Acordam no Pleno da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:
1. A……………………………, interpôs para o Pleno da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo recurso do acórdão proferido pelo Tribunal Central Administrativo Sul em 17/04/2012, no processo n.º 05359/12, invocando oposição com os acórdãos proferidos pelo Supremo Tribunal Administrativo em 23/10/1985, no processo n.º 2998, em 16/03/1994, no processo nº 17417, e em 04/11/2004, no processo nº 0659/04.
O Excelentíssimo Juiz Desembargador Relator no Tribunal Central Administrativo Sul julgou que podia ocorrer a invocada oposição de julgados, esclarecendo que «A divergência do recorrente está no momento de aquisição dos 7/8 que entende se reporta ao momento da abertura da sucessão e daí não estarem sujeitos à tributação em mais valias. Muito embora não se configure concretamente nos ac. fundamento esta situação, pretende o recorrente que se trata de situação idêntica, o que, com sérias dúvidas, aceitamos para não desproteger o recorrente nessa questão, nesta altura, sabendo que a questão da oposição vai ser objecto de nova apreciação no STA onde se definirá definitivamente a situação quanto à invocada oposição de acórdãos.», razão por que ordenou a notificação das partes para alegações sucessivas nos termos do n.º 3 do art. 282.º do CPPT.
O Recorrente apresentou alegações, que rematou com as seguintes conclusões:
- A.A decisão recorrida ao defender que a partilha tem efeitos constitutivos, embora apenas quanto aos bens adquiridos além da quota ideal do herdeiro, é manifestamente oposta ao Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo (2ª. Secção) proferido no processo nº 2998 de 23 de Outubro de 1985 (Manuel Salvador), em que se perfilhou a tese de que a partilha tem efeito declarativo, pelo que não serve para definir a transmissão.
- B.A factualidade subjacente ao acórdão fundamento é análoga ao caso sub judice, uma vez que me ambos se discute o efeito retroactivo da partilha.
- C.Por outro lado, a decisão do acórdão recorrido ao defender que um prédio adquirido em 1982, por sucessão, ainda que na sua quota-parte ideal está sujeito ao imposto de mais-valias, é manifestamente oposta ao acórdão do Supremo tribunal Administrativo (2ª. Secção) proferido no processo 0659/04 de 04 de Novembro de 2004 (Lúcio Barbosa), em que se perfilhou a tese de que, adquirido, por sucessão, um prédio antes da entrada em vigor do CIRS, não estão sujeitos a mais valias os ganhos resultantes da transmissão mesmo em data posterior à entrada em vigor daquela lei.
- D.A factualidade subjacente ao acórdão fundamento é análoga ao caso sub judice, uma vez que em ambos se discute a aquisição, por sucessão, de um prédio, à data em que tal prédio não estaria sujeito ao imposto de mais valias, e ainda que tal prédio tivesse sido transmitido quando vigorava lei que o sujeitava a esse imposto.
- E.Acresce ainda que a decisão do acórdão recorrido ao especificar os bens adjudicados na partilha do património comum, de modo a cindir os bens que preenchem a quota ideal, e, neste caso, isentar de imposto m.v, e, tributando todos os outros, no mesmo imposto de m.v., é manifestamente oposta ao acórdão do Supremo tribunal Administrativo (2ª. Secção) proferida no processo nº 17 417 de 16 de Março de 1994 (Hernâni Figueiredo), em que se perfilhou a tese de que é relevante como facto aquisitivo, para a sujeição ao imposto de mais-valia em função da sua posterioridade relativamente à data do Decreto-Lei nº. 46373 de 9 de Junho de 1963, bem como a especificação de bens adjudicados na partilha do património comum constituído pela herança é irrelevante para o efeito.
- F.A factualidade subjacente ao acórdão fundamento é análoga ao caso sub judice, uma vez que em ambos se discute a aquisição, por sucessão, de um prédio cuja especificação por adjudicação na partilha do património comum é irrelevante para o efeito da sua tributação.
- G.A douta decisão constante do acórdão recorrido violou assim, entre outras, os artºs 2119º e 2050º do Código Civil e artº 5º. (regime transitório) do DL 442-A/88, de 30/11, e ainda o artº 104º da Constituição da República Portuguesa.
Termos em que, sempre com o mui douto suprimento de V.Exs. Venerandos Conselheiros, deve:
- a)a decisão recorrida ser revogada, por violação das normas referidas,
- b)e substituída por outra que acolha a interpretação vertida nos acórdãos fundamento invocados para cada uma das questões em discussão,
- c)julgando-se, assim, procedente o presente recurso, tudo com as legais consequências.
