RELATÓRIO
- 1.1.A Fazenda Pública, recorre, por oposição de acórdãos, do aresto do Tribunal Central Administrativo Norte que negou provimento a um recurso que interpusera da sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Penafiel, a qual, por sua vez, julgara procedente a oposição deduzida por A……… contra a execução fiscal inicialmente instaurada contra a sociedade B………, Lda., para cobrança coerciva do IVA de 2001 e que contra si reverteu.
- 1.2.Admitido o recurso, a recorrente apresentou, nos termos do disposto no nº 3 do art. 284º do CPPT, alegações tendentes a demonstrar a alegada oposição de julgados (fls. 201).
- 1.3.Por despacho do Exmo. Relator no Tribunal Central Administrativo Norte, considerou-se existir a invocada oposição de acórdãos e foi ordenada a notificação das partes para deduzirem alegações, nos termos do disposto nos arts. 284º, nº 5 e 282, nº 3, ambos do CPPT (fls. 204).
- 1.4.A recorrente termina estas alegações do recurso formulando as conclusões seguintes:
- 1.O despacho de reversão é um acto materialmente administrativo.
- 2.Como tal, ele deve ser fundamentado de forma expressa, clara e congruente.
- 3.Tal como sucede com os demais actos administrativos, a fundamentação do despacho de reversão varia em função do tipo concreto do acto a praticar e das circunstâncias concretas em que este é praticado.
- 4.Sendo imputada a responsabilidade subsidiária a administradores, gerentes e directores, o dever de fundamentação mostra-se cumprido pela mera identificação das pessoas e dos cargos que ocupavam, bem como dos períodos a que a sua responsabilidade respeita.
- 5.Com efeito, a administração e gestão da sociedade é inerente e a própria razão de ser dos cargos de administrador, director e gerente pelo que não se mostra necessária e seria mesmo redundante a arguição, em sede do citado despacho, do exercício da gerência de facto.
- 6.Sem prescindir, ainda que assim não se entendesse, a fórmula verbal adoptada no despacho de reversão em análise nos autos corresponde a afirmação de que o aqui recorrido actuava como gerente.
- 7.Aliás este assim o entendeu e, por essa razão, veio confessar, de forma clara e expressa, que exercia efectivamente a gerência no art. 4° da sua petição de oposição.
- 8.O Tribunal recorrido, ao desvalorizar essa confissão, violou o art. 358°, 1 do C.C., isto é, violou disposição expressa da lei que fixa a força de determinado meio de prova.
- 9.Essa violação deve ser reconhecida com as legais consequências.
Termina pedindo o provimento do presente recurso e a revogação do acórdão recorrido.
- 1.5.Contra-alegou o recorrido A………, nos termos que constam de fls. 234 e segs., que se dão aqui por integralmente reproduzidos, para concluir, que é de manter o entendimento vertido no acórdão recorrido.
- 1.6.O MP emite Parecer no sentido da inexistência da oposição de julgados, nos termos seguintes:
«Afigura-se-nos que não ocorre a apontada oposição de julgados.
Com efeito, e como é jurisprudência deste Supremo Tribunal Administrativo são três os requisitos de admissibilidade de recurso para o Tribunal Pleno: que os acórdãos tenham sido proferidos no domínio da mesma legislação; que respeitem à mesma questão fundamental de direito; e que assentem sobre soluções opostas – vide neste sentido Acórdão do pleno da Secção de Contencioso Tributário de 19.06.2002, processo 26745, in www.dgsi.pt.
É também jurisprudência pacífica deste Supremo Tribunal que pode ser julgado findo o recurso jurisdicional fundado em oposição de acórdãos, por inexistência de oposição, a tanto não obstando que, antes, o relator do processo tenha proferido despacho considerando verificada essa oposição.
