IIIFUNDAMENTAÇÃO DE DIREITO
In casu, os Impugnantes não se conformam com a decisão arbitral proferida no processo nº 327/2017-T, na sequência da prolação do Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul que declarou nula a anterior decisão.
Em ordem ao consignado no artigo 639.º, do CPC e em consonância com o disposto, no artigo 282.º, do CPPT, as conclusões das alegações da impugnação definem o respetivo objeto e consequentemente delimitam a área de intervenção do Tribunal ad quem, ressalvando-se as questões de conhecimento oficioso.
Assim, ponderando o teor das conclusões da impugnação cumpre apreciar se a decisão arbitral padece das nulidades que lhe são assacadas pelos Impugnantes, a saber:
Ø Pronúncia Indevida, uma vez que anulada a decisão arbitral, ocorre a dissolução do tribunal e esgotamento do poder jurisdicional, em ordem ao consignado no artigo 23.º do RJAT, pelo que incumbia ao CAAD promover a constituição ex novo do Tribunal Arbitral, donde a nomeação de novo árbitro de harmonia com o disposto no artigo 11.º do RJAT; De todo o modo, a sanação do vício de omissão de pronúncia passaria apenas pelo conhecimento da parte omitida, sem possibilidade de o Tribunal arbitral alterar ou reapreciar as demais questões antes decididas.
Ø Omissão de pronúncia, visto que o Tribunal Arbitral continua a não conhecer do erro nos pressupostos de facto no que tange à construção de presunções de imputação de rendimentos sem atender à realidade dos factos, ou distribuição do ónus probatório no que tange à verificação dos pressupostos materiais onde repousa o ato tributário;
Ø Oposição entre os fundamentos e a decisão, uma vez que em sentido diametralmente oposto à fundamentação da decisão, o tribunal arbitral veio a concluir que i) apesar de os rendimentos em causa serem conjuntamente titulados, e ii) apesar de a tributação ter em conta as fontes e titulares de rendimentos, conclui que tais rendimentos devem ser cindidos;
Ø Violação do princípio da igualdade das partes, pois o Tribunal desonerou ilegalmente a Administração Tributária de cumprir o ónus de prova que sobre si passou a incidir, após a prova, feita pelos Impugnantes, da titularidade conjunta dos rendimentos em causa;
Ø Falta de especificação dos fundamentos de facto, visto que o Tribunal Arbitral decide sem qualquer suporte probatório, sendo absolutamente destituído de motivação factual a determinar a nulidade da decisão arbitral.
Apreciando.
Em termos de regime da arbitragem voluntária em direito tributário, introduzido pelo Decreto-Lei nº 10/2011, de 20 de janeiro (RJAT) o expediente processual de reação à decisão dos Tribunais Arbitrais para os Tribunais Centrais Administrativos, consiste na dedução de impugnação, consagrada no artigo 27.º, com os fundamentos enunciados, taxativamente, no artigo 28.º, nº 1 e que infra se enumeram:
a-Não especificação dos fundamentos de facto e de direito que justificam a decisão;
b-Oposição dos fundamentos com a decisão;
c-Pronúncia indevida ou omissão de pronúncia;
d-Violação dos princípios do contraditório e da igualdade das partes, nos termos em que estes são estabelecidos no artigo 16.º, nº 2(1)
Apreciando.
Os Impugnantes começam por evidenciar que a decisão recorrida padece de pronúncia indevida, visto que anulada a decisão arbitral teria de ser constituído ex novo Tribunal arbitral com a nomeação de novo árbitro.
Vejamos, então.
Preceitua o artigo 125.º do CPPT, sob a epígrafe de “nulidades da sentença” que: “ 1 Constituem causas de nulidade da sentença a falta de assinatura do juiz, a não especificação dos fundamentos de facto e de direito da decisão, a oposição dos fundamentos com a decisão, a falta de pronúncia sobre questões que o juiz deva apreciar ou a pronúncia sobre questões que não deva conhecer.”
De harmonia com o disposto no artigo 615.º alíneas d) e e) do CPC, em obediência ao preceituado no n.º 2 do artigo 608.º do CPC, dispõe que é nula a sentença quando: “o juiz deixe de pronunciar-se sobre questões que devesse apreciar ou conheça de questões de que não podia tomar conhecimento” e bem assim quando “o juiz condene em quantidade superior ou objeto diverso do pedido”.