- 1.2.A Fazenda Pública, ora Recorrida, não apresentou contra-alegações.
- 1.3.Subidos os autos a este STA, a Relatora mandou notificar o Recorrente para eleição do acórdão fundamento de entre os identificados no requerimento de interposição do recurso sob cominação de não conhecimento do seu objecto (fls. 275-277).
Na sequência dessa notificação, o Recorrente veio apresentar o requerimento que consta de fls. 340, onde afirma que, no cumprimento do aludido despacho, vem «indicar que elege como fundamento do presente recurso o acórdão do STA de 4/11/2004 – proferido pela 2ª, processo com o nº 0659/04 (Lúcio Barbosa)».
1.4. O Excelentíssimo Procurador-Geral-Adjunto, tomando em consideração a invocada oposição com o acórdão proferido no referido processo nº 0659/04, emitiu parecer no sentido de se julgar findo o recurso por inexistência de oposição de soluções jurídicas, com a seguinte e argumentação:
«(...)
Acórdão recorrido Foi formulada e apreciada a seguinte questão jurídica: sujeição a IRS das mais-valias resultantes da aquisição por um herdeiro aos restantes herdeiros do excedente da quota ideal hereditária de 1/8, resultante de óbito ocorrido antes do início da vigência do CIRS, mediante partilha em processo de inventário, homologada por decisão judicial transitada em julgada proferida na vigência do CIRS Acórdão fundamento Foi formulada e apreciada a seguinte questão: sujeição a IRS das mais-valias resultantes da alienação na vigência do CIRS (ano 1996), de parte indivisa de prédio urbano adquirido por sucessão hereditária antes do início da vigência do CIRS (ano 1985).
A componente característica da questão formulada no acórdão recorrido (aquisição do excedente da quota ideal hereditária em partilha) e a apreciação jurídica sobre o momento temporal ao qual se devem reportar os efeitos da aquisição estão absolutamente ausentes na apreciação do acórdão fundamento.
Neste contexto não se verifica identidade de questão jurídica fundamental, resolvida com soluções antagónicas nos arestos em confronto.
(…)».
1.4. Colhidos os vistos dos Excelentíssimos Juízes Conselheiros Adjuntos, cumpre apreciar em Pleno da Secção.
2. O presente recurso tem por base a oposição do acórdão proferido pelo Tribunal Central Administrativo Sul em 17/04/2012, no processo n.º 05359/12 (acórdão recorrido), com o acórdão proferido pelo Supremo Tribunal Administrativo em 4/11/2004, no processo nº 0659/04 (acórdão fundamento).
Apesar de o Excelentíssimo Desembargador Relator do acórdão recorrido ter proferido despacho em que admite a existência da alegada oposição de acórdãos, importa reapreciar se a mesma se verifica, pois tal como tem sido reiteradamente afirmado pela jurisprudência do Supremo Tribunal Administrativo, que aqui nos dispensamos de enumerar por tão exaustiva, essa decisão não faz caso julgado e não impede ou desobriga o Tribunal de recurso de a apreciar, em conformidade com o disposto no artigo 687.º, n.º 4, do Código de Processo Civil.
Trata-se de um recurso por oposição de acórdãos interposto em processo de impugnação judicial deduzida contra acto de liquidação adicional de IRS referente ao ano de 2004, ao qual é, assim, aplicável o ETAF de 2002 (Cfr., sobre o tema, o acórdão do Pleno desta Secção, de 26/09/2007, no recurso n.º 0452/07.), pelo que o seu conhecimento, tendo em conta o regime previsto no artigo 27.º, n.º 1, alínea b), do ETAF, artigo 152.º, n.º 1, alínea a), do CPTA e artigo 284.º do CPPT, depende da verificação cumulativa dos seguintes requisitos legais:
- -que se verifique contradição entre o acórdão recorrido e o acórdão fundamento sobre a mesma questão fundamental de direito;
- -que não ocorra o caso de a decisão impugnada estar em sintonia com a jurisprudência mais recentemente consolidada do STA.
E como também tem sido repetidamente explicitado pelo Pleno desta Secção, relativamente à caracterização da questão fundamental de direito sobre a qual deve existir contradição de julgados, devem adoptar-se os critérios já firmados no domínio do ETAF de 1984 e da LPTA para detectar essa contradição, e que são os seguintes:
- -identidade da questão de direito sobre que recaíram os acórdãos em confronto, o que pressupõe identidade substancial das situações fácticas, entendida esta não como uma total identidade dos factos mas apenas como a sua subsunção às mesmas normas legais;
- -que não tenha havido alteração substancial na regulamentação jurídica - a qual se verifica sempre que as eventuais modificações legislativas possam servir de base a diferentes argumentos que possam ser valorados para determinação da solução jurídica;
- -que se tenha perfilhado nos dois arestos solução oposta, e que esta oposição decorra de decisões expressas, não bastando a simples oposição entre razões ou argumentos enformadores das decisões finais ou a invocação de decisões implícitas ou a pronúncia implícita ou consideração colateral tecida no âmbito da apreciação de questão distinta.
