0255/07 - Supremo Tribunal Administrativo

1.1.O Director Geral dos Impostos vem recorrer da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Lisboa, de 11-12-2006, que julgou «procedente, por provado, o pedido de Intimação para um comportamento e, em consequência, intima o Senhor Director Geral dos Impostos a, em sessenta dias, proferir decisão final no processo n.º 3547/2004, relativo ao pedido de reembolso de juros indevidamente pagos, desencadeado pelos requerentes em 20-10-2004», nos presentes autos de intimação para um comportamento, em que são requerentes A..., e outros – cf. fls. 111 e seguintes. 1.2. Em alegação, a entidade recorrente formula as seguintes conclusões – cf. fls. 159 a 166. 1. A douta sentença recorrida fez uma incorrecta interpretação e aplicação da lei aos factos ao considerar existirem outros meios processuais mais aptos à defesa das posições jurídicas dos requerentes que o interposto requerimento de intimação para um comportamento e, apesar disso ter considerado que a alegada omissão do dever legal de proferir decisão no procedimento era susceptível de lesar direito ou interesse legítimo em matéria tributária, em virtude de se encontrarem precludidos os prazos legais para accionar esses meios processuais, mantendo-se a omissão de conclusão e de decisão do procedimento; 2.Com efeito, havendo outros meios processuais mais aptos à defesa das posições jurídicas dos requerentes, o interposto requerimento de intimação para um comportamento deveria ter sido liminarmente indeferido; No caso sub judice se os requerentes não recorreram, sibi imputet; A racionalidade e a funcionalidade dos meios adjectivos a usar pressupõe o uso dos meios normais legalmente previstos, apenas se justificando o - emprego do meio consubstanciado no pedido efectuado pelos requerentes - intimação para um comportamento - quando for demonstrado serem os outros meios ineficazes para tutelar os seus direitos ou interesses e não, como sucedeu, quando, por inércia, os mesmos se deixaram precludir; 5.Pelo exposto, a sentença ora recorrida, fez uma errada interpretação e aplicação da lei aos factos. 6.Sem conceder, também se dirá que o despacho proferido, em 20-02-2006, pelo Sr. Subdirector-Geral para a área da Justiça Tributária, por concordância com o parecer do Sr. Director de Serviços de Justiça Tributária, contrariamente ao decidido na douta sentença recorrida, resolve, quanto aos requerentes, as questões pertinentes suscitadas durante o procedimento e que eram o pedido de recálculo dos juros nos termos previstos no artigo 4° do referido DL 124/96 , e consequente reembolso aos requerentes do valor pago. 7.Com efeito, nessa decisão permitiu-se a reactivação para o sistema, de contribuintes que haviam sido excluídos por incumprimento prolongado e que vieram efectivamente a pagar, para além do prazo dos dois anos referido n.° 5 do artigo 40º do Decreto-Lei n.° 124/96 , de 10 de Agosto e determinou-se que só assim se não procederia se todos ou parte dos contribuintes em causa, não reunissem os requisitos para o efeito, nomeadamente tivessem incumprido qualquer obrigação tributária principal ou contribuições para a Segurança Social, não abrangidas por aquele DL, como se refere na alínea c) do n ° 2 do artigo 3° do mesmo diploma legal. 8.Ou seja, a determinação dos critérios de apreciação feita na decisão proferida, em 20-02-2006, pelo Sr. Subdirector-Geral para a área da Justiça Tributária, é estritamente vinculada, não deixando qualquer margem de discricionariedade para os órgãos que a executam. 9.Os actos, a proferir pelo respectivo Serviço de Finanças - de recálculo dos juros nos termos previstos no artigo 40 do referido DL 124/96 , e de reembolso do valor pago - mais não são do que meros actos de execução da decisão final proferida pelo Sr. Subdirector-Geral para a área da Justiça Tributária. 10.Consequentemente, a douta sentença recorrida deveria ao invés do que decidiu, ter rejeitado o pedido por falta de suporte legal efectivo, pelo que fez uma incorrecta interpretação e aplicação da lei aos factos, devendo, em - consequência, ser revogada. 