Dir-se-á, portanto, que o vício de excesso de pronúncia ocorre sempre que a causa do julgado não se identifique com a causa de pedir ou o julgado não coincida com o pedido, ou seja, ele ocorre sempre que o julgador vai além do conhecimento que lhe foi pedido pelas partes, quando o tribunal condene ou absolva num pedido não formulado, bem como quando conheça de pedido em excesso parcial ou qualitativo, mormente, quando, utilizando fundamentos admissíveis, aprecie de um pedido que é quantitativa ou qualitativamente distinto daquele que foi formulado pela parte, condenando em quantidade superior ou em objeto diverso do pedido (2).
Neste particular, importa relevar que o conceito de pronúncia indevida previsto na primeira parte da alínea c), do nº1, do artigo 28.º do RJAT como fundamento de impugnação da decisão arbitral é mais abrangente que o excesso de pronúncia previsto no citado artigo 615.º e bem assim do normativo 125.º do CPPT. Com efeito, no aludido regime jurídico o legislador pretendeu abranger duas situações, uma primeira que compreende as situações em que o tribunal arbitral conhece de questões de que não podia conhecer, ou seja, ultrapassando os limites do princípio do dispositivo a nível decisório, condenando além do pedido-excesso de pronúncia e outra sempre que o tribunal arbitral conhece sem o poder ter feito, por existir um vício que inquinou a sua constituição ou porque decidiu fora das suas competências(3)
Feitos estes considerandos aquiesce-se que o, eventual, desrespeito dos efeitos da anulação da decisão arbitral e consequente constituição ex novo do Tribunal Arbitral subsumem-se na nulidade consignada na citada alínea c), concretamente, pronúncia indevida por se coadunar com uma situação em que, alegadamente, o Tribunal não podia decidir por existir um vício que inquinou a sua constituição.
Assim, subsumida normativamente a questão, atentemos nos efeitos da anulação da decisão arbitral.
Ab initio, importa sublinhar que a propositura da impugnação da decisão arbitral não confere a este órgão jurisdicional o poder de se pronunciar sobre o objeto do litígio, e isto porque a ação de anulação tem efeitos puramente cassatórios ou rescisórios, não atribuindo competência substitutiva ao tribunal, dado que o objeto da ação é, tão-só, a decisão arbitral e não a situação material litigada, ela mesma. Nessa medida, caso se verifique um fundamento de anulação, este Tribunal deve limitar-se a anular ou a cassar a decisão arbitral, não podendo substituí-la por outra(4) .
E a questão que se coloca é se sendo julgada procedente a impugnação de uma decisão arbitral, se há lugar a uma devolução do processo para que o Tribunal Arbitral a reforme em consonância com o julgado rescisório do T.C.A. Sul, ou pelo contrário deve ser constituído novamente Tribunal Arbitral com a designação de novo árbitro, tendente a sanar a nulidade verificada no processo.
A Jurisprudência deste Tribunal, a qual perfilhamos, tem decidido que julgada procedente a impugnação da decisão arbitral, o processo é devolvido ao tribunal arbitral para que este reforme a decisão em consonância com o julgado anulatório do TCA Sul(5)
É certo que o artigo 23.º do RJAT preceitua que “Após a notificação da decisão arbitral, o Centro de Arbitragem Administrativa notifica as partes do arquivamento do processo, considerando-se o tribunal arbitral dissolvido nessa data”, mas a verdade é que se entende que a anulação da decisão arbitral anula, consequentemente, o arquivamento e a dissolução do tribunal a que alude o artigo 23.º, devendo, nessa medida, a decisão baixar ao tribunal arbitral tributário que a proferiu que, pare esse efeito, readquire competência para sanar a nulidade verificada.
É certo, outrossim, que conforme propugna a Impugnante, a constituição de novo Tribunal Arbitral com nomeação de novo árbitro, é a utilizada em mecanismos arbitrais paralelos, conforme dimana do artigo 46.º, nº9 e 10 da Lei de Arbitragem Voluntária (LAV), aprovada pela Lei nº 63/2011, de 14 de dezembro.
Mas a verdade é que no RJAT o legislador não optou por solução semelhante, e se o não fez, o intérprete tem de entender que o fez de forma deliberada e intencional. Acresce que não é admissível a aplicação analógica do artigo 46.º n.ºs 9 e 10 da LAV 2011, na medida em que as convenções de arbitragens celebradas no domínio da jurisdição arbitral voluntária ad hoc não são, desde logo, comparáveis, com a indisponibilidade dos créditos tributários, donde, com o direito potestativo conferido por lei aos sujeitos passivos no seio da arbitragem tributária.
E por assim ser improcede, por este prisma, a arguida nulidade por pronúncia indevida.
