1994/08.3BELRS - Tribunal Central Administrativo Sul

I - O direito de participação dos cidadãos na formação das decisões ou deliberações que lhes disserem respeito, constitui um imperativo constitucional, que a lei ordinária, concretizou, inicialmente, do Código do Procedimento Administrativo e hodiernamente propugnado de forma expressa no artigo 60.º da Lei Geral Tributária (LGT) a que alude também o artigo 45.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT). II - Ora, em conceito, o direito de audiência prévia de que goza o administrado, incide sobre o objeto do procedimento. III - A falta de audição prévia do contribuinte, nos casos em que é obrigatória, constitui um vício de forma do procedimento tributário suscetível de conduzir à anulação da decisão que vier a ser tomada.

Acordam, em conferência, os juízes que compõem a 1.ª Subsecção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Sul 1 – RELATÓRIO J...... , melhor identificado nos autos, veio deduzir impugnação judicial contra o indeferimento da reclamação graciosa, interposta das liquidações de IRC dos anos de 2000, 2001, 2002 e 2003, em cobrança coerciva na execução fiscal n° …..730, instaurada contra a sociedade “P...... , Lda.”. O Tribunal Tributário de Lisboa , por sentença de 22 de janeiro de 2018, julgou procedente a impugnação. Inconformada, a FAZENDA PUBLICA (FP), veio recorrer contra a referida decisão, tendo apresentado as suas alegações e formulado as seguintes conclusões: «I - O presente recurso visa a decisão proferida no processo em referência, em que o tribunal “a quo” considerou que a situação dos autos não se enquadra no âmbito do n° 2 do art.° 60° , da LGT (dispensa do direito de audição), pelo que a Impugnante teria que exercer o seu direito de audiência prévia, concluindo que as liquidações em crise padecem de vício de preterição da audição prévia. II - Cabe-nos discordar desta posição. III - Apenas nas situações referidas no n° 2 do artigo 60° da LGT é permitida a dispensa legal de audição do contribuinte, nomeadamente no caso de a liquidação se efectuar com base na declaração do contribuinte, ou no caso da decisão do pedido, reclamação, recurso ou petição lhe for favorável e ainda no caso de a liquidação se efectuar oficiosamente, com base em valores obiectivos previstos na lei, desde que o contribuinte tenha sido notificado para apresentação da declaração em falta sem aue o tenha feito . IV - Conforme alegou e provou, a AT, antes elaboração das liquidações oficiosas em causa, a devedora originária “P...... , Lda.” foi notificada para apresentar as declarações Modelo 22 em falta.(cfr. fls. 90 a 93 do processo apenso), contudo, nada fez. V - Pelo que se verifica, in casu, a situação fáctica descrita na parte final do n° 2 da referida disposição, que permite a dispensa de audição da contribuinte. VI - Neste circunstancialismo, deve ser considerado, para este efeito, que a notificação efectuada para apresentação da declaração de rendimentos, se substitui à notificação para o exercício do direito de audição, cumprindo a mesma função, tanto assim que o legislador, nessas circunstâncias dispensou expressamente essa notificação, nos termos do art. 60° , n° 2 da LGT . VII - Por outro lado, a fixação efectuada nos termos do disposto no art. 83° do CIRC integra os valores objectivos previstos na lei que o legislador teve em vista quando estabeleceu, no art. 60° , n° 2 b) da LGT , que se dispensa a audição prévia quando a liquidação se efectuar oficiosamente, “com base em valores objectivos previstos na lei”, desde que previamente notificado para entregar a declaração em falta sem que o tenha feito. VIII - A fixação dos rendimentos, nos termos do citado artigo, prevê que seja tomada por referência o montante mínimo previsto no n° 4 do artigo 53° ou, quando superior, a totalidade da matéria colectável do exercício mais próximo que se encontre determinada. IX - Ao usar este critério, a AT não deixa de estar a fixar a matéria colectável “de acordo com os valores objectivos previstos na lei”. X - Pelo que, não assiste razão ao contribuinte na alegada violação do direito de audição, porque lhe foi proporcionada a intervenção no procedimento em momento anterior, já que estamos perante uma situação em que é dispensada a notificação para o exercício do direito de audição antes da emissão da liquidação, em virtude, precisamente, de ter sido previamente notificado para apresentar a declaração em falta, nos termos do art. 60° , n° 2 b), da LGT , sendo que, a douta sentença recorrida, ao decidir diversamente, violou o