1.3. Os requerentes, ora recorridos, contra-alegaram, e formularam as seguintes conclusões – cf. fls. 182 e 183. A presunção de indeferimento, face ao silêncio da Administração, é uma mera ficção legal para protecção do administrado, com finalidades exclusivamente adjectivas, assim conferindo ao Administrado (o sujeito passivo, se se preferir), a faculdade de presumir o indeferimento, o que acontece exclusivamente para efeitos impugnatórios, razão pela qual não derroga o dever legal de decisão, nem afasta o princípio da boa fé e da colaboração. Se a Administração Fiscal adia a decisão final através da prática de actos não definitivos e executórios, em que se vai pronunciando a favor do Administrado, é-lhe ilegítimo presumir o indeferimento da pretensão deduzida. A intimação para um comportamento é o meio apto e adequado para obter a tutela do direito ou interesse legítimo do Recorrido, pois tem o seu campo de aplicação naquelas situações em que, presumivelmente, a administração se abstém da prática de determinado acto, materializável numa prestação jurídica - a decisão - se todos os outros meios processuais previstos na lei são manifestamente inábeis e já não estão, por culpa exclusiva da Administração Fiscal, ao dispor do Requerente. A Administração Fiscal, depois de alegar que, porque o requerente poderia ter presumido o indeferimento tácito e recorrido a «outros meios ineficazes para tutelar os seus direitos», vem afirmar que «Sem conceder, também se dirá que o despacho proferido, em 20-02-2006, pelo Sr. Subdirector-Geral para a área da Justiça Tributária (...), contrariamente ao decidido na douta sentença recorrida, resolve, quanto ao requerentes, as questões pertinentes suscitadas durante o procedimento (...)», ou seja, vem dizer que indeferiu tacitamente, mas afinal, «sem concedem, sempre deferiu expressamente. A Recorrente, confundindo dever de pronúncia (ou de resposta) e dever de decisão, «decidiu que o pedido de restituição de juros de mora em causa deverá ser apreciado», ou seja, limitou-se a pronunciar-se sobre o seu dever legal de decisão. O conceito de acto administrativo definitivo e executório é um conceito funcional, razão pela qual, o despacho proferido pelo Exmo. Senhor Subdirector-geral, que decidiu que o pedido dos ora recorridos «deverá ser apreciado», não aprecia, consubstanciando um acto cujo conteúdo não decide acerca da pretensão formulada pelos Requerentes com definitividade e executoriedade. Portanto, se o que os Recorridos pretendem uma decisão final, definitiva e executória do seu pedido, (que, como a Administração Fiscal bem reconhece, não poderá ser outra senão o deferimento expresso!), o despacho que “decide” que o pedido de restituição de juros de mora em causa deverá ser apreciado, é um acto meramente interlocutório, e não uma decisão final que reconhece os seus direitos e interesses legítimos. 1.4. O Ministério Público neste Tribunal emitiu o parecer de que o recurso não merece provimento, dizendo o seguinte – cf. fls. 202 e 203. 1. «A presunção de indeferimento, face ao silêncio da Administração, é uma mera ficção legal, para protecção do administrado, com finalidades exclusivamente adjectivas» (acórdão STA - Secção de Contencioso Administrativo 12.01.2006 processo n° 347/07) Nesta conformidade «o que a lei confere é uma mera faculdade, que o interessado pode usar ou abster-se de usar, sem que a sua inércia exima a Administração da sua obrigação de decidir ou a situação fique definitivamente decidida pelo indeferimento presumido» (acórdão STA -Secção de Contencioso Tributário 7.03.2007 processo n° 6/07) 2. A intimação para um comportamento visa o suprimento de uma omissão, por parte da administração tributária, do dever de uma prestação jurídica susceptível de lesar direito ou interesse legítimo em matéria tributária (artº 147º n°1 CPPT) A melhor adequação do meio processual intimação para um comportamento à prossecução da tutela plena, eficaz e efectiva dos direitos e interesses em causa deve ser apreciada por confronto com os restantes meios contenciosos previstos no CPPT impugnação judicial, acção administrativa especial (ex vi artº191° CPTA) e acção para reconhecimento de um direito ou interesse legítimo em matéria tributária (artº47° n°2 CPPT) 3. No contexto descrito a intimação para um comportamento revela-se o meio processual mais adequado ao cumprimento do dever de decisão pela administração tributária no procedimento iniciado com o pedido de reembolso de juros indevidamente pagos, pelos motivos que se enunciam: ficam excluídos a impugnação judicial e a acção administrativa especial em processo tributário (diferente é a situação no contencioso administrativo, onde esta acção pode ter por objecto pretensões emergentes de comportamentos omissivos cf.artº46° n°1 CPTA) cujos objectos legais pressupõem a prática de actos de conteúdo decisório (artº97° n°1 als.a) a g) e p) CPPT) e não o incumprimento de um dever de decisão (artº9° CPA; artº 56° n°1 LGT) embora a acção para reconhecimento de um direito (à decisão no procedimento) seja, em abstracto, adequada à tutela do direito em causa, ela apenas pode ser proposta quando for, em concreto, o meio mais adequado à tutela plena, eficaz e efectiva do direito em causa(artº 145º n°1 e 3 CPPT); no caso em apreço deve ser preterida porque -seguindo os termos do processo de impugnação judicial, se revela mais morosa, por comparação com a tramitação mais simples da intimação para um comportamento (artº145° n°4 CPPT) -é menos eficaz e efectiva para a obtenção da tutela