Atentemos, ora, se existe pronúncia indevida por a sanação do vício de omissão de pronúncia passar apenas pelo conhecimento da parte omitida, sem possibilidade de alteração ou reapreciação das demais questões antes decididas.
Dissente a Impugnada, evidenciando que a decisão do TCA Sul datada de 6 de dezembro de 2018 anulou, no seu todo, a decisão arbitral e não uma parte da mesma.
Vejamos, então.
Cumpre, desde já, relevar que não obstante, os artigos 27.º e 28.º do RJAT não preceituarem, de forma expressa, a possibilidade de uma anulação parcial da decisão, a mesma é admissível em ordem, desde logo, ao princípio da economia processual na vertente do máximo aproveitamento dos atos.
Nessa medida, o que importa apurar é em que moldes e com que extensão foi anulada a decisão arbitral, ou seja, se ocorreu uma anulação in totum ou anulação parcial.
Vejamos, então. Para o efeito, façamos o competente apelo ao Acórdão deste Tribunal proferido no processo nº 327/2017T, datado de 06 de dezembro de 2018. Atentando no seu teor, e conforme propugnado pela Impugnada, resulta claro que a aludida decisão arbitral foi anulada na sua totalidade, em nada resultando do seu teor, de forma expressa ou tácita, que a nulidade abranja apenas uma parte da mesma.
Com efeito, perscrutando o visado Acórdão extrai-se a seguinte fundamentação jurídica:
“Como sustentam os recorrentes, estes arguiram perante o tribunal arbitral o erro nos pressupostos de facto da liquidação impugnada. Alegaram que a AT considerou as contas no Banco …….. em nome dos recorrentes como contas individuais quando as mesmas são conjuntas.
O erro nos pressupostos de facto ocorre quando existe uma divergência entre a realidade e a matéria de facto que é pressuposto do acto. Jorge Lopes de Sousa aponta dois exemplos: o erro na quantificação e a consideração de um facto tributário que não existe.
Mas, evidentemente, não se esgotam nestes dois exemplos os casos de erro nos pressupostos de factos.
No caso presente o apontado erro nos pressupostos de facto é, verdadeiramente, um “erro na qualificação dos factos” , na medida em que a AT não erra quanto à existência da conta no ……, apenas alegadamente erra quando à natureza da sua qualificação (conta conjunta vs conta individual).
Ora, para apreciar esta questão a decisão recorrida tinha, obrigatoriamente, de sindicar esse alegado erro na qualificação da conta por parte da AT.
Sucede que não obstante dedicar um capítulo ao erro nos pressupostos de facto a decisão recorrida nada diz sobre tal questão; subentende-se, obviamente, que terá raciocinado como se tal erro não existisse, visto que não anulou o acto. Mas, não revelou quais os motivos pelos quais entendeu que não ocorreu erro nos pressupostos.
Tal omissão, melhor, tal falta de externalização do seu pensamento equivale, no estrito plano jurídico-processual, à omissão de pronúncia, pois esta ocorre sempre que o tribunal omite uma decisão que lhe tenha sido colocada pelas partes, conforme dispõe o artigo 615.º, n.º 1, al. d), do CPC.
E como no caso o alegado erro nos pressupostos não é um mero argumento tendente a demonstrar a ilegalidade da liquidação mas (sem deixar de ser também um argumento) antes uma verdadeira questão, porque se reconduz a um alegado vício que alegadamente afecta a validade da liquidação, questão à qual o tribunal não deu resposta, segue-se que a decisão recorrida é nula por violação do disposto no normativo supra citado.” (destaques e sublinhados nossos).
Nessa medida, contrariamente ao sustentado pelos Impugnantes a primeira decisão foi anulada in totum por omissão de pronúncia, e não somente no segmento em que foi omitido o conhecimento de questões trazidas pelos Impugnantes.
De todo o modo sempre se dirá que, não obstante o supra aludido, a verdade é que atentando no teor das conclusões de recurso não só o mesmo não densifica e concretiza, como era seu ónus, de que forma e em que medida o decisor terá extravasado os limites do conhecimento, como fazendo um confronto analítico entre a decisão anterior e a decisão reformada constata-se que a decisão reformada reproduz a anterior, apenas altera a fundamentação inerente ao vício de violação de lei por errada interpretação dos pressupostos de facto e de direito. Pelo que, sempre se dirá, no limite, nunca poderia proceder o vício porque, em concreto, inexiste qualquer pronúncia indevida.