Sobre a questão refere-se no Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 07.05.2003, processo 1149/02, in www.dgsi.pt, «o eventual reconhecimento judicial da alegada oposição de julgados pelo tribunal recorrido, ao abrigo, nos termos e para os efeitos do disposto no referido artº 284º nº 5 do CPPT, não só não faz, sobre o ponto, caso julgado, pois apenas releva em sede de tramitação/instrução do respectivo recurso, como, por isso, não obsta a que o Tribunal Superior, ao proceder à reapreciação da necessária verificação dos pressupostos processuais de admissibilidade, prosseguimento e decisão daquele recurso jurisdicional, considere antes que aquela oposição se não verifica e, em consequência, julgue findo o recurso».
E essa parece ser hipótese dos autos já que, como atrás se referiu, se entende que não ocorre oposição de julgados:
É que para fundamentar o recurso por oposição de julgados apenas é relevante a oposição entre soluções expressas, sendo que a oposição deverá existir relativamente às decisões propriamente ditas e não em relação aos seus fundamentos – cf. Jorge de Sousa e Simas Santos (Recursos Jurisdicionais em Contencioso Fiscal, 424)
Ou, por outras palavras, na expressão do Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 06.03.2008, recurso 147/07, «para ocorrer a aventada oposição é indispensável (…) que em ambos os arestos a decisão haja assumido forma expressa, não bastando a simples oposição entre razões ou argumentos enformadores das decisões finais ou a simples invocação de decisões implícitas» – vide, também neste sentido, os Acórdãos da 2ª Secção deste Supremo Tribunal Administrativo de 18.2.1998, processo 28637, de 12.03.2003, recurso 35205, e de 21.05.2008, recurso 460/07, todos in www.dgsi.pt
Não existe, assim, oposição de julgados se, como no acórdão fundamento (a fls. 249 e segs., maxime 253 e 524), se conclui que a fundamentação do despacho de reversão assenta na demonstração de que a devedora originária não possui bens suficientes para pagamento da quantia exequenda e que a lei (arts. 23° da Lei Geral Tributária e 153° do Código de Procedimento e Processo Tributário) não exige que a fundamentação de tal despacho «tenha como pressupostos também, a demonstração de o revertido ter sido gerente de facto no período a que respeita a dívida exequenda nem a culpabilidade do mesmo na existência de bens penhoráveis», quando essa questão não é sequer tratada no acórdão recorrido (fls. 142 e segs.) e só mesmo de forma implícita poderá ter ali sido considerada (o que também não é manifesto).
Na verdade o que no acórdão recorrido se decidiu foi que o despacho de reversão está devidamente fundamentado (cf. fls. 149 v. e 150);
Ou seja a questão da demonstração do exercício da gerência de facto como elemento necessário da fundamentação do despacho de reversão não foi expressamente tratada no acórdão recorrido, e nem mesmo de forma implícita terá sido considerada, diremos nós, pois que no referido aresto se concluiu que o despacho de reversão estava devidamente fundamentado.
A análise do julgamento feito no acórdão recorrido e no acórdão fundamento mostra assim que não existe entre eles divergência e incompatibilidade que justifiquem e sirvam de fundamento ao recurso pelo que somos de parecer que o mesmo deve ser julgado findo.»
- 1.7.Da questão suscitada pelo Ministério Público foram notificadas as partes que nada vieram dizer.
- 1.8.Corridos os vistos legais, cabe decidir.
FUNDAMENTOS
2. No acórdão recorrido julgaram-se provados os factos seguintes:
1°) Em 22.12.2002 foi instaurado pelo Serviço de Finanças de Amarante o processo executivo a que foi atribuído o nº 1759200201515632 contra a sociedade “B………, Ld.ª” por dívidas de IVA dos meses de Março e Julho de 2001, no valor global de 14.578,51 euros.
2º) Por no entendimento do Serviço de Finanças, todos os bens conhecidos da sociedade executada já terem sido penhorados e vendidos noutros processos executivos, iniciou-se o procedimento de reversão da dívida conta o responsável subsidiário, aqui oponente – cfr. doc. de fls. 10 e 27 dos autos.
3°) O projecto do despacho de reversão é o que consta de fls. 28, dando-se aqui por reproduzido.
4°) O despacho de reversão é aquele que consta de fls. 29, dando-o aqui por reproduzido.
5°) O ora oponente foi citado como executado revertido em 14.07.2003 – cfr. doc. de fls. 10 e 35 dos autos.