disposto neste preceito. Nestes termos e nos mais de Direito aplicável, requer-se a V.as Ex.as se dignem julgar PROCEDENTE o presente recurso, por totalmente provado e em consequência ser a douto sentença ora recorrida, revogada e substituída por outra que julgue improcedente a impugnação judicial, quanto ao invocado fundamento de violação do direito de audição prévia, com a consequente remessa dos autos ao tribunal de 1ª Instância, a fim de aí, após a pertinente fixação da matéria de facto, se conheça do mérito dos demais fundamentos.” »« O Recorrido, devidamente notificada para o efeito, não apresentou contra-alegações. »« Os autos foram com vista ao Exmo. Sr. Procurador Geral – Adjunto, junto deste Tribunal, nos termos do artigo 289.º , n. º1 do CPPT , emitiu parecer no sentido do não provimento do recurso. »« Com dispensa de vistos legais, vem o processo submetido à conferência desta 1.ª Subsecção do Contencioso Tributário para decisão. »« 2 – OBJECTO DO RECURSO Conforme entendimento pacífico dos Tribunais Superiores, são as conclusões extraídas pelo Recorrente a partir das alegações que definem, o objeto dos recursos e consequentemente o âmbito de intervenção do Tribunal “ ad quem ”, com ressalva para as questões que, sendo de conhecimento oficioso, encontrem nos autos os elementos necessários à sua apreciação ( cfr. artigos 639.º , do CPC e 282.º, do CPPT). Termos em que a questão que aqui nos cabe apreciar e decidir, consiste, apenas em aferir se a sentença incorreu em erro de julgamento ao considerar que a situação descrita nos autos não se enquadra na dispensa do exercício do direito de audição implícito no n.º 2 do artigo 60.º da LGT . FUNDAMENTAÇÃO De facto É a seguinte a materialidade dada por provada na sentença recorrida: P...... , Lda não entregou, no prazo previsto no art° 112° do CIRC as declarações periódicas de rendimentos dos exercícios de 2000, 2001, 2002 e 2003, relativas a IRC; J...... (ou impugnante) é socio da sociedade P...... , Lda e, por sua vez, esta sociedade foi socia da sociedade identificada em A); Em consequência da falta de entrega das declarações de rendimentos a Administração Tributaria (AT) efectuou as liquidações oficiosas nos termos do art° 83° n° 1 al b) do CIRC; Não tendo o imposto sido pago foi instaurado o processo de execução fiscal n° …..730, contra a sociedade identificada em A) para cobrança de IRC dos anos de 2000, 2001, 2002 e 2003, no montante total de 109.998,08; Em 8 de Maio de 2006 o impugnante foi notificado para audição (reversão) (fls 101, dos autos); Em 11 de Agosto de 2006 foram entregues as declarações periodicas modelo 22, relativas aos exercícios de 2000, 2001, 2002 e em 22 de Agosto de 2006 foi entregue a declaração relativa ao ano de 2003; Em 6 de Junho de 2008 o impugnante foi citado para a execução fiscal, na qualidade de responsável subsidiário (fls 120 e 121, dos autos); Em 23 de Agosto de 2006 deu entrada no Serviço de Finanças de Cascais reclamação graciosa (fls 3 a 13 do pa); O impugnante foi notificado para exercer o direito de audição no âmbito da reclamação graciosa (fls 116, do pa); Com data de entrada de 21-10-2008 o impugnante exerceu o direito de audição prévia (RG apensa); Por despacho de 31-10-2008 a reclamação graciosa foi indeferida, cujo teor se da por inteiramente reproduzido; Pelo ofício n …..3, de 13-11-2008 o impugnante foi notificado do indeferimento de reclamação graciosa (fls 149 a 150, do pa); Em 4 de Dezembro de 2008 foi intentada a presente impugnação judicial. » »« De direito Em sede de aplicação do direito, a sentença recorrida julgou procedente a presente impugnação, por considerar preterida a audiência prévia como alegado pelo impugnante, constituindo um vício de procedimento suscetível de conduzir à anulação dos atos tributários impugnados. Para assim concluir a sentença recorrida alicerçou-se no seguinte discurso fundamentador: “(…) Não se mostra controvertido que o impugnante não foi notificado para audição prévia no procedimento da liquidação efectuado nos termos do art° 83° do CIRC, admitindo a AT que, como ocorrera a notificada da sociedade para apresentar as declarações em falta, estaria dispensada a sua audição nos termos da al b) do n° 2 do art° 60° da LGT . Ora, da intervenção do contribuinte no procedimento da liquidação oficiosa sempre poderia, neste caso, resultar uma alteração dos termos em que matéria colectável foi determinada pela Administração fiscal, atendendo a que se tratava de liquidações adicionais, com referência ao último ano. Como se salienta no Acórdão do STA, de 02/07/2003, proferido no proc.