Pelo que a decisão, ora, impugnada não violou o acórdão deste TCA que determinou a anulação da primeira decisão arbitral por omissão de pronúncia em nada extravasando os limites do conhecimento. (6)
Improcede, assim, a arguida pronúncia indevida.
Vejamos, ora, a sindicada nulidade por omissão de pronúncia.
Os Impugnantes entendem que o Tribunal Arbitral continua a não conhecer do erro sobre os pressupostos de facto, no que “tange à construção de presunções de imputação de rendimentos sem atender à realidade dos factos, ou à distribuição do ónus probatório no que tange à verificação dos pressupostos materiais onde repousa o acto tributário” .
Refuta a Impugnada tal nulidade, por entender que foram conhecidas todas as questões suscitadas pelas partes.
Apreciando.
A propósito da omissão de pronúncia dispõe o artigo 125.º do CPPT, nº1, do CPPT que constitui nulidade a falta de pronúncia sobre questões que o juiz deva apreciar.
Preceituando, por seu turno, a primeira parte da alínea d), do nº 1, do artigo 615.º do CPC, que a decisão é nula, quando “o juiz deixe de pronunciar-se sobre questões que devesse apreciar ou conheça de questões de que não podia tomar conhecimento”.
Na verdade, a nulidade da decisão por omissão de pronúncia sucede apenas quando a mesma deixe de decidir alguma das questões suscitadas pelas partes, salvo se a decisão tiver ficado prejudicada pela solução dada a outra questão submetida à apreciação do Tribunal.
Dir-se-á, neste particular e em abono da verdade que, as questões submetidas à apreciação do tribunal identificam-se com os pedidos formulados, com a causa de pedir ou com as exceções invocadas, desde que não prejudicadas pela solução de mérito encontrada para o litígio. De notar para o efeito que, as questões não são passíveis de qualquer confusão conceptual com as razões jurídicas invocadas pelas partes em defesa do seu juízo de valoração, porquanto as mesmas correspondem a simples argumentos e não constituem questões na dimensão valorativa preceituada no citado normativo 615.º, nº 1, alínea d), do CPC.
Conforme doutrinado por ALBERTO DOS REIS(7) “[s]ão, na verdade, coisas diferentes: deixar de conhecer de questão de que devia conhecer-se, e deixar de apreciar qualquer consideração, argumento ou razão produzida pela parte. Quando as partes põem ao tribunal determinada questão, socorrem-se, a cada passo, de várias razões ou fundamentos para fazer valer o seu ponto de vista; o que importa é que o tribunal decida a questão posta; não lhe incumbe apreciar todos os fundamentos ou razões em que elas se apoiam para sustentar a sua pretensão”.
Vejamos, então, se assiste razão aos Impugnantes.
Compulsado o teor da petição arbitral verifica-se que os Impugnantes convocaram, efetivamente, que a decisão e liquidação impugnadas padeciam de erro sobre os pressupostos de facto e violação de lei por errada interpretação e aplicação dos artigos 22.º, nº1 e 3 b) e 43.º, nº 2 a 6 do CIRS.
Defendendo, nesse particular:
ü Errónea interpretação da determinação do rendimento da Categoria G;
ü Desconsideração de um pressuposto factual basilar concatenado com a natureza da conta a qual é conjunta, donde uma errónea interpretação da presunção contemplada no artigo 516.º do Código Civil;
ü Incumprimento do ónus probatório por parte da entidade fiscalizadora, visto que competia à Administração Tributária demonstrar que não obstante aquela presunção legal as contas de títulos pertenciam a apenas cada um dos Impugnantes.
Atentemos, ora, no que consta na decisão reformada a propósito da análise do erro sobre os pressupostos de facto e de direito.