plena requerida, porque na intimação para um comportamento o juiz intima a administração à adopção da conduta necessária, que poderá incluir a prática de actos administrativos, em prazo a fixar na sentença (artº147° n°4 CPPT) 4. Sufragamos o entendimento vertido na sentença, sustentando que a decisão proferida em 20.02.2006 pelo Subdirector-Geral para a área da Justiça Tributária configura um simples acto interno da administração tributária, com carácter interlocutório, dirigido ao Serviço de Finanças local para apreciação do pedido dos requerentes, visando a decisão final do procedimento (sentença fls. 121/122) 1.5.Colhidos os vistos, cumpre decidir, em conferência. Em face do teor das conclusões da alegação, bem como da posição do Ministério Público, as questões que aqui se colocam são as seguintes: saber (nos termos da conclusão 6. da alegação) se, sim ou não, «o despacho proferido, em 20-02-2006, pelo Sr. Subdirector-Geral para a área da Justiça Tributária (…) resolve, quanto aos requerentes, as questões pertinentes suscitadas durante o procedimento (…)»; em caso de resposta negativa à anterior, saber se é próprio, ou não, o meio processual utilizado, de intimação para um comportamento, para realização da pretensão dos requerentes, ora recorridos, de verem decidido o pedido que no presente caso formularam à Administração Fiscal. 2.1.Em matéria de facto, a sentença recorrida assentou o seguinte. Em 5-8-2004, os Requerentes, através de petição conjunta, requereram ao Chefe do Serviço de Finanças de Lisboa 2 a regularização da sua situação tributária através da re-inclusão dos Requerentes no plano de pagamentos do DL nº 124/96 , 10-8, do qual haviam sido excluídos, e o pagamento dos montantes em dívida executiva com dispensa dos juros compensatórios, dos juros e das custas processuais ou o pagamento da mesma dívida em 36 prestações (cfr. requerimento a fls. 33 e 34 do processo administrativo apenso, que se dá por integralmente reproduzido); Em resposta ao pedido de regularização identificado em A), foi, em 20-9-2004, prestada informação e proferido despacho pelo Chefe do Serviço de Finanças de Lisboa 2, com o teor que se transcreve parcialmente: «INFORMAÇÃO: (...) afigura-se-me que não existe qualquer impedimento em permitir a regularização das dívidas fiscais objecto de adesão ao DL nº 124/96 , ao abrigo desse mesmo diploma e com os benefícios neles previstos, inclusive no caso dos requerentes alvo de exclusão no âmbito de tal plano, desde que seja cumprida a condição prévia do pagamento integral das dívidas à Fazenda Nacional que não foram objecto dessa adesão. (...) DESPACHO: Autorizo o pagamento das dívidas abrangidas pelo Dec. Lei 124/96, de 10-8, com os benefícios aí consignados, desde que seja cumprida a condição referenciada na informação supra. Notifique-se para cumprimento em 15 dias a contar da notificação. (...)» (cfr. fls. 32 do processo administrativo apenso, que se dá por integralmente reproduzida); Em 8-10-2004, no prazo fixado no despacho transcrito em B), os Requerentes pagaram integralmente a dívida executiva, em Regime Prestacional, ao abrigo do DL n° 124/96 , de 10-8, tendo pago simultaneamente as prestações n°s 1 a 24, as quais tinham sido autorizadas por despachos do Chefe de Finanças de Lisboa 2, proferidos em Setembro de 1999 (cfr. fls. 35 a 288 e informação oficial a fls. 364 do processo administrativo apenso, que se dão por integralmente reproduzidas); Em 20-10-2004, os Requerentes dirigiram ao Chefe do Serviço de Finanças de Lisboa 2 um requerimento contendo um pedido de restituição dos juros indevidamente calculados e pagos, no qual se pode ler o seguinte: «…Nas guias emitidas para pagamento das referidas dívidas, foram contabilizados juros que, embora classificados de juros vencidos, exorbitam o período limite para a sua contabilização, isto é, foram calculados como autênticos juros vincendos face ao limite temporal de 31/12/96. O artigo 4º , n° 4 do DL 124/96 estabelece que deveriam ter sido contabilizados somente os juros vencidos até à inclusão no plano, ou seja, repetimos, até 31/12/96. Este artigo prevê a isenção de juros vincendos desde a data da adesão ao plano de pagamento, pelo que os juros que se venceram posteriormente à adesão não deveriam ter sido incluídos. O pagamento foi efectuado pelo valor total, dada a dificuldade de cálculo manual dos juros em tempo útil, atenta a urgência dos requerentes em efectuar os pagamentos. Assim, requere-se a V. Exª o recálculo dos juros nos termos previstos no artigo 4° do referido DL 124/96 , e o reembolso aos requerentes do valor indevidamente pago. (...)» (cfr. requerimento a fls. 362 e 363 do processo administrativo apenso, que se dá por integralmente reproduzido); Em 9-11-2004, o Serviço de Finanças de Lisboa 2 remeteu o pedido de restituição de juros de mora