Vejamos, então, se no caso se encontram preenchidos os citados requisitos.
O acórdão recorrido apreciou e decidiu a questão que a Fazenda Pública colocara no recurso que interpôs da sentença de procedência da impugnação judicial deduzida contra o acto de liquidação adicional de IRS referente ao ano de 2004, questão que se traduzia em saber se os prédios alienados pelo impugnante em 2004, em causa na impugnada liquidação de mais-valias, e que faziam parte da herança aberta por óbito do seu progenitor, foram por este adquiridos por dois modos e em dois momentos distintos: na proporção de 1/8 em preenchimento da sua quota hereditária na data do decesso do autor da herança (em 21/01/1982), ou seja, antes da entrada em vigor do CIRS; e na proporção de 7/8 através do pagamento das respectivas tornas aos restantes herdeiros no âmbito do processo de inventário judicial instaurado para partilha da herança, mais precisamente na data do trânsito em julgado da sentença homologatória da partilha (em 1993), isto é, em plena vigência do CIRS, estando, por conseguinte, esta parte sujeita a tributação das mais-valias realizadas com a alienação.
Com efeito, o Juiz do Tribunal de 1ª instância julgara procedente a impugnação por entender que, «Juridicamente e no âmbito do direito das sucessões os efeitos da aceitação ou da partilha da herança retrotraem-se ao momento da abertura da sucessão (cfr art°s 2050° e 2119°, do C. Civil), o que significa que como bem menciona o impte na sua p. i. o efeito translativo - constitutivo sobre os bens da herança dá-se no momento da abertura da sucessão, resultando até incoerente a tentativa de cindir aquela aquisição em duas consoante o preenchimento da quota legitimaria do impte e a parte excedente. E que só há uma aquisição dos bens que o compõe, não se confundindo as questões dos direitos dos herdeiros antes e após a partilha, sendo que esta última tem como escopo efectivar a função distributiva de divisão dos bens pelos herdeiros, independentemente do preenchimento ou excesso dos bens recebidos face à legitima do herdeiro em causa, não sendo directamente transponível as regras de sujeição a Sisa do excesso dos bens imóveis recebidos em partilha pelo adquirente (…)».
Todavia, o TCAS revogou a sentença e julgou improcedente a impugnação, argumentando que, «De acordo com os elementos fornecidos pela Conservatória do Registo Predial de Oeiras, os prédios em causa foram registados em 10/03/1983 em nome de todos os herdeiros como aquisição em comum e sem determinação de parte ou direito (vide fls. 46 e seguintes).
Assim, relativamente à quota parte de 7/8 das verbas 41 a 49, parte esta que vai para além da sua quota hereditária, a data da aquisição será a do facto jurídico que legitima a titularidade do excedente, isto é, a data do trânsito em julgado da partilha judicial (18/11/1993), já na vigência do Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares.
Muito embora os efeitos da aceitação da herança retroajam ao momento de abertura da sucessão, a qual se verifica no preciso momento em que o autor da sucessão morre (cfr. art.. 2119.° e 2050.° do Código Civil), tal efeito só é verdade quanto à quota ideal e à deixa testamentária e não havendo no caso em apreço testamento, só se verifica, portanto, a retroactividade quanto à quota ideal que se traduz em 1/8, sendo a restante quota-parte adquirida pelo impugnante esta só passou para a sua esfera jurídica por sentença transitada em julgado em 18/11/1993, já na vigência do CIRS, donde os ganhos obtidos com a venda dos imóveis em causa caem no âmbito de incidência do IRS nos termos da alínea a) do n.° 1, do artigo 10.°, sendo as mais valias apuradas de acordo com o relatório de Inspecção Tributária (fls. 41 dos autos).
Só a quota-parte de 1/8, por ter sido adquirida antes de 1989, é que é excluída de tributação, nos termos do artigo 5.° do Decreto-Lei 442-A/88, de 30/11, já o mesmo não sucedendo quanto à restante parte (7/8) que se encontra sujeita a tributação nos termos da alínea a) do n.° 1 do artigo 10.º do CIRS, não estando abrangida pela norma de não sujeição do n.° 1 do artigo 5.° do Decreto-Lei n.° 442-A/88 de 30 de Novembro.