“O Tribunal considerou provado que os requerentes são co titulares de conta de títulos no Banco …… mas isso não implica que o apuramento dos resultados líquidos (positivos ou negativos) seja feito em conjunto. Na verdade, estamos em presença de imposto sobre o rendimento de pessoas singulares que, de acordo com a CRP, artigo 104º nº1, será único e progressivo e terá em conta as necessidades e rendimentos do agregado familiar. Com vista à satisfação desta norma constitucional, o legislador fiscal criou o mecanismo da classificação dos rendimentos em categorias, atendendo à diversidade das fontes de rendimento e regimes de tributação, sem prejuízo do tratamento unitário. No caso das sociedades conjugais, ao fazer o apuramento do imposto em função do somatório dos rendimentos de cada cônjuge, facto que poderia conduzir a alguma discriminação relativamente ao apuramento individual, o legislador introduzindo dispositivos que procuram neutralizar esse efeito, tais como tabelas próprias para a sociedade conjugal, quociente conjugal e familiar e deduções ampliadas. Desta forma, procurou corresponder à conceção de tributação dos rendimentos consoante as suas fontes e titulares. A situação de contas conjuntas nas sociedades conjugais é normal que existam, mas não é isso que vai levar a tratar rendimentos prediais de um cônjuge da mesma forma que são tratados os rendimentos comerciais do outro, isto para dizer que o apuramento dos rendimentos é feito por categoria de rendimentos e contribuintes de acordo com o CIRS, independentemente das contas conjuntas que utilizam para e no exercício das suas atividades ou aquisições individuais. A comunicabilidade das perdas estão excluídas para as categorias dos rendimentos do trabalho independente, dos rendimentos comerciais, industriais e agrícolas e ainda para os rendimentos de mais-valias, isto sem prejuízo do reporte de perdas em anos futuros para as diferentes categorias de rendimentos nos termos previstos no artigo 55º do CIRS.
Os cônjuges ou os unidos de facto podem exercer na própria declaração anual a opção de tributação conjunta ou separada, no caso concreto a opção foi de declaração conjunta o que, teve relevância para o apuramento do quociente familiar e das deduções à coleta, observando, desta forma, a situação do agregado familiar, mas isso não implica forma diversa do apuramento por categorias de rendimentos, a cada cônjuge e não se diga que isso não decorre da lei, repare-se no teor do nº 1 do artigo 55º do CIRS:” Relativamente a cada titular de rendimentos, o resultado líquido negativo apurado em qualquer categoria só é dedutível aos seus resultados líquidos positivos da mesma categoria, nos seguintes termos:”…
d) O saldo negativo apurado num determinado ano, relativo às operações previstas nas alíneas b), c), e), f), g) e h) do n.º 1 do artigo 10.º, pode ser reportado para os cinco anos seguintes quando o sujeito passivo opte pelo englobamento.
Esta norma apenas exclui o reporte de prejuízos para o caso de não englobamento e não a forma de apuramento por sujeito passivo e repare-se que é usada a terminologia “sujeito passivo e não sujeitos passivos”. E compreende-se que assim seja, com vista a incentivar o englobamento e, consequentemente, proporcionar uma tributação a taxa mais alta do que a prevista no artigo 72º do CIRS.É que só há benefício para os sujeitos passivos, no caso de ficarem no 1º escalão da tabela do artigo 68º do CIRS que tem taxa inferior a 28% aplicada na tributação autónoma. No caso em que não há englobamento não há reporte de prejuízos, sendo o saldo apurado por sujeito passivo, conforme determina o corpo do citado artigo 55º e neste sentido, aponta também o corpo do artigo 124ºdo mesmo diploma: “As instituições de crédito e sociedades financeiras devem comunicar à Autoridade Tributária e Aduaneira, até ao final do mês de março de cada ano, relativamente a cada sujeito passivo, através de modelo oficial”.
Como já se disse estamos em presença de um imposto sobre o rendimento de pessoas singulares e não de um imposto sobre sociedades conjugais, daí resulta que o saldo a que alude o nº 1 do artigo 43º do CIRS “O valor dos rendimentos qualificados como mais-valias é o correspondente ao saldo apurado entre as mais-valias e as menos-valias realizadas no mesmo ano, determinadas nos termos dos artigos seguintes”, respeita ao saldo apurado a cada sujeito passivo. Repare-se que no caso concreto os sujeitos passivos cumpriram toda a mecânica do IRS, preenchendo, o quadro 9 do anexo G, com os valores respeitantes a cada um, não tendo havido qualquer correção técnica operada pela ATA, sendo a liquidação aqui posta em crise suportada por todos os elementos declarados pelos sujeitos passivos e respeitado o apuramento levado a efeito em cada categoria de rendimentos e a cada cônjuge.
Quanto à aplicação analógica do artigo 55º nº 1 alínea d) pela ATA de modo a estabelecer um critério de afetação a cada titular de rendimento, violando desta forma o nº 4 do artigo 11º da LGT, seria necessário, para haver analogia, que houvesse lacuna, isto é, os factos concretos não estivessem regulados na lei, mas como já se viu, a lei prevê o apuramento do rendimento coletável IRS através do apuramento dos rendimentos auferidos em cada categoria, por cada sujeito passivo, depois de feitas as deduções e abatimentos inerentes a cada uma das categorias e a cada um dos sujeitos passivos, conforme determina a natureza do imposto e a intercomunicabilidade dos resultados negativos entre categorias e sujeitos passivos, como já se viu.