6°) O doc. de fls. 27 dos autos, referenciado no item 2°) que antecede é uma certidão de diligências com o seguinte teor:
«Certifico que, depois de me ter deslocado ao lugar de ........., freguesia de Telões, deste concelho de Amarante e antiga sede da firma B………, LDA., executada nos presentes autos, não me ter sido possível satisfazer o mandado de penhora que antecede, pelos seguintes motivos:
1 - Independentemente da firma ainda não ter cessado a sua actividade, a mesma já não existe;
2 - Todos os bens conhecidos à firma executada já foram penhorados e vendidos noutros processos executivos, por este Serviço de Finanças.
Mais certifico que eram sócios gerentes: C……… [...] e A……… [...]»;
7°) O Serviço de Finanças de Amarante notificou A……… para o exercício do direito de audiência prévio à reversão, enviando-lhe cópia do projecto de despacho referenciado no item 3°) que antecede e com o seguinte teor:
«Face ao disposto no art. 24° da LGT os gerentes das sociedades de responsabilidade limitada são subsidiariamente responsáveis em relação àquelas por todas as dívidas tributárias relativas ao período da sua gerência.
Nos termos do n° 2 do art. 153º do CPPT, os responsáveis subsidiários são chamados à execução fiscal no caso de inexistência ou insuficiência de bens penhoráveis no património do devedor para a satisfação da dívida exequenda e acrescido.
Conforme consta do auto de diligências de folhas 12, à sociedade executada “B……… LDA.”, não são conhecidos quaisquer bens, e segundo o que consta do mesmo auto era gerente no período a que respeita a dívida.
Assim, pelas razões apontadas deve a execução reverter contra aquele sócio gerente após notificação a que alude o art. 60° da L.G.T., para exercício do direito de audição», – cf. cópia do projecto de despacho a fls. 28;
8°) O despacho de reversão referendado no item 4°) que antecede, com data de 11 de Julho de 2003, tem o seguinte teor:
«Face ao disposto no art. 24º da LGT os gerentes das sociedades de responsabilidade limitada são subsidiariamente responsáveis em relação àquelas por todas as dívidas tributárias relativas ao período da sua gerência.
Nos temos do nº 2 do art. 153 do C.P.P.T., os responsáveis subsidiários são chamados à execução fiscal no caso de inexistência ou insuficiência de bens penhoráveis no património do devedor para a satisfação da dívida exequenda e acrescido.
Conforme consta do auto de diligências de folhas 12, à sociedade executada “B……… LDA”, não são conhecidos quaisquer bens, e segundo o que consta do mesmo auto era gerente no período a que respeita a dívida.
Nos termos do nº 1 do art. 160º do Código de Procedimento e de Processo Tributário, proceda-se à citação pessoal do(s) responsável(eis), através de carta registada com AR, para pagamento da(s) dívida(s) a que se referem os autos, podendo ficar isento de juros de mora e custas, nos temos do nº 5 do art. 23° da Lei Geral Tributária, se o fizer no prazo previsto para oposição (30 dias a contar da citação)» - cfr. cópia do despacho a fls. 31;
9º) Em 19 de Novembro de 2003 foram penhorados à ordem do processo 1759200301002031 os bens da sociedade originária devedora descritos no auto de penhora com cópia a fls. 36, sendo que aí lhes foi atribuído o valor global de € 6.041,49 – cf. cópia do auto de penhora a fls. 36/37.
(No acórdão recorrido exara-se que os factos constantes do nºs. 6 a 9 foram julgados provados pelo TCAN, ao abrigo do disposto no art. 712.º, n.º 1, al. a), do CPC, aplicável ex vi do art. 2º, nº 1, al. e), do CPPT).
3.1. Por despacho de 22/10/2010, o Exmo. Relator (no TCAN), considerou existir a invocada oposição de acórdãos, nos termos seguintes:
«Por se nos afigurar a existência de oposição entre o acórdão fundamento e o recorrido, notifique nos termos e para os efeitos do disposto no art. 284º, nº 5, do CPPT e no prazo referido no nº 3 do art. 282º do mesmo compêndio».