°0684/03, «É certo que pode parecer que o contribuinte, ao faltar ao seu dever de declaração, se desinteressa de participar na definição da sua situação tributária. Mas só aparentemente assim é: por um lado, a ausência de apresentação da declaração imposta pela lei não pode interpretar-se com tal sentido, pois outras razões podem haver, nomeadamente, de força maior, justificativas da falta; por outro lado, nada permite afirmar que o contribuinte que se absteve de entregar a sua declaração não quer exercer o seu direito a participar na formação da decisão que, assente nessa omissão, a Administração venha a tomar». Sufragando tal entendimento pode ver-se ainda o Acórdão do mesmo alto tribunal de 23/04/2008, proferido no proc.°022/08, onde se refere que na falta de apresentação pelo contribuinte da declaração dos seus rendimentos para efeitos de IRC, a Administração Tributária procederá à sua liquidação, nos termos do disposto no art.°83.° do CIRC, impondo-se que, nesse caso, se faculte ao contribuinte a oportunidade de exercer o seu direito de audição prévia, nos termos do art.°60.°, da Lei Geral Tributária. A falta de audição prévia do contribuinte, nos casos consagrados no art.°60, n.°1, da Lei Geral Tributária, constitui um vício de procedimento susceptível de conduzir à anulação da decisão final que vier a ser tomada.” – fim de citação A recorrente (FP) dissente do assim decidido por considerar que “… nas situações referidas no n° 2 do artigo 60° da LGT é permitida a dispensa legal de audição do contribuinte, nomeadamente no caso de a liquidação se efectuar com base na declaração do contribuinte, ou no caso da decisão do pedido, reclamação, recurso ou petição lhe for favorável e ainda no caso de a liquidação se efectuar oficiosamente, com base em valores obiectivos previstos na lei, desde que o contribuinte tenha sido notificado para apresentação da declaração em falta sem que o tenha feito.” – concl. III Alega que, tendo provado, que a AT, antes da elaboração das liquidações oficiosas em causa, notificou a devedora originária, sociedade “P...... , Lda.” para apresentar as declarações Modelo 22 em falta, sem que esta o tenha feito e, por conseguinte, em seu entender, encontrava-se dispensada de ouvir o contribuinte. – concl. IV Por outro lado, acrescenta, que a fixação dos rendimentos “… efectuada nos termos do disposto no art. 83° do CIRC integra os valores objectivos previstos na lei que o legislador teve em vista quando estabeleceu, no art. 60° , n° 2 b) da LGT , que se dispensa a audição prévia quando a liquidação se efectuar oficiosamente, “com base em valores objectivos previstos na lei”, desde que previamente notificado para entregar a declaração em falta sem que o tenha feito.” – concl. VII Adiantamos desde já que, sem razão. Na verdade, o direito de participação dos cidadãos na formação das decisões ou deliberações que lhes disserem respeito, constitui um imperativo constitucional (1) , que a lei ordinária, concretizou, inicialmente, do Código do Procedimento Administrativo (2) e hodiernamente propugnado de forma expressa no artigo 60.º da Lei Geral Tributária (LGT) (3) a que alude também o artigo 45.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT). Ora, em conceito, o direito de audiência prévia de que goza o administrado, incide sobre o objeto do procedimento, e como tal “ … surge após a instrução e antes da decisão. Estando em preparação uma decisão, a comunicação feita ao interessado para o exercício do direito de audiência deve dar-lhe conhecimento do projecto da mesma decisão, a sua fundamentação, o prazo em que o mesmo direito pode ser exercido e a informação relativa à possibilidade de exercício do citado direito por forma oral ou escrita (cfr.ac.S.T.A.-2ª. Secção, 25/1/2000, rec.21244, Ac.Dout., nº.466, pág.1275 e seg.; ac.S.T.A.-2ª. Secção, 2/7/2003, rec.684/03; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 19/09/2018, rec.754/17; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 17/06/2020, rec. 141/13.4BEMDL ; Diogo Leite de Campos e Outros, Lei Geral Tributária anotada e comentada, Encontro da Escrita Editora, 4ª. Edição, 2012, pág.502 e seg.; Jorge Lopes de Sousa, C.P.P.Tributário anotado e comentado, I volume, Áreas Editora, 6ª. edição, 2011, pág.426 e seg.; Joaquim Freitas da Rocha, Lições de Procedimento e Processo Tributário, 6ª. Edição, Almedina, 2018, pág.57 e seg.).” – cfr. ac. do SAT proferido em 28/10/2020 no processo n.