identificado em D) para a Direcção de Serviços da Justiça Tributária, com vista ao esclarecimento da situação e dos subsequentes procedimentos a seguir por parte deste Serviço LL de Finanças (cfr. fls. 361 a 364 do processo administrativo apenso, que se dão por integralmente reproduzidas); Em 21-1-2005, a Direcção de Serviços da Justiça Tributária solicitou ao Serviço de Finanças de Lisboa 2, a fim de instruir o processo referenciado, o envio de cópia dos requerimentos de adesão ao DL nº 124/96 , de 10-8, bem como das guias de pagamento e dos despachos de recuperação dos contribuintes para o regime do aludido Decreto-Lei, solicitação essa satisfeita pelo Serviço de Finanças, por ofício remetido em 28-9-2005 (cfr. fls. 30 a 288 do processo administrativo apenso); Em 3-10-2005, a Direcção de Serviços da Justiça Tributária solicitou à Direcção de Finanças de Lisboa fosse prestada informação circunstanciada e parecer sobre o pedido de regularização de dívidas, a fim de instruir o processo com o n°... para decisão superior, tendo sido feita insistência para cumprimento do solicitado, em 13-1-2006 (cfr. fls. 27 e 29 do processo administrativo apenso); Em 18-1-2006, os Requerentes requereram ao Director da Justiça Tributária a emissão de certidão de todos os ofícios recebidos pelo Serviço de Finanças, com vista a instaurar uma acção administrativa especial de condenação à prática de acto devido (cfr. fls. 26 do processo administrativo apenso); Na sequência de um pedido de agendamento de reunião apresentado pelos Requerentes para solucionar o impasse criado no processo n.º ... , foi emitido, em 20-1-2006, pela Direcção de Serviços de Justiça Tributária, o parecer que constitui fls. 23 e 24 do processo administrativo apenso, objecto de despacho de concordância proferido na mesma data, no qual se refere que o aludido processo aguarda a prestação da informação solicitada à Direcção de Finanças de Lisboa, em 3-10-2005, tendo em vista a sua posterior análise e decisão por parte da Direcção de Serviços de Justiça Tributária (cfr. fls. 23 a 25 do processo administrativo apenso); Em 24-1-2006, a Direcção de Serviços de Justiça Tributária dirigiu à Direcção de Finanças de Lisboa um pedido de insistência para que fosse prestada a informação já solicitada através dos ofícios n°s 5388 e 303, respectivamente, de 3-10-2005 e 13-1-2006 (cfr. fls. 22 do processo administrativo apenso); Em 16-2-2006, a Direcção de Finanças de Lisboa remeteu à Direcção de Serviços de Justiça Tributária, a informação n° 196/2005 da Divisão de Gestão da Dívida Executiva, informação aquela que, conforme consta do ofício de remessa, se prende com esclarecimento de dúvida a prestar ao Serviço de Finanças de Lisboa 2, e sobre a qual recaiu parecer e despacho de concordância, datados, respectivamente, de 9-2-2006 e 15-2-2006 (cfr. fls. 14 a 18 do processo administrativo apenso que se dão por integralmente reproduzidas); Em 20-2-2006 foi, pela Direcção de Serviços de Justiça Tributária, prestada a informação nº 613/06, sobre a qual, na mesma data, recaiu parecer e despacho de concordância do Senhor Subdirector-Geral para a área da Justiça Tributária, podendo ler-se no referido parecer o seguinte: «(…) Tendo os contribuintes aderido ao DL nº 124/96 , de 10-8, no regime prestacional de 24 prestações, de harmonia com o preceituado no n° 5 do artº 4º daquele diploma legal, eram dispensados do pagamento dos juros de mora vincendos, reduzidos de 60% os juros compensatórios de acordo com o n° 7 do mesmo diploma, com a redacção que lhe foi dada pelo DL n° 235-A/96 , de 9-12 e, o pagamento integral do capital e dos juros de mora em dívida efectuado nos termos daquele DL n° 124/96 , de 10-8 determinava a redução a metade das custas. No caso em apreço e muito embora os contribuintes tenham incumprido o plano de pagamentos, se a Administração Fiscal lhes veio a relevar a alta e aceitar o pagamento, ter-se-á que concluir que o mesmo beneficia do mesmo regime que lhe foi concedido “ab initio” e cujas condições com os respectivos benefícios já referimos neste parecer. Salvo se todos ou parte dos contribuintes em causa não reunirem os requisitos para o efeito, nomeadamente, tenham incorrido em incumprimento de qualquer obrigação tributária principal ou contribuições para a SS, não abrangidas por aquele DL, como se refere na alínea c) do n° do artº 30 daquele diploma legal. Sendo que, se vier a ser sancionado o (imperceptível) no presente parecer, dever-se-á oficiar ao respectivo Serviço de Finanças local no sentido de reapreciar a situação à luz do despacho que vier a sancionar o presente parecer e reajustar a liquidação dos juros de mora como nele é referido e sem prejuízo de ser verificado se os contribuintes todos os parte reuniam os requisitos para os efeitos como atrás vem referido. À consideração