Relativamente à alegada inconstitucionalidade material da interpretação da ATA, com violação de princípios constitucionais como os da capacidade contributiva, proteção da família, tipicidade e legalidade, plasmados no artigo 67.º nº 2 alínea f), 104º, nº 1, 103º nº 2 e 165º nº1 alínea i) da CRP, o Tribunal considera que todos os direitos e princípios constitucionais devem ser valorados em igualdade, isto é, nenhum é mais importante que os outros e, quer o legislador ordinário quer o aplicador das normas deve, em cada momento sopesar o que deve prevalecer e a forma de preenchimento dos restantes, vejamos então:
Na proteção à família, como já se viu, o legislador do IRS criou mecanismos de preenchimento desse princípio, nomeadamente com a criação de tabelas próprias para a sociedade conjugal, quociente conjugal e familiar e deduções ampliadas.
Na capacidade contributiva o legislador tem conta os incrementos positivos e negativos por sujeito passivo, afastando a intercomunicabilidade, como já se viu, o que se aceita pela natureza do imposto e também pela diminuição de receitas a que a comunicabilidade levaria, prevalecendo nestas circunstâncias a natureza individual do imposto e a necessidade da receita.
Quanto aos princípios da tipicidade e legalidade é evidente que não foram violados, dado que as normas do IRS, nesta matéria não sofrem de qualquer lacuna, pelo que não houve recurso a analogia, com já se deixou expresso.
Assim, face ao exposto, o Tribunal considera que quer a decisão de indeferimento da reclamação graciosa quer a liquidação não sofrem dos vícios apontados pelos requerentes, nem o procedimento da ATA é violador das normas constitucionais invocadas, e estão em consonância com os elementos declarados pelos requerentes e, por isso, deverão ser mantidas na ordem jurídica.”
Ora, atentando na fundamentação jurídica supra expendida verifica-se que a decisão arbitral analisou a questão inerente à natureza da conta qualificando-a como conjunta, a verdade é que reputou que a assunção da natureza da conta em nada relevaria para o caso dos autos, relevando de forma expressa que “ a situação de contas conjuntas nas sociedades conjugais é normal que existam, mas não é isso que vai levar a tratar rendimentos prediais de um cônjuge da mesma forma que são tratados os rendimentos comerciais do outro, isto para dizer que o apuramento dos rendimentos é feito por categoria de rendimentos e contribuintes de acordo com o CIRS, independentemente das contas conjuntas que utilizam para e no exercício das suas atividades ou aquisições individuais.”
Com efeito, verificamos que do acervo fático dos autos consta que “os sujeitos passivos são co titulares de conta de títulos do Banco…..”, tendo o decisor árbitro entendido, de forma expressa e perentória, que tal não determina que o apuramento dos resultados líquidos seja feito em conjunto. Convoca, desta feita, e de forma a evidenciar a sua esteira de razão conceptual, a natureza do IRS, a diversidade das fontes de rendimentos e correspondentes regimes de tributação, explicando, outrossim, a comunicabilidade das perdas e fazendo, a final, apelo aos respetivos normativos legais com a competente interpretação literal e teleológica e ulterior transposição do direito ao caso vertente.
É certo que não aborda, de forma expressa e taxativa, a questão relacionada com a elisão da presunção contemplada no artigo 516.º do CC e bem assim do correspondente ónus probatório, mas a verdade é que não o fez, independentemente da bondade da sua posição, atenta a solução que adotou. Note-se que, como já evidenciado, inexiste omissão de pronúncia quando a apreciação de uma questão resulte prejudicada face à solução conferida ao litígio.
Em face de todo o exposto e sem necessidade de outros considerandos dimana inequívoco que não padece de nulidade por omissão de pronúncia a decisão arbitral sub judice, visto que conheceu de todas as questões que devia conhecer, resolvendo-as, ainda que a descontento dos Impugnantes(8)
Prosseguindo, ora, para a nulidade por alegada oposição entre os fundamentos e a decisão.
Os Impugnantes sustentam que a decisão arbitral padece de oposição entre os fundamentos e a decisão, uma vez que o tribunal arbitral veio a concluir que apesar de os rendimentos em causa serem conjuntamente titulados, e apesar de a tributação ter em conta as fontes e titulares de rendimentos, tais rendimentos devem ser cindidos.