º 02052/08.6BELRS Sendo que “[A]a falta de audição prévia do contribuinte, nos casos em que é obrigatória, constitui um vício de forma do procedimento tributário susceptível de conduzir à anulação da decisão que vier a ser tomada ( arts. 135.º e 136.º , n.º 2 do CPA , e 99.º, alínea d), e 70.º, n.º 1 do CPPT) ” (4) – cfr. Jorge Lopes de Sousa, in Código de Procedimento e de Processo Tributário, anotado e comentado, I volume, Áreas Editora, 6ª. edição, 2011, pág.437 in fine Como vimos, foi este o sentido seguido pela Mma juíza a quo, porém a recorrente defende que tendo a matéria coletável sido fixada nos termos do disposto no artigo 83° do CIRC integra os valores objetivos ali previstos e por conseguinte está a administração dispensada da audição prévia ( artigo 60.º n.º 2 da LGT ) quando a liquidação se efetuar oficiosamente, desde que previamente notificado para entregar a declaração em falta sem que o tenha feito. Vejamos então. Conforme decorre do probatório as liquidações objeto do presente litígio foram efetuadas oficiosamente nos termos do artigo n.º 83.º n.º 1 alínea b) do CIRC, por falta da entrega, por parte do contribuinte, das declarações de rendimentos - [ cfr. ponto C)] Refere a norma citada na sua redação coeva que: (1) “A liquidação do IRC processa-se nos termos seguintes:” – (b) “Na falta de apresentação da declaração a que se refere o artigo 112.º, a liquidação é efetuada até 30 de Novembro do ano seguinte àquele a que respeita ou, no caso previsto no n.º 2 do referido artigo, até ao fi do 6.º mês seguinte ao do termo do prazo para apresentação da declaração aí mencionada e tem por base a totalidade da matéria colectável do exercício mais próximo que se encontre determinada;” O artigo 60.º da LGT preceitua para o que aqui releva, o seguinte: “1 — A participação dos contribuintes na formação das decisões que lhes digam respeito pode efectuar-se, sempre que a lei não prescrever em sentido diverso, por qualquer das seguintes formas: a) Direito de audição antes da liquidação; (…) 2 — É dispensada a audição no caso de a liquidação se efectuar com base na declaração do contribuinte ou a decisão do pedido, reclamação, recurso ou petição lhe for favorável. (…)” Dito isto não vemos como enquadrar a materialidade fática na dispensa a que se refere o n.º 2 da norma citada. Com efeito a situação em análise coloca-nos perante uma liquidação efetuada à revelia das declarações do sujeito passivo e independentemente deste ter, ou não, sido notificado para apresentar as declarações em falta, não soçobram dúvidas de que, ambas as partes assumem que o não o fez. Porém, daí não podemos concluir que a liquidação tenha tido por base as declarações do contribuinte, uma vez que essas declarações eram, como decorre do artigo 83.º n.º 1 alínea b), já citado as liquidações tiveram por base a totalidade da matéria coletável do exercício mais próximo que se encontrava determinada. Acresce dizer que da intervenção do contribuinte no procedimento da liquidação oficiosa sempre poderia, neste caso e como concluiu a decisão recorrida, resultar uma alteração dos termos em que a matéria coletável foi determinada pela Administração fiscal e bem assim, como resulta da jurisprudência citada na sentença, “… nada permite afirmar que o contribuinte que se absteve de entregar a sua declaração não quer exercer o seu direito a participar na formação da decisão que, assente nessa omissão, a Administração venha a tomar ». Aqui chegados forçoso se torna concluir no sentido de que, in casu , estavam reunidos os pressupostos para audição do interessado nos termos propugnados na alínea a) do nº 1 do artigo 60.º da LGT , nada impedindo ou dispensando a atuação da Administração que, pelo contrário se encontrava vinculada, face ao tipo de liquidação em presença. Atento o relatado, sem necessidade de mais amplas considerações, nega-se provimento ao presente recurso e, em consequência, mantém-se a decisão recorrida, ao que se provirá na parte dispositivo deste acórdão. DECISÃO Em face do exposto, acordam em conferência, os juízes da 1.ª Subsecção de CT deste Tribunal Central Administrativo Sul, em negar provimento ao recurso e confirmar a sentença recorrida. Custas pela Recorrente. Lisboa, 24 de novembro de 2022 Hélia Gameiro Silva – Relatora Ana Cristina Carvalho – 1.ª Adjunta Isabel Fernandes – 2.º Adjunta (Assinado digitalmente) (1) Artigo 267.º n.º 5 da Constituição da República Portuguesa (2) Aprovado pelo Decreto Lei n.º 442/91, de 15/11, - Artigo 100.º. (3) Aprovada pelo Decreto Lei n.º 398/98, de 17/12 (cfr. artº.45, do C.P.P.T.). (4) Vide no mesmo sentido e por todos o acórdão do STA que vimos citando proferido em 2/10/2020