superior. (...)» (cfr. fls. 10 a 13V do processo administrativo apenso, que se dão por integralmente reproduzidas); Sobre a referida informação e parecer recaiu, em 20-2-2006, despacho de concordância do Subdirector-Geral para a área da Justiça Tributária com o seguinte teor: «Concordo com o Sr. Director de Serviços. Informe-se em conformidade.» (cfr. fls. 10 do processo administrativo apenso, que se dá por integralmente reproduzida); Através do ofício n° 1269, de 22-2-2006, a Direcção de Serviços de Justiça Tributária comunicou ao Director de Finanças de Lisboa, «para conhecimento dos serviços e devidos efeitos que, por despacho de 20 do corrente, do Senhor Subdirector-Geral para a área da Justiça Tributária, por subdelegação, foi decidido que o pedido de restituição dos juros de mora em causa, deverá ser apreciado, tendo em atenção que os contribuintes...», reproduzindo-se a seguir, parcialmente, o teor do parecer transcrito em L) (cfr. fls. 8 e 9 dos autos, que se dão por integralmente reproduzidas); A presente Intimação deu entrada neste Tribunal no dia 22-5-2006 (cfr. carimbo aposto na p.i. a fls. 3 dos autos). Não se provou que os Requerentes tenham sido notificados da informação, parecer e despacho de concordância identificados nas alíneas L) e M) do probatório. 2.2. A intimação para um comportamento está prevista na lei como a forma de processo ou meio processual tributário a utilizar em caso de omissões da Administração Fiscal lesivas de quaisquer direitos ou interesses legítimos – nos termos da alínea h) do artigo 101.º da Lei Geral Tributária. Este artigo manifesta um evidente propósito de eleger a forma de processo segundo a sua melhor adequação para a obtenção da tutela efectiva eficaz do direito subjectivo lesado ou do interesse legalmente protegido que haja sido violado, de acordo com o princípio constitucional afirmado no artº 20.º da Constituição. E a este propósito há que deixar precisado que a questão da eleição da forma de processo adequada para fazer valer, reconhecer ou realizar em juízo determinado direito ou interesse reconhecido pela lei substantiva não está posta na disposição do interessado. Essa é sempre uma questão que deve ser resolvida pelo legislador ordinário dentro da sua discricionariedade legislativa, com respeito pelos parâmetros constitucionais de que o processo deve propiciar a tutela plena, eficaz e em tempo útil daqueles direitos e interesses. As normas de processo são normas de direito público e como tal indisponíveis. Só com fundamento na sua inconstitucionalidade podem deixar de ser aplicadas aquelas normas de direito ordinário que estabelecem qual o processo a usar – Cf. Diogo Leite de Campos, e outros, na Lei Geral Tributária Comentada e Anotada, 3.ª edição, Vislis, 2003, em notas 2. e 4. ao artigo 101.º. O Código de Procedimento e de Processo Tributário consagra o meio processual da intimação para um comportamento no seu artigo 147.º, nos seguintes termos. Em caso de omissão, por parte da administração tributária, do dever de qualquer prestação jurídica susceptível de lesar direito ou interesse legítimo em matéria tributária, poderá o interessado requerer a sua intimação para o cumprimento desse dever junto do tribunal tributário competente. O presente meio só é aplicável quando, vistos os restantes meios contenciosos previstos no presente Código, ele for o meio mais adequado para assegurar a tutela plena, eficaz e efectiva dos direitos ou interesses em causa. No requerimento dirigido ao tribunal tributário de 1.ª instância deve o requerente identificar a omissão, o direito ou interesse legítimo violado ou lesado ou susceptível de violação ou lesão e o procedimento ou procedimentos a praticar pela administração tributária para os efeitos previstos no n.º 1. A administração tributária pronunciar-se-á sobre o requerimento do contribuinte no prazo de 15 dias, findos os quais o juiz resolverá, intimando, se for caso disso, a administração tributária a reintegrar o direito, reparar a lesão ou adoptar a conduta que se revelar necessária, que poderá incluir a prática de actos administrativos, no prazo que considerar razoável, que não poderá ser inferior a 30 nem superior a 120 dias. A decisão judicial especificará os actos a praticar para integral cumprimento do dever referido no n.º 1. O disposto no presente artigo aplica-se, com as adaptações necessárias, às providências cautelares a favor do contribuinte ou demais obrigados tributários, devendo o requerente invocar e provar o fundado receio de uma lesão irreparável do requerente a causar pela actuação da administração tributária e a providência requerida. Trata-se de um artigo que não tem norma correspondente no C.P.T., nem L.P.T.A. . Na verdade, nesta última prevê-se um meio processual de intimação para um comportamento, regulado nos artigos 86.º a 91.