Mais uma vez não assiste razão aos Impugnantes. Note-se, desde já, que são realidades díspares e não confundíveis a nulidade por oposição entre os fundamentos e a decisão e a mera discordância com a fundamentação jurídica.
De harmonia com o consignado no artigo 615.º nº.1, alínea c), do CPC, é nula a sentença quando os seus fundamentos estejam em oposição com a decisão ou ocorra alguma ambiguidade ou obscuridade que torne a decisão ininteligível. Concatena-se, assim, com a necessidade de um corolário lógico da exigência legal de fundamentação das decisões judiciais em geral consagrado no artº.154, nº.1, do CPC.
No processo judicial tributário o vício de oposição entre os fundamentos e a decisão, como causa de nulidade da sentença, está previsto no artigo 125, nº.1, do CPPT(9) e no RJAT, está expressamente regulado no artigo 28.º, nº1, alínea b).
Com efeito, o vício em análise, o qual tem como premissa a eventual violação do necessário silogismo judiciário que deve existir em qualquer decisão judicial, terá lugar somente quando os fundamentos da sentença devam conduzir, num processo lógico, a uma decisão oposta ou, pelo menos, diferente da que foi adotada(10)
No caso sub judice, não vislumbra este Tribunal que a decisão recorrida padeça da nulidade em análise, uma vez que atentando no seu teor conclui-se que a mesma não comporta nenhuma contradição entre os fundamentos e a decisão, na medida em que, tendo decidido pela improcedência da pronúncia arbitral deduzida, a fundamentação jurídica de tal peça processual vai no mesmo sentido.
Na verdade, o decisor enuncia a matéria de facto que reputa de relevante, concretizando que os Impugnantes são cotitulares de conta de títulos na Instituição Bancária ....., para depois concretizar que tal não implica que o apuramento dos rendimentos líquidos seja feito em conjunto. Mais sublinhando que o saldo a que alude o artigo 43.º do CIRS respeita ao saldo apurado a cada sujeito passivo, enfatizando, outrossim, que os sujeitos passivos cumpriram toda a mecânica do IRS, preenchendo, o quadro 9 do anexo G, com os valores respeitantes a cada um, não tendo havido qualquer correção técnica operada pela ATA, sendo a liquidação aqui posta em crise suportada por todos os elementos declarados pelos sujeitos passivos e respeitado o apuramento levado a efeito em cada categoria de rendimentos e a cada cônjuge, concluindo, assim, de forma totalmente coerente e lógica-ainda que os Impugnantes discordem da aludida fundamentação jurídica-que a decisão de indeferimento expresso da reclamação graciosa e o ato mediato de liquidação não enfermem de qualquer vício, donde, devam ser mantidos na ordem jurídica.
Conclui-se, assim, que conforme resulta do trecho inerente à errada interpretação dos pressupostos de facto e de direito supratranscrito, o sentido da decisão não se encontra em contradição ou oposição com os fundamentos, visto que os fundamentos expressos pelo árbitro singular não conduziriam a uma solução de sentido antagónico, o mesmo é dizer que a proposição final (conclusão) revela-se compatível com as proposições logicamente antecedentes (fundamentos), inexistindo, assim, vício de raciocínio, donde nulidade.
Ademais, e conforme já evidenciado anteriormente a nulidade de oposição entre os fundamentos e a decisão não se confunde com o chamado erro de julgamento, a injustiça da decisão, a não conformidade dela com o direito substantivo aplicável, ou com a inidoneidade dos fundamentos para conduzir à decisão.
Em suma, não se vê que a decisão impugnada padeça de qualquer vício lógico na sua estrutura que tenha por consequência a respetiva declaração de nulidade. Improcede, assim, a arguida nulidade.
Vejamos, ora, a arguida nulidade por violação do princípio da igualdade das partes. Para o efeito, defendem os Impugnantes que o Tribunal desonerou ilegalmente a Administração Tributária de cumprir o ónus de prova que sobre si passou a incidir, após a prova, feita pelos Impugnantes, da titularidade conjunta dos rendimentos em causa.
Mais relevando que o Tribunal assumiu uma posição parcial, introduzindo no quadro do litígio um desequilíbrio nos ónus das partes que influi indelevelmente com o princípio da igualdade das armas.
Porém, mais uma vez, não assiste razão aos Impugnantes.
Senão vejamos.
De facto, no processo arbitral as partes devem ser tratadas com igualdade e deve ser-lhes dada oportunidade de fazerem valer os seus direitos, antes de ser proferida a decisão final.