3.2. Porém, subidos os autos, o MP suscita desde logo no seu Parecer a questão prévia atinente à não verificação da alegada oposição de julgados, pronunciando-se no sentido de que o recurso deve ser julgado findo.
Importa, assim, apreciar prioritariamente essa questão.
Com efeito, apesar de o Exmo. relator do acórdão recorrido ter proferido o transcrito despacho em que considera demonstrada a existência da alegada oposição de acórdãos, importa reapreciar se a mesma se verifica, já que tal decisão, não faz, nesse âmbito, caso julgado, como bem aponta o MP, nem impede ou desobriga o Tribunal de recurso de a apreciar (cfr. art. 685º-C, nº 5 do CPC) – cfr. também neste sentido Jorge Lopes de Sousa, Código de Procedimento e de Processo Tributário: Anotado e Comentado, volume II, 5ª ed., Lisboa, Áreas Editora, 2007, p. 814 (nota 15 ao art. 284º), sendo, igualmente, jurisprudência pacífica deste Supremo Tribunal que pode ser julgado findo o recurso jurisdicional fundado em oposição de acórdãos, por inexistência de oposição, a tanto não obstando que, antes, o relator do processo tenha proferido despacho considerando verificada essa oposição. ( Cfr. o ac. deste STA, de 7/5/2003, proc. nº 1149/02: «o eventual reconhecimento judicial da alegada oposição de julgados pelo tribunal recorrido, ao abrigo, nos termos e para os efeitos do disposto no referido art. 284° nº 5 do CPPT não só não faz, sobre o ponto, caso julgado, pois apenas releva em sede de tramitação/instrução do respectivo recurso, como, por isso, não obsta a que o Tribunal Superior, ao proceder à reapreciação da necessária verificação dos pressupostos processuais de admissibilidade, prosseguimento e decisão daquele recurso jurisdicional, considere antes que aquela oposição se não verifica e, em consequência, julgue findo o recurso». )
Vejamos, pois.
4.1. Sendo ao caso aplicável o regime legal resultante do ETAF de 2002, nos termos dos arts. 2º, nº 1, e 4º, nº 2, da Lei nº 13/2002, de 19/2, antes da redacção introduzida pela Lei nº 107-D/2003, de 31/12, (já que a presente oposição deu entrada em 18/8/2003), a admissibilidade do recurso por oposição de acórdãos, tendo em conta o regime previsto nos artigos 27º, al. b) do ETAF e 152º do CPTA, depende, como se deixou expresso no ac. de 26/9/2007, do Pleno da Secção do Contencioso Tributário deste STA, no processo nº 0452/07, da satisfação dos seguintes requisitos:
- «–existir contradição entre o acórdão recorrido e o acórdão invocado como fundamento sobre a mesma questão fundamental de direito;
- –a decisão impugnada não estar em sintonia com a jurisprudência mais recentemente consolidada do Supremo Tribunal Administrativo.
Como já entendeu o Pleno da Secção do Contencioso Administrativo deste Supremo Tribunal Administrativo (( ) Acórdão de 29-3-2006, recurso nº 1065/05), relativamente à caracterização da questão fundamental sobre a qual deve existir contradição de julgados, devem adoptar-se os critérios já firmados no domínio do ETAF de 1984 e da LPTA, para detectar a existência de uma contradição:
- –identidade da questão de direito sobre que recaíram os acórdãos em confronto, que supõe estar-se perante uma situação de facto substancialmente idêntica;
- –que não tenha havido alteração substancial na regulamentação jurídica;
- –que se tenha perfilhado, nos dois arestos, solução oposta;
- –a oposição deverá decorrer de decisões expressas e não apenas implícitas (( ) Neste sentido, podem ver-se os seguintes acórdãos da SCA:
- –de 29-3-2006, recurso n.º 1065/05;
- –de 17-1-2007, recurso n.º 48/06;
- –de 6-3-2007, recurso n.º 762/05;
- –de 29-3-2007, recurso n.º 1233/06.