º, mas que tem por objecto apenas pedidos de intimação de particulares e concessionários e não da Administração. Porém, a existência de um meio processual que vise a intimação da Administração para adopção de um comportamento, em caso de omissões da prática de actos lesivos de quaisquer direitos ou interesses legítimos é postulada pela garantia da tutela judicial efectiva, assegurada pelo n.º 4 do artº 268.º da C.R.P.. Neste n.º 4 do artº 268.º prevê-se explicitamente que a tutela judicial efectiva abrange o direito à determinação da prática de actos administrativos legalmente devidos. A possibilidade de este meio processual ser utilizado para provocar a prática de actos administrativos está expressamente prevista no n.º 4 deste artº 147.º. A utilização deste procedimento, visando obter o cumprimento de um dever pela administração tributária, supõe que esteja definida previamente a existência deste. Será o caso, por exemplo, do direito a juros indemnizatórios, quando não for cumprido o prazo de restituição oficiosa dos impostos, previsto na alínea a), do n.º 3 do artigo 43.º da L.G.T. . A eventualidade de a acção para reconhecimento de direito ou interesse legítimo ser também um meio processual que poderia assegurar a satisfação da pretensão do requerente não deverá servir de fundamento para a rejeição do pedido de intimação, sendo antes necessário apurar se uma conclusão segura sobre a existência do direito ou interesse é possível no processo de intimação, à face do afirmado e documentado pelo requerente e da resposta da administração tributária. Se tal conclusão for possível, o processo de intimação será, naturalmente, o meio mais adequado para assegurar a tutela plena, eficaz e efectiva dos direitos ou interesses do requerente e, por isso, será ele o meio processual a utilizar (n.º 2 deste artº 147.º). Se não for possível concluir com segurança pela existência do direito ou interesse invocado terá de entender-se que este não é o meio processual adequado para a satisfação da pretensão do requerente, o que obstará à sua utilização, por força do disposto no n.º 2 deste artº 147.º. Cf. Jorge Lopes de Sousa, Código de Procedimento e de Processo Tributário, anotado e comentado, 2006, Áreas Editora, em anotação ao artigo 147.º – doutrinação que, aliás, se vê inteiramente reflectida na jurisprudência, por exemplo, no acórdão desta Secção do Supremo Tribunal Administrativo, de 5-6-2002, proferido no recurso n.º 815/02. Hoje, a equação que poderia desenvolver-se, sê-lo-ia com a acção administrativa especial de condenação à prática do acto devido (artigos 66º a 71º do CPTA), considerando-se que este diploma é lei subsidiária no contencioso tributário. Todavia, vale para tal acção, mutatis mutandis, o que acima se diz relativamente à acção para reconhecimento de direitos. De outra banda, dispõe o artigo 57.º, n.º 1, da Lei Geral Tributária que “O procedimento tributário deve ser concluído no prazo de seis meses (...)”; e o n.º 5 do mesmo normativo, estabelece que o incumprimento do prazo referido no n.º 1, contado a partir da entrada da petição do contribuinte no serviço competente da Administração Tributária, faz presumir o seu indeferimento para efeitos de recurso hierárquico, recurso contencioso ou impugnação judicial, sem prejuízo do princípio da celeridade e diligência. Também de acordo com o artigo 109.º , n.º 1, do Código do Procedimento Administrativo , a falta, no prazo fixado para a sua emissão, de decisão final sobre a pretensão dirigida a órgão administrativo competente confere ao interessado, salvo disposição em contrário, a faculdade de presumir indeferida essa pretensão, para poder exercer o respectivo meio legal de impugnação. Mas a formação da presunção de indeferimento tácito mantém a Administração Fiscal constituída no dever legal de conclusão do procedimento e, consequentemente, de o decidir. A formação da presunção de indeferimento tácito não prejudica o dever legal de a Administração Tributária resolver a pretensão do contribuinte – cf. António Lima Guerreiro, na Lei Geral Tributária Anotada, 2001, p. 264. Aliás, constitui jurisprudência corrente que a lei não deve ser interpretada com o sentido de impor ao interessado a reacção contenciosa contra o indeferimento presumido, sob pena de tal indeferimento gerar caso decidido ou resolvido. Antes, o que a lei confere é uma mera faculdade, que o interessado pode usar ou abster-se de usar, sem que a sua inércia exima a Administração da sua obrigação de decidir ou a situação fique definitivamente decidida pelo indeferimento presumido. Ainda recentemente – 12 de Janeiro de 2006 – a Secção de Contencioso Administrativo deste Tribunal reafirmou, no processo nº 347/04, que «(…) a presunção de indeferimento, face ao silêncio da Administração, é uma mera ficção legal para protecção do administrado, com finalidades exclusivamente adjectivas» – consoante se escreve no acórdão desta Secção do Supremo Tribunal Administrativo, de 7-3-2007, proferido no recurso n.