No caso vertente, inexiste a sindicada nulidade visto que ambas as partes expuseram as suas razões nos respetivos articulados e alegações, tendo tido oportunidade de contraditarem o alegado pela contraparte, de produzirem prova e de contraditarem a prova da contraparte, sendo que a nenhuma das partes foi conferida qualquer preferência ou privilégio no uso dos meios processuais ou foi denegado algum direito processual.
Acresce que, conforme já devidamente evidenciado anteriormente, o que os Impugnantes entendem é que o árbitro decisor não terá dado a devida relevância a alguns meios de prova ou argumentação por si aduzida, com relevo para o desfecho do litígio, mormente, a questão inerente à cotitularidade da conta visada e suas repercussões na determinação do rendimento da Categoria G, mas a verdade é que aí já entramos na apreciação do mérito da decisão arbitral, na justeza da apreciação dos meios de prova e das razões alegadas por cada uma das partes na ação arbitral, sendo que, como é consabido, se encontra absolutamente vedado a este Tribunal emitir juízos sobre a justeza do veredito do tribunal arbitral, seja quanto à decisão de facto seja quanto à aplicação do direito.
Sendo certo que cabe ao tribunal arbitral formular livremente a sua convicção, sopesando as provas apresentadas pelas partes, dando a cada uma o relevo que entender que lhe cabe, que pode ser total ou nenhum, assim como às razões e argumentos formulados pelas partes.
Face ao exposto, julga-se mais uma vez improcedente este fundamento da impugnação arbitral.
Resta apenas aferir se procede a arguida nulidade por falta de especificação dos fundamentos de facto, defendendo, neste âmbito, que o Tribunal Arbitral decide sem qualquer suporte probatório, sendo absolutamente destituído de motivação factual a determinar a nulidade da decisão arbitral.
Porém, sem qualquer razão.
Senão vejamos.
Preceitua o artigo 125.º do CPPT, que constitui causa de nulidade da sentença a não especificação dos fundamentos de facto e de direito da decisão.
O que corresponde ao regulamentado no normativo 615.º, nº1, alínea b), do CPC, segundo o qual “é nula a sentença quando não especifique os fundamentos de facto e direito que justifiquem a decisão”.
De convocar, ainda neste particular, o comando constitucional contemplado no artigo 205.º da CRP o qual prevê que: “As decisões dos tribunais que não sejam de mero expediente são fundamentadas na forma prevista na lei”.
Estatui, por seu turno, o artigo 28.º, nº1, alínea a) do RJAT que é fundamento de impugnação da decisão arbitral a não especificação dos fundamentos de facto e de direito que justificam a decisão.
Quanto à falta de fundamentação de facto, a Doutrina(11) tem entendido que o vício em análise apenas se verifica quando ocorre falta absoluta de especificação dos fundamentos de facto ou dos fundamentos de direito, o mesmo sucedendo com a Jurisprudência dos Tribunais Superiores a qual aduz que “[P]ara que a sentença padeça do vício que consubstancia esta nulidade é necessário que a falta de fundamentação seja absoluta, não bastando que a justificação da decisão se mostre deficiente, incompleta ou não convincente. Por outras palavras, o que a lei considera nulidade é a falta absoluta de motivação, tanto de facto, como de direito. Já a mera insuficiência ou mediocridade da motivação é espécie diferente, podendo afectar o valor doutrinal da sentença, sujeitando-a ao risco de ser revogada em recurso, mas não produz nulidade. Igualmente não sendo a eventual falta de exame crítico da prova produzida (cfr.artº.607, nº.4, do C.P.Civil) que preenche a nulidade sob apreciação. No processo judicial tributário o vício de não especificação dos fundamentos de facto e de direito da decisão, como causa de nulidade da sentença, está previsto no artº.125, nº.1, do C.P.P.Tributário(12) ".
No caso em apreço, compulsado o teor da decisão recorrida verifica-se que vêm discriminados os fundamentos de facto. Com efeito, no item III denominado de “fundamentação” está elencada a matéria de facto, sendo evidenciado quanto à motivação da mesma que “os factos descritos estão provados em documentos juntos aos autos ou do processo administrativo, não foram impugnados pelas partes e são os considerados relevantes para a decisão da causa”.
In casu, entende-se que quanto à enumeração dos factos provados, e à concreta motivação da decisão da matéria de facto, foram analisados, sucinta, mas criticamente as provas e especificados os fundamentos que foram decisivos para a convicção do julgado, pelo que inexiste nulidade por falta de fundamentação de facto.
Assim, tudo visto e ponderado, improcedem na íntegra todos os fundamentos da presente impugnação.