No mesmo sentido, pode ver-se MÁRIO AROSO DE ALMEIDA e CARLOS CADILHA, Comentário ao Código de Processo nos Tribunais Administrativos, 2ª edição, páginas 765-766.)».
Por um lado, portanto, a oposição deverá decorrer de decisões expressas, não bastando a pronúncia implícita ou a mera consideração colateral, tecida no âmbito da apreciação de questão distinta e, por outro lado, a oposição de soluções jurídicas pressupõe identidade substancial das situações fácticas, entendida esta não como uma total identidade dos factos mas apenas como a sua subsunção às mesmas normas legais.
4.2. Ora, no caso presente, como bem nota o MP, não se verifica entre os acórdãos em confronto divergência de soluções expressas quanto à mesma questão fundamental de direito.
Com efeito, o acórdão recorrido enunciou as questões que ali importava decidir, como sendo as de saber:
- «-se a sentença recorrida fez errado julgamento ao considerar que o despacho de reversão padece de falta de fundamentação (…);
- -se a sentença recorrida fez errado julgamento ao considerar que, para que seja decretada a reversão, é necessário que esteja demonstrada a prévia excussão do património da sociedade originária devedora (…);
- -se a sentença recorrida fez errado julgamento ao considerar que a Administração Tributária (AT), para reverter a execução contra o Oponente, deveria ter feito prova de que este exercera efectivamente a gerência da sociedade originária devedora (…);
- -se a sentença recorrida fez errado julgamento ao considerar que a AT não logrou provar que tivesse sido por culpa do Oponente que o património da sociedade originária devedora se tornou insuficiente para a satisfação das dívidas tributárias (…)».
E, perante a factualidade que julgou provada, veio a concluir o seguinte:
─ Quanto à 1ª questão: no caso, o despacho de reversão está fundamentado, porque «dele se extrai, de forma expressa, clara, suficiente e congruente o seguinte: o ora Oponente era um dos dois gerentes da sociedade devedora originária, tendo-se constatado, conforme consta de auto de diligências, a insuficiência dos bens penhorados para a satisfação da dívida exequenda e acrescido. Invocou-se também no mesmo despacho a justificação jurídica, exteriorizando-a e enquadrando-a expressamente no preceituado dos artigos 24° da LGT e 153° do CPPT. (…) Poderia esse mesmo acto estar eivado de vício de violação de lei, por eventual erro sobre os pressupostos de facto ou de direito. O erro sobre os pressupostos ocorreria se os que foram invocados para o fundamentar não se comprovassem, ou se os mesmos pressupostos fácticos não cabiam nas regras de enquadramento que justificam a prolação daquele tipo de despacho. Mas, nunca, como se disse, poderia o acto carecer de fundamentação bastante, porque tal fundamentação existe nos termos já descritos.»
─ Quanto à 2ª questão: a sentença não sofre de erro de julgamento ao considerar que, para que seja decretada a reversão, é necessário que esteja demonstrada a prévia excussão do património da sociedade originária devedora, uma vez que hoje, como já acontecia à data em que foi proferido o despacho de reversão – 11/7/2003 - a própria lei estabelece inequivocamente que, para concretização da responsabilidade subsidiária (designadamente a prevista no art. 24° da LGT), servem, quer a inexistência de bens do originário devedor e seus sucessores, quer a verificação da fundada insuficiência do património destes, sendo esta a aferir face aos elementos constantes do auto de penhora e outros elementos de disponha o órgão da execução fiscal. Questão diferente (mas não é essa a questão suscitada no recurso) é a de saber se, depois de efectuada a reversão com base em insuficiência de património da originária devedora, a execução fiscal pode prosseguir contra o revertido antes da total excussão do património da originária devedora. A resposta é negativa, devendo a execução então aguardar a total excussão desse património antes de poder prosseguir contra o Oponente.
─ Quanto à 3ª questão: a sentença também não sofre de erro de julgamento por ter considerado que a AT, para reverter a execução contra o oponente, deveria ter feito prova de que este exercera efectivamente a gerência da sociedade originária devedora.
