jurídica de aquisição do bem, a qual se deve considerar oponível a terceiros» (cfr. Menezes Leitão, Direito das Obrigações, 5ª ed, Vol. III, pág. 64). O adquirente, apesar da reserva, detém a coisa em nome próprio e não a título precário e não a recebe para a guardar e posteriormente restituir (Almeida e Costa, RLJ, ano 1985, p. 86, em anotação ao acórdão de 24 de Janeiro de 1985). Como refere Ana Maria Peralta, ao declarar que “o gozo da coisa pelo comprador durante o tempo que medeia entre a celebração do contrato e o pagamento completo do preço é um elemento típico essencial da compra e venda com reserva acompanhada da tradição da coisa. Não se fundando na propriedade que ainda não detém, o gozo do comprador deriva da sua posse em nome próprio, resultante da entrega do bem em execução do contrato” (cfr. A posição jurídica do comprador na compra e venda com reserva de propriedade, 1990, p. 77). De igual modo, diz Luís Lima Pinheiro, escreve que «a condição suspensiva subordina a transferência do direito de propriedade, não obsta porém à transmissão da posse, que se opera com a tradição da coisa. Enquanto o adquirente detém o conjunto de poderes de gozo e disposição que correspondem ao conteúdo do direito de propriedade, a propriedade reservada do alienante consiste apenas na titularidade «abstracta» do direito de propriedade. O «direito de expectativa» do comprador, revela-se assim não só um direito real de aquisição da propriedade ou mesmo como um direito de gozo nos termos do direito de propriedade» (cfr. Cláusula de Reserva de Propriedade, Coimbra, 1988, pág. 115).

Ora, a redutibilidade da chamada “expectativa real de aquisição” a um equivalente pecuniário, é confirmada pelo artigo 860º-A do CPC ao considerar essa expectativa como um bem penhorável. Decorre deste artigo, aplicável à execução fiscal por força do artigo 234º do CPPT (cfr. Jorge de Sousa, Código de Procedimento e de Processo Tributário, Vol. III, 6ª ed. pág. 596), a penhora pode incidir sobre a posição contratual do executado na compra com reserva de propriedade. Como refere Rui Pinto, «o objecto desta penhora são pima facie, situações jurídicas activas que, afectando em termos reais um bem, permitem que o titular possa no futuro adquiri-lo para si, já não o próprio direito de propriedade, ou outro direito real de gozo, pois este está na titularidade de terceiro, contraparte no contrato. Assim, se um executado tiver um carro que comprou com reserva de propriedade, não pode ser penhorada a propriedade que ainda está na esfera jurídica do vendedor reservante, mas a posição contratual do executado» (cfr. Penhora e Alienação de Outros Direitos, in Revista Themis, IV. 7 (2003), pág. 150).

A penhora desta expectativa real de aquisição é feita nos termos do artigo 224º, nº 1 do CPPT, notificando-se o vendedor de que a posição contratual do executado fica à ordem do processo de execução fiscal. E como, por força do contrato, o veículo está na posse do executado, procede-se a sua apreensão e subsequente registo provisório, a qual se transformará em penhora, como a conversão do registo provisório em definitivo, se a aquisição pelo executada se consumar (cfr. art. 860º-A nº 3 do CPC). Esta apreensão, que se destina a evitar o eventual desaparecimento ou aniquilação do veículo, não se qualifica como penhora do próprio veículo. Lebre de Freitas refere que «a realização desta penhora tem sido defendida, no caso da compra e venda com reserva de propriedade, com o argumento de que, ocorrido o pagamento, que é o habitual factor condicionante da aquisição, antes da venda executiva, a penhora da expectativa se tornaria inútil se a coisa não ficasse automaticamente a garantir a dívida, com a anterioridade resultante da data da penhora. Mas a penhora da coisa não deixaria de pôr problemas pelo facto de ela à data ainda pertencer a outrem. É, por isso, melhor a solução a de que, semelhantemente ao que se passa no caso da penhora do direito à prestação duma coisa, entender que, consumada a aquisição, o objecto da penhora passa automaticamente a incidir sobre o bem transmitido (art. 860-A-3). A anterior apreensão material da coisa, quando tenha tido lugar, é destinada apenas a acautelar o seu eventual extravio ou destruição, sem, porém, constituir uma penhora e, portanto, com inteira ressalva dos direitos da contraparte» (cfr. A Acção Executiva, Coimbra Editora, 5ª ed. pág. 254).

Assim sendo, não se pode concluir, como se faz no despacho de reversão, que não há bens penhoráveis. Constatada a existência de quatro veículos adquiridos com reserva de propriedade, era possível penhorar a expectativa real de aquisição desses veículos, com a consequente apreensão e registo provisório. Após a “auto de penhora” e em face da atitude tomada pelo vendedor (cfr. art. 856º, nº 2 do CPC), o órgão de execução fiscal pode eventualmente formar o juízo sobre a “infundada insuficiência” de bens do devedor originário. Mas, tanto pode acontecer que os veículos estejam pagos quase na totalidade como faltar pagar a totalidade ou a maior parte do preço. Por isso, só em face da penhora e doutros elementos relativos à situação efectiva dos veículos, poderia a administração tributária justificar, de forma objectiva e rigorosa, que o património da devedora originária era absolutamente insuficiente.

A alínea b) do artigo 153º do CPPT, apesar de não densificar o conceito de “fundada insuficiência” dos bens do devedor originário, fornece como critérios avaliadores desse juízo “os elementos constantes do auto de penhora e outros de que o órgão de execução fiscal disponha”. No caso dos autos, pela informação que antecede o despacho de reversão, sabe-se que na posse da primitiva executada estavam quatro veículos registados com reserva de propriedade. Apesar de se desconhecer a posição contratual da executada globalmente considerada, designadamente o que faltava pagar, não só existiam bens penhoráveis como, também, sem o auto de penhora, não se podia ajuizar sobre a insuficiência do património da executada.

Concluindo, o recorrente tem razão quando diz que no património da executada originária havia bens penhoráveis e que não se podia dizer que os mesmos eram insuficientes para pagar a dívida exequenda.

4. Pelo exposto, acordam os juízes da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo em conceder provimento ao recurso, revogar a sentença recorrida, na parte impugnada, e julgar totalmente procedente a oposição, julgando-se extinta a execução relativamente ao oponente.

Custas pela recorrida, na primeira instância.

Lisboa, 19 de Abril de 2012. – Lino Ribeiro (relator) – Dulce Neto – Ascensão Lopes.