º 6/07. 2.3. No caso sub judicio – e consoante está assente na alínea D) do probatório –, «em 20-10-2004, os Requerentes dirigiram ao Chefe do Serviço de Finanças de Lisboa 2 um requerimento contendo um pedido de restituição dos juros indevidamente calculados e pagos», onde se termina pedindo «o recálculo dos juros nos termos previstos no artigo 4.º do referido DL 124/96 , e o reembolso aos requerentes do valor indevidamente pago. (...)». E – de acordo com o que está fixado na alínea N) do probatório – a Direcção de Serviços de Justiça Tributária comunicou ao Director de Finanças de Lisboa, «para conhecimento dos serviços e devidos efeitos que, por despacho de 20 do corrente, do Senhor Subdirector-Geral para a área da Justiça Tributária, por subdelegação, foi decidido que o pedido de restituição dos juros de mora em causa, deverá ser apreciado, tendo em atenção que os contribuintes...» [reproduzindo-se a seguir, parcialmente, o teor do parecer transcrito em L) do probatório]. Como se observa, à pretensão formulada perante a Administração Fiscal pelos requerentes, ora recorridos, de «recálculo dos juros nos termos previstos no artigo 4.º do referido DL 124/96 , e o reembolso aos requerentes do valor indevidamente pago (...)», a mesma Administração Fiscal responde, afinal, com o «despacho de 20 do corrente» (20-02-2006), em que se verbaliza que «foi decidido que o pedido de restituição dos juros de mora em causa, deverá ser apreciado, tendo em atenção que os contribuintes...». Ora, um tal despacho, em que a decisão é que «deverá ser apreciado», não atende, nem dasatende, ou seja, nada decide em relação, mormente, ao preciso pedido claramente formulado no caso à Administração Fiscal, de «reembolso aos requerentes do valor indevidamente pago». Assim, «julgamos existir, face aos factos provados, uma clara omissão da Administração Fiscal do dever de concluir e decidir o procedimento, consubstanciado na prolação de um acto administrativo-tributário, final e expresso»; «e dúvidas não nos ficam de que a descrita omissão do dever legal de proferir decisão no procedimento iniciado com o pedido de recálculo e reembolso dos juros indevidamente pagos é susceptível de lesar os direitos ou interesses legítimos em matéria tributária dos Requerentes» – acolhendo aqui as palavras certeiras da sentença posta em crise. Na verdade, é evidente no caso a existência da omissão de um dever de prestação jurídica por parte da Administração Fiscal, consistente na requerida definição da situação dos requerentes, ora recorridos, em relação nomeadamente ao reembolso do alegado «valor indevidamente pago». Diremos então que tudo está em saber se a intimação para um comportamento era «o meio mais adequado para assegurar a tutela plena, eficaz e efectiva dos direitos ou interesses em causa», em cotejo com aqueles outros meios de que dispunham os requerentes, ora recorridos: a acção para reconhecimento de um direito e a impugnação ou recurso contencioso – seguindo neste passo quase textualmente, data venia, o fino discurso do acórdão desta Secção do Supremo Tribunal Administrativo, de 7-3-2007 (recurso n.º 6/07), já citado. Fora de consideração fica o recurso hierárquico, que a entidade recorrente entende ser, também, meio processual mais apto, já que se não trata de um meio contencioso, mas gracioso; e, aqui, como se viu, apenas estão em causa os meios contenciosos, nos termos do citado n.º 2 do artigo 147.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário. Não se vê razão para afirmar que a intimação para um comportamento não é o meio mais ajustado ao caso. A entidade recorrente, para defender a melhor adequação dos demais meios, alega que neles são admitidos mais meios de prova, e que, no caso da impugnação judicial, é possível apresentar alegações escritas. Ao passo que «o processo previsto no artigo 147.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário é um processo expedito que não permite tanta ponderação». Importa dizer que, contra o alegado pela entidade recorrente, o uso da intimação para um comportamento não é legítimo, apenas, «quando for demonstrado serem os outros meios ineficazes para tutelar os seus direitos ou interesses e não, como sucedeu, quando, por inércia, os mesmos se deixaram precludir». A exigência legal refere-se, tão só, às potencialidades tutelares do meio processual, e não à ineficácia dos demais, ou seja, pode haver outro meio igualmente capaz de tutelar os direitos ou interesses em causa – o que não pode é esse meio ser mais adequado para proporcionar essa tutela. O facto de outros meios processuais admitirem mais meios de prova ou de intervenção do interessado na