É que, sendo ao caso aplicável o regime decorrente do disposto no art. 24° da LGT, então a responsabilidade subsidiária dos gerentes tem por pressuposto o exercício efectivo do cargo de gerente, conforme resulta do texto do proémio do n° 1 daquele preceito legal. Ou seja, a lei exige para a responsabilização ao abrigo do art. 24° da LGT, a gerência efectiva ou de facto, o efectivo exercício de funções de gerência, não se bastando com a mera titularidade do cargo, a gerência nominal ou de direito.
Ora, é à AT, enquanto exequente, que compete demonstrar a verificação dos pressupostos que lhe permitam reverter a execução fiscal contra os gerentes da sociedade originária devedora e, entre eles, os respeitantes à existência da gestão de facto (de acordo com a regra geral de quem invoca um direito tem que provar os respectivos factos constitutivos - cf. art. 342°, nº 1, do CC e art. 74°, n° 1, da LGT), visto que não há presunção legal alguma que faça decorrer da qualidade de gerente de direito o efectivo exercício da função. E só quem tem a seu favor uma presunção legal escusa de provar o facto a que ela conduz (art. 350°, n° 1, do CC), sendo que da inscrição no registo comercial da nomeação de alguém como gerente apenas resulta a presunção legal de que o gerente o é de direito (cf. art. 11° do CRComercial), não de que exerce efectivas funções de gerência.
É certo que, provada que esteja a nomeação do oponente para a gerência de direito, pode o juiz, com base nesse facto e noutros, revelados pelos autos, e fundando-se nas regras da experiência, de que deverá dar devida conta, presumir que o oponente exerceu de facto a gerência.
Mas tal presunção, porque não está prevista na lei, é meramente judicial. E quanto a tais presunções (judiciais) não se pode dizer que parte alguma (nem a Fazenda, nem o oponente) delas beneficie. Daí que, em casos como o dos autos, «quando a Fazenda Pública pretende efectivar a responsabilidade do gerente, exigindo o cumprimento coercivo da obrigação na execução fiscal inicialmente instaurada contra a originária devedora, deve, de acordo com as regras de repartição do ónus da prova, provar os factos que legitimam tal exigência.
Deste modo, provada que seja a gerência de direito, continua a caber-lhe provar que à designação correspondeu o efectivo exercício da função, posto que a lei se não basta, para responsabilizar o gerente, com a mera designação, desacompanhada de qualquer concretização. E embora seja certo que o Tribunal com competência para o julgamento da matéria de facto pode inferir a gerência de facto da gerência de direito, porque se trata de uma presunção judicial, a mesma só pode ser usada pelo Tribunal e em sede do julgamento da matéria de facto, não podendo a Fazenda Pública pretender que, ao abrigo dessa possibilidade concedida ao julgador no julgamento da matéria de facto (uso de regras de experiência), não recaia sobre ela o ónus da prova da gerência de facto. Muito menos, pode pretender que a AT fique dispensada de alegar essa gerência efectiva, o efectivo exercício de funções de gerência, como requisito para reverter a execução ao abrigo do art. 24º da LGT.
─ A 4ª questão ficou prejudicada face à solução jurídica considerada na questão anterior.
4.3. Por sua vez, o acórdão fundamento considerou:
─ Que o despacho de reversão proferido no processo de execução fiscal carece de ser fundamentado quanto aos seus pressupostos e embora a extensão de tal fundamentação assente na demonstração de que a devedora originária não possui bens suficientes para pagamento da quantia exequenda, a lei não exige, contudo, que tal fundamentação tenha de demonstrar que o oponente tenha exercido a gerência de facto e nem a culpabilidade deste na inexistência ou insuficiência dos bens penhoráveis.
─ Que, relativamente a dívida tributária cujos factos constitutivos tenham ocorrido no período de exercício do cargo de gerente ou cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado depois deste, cabe à AT a prova da culpa do revertido na insuficiência do património da sociedade para a sua satisfação, devendo a causa ser julgada contra àquela quando a não faça.