Bem se andou, pois, na liquidação em causa, não podendo, pois, manter-se o decidido no entendimento de que a aquisição de todos os bens se retrotrai ao momento da morte do pai do recorrido».
Já no acórdão fundamento, proferido igualmente no âmbito de impugnação judicial deduzida contra uma liquidação adicional de IRS por via da tributação de mais-valias, a questão colocada era a de saber se, tendo a impugnante adquirido um imóvel urbano, por sucessão mortis causa, antes da entrada em vigor do CIRS, e tendo esse prédio sido demolido por ordem da Câmara Municipal do Porto e alienado posteriormente como terreno para construção já na vigência do CIRS, havia tributação em mais-valias, atento o disposto no art. 1º do CIMV. E o STA, nesse acórdão, julgou a impugnação procedente, por entender que «É óbvio, como resulta do probatório, que a recorrente adquiriu um prédio urbano.
Sendo que, nos termos da disposição legal então vigente (art. 1º do CIMV) a posterior alienação desse imóvel urbano não estava sujeito ao imposto de mais valias.(…)
A situação altera-se, para o Sr. Juiz a quo, com a demolição do prédio (por ordem da Câmara) e a subsequente inscrição do prédio na matriz, agora como terreno para construção, pois o prédio urbano pré-existente fora demolido.
E daí que, corroborando o entendimento da Fazenda Pública, entenda ter o recorrente que pagar imposto pelas referidas mais valias.
Entendemos que não é correcto este entendimento.
Na verdade, estamos perante um facto tributário de formação sucessiva, integrado por dois momentos: a aquisição e a transmissão.
Já vimos que, à data da aquisição, não havia lugar a imposto de mais valias (na hipótese óbvia de uma transmissão onerosa, com os inerentes ganhos).
Daí que se deva concluir que a venda posterior não pode ter como consequência a sujeição do ganho (mais-valia) a imposto.
Sob pena de aplicação retroactiva da lei. O que no caso não é consentido.
A demolição do prédio, no tocante ao recorrente, não o pode afectar, sendo assim irrelevante quanto à sua sujeição ou não a imposto.».
Constata-se, assim, que o acórdão recorrido e o acórdão fundamento recaíram sobre situações fácticas diferenciadas, apreciando questões jurídicas diversas à luz de normas também distintas:
- -no acórdão recorrido discutia-se se o impugnante adquirira por vocação sucessória a totalidade dos prédios que veio a alienar e, por conseguinte, em data reportada à abertura da sucessão, tendo-se concluído que esse modus adquirendi actuara apenas em relação à sua quota hereditária (1/8), e que no remanescente havia ocorrido uma aquisição onerosa através do pagamento de tornas aos restantes herdeiros no âmbito de inventário judicial. Pelo que tendo a aquisição destes 7/8 ocorrido na data do trânsito em julgado da sentença homologatória da partilha, em plena vigência do CIRS, a realização de mais valias decorrentes da respectiva alienação estava sujeita a tributação nos termos do art. 10º, nº 1, alínea a), daquele diploma legal.
- -já no acórdão fundamento a questão colocada era a de saber se tendo sido adquirido um prédio urbano por sucessão mortis causa antes da entrada em vigor do CIRS, a sua transformação em terreno para construção já depois da entrada em vigor deste diploma legal projectava efeitos no enquadramento legal existente na data de aquisição, determinando a tributação das mais valias realizadas na sua alienação. E, nesse contexto, julgou-se que esta tributação das mais valias redundava em aplicação retroactiva da lei, já que, nos termos do art. 1º do CIMV, vigente à data da aquisição, tal tributação não estava legalmente prevista, irrelevando para o efeito a posterior transformação do prédio em terreno para construção.
Não há, pois, oposição entre os dois arestos susceptível de ser dirimida mediante o presente recurso fundado em oposição de acórdãos, pelo que este deve ser considerado findo, em conformidade com o disposto no nº 5 do artigo 284º do CPPT.
3. Termos em que, face ao exposto, acordam os Juízes do Pleno da Secção de Contencioso Tributário do STA em julgar findo o recurso.
Custas pelo recorrente.
Lisboa, 5 de Junho de 2013. - Dulce Manuel Neto (relatora) - Valente Torrão - Casimiro Gonçalves - Isabel Marques da Silva - Ascensão Lopes - Francisco Rothes - Lino Ribeiro - Pedro Delgado - Fernanda Maçãs.