exposição da sua posição, permitindo ao juiz, eventualmente, uma melhor ponderação, também não é motivo para se concluir pela sua maior adequação. Se, como afirma a entidade recorrente, a intimação para um comportamento «é um processo expedito», isto é, mais ágil do que os demais, essa pode ser razão para que melhor tutele os direitos ou interesses em causa, sabendo-se que eles se consubstanciam na necessidade, para o interessado, de obter da Administração aquilo que ela não lhe prestou em devido tempo. Neste caso, a melhor tutela pode equivaler à tutela mais rápida, e a isso convém um meio processual mais expedito, ainda que propicie menor ponderação. De outra banda, os meios impugnatórios dirigidos contra o acto silente só conduziriam à anulação desse acto. Mas, ainda que a Administração continuasse adstrita à obrigação de decidir expressamente a pretensão que a recorrida lhe apresentara, se, porventura, incumprisse, seria necessário o recurso a novo meio processual. Enquanto que, através da intimação para um comportamento, a interessada pode obter, logo, o que pretende, ou seja, a vinculação da Administração a, em prazo fixado pelo tribunal, concluir e decidir o procedimento. A acção para reconhecimento de um direito, por seu turno, só tem cabimento «sempre que esse meio processual for o mais adequado para assegurar uma tutela plena, eficaz e efectiva do direito ou interesse legalmente protegido», de acordo com o n.º 3 do artigo 145.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário. Ora, não se vê que, em confronto com a intimação para um comportamento, os recorridos pudessem obter melhor tutela por aquela via. E sempre se poderá dizer que, determinando o n.º 3 do artigo 145.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário que a acção para reconhecimento de um direito siga os termos do processo de impugnação, estamos perante um meio mais moroso, e a tutela requerida, no caso, implica uma decisão tão pronta quanto possível, pois quanto mais demorada ela for mais distante fica a almejada finalização do procedimento administrativo. Não se demonstrando, pelo exposto, que a lei ponha à disposição dos recorridos outro meio processual «mais adequado para assegurar a tutela plena, eficaz e efectiva» do direito que pretende ver judicialmente reconhecido (n.º 2 do artigo 147.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário), não pode concluir-se pela impropriedade do meio utilizado. Depois da lição do acórdão acabado de citar, estamos agora habilitados a responder às questões decidendas, e dizer que, ao contrário da conclusão da entidade recorrente, «o despacho proferido, em 20-02-2006, pelo Sr. Subdirector-Geral para a área da Justiça Tributária», não resolve aos requerentes, ora recorridos, «as questões pertinentes suscitadas durante o procedimento»; e que o meio processual de intimação para um comportamento, utilizado neste caso pelos requerentes, ora recorridos, é o apropriado à realização da pretensão de eles verem decidido o pedido que formularam à Administração Fiscal. Pelo que bem andou a sentença recorrida, que decide julgar procedente «o pedido de Intimação para um comportamento e, em consequência, intima o Senhor Director Geral dos Impostos a, em sessenta dias, proferir decisão final no processo n.º 3547/2004, relativo ao pedido de reembolso de juros indevidamente pagos, desencadeado pelos requerentes em 20-10-2004». E, então, podemos seguramente concluir que o meio processual de intimação para um comportamento, previsto no artigo 147.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário, consagra declaradamente o direito à determinação da prática de actos administrativos legalmente devidos. Formulado perante a Administração Fiscal o requerimento de «recálculo dos juros nos termos previstos no artigo 4.º do referido DL 124/96 , e o reembolso aos requerentes do valor indevidamente pago», em face do despacho de que «foi decidido que o pedido de restituição dos juros de mora em causa, deverá ser apreciado (…)», pode o interessado requerer em juízo a intimação da Administração para a conclusão do respectivo procedimento administrativo em prazo a fixar pelo Tribunal. Numa situação tal, não é a impugnação do indeferimento presumido, nem a acção para reconhecimento de um direito, mas a intimação para um comportamento que constitui o meio mais adequado «para assegurar a tutela plena, eficaz e efectiva dos direitos ou interesses em causa», nos termos do n.º 2 do artigo 147.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário. Termos em que se acorda negar provimento ao recurso, confirmando-se a sentença recorrida. Custas pela entidade recorrente, fixando-se a taxa de justiça em nove unidades de conta e a procuradoria em um oitavo. Lisboa, 23 de Maio de 2007. – Jorge Lino (relator) – Lúcio Barbosa – António Calhau.