4.4. Retornando, então, à questão da admissibilidade do presente recurso por oposição de acórdãos, julgamos que, atento o acima exposto, não se verifica, entre os acórdãos em confronto, efectiva divergência de soluções quanto à questão de direito em análise nos dois recursos, já que as situações de facto subjacentes às questões jurídicas equacionadas e resolvidas nos acórdãos em confronto são manifestamente distintas (conforme resulta, aliás, dos respectivos Probatórios), determinando, assim, a inexistência de questão jurídica fundamental com soluções antagónicas.
Como decorre das Conclusões do recurso, a Fazenda Pública sustenta que, no caso, se verifica a invocada oposição de acórdãos, uma vez que os dois arestos em confronto perfilham soluções jurídicas inteiramente diversas quanto à fundamentação do despacho de reversão.
Mas, salvo o devido respeito, não concordamos com esta proposição.
Com efeito, tal como salienta o MP, no acórdão fundamento conclui-se que embora a fundamentação do despacho de reversão deva assentar na demonstração de que a devedora originária não possui bens suficientes para pagamento da quantia exequenda, a lei (arts. 23° da LGT e 153° do CPPT) não exige que a fundamentação de tal despacho «tenha como pressupostos também, a demonstração de o revertido ter sido gerente de facto no período a que respeita a dívida exequenda nem a culpabilidade do mesmo na existência de bens penhoráveis» (sublinhado nosso), ao passo que, no acórdão recorrido, esta questão não é sequer tratada e só mesmo de forma implícita poderá ter ali sido considerada (o que também não é manifesto). Com efeito, o que no acórdão recorrido se decidiu foi que o despacho de reversão está devidamente fundamentado (cfr. fls. 149 e 150); ou seja a questão da demonstração do exercício da gerência de facto como elemento necessário da fundamentação do despacho de reversão não foi expressamente tratada no acórdão recorrido, e nem mesmo de forma implícita terá sido considerada, pois que ali se conclui que o despacho de reversão está devidamente fundamentado.
Assim, da análise do julgamento feito no acórdão recorrido e no acórdão fundamento, fica claro que não existe entre eles divergência e incompatibilidade que justifiquem e sirvam de fundamento ao presente recurso por oposição de acórdãos.
E nem se diga que a eventual oposição poderia decorrer da fundamentação que o acórdão recorrido convoca para decidir as 2ª e 3ª questões acima identificadas.
Na verdade, essa fundamentação reporta-se a matéria que já não contende com a própria fundamentação do despacho de reversão, mas, antes e apenas, aceitando que aquele despacho está legal e devidamente fundamentado, com o ónus da prova dos pressupostos em que o mesmo assentou (no caso, prévia excussão do património da sociedade originária devedora e exercício efectivo da gerência, quando não haja presunção legal de tal exercício).
5. Em suma, porque, por um lado, apenas é relevante para fundamentar o recurso por oposição de julgados, a oposição entre soluções expressas, sendo que a oposição deverá existir relativamente às decisões propriamente ditas e não em relação aos seus fundamentos (não bastando a pronúncia implícita ou a mera consideração colateral, tecida no âmbito da apreciação de questão distinta) - cfr. Jorge de Sousa e Simas Santos, Recursos Jurisdicionais em Contencioso Fiscal, p. 424, acs. do Plenário deste STA, de 15/11/2006, rec. nº 387/05, bem como os acs. do Pleno desta Secção do STA, de 15/9/2010, recs. nºs. 344/2009 e 881/2009 - e, porque, por outro lado, a oposição de soluções jurídicas pressupõe identidade substancial das situações fácticas, embora esta deva ser entendida não como uma total identidade dos factos mas apenas como a sua subsunção às mesmas normas legais, concluímos que, no caso presente e no contexto factual e jurídico acima referenciado, a diversidade de soluções a que o Tribunal chegou nos dois casos em confronto não determina qualquer oposição de julgados, na medida em que não se verificam nem a alegada identidade substancial das situações fácticas em confronto nem divergência de soluções quanto à mesma questão de direito.
E, assim sendo, por falta de um dos pressupostos do recurso de oposição de julgados, este deve ser considerado findo, atento o disposto no nº 5 do art. 284º do CPPT.
